Решение от 6 марта 2024 г. по делу № А09-4449/2023

Арбитражный суд Брянской области

241050, г. Брянск, пер. Трудовой, д.6 сайт: www.bryansk.arbitr.ru

Именем Российской Федерации


Решение

Дело №А09-4449/2023
город Брянск
06 марта 2024 года
Резолютивная часть решения объявлена 27.02.2024.


Арбитражный суд Брянской области в составе судьи Мишакина В.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем с/з ФИО1, секретарем с/з ФИО2,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению закрытого акционерного общества «Брянский арсенал»

к Управлению Федеральной налоговой службы по Брянской области

о признании недействительным решения от 22.11.2022 №2887,

при участии:

от заявителя посредством веб-конференции: ФИО3- представитель (дов. от 12.12.2023 № 165/23);

от заинтересованного лица: ФИО4 - представитель (дов. от 29.05.2023 № 37);

установил:

Закрытое акционерное общество «Брянский арсенал» (далее – ЗАО «Брянский арсенал», общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Брянску (далее – ИФНС России по г.Брянску, Инспекция, налоговый орган) от 22.11.2022 №2887 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением суда от 30.05.2023 произведена замена стороны по делу - ИФНС России по г. Брянску на правопреемника – Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области (далее - УФНС России по Брянской области, управление, заинтересованное лицо).

Управление заявленные требования не признало по основаниям, изложенным в отзыве на заявление и дополнениях к нему.

В судебном заседании в порядке ст. 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) был объявлен перерыв.

В соответствии с частью 4 статьи 137 АПК РФ в случае, если в судебном заседании присутствуют лица, участвующие в деле, либо лица, участвующие в деле, отсутствуют в предварительном судебном заседании, но они извещены о времени и месте судебного заседания или совершения отдельного процессуального действия и ими не были заявлены возражения относительно рассмотрения дела в их отсутствие, суд вправе завершить предварительное судебное заседание и открыть судебное заседание в первой инстанции.

Суд, реализуя право, закрепленное в части 4 статьи 137 АПК РФ, завершил предварительное заседание и продолжил рассмотрение дела в судебном заседании первой инстанции.

Изучив материалы дела, заслушав доводы представителей сторон, суд установил следующее.

04.02.2022 ЗАО «Брянский арсенал» представило в ИФНС России по г. Брянску уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2018 год (корректировка №4), в которой исключило из внереализационных доходов сумму федеральных субсидий в размере 52 873 133 руб., которые общество получило в 2018 году на компенсацию расходов по уплате страховых взносов.

Согласно пояснениям представителя общества, исключение из внереализационных доходов указанной суммы было произведено на основании подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ, согласно которому при определении налоговой базы по налогу на прибыль не должны учитываться доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством РФ или по решению Правительства РФ.

По итогам камеральной проверки представленной налоговой декларации Инспекцией составлен акт от 20.05.2022 № 2919.

12.07.2022 Инспекция приняла решение № 62 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

02.09.2022 по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекция составила дополнение № 100 к акту.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, возражений налогоплательщика на акт проверки, на дополнение к акту, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля ИФНС России по г. Брянску вынесено решение от 22.11.2022 №2887 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым было установлено занижение обществом внереализационного дохода на сумму 52 873 133 руб., что повлекло занижение исчисленного налога на прибыль к уплате на сумму 5 709 121 руб., необоснованное заявление убытка за 2018 год в сумме 18 272 403 руб.

В решении Инспекция указала, что подпункт 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ распространяется на случаи погашения налогоплательщиком кредиторской задолженности по уплате налогов и сборов за счет субсидий, выделенных на эти цели в соответствии с решением Правительства РФ; предприятия, получившие субсидии из федерального бюджета на основании Постановления Правительства РФ на погашение задолженности по уплате налогов и сборов, вправе не учитывать их для целей налогообложения прибыли на основании подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ (стр. 10 решения).

При этом Инспекция подтвердила, что кредиторская задолженность – это обязательство перед юридическими и физическими лицами. Обязательство возникает в результате произошедших фактов хозяйственной жизни в силу закона, иного нормативного правового акта, муниципального акта или договора (контракта, соглашения) и иных правовых оснований. Уменьшение сумм кредиторской задолженности может быть результатом или списания сумм кредиторской задолженности вследствие прощения долга, или погашения такой задолженности путем перечисления денежных средств должником или за должника (стр. 10 решения).

Вместе с тем, по мнению Инспекции, в данном конкретном случае на момент получения субсидий кредиторская задолженность по страховым взносам у общества отсутствовала, субсидии были предоставлены на возмещение уже понесенных обществом затрат по уплате страховых взносов, поэтому исключение из внереализационных доходов сумм полученных субсидий не правомерно (стр. 10 – 11, 38 решения), и рассматриваемые субсидии подлежат учету в составе доходов общества на основании абзаца четвертого пункта 4.1 статьи 271 НК РФ в полном объеме (стр. 9, 37 решения).

На стр. 28, 39 решения Инспекция уточнила данный довод, указав, что на момент получения субсидий у общества отсутствовала просроченная кредиторская задолженность по обязательным платежам (неисполненная обязанность по уплате страховых взносов). Соответственно, по мнению Инспекции, суммы страховых взносов, своевременно перечисленные в бюджет, не подлежат квалификации как кредиторская задолженность общества по налогам, сборам, пеням, а потому оснований к применению обществом подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ не имеется.

На стр. 37 решения в подтверждение своей позиции об отсутствии у общества кредиторской задолженности по страховым взносам на дату поступления субсидий Инспекция привела довод о том, что основанием для отказа в предоставлении субсидий являлось, в частности, наличие у получателя кредиторской задолженности по налогам, сборам и иным обязательным платежам в бюджеты бюджетной системы РФ и внебюджетные фонды. Иными словами, Инспекция считает, что сам факт выделения обществу субсидий опровергает наличие у общества кредиторской задолженности по страховым взносам на дату получения субсидий.

Также Инспекция указала, что на расчетный счет общества субсидии поступали в виде единой суммы без выделения каких-либо составляющих, при этом законодательством не предусмотрена возможность вычленения из суммы предоставленных субсидий какой-либо части (в т.ч. доли, приходящейся на страховые взносы), в целях последующего исключения ее из налогообложения. Из этого, по мнению Инспекции, следует, что обществу субсидии были предоставлены именно на возмещение затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг. То обстоятельство, что одной из составляющих для расчета субсидий являлся размер начисленных страховых взносов, не может изменить цели и назначение субсидий, определенные правилами их предоставления (стр. 37 решения).

Инспекция не приняла во внимание приведенную обществом судебную практику для обоснования своих доводов, поскольку она якобы подтверждает выводы Инспекции о том, что подпункт 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ распространяется на случаи погашения имеющейся кредиторской задолженности по налогам и сборам за счет субсидий, выделенных на эти цели, а не компенсации ранее уплаченных сумм налога и сбора (стр. 39 решения).

В итоге Инспекция указала, что в ходе камеральной проверки общество не подтвердило факт направления субсидий на погашение кредиторской задолженности по уплате налогов в бюджет (стр. 39 решения).

Таким образом, Инспекция полагает, что подпункт 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ подлежит применению только в ситуации, при которой у налогоплательщика (плательщика сбора) формируется недоимка (просроченная кредиторская задолженность) по обязательным платежам. По мнению Инспекции, субсидии могут не учитываться в составе доходов при исчислении налога на прибыль исключительно при погашении за счет этих субсидий недоимки по налогам (сборам). В рассматриваемом же случае общество сначала оплатило исчисленные страховые взносы за счет собственных средств, недоимка по указанным взносам не образовалась. Впоследствии общество получило субсидии в возмещение денежных сумм, перечисленных в бюджет в виде страховых взносов. Инспекция считает, что такая форма освобождения общества от уплаты страховых взносов (посредством компенсации ранее уплаченных сумм) противоречит подпункту 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ, а потому полученные в 2018 году субсидии должны быть учтены в составе доходов общества на общих основаниях.

Кроме того, Инспекция указала, что фактическая уплата страховых взносов была произведена позднее составления реестров платежных поручений для получения субсидий (субсидии за март-апрель, май, июнь, июль, август, сентябрь 2018 г.) – данный факт, по мнению налогового органа, свидетельствует о том, что расходы в виде страховых взносов на дату составления расчетов субсидий не были документально подтверждены.

Помимо этого, Инспекция отметила, что некоторые виды расходов либо совсем не включались в расчеты субсидий за 2018 г., либо включались в меньших суммах, чем по платежным документам.

Не согласившись с решением Инспекции, общество обратилось в УФНС России по Брянской области с апелляционной жалобой.

Решением УФНС России по Брянской области от 30.01.2023 №2.15-07/01300 апелляционная жалоба ЗАО «Брянский арсенал» оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение ИФНС России по г. Брянску от 22.11.2022 №2887 не соответствует закону, нарушает права и законные интересы налогоплательщика, общество обратилось в арбитражный суд с вышеуказанным заявлением.

В обоснование требований общество указало, что спорные субсидии были выделены с целью компенсации ряда затрат ЗАО «Брянский арсенал», в том числе расходов по уплате страховых взносов; субсидии в той их части, за счет которой компенсировались затраты общества на уплату страховых взносов, не подлежат учету в составе доходов для целей исчисления налога на прибыль в соответствии с подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ; в момент исчисления страховых взносов у общества возникала текущая кредиторская задолженность по страховым взносам, которую общество погашало за счет собственных средств и впоследствии получало возмещение указанных расходов за счет бюджетных субсидий; возмещение за счет субсидий расходов на уплату страховых взносов является одним из способов уменьшения кредиторской задолженности по уплате страховых взносов, на который распространяется подпункт 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ; тот факт, что на момент получения субсидий у общества отсутствовала просроченная кредиторская задолженность (недоимка) по страховым взносам, не исключает применение подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ, который позволяет не включать в налоговую базу по налогу на прибыль любую кредиторскую задолженность по уплате налогов и сборов (как текущую, так и просроченную) в случае, если она уменьшается или списывается в соответствии с законодательством РФ или по решению Правительства РФ; иное толкование и применение указанной нормы приведет к тому, что добросовестные налогоплательщики, своевременно исполняющие свои налоговые обязательства, а потом получающие бюджетные субсидии на компенсацию перечисленных сумм налогов (сборов), будут поставлены в неравное (дискриминационное) положение по сравнению с налогоплательщиками, допускающими просрочку уплаты обязательных платежей и получающими субсидии для погашения недоимки по таким платежам; правовой и экономический смысл подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ заключается в том, что суммы списанной кредиторской задолженности по уплате обязательных платежей не должны облагаться другим обязательным платежом (налогом на прибыль).

В отзыве на заявление Инспекция не согласилась с доводами общества и указала, что спорные субсидии подлежат учету в составе доходов на основании пункта 4.1 статьи 271 НК РФ, целью предоставления спорных субсидий являлось не погашение кредиторской задолженности по уплате страховых взносов, а возмещение затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг; в расчете размера подлежащих получению бюджетных средств могли участвовать любые из понесенных налогоплательщиком затрат; ни Правилами предоставления субсидий, ни законодательством о налогах и сборах не предусмотрена возможность выделения из суммы предоставленной субсидии какой-либо части, в том числе доли, приходящейся на страховые взносы, в целях ее последующего исключения из налогообложения; на расчетный счет общества субсидии поступали в виде единой суммы без выделения каких-либо составляющих; порядок налогообложения не может быть поставлен в зависимость от того, какой вид расходов учитывается налогоплательщиком при представлении в Минпромторг России информации для исчисления размера субсидии, поскольку предусмотренный Соглашением о предоставлении субсидий расчет расходов определяет лишь размер подлежащей выплате субсидии, а не цели ее предоставления; на момент получения субсидий фактическая задолженность по обязательным взносам у общества отсутствовала; все обязательные платежи в бюджет общество уплатило в установленные законодательством сроки, при этом оплата обязательных платежей произведена за счет имеющихся у общества денежных средств, просроченной кредиторской задолженности по обязательным платежам не выявлено; на момент подачи заявок на получение субсидий у общества отсутствовала неисполненная обязанность по уплате налогов, сборов, страховых взносов, подлежащих уплате в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах; соответственно, суммы страховых взносов, своевременно перечисленные в бюджет, не подлежат квалификации как кредиторская задолженность общества по налогам, сборам, пеням.

При разрешении указанного спора суд исходит из следующего.

В соответствии с подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, по уплате взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством РФ или по решению Правительства РФ.

Из буквального содержания данной нормы следует, что она распространяется на случаи списания или уменьшения кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате обязательных платежей любым возможным способом, предусмотренным законодательством РФ или решением Правительства РФ. В частности, уменьшение кредиторской задолженности по уплате налогов (сборов) может быть результатом перечисления денежных средств в уплату такой задолженности самим должником за счет средств целевого финансирования, полученного из государственного бюджета. Данный вывод следует, в частности, из постановлений АС Центрального округа от 13.02.2024 г. по делу № А09-4451/2023, ФАС Северо-Западного округа от 14.05.2013 г. по делу № А42- 2995/2012, АС Волго-Вятского округа от 24.01.2019 г. по делу № А28-2043/2018, ФАС Северо-Кавказского округа от 25.07.2014 г. по делу № А53-12841/2013, ФАС Поволжского округа от 01.08.2012 г. по делу № А49-6124/2011, от 20.06.2012 г. по делу № А57-17141/2011, ФАС Уральского округа от 28.08.2012 г. по делу № А60- 54518/11, от 22.09.2011 г. по делу № А60-43780/2010, а также из Письма Минфина России от 25.11.2014 г. № 03-03-10/59910.

При этом согласно пункту 4.1 статьи 271 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2019 году), средства в виде субсидий, за исключением указанных в статье 251 настоящего Кодекса либо полученных в рамках возмездного договора, признаются в составе внереализационных доходов в следующем порядке:

- субсидии, полученные на финансирование расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются по мере признания расходов, фактически осуществленных за счет этих средств;

- субсидии, полученные на финансирование расходов, связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются по мере признания расходов, фактически осуществленных за счет этих средств. При реализации, ликвидации или ином выбытии указанного имущества, имущественных прав полученные субсидии, не учтенные в составе доходов, признаются внереализационными доходами на последнюю дату отчетного (налогового) периода, в котором произошли реализация, ликвидация или иное выбытие указанного имущества, имущественных прав;

-субсидии, полученные на компенсацию ранее произведенных расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, или недополученных доходов, учитываются единовременно на дату их зачисления;

- субсидии, полученные на компенсацию ранее произведенных расходов, связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются единовременно на дату их зачисления в сумме, соответствующей сумме начисленной амортизации по ранее произведенным расходам, связанным с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав. Разница между суммой полученных субсидий и суммой, учтенной в составе доходов на дату их зачисления, отражается в составе доходов в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному абзацем третьим настоящего пункта.

В случае нарушения условий получения субсидий, предусмотренных настоящим пунктом, суммы полученных субсидий в полном объеме отражаются в составе доходов налогового периода, в котором допущено нарушение.

Таким образом, пункт 4.1 статьи 271 НК РФ регулирует порядок признания в составе внереализационных доходов средств в виде субсидий, полученных на финансирование расходов, в то время как доходом, освобождаемым от налогообложения для целей применения подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ является не субсидия сама по себе, а суммы кредиторской задолженности по налогам (сборам), списанные или уменьшенные иным образом в соответствии с законодательством РФ или по решению Правительства РФ, в том числе за счет субсидий. Получение субсидий в уменьшение кредиторской задолженности по налогам (сборам) является способом получения соответствующего дохода, освобождаемого от налогообложения в порядке подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Пункт 4.1 статьи 271 НК РФ не регулирует порядок признания в составе доходов сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов (сборов), списанных или уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством РФ или по решению Правительства РФ.

Субсидия, целевым назначением которой является уменьшение кредиторской задолженности по обязательным платежам, не подлежит налогообложению, поскольку посредством получения такой субсидии у налогоплательщика формируется доход, освобождаемый от налогообложения на основании подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Включение в состав доходов субсидий, направленных на уменьшение кредиторской задолженности по налогам (сборам), означало бы исключение из сферы регулирования подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ одного из возможных способов уменьшения кредиторской задолженности по налогам (сборам) и приводило бы к невозможности практического применения указанной нормы в отношении освобождаемых от налогообложения доходов в виде уменьшенных сумм кредиторской задолженности по уплате налогов (сборов) только лишь на том основании, что такое уменьшение было произведено посредством получения бюджетных субсидий.

Суд считает, что в иерархии правовых норм подпункт 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ является специальной нормой по отношению к пункту 4.1 статьи 271 НК РФ, который регулирует порядок признания в составе доходов субсидий, подлежащих налогообложению на основании статьи 250 НК РФ, и не распространяется на субсидии, являющиеся способом получения доходов, освобождаемых от налогообложения на основании статьи 251 НК РФ.

Данный вывод прямо следует из пункта 4.1 статьи 271 НК РФ, согласно которому он распространяется на субсидии, за исключением указанных в статье 251 НК РФ. При этом данная оговорка действует не только в отношении субсидий, прямо поименованных в статье 251 НК РФ, но распространяется также и на субсидии, посредством которых могут быть получены иные указанные в статье 251 НК РФ доходы, в частности, доход в виде уменьшенной кредиторской задолженности по обязательным платежам (подпункт 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ). Иное толкование рассматриваемых норм налогового законодательства может привести к необоснованному налогообложению доходов, по своей сути являющихся освобождаемыми от налогообложения, но по способу получения возникающими в связи с выделением налогоплательщику бюджетных субсидий.

На основании изложенного суд отклоняет ссылку налогового органа на пункт 4.1 статьи 271 НК РФ и полагает, что данная норма не распространяется на случаи получения субсидий, целевым назначением которых является уменьшение кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов (сборов).

Относительно понятия «кредиторская задолженность налогоплательщика по уплате налогов и сборов», которое употребляется в подпункте 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ, суд считает необходимым отметить следующее.

По мнению общества, кредиторская задолженность по уплате налогов (сборов) возникает в момент исчисления соответствующего налога (сбора), в то время как налоговый орган считает, что указанная кредиторская задолженность возникает в момент истечения срока уплаты в бюджет соответствующих налогов (сборов) и при условии, что такая уплата не произведена. Иными словами, налоговый орган приравнивает понятие кредиторской задолженности по уплате налогов (сборов) к понятию недоимки по налогам (сборам), т.е. к сумме налогов (сборов), не уплаченной в установленный законодательством срок. Установив, что на даты получения субсидий у Общества отсутствовала просроченная кредиторская задолженность по уплате страховых взносов, налоговый орган сделал вывод о невозможности применения в рассматриваемой ситуации подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Суд приходит к выводу, что позиция налогового органа по вопросу о моменте возникновения кредиторской задолженности по уплате налогов (сборов) является необоснованной и не соответствует нормам права.

Напротив, позиция общества обоснована следующими нормами законодательства. В пункте 18 статьи 250, подпункте 14 пункта 1 статьи 265 НК РФ приведено определение понятия «кредиторская задолженность», которой признаются обязательства перед кредиторами. Из указанного понятия следует, что кредиторской задолженностью по уплате налогов (сборов) является обязательство перед бюджетом по уплате налогов (сборов).

В свою очередь, понятие обязательства является гражданско-правовым. В силу пункта 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Следовательно, для раскрытия понятия «обязательство» необходимо обратиться к нормам гражданского законодательства.

Согласно пункту 1 статьи 307 ГК РФ под обязательством понимается правоотношение, в силу которого одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как то: передать имущество, выполнить работу, оказать услугу, внести вклад в совместную деятельность, уплатить деньги и т.п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности.

В соответствии с частью первой статьи 309 ГК РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований – в соответствии с обычаями или иными обычно предъявляемыми требованиями.

Если обязательство предусматривает или позволяет определить день его исполнения либо период, в течение которого оно должно быть исполнено (в т.ч. в случае, если этот период исчисляется с момента исполнения обязанностей другой стороной или наступления иных обстоятельств, предусмотренных законом или договором), обязательство подлежит исполнению в этот день или соответственно в любой момент в пределах такого периода (пункт 1 статьи 314 ГК РФ).

Статья 315 ГК РФ предусматривает, в каких случаях допускается досрочное исполнение обязательства (до наступления срока его исполнения).

При просрочке исполнения обязательства может наступить ответственность за его ненадлежащее исполнение. Только в этом случае кредитор может потребовать у должника исполнить обязательство в натуре (т.е. принудить должника к исполнению возложенной на него обязанности – пункт 1 статьи 396 ГК РФ), а также потребовать возмещения убытков, уплаты неустойки, процентов за пользование чужими денежными средствами и т.п. (статьи 393, 394, 395 ГК РФ).

Из указанных норм следует, что обязательство как гражданское правоотношение возникает не в момент нарушения обязательства должником, а в момент, когда в силу закона или договора на должника возлагается обязанность совершить определенное действие в пользу кредитора. При этом исполнение такой обязанности может быть отсрочено во времени (например, по договору купли-продажи покупатель может быть обязан передать продавцу деньги спустя определенный срок после передачи вещи, или по договору займа проценты, начисляемые ежемесячно, могут подлежать уплате ежеквартально и т.д.). В этом случае обязательство уже возникнет, однако момент его исполнения будет отодвинут во времени и приурочен к какому-то будущему событию (например, к наступлению определенной календарной даты). В условиях уже существующего обязательства должник может при определенных обстоятельствах исполнить его досрочно, а при просрочке исполнения – понести гражданско-правовую ответственность.

Приведенный вывод подтверждается и положениями законодательства в области бухгалтерского учета, определяющими особенности отражения обязательств (кредиторской задолженности) в бухгалтерском учете.

Согласно пункту 3 статьи 5 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» одним из объектов бухгалтерского учета экономического субъекта являются обязательства.

Как следует из абзацев четвертого и пятого пункта 3 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н, поступления от других юридических или физических лиц в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг, авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг – не признаются доходами организации.

В пункте 12 ПБУ 9/99 перечислены условия, при наличии которых организация вправе признать выручку в бухгалтерском учете. Одним из таких условий является переход права собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) от организации к покупателю, факт принятия заказчиком работы, оказания услуг – подпункт «г» пункта 12 ПБУ 9/99. Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из условий, перечисленных в подпунктах «а» – «д» пункта 12 ПБУ 9/99, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка (абзац седьмой пункта 12 ПБУ 9/99).

Таким образом, согласно пункту 12 ПБУ 9/99 кредиторская задолженность признается в бухгалтерском учете организации лишь по факту возникновения обязательства получателя аванса вернуть этот аванс плательщику в случае, если товар не будет поставлен (работа не будет выполнена, услуга не будет оказана). В такой ситуации на момент возникновения кредиторской задолженности и ее признания в бухгалтерском учете получателя аванса у такого получателя отсутствует какое-либо неисполненное обязательство перед кредитором, срок исполнения которого наступил и в отношении которого кредитор может реализовать меры взыскания, в т.ч. обратиться в суд с соответствующим иском.

Следовательно, нормы гражданского законодательства и законодательства в области бухгалтерского учета подтверждают позицию общества о том, что кредиторская задолженность (обязательство) возникает в тот момент, когда в силу закона или договора у должника наступает обязанность совершить определенное действие в пользу кредитору, но не в момент просрочки исполнения указанной обязанности. Просрочка исполнения является нарушением обязательства, которое возникло ранее.

Данный вывод подтверждается и специальными нормами налогового законодательства.

Так, согласно пунктам 1 и 2 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах.

Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

При этом в силу подпункта 1 пункта 3 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается с уплатой налога и (или) сбора в случаях, предусмотренных НК РФ.

В соответствии с абзацем вторым пункта 1 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный в соответствии с НК РФ. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

Из вышеприведенных норм налогового законодательства следует, что уплата налога (сбора) является способом прекращения обязательства по уплате налога (сбора). Обязанность по уплате налога (сбора) должна быть исполнена в срок, установленный налоговым законодательством, но может быть исполнена и досрочно.

Таким образом, обязательство по уплате налога (сбора) возникает до наступления срока уплаты налога (сбора), а в момент такой уплаты указанное обязательство прекращается. При этом оно может быть прекращено и досрочно в случае, если налогоплательщик принял решение об уплате налога (сбора) до наступления конечного срока исполнения соответствующего налогового обязательства.

Применительно к страховым взносам момент возникновения обязательства и срок для его надлежащего исполнения установлены в статье 431 НК РФ.

Так, согласно пункту 1 статьи 431 НК РФ в течение расчетного периода по итогам каждого календарного месяца плательщики производят исчисление и уплату страховых взносов исходя из базы для исчисления страховых взносов с начала расчетного периода до окончания соответствующего календарного месяца и тарифов страховых взносов за вычетом сумм страховых взносов, исчисленных с начала расчетного периода по предшествующий календарный месяц включительно.

В силу пункта 3 статьи 431 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2019 году), сумма страховых взносов, исчисленная для уплаты за календарный месяц, подлежит уплате в срок не позднее 15-го числа следующего календарного месяца.

Таким образом, налоговое законодательство устанавливает порядок действий налогоплательщика для исполнения его обязательства по уплате страховых взносов. Сначала (по итогам каждого календарного месяца) он должен исчислить страховые взносы, а потом произвести их оплату до 15-го числа следующего месяца.

При этом налоговое законодательство устанавливает лишь конечную дату, до наступления которой налогоплательщик должен уплатить страховые взносы, прекратив тем самым свое обязательство по уплате страховых взносов. Плательщик страховых взносов может уплатить страховые взносы, исчисленные за предыдущий месяц, в любой день до наступления пятнадцатого числа следующего календарного месяца. Производя уплату исчисленных страховых взносов в любой день до наступления 15-го числа соответствующего месяца, плательщик тем самым досрочно исполняет свое уже возникшее и длящееся во времени обязательство по уплате страховых взносов. В момент уплаты взносов (в том числе досрочной) указанная обязанность прекращается (подпункт 1 пункта 3 статьи 44 НК РФ).

Следовательно, вопреки утверждениям налогового органа, обязательство (кредиторская задолженность) по уплате страховых взносов возникает не в момент просрочки их уплаты (после 15-го числа соответствующего месяца), а в момент исчисления страховых взносов, которые плательщик обязуется перечислить в бюджет. Длится указанное обязательство до момента оплаты исчисленных страховых взносов. С уплатой взносов соответствующее обязательство прекращается.

По итогам каждого месяца 2018 года общество исчисляло страховые взносы, как того требует пункт 1 статьи 431 НК РФ. В момент исчисления страховых взносов в бухгалтерском учете общество методом начисления отражало возникновение кредиторской задолженности по дебету затратных счетов в корреспонденции с кредитом счета 69, т.е. в этот же момент в бухгалтерском и налоговом учете возникал расход в виде начисленных страховых взносов (пункты 16, 18 ПБУ 10/99, подпункт 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ).

Моментом погашения кредиторской задолженности по страховым взносам являлся момент фактической оплаты исчисленных страховых взносов, которая отражалась в бухгалтерском учете по дебету счета 69 в корреспонденции с кредитом счета 51.

Общество представило в материалы дела регистры бухгалтерского учета, из которых следует, что по состоянию на 1-ое число каждого месяца у общества всегда имелась кредиторская задолженность по уплате страховых взносов. Такая кредиторская задолженность безусловно и всегда возникает в момент исчисления страховых взносов (любых иных налогов или сборов) и вышеуказанным образом отражается в бухгалтерском учете плательщика. В момент уплаты страховых взносов (иных налогов или сборов) обязательство по их уплате прекращается, кредиторская задолженность погашается, в этот же момент она подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Таким образом, в момент исчисления страховых взносов у общества возникало обязательство (кредиторская задолженность) по уплате исчисленных страховых взносов.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 44, пунктом 3 статьи 431 НК РФ общество прекращало это обязательство уплатой страховых взносов в бюджет до наступления 15-го числа следующего календарного месяца.

Однако тот факт, что общество не допускало возникновения недоимки по страховым взносам, не означает, что у общества не возникало обязательство (кредиторская задолженность) по уплате страховых взносов. Во исполнение этого обязательства и стремясь прекратить его надлежащим образом, общество и перечисляло в бюджет страховые взносы, ранее исчисленные за истекший месяц.

Кредиторская задолженность (обязательство) по уплате налогов (сборов) возникает всегда и у любого налогоплательщика (плательщика сбора) в момент исчисления соответствующего налога или сбора. Помимо изложенных выше норм налогового законодательства, данный вывод подтверждается и иными нормативными правовыми актами, содержащими понятие «просроченная кредиторская задолженность по уплате налогов (сборов)», под которой понимают неисполненное обязательство по уплате налогов (сборов), срок которого наступил.

Так, например, в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (Приложение № 3 к Приказу Минфина России от 02.07.2010 № 66н) организации должны раскрывать показатели просроченной кредиторской задолженности (раздел 5.2 пояснений).

В подпункте 5 пункта 27 статьи 30 Федерального закона от 08.05.2010 № 83-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты РФ в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений» установлено, что орган государственной власти, орган местного самоуправления, осуществляющий функции и полномочия учредителя бюджетного учреждения, при заключении трудового договора с руководителем бюджетного учреждения предусматривает в нем условие о расторжении трудового договора по инициативе работодателя в соответствии с Трудовым кодексом РФ при наличии у бюджетного учреждения просроченной кредиторской задолженности, превышающей предельно допустимые значения, установленные органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя.

В целях реализации указанного требования Министерство юстиции РФ, например, утвердило Порядок определения предельно допустимого значения просроченной кредиторской задолженности федерального бюджетного учреждения Министерства юстиции РФ, превышение которого влечет расторжение трудового договора с руководителем федерального бюджетного учреждения по инициативе работодателя в соответствии с Трудовым кодексом РФ (Приказ Министерства юстиции РФ от 27.12.2010 № 408).

Согласно пункту 2 указанного Порядка под просроченной кредиторской задолженностью (в том числе по налоговым и иным платежам в бюджеты бюджетной системы РФ и внебюджетные фонды) следует понимать кредиторскую задолженность, срок погашения которой истек. В силу пункта 3 рассматриваемого Порядка предельно допустимое значение просроченной кредиторской задолженности бюджетного учреждения по налоговым и иным платежам в бюджет определяется как наличие кредиторской задолженности по таким платежам, срок неуплаты которых превышает 3 месяца с даты, когда платежи должны были осуществляться. При этом бюджетное учреждение ежемесячно не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным, обязано представлять в Минюст России сведения о кредиторской задолженности и просроченной кредиторской задолженности, а также отчет о просроченной кредиторской задолженности с пояснительной запиской и планом ее погашения.

Аналогичные порядки определения предельно допустимого значения просроченной кредиторской задолженности были приняты в отношении федеральных бюджетных учреждений, подведомственных Министерству промышленности и торговли РФ (Приказ Минпромторга России от 20.05.2011 №670), Министерству экономического развития РФ (Приказ Минэкономразвития России от 02.09.2010 № 408) и другими федеральными министерствами и ведомствами, в т.ч. Министерством финансов РФ (Приказ от 30.08.2010 № 98н) и Федеральной налоговой службой РФ (Приказ от 22.11.2010 № ММВ-7-5/631@).

Таким образом, в законодательстве РФ закрепилось системное понимание, что кредиторская задолженность (в т.ч. кредиторская задолженность по уплате налогов и сборов) может быть текущей, непросроченной, срок исполнения которой еще не наступил, и просроченной, срок исполнения которой истек.

Если исходить из позиции налогового органа о том, что кредиторская задолженность по налогам (сборам) – это недоимка по налогам (сборам), то не должно существовать «просроченной кредиторской задолженности», т.к. не может быть просроченная недоимка. Однако термин «просроченная кредиторская задолженность по уплате налогов (сборов)» активно применяется на уровне подзаконных нормативных актов, в т.ч. принятых Минфином России и ФНС России.

Следовательно, позиция общества о том, что кредиторская задолженность по уплате налогов и сборов возникает в момент их исчисления, соответствует законодательству РФ, а позиция налогового органа, полагающего, что кредиторская задолженность по уплате налогов (сборов) равнозначна понятию недоимки по налогам (сборам), необоснованна и законодательно не подтверждена.

В этой связи для целей применения подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ не является юридически значимым тот факт, что общество не допускало образование недоимки по страховым взносам. В подпункте 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ не употребляется понятие «недоимка» или «просроченная кредиторская задолженность». В указанной норме говорится о «кредиторской задолженности по уплате налогов (сборов)», которая возникала у общества в момент исчисления страховых взносов.

Учитывая изложенное, принимая во внимание действительный смысл термина «кредиторская задолженность по уплате налогов (сборов)» и буквальное содержание подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ, суд приходит к выводу, что указанная норма не ограничивается лишь случаями списания или уменьшения просроченной кредиторской задолженности по уплате налогов (сборов), а может применяться к ситуациям списания или уменьшения любой кредиторской задолженности по уплате налогов, сборов, иных обязательных платежей, как просроченной (недоимки), так и текущей.

Относительно целевого назначения спорных субсидий суд установил следующее.

Как следует из абзаца пятого статьи 69 Бюджетного кодекса РФ, предоставление субсидий юридическим лица является разновидностью бюджетных ассигнований.

В соответствии с пунктом 1 статьи 78 Бюджетного кодекса РФ субсидии юридическим лицам – производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения недополученных доходов и (или) финансового обеспечения (возмещения) затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Согласно пункту 33 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ № 2 (2019), утв. Президиумом Верховного Суда РФ 17.07.2019, исходя из взаимосвязанных положений статей 69 и 78 БК РФ субсидии юридическим лицам, индивидуальным предпринимателям и физическим лицам – производителям товаров, работ и услуг являются безвозмездными и безвозвратными бюджетными ассигнованиями, имеющими целевой характер – возмещение недополученных доходов и (или) финансовое обеспечение (возмещение) затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг хозяйствующими субъектами.

По смыслу приведенных положений законодательства использование юридической конструкции субсидий позволяет государству оказывать финансовую поддержку хозяйствующим субъектам в виде предоставления денежных средств на безвозмездной и безвозвратной основе в тех случаях, когда это необходимо для решения публично значимых задач (Определение Верховного Суда РФ от 31.01.2019 № 305-ЭС18-17266).

Таким образом, целью любой субсидии по определению является либо возмещение недополученных доходов, либо возмещение затрат.

В рассматриваемом случае целью субсидий, полученных обществом, являлось возмещение затрат. Данный вывод прямо следует из документов, на основании которых общество получало субсидии: Правил предоставления субсидий из федерального бюджета российским производителям на компенсацию части затрат, связанных с выпуском и поддержкой гарантийных обязательств в отношении высокопроизводительной самоходной и прицепной техники, утв. Постановлением Правительства РФ от 10.02.2018 № 146 (в редакции, действовавшей в 2018 г.; далее – Правила), и заключенного на основании Правил Соглашения от 29.03.2018 № 020-11-2018-022 о предоставлении из федерального бюджета субсидии на компенсацию части затрат, связанных с выпуском и поддержкой гарантийных обязательств в отношении высокопроизводительной самоходной и прицепной техники (далее – Соглашение).

Само наименование Правил и Соглашения свидетельствуют о том, что целью предоставления субсидий была компенсация обществу части затрат, связанных с выпуском и поддержкой гарантийных обязательств в отношении высокопроизводительной самоходной и прицепной техники.

Согласно пункту 6 Правил (в редакции, действовавшей в 2019 году), субсидия предоставляется на основании заключенного между Министерством промышленности и торговли РФ и производителем договора о предоставлении субсидии в соответствии с типовой формой, утвержденной Министерством финансов РФ.

Указанная типовая форма соглашения (договора) о предоставлении субсидии утверждена Приказом Минфина России от 31.10.2016 № 199н. Согласно пункту 1.1. данной типовой формы предметом соглашения (договора) является предоставление из федерального бюджета субсидии в целях возмещения затрат или недополученных доходов получателя, связанных с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Данная формулировка типовой формы соглашения (договора) в полной мере соответствует вышеприведенному положению пункта 1 статьи 78 Бюджетного кодекса РФ. В пункте 1.1. Соглашения, оформленного между обществом и Минпромторгом России, прямо указано, что его предметом является предоставление из федерального бюджета субсидии в целях возмещения затрат Получателя, связанных с выпуском и поддержкой гарантийных обязательств в отношении высокопроизводительной самоходной и прицепной техники, по перечню согласно приложению № 1 к Соглашению, понесенных с 01.01.2017.

Конкретный перечень затрат, подлежащих возмещению из бюджета, был установлен в приложении № 1 к Правилам и приложении № 1 к Соглашению (идентичных по содержанию). Согласно пунктам 2 указанных приложений компенсации подлежали, среди прочего, затраты на отчисления на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование (страховые взносы).

Следовательно, целевым назначением рассматриваемых субсидий являлась компенсация обществу определенных затрат, в том числе затрат в виде страховых взносов.

Глобальной целью любого бюджетного финансирования является поддержка тех или иных организаций, оказание им финансовой помощи, предупреждение банкротства, наступления иных негативных экономических событий, способствование увеличению эффективности экономической деятельности и т.п. Исходя из стратегии развития государства в тот или иной промежуток времени, Правительство РФ вправе определять приоритетные направления финансирования национальной экономики и устанавливать перечень организаций, которым необходимо оказать финансовую поддержку для решения общегосударственных задач. Решение указанных масштабных целей может происходить различными путями. Одним из таких способов является предоставление организациям субсидий из бюджета на основании пункта 1 статьи 78 Бюджетного кодекса РФ. В случае если Правительство РФ принимает решение о поддержке конкретных организаций путем предоставления им бюджетных субсидий, то такие субсидии должны отвечать требованиям бюджетного законодательства и, в частности, соответствовать тем целям, на которые только и могут выделяться субсидии в соответствии с пунктом 1 статьи 78 Бюджетного кодекса РФ, а именно: возмещение недополученных доходов и (или) финансовое обеспечение (возмещение) затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

В рассматриваемом случае обществу была предоставлена субсидия для достижения общегосударственной цели – стимулирования производителей, обеспечивающих потребности транспортного комплекса в современной самоходной и прицепной технике, произведенной на территории РФ. Указанная глобальная цель, согласно Правилам и Соглашению, должна была достигаться путем предоставления производителям (в т.ч. Обществу) субсидий из федерального бюджета, конкретной целью которых являлась компенсация (возмещение) затрат получателей, связанных с выпуском и поддержкой гарантийных обязательств в отношении высокопроизводительной самоходной и прицепной техники (включая затраты по страховым взносам) (пункт 1 статьи 78 Бюджетного кодекса РФ, пункт 33 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ № 2 (2019), утв. Президиумом Верховного Суда РФ 17.07.2019, пункты 1 и 2 Правил, пункт 1.1. Соглашения, приложение № 1 к Правилам, приложение № 1 к Соглашению).

Таким образом, вопреки доводам налогового органа, спорные субсидии были предоставлены обществу именно с целью компенсации его затрат, в т.ч. затрат по страховым взносам. При этом общество самостоятельно не определяло, какие виды затрат должны были компенсироваться за счет предоставленных субсидий. Перечень указанных затрат прямо установлен в приложении № 1 к Правилам и приложении № 1 к Соглашению.

Как следует из материалов дела, общество заявляло к компенсации из бюджета конкретные виды расходов в размерах, допустимых Правилами и Соглашением. После проверки соответствующих расчетов Минпромторг России признавал их верными и выделял обществу из бюджета субсидии с целью компенсации заявленных расходов.

Каких-либо доказательств, свидетельствующих о том, что общество допускало нарушения при составлении расчетов субсидий и при последующем получении бюджетных средств налоговый орган в материалы дела не представил.

Суд принимает во внимание, что ни Правила, ни Соглашение не содержат положений, обязывающих общество рассчитывать субсидии исходя из всех видов затрат, указанных в приложении № 1 к Правилам (приложении № 1 к Соглашению), заявлять эти затраты к возмещению из бюджета в какой-либо определенной пропорции по отношению друг к другу или по отношению к совокупным затратам общества за тот или иной период времени.

Согласно пункту 9 Правил (в редакции, действовавшей в 2018 году), субсидия предоставляется в размере до 90 процентов суммы затрат (всех или отдельных видов), приведенных в приложении № 1 к Правилам, но не более предельного размера субсидий, предоставляемых из федерального бюджета российским производителям на компенсацию части затрат, связанных с выпуском и поддержкой гарантийных обязательств в отношении высокопроизводительной самоходной и прицепной техники, установленного согласно приложению № 5 к Правилам.

Аналогичное положение содержится в пункте 3.2.4. Соглашения, согласно которому субсидия предоставляется в размере до 90 процентов суммы затрат (всех или отдельных видов), указанных в приложении № 1 к Соглашению, но не более предельного размера субсидии, установленного в приложении № 5 к Правилам предоставления субсидии.

Иных требований к определению размера затрат и их видам Правила и Соглашение не содержат.

В силу пункта 10 Правил (в редакции, действовавшей в 2018 году), для получения субсидии производитель, с которым заключен договор о предоставлении субсидии, не чаще одного раза в месяц и не позднее 20-го числа месяца представляет в Министерство промышленности и торговли РФ заявление о предоставлении субсидии (в произвольной форме) и следующие документы: а) расчет субсидии по форме согласно приложению № 6 к Правилам; б) заверенные руководителем производителя документы, подтверждающие объемы выпуска произведенных за отчетный период самоходных машин и прицепов к ним; в) документы, подтверждающие сумму затрат за отчетный период, предусмотренные договором о предоставлении субсидии; г) копия плана (представляется один раз в год – при первичном представлении документов для получения субсидии в текущем финансовом году). Перечень документов, которые было необходимо представить в Минпромторг России для получения субсидии, а также порядок и форма их представления определены в Соглашении.

Так, согласно пункту 3.2.1. Соглашения условием предоставления субсидии являлось представление соответствующих подтверждающих документов не чаще одного раза в месяц и не позднее 20-го числа месяца.

В силу пункта 3.1.2. Соглашения субсидия предоставляется при представлении получателем в Минпромторг России документов, подтверждающих факт произведенных получателем затрат, на возмещение которых предоставляется субсидия, а также иных документов, определенных в приложении № 3 к Соглашению, являющемуся неотъемлемой частью Соглашения.

В приложении № 3 Соглашения определены документы, которые Общество должно было направить в Минпромторг России до 20-го числа соответствующего месяца для получения субсидии за этот месяц. В частности, в пункте 5 приложения № 3 установлено, что для подтверждения затрат, компенсируемых за счет субсидии, Обществу необходимо было представить следующие документы:

- для подтверждения затрат на оплату сырья, материалов и комплектующих, необходимых для производства высокопроизводительной самоходной и прицепной техники – реестр платежных поручений по установленной форме;

- для подтверждения затрат на выплату заработной платы и затрат по страховым взносам – копию Отчета «Полный свод начислений и выплат по заработной плате», а также реестр платежных поручений об уплате страховых взносов по установленной форме;

- для подтверждения затрат на оплату электрической энергии – копии договоров с энергоснабжающими организациями, копии первичных документов по приобретению/поставке электрической энергии, заверенные руководителем получателя субсидии, а также реестр платежных поручений по установленной форме;

- для подтверждения затрат на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию реализованной высокопроизводительной самоходной и прицепной техники – реестр платежных поручений по установленной форме.

Из указанного перечня следует, что все виды затрат, которые Общество могло отразить в расчете субсидии, должны были подтверждаться реестром платежных поручений (кроме затрат на выплату заработной платы, которые можно было подтвердить отчетом о начислениях и выплате заработной платы); затраты на приобретение электроэнергии, помимо реестра платежных поручений, должны были подтверждаться копиями договоров с энергоснабжающими организациями и копиями первичных документов о приобретении электроэнергии.

При этом, как следует из подпункта «б» пункта 11 Правил (в редакции, действовавшей в 2018 году), пункта 4.1.2. Соглашения, Министерство промышленности и торговли РФ было обязано осуществлять проверку представляемых обществом документов в течение 15 рабочих дней со дня их получения от общества и принимать решение о предоставлении субсидии либо решение об отказе в предоставлении субсидии.

Согласно пояснениям общества, в целях снижения риска отказа в предоставлении субсидий и облегчения работы по сбору и представлению соответствующих подтверждающих документов общество избрало для себя следующий способ подтверждения компенсируемых затрат. В первую очередь общество заявляло к возмещению расходы по страховым взносам, которые к моменту направления в Минпромторг России заявлений о предоставлении субсидий уже были оплачены, т.е. у общества имелись подтверждающие документы (платежные поручения об оплате страховых взносов), которыми только и возможно было подтвердить расходы для целей расчета субсидий. При этом количество таких платежных поручений было незначительным, расходы по уплате страховых взносов могли быть легко проверены при принятии решения о предоставлении субсидии, риск отказа в компенсации указанных расходов был минимальным. Во вторую очередь общество заявляло расходы по начисленной и выплаченной заработной плате, поскольку для подтверждения указанных расходов требовалось представление только отчетного документа (свода начислений и выплат по заработной плате), данный вид расходов при необходимости также мог быть легко проверен и подтвержден. И только в третью очередь, при недостижении максимально возможного размера субсидий за счет включения в расчет расходов по страховым взносам и заработной плате, общество заявляло иные расходы (затраты на приобретение сырья, материалов, комплектующих, электрической энергии, на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию техники). Данные виды расходов являлись наиболее трудоемкими для подтверждения в Министерстве промышленности и торговли РФ по следующим причинам. Во-первых, обществу сначала приходилось сортировать указанные расходы на оплаченные и неоплаченные. К моменту направления заявлений о предоставлении субсидий у общества могли отсутствовать платежные поручения об оплате указанных расходов, хотя они уже и были отражены в бухгалтерском учете в качестве расходов по методу начисления. Неоплаченные расходы необходимо было исключить из расчета субсидий и оставить в нем только расходы, подтвержденные платежными поручениями. Во-вторых, количество платежных поручений, подтверждающих оплату указанных расходов, могло быть очень значительным, что объективно усложняло работу общества по подготовке заявлений о предоставлении субсидий и увеличивало риск отказа в предоставлении субсидий со стороны Минпромторга России.

В этой связи, пользуясь своим правом на включение в расчет субсидий любых расходов, указанных в приложении № 1 к Правилам (приложении № 1 к Соглашению), стремясь минимизировать риск отказа в предоставлении субсидий, облегчить работу по проверке и подтверждению компенсируемых расходов, Общество сначала заявляло к возмещению расходы по страховым взносам и заработной плате, и только потом (при недостижении максимально возможного размера субсидии) – иные расходы, указанные в приложении № 1 к Правилам (приложении № 1 к Соглашению).

Указанный порядок формирования расчетов субсидий, их подтверждения в Министерстве промышленности и торговли РФ не противоречит Правилам и Соглашению.

При этом довод налогового органа о том, что общество фактически оплачивало страховые взносы позднее даты составления реестров платежных поручений, не имеют юридического значения при рассмотрении настоящего спора.

Заявитель пояснил, что для оплаты страховых взносов общество заранее оформляло заявки на оплату в автоматизированной учетной системе 1С. Заявкам присваивался номер, тот же номер впоследствии присваивался платежным поручениям на оплату страховых взносов. Таким образом, на дату составления реестров платежных поручений общество обладало достоверной информацией о том, на основании каких платежных поручений и в какой сумме страховые взносы будут уплачены. В момент принятия Минпромторгом России решений о предоставлении субсидий указанные платежные поручения уже были исполнены, оплата – произведена. При этом следует отметить, что затраты по страховым взносам возникают не в момент их оплаты, а в момент начисления (подпункт 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ).

Довод налогового органа о том, что расходы по страховым взносам на дату составления расчетов субсидий не были документально подтверждены, не соответствует действительности, поскольку на момент составления указанных расчетов страховые взносы уже были начислены, т.е. затраты по таким взносам уже были отражены в бухгалтерском и налоговом учете общества. Расчеты были проверены и одобрены Министерством промышленности и торговли РФ, которое в соответствии с Правилами и Соглашением выступало в качестве лица, уполномоченного Правительством РФ на проверку расчетов субсидий, поступавших от общества, и на принятие решений о предоставлении субсидий в соответствии с указанными расчетами (или об отказе в предоставлении субсидий). Минпромторг России не предъявлял обществу претензий относительно заявленных видов расходов, их размера и пропорционального соотношения с другими видами расходов, которые могли быть заявлены к компенсации из бюджета. Сравнительный анализ расчетов субсидий и платежных поручений о перечислении субсидий показывает, что суммы, заявленные обществом для компенсации за счет субсидий, и суммы фактически полученных субсидий совпадают, т.е. заявленные обществом расходы (в том числе расходы по страховым взносам) были полностью компенсированы обществу за счет предоставленных субсидий. Принимая решения о предоставлении субсидий на основании представленных расчетов, Минпромторг России тем самым соглашался с указанными расчетами и выделял обществу бюджетные средства на возмещение именно тех затрат и именно в тех суммах, которые были заявлены в расчетах субсидий. Иные затраты, не заявленные в расчетах субсидий, Минпромторг России не проверял и решений об их компенсации не принимал. Следовательно, Минпромторг России как распорядитель бюджетных средств, выплачивая обществу субсидии на компенсацию, в частности, расходов по страховым взносам, принимал решение об уменьшении кредиторской задолженности Общества по страховым взносам в заявленных суммах путем их компенсации из бюджета.

Таким образом, суд приходит к выводу, что целевым назначением субсидий являлось возмещение обществу расходов, в т.ч. затрат на уплату страховых взносов; расчеты субсидий выполнены в соответствии с Правилами и Соглашением, проверены и одобрены уполномоченным органом – Министерством промышленности и торговли РФ, которое принимало решения о выделении субсидий на основании указанных расчетов.

Учитывая, что подпункт 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ подлежит применению к случаям списания (уменьшения) любых видов кредиторской задолженности по уплате налогов и сборов (как просроченной, так и текущей), а также принимая во внимание установленную цель предоставления спорных субсидий, суд приходит к выводу о правомерности применения подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ к рассматриваемой ситуации и обоснованности исключения из налогооблагаемых доходов сумм кредиторской задолженности по страховым взносам, уменьшенных обществом за счет средств субсидий.

Из буквального содержания подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ следует, что под уменьшением кредиторской задолженности налогоплательщика перед бюджетом следует понимать освобождение его от обязанности по уплате тех или иных налогов (сборов) в случаях и порядке, которые предусмотрены законодательством РФ или специально принятым решением Правительства РФ. Для применения указанной нормы кредиторская задолженность налогоплательщика по уплате налогов (сборов) может быть уменьшена любым образом, предусмотренным законодательством РФ или решением Правительства РФ. Перечень способов уменьшения кредиторской задолженности (освобождения от налоговой обязанности) в контексте данной нормы является открытым.

При этом суд учитывает правовой подход, сложившийся по данному вопросу в арбитражной практике, согласно которому для целей применения подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ уменьшение кредиторской задолженности по уплате налогов (сборов) может быть результатом перечисления денежных средств в уплату этой задолженности самим должником за счет средств целевого финансирования, полученного из государственного бюджета.

Данный вывод следует, в частности, из постановлений ФАС Северо-Западного округа от 14.05.2013 г. по делу № А42-2995/2012, АС Волго-Вятского округа от 24.01.2019 г. по делу № А28-2043/2018, ФАС Северо-Кавказского округа от 25.07.2014 г. по делу № А53-12841/2013, ФАС Поволжского округа от 01.08.2012 г. по делу № А49-6124/2011, от 20.06.2012 г. по делу № А57-17141/2011, ФАС Уральского округа от 28.08.2012 г. по делу № А60-54518/11, от 22.09.2011 г. по делу № А60-43780/2010.

Таким образом, для целей применения подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ не важно, каким конкретно способом налогоплательщик освобождается от своих обязательств перед бюджетом. Уменьшение кредиторской задолженности по уплате налогов (сборов) может быть произведено посредством выделения налогоплательщику бюджетных субсидий, направленных на погашение такой задолженности. В этом случае субсидии не подлежат включению в состав налогооблагаемых доходов налогоплательщика согласно подпункту 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Суд отклоняет довод налогового органа о том, что в рамках рассмотрения вышеперечисленных арбитражных дел судами были исследованы иные обстоятельства, отличные от предмета рассмотрения по настоящему спору. Указанная арбитражная практика сформировалась в результате рассмотрения судами вопроса о налогообложении субсидий, полученных организациями на основании Правил предоставления из федерального бюджета субсидий стратегическим организациям оборонно-промышленного комплекса с целью предупреждения банкротства, утв. Постановлением Правительства РФ от 07.05.2008 № 368 (далее – Правила № 368).

Анализ условий предоставления субсидий, полученных обществом, и субсидий, выделенных на основании Правил № 368, позволяет сделать вывод о том, что они являются аналогичными по содержанию и к ним в равной степени может быть применен подпункт 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Единственное отличие рассматриваемой ситуации от тех, которые описаны в приведенной арбитражной практике, заключается в том, что в практике арбитражных судов были рассмотрены случаи, при которых налогоплательщики – получатели субсидий допустили просрочку уплаты обязательных платежей. Субсидии были предоставлены этим налогоплательщикам для погашения просроченной кредиторской задолженности по уплате налогов и сборов (недоимки). В рассматриваемом случае судом установлено, что общество самостоятельно погашало текущую кредиторскую задолженность по уплате страховых взносов, не допуская образования недоимки (просроченной кредиторской задолженности), после чего получало субсидии, направленные, среди прочего, на компенсацию расходов по ранее исчисленным и уплаченным в бюджет страховым взносам. Однако данное обстоятельство не свидетельствует о том, что приведенная арбитражная практика не может быть применена при рассмотрении настоящего спора, и о том, что на субсидии, которые получило общество, не распространяется подпункт 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Как было указано выше, кредиторская задолженность по налогам (сборам) возникает не в момент просрочки уплаты налогов (сборов), а в момент их начисления. В момент исчисления страховых взносов у общества возникала кредиторская задолженность по уплате этих сборов (так же, как и у организаций, сформировавших вышеприведенную арбитражную практику, в момент исчисления других обязательных платежей возникала и кредиторская задолженность по этим обязательным платежам). В этот же момент у общества (как и у организаций из арбитражной практики) возникали расходы по соответствующим обязательным платежам, которые признавались в бухгалтерском и налоговом учете (по методу начисления).

В этом смысле субсидии, выделенные обществу и организациям, упомянутым в арбитражной практике, были направлены на компенсацию уже произведенных (начисленных и признанных в налоговом учете) расходов по обязательным платежам. Отличие заключалось лишь в том, что общество уплатило страховые взносы (погасило кредиторскую задолженность) за свой собственный счет, не допустив образование недоимки, в то время как организации, упомянутые в арбитражной практике, расходы по обязательным платежам, признанные в налоговом учете, не оплатили, в связи с чем кредиторская задолженность по этим платежам перешла в разряд просроченной, возникла недоимка перед бюджетом. Однако сам по себе факт оплаты обязательных платежей, произведенной до момента получения субсидии из бюджета, не указан в подпункте 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ в качестве обстоятельства, исключающего его применение. В указанной норме не идет речь о списании (уменьшении) недоимки (просроченной кредиторской задолженности) по обязательным платежам, а говорится о списании (уменьшении) любой кредиторской задолженности по уплате налогов (сборов), в т.ч. текущей. Оплата или отсутствие оплаты обязательных платежей самим налогоплательщиком не обусловливает применение указанной нормы.

Как следует из вышеприведенной арбитражной практики и разъяснений Минфина России (Письмо от 25.11.2014 № 03-03-10/59910), одним из способов уменьшения кредиторской задолженности по уплате налогов (сборов), о котором идет речь в подпункте 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ, является оплата этой задолженности самим должником за счет целевых субсидий, полученных из бюджета по решению Правительства РФ для возмещения расходов в виде ранее исчисленных налогов (сборов).

При этом на практике такие целевые субсидии могут предоставляться для возмещения расходов в виде налогов (сборов), которые еще фактически не перечислены в бюджет либо которые уже были уплачены налогоплательщиком. В ситуации, когда субсидии перечисляются на финансирование расходов в виде налогов (сборов), которые еще не были уплачены, налогоплательщик сначала получает субсидию, а потом погашает кредиторскую задолженность по налогам (сборам) за счет этой субсидии. В ситуации, когда субсидии перечисляются на финансирование расходов в виде уже уплаченных налогов (сборов), налогоплательщик сначала погашает кредиторскую задолженность по этим налогам (сборам) за свой счет, а впоследствии получает из бюджета компенсацию уплаченных денежных средств. И в том, и в другом случае происходит уменьшение кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате обязательных платежей в порядке, установленном Правительством РФ. При этом экономическое содержание и целевой характер субсидий не изменяется в зависимости от того, когда они получены (до или после фактической уплаты обязательных платежей). Поэтому и налоговые последствия получения таких субсидий не могут зависеть от времени их получения налогоплательщиком.

В этом смысле значимой для рассматриваемой ситуации является арбитражная практика по вопросу о правовом режиме, целевом характере и налоговых последствиях перечисления субсидий для компенсации налогоплательщику денежных средств, уже перечисленных в оплату тех или иных расходов.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 1 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 № 98, целевой характер бюджетных выплат проявляется:

1) в возложении на получателя бюджетных средств обязанности осуществлять их расходование в соответствии с определенными целями;

2) либо, если соответствующие расходы к моменту получения средств из бюджета уже осуществлены получателем, в полном или частичном возмещении понесенных расходов.

Такие же выводы содержатся в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 13.12.2011 г. по делу № А42-354/2011, от 26.04.2011 г. по делу № А42-4901/2010, ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.04.2013 г. по делу № А74-1981/2012, ФАС Волго-Вятского округа от 07.03.2013 г. по делу № А38-6048/2011, от 28.04.2012 г. по делу № А39-2289/2011, ФАС Центрального округа от 01.03.2012 г. по делу № А14- 8700/2010, ФАС Северо-Кавказского округа от 12.09.2011 г. по делу № А18-1337/2010 и др.

Согласно указанной арбитражной практике целевой характер субсидий не изменяется в зависимости от времени ее получения налогоплательщиком. Правовые (в том числе и налоговые) последствия перечисления субсидий остаются неизменными независимо от того, когда они перечислены (до или после фактической оплаты налогоплательщиком субсидируемых расходов). В этой связи суд не усматривает противоречия в применении подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ к ситуации, при которой уменьшение кредиторской задолженности общества по уплате страховых взносов было произведено в форме ретроспективного возмещения обществу денежных средств, затраченных на уплату страховых взносов, посредством перечисления субсидий из федерального бюджета.

Иной подход к рассматриваемому случаю приведет к тому, что общество будет поставлено в неравное, дискриминационное положение по сравнению с другими налогоплательщиками, которые сначала получают субсидии, а потом направляют их на погашение просроченной кредиторской задолженности по страховым взносам (недоимки). В таком случае лицо, не исполняющее своих налоговых обязательств и допускающее возникновение недоимки по обязательным платежам, будет поставлено в более привилегированное положение по сравнению с налогоплательщиками, добросовестно исполняющими свои налоговые обязательства. Такое толкование подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ не могло находиться в основе воли законодателя, когда он вводил данную норму в Налоговый кодекс, поскольку налоговое законодательство не может поощрять недобросовестное поведение налогоплательщиков и обусловливать применение налоговых норм нарушением налогового законодательства. Экономическое и юридическое значение данной нормы заключается в том, что бюджетные средства, направленные на уменьшение кредиторской задолженности по налогам (сборам), не должны облагаться другим налогом (налогом на прибыль). Такое понимание подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ обусловливает одинаковое его применение к любым субсидиям, направленным на уменьшение кредиторской задолженности по налогам (сборам), независимо от даты их получения – до или после уплаты этих налогов (сборов).

Конституционный Суд РФ неоднократно отмечал, что налогообложение должно базироваться на принципах равномерности и справедливости. Суть этих принципов заключается в том, что одинаковые экономические результаты деятельности налогоплательщиков должны влечь одинаковое налоговое бремя. Принцип равенства налогового бремени нарушается в тех случаях, когда определенная категория налогоплательщиков попадает в иные по сравнению с другими налогоплательщиками условия, хотя между ними нет существенных различий, которые оправдывали бы неравное правовое регулирование (постановления от 22.06.2009 г. № 10-П и от 13.03.2008 г. № 5-П, определения от 17.07.2014 г. №№ 1578-О, 1579-О).

С учетом указанных принципов, права налогоплательщиков, получающих бюджетные выплаты для обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов (сборов), не должны отличаться в зависимости от того, получены ли бюджетные выплаты до оплаты налогоплательщиком этих налогов (сборов) или после их оплаты, поскольку между этими ситуациями отсутствуют существенные и принципиальные различия, оправдывающие неравное правовое регулирование.

Как указано в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 16.10.2018 № 310-КГ18-8658, сущность налоговой нормы следует рассматривать через цель, достижение которой положено в основу функционирования нормы, и через публичный интерес, защищаемый или обеспечиваемый государством при введении данной нормы.

Сущность анализируемой налоговой нормы (подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ) состоит в освобождении от налогообложения доходов в виде сумм кредиторской задолженности по налогам (сборам), списанных или уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством РФ или по решению Правительства РФ, независимо от способа такого списания (уменьшения). Перечисление субсидий в счет уплаты обязательных платежей отражает стремление государства оказать помощь налогоплательщику, освободив его от обязанности по уплате налогов (сборов), пеней, штрафов в бюджет. В этом смысле освобождение от налогообложения сумм кредиторской задолженности по налогам (сборам), уменьшенных за счет субсидий, направленных на компенсацию произведенных налогоплательщиком расходов по уплате обязательных платежей, не может зависеть от того, когда именно такие субсидии были перечислены налогоплательщику (до или после уплаты соответствующих обязательных платежей).

Компенсация из бюджета расходов по уплате обязательных платежей (в рассматриваемом случае – страховых взносов), в какой бы момент она ни была произведена, по самой своей сути не должна приводить к возникновению сопутствующего обязательства по уплате другого обязательного платежа (налога на прибыль). Иная трактовка рассматриваемой операции представляется нелогичной, противоречащей целевому назначению и экономическому содержанию выплачиваемых субсидий. Определение различных налоговых последствий для одинаковых по своей экономической сути операций будет означать, что формирование налоговой базы по налогу на прибыль для налогоплательщиков, получающих бюджетное финансирование с целью компенсации уже уплаченных страховых взносов, лишено экономического обоснования, что не допускается в силу пункта 3 статьи 3 НК РФ.

Относительно довода налогового органа о том, что условием получения субсидий являлось отсутствие у общества задолженности по налогам (сборам), суд отмечает, что, действительно, согласно Правилам условием предоставления субсидий является отсутствие у получателя задолженности по налогам, сборам и иным обязательным платежам в бюджеты бюджетной системы РФ и внебюджетные фонды (подпункт «в» пункта 12 Правил).

Однако данное условие и его соотношение с подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ необходимо толковать, исходя из сущности и целевого назначения рассматриваемых субсидий, сроков их перечисления, особенностей исчисления и уплаты страховых взносов, порядка формирования кредиторской задолженности по страховым взносам и ее погашения.

Как было указано выше, по состоянию на последнее число каждого календарного месяца у общества всегда образовывалась текущая кредиторская задолженность по страховым взносам. Данная кредиторская задолженность погашалась путем уплаты в бюджет исчисленной суммы страховых взносов до 15-го числа следующего календарного месяца. В этом состоит порядок исчисления и уплаты страховых взносов и правила отражения и погашения кредиторской задолженности по страховым взносам, которые предусмотрены налоговым и бухгалтерским законодательством РФ и которым общество обязано следовать. В этой связи содержащееся в Правилах условие об отсутствии задолженности по налогам, сборам, иным обязательным платежам может быть истолковано только как условие об отсутствии просроченной задолженности по обязательным платежам (недоимки).

Судом установлено, что общество не допускало образование недоимки по страховым взносам, что являлось основанием для последующего предоставления обществу субсидий на компенсацию затрат, в том числе затрат по страховым взносам. При этом тот факт, что субсидии были выделены уже после оплаты указанных затрат самим налогоплательщиком за счет собственных средств, не исключает применение подпункта 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ, поскольку, как было указано выше, правовая сущность субсидий и порядок налогового учета операции по их предоставлению налогоплательщику не изменяются в зависимости от того, когда именно налогоплательщик получил такие субсидии – до или после фактической уплаты в бюджет субсидируемых обязательных платежей.

Относительно довода налогового органа о том, что субсидии перечислялись в единой сумме без выделения составляющих, суд отмечает следующее.

Действительно, как указано в решении Инспекции, субсидии на возмещение расходов общества поступали единой суммой, без разделения на составляющие. Вместе с тем, суммы бюджетных поступлений полностью соответствовали расчетам, которые общество представляло в Минпромторг России на основании пункта 10 Правил по форме, установленной приложением № 6 к Правилам. В указанных расчетах ЗАО «Брянский арсенал» отражало виды и размер расходов, подлежащих возмещению за счет запрашиваемых субсидий. Минпромторг России проверял расчеты общества, после чего перечислял субсидии на расчетный счет общества в заявленных суммах.

Таким образом, у Инспекции имелась возможность установить, какая именно часть поступивших субсидий была получена на компенсацию затрат по страховым взносам, а какая – на компенсацию иных затрат. Каких-либо арифметических ошибок в расчетах затрат по обязательным платежам и основанных на них расчетах субсидий инспекция не установила.

При этом несостоятельным является довод Инспекции о том, что налоговое законодательство не предусматривает возможность вычленения из суммы предоставленных субсидий какой-либо части в целях последующего исключения ее из налогообложения. Во-первых, налоговое законодательство не устанавливает и запрета на такое вычленение, а во-вторых, налоговое законодательство предусматривает, что налогоплательщики должны уплачивать только законно установленные налоги и сборы, которые должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными (пункты 1 и 3 статьи 3 НК РФ).

В ходе налоговой проверки налоговый орган должен определить размер действительной налоговой обязанности налогоплательщика. В рассматриваемом случае у инспекции не имелось каких-либо препятствий для этого, поскольку та часть субсидий, которая была направлена на возмещение затрат по страховым взносам, могла быть достоверно установлена исходя из представленных обществом документов (расчетов по форме, установленной приложением № 6 к Правилам, и регистров налогового учета).

Суд приходит к выводу, что позиция общества в рассматриваемом случае в целом соответствует правовому подходу, изложенному в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.12.2009 № 11715/09, согласно которому не могут учитываться в налоговой базе денежные средства, подлежащие уплате в бюджет в целях исполнения публично-правовой обязанности. Налогообложение денежных сумм, перечисляемых в бюджет в виде налогов, не имеет экономического основания, а поэтому противоречит основным началам налогового законодательства (пункт 3 статьи 3 НК РФ).

Суд полагает, что именно в этом состоит правовой смысл нормы, закрепленной в подпункте 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ. В результате списания (уменьшения) кредиторской задолженности по уплате налогов (сборов), в т.ч. за счет субсидий, указанные налоги (сборы), по сути, становятся доходом налогоплательщика. В свою очередь, налогообложение налогов (сборов) лишено экономического смысла, противоречит основным началам налогового законодательства. Поэтому суммы списанной (уменьшенной) кредиторской задолженности по уплате налогов (сборов) не подлежат налогообложению налогом на прибыль (исключаются из налогообложения), что и установлено в подпункте 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Суд также отмечает, что решением Арбитражного суда Брянской области от 01.08.2023, оставленным без изменения постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 13.02.2024, по делу № А09-4451/2023 признано правомерным исключение из состава внереализационных доходов аналогичных субсидий, которые ЗАО «Брянский арсенал» получило в 2020 году на компенсацию своих расходов на погашение кредиторской задолженности по страховым взносам.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, суд приходит к выводу о том, что ЗАО «Брянский арсенал» не совершило ошибки, исключив из состава внереализационных доходов 2018 года суммы кредиторской задолженности по страховым взносам, уменьшенные за счет субсидий, выделенных на эти цели (подпункт 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ).

Таким образом, оспариваемое решение Инспекции об отказе обществу в исключении указанных сумм из состава доходов при исчислении налога на прибыль не соответствует налоговому законодательству и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

При таких обстоятельствах требования ЗАО «Брянский арсенал» являются законными и обоснованными и в соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ подлежащими удовлетворению.

Согласно части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы по уплате государственной пошлины по делу относятся на заинтересованное лицо и подлежат взысканию с последнего в пользу заявителя.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

Заявление закрытого акционерного общества «Брянский арсенал» удовлетворить.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску от 22.11.2022 № 2887 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Брянской области в пользу закрытого акционерного общества «Брянский арсенал» судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 руб.

Решение может быть обжаловано в Двадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия. Апелляционная жалоба подается через Арбитражный суд Брянской области.



Судья В.А. Мишакин