Постановление от 24 марта 2023 г. по делу № А65-14130/2022

АРБИТРАЖНЫЙ СУД

ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА

420066, Республика Татарстан, г. Казань, ул. Красносельская, д. 20, тел. (843) 291-04-15

http://faspo.arbitr.ru e-mail: info@faspo.arbitr.ru




ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда кассационной инстанции

Ф06-1327/2023

Дело № А65-14130/2022
г. Казань
24 марта 2023 года
Резолютивная часть постановления объявлена 23 марта 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 24 марта 2023 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хабибуллина Л.Ф.,

судей Мухаметшина Р.Р., Ольховикова А.Н.

при участии представителей:

заявителя – ФИО1, доверенность от 25.05.2022,

ответчика – ФИО2, доверенность от 16.05.2022,

третьего лица – ФИО2, доверенность от 04.05.2022,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Республике Татарстан

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 19.08.2022 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.12.2022

по делу № А65-14130/2022

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Лик Форсайд» (ИНН <***>, ОГРН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Республике Татарстан (ИНН <***>, ОГРН <***>) об оспаривании решения, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (ИНН <***>, ОГРН <***>),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Лик Форсайд» (далее – общество, общество «Лик Форсайд») обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Республике Татарстан (далее – инспекция) от 25.02.2022 № 01/08 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 37 744 069 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 36 052 113 руб. и начисления пени.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее – управление).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 19.08.2022 решение инспекции от 25.02.2022 № 01/08 признано недействительным в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 5 903 167 руб. и налога на прибыль организаций в сумме 3 361 526 руб. по взаимоотношениям по изготовлению и поставке защитных кожухов с обществами с ограниченной ответственностью «СтройГазМонтаж», «ПКФ «Горстройинвест», «ТехГрупп», «ТКС», «Лига», «Фристайл» и «Прогресс» (далее - общества «СтройГазМонтаж», «ПКФ «Горстройинвест», «ТехГрупп», «ТКС», «Лига», «Фристайл» и «Прогресс»);

- доначисления НДС в сумме 4 657 950 руб., налога на прибыль организаций в сумме 5 175 500 руб. по взаимоотношениям по приобретению оборудования у общества с ограниченной ответственностью «Стимул» (далее – общество «Стимул»);

- доначисления НДС и налога на прибыль организаций за неправомерные действия контрагентов второго, третьего и последующих звеньев, а именно: общество «Прогресс» (НДС за II квартал 2017 года в сумме 150 250 руб. и налог на прибыль организаций в сумме 166 944 руб., НДС за IV квартал 2017 года в сумме 3 663 005 руб. и налог на прибыль организаций в сумме 4 070 004 руб.); общество «Фристайл» (НДС за II квартал 2017 года в сумме 195 939 руб. и налог на прибыль организаций в сумме 217 710 руб., НДС за IV квартал 2017 года в сумме 2 782 190 руб. и налог на прибыль организаций в сумме 5 602 759 руб.); общество с ограниченной ответственностью «Евробизнесгрупп» (далее – общество «Евробизнесгрупп», НДС за IV квартал 2017 года в сумме 1 464 948 руб.); общество с ограниченной ответственностью «Глотекс» (далее – общество «Глотекс», НДС за IV квартал 2017 года в сумме 1 958 207 руб., налог на прибыль организаций в сумме 2 175 786 руб.); общество с ограниченной ответственностью «Русич» (далее – общество «Русич», НДС за IV квартал 2017 года в сумме 1 213 524 руб. и налог на прибыль организаций в сумме 1 348 360 руб.);

- доначисления налога на прибыль по взаимоотношениям с организациями, в отношении которых было заявлено о налоговой реконструкции - общество с ограниченной ответственностью «СК «Ударник» (далее – общество «СК «Ударник», налог на прибыль организаций в сумме 41 949 руб.), общество с ограниченной ответственностью «СитиГрад» (далее – общество «СитиГрад», налог на прибыль организаций в сумме 6 491 870 руб.), общество с ограниченной ответственностью «Альтаир» (далее – общество «Альтаир», налог на прибыль организаций в сумме 1 370 753 руб.), общество с ограниченной ответственностью «Астера Плюс» (далее – общество «Астера Плюс», налог на прибыль организаций в сумме 6 197 614 руб.), общество с ограниченной ответственностью «Титан» (далее – общество «Титан», налог на прибыль организаций в сумме 1 523 294 руб.).

Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.12.2022 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, а также на неполное и необъективное исследование ими имеющихся в материалах дела доказательств, просит отменить принятые по делу судебные акты в части удовлетворения заявленных требований и принять в указанной части по делу новый судебный об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 16.03.2023 объявлен перерыв до 13 часов 30 минут 23.03.2023.

Проверив законность обжалуемых актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции находит кассационную жалобу подлежащей удовлетворению частично по следующим основаниям.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017. По результатам проверки составлен акт от 15.10.2019 № 9/10 и принято решение от 25.02.2022 № 01/08 об отказе в привлечении общества к налоговой ответственности, которым обществу доначислен НДС и налог на прибыль организаций в общей сумме 73 796 182 руб., начислены пени в общей сумме 41 282 061 руб. 25 коп., а также предложено обществу удержать и перечислить неудержанный налог на доходы физических лиц в сумме 733 794 руб.

Основанием для доначисления оспариваемых сумм налогов и соответствующих сумм пени послужил вывод налогового органа о необоснованном включении обществом в состав расходов по налогу на прибыль и применении налоговых вычетов по НДС на основании документов, оформленных от имени контрагентов – обществ «СтройГазМонтаж», «ПКФ «Горстройинвест», «ТехГрупп», «ТКС», «Лига», «Фристайл», «Прогресс», «Стимул», «СитиГрад», «Альтаир», «Астера Плюс», «Титан», «Фристайл», «Глотекс», «Евробизнесгрупп» и «Русич».

Решением управления от 19.05.2022 № 2.7-18/010644@, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества, решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции в оспариваемой части, заявитель обратился в арбитражный суд.

Статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком и определяемая для российских организаций как полученные ими доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Под расходами налогоплательщика, которые признаются обоснованными и могут быть учтены при исчислении налога на прибыль согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса, понимаются экономически оправданные затраты при условии, что они документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Порядок предоставления налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость установлен статьями 171-172 Кодекса. Исходя из указанных норм, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), подлежат вычетам в случае приобретения этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, после их принятия на учет и при наличии счет-фактур, выставленных продавцами. При этом счет-фактуры должны быть составлены с соблюдением требований к их оформлению, приведенных в пунктах 5, 5.1 и 6 статьи 169 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 252, пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Кодекса условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль и применения вычетов по налогу на добавленную стоимость является действительное совершение хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлены расходы и применены налоговые вычеты.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53), уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета признается налоговой выгодой. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если налоговым органом будет доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) в действительности не имело места, а представленные налогоплательщиком документы являются недостоверными, о чем налогоплательщик не мог не знать.

Таким образом, возможность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и отнесения понесенных организацией затрат в состав расходов при исчислении налога на прибыль обусловлена наличием реального осуществления хозяйственных операций, а также соблюдением требований статей 169, 171, 172, 252 Кодекса в части достоверности сведений, содержащихся в первичных документах.

В пункте 9 Постановления № 53 определено, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях, указанные в пунктах 2-4 Постановления № 53, сохраняют свою актуальность и после дополнения части первой Кодекса статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2) (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 № 305-ЭС21-18005).

При этом судами установлено, что сделанные налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки выводы о неправомерном применении обществом налоговых вычетов и расходов явились основанием для возбуждения в отношении генерального директора общества ФИО3 уголовного дела по признакам преступления, предусмотренного статьей 199 Уголовного кодекса Российской Федерации (далее – УК РФ).

Как указали суды, обстоятельства вмененного обществу в решении от 25.02.2022 №01/08 налогового правонарушения и фабула вмененного в рамках возбужденного уголовного дела в отношении директора общества преступления являются идентичными, следовательно, выводы, изложенные в постановлениях от 10.01.2022 о прекращении (частичном прекращении) уголовного преследования, имеют существенное значение для настоящего дела.

Приняв во внимание разъяснения, содержащиеся в пункте 8 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 26.11.2019 № 48 «О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления» (далее – Постановление № 48) и письмо ФНС России от 31.10.2017 №ЕД-4-9/22123@ «О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации», суды пришли к выводу о недоказанности вмененных заявителю правонарушений в части уклонения от уплаты налога на добавленную стоимость за I квартал 2015 года – IV квартал 2017 года на общую сумму 25 061 087 руб., налога на прибыль организаций за 2015-2017 годы.

Судебная коллегия считает необходимым отметить следующее.

Как усматривается из материалов дела, 10.01.2022 следователем по особо важным делам пятого отдела по расследованию особо важных дел Следственного комитета России по Республике Татарстан вынесено постановление о частичном прекращении уголовного преследования, в соответствии с которым прекращено уголовное преследование генерального директора общества по пункту «б» части 2 статьи 199 УК РФ по факту уклонения от уплаты налога на прибыль организаций за 2015, 2016, 2017 годы по основанию, предусмотренному пунктом 2 части 1 статьи 24 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации (далее – УПК РФ) (пункт 1); прекращено уголовное преследование генерального директора общества по пункту «б» части 2 статьи 199 УК РФ по факту уклонения от уплаты НДС за I, II, III, IV кварталы 2015 года, I, II, III, IV кварталы 2016 года, I, II, III, IV кварталы 2017 года, в части взаимоотношений с обществами «Фристайл», «Прогресс» «ТКС» (кроме изготовления и поставки кожухов из нержавеющей стали), по основанию, предусмотренному пунктом 2 части 1 статьи 24 УПК РФ (пункт 2); продолжено уголовное преследование генерального директора общества по факту уклонения от уплаты НДС за I, II, III, IV кварталы 2015 года, I, II, III, IV кварталы 2016 года, I, II, III, IV кварталы 2017 года, в части взаимоотношений с обществами «Фристайл», «Прогресс» «ТКС», «СтройГазМонтаж», «ПКФ «Горстройинвест», «ТехГрупп», «Лига», «Стимул», «СитиГрад», «Альтаир», «Астера Плюс» и «Титан» на общую сумму 25 061 087 руб. (пункт 3).

Другим постановлением следователя по особо важным делам пятого отдела по расследованию особо важных дел Следственного комитета России по Республике Татарстан от 10.01.2022 о прекращении уголовного преследования прекращено уголовное дело и уголовное преследование генерального директора общества по части 1 статьи 199 УК РФ по факту уклонения от уплаты НДС заявителем за I, II, III, IV кварталы 2015 года, I, II, III, IV кварталы 2016 года, I, II, III, IV кварталы 2017 года, на общую сумму 25 061 087 руб., по основанию, предусмотренному пунктом 3 части 1 статьи 24 УПК РФ, в связи с истечением сроков давности уголовного преследования.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 01.12.2009 № 1488-О-О указал, что в правовом механизме исполнения конституционной обязанности по уплате налогов предусмотрено несколько видов нарушений законодательства о налогах и сборах - налоговые правонарушения, административные правонарушения по фактам нарушения законодательства о налогах и сборах и нарушения законодательства о налогах и сборах, являющиеся преступлениями.

Согласно части 1 статьи 14 УК РФ преступлением признается виновно совершенное общественно опасное деяние, запрещенное настоящим Кодексом под угрозой наказания.

Характер общественной опасности преступления определяется уголовным законом и зависит от установленных судом признаков состава преступления (постановление Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 22.12.2015 № 58 «О практике назначения судами Российской Федерации уголовного наказания»).

В пункте 7 Постановления № 48 разъяснено, что субъектом преступления, предусмотренного статьей 199 УК РФ, может быть лицо, уполномоченное в силу закона либо на основании доверенности подписывать документы, представляемые в налоговые органы организацией, являющейся плательщиком налогов, сборов, страховых взносов, в качестве отчетных за налоговый (расчетный) период. Такими лицами являются руководитель организации - плательщика налогов, сборов, страховых взносов либо уполномоченный представитель такой организации (статья 29 Кодекса). Субъектом данного преступления может являться также лицо, фактически выполнявшее обязанности руководителя организации - плательщика налогов, сборов, страховых взносов.

Соответственно, налоговое правонарушение и преступление являются самостоятельными видами противоправных действий, влекущими за собой самостоятельные юридические последствия.

С учетом изложенного, факт прекращения ранее возбужденного уголовного дела в отношении должностного лица организации не может свидетельствовать об отсутствии налогового правонарушения в действиях (бездействии) самой организации и не может освобождать ее от предусмотренной законом ответственности.

Поэтому постановления о прекращении (частичном прекращении) уголовного дела от 10.01.2022 не могут являться бесспорным доказательством отсутствия налогового правонарушения. При этом доказательства, полученные в уголовно-процессуальном порядке, могут быть использованы в арбитражном процессе для установления наличия или отсутствия обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, при условии их относимости и допустимости (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 01.03.2011 № 273-О-О).

Кроме того, следует отметить, что уголовное дело и уголовное преследование генерального директора общества прекращено на основании пункта 3 части 1 статьи 24 УПК РФ в связи с истечением сроков давности уголовного преследования, то есть по не реабилитирующим основаниям (постановление от 10.01.2022 о прекращении уголовного дела).

Учитывая вышеизложенное, судебная коллегия по эпизоду взаимоотношений налогоплательщика с обществами «СтройГазМонтаж», «ПКФ «Горстройинвест», «ТехГрупп», «ТКС», «Лига», «Фристайл» и «Прогресс» (доначисление НДС в сумме 5 903 167 руб. и налога на прибыль организаций в сумме 3 361 526 руб.) приходит к следующему.

Согласно материалам дела, в проверяемом периоде заявитель у названных обществ приобрел защитные кожухи из нержавеющей стали на общую сумму 38 698 537 руб. 08 коп. (в том числе НДС в сумме 5 903 167 руб.). У обществ «СтройГазМонтаж», «ПКФ «Горстройинвест», «ТехГрупп», «ТКС» и «Лига» заявителем приобретены кожухи в количестве 22 единицы на общую сумму 10 598 360 руб. (в том числе НДС - 1 616 699 руб.), у общества «Прогресс» 21 единица кожухов и у общества «Фристайл» 665 единиц кожухов на общую сумму 28 100 177 руб. (в том числе НДС – 4 286 468 руб.).

По данным бухгалтерского учета заявителя 196 кожухов (103 операции «Комплектация номенклатуры») реализованы в составе оборудования, приобретенного у обществ с ограниченной ответственностью «Арктика Групп», «Системэйр», «Веза-Север», «Климат» и «Сименс» (далее – общества «Арктика Групп», «Системэйр», «Веза-Север», «Климат» и «Сименс») для заказчиков – обществ с ограниченной ответственностью «КСС РУС», «Западно-Сибирский Нефтехимический Комбинат» (далее – общества «КСС РУС», «ЗапСибНефтехим»), акционерных обществ «СибурТюменьГаз», «Промстрой», «СвердНиихиммаш» (далее – общества «СибурТюменьГаз», «Промстрой», «СвердНиихиммаш»); 490 кожухов списано операцией «Требование-накладная». Факт списания кожухов и реальность поставки оборудования налоговый орган не оспаривает, однако указывает на фактическое отсутствие данных кожухов при поставке оборудования.

Общество ссылается на то, что защитные кожухи приобретались в целях надлежащего исполнения обязательств по договорам с вышеуказанными заказчиками, поскольку по условиям заключённых договоров с заказчиками упаковка товара должна обеспечивать сохранность товара от повреждений при транспортировке, перегрузках и хранении.

Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, суды исходили из того, что доказательств, опровергающих доводы общества о приобретении защитных кожухов, налоговый орган не представил, конечные покупатели подтвердили факт поставки оборудования с металлическими кожухами. В частности, в рамках встречной проверки общество «ЗапСибНефтехим» в письме от 16.07.2019 подтвердило, что кожухи из нержавеющей стали использовались заявителем как защитные укрытия для транспортировки и хранения поставляемого оборудования. Перевозчик оборудования - общество с ограниченной ответственностью «ТК «АСК» (далее – общество «ТК «АСК») в рамках встречной проверки также подтвердило, что перевозка оборудования заявителя осуществлялась в усиленной упаковке - металлических коробах, не нарушая заводскую упаковку (письмо от 30.12.2019).

Признавая несостоятельными доводы налогового органа, суды исходили из того, что заявитель обосновал экономическую целесообразность приобретения дополнительной защитной упаковки в целях минимизации негативных последствий возможного повреждения поставляемого оборудования, а контрагенты общества (покупатель и перевозчик оборудования) подтвердили реальность хозяйственных операций. Кроме того, материалы дела не содержат сведений об осмотре налоговым органом складских помещений, в которых, по утверждению общества, хранятся остатки приобретенного товара.

Вместе с тем, судебная коллегия считает, что не приняв доводы налогового органа о нереальности данных хозяйственных операций, суды не дали оценку доводам инспекции о том, что поставщики оборудования не подтвердили наличие дополнительной упаковки, кроме наличия заводской.

Как указывает инспекция, согласно представленным ответам общества «Веза-Север» (поручение oт 02.08.2019 № 6558), общества «Системэйр» (поручение от 24.12.2019 № 11063), общества с ограниченной ответственностью «Арктика Групп» (поручение от 08.08.2019 № 6825, oт 24.12.2019 № 11056), общества «Климат» (поручение от 24.12.2019 № 11061), общества «Сименс» (поручение oт 08.08.2019 № 0814) следует, что оборудование, реализованное в адрес заявителя, отпускалось со склада в упаковке, позволяющей обеспечить защиту при транспортировке и хранении, не нуждалось в дополнительной защите, в том числе и кожухов из нержавеющей стали.

Кроме того, сославшись на то, что заказчик - общество «ЗапСибНефтехим» подтвердил наличие защитных кожухов, суды не дали надлежащей оценки доводам налогового органа о том, что другие покупатели оборудования – общества «СвердНИИхиммаш», «Сибур ТюменьГаз» и «КСС Рус» не подтвердили наличие зашитых кожухов.

Так, в ответе от 25.12.2019 на требование налогового органа общество «Сибур ТюменьГаз» подтвердило, что оборудование поступило на склад в картонной упаковке и пленке. Информация о том, что представляют собой кожухи, у общества отсутствует, кожухи не принимались, не снимались, не оприходовались и обратно не передавались.

Из ответа общества «СвердНИИхиммаш» от 25.12.2019 на требование инспекции следует, что информацией о защитных кожухах из нержавеющей стали не владеет.

Согласно ответу общества «КСС Рус» от 26.06.2019 визуально кожухи из нержавеющей стали обнаружить не удалось.

При этом признав, что общество «ЗапСибНефтехим» в письме от 16.07.2019 подтвердило, что кожухи из нержавеющей стали использовались заявителем как защитные укрытия для транспортировки и хранения поставляемого оборудования, суды не оценили довод налогового органа о наличии противоречий в представленных названной организацией ответах на требования налогового органа.

В частности, как указывает инспекция, на требование от 11.06.2019 № 2.10-0-20/013666 обществом «ЗапСибНефтехим» сообщено, что поставка дополнительного материала в виде кожухов из нержавеющей стали как отдельных единиц, по условиям договора не предусмотрена. Указанные кожухи не являются самостоятельными единицами (предметами) поставки.

В дополнение к ответу на требование от 04.07.2019 № 0838/1617 общество «ЗапСибНефтехим» сообщило, что кожухи из нержавеющей стали в состав оборудования, переданного от заявителя, не входят. Кожухи использовались контрагентом заявителя как защитные укрытия для транспортировки и хранения поставляемого оборудования до момента его передачи. Кожухи обществу не передавались.

На требование от 04.07.2019 № 0838/1617 обществом «ЗапСибНефтехим» сообщено, что по условиям договора от 27.10.2016 ЗСНХ.1717 оборудование было поставлено в упаковках производителя, доукомлектация и разукомплектация оборудования не предусматривалась, выполнение монтажных работ договором поставки не предусматривалось. По условиям договора СР.7923 от 19.07.2016 оборудование поставлялось как в оригинальной таре/упаковке, так и некоторое оборудование поставлялось в разобранном виде. Упаковочные листы к поставкам в настоящий момент восстановить не удалось. Случаи комплектации, разукомплектации оборудования, приобретенного у производителя, со стороны заявителя обществу неизвестны, выполнение монтажных работ договором поставки не предусматривалось.

На требование от 20.12.2019 № 08-38/3017 обществом «ЗапСибНефтехим» сообщено, что не все приобретённое оборудование у общества «ЛИК Форсаид» имело защитные кожухи, поставляемое оборудование в целях его сохранности должно иметь защитные элементы. Согласно условиям договора упаковка и крепление товара в транспортном средстве должны быть сделаны правильно и крепко, чтобы обеспечить защиту товара от любых механических и химических повреждений, исключать его порчу или потерю во время транспортировки, оборудование передавалось обществу без защитных кожухов. При поступлении и приемки оборудования заводская упаковка не нарушалась. Обществу не известно дальнейшее использование защитных кожухов заявителем. Условиями действующего договора не предусмотрен данный контроль со стороны общества «ЗапСибНефтехим» (ответ от 17.01.2020 № 106/000000000/ЗСНХ).

Кроме того, налоговый орган сослался на то, что следственным органом проведен допрос ФИО4, указанного в информации общества «ЗапСибНефтехим» (протокол допроса от 02.06.2021), который показал, что работал в должности заведующего складом, в должностные обязанности входило: приемка, отгрузка товарно-материальных ценностей. Бытовые кондиционеры приходили в заводской упаковке - картонных коробках, промышленные кондиционеры поставлялись без упаковки, товарно-материальные ценностям дополнительная защитная упаковка не была нужна. На поставляемом оборудовании не имелось дополнительной защитной упаковки, в документах тоже не было отражено, что имеется дополнительная упаковка.

Однако суды, указав на то, что заявитель обосновал экономическую целесообразность приобретения дополнительной защитной упаковки в целях минимизации негативных последствий возможного повреждения поставляемого оборудования, а контрагенты общества (общество «ЗапСибНефтехим» и перевозчик оборудования - общество «ТК «АСК») подтвердили реальность хозяйственных операций, признали несостоятельным довод налогового органа об отсутствии дополнительной упаковки в виде кожухов из нержавеющей стали.

Кроме того, не приняв доводы налогового органа об отсутствии приобретения заявителем защитных кожухов, суды не оценили довод инспекции о том, что стоимость защитных кожухов по отдельным позициям превышает стоимость самого оборудования, к которому он доукомплектовывался. В бухгалтерском учете налогоплательщика отсутствуют расходы на утилизацию кожухов, либо доходы от дальнейшей реализации в качестве металлолома. Пояснения и документы относительно дальнейшего использования кожухов заявителем не представлены.

Судами также не проверен довод налогового органа о том, что реальные поставщики (изготовителей) кожухов по цепочкам контрагентов налоговым органом в ходе проверки не установлены. При этом, как указывает налоговый орган, установлено обналичивание денежных средств, перечисленных заявителем за кожухи и услуги по их изготовлению в адрес спорных контрагентов. Денежные средства, полученные контрагентами от общества «ЛИК Форсайд», на приобретение кожухов и на покупку материалов для их изготовления, не расходовались. По данным бухгалтерского учета заявителя перед контрагентами на 31.12.2017 (окончание проверяемого периода) числится кредиторская задолженность. Общества «СтройГазМонтаж», «ПКФ «Горстройинвест», «Лига» ликвидированы 30.11.2018, 31.05.2019, 08.02.2019, соответственно.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 Кодекса не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Положения статей 171, 172, 250, 252 Кодекса предполагают возможность получения налоговой выгоды при наличии реального осуществления хозяйственных операций и осуществлении сделок с реальными товарами (работами, услугами), что, в свою очередь, предполагает уплату налогов в бюджет.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении № 53 разъяснил, что налоговая выгода не может быть обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности или иной экономической деятельности.

При изложенных обстоятельствах судебная коллегия считает, что выводы судов о реальности хозяйственных операций налогоплательщика с обществами «СтройГазМонтаж», «ПКФ «Горстройинвест», «ТехГрупп», «ТКС», «Лига», «Фристайл» и «Прогресс» и обоснованности, в связи с этим, заявленного обществом требования о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части начисления НДС в сумме 5 903 167 руб. и налога на прибыль организаций в сумме 3 361 526 руб., являются не достаточно обоснованными.

Поскольку суды недостаточно исследовали фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для принятия правильного решения, обжалуемые судебные акты по данному эпизоду подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

По эпизоду взаимоотношений налогоплательщика с обществом «Стимул» инспекция пришла к выводу о неправомерном включении обществом «Лик Форсайд» в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затрат по приобретению оборудования у названного поставщика, а также о неправомерном включении в состав налоговых вычетов по НДС сумм НДС, уплаченных обществом этому поставщику, что явилось основанием для доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 4 657 950 руб. и налога на прибыль организаций в сумме 5 175 500 руб.

Указанный поставщик, по мнению инспекции, был искусственно включен в качестве посредника в цепочку поставки товара. Стоимость оборудования значительно превышает цену производителя, в результате происходит значительное завышение расходов.

Признавая недействительным решение инспекции в указанной части суды исходили из того, что единственным доказательством налогового органа о нереальности взаимоотношений между заявителем и обществом «Стимул» является протокол допроса директора названной организации, который получен за пределами выездной налоговой проверки. На момент финансово-хозяйственных отношений с заявителем общество «Стимул» не обладало признаками «проблемного» контрагента; по данным информационного ресурса бухгалтерской отчетности (https://bo.nalog.ru) по результатам 2016 года обществом «Стимул» получена выручка в сумме 197 889 тыс. руб. Заявитель в ходе выездной налоговой проверки представил информацию о модульности поставленного обществом «Стимул» оборудования и проведении комплектации оборудования, которое в дальнейшем было реализовано заказчику. Кроме того, согласно представленному обществом «Лик Форсайд» протоколу адвокатского опроса от 26.11.2020 ФИО5 подтвердила руководство обществом «Стимул» и взаимоотношения с обществом.

Сделав вывод о реальности хозяйственных операций между налогоплательщиком и обществом «Стимул» и наличии права у заявителя на возмещении сумм налога на добавленную стоимость и отнесения на расходы произведенных затрат, судебные инстанции не указали мотивы, по которым не приняли доводы налогового органа об искусственном вовлечении данного контрагента в цепочку приобретения товара у реального поставщика – общества с ограниченной ответственностью «Компания «БИС» (далее – общество «Компания «БИС») - дилера продаж оборудования общества с ограниченной ответственностью «Мицубиси Электрик (РУС)».

Как указывает налоговый орган, у реального поставщика – общество «Компания «БИС» стоимость оборудования составила 13 516 500 руб., в том числе НДС в сумме 2 061 838 руб. В свою очередь, заявитель оприходовал в учете данное оборудование за 44 051 951,60 руб., в том числе НДС в сумме 6 719 789 рублей. Превышение стоимости оборудования по поставке от общества «Стимул» в сравнении со стоимостью реального поставщика (общество «Компания БИС») составило 30 535 452 руб., в том числе НДС в сумме 4 657 950 руб..

Судами не проверен довод налогового органа об осведомленности налогоплательщика о фактическом поставщике товара – обществе «Компания БИС», что, как указывает инспекция, подтверждается фактом заключения договора поручительства, по которому налогоплательщик выступает поручителем по обязательствам общества «Стимул» перед обществом «Компания БИС».

Более того, инспекция ссылается на то, что заключенный договор поставки оборудования между заявителем и обществом «Стимул» (от 21.10.2016 № 11010/16) датирован одним днем заключения договора между обществом «Стимул» и поставщиком товара – обществом «Компания БИС» (от 21.10.2016 № Ёкб-Д-1003). Более того, оборудование доставлялось напрямую от общества «Компания БИС» до заказчика (общество «ЗапСибНефтехим»), найм транспортной компании (общество «ТК ЛСК») и оплата услуг перевозки производились заявителем, что, как указывает налоговый орган, подтверждает проведение операций по получению и перевозки товара от фактического поставщика оборудования (общество «Компания БИС») под непосредственным контролем общества «ЛИК Форсайд» и, соответственно, отсутствии проведения до комплектации оборудования заявителем, на что указали суды первой и апелляционной инстанций.

Не получили, как отмечает податель жалобы, должной оценки доводы налогового органа о наличии у заявителя кредиторской задолженности перед обществом «Стимул» в размере 17 592 437 рублей, что составляет 40 процентов от общей стоимости оборудования. При этом, как указывает налоговый орган, характер и анализ движения денежных средств по расчетному счету общества «Стимул» свидетельствует об отсутствии несения данным контрагентом управленческих расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, таких как арендные платы, выплаты заработной платы сотрудникам.

Выводы налогового органа по взаимоотношениям налогоплательщика с обществом «Стимул» подробно изложены в оспариваемом решении и протокол допроса директора не является единственным доказательством, на которое ссылался налоговый орган, указывая на недействительность хозяйственных операций заявителя с данным контрагентом.

Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 Кодекса одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени («технические» компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Судами не дано правовой оценки установленным при налоговой проверке обстоятельствам поставки товара реальным поставщиком (общество «Компания БИС») и возможности определить действительный размер налоговых обязательств общества исходя из имеющихся документов по реальной поставке. На необходимость определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, также указано в пункте 7 Постановления № 53.

Учитывая вышеизложенное, выводы судов по взаимоотношениям налогоплательщика с обществом «Стимул» нельзя признать законными и обоснованными. Поскольку обстоятельства дела по данному эпизоду являются неисследованными в полном объеме, вся совокупность доказательств не была предметом оценки судов, судебная коллегия считает судебные акты в указанной части подлежащими отмене, а дело направлению на новое рассмотрение в силу в суд первой инстанции.

Основанием для доначисления заявителю налога на прибыль по взаимоотношениям заявителя с обществами «СитиГрад», «Альтаир», «Астера Плюс» и «Титан» послужило не выполнение, по мнению налогового органа, обществами «СитиГрад» и «Альтаир» работ по монтажу вентилируемого фасада, шеф-монтажных и пуско-наладочных работ оборудования, не оказания услуг по очистке фасада (общество «Титан») и не осуществление поставки материалов (общество «Астера Плюс»).

Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, суды исходили из следующего.

Налоговым органом не оспаривается факт исполнения заявителем своих обязательств перед заказчиками – обществами «СвердНиихиммаш», «ЗапСибНефтехим», «СибурТюменьГаз», «КСС Рус» обществами с ограниченной ответственностью «Запсибтрансгаз» и «ЖИК Строй».

Решением управления от 19.05.2022 № 2.7-18/016044@ подтверждается факт обращения заявителя о проведении налоговой реконструкции, однако ему в этом было отказано. Возражая против доводов общества о необходимости применения налоговой реконструкции и установления действительного размера налоговых обязательств, налоговый орган указал, что налогоплательщик обязан был представить документы, подтверждающие выполнение работ (услуг) и поставку товаров реальными контрагентами.

Учитывая правовую позицию Верховного Суда Российской Федерации, изложенную в определениях от 27.09.2018 № 305-КГ18-7133, от 04.03.2015 № 302-КГ14-3432, суды пришли к выводу о том, что полное непринятие затрат при исчислении налога на прибыль организаций, в ситуации, когда работы выполнены, что налоговым органом не оспаривается, неизбежно влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль, поскольку обязательным условием для принятия к учету обществом расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые влекут затраты налогоплательщика (статьи 252, 272, 273, 313 Кодекса).

Поскольку налоговым органом не были приняты исчерпывающие меры по установлению действительного размера налоговых обязательств, судебная коллегия признает правомерными выводы судов по данному эпизоду.

Что касается эпизода, связанного с доначислением НДС и налога на прибыль организаций за неправомерные действия контрагентов второго, третьего и последующих звеньев («сложное расхождение» НДС у контрагентов 3-4 звена, выявленное в результате анализа контрагентов по цепочке (АСК НДС-2), а также движение денежных средств по расчетным счетам), то, как установлено судами, в материалах дела отсутствуют сведения, какие именно сделки с каждым из спорных контрагентов налоговый орган считает сомнительными.

Согласно письму ФНС России от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@ «О применении норм Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» положения пункта 2 статьи 54.1 Кодекса не предусматривают для налогоплательщиков негативных последствий за неправомерные действия контрагентов второго, третьего и последующих звеньев.

Как указано в Письме ФНС России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ «О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации», доказывание того, что обязанное по договору лицо не производило исполнение в пользу налогоплательщика, осуществляется налоговым органом с учетом установления и оценки в совокупности и взаимной связи обстоятельств, свидетельствующих о невозможности такого исполнения.

Учитывая, что данные рекомендации ФНС России налоговым органом не были соблюдены и нарушения выявлены у контрагентов второго, третьего и последующих звеньев, судебная коллегия соглашается с выводами судов о неправомерности доначислением налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций по данному эпизоду.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 19.08.2022 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.12.2022 по делу № А65-14130/2022 в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Республике Татарстан от 25.02.2022 № 01/08 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизоду доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 5 903 167 руб. и налога на прибыль организаций в сумме 3 361 526 руб. по взаимоотношениям по изготовлению и поставке защитных кожухов с обществом с ограниченной ответственностью «СтройГазМонтаж», обществом с ограниченной ответственностью «ПКФ «Горстройинвест», обществом с ограниченной ответственностью «ТехГрупп», обществом с ограниченной ответственностью «ТКС», обществом с ограниченной ответственностью «Лига», обществом с ограниченной ответственностью «Фристайл» и обществом с ограниченной ответственностью «Прогресс», по эпизоду доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 4 657 950 руб., налога на прибыль организаций в сумме 5 175 500 руб. по взаимоотношениям по приобретению оборудования у общества с ограниченной ответственностью «Стимул», отменить.

Дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Татарстан.

В остальной части принятые по делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке и сроки, установленные статьями 291.1., 291.2. Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.


Председательствующий судья Л.Ф. Хабибуллин



Судьи Р.Р. Мухаметшин



А.Н. Ольховиков