Постановление от 23 декабря 2018 г. по делу № А40-61623/2018

ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

127994, Москва, ГСП-4, проезд Соломенной cторожки, дом 12

адрес электронной почты: 9aas.info@arbitr.ru

адрес веб.сайта: http://www.9aas.arbitr.ru


П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ 09АП-60906/2018

город Москва

24.12.2018

дело № А40-61623/18

резолютивная часть постановления от 13.12.2018

полный текст постановления изготовлен 24.12.2018

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующий судья Маркова Т.Т., судьи Сумина О.С., Кочешкова М.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ООО «Славнефть-Нижневартовск» на решение Арбитражного суда г. Москвы от 28.09.2018

по делу № А40-61623/18, принятое судьей Шевелёвой Л.А.

по заявлению ООО «Славнефть-Нижневартовск» (ОГРН <***>)

к Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1 (ОГРН <***>)

третье лицо: Межрегиональная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 2

о признании частично недействительным решения;

при участии:

от заявителя – ФИО2 по доверенности от 15.02.2018, ФИО3 по доверенности от 07.02.2018;

от заинтересованного лица – ФИО4 по доверенности от 24.08.2018;

от третьего лица – ФИО5 по доверенности от 05.04.2018;

установил:

ООО «Славнефть-Нижневартовск» обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1 № 52-18-14/3492р от 10.10.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначислении налога на прибыль организаций за 2013 в сумме 255.440 руб., за 2014 в сумме 94.740 руб., соответствующих начислений по штрафу в размере 51.088 руб. и пени в размере 10.627 руб.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 28.09.2018 признано недействительным решение Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1 № 52-18-14/3492р от 10.10.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначислении налога на прибыль организаций за 2013 в размере 58.496 руб., соответствующей суммы пени и штрафа; в остальной части заявление оставлено без удовлетворения.

Общество не согласилось с выводами суда, обратилось с апелляционной жалобой, просит решение суда отменить, по мотивам, изложенным в жалобе.

В качестве третьего лица в деле участвует Межрегиональная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 2.

Представители общества и органов налогового контроля в судебном заседании поддержали свои доводы и возражения.

Дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. 266, ч. 5 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности заявителя за период с 01.01.2013 по 31.12.2014.

По итогам рассмотрения материалов проверки, акта выездной налоговой проверки № 52-18-14/1895а от 28.06.2017 и возражений налогоплательщика инспекцией принято решение № 52-18-14/3492р от 10.10.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Федеральной налоговой службы Российской Федерации по апелляционной жалобе № СА-4-9/390@ от 15.01.2018 решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с выводами налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя частично заявленные требования, суд первой инстанции исходил из фактических обстоятельств и наличия правовых оснований.

Из материалов дела следует, что спор возник в результате включения обществом в 2013-2014 расходов (в каждом году по 2.000.000 руб.) по соглашениям с Администрациями Сургутского, Нижневартовского и Нефтеюганского районов, понесенных в качестве выплат на мероприятия межпоселенческого характера по охране окружающей среды и социально-экономического развития районов.

Инспекция пришла к выводу, что расходы необоснованно включены в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

В 2013 - 2014 обществом заключены соглашения: с администрацией Сургутского района от 06.06.2011 № 11/01 сроком действия с 06.06.2011 по 05.06.2014, предусматривающим ежегодные выплаты в размере 500.000 руб.; от 06.06.2014 № 01-0325/253 сроком действия с 06.06.2014 по 05.06.2017, предусматривающим ежегодные выплаты в размере 500.000 руб.; с Администрацией Нижневартовского района от 01.01.2013 № 03/12/С07/13 сроком действия с 01.01.2013 по 31.12.2015, предусматривающим ежегодные выплаты в размере 1.000.000 руб. и с Администрацией Нефтеюганского района от 14.04.2011 № 112 сроком действия с 14.04.2011 по 14.04.2014, предусматривающим ежегодные выплаты в размере 500.000 руб.; от 14.04.2014 № 01-0324 сроком действия с 14.04.2014 по 31.12.2016, предусматривающим ежегодные выплаты в размере 500.000 руб.

Предметом указанных соглашений являлось обязательство сторон по взаимному сотрудничеству в области социально-экономического развития территории Сургутского, Нижневартовского, Нефтеюганского районов при использовании недр в границах лицензионного участка.

В рамках исполнения условий соглашений ООО «Славнефть-Нижневартовск» в 2013 осуществлены выплаты на сумму в 2.000.000 руб., в 2014 – 2.000.000 руб.

Данные суммы затрат единовременно включены обществом в состав расходов за 2013 и 2014 по налогу на прибыль организации.

Рассмотрев повторно материалы дела, выслушав представителей общества и органов налогового контроля, суд апелляционной инстанции исходя из доводов апелляционной жалобы не находит оснований для отмены судебного акта, по следующим основаниям.

Статья 325 Налогового кодекса Российской Федерации определяет порядок ведения налогового учета расходов на освоение природных ресурсов.

Абзацем 5 п. 3 ст. 325 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что текущие расходы на содержание объектов, связанных с освоением природных ресурсов (в том числе расходы на оплату труда, расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией временных сооружений, и иные подобные расходы), а также расходы на доразведку месторождения или его участков, находящихся в пределах горного или земельного отвода организации, в полной сумме включаются в состав расходов того отчетного (налогового) периода, в котором они произведены. При этом к расходам на доразведку относятся расходы, связанные с осуществлением работ по доразведке по введенным в эксплуатацию и промышленно освоенным месторождениям.

Таким образом, указанным абзацем определен иной (отличный от общего порядка учета расходов, возникающих в связи с проведением геологоразведочных работ по разведке полезных ископаемых) порядок учета расходов на освоение природных ресурсов, связанных с доразведкой месторождения и его участков.

Согласно абз. 1 п. 1 ст. 261 названного Кодекса расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера, проведение работ по зарезке боковых стволов эксплуатационных скважин.

В соответствии с абз. 2 и 5 п. 1 ст. 261 Кодекса к расходам на освоение природных ресурсов относятся расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам налогоплательщиками в процессе строительства и эксплуатации объектов, на переселение и выплату компенсаций за снос жилья в процессе разработки месторождений. К этим расходам также относятся расходы, предусмотренные договорами (соглашениями) с органами государственной власти субъектов Российской Федерации, с органами местного самоуправления и (или) родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов, заключенными такими налогоплательщиками.

Специальной нормой абз. 4 п. 2 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что расходы, предусмотренные в абз. 5 п. 1 ст. 261 Кодекса, включаются в состав расходов равномерно в течение двух лет, но не более срока эксплуатации.

Исходя из этого следует, что расходы в виде компенсаций ущерба субъектам права традиционного природопользования, предусмотренные договором (соглашением) должны быть отнесены к расходам в целях исчисления налога на прибыль организаций в течение двух лет.

Вместе с тем, ООО «Славнефть-Нижневартовск» единовременно включена в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли организации, компенсация ущерба субъектам права традиционного природопользования.

Для применения положений абз. 5 п. 3 ст. 325 Кодекса работы налогоплательщика должны быть связаны с осуществлением работ по доразведке.

ООО «Славнефть-Нижневартовск» приравнены расходы, осуществленные по соглашениям, заключенным с Администрациями муниципальных образований, к расходам на доразведку месторождений полезных ископаемых, которые учитываются единовременно в соответствии с абз. 5 п. 3 ст. 325 Налогового кодекса Российской Федерации.

Однако данный подход не следует из положений ст. ст. 261, 325 Кодекса, регулирующих правила учета расходов на освоение природных ресурсов.

Конкретного перечня расходов на разведку, доразведку в Налоговом кодекса Российской Федерации не содержится.

Примерный перечень затрат, которые связаны с разведкой и оценкой запасов определен п. 9 Международного стандарта финансовой отчетности (IFRS) 6 «Разведка и оценка запасов полезных ископаемых» (МСФО (IFRS) 6) и включает затраты на приобретение прав на производство разведочных работ; топографические, геологические, геохимические и геофизические исследования; поисково-разведочное бурение; прокладку канав; отбор проб и образцов; деятельность, относящуюся к оценке технической осуществимости и коммерческой целесообразности добычи полезных ископаемых.

Доразведкой месторождения являются работы по уточнению геологического строения разрабатываемого месторождения, в состав которых обычно входят детальные сейсмические исследования, бурение или углубление разведочных и эксплуатационных скважин в пределах лицензионного участка (п. 3.5. ГОСТ Р 53713-2009. Национальный стандарт Российской Федерации. Месторождения нефтяные и газонефтяные. Правила разработки, утвержденный и введенный в действие приказом Ростехрегулирования от 15.12.2009 № 1166-ст).

Соглашениями предусмотрены только обязательства недропользователя - ООО «Славнефть-Нижневартовск» ежегодно осуществлять выплаты в бюджет муниципальных образований на цели социально-экономического развития муниципальных районов вне зависимости осуществляется в действительности доразведка или нет.

Таким образом, исходя из содержания Соглашений № 11/01, № 03/12/С07/13, № 112 обязательства общества не связаны с осуществлением работ по доразведке, следовательно, к данным расходам не могут применяться положения абз. 5 п. 3 ст. 325 Кодекса и они не могут учитываться в составе единовременно в целях налогообложения прибыли организации.

Данные расходы налогоплательщик обязан осуществлять как в период осуществления разведки и доразведки, так и в период простой эксплуатации месторождений.

Заключение соглашений с Администрациями Сургутского и Нижневартовского районов предусмотрено п. 7.16. Приложения № 1 к лицензии ХМН 11148 НЭ на геологическое изучение недр, разведку и добычу нефти и газа в пределах Южно-Островного лицензионного участка, действующей до 29.08.2025; п. 8.12. Приложения № 1 к лицензии ХМН 12549 НЭ на поиски и добычу нефти и газа в пределах Аригольского лицензионного участка, действующей до 27.02.2020; п. 8.13. Приложения № 1 к лицензии ХМН 11184 НЭ на поиск и добычу нефти и газа в пределах Узунского лицензионного участка, действующей до 24.10.2024; п. 7.16. Приложения № 1 к лицензии ХМН 11149 НЭ на геологическое изучение недр, разведку и добычу нефти и газа в пределах Максимкинского лицензионного участка, действующей до 29.08.2025; п. 8.13. Приложения № 1 к лицензии ХМН 11185 НЭ на добычу нефти и газа в пределах Кысомского лицензионного участка, действующей до 26.10.2019; с Администрацией Нефтеюганского района – п. 8.13. Приложения № 1 к лицензии ХМН 11183 НЭ на геологическое изучение недр, разведку и добычу нефти и газа в пределах Западно-Усть-Балыкского лицензионного участка, действующей до 2024.

Указанные приложения к лицензиям в совокупности с положениями соглашений подтверждают факт, что данные расходы не относятся к расходам связанным с доразведкой. Данные расходы налогоплательщик обязан осуществлять в рамках всего периода использования месторождений.

Согласно абз. 4 п. 2 ст. 261 Кодекса, период, на который подлежат распределению спорные расходы, связан со сроком эксплуатации месторождений, участков недр: расходы, предусмотренные в абз. 4, 5 п. 1 настоящей статьи, включаются в состав расходов равномерно в течение 2-х лет, но не более срока эксплуатации, что подтверждается письмом Минфина России от 04.08.2010 № 03-03-06/1/521.

Таким образом, подход налогоплательщика, заключающийся в возможности единовременного учета анализируемых расходов по введенным в эксплуатацию месторождениям, противоречит абз. 4 п. 2 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации.

Ссылка заявителя на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.11.2011 № 7669/11 применительно к настоящему спору необоснованная.

Соглашениями предусмотрены только обязательства недропользователя - ООО «Славнефть-Нижневартовск» ежегодно осуществлять выплаты в бюджет муниципальных образований на цели социально-экономического развития муниципальных районов.

Таким образом, исходя из содержания Соглашений № 11/01, № 03/12/С07/13, № 112, № 01-0324, № 01-0325/253 обязательства общества не связаны с осуществлением работ по доразведке, следовательно, к настоящему делу не применимы положения постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.11.2011 № 7669/11.

В данном случае обществу следовало применять для порядка учета таких расходов специальную норму абз. 4 п. 2 ст. 261 Налогового кодекса российской Федерации прямо устанавливающую, что расходы, предусмотренные в абз. 5 п. 1 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации, включаются в состав расходов равномерно в течение 2-х лет, но не более срока эксплуатации.

Заключение соглашений с администрациями Сургутского и Нижневартовского районов предусмотрено п. 7.16. Приложения № 1 к лицензии ХМН 11148 НЭ на геологическое изучение недр, разведку и добычу нефти и газа в пределах Южно-Островного лицензионного участка, действующей до 29.08.2025; п. 8.12. Приложения № 1 к лицензии ХМН 12549 НЭ на поиски и добычу нефти и газа в пределах Аригольского лицензионного участка, действующей до 27.02.2020; п. 8.13. Приложения № 1 к лицензии ХМН 11184 НЭ на поиск и добычу нефти и газа в пределах Узунского лицензионного участка, действующей до 24.10.2024; п. 7.16. Приложения № 1 к лицензии ХМН 11149 НЭ на геологическое изучение недр, разведку и добычу нефти и газа в пределах Максимкинского лицензионного участка, действующей до 29.08.2025; п. 8.13. Приложения № 1 к лицензии ХМН 11185 НЭ на добычу нефти и газа в пределах Кысомского лицензионного участка, действующей до 26.10.2019; с Администрацией Нефтеюганского района – п. 8.13. Приложения № 1 к лицензии ХМН 11183 НЭ на геологическое изучение недр, разведку и добычу нефти и газа в пределах Западно-Усть-Балыкского лицензионного участка, действующей до 2024а (том 7 л. Д. 26, 44, 60, 79, 98, 116).

То есть обязанность общества по заключению Экономических соглашений (Соглашение от 06.06.2011 № 11/01, заключенное с администрацией Сургутского района (том 7 л.д. 2-4); Соглашение от 06.06.2014 № 01-0325/253, заключенное с администрацией Сургутского района (т. 7, л.д. 5-8); Соглашение от 01.01.2013 № 03/13/С07/13, заключенное с администрацией Нижневартовского района (том 7 л.д. 9-13); Соглашение от 14.04.2014 № 01-0324, заключенное с Администрацией Нефтеюганского района (том 7 л.д. 14-17) следует из условий лицензий.

В соответствии с абз. 5 п. 1 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам//на освоение природных ресурсов, в частности, относятся расходы, предусмотренные договорами (соглашениями) с органами государственной власти субъектов Российской Федерации, с органами местного самоуправления и (или) родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов, заключенными налогоплательщиками.

Абзацем 4 п. 2 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что расходы, предусмотренные в абз. 5 п. 1 ст. 261 Кодекса, включаются в состав расходов равномерно в течение двух лет, но не более срока эксплуатации.

Социально-экономические соглашения это условия лицензии, которые не связаны с измышлениями налогоплательщика об отнесении их к доразведке или к текущим расходам.

Кроме письма Минфина России от 04.08.2010 № 03-03-06/1/521, позицию инспекции подтверждают письма Минфина России от 04.06.2010 № 03-06-06/1/380 и от 02.03.2012 № 03-03-06/1/118, в которых рассмотрены аналогичные правоотношения по соглашениям о сотрудничестве с администрациями.

В соответствии с абз. 5 п. 3 ст. 325 Налогового кодекса Российской Федерации текущие расходы на содержание объектов, связанных с освоением природных ресурсов (в том числе расходы на оплату труда, расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией временных сооружений, и иные подобные расходы), а также расходы на доразведку месторождения или его участков, находящихся в пределах горного или земельного отвода организации, в полной сумме включаются в состав расходов того отчетного (налогового) периода, в котором они произведены (если иное не установлено п. 7 ст. 261 НК РФ). При этом к расходам на доразведку относятся расходы, связанные с осуществлением работ по доразведке по введенным в эксплуатацию и промышленно освоенным месторождениям.

Расходы, осуществляемые в рамках Экономических соглашений, не являются текущими расходами на содержание объектов, связанных с освоением природных ресурсов, и расходами на доразведку месторождения или его участков.

Экономические соглашения заключаются во исполнение обязательств по лицензионному соглашению и являются неотъемлемой частью выполнения их условий.

Нарушение пользователем условий лицензии может привести к досрочному прекращению, приостановлению или ограничению органами, предоставившими, лицензию права пользования недрами в соответствии с ч. 2 п. 2 Закон от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах».

Положения абз. 4 п. 2 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации по порядку учета расходов по Экономическим соглашениям согласуются с нормами, изложенными в п. 1 ст. 325 Кодекса, регулирующими порядок учета расходов, связанных с получением лицензионного соглашения.

Согласно абз. 8 п. 1 ст. 325 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случае, если налогоплательщик заключает лицензионное соглашение на право пользования недрами (получает лицензию), то расходы, осуществленные налогоплательщиком в целях приобретения лицензии, формируют стоимость лицензионного соглашения (лицензии), которая учитывается налогоплательщиком в составе нематериальных активов, амортизация которых начисляется в порядке, установленном ст. ст. 256 - 259.2 Кодекса или по выбору налогоплательщика в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет.

В соответствии с абз. 9 п. 1 ст. 325 Кодекса в случае, если по результатам конкурса (аукциона) налогоплательщик не заключает лицензионное соглашение на право пользования недрами (не получает лицензию), то расходы осуществленные в целях приобретения лицензии, включаются в состав прочих расходов с 1-го числа месяца, следующего за месяцем проведения конкурса (аукциона), равномерно в течение двух лет. В случае, если после осуществления предварительных расходов, осуществленных в целях приобретения лицензии, налогоплательщик принимает решение об отказе от участия в конкурсе (аукционе) либо о нецелесообразности приобретения лицензии, то указанные расходы также включаются в состав прочих расходов с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором налогоплательщиком принято указанное решение, равномерно в течение 2-х лет.

Исходя из положений абз. 4 п. 2 ст. 261 и абз. 8 и 9 п. 1 ст. 325 Налогового кодекса Российской Федерации свидетельствует о неправомерности правовой позиции заявителя, поскольку вопрос учета расходов, связанный с получением лицензии на право пользования недрами и с исполнением ее условий, направлен на равномерное распределение в течение установленного законодательством о налогах и сборах срока с установлением правил о включении в состав расходов, связанных с приобретением лицензии в течение 2-х лет с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором произведены данные расходы.

С учетом изложенного, расходы по заключенным Экономическим соглашениям подлежат учету во исполнение обязательств по лицензии в порядке абз. 4 п. 2 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации в течение 2-х лет с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ).

Вместе с тем, судом первой инстанции правомерно установлено, что налоговым органом неверно определена налоговая база по налогу на прибыль за 2013.

В данной части решение суда налоговыми органами не обжалуется.

Несогласие заявителя с оценкой судом представленных доказательств и сделанных на ее основе выводов по фактическим обстоятельствам, их иная оценка с его стороны, не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от28.09.2018 по делу № А40-61623/18 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судьяТ.Т. Маркова

СудьиМ.В. Кочешкова

О.С. Сумина