ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело № А64-2540/2016

г. Воронеж

5 июня 2017 года

Резолютивная часть постановления объявлена 29 мая 2017 года

В полном объеме постановление изготовлено 5 июня 2017 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи                                       Скрынникова В.А.,

судей:Ольшанской Н.А.,

ФИО1,

при ведении протокола судебного заседания  секретарем судебного заседания  ФИО2,

при участии в судебном заседании:

от общества с ограниченной ответственностью «ПромСтройЛогистика»: ФИО3, представителя по доверенности от 01.02.2017;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Тамбовской области: ФИО4, представителя по доверенности № 02-09 от 08.08.2016; ФИО5, представителя по доверенности № 02-08/07 от 03.04.2017,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ПромСтройЛогистика» на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 20.12.2016 по делу № А64-2540/2016 (судья Парфенова Л.И.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «ПромСтройЛогистика» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Тамбовской области (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) о признании недействительным решения от 20.10.2015 № 40 в части,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «ПромСтройЛогистика» (далее также – ООО «ПромСтройЛогистика», Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Тамбовской области (далее также – Межрайонная ИФНС России № 4 по Тамбовской области, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 4833270 руб., пени по НДС в сумме 988640 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ по НДС в сумме 966654 руб., доначисления налога на прибыль в сумме 3313290 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 760797 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ по налогу на прибыль в сумме 662658 руб. (с учетом уточнения в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, принятого судом, т.14 л.д. 116). 

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 20.12.2016 в удовлетворении заявленных требований было отказано.

Считая принятое решение незаконным и необоснованным, общество с ограниченной ответственностью «ПромСтройЛогистика» обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Тамбовской области от 20.12.2016 года и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований.

В обоснование апелляционной жалобы ее заявитель ссылается на то, что суд первой инстанции дал ненадлежащую оценку представленным Обществом документам по взаимоотношениям с его контрагентами: ООО «Альфа» и ООО «АГРОПРОМ». По мнению Общества, представленные документы (акты, счета-фактуры, платежные поручения, выписки по расчетному счету) свидетельствуют о реальности спорных хозяйственных операций, произведенные расходы и налоговые вычеты документально подтверждены, тогда как налоговый орган не представил бесспорных доказательств того, что хозяйственные операции со спорными контрагентами не осуществлялись.

По мнению Общества, вывод суда первой инстанции о том, что ООО «ПромСтройЛогистика» получило необоснованную налоговую выгоду вследствие отнесения к расходам в целях исчисления налога на прибыль организаций затрат и принятия к налоговым вычетам  налога на добавленную стоимость по оказанным ООО «Альфа» и ООО «АГРОПРОМ» услугам по оформлению разрешений на движение автомобилей, осуществляющих перевозку НГТ, по аренде автомобиля для замера проходных высот и разработке маршрута перевозки, по аренде автомобиля прикрытия, по выполнению работ по отключению электричества по маршруту и устранению провисания проводов, по аренде автомобиля VOLVO для перевозки НГТ (в части вычетов НДС в сумме 416441 руб.) является неверным, поскольку перевозка спорных грузов в пункты назначения осуществлена, что налоговым органом не оспаривается.

В связи с чем, как указывает Общество, пока не доказано обратное, действует презумпция о том, что указанные услуги фактически оказаны ООО «Альфа» и ООО «АГРОПРОМ». Отсутствие в собственности у ООО «Альфа» и ООО «АГРОПРОМ» необходимой техники не свидетельствует о невозможности оказания спорных услуг, поскольку она, в свою очередь, могла быть привлечена на условиях аренды у иных лиц.

Оспаривая доначисления по налогу на прибыль по эпизоду несоответствия данных налоговой декларации данным налогового регистра, Общество ссылается на то, что данное несоответствие обусловлено сбоем в программе учета затрат. В подтверждение факта несения спорных расходов Обществом представлен акт выполненных работ №3003/25-02/2013 от 30.03.2013 г. на сумму 672200 руб. (контрагент ООО «Альфа»).

Межрайонная ИФНС России № 4 по Тамбовской области в представленном посредством сервиса «Мой арбитр» отзыве на апелляционную жалобу и дополнениях, ссылаясь на законность и обоснованность решения суда первой инстанции, возражает против доводов апелляционной жалобы и просит суд апелляционной инстанции оставить решение Арбитражного суда Тамбовской области от 16.12.2016 без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Рассмотрение дела откладывалось.

В судебном заседании 23.05.2017 в порядке статьи 163 АПК РФ объявлялся перерыв до 29.05.2017.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, заслушав представителей Общества и налогового органа, явившихся в судебное заседание, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению частично, а решение суда первой инстанции отмене в части.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 4 по Тамбовской области была проведена выездная налоговая проверка соблюдения правомерности исчисления и уплаты ООО «ПромСтройЛогистика» налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 15.03.2011  по 31.12.2013 , налога на доходы физических лиц за период с 15.03.2011 по 23.09.2014.

Результаты проверки отражены в акте налоговой проверки от 02.07.2015. 

По итогам рассмотрения акта и материалов проверки налоговым органом принято решение о привлечении ООО «ПромСтройЛогистика» к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.10.2015 №40.

Согласно данному решению Обществу предложено уплатить: налог на добавленную стоимость в сумме 4945435 руб., пени по НДС в сумме 1004878 руб.; штраф по НДС в сумме 989087 руб., налог на прибыль в сумме 3313290 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 760797 руб., штраф по налогу на прибыль в сумме 662658 руб., пени по НДФЛ в сумме 2 руб.; штраф в соответствии со статьей 123 НК РФ в сумме 440 руб., штраф в соответствии с ст. 126 НК РФ в сумме 400 руб. (за непредставление 2 справок по НДФЛ за 2012г.), а также Общество привлечено к ответственности в соответствии с п.1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов в сумме 6200 руб.

Решение Межрайонной ИФНС России № 4 по Тамбовской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.10.2015 № 40 было обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области №05-12/2/6 от 25.01.2016г. обжалуемое решение Межрайонной ИФНС России № 4 по Липецкой области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.10.2015 №40 оставлено без изменения, апелляционная жалоба – без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, полагая, что оно противоречит действующему законодательству и нарушает права и законные интересы,  ООО «ПромСтройЛогистика» обратилось в арбитражный суд с заявлением, в котором просило признать указанное решение недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 4833270 руб., пени по НДС в сумме 988640 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ по НДС в сумме 966654 руб., доначисления налога на прибыль в сумме 3313290 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 760797 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ по налогу на прибыль в сумме 662658 руб. (с учетом уточнения т.14 л.д.116).

Оценив представленные налоговым органом и налогоплательщиком в материалы дела доказательства, доводы и возражения лиц, участвующих в деле, в их совокупности и взаимосвязи суд первой инстанции исходил из того, что представленные налогоплательщиком документы в подтверждение оказания ООО «Альфа» и ООО «АГРОПРОМ» услуг по оформлению разрешений на движение автомобилей, осуществляющих перевозку НГТ, по аренде автомобиля для замера проходных высот и разработке маршрута перевозки, по аренде автомобиля прикрытия, по выполнению работ по отключению электричества по маршруту и устранению провисания проводов не подтверждают реальность указанных хозяйственных операций. 

Отказывая в удовлетворении требований по эпизоду несоответствия данных налоговой декларации по налогу на прибыль регистрам налогового учета на  сумму 697381 руб., суд первой инстанции исходил из того, что заявителем не представлены доказательства сбоя программы и представления в налоговый орган дополнительных документов, подтверждающих соответствующие расходы. В этой связи суд посчитал, что спорные расхождения в размере 697381 руб. документально не подтверждены.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции в данной части являются правильными, соответствуют действующему законодательству и представленным в материалы дела доказательствам.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. 

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. 

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (подпункт 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ).

В соответствии со статьей 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов- фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

При этом вычетам подлежат, если иное не установлено НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Основанием для уменьшения подлежащих уплате сумм налога на установленные налоговые вычеты являются в соответствии со статьями 168, 169 НК РФ счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой (абзац 1 пункта 4 статьи 168 НК РФ РФ).

Пункт 2 статьи 169 НК РФ устанавливает, что счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 указанной статьи.

Счета-фактуры должны соответствовать требованиям, предусмотренным статьей 169 НК РФ и содержать непротиворечивую и достоверную информацию, подтверждать реальность совершения налогоплательщиком соответствующих хозяйственных операций.

Так, согласно пунктам 5, 5.1, 6 статьи 169 НК РФ в счете-фактуре, выставляемом при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должны быть указаны: порядковый номер и дата выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цена (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговая ставка; сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг); стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога; подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица.

Из системного анализа вышеназванных норм следует, что для  налогоплательщиков налога на добавленную стоимость право на применение налогового вычета по НДС возникает при соблюдении следующих условий: товары (работы, услуги) должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ и приняты к учету; у налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 НК РФ и соответствующие первичные документы с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии с требованиями законодательства РФ.

При соблюдении требований, указанных в статьях 169, 171, 172 НК РФ  налогоплательщик вправе претендовать на вычеты по НДС. При этом представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Статьей 247 НК РФ предусмотрено, что объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. 

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 6.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. 

 Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются наименование документа; дата составления документа; наименование экономического субъекта, составившего документ;  содержание факта хозяйственной жизни; величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

 Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания..

Учитывая назначение первичных документов, они должны содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога необходимо исходить из того, подтверждают представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет, то есть условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены. 

По смыслу приведенных норм для применения вычетов по НДС и включения понесенных затрат в состав расходов по налогу на прибыль налогоплательщик обязан доказать их правомерность.

При этом обязанность представления документов, подтверждающих налоговые вычеты и произведенные расходы, лежит на налогоплательщике с учетом того, что данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в подтверждение права на налоговый вычет, должны отвечать установленным законодательством РФ требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство РФ связывает правовые последствия.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. 

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. 

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции,                       не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Пунктом 4 Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 определено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. 

Согласно пункту 5 вышеуказанного Постановления о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа, в частности, о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствии необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

       Основанием для отказа ООО «ПромСтройЛогистика» в принятии расходов и применении налоговых вычетов по НДС по сделкам с контрагентами – ООО «Альфа» и ООО «Агропром» послужил вывод инспекции об отсутствии реального осуществления данными организациями  услуг по оформлению разрешений на движение автомобилей, осуществляющих перевозку НГТ, по аренде автомобиля для замера проходных высот и разработке маршрута перевозки, по аренде автомобиля прикрытия, по выполнению работ по отключению электричества по маршруту и устранению провисания проводов в рамках заключенных Обществом с ними договоров: с ООО «Альфа» договора на оказание услуг №21-01/2013 от 21.01.2013г. и договора №25-02/2013 аренды техники с экипажем (транспортной экспедиции) от 25.02.2013г., с ООО «Агропром» договора аренды техники с экипажем №03/09/13 от 03.09.2013г.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, между ООО «Промстройлогистика» (Экспедитор) и ОАО «Тамбовский завод «Комсомолец» (Клиент) были заключены договор оказания услуг транспорта, грузоподъемных машин и строительных механизмов №01/13 от 09.01.2013г. (л.д. 112-116 т.1) и договор транспортно-экспедиционного обслуживания №1001-2013 от 10.01.2013г. (л.д. 117-216 т.1). 

Согласно договору оказания услуг транспорта заказчик (ОАО «Тамбовский завод «Комсомолец») поручает, а исполнитель (ООО «ПромСтройЛогистика») принимает на себя обязанность по оказанию транспортных услуг по перевозке грузов автотранспортом и оказания услуг грузоподъемных машин и строительных механизмов по заявке заказчика, подаваемой в письменной или устной форме. 

По договору транспортно-экспедиционного обслуживания №1001-2013 от 10.01.2013г. экспедитор (ООО «ПромСтройЛогистика») принимает на себя обязательства за вознаграждение и за счет клиента от своего имени выполнять или организовывать выполнение транспортно-экспедиционных услуг/работ, связанных с перевозкой грузов Клиента (ОАО «Тамбовский завод «Комсомолец») автомобильным, железнодорожным, морским, речным и воздушным видами транспорта, а также контейнерными и сборными отправками, а Клиент обязуется компенсировать возникшие расходы и вознаграждение экспедитора (п.1.1 договора). Экспедитор обязан организовать прием поручений Клиента на транспортно- экспедиторские услуги/работы; обеспечить подачу транспортных средств под загрузку (выгрузку) в согласованные сроки; надлежащим образом и за счет Клиента производить расчеты за услуги третьих лиц, принимающих участие в процессе грузоперевозки и своевременно выставлять Клиенту соответствующие счета на оплату транспортно-экспедиторских услуг и иных дополнительных работ, выполненных в процессе перевозки груза; представлять Клиенту следующие документы: счета на оплату услуг/работ, акт приемки услуг/работ по транспортно-экспедиторскому обслуживанию, счет-фактуру; Экспедитор имеет право выбирать или изменять вид транспорта, маршрут перевозки груза, последовательность перевозки груза различными видами транспорта, перевозчиков груза, а также определять условия заключаемых договоров перевозки грузов; проверять правильность заполнения представленных клиентом документов, а также информации об условиях перевозки груза и иной информации, необходимой для исполнения экспедитором обязанностей; В соответствии с пунктами 3.1.1, 3.1.2, 3.1.3, 3.1.4, 3.1.5, 3.1.6,3.1.8, 3.1.11 договора Клиент обязан заблаговременно предоставлять Экспедитору Поручение (по форме Приложения №1) на транспортно-экспедиторское обслуживание в зависимости от вида перевозки; полную, точную, достоверную информацию о свойствах груза, об условиях его перевозки, представлять документы, необходимые для осуществления таможенного, санитарного контроля; указывать особые свойства груза, вследствие которых может быть нанесен вред грузу, другим грузам, транспортным средствам и оборудованию, окружающей среде, людям; обеспечивать своевременное предъявление грузов к перевозке, их получению, принимать доставленный груз; предъявлять грузы к перевозке в надлежащей таре, упаковке, с маркировкой, не превышать технические нормы загрузки транспортных средств; обеспечить беспрепятственный проезд и маневрирование автомобилей с грузом и контейнерами в местах погрузки/выгрузки, согласовывать время на проведение погрузочных (разгрузочных) работ по возможности согласно планов Экспедитора по подаче автотранспорта; возмещать Экспедитору денежные расходы по исполнению поручения Клиента на транспортно-экспедиторское обслуживание.

В силу раздела 4 договора приемка выполненных Экспедитором услуг осуществляется на основании двустороннего акта приемки услуг/работ по транспортно-экспедиторскому обслуживанию. В стоимость транспортно- экспедиторских услуг входят вознаграждение Экспедитора, возмещаемые расходы по оплате услуг/работ перевозчиков и других предприятий, связанные с организацией перевозки и транспортно-экспедиторскому обслуживанию груза Клиента. Дополнительные расходы, связанные с организацией перевозки и транспортно-экспедиторского обслуживания грузов Клиента оплачиваются последним отдельно на основании выставленных счетов Экспедитора. Если другого не согласовано в поручении Клиента, вознаграждение Экспедитора по организации услуг перевозки и транспортно-экспедиторского обслуживания, выполнению услуг/работ собственными силами составляет разницу между стоимостью, указанной в поручении Клиента и суммой возмещаемых расходов, связанных с данной перевозкой, но не менее 5% от стоимости таких услуг/работ.

        По договору транспортно-экспедиционного обслуживания № 1001-2013 от «10» января 2013 ООО «ПромСтройЛогистика» оказывало услуги по обеспечению перевозки и экспедиторские услуги по перемещению в пункты назначения производимых ОАО «Тамбовский завод «Комсомолец» крупногабаритных грузов по маршрутам: 

<

...> - Ленинградская обл., г. Усть-Луга, площадка ООО «НОВАТЭК-Усть-Луга», территория Морского торгового порта Усть-Луга, на берегу Финского залива (поручение экспедитору №1 от 10.01.2013г.), по маршруту 

<

...> - 

<

...> д. 39'А" (поручение экспедитору №2 от 15.02.2013г.) и по маршруту 

<

...>- Московская обл., г. Воскресенск (поручение экспедитору №5 от 27.03.2013г.).

        Для надлежащего выполнения услуг по данному договору ООО «ПромСтройЛогистика» (заказчик) заключило с контрагентом ООО «Альфа» (исполнитель) договор на оказание услуг №21-01/2013 от 21.01.2013г. и договор №25-02/2013 аренды техники с экипажем (транспортной экспедиции) от 25.02.2013г.

Предметом договора оказания услуг являлось предоставление исполнителем на возмездной основе услуг по сопровождению перевозки  крупногабаритного груза, связанных с выполнением работ по отключению электричества по маршруту и устранению провисания проводов (т.6 л.д.24-25). Стоимость услуг согласована в Приложении №1 от 21.01.2013 .

По договору аренды техники с экипажем (транспортной экспедиции) исполнитель (ООО «Альфа») принимало на себя обязанность обеспечить перевозку крупногабаритного и/или тяжеловесного груза, оказать услуги организации сопровождения груза автомобилем прикрытия или патрульным автотранспортом исполнителя транспортных средств заказчика, осуществляющего перевозку груза. 

В приложениях к договору стороны согласовали стоимость отдельных услуг, входящих в предмет договора. В Приложениях №1 от 27.02.2013г., №2 от 05.03.2013г., №4 от 01.04.2013 – стоимость оформления разрешений на движение автомобилей, осуществляющих перевозку НГТ, по маршруту г. Тамбов-г. Усть-Луга (Ленинградская обл.). В Приложении №3 от 21.03.2013г., №6 от 07.05.2013, №7 от 10.06.2013 – стоимость аренды автомобиля для замера проходных высот и разработки маршрута г. Тамбов- с. Ржевка (Щебекинский район Белгородской области), стоимость аренды автомобиля прикрытия (конвой №1, №2, №3, №4 по маршруту г. Тамбов – с. Ржевка, стоимость оформления разрешений на движение автомобилей, осуществляющих перевозку НГТ по маршруту г. Тамбов – с. Ржевка, стоимость аренды автомобилей VOLVO с п/п низкорамный трал для перевозки НГТ по маршруту г. Тамбов – с. Ржевка, в Приложении №5 стоимость оформления разрешений на движение автомобилей, осуществляющих перевозку НГТ по маршруту г.Тамбов – г.Воскресенск (Московская обл.), стоимость аренды автомобиля для замера проходных высот и разработки маршрута г.Тамбов – г.Воскресенск (Московская обл.), стоимость аренды автомобиля прикрытия по маршруту г.Тамбов – г.Воскресенск (Московская обл.).

Также для оказания услуг по договорам №01/13 от 09.01.2013 и №1001-2013 от 10.01.2013 ООО «Промстройлогистика» (арендатор) с ООО «Агропром» (арендодатель) был заключен договор аренды техники с экипажем №03/09/13 от 03.09.2013г. 

В силу п.1.1 данного договора арендодатель обязывался передать арендатору во временное владение и пользование транспортные средства и строительные механизмы в соответствии с приложением. В Приложении указаны транспортные средства (экскаваторы, автокран, автомашины ГАЗ, Маз, КАМАЗ, погрузчик фронтальный, автоманипулятор, Газель и др. без указания гос. номеров) и оценочная стоимость одной единицы. 

        В подтверждение факта несения расходов по оплате услуг по оформлению разрешений на движение автомобилей, осуществляющих перевозку НГТ, по аренде автомобиля для замера проходных высот и разработке маршрута перевозки, по аренде автомобиля прикрытия, по выполнению работ по отключению электричества по маршруту и устранению провисания проводов в рамках заключенных Обществом с ООО «Альфа» и ООО «Агропром» договоров налоговому органу в ходе выездной налоговой проверки и суду в материалы дела были представлены акты с указанием наименования соответствующих услуг, единицы измерения, их количества и стоимости, счета-фактуры, а также платежные документы.

        Проанализировав представленные документы в отношении сопутствующих перевозке услуг, проведя необходимые мероприятия налогового контроля, налоговый орган пришел к выводу о том, что, несмотря на наличие первичных документов спорные услуги фактически не оказывались, а оформление документов с контрагентами ООО «Альфа» и ООО «Агропром» было осуществлено исключительно с целью завышения расходов Общества и получения налоговых вычетов по НДС.

        При этом налоговым органом не ставилась под сомнение реальность перевозки грузов от завода-изготовителя до пункта назначения по вышеуказанным маршрутам, в связи с чем, были приняты расходы Общества по перевозке грузов. Данный факт сторонами подтвержден и не оспаривается.

Рассматривая спор по эпизоду непринятия в состав расходов по налогу на прибыль и в состав налоговых вычетов услуг по оформлению разрешений на движение автомобилей, осуществляющих перевозку НГТ, по аренде автомобиля для замера проходных высот и разработке маршрута перевозки, по аренде автомобиля прикрытия, по выполнению работ по отключению электричества по маршруту и устранению провисания проводов, суд апелляционной инстанции полагает необходимым учесть следующее.

В соответствии со ст.801 ГК РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором.

Как видно из содержания договора транспортно-экспедиционного обслуживания №1001-2013 от 10.01.2013г., заключенного между ОАО «Тамбовский завод «Комсомолец» (Клиент) и ООО «ПромСтройЛогистика» (Экспедитор) последний взял на себя обязательства за вознаграждение и за счет клиента от своего имени выполнять или организовывать выполнение транспортно-экспедиционных услуг/работ, связанных с перевозкой грузов ОАО «Тамбовский завод «Комсомолец».

Указанное не означает, что все услуги, входящие по своей сути в состав экспедиторских, должны быть выполнены непосредственно самим экспедитором (ООО «ПромСтройЛогистика») и соответственно, допускает, в рамках договорных отношений привлечение иных лиц для их выполнения в полном объеме, либо каких-либо отдельных услуг.

Однако, в такой ситуации Экспедитор, ответственный за организацию перевозки в целом, берет на себя все риски, связанные с надлежащим выполнением третьими лицами возложенных на них функций (услуг), в связи с чем, в рамках обычного делового оборота не должен ограничиваться формальной проверкой правоспособности контрагентов. 

Следует также учитывать, что в соответствии со ст.38 НК РФ под услугой для целей налогообложения понимается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления деятельности.

С учетом специфики хозяйственных операций по приобретению и реализации услуг, установление связи затрат на приобретение услуг с хозяйственной деятельностью налогоплательщика осуществляется на основании данных первичных бухгалтерских документов и иных доказательств, свидетельствующих о фактическом оказании услуг, а также данных о том, в чем конкретно выражалась деятельность по оказанию услуг.

Суд первой инстанции правомерно исходил из недоказанности реального осуществления услуг по оформлению разрешений на движение автомобилей, осуществляющих перевозку НГТ, по аренде автомобиля для замера проходных высот и разработке маршрута перевозки, по аренде автомобиля прикрытия, по выполнению работ по отключению электричества по маршруту и устранению провисания проводов именно привлеченными Обществом на основании отдельных договоров контрагентами – ООО «Альфа» и ООО «Агропром».

Документов, свидетельствующих об осуществлении каких - либо действий непосредственно обществами ООО «Альфа» и ООО «Агропром» в соответствии с условиями заключенных с ними договоров от своего имени ООО «ПромСтройЛогистика» не представлено.

Имеющиеся в материалах дела счета-фактуры, акты выполненных работ (оказанных услуг), выставленные Обществу его контрагентами ООО «Альфа» и ООО «Агропром», платежные документы, не могут быть оценены  судом в качестве доказательств, подтверждающих выполнение данными организациями взятых на себя обязательств, и обоснованность произведенных Обществом расходов по их оплате.

Согласно статьи 31 Федерального закона от 08.11.2007 № 257-ФЗ «Об автомобильных дорогах и дорожной деятельности в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» (в редакции, действующий в спорный период) движение по автомобильным дорогам транспортного средства, осуществляющих перевозку опасных, тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов, допускается при наличии специального разрешения.

Таким образом, то обстоятельство, что перевозка крупногабаритных и/или тяжеловесных грузов по дорогам невозможна без наличия полученных в установленном порядке разрешений, является очевидным. Однако это не означает в каждом случае обязательность обращения к посреднику за организацией получения соответствующих разрешений, в связи с чем, в каждом конкретном случае для установления факта оказания подобных услуг требуются иные, помимо актов, счетов-фактур, и платежных документов, доказательства, которые при их анализе и оценке в совокупности с указанными первичными документами позволят прийти к безусловному выводу о том, что спорные услуги фактически оказаны.

Приказом Минтранса России от 24 июля 2012 № 258 (Зарегистрирован в Минюсте России 11 октября 2012 г. № 25656) утвержден Порядок выдачи специального разрешения на движение по автомобильным дорогам транспортного средства, осуществляющего перевозки тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов (далее - Порядок). 

Согласно пунктам 2, 3 и 6 Порядка специальное разрешение на движение по автомобильным дорогам транспортного средства, осуществляющего перевозки тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов (далее - специальное разрешение), выдается уполномоченными органами, указанными в части 6 статьи 31 Федерального закона от 8 ноября 2007 г. № 257-ФЗ, владельцу транспортного средства или его представителю на основании их заявления.

В силу пунктов 13 и 14 Порядка заявление регистрируется в журнале регистрации заявлений должностным лицом уполномоченного органа (подведомственного учреждения (организации) в течение одного рабочего дня с даты его поступления.

 По обращению заявителя уполномоченный орган (подведомственное учреждение (организация)) предоставляет ему сведения о дате поступления заявления и его регистрационном номере.

Таким образом, в совокупности с первичными документами об оказании услуг ООО «Альфа» и ООО «Агропром» могли бы свидетельствовать представленные вместе с актами копии заявлений от имени указанных лиц, подтвержденные соответствующими записями в журналах их регистрации.

У ООО «ПромСтройЛогистика» такие документы отсутствуют. 

Общество не проявило должную степень заботливости и осмотрительности, осуществив приемку и оплату спорных услуг только на основании актов оказания услуг, в которых содержание услуги указано как «оформление разрешений на движение автомобилей, осуществляющих перевозку НГТ». 

При этом ООО «ПромСтройЛогистика», осуществляющее свою деятельность на рынке автоперевозок, не могло быть не осведомлено о нормативных документах, регламентирующих порядок перевозки крупногабаритных грузов.

Ссылка Общества на наличие у водителей, осуществлявших перевозку, специальных разрешений, не свидетельствует о том, что услуги по оформлению разрешений на движение автомобилей, осуществляющих перевозку НГТ оказаны ООО «Альфа», поскольку специальные разрешения могут выдаваться непосредственно владельцам транспортных средств по их заявлению.

При этом из представленных суду документов не усматривается, в чем именно состояли принятые Обществом услуги по оформлению разрешений на движение автомобилей, осуществляющих перевозку НГТ.

Напротив, в ходе проведения мероприятий налогового контроля налоговым органом направлялись соответствующие запросы в уполномоченные на выдачу разрешений органы по маршрутам, указанным в актах приемки услуг (ФКУ Упрдор Москва-Волгоград; Управление автомобильных дорог Тамбовской области; МКУ «Дирекция  городских  дорог»   г.Тамбова;   МУП   «Тамбовгортранс»  г. Тамбова;  ФГУ  ФУАД «Центральная Россия»; ФКУ «Черноземуправтодор»;Управление "Мосавтодор"; Управление автомобильных дорог и дорожной деятельности Воронежской области; ФКУ Упрдор «Россия»; ГУ Управление автомобильных дорог общего пользования и транспорта Белгородской области; ООО «Эко-строй» г. Воскресенск), которые не подтвердили факт выдачи специальных разрешений ООО «Альфа».

Из представленных в ходе проверки налоговому органу копий разрешений на перевозку НГТ по дорогам общего пользования следует, что часть из них были выданы индивидуальным предпринимателям, но маршруты, указанные в данных разрешениях, не совпадает с маршрутами перевозок, отраженных в актах оказанных услуг, а другая часть выданы на местные перевозки в границах Белгородской области.

Согласно пункту 16 Порядка в процессе рассмотрения заявлений на получение специальных разрешений уполномоченный орган осуществляет необходимые согласования маршрута движения транспортного средства, при перевозке тяжеловесных грузов - с владельцами автомобильных дорог, по которым проходит такой маршрут , при перевозке крупногабаритных грузов, - с владельцами автомобильных дорог и органами управления Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел Российской Федерации.

В соответствии с законодательством Российской Федерации согласование маршрута транспортного средства осуществляется путем предоставления документа о согласовании.

Согласно пунктам 17-21 Порядка уполномоченный орган в течение четырех рабочих дней со дня регистрации заявления:

1) устанавливает путь следования по заявленному маршруту;

2) определяет владельцев автомобильных дорог по пути следования заявленного маршрута;

3) направляет в адрес владельцев автомобильных дорог, по дорогам которых проходит данный маршрут, часть маршрута, заявку на согласование маршрута транспортного средства, осуществляющего перевозки тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов, в которой указываются: наименование органа, направившего заявку, исходящий номер и дата заявки, вид перевозки; маршрут движения (участок маршрута); наименование и адрес владельца транспортного средства; государственный регистрационный знак транспортного средства; предполагаемый срок и количество поездок; характеристика груза (наименование, габариты, масса); параметры транспортного средства (автопоезда) (расстояние между осями, нагрузки на оси, количество осей, масса транспортного средства (автопоезда) без груза/с грузом, габариты транспортного средства (автопоезда)); необходимость автомобиля прикрытия (сопровождения), предполагаемая скорость движения, подпись должностного лица (в случае направления заявки на бумажном носителе).

 Заявка, указанная в подпункте 3 пункта 17 настоящего Порядка, регистрируется владельцем автомобильной дороги в течение одного рабочего дня с даты ее поступления, в том числе в ведомственных информационных системах или единой системе межведомственного электронного взаимодействия при использовании таких систем.

 Согласование маршрута транспортного средства, осуществляющего перевозки тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов, проводится владельцами автомобильных дорог в течение четырех рабочих дней с даты поступления от уполномоченного органа заявки, указанной в подпункте 3 пункта 17 настоящего Порядка.

При согласовании маршрута транспортного средства, осуществляющего перевозки тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов, владельцами автомобильных дорог определяется возможность осуществления перевозки тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов, исходя из грузоподъемности и габаритов искусственных и иных инженерных сооружений, несущей способности дорожных одежд на заявленном маршруте с использованием методов, установленных действующими нормами, на основании сведений автоматизированных баз данных о состоянии дорог и искусственных сооружений, а также материалов оценки технического состояния автомобильных дорог, дополнительных обследований искусственных сооружений.

При согласовании маршрута транспортного средства, осуществляющего перевозки тяжеловесных грузов, владельцем автомобильной дороги в адрес уполномоченного органа направляется расчет платы в счет возмещения вреда, причиняемого автомобильным дорогам транспортным средством, осуществляющим перевозку тяжеловесного груза.

В случае если будет установлено, что по маршруту, предложенному заявителем, для осуществления перевозки тяжеловесного и (или) крупногабаритного груза требуется составление специального проекта, проведение обследования автомобильных дорог, их укрепление или принятие специальных мер по обустройству автомобильных дорог, их участков, а также пересекающих автомобильную дорогу сооружений и инженерных коммуникаций уполномоченный орган информирует об этом заявителя и дальнейшее согласование маршрута транспортного средства, осуществляющего перевозки тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов, осуществляется в соответствии с главой V настоящего Порядка.

 После согласования маршрута транспортного средства, осуществляющего перевозки тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов, всеми владельцами автомобильных дорог, входящих в указанный маршрут, уполномоченный орган оформляет специальное разрешение и в случаях, установленных пунктом 16 настоящего Порядка, направляет в адрес территориального органа управления Госавтоинспекции МВД России на региональном или межрегиональном уровне по месту расположения уполномоченного органа (в случае международных перевозок - в федеральный орган управления Госавтоинспекции МВД России, либо в определенный им территориальный орган управления Госавтоинспекции МВД России на региональном или межрегиональном уровне) заявку на согласование маршрута транспортного средства, осуществляющего перевозки тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов, которая состоит из оформленного специального разрешения с приложением копий документов, указанных в подпунктах 1 - 3 пункта 9 настоящего Порядка, и копий согласований маршрута транспортного средства. Заявка регистрируется Госавтоинспекцией в течение одного рабочего дня с даты ее получения.

Согласование маршрута транспортного средства, осуществляющего перевозки тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов, проводится Госавтоинспекцией в течение четырех рабочих дней с даты регистрации заявки, полученной от уполномоченного органа.

 При согласовании маршрута транспортного средства, осуществляющего перевозки тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов, Госавтоинспекция делает записи в специальном разрешении о согласовании в пунктах «Вид сопровождения», «Особые условия движения» и «Владельцы автомобильных дорог, сооружений, инженерных коммуникаций, органы управления Госавтоинспекции и другие организации, согласовавшие перевозку» (номер и дату согласования, фамилию, имя, отчество и должность сотрудника Госавтоинспекции), которые скрепляются печатью, подписью должностного лица Госавтоинспекции, и направляет такой бланк специального разрешения в уполномоченный орган.

Таким образом, согласование маршрута движения транспортного средства, перевозящего тяжеловесные и/или крупногабаритные грузы нормативно регламентировано и осуществляется посредством переписки уполномоченного органа с владельцами автомобильных дорог по пути следования и с органами ГИБДД в процессе которой определяется возможность осуществления перевозки тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов, исходя из грузоподъемности и габаритов искусственных и иных инженерных сооружений, несущей способности дорожных одежд на заявленном маршруте с использованием методов, установленных действующими нормами, на основании сведений автоматизированных баз данных о состоянии дорог и искусственных сооружений, а также материалов оценки технического состояния автомобильных дорог, дополнительных обследований искусственных сооружений.

В том случае, если для осуществления перевозки тяжеловесного и (или) крупногабаритного груза требуется проведение обследования автомобильных дорог, их укрепление или принятие специальных мер по обустройству автомобильных дорог, их участков, а также пересекающих автомобильную дорогу сооружений и инженерных коммуникаций уполномоченный орган информирует об этом заявителя и дальнейшее согласование маршрута транспортного средства, осуществляющего перевозки тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов, осуществляется в соответствии с главой V настоящего Порядка.

Пунктом 23 Порядка предусмотрено, что владельцы пересекающих автомобильную дорогу сооружений и инженерных коммуникаций в течение двух рабочих дней со дня регистрации ими заявки направляют владельцу автомобильной дороги и уполномоченному органу информацию о предполагаемом размере расходов на принятие указанных мер и условиях их проведения.

Уполномоченный орган в течение одного рабочего дня со дня получения информации от владельцев пересекающих автомобильную дорогу сооружений и инженерных коммуникаций информирует об этом заявителя.

При необходимости может быть произведена оценка технического состояния автомобильных дорог, в том числе в случае, когда масса транспортного средства (автопоезда) с грузом или без превышает фактическую грузоподъемность искусственных дорожных сооружений, расположенных по маршруту транспортного средства, осуществляющего перевозку тяжеловесного груза. В таких случаях владельцы автомобильных дорог в течение двух рабочих дней с даты регистрации ими заявки, полученной от уполномоченного органа, направляют в уполномоченный орган информацию о необходимости проведения оценки технического состояния автомобильных дорог или их участков и предполагаемых расходах на осуществление указанной оценки (п.26 Порядка).

 По результатам оценки технического состояния автомобильных дорог или их участков определяется возможность осуществления перевозки тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов по заявленному маршруту, условия такой перевозки, а также необходимость укрепления автомобильных дорог или принятия специальных мер по обустройству автомобильных дорог или их участков и расходы на проведение указанных мероприятий.

Заявители возмещают владельцам автомобильных дорог расходы на проведение оценки технического состояния автомобильных дорог путем возмещения расходов исполнителям, проводившим данную оценку (п.30 Порядка).

 Сроки и условия проведения укрепления автомобильных дорог и (или) принятия специальных мер по обустройству автомобильных дорог или их участков определяются в зависимости от объема выполняемых работ владельцами автомобильных дорог и пересекающих автомобильную дорогу сооружений и инженерных коммуникаций.

Заявители возмещают владельцам автомобильных дорог расходы на укрепления автомобильных дорог или принятия специальных мер по обустройству автомобильных дорог или их участков путем возмещения расходов исполнителям, проводившим данные работы.

 После проведения оценки технического состояния автомобильных дорог или их участков и (или) укрепления автомобильных дорог или принятия специальных мер по обустройству автомобильных дорог или их участков владельцы автомобильных дорог направляют в уполномоченный орган согласование маршрута тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов по заявленному маршруту и расчет платы в счет возмещения вреда, причиняемого автомобильным дорогам транспортным средством, осуществляющим перевозку тяжеловесного груза.

 В случае, если характеристики автомобильных дорог или пересекающих автомобильную дорогу сооружений и инженерных коммуникаций не позволяют осуществить перевозку тяжеловесных и (или) крупногабаритных грузов по указанному в заявлении маршруту, владельцы автомобильных дорог направляют в уполномоченный орган мотивированный отказ в согласовании заявки (пункты 33-35 Порядка).

Учитывая, что процедура получения специального разрешения, составной частью которой является согласование маршрута передвижения транспортного средства, а также оценка необходимости принятия специальных мер по обустройству пересекающих автомобильную дорогу сооружений и инженерных коммуникаций, нормативно регламентирована с указанием лиц, ответственных за согласование и проведение соответствующих работ, сроков проведения согласования, привлечение на этом этапе сторонней организации, которая не является ни владельцем автомобильных дорог, ни владельцем пересекающих их инженерных сооружений, по мнению суда апелляционной инстанции, не обусловлено разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом в ходе рассмотрения дела Обществом не представлено каких-либо доказательств, содержащих сведения о том, в чем конкретно заключалось содержание услуг по аренде автомобиля для замера проходных высот и разработке маршрута перевозки, по аренде автомобиля прикрытия, по выполнению работ по отключению электричества по маршруту и устранению провисания проводов, которые согласно представленным документов были оказаны ООО «Альфа» и ООО «Агропром».  

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что имеющимися в материалах дела доказательствами не подтверждается как сам факт оказания указанными организациями спорных услуг, так и влияние данных услуг на результат хозяйственной деятельности налогоплательщика.

В соответствии с разъяснением, данным в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды,  экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности,  достоверны. 

При этом под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В соответствии с пунктами 3, 4 указанного постановления Пленума ВАС РФ налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), а также налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно п.9 Постановления Пленума ВАС РФ установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (п.11 указанного постановления Пленума ВАС РФ).

В рамках выездной налоговой проверки налоговым органом проведены мероприятия налогового контроля, в результате которых установлено, что основным видом деятельности ООО «Альфа» согласно данным ЕГРЮЛ является прочая оптовая торговля. Среднесписочная численность работников в 2013 году составила 1 человек. В собственности ООО «Альфа» имелось два легковых автомобиля марки Порше 911 и Порше Кайен S. Согласно данным о движении денежных средств по расчетному счету на него поступали денежные средства в виде возврата излишне перечисленных сумм, выручки от реализации металлолома, оборудования, стройматериалов, строительных работ. Поступавшие средства в тот же день перечислялись на счета иных организаций  и индивидуальных предпринимателей.

Межрайонной ИФНС России №4 по Тамбовской области направлялось поручение в Межрайонную ИФНС России №8 по Воронежской области о допросе ФИО6 – руководителя и единственного учредителя ООО «Альфа». В ответ было получено уведомление №181 от 05.02.2015 г. в котором инспекция сообщала о том, что свидетель на допрос явился, но согласно п/п. 1 п. 2 ст.90 НК РФ допрошен не был, поскольку перед началом допроса заявил, что состоит на учете в психоневрологическом диспансере и является инвалидом с детства.

Позднее, ФИО6 был опрошен оперуполномоченным УЭБ и ИК УМВД России по Тамбовской области ФИО7 Из протокола опроса от 16.04.2015 г. (т.12, л.д.64-66) следует, что ФИО6 по предложению молодого человека по имени Денис за 500 руб. на свое имя зарегистрировал ООО «Альфа». У нотариуса было оформлена доверенность на имя неизвестного ему человека. Соответственно деятельность в качестве директора он не осуществлял. ООО «ПромСтройЛогистика» и его директор ФИО8 ему не знакомы.

ООО «Агропром» зарегистрировано ИФНС Росси по г.Тамбову, основной вид деятельности согласно ЕГРЮЛ – оптовая торговля прочими пищевыми продуктами. Среднесписочная численность работников в 2013 г. – 1 человек. Недвижимое имущество и транспортные средства отсутствуют.

Из протокола допроса ФИО9 от 23.01.2015 г. - директора ООО «Агропром» в период с 16.07.2013 по 17.02.2014 г. (т.12, л.д.35-38) следует, что организация регистрировалась с целью осуществления посреднической деятельности в сфере реализации сельхозпродукции, однако договоров заключить не удалось и он закончил деятельность в качестве директора. С ООО «ПромСтройЛогистика» договорных отношений не имелось, его директор ФИО8 ему не знакома.

В ходе проверки было установлено, что перевозка грузов для ОАО «Комсомолец» осуществляли физические лица и индивидуальные предприниматели (ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15), которым и выдавались специальные разрешения. Будучи допрошенными налоговым органом в качестве свидетелей указанные лица подтвердили факты перевозок крупногабаритных грузов для ОАО «Комсомолец». Однако указали, что ни с кем письменные договоры не заключали. Находятся на спецрежиме (ЕНВД). Заказы выполнялись по звонку от неизвестных лиц. Деньги получали на банковскую карту, либо в почтовый ящик. Организации ООО «ПромСтройЛогистика», ООО «Альфа», ООО «Агропром», а также их руководители им не знакомы.

В этой связи ООО «ПромСтройЛогистика» должно было представить в материалы дела необходимые доказательства, свидетельствующие о проявлении Обществом должной осмотрительности при выборе указанных контрагентов для их привлечения для оказания услуг по оформлению разрешений на движение автомобилей, осуществляющих перевозку НГТ, по аренде автомобиля для замера проходных высот и разработке маршрута перевозки, по аренде автомобиля прикрытия, по выполнению работ по отключению электричества по маршруту и устранению провисания проводов.

Опровергая выводы инспекции, налогоплательщик, не привел конкретных сведений об обстоятельствах заключения и исполнения сделок, не привел доводов в обоснование выбора вышеперечисленных организаций в качестве контрагентов, с учетом того, что по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (специальной техники, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и опыта. 

С учетом изложенного, представленные ООО «ПромСтройЛогистика» договоры и акты о выполнении работ, счета – фактуры сами по себе не могут служить доказательствами, подтверждающими реальность осуществления ООО «Альфа», ООО «Агропром» оказания услуг по оформлению разрешений на движение автомобилей, осуществляющих перевозку НГТ, по аренде автомобиля для замера проходных высот и разработке маршрута перевозки, по аренде автомобиля прикрытия, по выполнению работ по отключению электричества по маршруту и устранению провисания проводов.

Наличие между ООО «ПромСтройЛогистика» и ООО «Альфа», ООО «Агропром» денежных расчетов при указанных выше обстоятельствах не влияет на оценку обоснованности заявленных Обществом вычетов и расходов.

Суд апелляционной инстанции также учитывает положения ч.2 ст.9 АПК РФ, согласно которым лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

Однако Обществом не представлено доказательств, опровергающих обстоятельства, установленные налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки. 

В свою очередь, налоговым органом представлены достаточные доказательства того, что ни один из заявленных Обществом контрагентов                  не имел реальной возможности осуществить спорные операции по оформлению разрешений на движение автомобилей, осуществляющих перевозку НГТ, по аренде автомобиля для замера проходных высот и разработке маршрута перевозки, по аренде автомобиля прикрытия, по выполнению работ по отключению электричества по маршруту и устранению провисания проводов.

При рассмотрении спора, связанного с вопросом получения необоснованной налоговой выгоды следует учитывать, что представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечет автоматического применения налоговых вычетов и принятия расходов, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов и отнесения расходов по налогу на прибыль учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организаций-контрагентов. 

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты налогоплательщика применительно к обстоятельствам конкретных гражданско-правовых сделок хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, у которых отсутствовала реальная возможность осуществлять заявленные операции, не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними. 

На основании статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд первой инстанции при оценке доказательств, подтверждающих или опровергающих реальность осуществления спорных хозяйственных операций, пришел к обоснованному выводу об их недостоверности. Основания для иной оценки у суда апелляционной инстанции отсутствуют.

Принимая во внимание изложенное, к рассматриваемой ситуации применимы положения Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды», поскольку ООО «ПромСтройЛогистика» для целей налогообложения учтены хозяйственные операции, непосредственно связанные с получением необоснованной налоговой выгоды, которая получена не в связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности, а в связи с созданием формального документооборота, направленного на противоправное предъявление к вычету сумм налога на добавленную стоимость и увеличения расходной части по налогу на прибыль.

На основании вышеизложенного, вывод суда первой инстанции об отказе в признании решения налогового органа недействительным по данному эпизоду, является правомерным.

При оценке обстоятельств спора в части оспаривая доначисления по налогу на прибыль по эпизоду несоответствия данных налоговой декларации данным налогового регистра, суд апелляционной инстанции полагает необходимым учесть следующее.

Налоговый орган в ходе выездной проверки пришел к выводу о том, что в налоговой декларации за 2013 г. размер затрат налогоплательщика на сумму 697381 руб. превышает сумму затрат, указанную им же в налоговых регистрах. Также налоговым органом было учтено, что Общество в ходе проверки не представило необходимые первичные документы, подтверждающие расходы на указанную сумму.

Общество, в свою очередь, полагало и ссылалось на то, что данное несоответствие обусловлено сбоем в программе учета затрат. В подтверждение факта несения спорных расходов Обществом суду апелляционной инстанции представлен акт выполненных работ №3003/25-02/2013 от 30.03.2013 г. на сумму 672200 руб. (контрагент ООО «Альфа»).

При этом Общество указало, что данный акт представлялся налоговому органу вместе с возражениями на акт проверки.

Оценив в совокупности с иными доказательствами представленный Обществом акт выполненных работ №3003/25-02/2013 от 30.03.2013 г. на сумму 672200 руб. (контрагент ООО «Альфа»), суд апелляционной инстанции учитывает, что содержанием услуги по данному акту явилась услуга замера проходных высот и разработки маршрута г.Тамбов – с.Ржевка (Шебекинский район Белгородской области) Тамбовская и Воронежская области.

Правомерность принятия в состав затрат услуги замера проходных высот и разработки маршрута применительно к контрагенту ООО «Альфа» выше оценены судом апелляционной инстанции. Основания для иной оценки представленного документа с учетом его содержания у суда апелляционной инстанции отсутствуют.

На сумму разницы 25181 руб. (697381 – 672200) Обществом каких-либо подтверждающих документов не представлено.

В этой связи судом первой инстанции правомерно отказано в удовлетворении требований Общества в части налога на прибыль применительно к данному эпизоду. Доначисления применительно к НДС по данному эпизоду обществом не оспаривались.

       Вместе с тем, рассматривая спор в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 416441 руб., пени по НДС в сумме 92961 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ по НДС в сумме 83293 руб.. по эпизоду аренды автомобиля VOLVO для перевозки НГТ (контрагент ООО «Альфа»), суд первой инстанции исходил из того, что все услуги, оказанные данным контрагентом надлежит квалифицировать как фактически не оказанные, действия налогоплательщика по включению таких услуг в состав налоговых вычетов как направленные исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.

        Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что поскольку перевозка спорных грузов в пункты назначения осуществлена, что налоговым органом не оспаривается, при том, что у ООО «ПромСтройЛогистика» необходимая для перевозки НГТ техника отсутствовала, следует согласиться с доводами Общества о том, что данные вычеты были заявлены им правомерно, поскольку спорная операция носила реальный характер.

        Тот факт, что счета-фактуры, в которых отражены спорные услуги, от имени ООО «Альфа» подписаны ФИО6, отрицающим факт наличия договорных отношений с ООО «ПромСтройЛогистика»,  а также отсутствие в проверяемом периоде в собственности ООО «Альфа» грузовых автомобилей VOLVO, предназначенных для перевозки НГТ, сами по себе не свидетельствуют о неправомерности налоговых вычетов.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

Указанные обстоятельства налоговым органом не установлены, доказательства того, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом услуг недостоверных либо противоречивых сведений суду не представлены.

В этой связи, налоговые вычеты по услугам аренды автомобиля VOLVO у ООО «Альфа» для перевозки НГТ по счетам-фактурам №1705/25 от 17.05.2013 г. на сумму НДС 178474,58 руб. и №1806/25-02/2013 от 18.06.2013 г. на сумму НДС 237966,1 руб. заявлены ООО «ПромСтройЛогистика» правомерно. Апелляционная жалоба налогоплательщика в данной части подлежит удовлетворению. 

        Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 20.12.2016 по настоящему делу следует отменить в части отказа обществу с ограниченной ответственностью «ПромСтройЛогистика» в удовлетворении его заявления о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 4 по Тамбовской области от 20.10.2015 № 40 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 416441 руб., пени по НДС в сумме 92961 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ по НДС в сумме 83293 руб. и признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Тамбовской области от 20.10.2015 № 40 в указанной части.

        В остальной части Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 20.12.2016 по делу № А64-2540/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу ООО «ПромСтройЛогистика» без удовлетворения.

В соответствии с пунктом 23 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах» при частичном удовлетворении требования неимущественного характера, в том числе имеющего денежную оценку, расходы по уплате государственной пошлины в полном объеме взыскиваются с противоположной стороны по делу.

Таким образом, исходя из вышеизложенного, учитывая результат рассмотрения дела, уплаченная при обращении с апелляционной жалобой государственная пошлина в сумме 1500 руб. (чек-ордер 212 от 17.01.2017) в полном размере подлежит отнесению на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

П О С Т А Н О В И Л:

Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ПромСтройЛогистика» удовлетворить частично.

        Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 20.12.2016 по делу № А64-2540/2016 отменить в части отказа обществу с ограниченной ответственностью «ПромСтройЛогистика» в удовлетворении его заявления о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Тамбовской области от 20.10.2015 № 40 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 416441 руб., пени по НДС в сумме 92961 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ по НДС в сумме 83293 руб..

        Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Тамбовской области от 20.10.2015 № 40 в указанной части.

        В остальной части Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 20.12.2016 по делу № А64-2540/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу ООО «ПромСтройЛогистика» без удовлетворения.

        Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Тамбовской области (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «ПромСтройЛогистика» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) расходы по уплате госпошлины в размере 1500 рублей (чек-ордер 212 от 17.01.2017).

        Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья: В.А. Скрынников

Судьи: Н.А. Ольшанская

ФИО1