2425/2023-12262(2) 

 

ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД  Газетный пер., 34, г. Ростов-на-Дону, 344002, тел.: (863) 218-60-26, факс: (863) 218-60-27  

E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/ 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 арбитражного суда апелляционной инстанции 

по проверке законности и обоснованности решений (определений)  

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

дело № А32-20704/2022

город Ростов-на-Дону

12 февраля 2023 года

15АП-23315/2022  

Резолютивная часть постановления объявлена 08 февраля 2023 года  

Полный текст постановления изготовлен 12 февраля 2023 года Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Сурмаляна Г.А., судей Деминой Я.А., Шимбаревой Н.В., 

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания  ФИО1,  

при участии: 

от ООО "Удачная покупка": представитель по доверенности от 29.08.2022  ФИО2;  

от Межрайонной ИФНС России № 8 по Краснодарскому краю: представители по  доверенности от 06.02.2023 ФИО3, по доверенности от 22.02.2022  ФИО4,  

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с  ограниченной ответственностью "Удачная покупка" на решение Арбитражного суда  Краснодарского края от 14.11.2022 по делу № А32-20704/2022 по заявлению общества с  ограниченной ответственностью "Удачная покупка" об оспаривании решения,  

заинтересованное лицо: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 8 по  Краснодарскому краю;  

третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора:  общество с ограниченной ответственностью "Динские колбасы"; общество с  ограниченной ответственностью "Динские Колбасы-2"; общество с ограниченной  ответственностью "Динские Колбасы-Регион"; общество с ограниченной  ответственностью "Динские Колбасы-Центр"; общество с ограниченной ответственностью  "Динские Колбасы-Восток"; общество с ограниченной ответственностью "Динские  Колбасы-Юг"; общество с ограниченной ответственностью "Горячий Ключ Маг-Мак";  общество с ограниченной ответственностью "Краснодар Маг-Мак"; общество с  ограниченной ответственностью "Тихорецк Маг-Мак"; общество с ограниченной  ответственностью "Новый Уровень"; общество с ограниченной ответственностью  "ПровиантЮг"; индивидуальный предприниматель ФИО5  

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Удачная покупка" (далее также -  общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о  признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой  

службы № 8 по Краснодарскому краю (далее также - инспекция, заинтересованное лицо)  от 13.12.2021 № 17-21/12.  

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 14.11.2022 в  удовлетворении заявленных требований отказано.  

Не согласившись с принятым судебным актом, общество с ограниченной  ответственностью "Удачная покупка" обжаловало решение суда первой инстанции от  14.11.2022 в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального  кодекса Российской Федерации, и просило обжалуемый судебный акт отменить.  

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что суд первой инстанции не  исследовал доводы, а также приложенные документы общества, ограничившись лишь  формальным указанием на отсутствие доначислений, а соответственно и отсутствие  нарушения прав и законных интересов. Общество полагает, что его права нарушены,  поскольку при наличии оспариваемого решения, в котором содержатся предположения  налогового органа о подконтрольности ООО "Удачная покупка" - ООО "Динские  колбасы", а также об отсутствии разумной деловой цели, создания видимости  деятельности с целью получения необоснованной выгоды, нанесен ущерб деловой  репутации общества. Оспариваемым решением налоговый орган признал общество не  самостоятельной единицей, что, в свою очередь, приводит к невозможности дальнейшего  ведения нормальной финансово-хозяйственной деятельности. В письме ФНС России от  11.08.2017 № СА-4-7/15895@ утвержден примерный перечень доказательств, которые  могут свидетельствовать о применении схемы дробления бизнеса. Применительно к  рассматриваемому случаю такие признаки в деятельности общества отсутствуют. Вместе  с тем, судом первой инстанции не принят во внимание основной довод общества об  отсутствии признаков "дробления бизнеса".  

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция просила решение суда первой  инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.  

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали  правовые позиции по спору.  

Представитель ООО "Удачная покупка" поддержал доводы апелляционной  жалобы, просил обжалуемое решение отменить.  

Представители Межрайонной ИФНС России № 8 по Краснодарскому краю  возражали против удовлетворения апелляционной жалобы по доводам, изложенным в  отзыве на апелляционную жалобу, просили решение суда оставить без изменения,  апелляционную жалобу - без удовлетворения.  

Иные лица, участвующие в деле, надлежащим образом уведомленные о времени и  месте судебного разбирательства, явку своих представителей в судебное заседание не  обеспечили.  

Суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями статьи 156  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, признал возможным  рассмотреть апелляционную жалобу без участия не явившихся представителей лиц,  участвующих в деле, уведомленных надлежащим образом.  

Исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на  нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной  инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит  удовлетворению по следующим основаниям.  

Как следует из материалов дела, Межрайонной Инспекцией Федеральной  налоговой службы № 8 по Краснодарскому краю проведена выездная налоговая проверка  за период деятельности с 01.01.2017 по 31.12.2019.  

По результатам проверки составлен акт № 17-20/8 от 30.09.2021. 

Обществом заявлены возражения на акт налоговой проверки (вх. № 40300 от  07.12.2021).  

07 декабря 2021 года состоялось рассмотрение акта налоговой проверки от  30.09.2021 № 17-20/8, а также возражений на акт налоговой проверки, о чем составлен  протокол рассмотрения материалов налоговой проверки от 07.12.2021 № 17-35/17.  

Решением Межрайонной ИФНС России № 8 по Краснодарскому краю от  13.12.2021 № 17-21/12 отказано в привлечении к налоговой ответственности  ООО "Удачная Покупка". Установлено налоговое правонарушение в виде участия  ООО "Удачная покупка" в схеме "дробление бизнеса". В связи с чем, все налоговые  правонарушения, регламентированные Налоговым кодексом Российской Федерации и  соответственно суммы доначислений по налогу на имущество, налогу на прибыль, НДС,  по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, по страховым взносам на  обязательное медицинское страхование, по страховым взносам на обязательное  социальное страхование на случай временно нетрудоспособности и в связи с  материнством, а также суммы неудержанного НДФЛ вменяются ООО "Динские колбасы"  ИНН 

<

***>.  

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России № 8 по  Краснодарскому краю от 13.12.2021 № 17-21/12, общество обратилось с апелляционной  жалобой в УФНС России по Краснодарскому краю.  

По итогам рассмотрения жалобы УФНС России по Краснодарскому краю  решением от 04.02.2022 № 25-12-112 оставило апелляционную жалобу без  удовлетворения.  

Несогласие ООО "Удачная покупка" с решением Межрайонной ИФНС России № 8  по Краснодарскому краю от 13.12.2021 № 17-21/12 послужило основанием для обращения  общества в суд с рассматриваемым заявлением.  

В обоснование заявления общество указало, что налоговым органом решение  вынесено незаконно, при недоказанности выводов налогового органа о применении  налогоплательщиком схемы "дробления бизнеса", оспариваемым решением налоговый  орган признал общество не самостоятельной единицей, что в свою очередь, приводит к  невозможности дальнейшего ведения нормальной финансово-хозяйственной  деятельности.  

В соответствии со статьей 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской  Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с  заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов,  незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные  полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный  правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному  нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере  предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них  какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления  предпринимательской и иной экономической деятельности.  

Статьей 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации  предусмотрено, что при рассмотрении дел об оспаривании решений и действий  (бездействия) государственных органов, иных органов, должностных лиц арбитражный  суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемых решений и действий  (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному  правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли  оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также  устанавливает, нарушают ли решение и действия (бездействие) права и законные  интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.  

Обязанность доказывания законности принятого оспариваемого решения,  совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица  надлежащих полномочий на принятие оспариваемого решения, совершение оспариваемых  действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия  

оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается  на орган или лицо, которые приняли решение или совершили действия (бездействие).  

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской  Федерации и пунктом 6 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской  Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О  некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса  Российской Федерации" предусмотрено, что условиями принятия арбитражным судом  решения о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными  решений и действий (бездействия) государственных органов является наличие  одновременно двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному  нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.  

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального  кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого  ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту,  законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий  (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие  оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также  обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения,  совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо,  которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).  

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 3 статьи 201  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пунктом 6  постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего  Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 "О некоторых вопросах,  связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации"  ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов  местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны  недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и  нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной  экономической деятельности.  

Статьей 57 Конституции Российской Федерации установлено, что каждый обязан  платить законно установленные налоги и сборы.  

Согласно основополагающему принципу налогового законодательства,  регламентированному в части 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации  (далее также - Кодекс), каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и  сборы.  

Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и  равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая  способность налогоплательщика к уплате налога.  

В соответствии со статьей 45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее  также - Кодекс) налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по  уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.  Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный  законодательством о налогах и сборах.  

В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса Российской Федерации  налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.  

Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и  равенства налогообложения.  

При этом, в соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального  кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать  обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и  возражений.  

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения  Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, обязанность  подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной  документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг),  поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой  суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных  поставщикам. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с  достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные  обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на  получение права на налоговый вычет, то есть сведения в представленных документах  должны быть достоверными.  

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации  не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы  подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной  жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих  отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности  налогоплательщика.  

Согласно пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации при  отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, но имевшим  место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или)  сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы  части второй Налогового кодекса Российской Федерации при соблюдении одновременно  следующих условий:  

основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная  уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;  

обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной  договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по  исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.  

Учитывая, что пункт 2 указанной статьи содержит условия, только при соблюдении  которых у налогоплательщика появляется право учесть расходы и вычеты по имевшим  место сделкам, то есть установление факта нарушения налогоплательщиком данных  условий является отдельным обстоятельством, при наличии которого налоговый орган  отказывает налогоплательщику в учете расходов и вычетов.  

При этом налоговый орган отказывает налогоплательщику в учете расходов и  вычетов при выявлении фактов нарушения хотя бы одного из установленных в пункте 2  статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации условий (подпункт 1 пункта 2  статьи 54.1 Кодекса, если имеются доказательства наличия у налогоплательщика  основной цели совершения сделки (операции) - неуплата (неполная уплата) и (или) зачет  (возврат) налога (сбора), и (или) подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса  Российской Федерации, если материалы проверки свидетельствуют, что товар (работа,  услуга) исходят от иного лица, а не от заявленного контрагента).  

Таким образом, в рамках применения положений подпунктов 1 и 2 пункта 2 статьи  54.1 Налогового кодекса Российской Федерации налоговому органу следует доказывать,  что основной целью заключения налогоплательщиком сделки (операции) являлось не  получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой  экономии (при выявлении фактов несоблюдения условий, указанных в подпункте 1 пункта  2 статьи 54.1 Кодекса), и (или), что сделка (операция) не исполнена заявленным  контрагентом, и налогоплательщик использовал формальный документооборот в целях  неправомерного учета расходов и заявления налоговых вычетов по спорной сделке  (операции) (при выявлении фактов несоблюдения условий, установленных в подпункте 2  пункта 2 статьи 54.1 Кодекса).  

В Письме ФНС России от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@ указано, пунктом 1 статьи  54.1 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен запрет уменьшения  налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в  результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких  фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или)  бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.  

Данные положения следует применять в случае доказывания умышленных  действий самого налогоплательщика, выразившихся в сознательном искажении сведений  о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах  налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо  налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком  налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога, неправильного применения  налоговой ставки, налоговой льготы, налогового режима, манипулирования статусом  налогоплательщика, умышленных действий налогового агента по не удержанию  (неполному удержанию) сумм налога, подлежащего удержанию налоговым агентом.  Характерными примерами такого "искажения" являются: создание схемы "дробления  бизнеса", направленной на неправомерное применение специальных режимов  налогообложения; совершение действий, направленных на искусственное создание  условий по использованию пониженных налоговых ставок, налоговых льгот,  освобождения от налогообложения; создание схемы, направленной на неправомерное  применение норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения;  нереальность исполнения сделки (операции) сторонами (отсутствие факта ее совершения).  

В соответствии с пунктом 2 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации  налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его  совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия),  желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий  (бездействия).  

Таким образом, налоговые органы для целей применения пункта 1 статьи 54.1  Налогового кодекса Российской Федерации должны доказать совокупность следующих  обстоятельств: существо искажения (то есть в чем конкретно оно выразилось); причинную  связь между действиями налогоплательщика и допущенными искажениями; умышленный  характер действий налогоплательщика (его должностных лиц), выразившихся в  сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких  фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или)  бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения  налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога; потери  бюджета.  

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3  постановления от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности  получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что налоговая выгода может  быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения  учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или  учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами  (целями делового характера).  

При этом в пункте 7 названного постановления указано, что если суд на основании  оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет  к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в  соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и  обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания  соответствующей операции.  

Из названных норм Кодекса и постановления Пленума Высшего Арбитражного  Суда Российской Федерации следует, что определение размера налоговых обязательств,  

при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды, должно производиться с  учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.  

Указанный правовой подход определен в постановлении Президиума Высшего  Арбитражного Суда Российской Федерации № 2341/12 от 03.07.2012.  

Применительно к рассматриваемому случаю, в ходе проверки установлено, что  ООО "Удачная покупка" входит в состав производственно-торгового холдинга "ЮМК",  бенефициарными собственниками которой являются члены семьи Макаревич: ФИО6, ИНН 

<

***>, ФИО5, ИНН  

<

***>, ФИО7, ИНН 

<

***>.  

Холдинг не является отдельным юридическим лицом, но представляет собой  определенную форму объединения юридических лиц, а именно основного общества и  подконтрольных ему дочерних хозяйственных обществ различных организационно-правовых форм.  

В ходе проведения выездной налоговой проверки собраны доказательства,  свидетельствующие о принадлежности ОАО "Южная многоотраслевая корпорация" ИНН  

<

***> (далее - ОАО "ЮМК"), ЗАО "Оптово-розничная торговая и производственная  фирма "Кубаньоптпродторг", ИНН 

<

***> (далее – ЗАО "Кубаньоптпродторг"), ООО  "Провизия", ИНН 

<

***>, ООО "Кубанский молочно-товарный комплекс" ИНН  

<

***>, ООО "Кубаньторгодежда", ИНН 

<

***>, ООО "Дон Алко", ИНН  

<

***>, ООО "Кубаньалкоопт", ИНН 

<

***>, ООО "Динские Колбасы", ИНН  

<

***>, ООО "Стройметаллснаб", ИНН 

<

***>, ООО "Северо-Кавказская  строительная компания", ИНН 

<

***>, ЗАО "Кубаньтехгаз", ИНН 

<

***>, ООО  "Интергрант", ИНН 

<

***>, ООО "Кубанский Свиноводческий Комплекс", ИНН  

<

***>, ООО СК "Советская Кубань", ИНН 

<

***>, ООО "СК Октябрь", ИНН  

<

***>, ООО "Кубанский комбикормовый завод", ИНН 

<

***>, ООО  "Кубанский консервный комбинат", ИНН 

<

***>, ООО "Банк ЮМК", ИНН  

<

***> (лицензия на осуществление банковских операций от 30.06.2017 № 3495  отозвана Приказом Банка России от 19.03.2021 № ОД-424, далее – Банк ЮМК), ООО  "Аудиторская фирма "М-КЛАСС", ИНН 

<

***>, и иных лиц к единой Группе  компаний "ЮМК", действующих в едином экономическом интересе, контролируемых  членами семьи Макаревич, которые также являются бенефициарными собственниками  всего Холдинга.  

Как следует из материалов проверки, в числе участников группы компаний "ЮМК"  действует торгово-розничное направление в финансово-хозяйственной деятельности  холдинга, образующее сеть розничных магазинов: ООО "Динские колбасы",  ИНН 

<

***>, ООО "Динские колбасы-2", ИНН 

<

***>, ООО "Динские колбасы -  Регион", ИНН 

<

***>, ООО "Динские колбасы - Центр", ИНН

<

***>,  ООО "Динские колбасы - Восток", ИНН 

<

***>, ООО "Динские колбасы - Юг"  ИНН 

<

***>, ООО "Горячий ключ Маг-Мак", ИНН 

<

***>, ООО "Краснодар  Маг Мак", ИНН 

<

***>, ООО "Тихорецк Маг Мак", ИНН 

<

***>,  ООО "Новый Уровень" (ранее наименовалось - ООО "Кущевская Маг-Мак")  ИНН 

<

***>, ООО "Провиантюг", ИНН 

<

***>, ООО "Удачная покупка"  ИНН 

<

***>, и индивидуальный предприниматель ФИО5, ИНН 

<

***>.  

Одновременно с проведением выездной налоговой проверки ООО "Удачная  покупка" (далее – общество, налогоплательщик) налоговыми органами Краснодарского  края (ИФНС России № 5 по г.Краснодару, ИФНС России № 3 по г. Краснодару (далее –  налоговыми органами)) при участии сотрудника УЭБиПК ГУ МВД России по  Краснодарскому краю проведены выездные налоговые проверки в отношении всех  действующих участников Группы компаний "ЮМК" торгово-розничного направления  деятельности за 2017, 2018, 2019 года.  

Из анализа информации содержащейся в общедоступных источниках в сети  Интернет, в информационно-справочных системах СПАРК (www.spark-interfax.ru),  Системе раскрытия информации на рынке ценных бумаг (www.e-disclozure.ru)  проведенным анализом отчетов (Список аффилированных лиц, годовые отчеты,  аудиторские заключения и прочее), имеющейся в налоговом органе информации о  деятельности ОАО "ЮМК", проверкой установлено, что розничное направление торговой  деятельности с выделением отдельных субъектов применяющих специальные налоговые  режимы в виде ЕНВД и УСН развивалось в Группе компаний ОАО "ЮМК", и является  одной из отраслей деятельности Холдинга (Приложение № 3 к Акту проверки).  

Согласно пункту 2.2 Устава ОАО "ЮМК" (Приложение № 5 к Акту),  утвержденного Общим собранием учредителей (Протокол № 1 от "30" ноября 2005) под  председательством ФИО6 (который при этом не являлся акционером общества)  – предметом деятельности общества является:  

• оптовая и розничная торговля; 

• оказание услуг по подготовке и переподготовки кадров по всем видам  деятельности общества в порядке, установленном законом;  

Согласно статье 7 Устава ОАО "ЮМК", утвержденного общим собранием  акционеров за подписью председателя собрания Макаревича О.А., высшим органом  управления общества является общее собрание акционеров. Общее руководство  обществом осуществляет совет директоров общества. Исполнительным органом общества  является генеральный директор.  

В годовых отчетах за 2012, 2013 гг. ОАО "ЮМК" сообщалось: 

"Общество осуществляет многопрофильную деятельность в сфере торговли. В  ассортимент продаж входит алкоголь, бакалея, бытовая химия, промышленные товары,  колбасная продукция, замороженная продукция.  

Имеет собственное производство под торговой маркой "Кормилица". 

Под торговой маркой "Кормилица" производится широкая линейка  консервированных продуктов. Количество товарных позиций составляет порядка 100  наименований и продолжает постоянно увеличиваться.  

География реализации ассортимента продаж "ЮМК" распространяется на  Краснодарский край, Ростовскую область, Волгоградскую область, Республику Адыгею,  Ставропольский край, а также за пределы Южного Федерального округа - Московскую,  Ленинградскую, Иркутскую области, а также ближнее зарубежье.  

Доля "Южной многоотраслевой корпорации на рынке Краснодарского края  ежегодно увеличивается".  

В годовом отчете о работе за 2014 год также сообщалось: "ОАО "ЮМК"  осуществляет многопрофильную деятельность в сфере торговли. В ассортимент продаж  входит алкоголь, бакалея, бытовая химия, колбасная продукция и мясные деликатесы,  замороженная продукция, … и многое другое".  

В годовых отчетах за 2015, 2016, 2017, 2018 гг. указано следующее: "Основными  видами деятельности общества являются: оптовая и розничная торговля; … оказание  услуг по подготовке и переподготовки кадров по всем видам деятельности общества в  порядке, установленном законом; … производство продовольственных товаров; … и  реализация продуктов питания".  

Приоритетными направлениями деятельности ОАО "ЮМК" согласно годовых  отчетов за 2015, 2016, 2017 и 2018 являются следующие направления, связанные с  основными видами деятельности: "оптовая торговля продуктами питания, …  кондитерскими изделиями, …, колбасными изделиями, … ."; (Приложение № 6 к Акту  проверки).  

В Группе компаний "ЮМК" выделяется розничное направление торговой  деятельности, осуществляемое как установлено проверкой с использованием "фирменных  магазинов" Динские колбасы "ЕстЪ": ООО "Динские колбасы", ООО "Динские колбасы- 

2", ООО "Динские колбасы-Регион", ООО "Динские колбасы-Центр", ООО "Динские  колбасы-Восток", ООО "Динские колбасы-Юг", индивидуальный предприниматель  ФИО5; Супермаркетов "Маг-Мак": ООО "Горячий ключ  Маг-Мак", ООО "Краснодар Маг-Мак", ООО "Тихорецк Маг-Мак", ООО "Новый  Уровень" (ранее – ООО "Кущевская Маг-Мак"); и прочих участников торгово-розничной  деятельности Холдинга: ООО "Провиантюг", ООО "Удачная покупка".  

Проверяемыми налогоплательщиками, фактически являющимися участниками  Холдинга "ЮМК", в проверяемом периоде представлена розничная торговля через  магазины на территории Краснодарского края, Республике Адыгея, Республике Крым, в  городе федерального значения Севастополе и в г. Ростове-на-Дону:  

1) в формате сети магазинов в фирменном стиле "Динские колбасы-Естъ":  ООО "Динские колбасы-Регион"; ООО " Динские колбасы-Центр"; ООО "Динские  колбасы-Восток"; ООО " Динские КОЛБАСЫ-ЮГ"; ООО "Динские колбасы-2";  ИП ФИО5 Торгово-розничные магазины расположены на территории  Краснодарского края и Республики Адыгея. Магазин ООО "Динские колбасы-2"  расположен в г. Ростов-на-Дону. В проверяемом периоде торговую деятельность  осуществляло 44 магазина;  

2) в формате "Супермаркет" в фирменном стиле "Маг-Мак": ООО "Горячий ключ  Маг-Мак"; ООО "Краснодар Маг-Мак"; ООО "Тихорецк Маг-Мак"; ООО "Кущевская  Маг-Мак"; ООО "Каневская Маг-Мак". Торгово-розничные магазины расположены на  территории Краснодарского края. В проверяемом периоде осуществляли торговую  деятельность 5 магазинов;  

3) в формате розничных магазинов, не имеющих фирменного выраженного стиля:  ООО "Провиант-Юг" и ООО "Удачная покупка".  

ООО "Удачная покупка" осуществляло торговую деятельность через один магазин  в г. Сочи.  

Через установленную проверкой торговую сеть, наряду с прочими  потребительскими товарами, также реализовывалась продукция, произведенная  участниками Группы компаний "ЮМК": в том числе колбасные изделия, произведенные  ЗАО "МПК Динской" под торговой маркой – "Естъ", консервированные изделия,  произведенные ООО "Кубанский консервный комбинат" под торговой маркой –  "Кормилица" и прочие товары собственного производства. Основными поставщиками  реализуемой в розницу продукции выступали оптовые поставщики из Группы компаний  "ЮМК".  

Для осуществления данной деятельности в формате торговой сети, проверяемыми  налогоплательщиками применялись специальные налоговые режимы.  

ООО "Динские колбасы" в проверяемом периоде торговую деятельность не  осуществляло.  

Вместе с тем, как установлено проверкой, ООО "Удачная покупка",  ООО "Провиант-Юг", ООО "Динские колбасы-2", ООО "Динские колбасы-Центр" и  ИП ФИО5 наряду с розничной торговлей, осуществляли оптовую реализацию,  неправомерно учитывая такие доходы с применением специального налогового режима в  виде ЕНВД. Причем ООО "Удачная покупка", ООО "Провиант-ЮГ" и ИП ФИО5  преимущественно реализовывали в оптовой деятельности рыбную продукцию в  замороженном виде, консервированную продукцию производства Холдинга. ООО  "Динские колбасы-2" и ООО "Динские колбасы-центр" осуществляли оптовую торговлю  алкогольной и спиртосодержащей продукцией без соответствующей лицензии для  оптовой торговли.  

В соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса Российской  Федерации, ИФНС России № 5 по г. Краснодару в адрес ИФНС России № 9 по г. Москве в  рамках проведенной выездной налоговой проверки ОАО "ЮМК" направлено поручение  от 30.12.2019 № 17/11603 об истребовании у АО "Банк Интеза", ИНН 

<

***>,  

документов по взаимоотношениям с ОАО "ЮМК". АО "Банк Интеза" сопроводительным  письмом от 14.01.2020 № 26 (вх. от 14.02.2020 № 09360) представлены истребуемые  документы, в том числе документы и сведения, представленные клиентом при открытии  банковских счетов, а также документы, представляемые организацией в случае изменения  указанных сведений (анкета клиента-юридического лица, самостоятельная сертификация-юридическое лицо, учредительные и регистрационные документы, документы о  назначении на должность, устав и документы к нему, выписка из ЕГРЮЛ и иные);  (Приложение № 3 к Акту проверки). По результатам анализа представленных  АО "Банк Интеза" установлено:  

– согласно информации, указанной ОАО "ЮМК" в Анкете клиента-юридического  лица от 07.08.2017 в персональный состав Общего собрания акционеров, входят: ФИО8, ФИО9, ФИО10,  ФИО11 и ФИО12. В Совет директоров  ОАО "ЮМК" входит ФИО9, ФИО13, ФИО14, ФИО8, ФИО15. Генеральный директор - ФИО13.  

Под бенефициарным владельцем понимается физическое лицо, которое прямо или  косвенно владеет, либо контролирует юридическое лицо (25% и более процентов  уставного капитала юридического лица) и/или физическое лицо, от имени или по  указанию которого действует юридическое лицо. В качестве бенефициарного владельца  ОАО "ЮМК" Обществом по состоянию на 07.08.2017 указан ФИО6. Анкета  заверена подписью генерального директора ОАО "ЮМК" ФИО13 и печатью ОАО  "ЮМК".  

В части 2 указанной выше Анкеты обществом представлена следующая  информация: "Группа компаний "ЮМК" образована в 1992 году. Головная компания –  ОАО "ЮМК". В группу компаний входит более 140 предприятий. Количество  сотрудников группы – более 7 000 человек. ОАО "ЮМК" занимается оптовой торговлей  продуктами питания и непродовольственными товарами (кондитерские изделия,  хлебобулочные изделия, алкогольные и безалкогольные напитки, консервированная  продукция, замороженные продукты, мясные изделия, бытовая химия, металл и пр.).  Постоянными покупателями являются ведущие торговые сети, такие, как Ашан, Метро,  ТВК-Р (Табрис) и пр. Основными поставщиками компании в основном являются  компании группы". В пункте 19 раздела 2 вышеуказанной Анкеты в качестве физического  лица-бенефициарного владельца, которое имеет возможность контролировать действия  ОАО "ЮМК" в качестве клиента банка Обществом также указан ФИО6;  

– согласно информации, указанной ОАО "ЮМК" в Анкете клиента-юридического  лица от 24.06.2014 в персональный состав Совета директоров ОАО "ЮМК" входят  ФИО6, ФИО9, ФИО13, ФИО16, ФИО17. Генеральный  директор - ФИО13. В части 2 данной Анкеты Обществом  представлена следующая информация: "Предприятие ОАО "ЮМК" создано с целью  оптимизации процессов, связанных с закупкой и реализацией товаров. При этом является  компанией, занимающейся исключительно реализацией товаров, которые закупают  предприятия группы. Результатом этого является увеличение клиентской базы; выход на  новые рынки Южного федерального округа, а именно Краснодарский край, Ростовская  область, Волгоградская область, Республика Адыгея, Ставропольский край, кроме этого  география интересов компании распространяется и за пределы Южного Федерального  округа – это Московская область и Иркутская область. Клиентами компании  ОАО "Южная многоотраслевая корпорация" являются все крупные торговые сети  региона, такие как Тандер, Табрис, Перекресток, О-КЕЙ, а также гипермаркет Красная  площадь, Администрация Краснодарского края, рестораны и кафе города, пансионаты  Краснодарского края, средние и мелкие розничные магазины и др. Доля Группы  

Компаний ОАО "Южная многоотраслевая корпорация" на рынке Краснодарского края  ежегодно… (далее текст отсутствует)";  

– при анализе копии протокола годового общего собрания акционеров  ОАО "ЮМК" от 30.06.2015 установлено следующее. По состоянию на дату проведения  данного общего собрания акционеров ни ФИО6, ни члены его семьи  юридически не являлись ни акционерами, ни должностными лицами Общества. При этом,  председателем годового общего собрания акционеров являлся именно ФИО6,  который данное собрание вел и, соответственно, подписывал указанный выше Протокол  (Приложение № 3 к Акту).  

Указанные выше факты свидетельствуют о том, что ФИО6, юридически  не имеющий отношения к ОАО "ЮМК", является непосредственным бенефициарным  владельцем Акционерного Общества. Собственниками 99,9% акций ОАО "ЮМК"  являются подконтрольные Макаревичу О.А. в силу своего должностного положения  физические лица, занимающие руководящие должности в структуре Группы компаний  "ЮМК".  

В структуре Холдинга "ЮМК" имеются организации, в которых ФИО6 и ФИО5 согласно учредительным документам  являются единственными (основными) учредителями, соответственно, бенефициарными  собственниками и контролирующими лицами - ООО "Кубаньторгодежда", ИНН  

<

***>, ООО "Динские колбасы", ЗАО "Кубаньоптпродторг", ООО "Рентинг", ИНН  

<

***>, ООО "Кубрента", ИНН 

<

***>, ООО "Магистраль", ИНН 

<

***>,  ООО "Металлглавснаб-1", ИНН 

<

***>, ЗАО "Кубаньтехгаз", ИНН 

<

***>.  

Также существует ряд организаций, в которых, в том числе за счет применяемой  схемы при регистрации и внесении изменений в части состава учредителей, а также за  счет "перекрестного" участия организаций в уставном капитале, ФИО6 фактически является единственным контролирующим лицом и  бенефициарным владельцем: ООО "Кубанский молочно-товарный комплекс",  ИНН 

<

***>, ООО "Стройметаллснаб", ИНН 

<

***>, ООО "Провизия",  ИНН 

<

***>, ООО "СК "Октябрь", ИНН 

<

***>, ООО "Интергрант", ИНН  

<

***>.  

Кроме того, в рамках выездной налоговой проверки ООО "Кубаньторгодежда",  ПАО "Росбанк" сопроводительным письмом от 03.08.2020 № 130-02-07/18688  (Приложение № 3 к Акту проверки) в ответ на поручение об истребовании документов  (информации) от 10.07.2020 № 17/8192 по взаимоотношениям с ООО "Кубаньторгодежда"  (выставлено в рамках выездной налоговой проверки ООО "Кубаньторгодежда")  представлены документы и сведения, представленные клиентом при открытии банковских  счетов, а также документы, представляемые организацией в случае изменения указанных  сведений.  

По результатам анализа представленных документов установлено, что  ООО "Кубаньторгодежда" в ПАО "Росбанк" представлена схема, подтверждающая  принадлежность общества к "Группе компаний Кормилица".  

Проверкой установлено, что в период с сентября по декабрь 2008 года  зарегистрировано сразу десять организаций, шесть из которых зарегистрированы в один  день – 12.09.2008: ООО "Динские колбасы-Регион" ИНН 

<

***>,  ООО "Динские колбасы-Краснодар" ИНН 

<

***>, ООО "Динские колбасы-Север",  ИНН 

<

***>, ООО "Динские колбасы-Центр" ИНН 

<

***>,  ООО "Динские колбасы-Восток" ИНН 

<

***>, ООО "Динские колбасы - Город"  (позже переименовано в ООО "Тихорецк Маг-Мак") ИНН 

<

***>; следующие две  организации зарегистрированы через четыре дня – 16.09.2008: ООО "Динские колбасы- Запад", ИНН 

<

***>, ООО "Динские колбасы-Юг", ИНН 

<

***>; и  ООО "Удачная покупка", ИНН 

<

***>, ООО "Провиантюг", ИНН 

<

***>  зарегистрированы в октябре и декабре 2008 соответственно (Приложение № 12 к Акту).  

Все организации фактически осуществляли заявленный и основной вид  деятельности: "Торговля розничная пищевыми продуктами, напитками и табачными  изделиями в специализированных магазинах".  

С даты регистрации совмещали два режима налогообложения: ЕНВД в рамках  розничной торговли продовольственными и непродовольственными товарами, УСН в  рамках доходов, полученных от предоставления имущества в аренду, начисления доходов  от полученных процентов по выданным процентным займам.  

Наименование семи вновь зарегистрированных организаций в период с 12.09.2008  по 16.09.2008 аналогичным образом, как и ООО "Динские колбасы",  ООО "Динские колбасы-2" в морфологии слов содержит условное наименование –  "Динские колбасы", акцентирующее внимание на торговой марке колбасных изделий,  производимых участником Группы компаний "ЮМК" – ЗАО "МПК "Динской".  

В наименованиях таких организаций содержится отсылка к обозначению  географического направления мест нахождения торговых точек рассматриваемых  налогоплательщиков: "-Север", "-Юг", "-Восток", "-Запад", "-Центр", "-Регион", "- Краснодар" и "Город", что подтверждается фактами, свидетельствующими о регистрации  обособленных подразделений в различных городах на территории Южного федерального  округа по направлению сторон света – географических направлений (Приложение № 23 к  Акту проверки).  

Так, например, проверкой установлено, что первые розничные магазины  ООО "Динские колбасы" территориально располагались в пределах Краснодарского края  по следующим адресам: c 23.06.2005 в 

<

...>; c  09.02.2005 в 

<

...>; с 04.12.2008 в 

<

...>; с 01.12.2008 в 

<

...>.  

Открытые в 2008 году новые торговые точки ООО "Динские колбасы-2"  территориально были расположены в Ростовской области: 

<

...>; г. Ростов-на-Дону, пр-кт. Ленина, д. 85/3. При этом следует  учесть, что ООО "Динские колбасы-2" в хронологии государственной регистрации  юридических лиц, в рассматриваемой Группе компаний, являлось "вторым" обществом.  Направление деятельности общества было сосредоточено не на территории  Краснодарского края, в котром уже осуществляло аналогичную деятельность  ООО "Динские колбасы", а на Ростовской области, соседнем регионе с Краснодарским  краем.  

Первые магазины ООО "Динские колбасы-Север" территориально располагались  на Севере Краснодарского края: с 10.10.2008 в 

<

...>;  с 13.10.2008 в ст-це Брюховецкая, ул. Кирова, 147.  

Первые магазины ООО "Динские колбасы-Запад" территориально располагались на  Западе Краснодарского края: с 01.10.2008 в ст-це, Полтавская, ул. Ленина, 235; с  13.10.2008 в р-н. Абинский, пгт. Ахтырский, ул. Красная, 55.  

Первые магазины ООО "Динские колбасы-Восток" с 01.10.2008 территориально  расположены на Востоке Краснодарского края: в 

<

...>; в ст-це  Динская ул. Крайняя, 2.  

Первые магазины ООО "Динские колбасы-Юг" территориально располагались на  Юге Краснодарского края, Республики Адыгея: с 10.10.2008 в 

<

...>; с 14.10.2008 в Белореченске, ул. Таманской Армии, 112; с 11.02.2010 в  Респ. Адыгея, р-н. Тахтамукайский, пгт. Энем, ул. Седина, 16.  

Первые магазины ООО "Динские колбасы-Центр" территориально располагались в  Центре Краснодарского края: с 02.10.2008 в 

<

...>; с  01.10.2008 в 

<

...>.  

Таким образом, из приведённых фактов следует, что при регистрации  вышеуказанных магазинов, в их наименовании содержалась отсылка к территориальной  

расположенности фирменных магазинов с наименованием "Динские колбасы "ЕстЪ",  дислоцирующихся в Южном федеральном округе.  

Проверкой также установлено, что адреса торговых магазинов, ранее  задействованных в торгово-розничной деятельности по обособленным подразделениям  ООО "Динские колбасы", в последующем, по мере развития сети торговых магазинов  Холдинга с 2008, использовались другими участниками Группы компаний "ЮМК"  рассматриваемого эпизода "дробление бизнеса" (См. п. 2.2.3. Акта проверки).  

Установлены факты "пересечений" по адресам обособленных подразделений  (магазинов) одних проверяемых налогоплательщиков, с адресами регистрации объектов  имущества других организаций рассматриваемой Группы компаний "ЮМК" (См. п. 2.2.5  настоящего Акта проверки).  

Установлены факты государственной регистрации проверяемых  налогоплательщиков по "массовым" регистрационным адресам Холдинга (См. п. 2.2.2  Акта проверки).  

Так, например, в период с даты регистрации по настоящее время ООО "Динские  колбасы-Регион" и ООО "Провиантюг" зарегистрированы по адресу "массовой"  регистрации участников Холдинга: 

<

...>.  

Организации из числа: ООО "Динские колбасы - Центр", ООО "Динские колбасы -  Восток", ООО "Динские колбасы - Юг", ООО "Динские колбасы-Север",  ООО "Динские колбасы - Город" (по дату переименования и смены формата деятельности  на "Супермаркет" в качестве ООО "Тихорецк Маг-Мак"), также с даты фактической  регистрации и по настоящее время были зарегистрированы по адресу: 

<

...>. Адрес "массовой" регистрации Группы компаний "ЮМК".  

ООО "Динские колбасы - Запад" в период с 16.09.2008 по 10.04.2017,  ООО "Динские колбасы - Краснодар" с 12.09.2008 по 10.04.2017, ООО "Динские колбасы- Север" с 12.09.2008 по 10.04.2017 были также зарегистрированы по данному адресу:  

<

...>. И с 11.04.2017 по дату прекращения деятельности  путем реорганизации (27.09.2018) были зарегистрированы по адресу: 

<

...> – аналогичный адрес "массовой" регистрации Группы  компаний "ЮМК".  

В период с 08.10.2008 по настоящее время ООО "Удачная покупка"  зарегистрировано в ИФНС России по г. Сочи, по адресу "массовой" регистрации  обособленных подразделений и "торговых точек", складов, объектов недвижимости  участников Холдинга: 

<

...> (Адлерский р-н), д. 13, офис 46.  

ООО "Динские колбасы - Город" в период с 12.09.2008 по 07.09.2015 осуществляло  аналогичную торгово-розничную деятельность, свойственную розничным магазинам с  наименованием "Динские колбасы". С 08.09.2015 общество переименовано в  ООО "Тихорецк Маг-Мак" и по 10.10.2018 было зарегистрировано в 

<

...> д. 55А-218. По данному адресу с сентября 2015 Обществом  осуществлялась розничная торговля в формате "Супермаркет" с использованием торговой  площади свыше 150 кв. м., соответственно с применением иного режима  налогообложения – УСН. Деятельность с применением ЕНВД прекращена  ООО "Динские колбасы - Город" в 2015 году. После фактического прекращения торгово-розничной деятельности в 2018, с 11.10.2018 Общество зарегистрировано по "массовому"  адресу регистрации участников Холдинга: 

<

...>.  

Таким образом, инспекцией установлено, что в период с 2002 по 2008 в Группе  компаний "ЮМК" формируется направление торгово-розничной деятельности с  наименованием – "Динские колбасы", магазины образующие торговую сеть под торговой  маркой "МПК Динской "ЕСТЪ", особенностью которой является применение в розничной  торговле специального налогового режима в виде ЕНВД, и осуществление торговли в  формате "магазин у дома" – магазины с торговой площадью не более 150 кв. м.  расположенные в жилом массиве.  

Показательным является тот факт, что ООО "Динские колбасы" и  ООО "Динские колбасы-2" ранее, до регистрации всех следующих участников  установленной торговой сети с наименованием "Динские колбасы", совмещали общую и  специальную систему налогообложения в виде ЕНВД. По мере развития торговой сети  увеличивалась и численность работников, что не позволяло соблюдать установленные  налоговым законодательством ограничения (100 человек на 1 налогоплатеьщика), и  способствовало намерению регистрировать вновь созданные организации с целью  сохранения права на применение льготного налогового режима.  

Из числа выше указанных организаций торговой сети, использующей торговую  марку "МПК Динской "ЕСТЪ" выездные налоговые проверки проведены в отношении  действующих, состоящих в настоящее время на учете в налоговых органах  Краснодарского края налогоплательщиков, осуществлявших фактическую деятельность  по розничной торговле в период 2017-2019: ООО "Динские колбасы",  ООО "Динские колбасы-2", ООО "Динские колбасы - Регион", ООО "Динские колбасы -  Центр", ООО "Динские колбасы - Восток", ООО "Динские колбасы-Юг".  

Отдельно следует выделить роль участников ООО "Удачная покупка" и  ООО "Провиантюг" на этапе становления торгово-розничного направления деятельности  Группы компаний "ЮМК". Данные налогоплательщики осуществляли финансово-хозяйственную деятельность без выраженного торгового знака, имели иной, отличный  формат деятельности.  

ООО "Провиантюг" и ООО "Удачная покупка", зарегистрированные на этапе  "массовой" регистрации иных участников рассматриваемой деятельности эпизода  "дробление бизнеса", наряду с аналогичной розничной торговлей осуществляли оптово-розничную торговлю с применением специальных налоговых режимов в виде ЕНВД и  УСН. При этом доходы, полученные в рамках осуществления оптовой торговли в  представленных в налоговые органы Краснодарского края налоговых декларациях не  отражались, неправомерно относились к налогооблагаемой деятельности с применением  специального налогового режима ЕНВД. (См. п. 2.4.2. Акта проверки). Проверкой  установлена совокупность фактов и собраны доказательства, свидетельствующие об  умышленном намерении участия ООО "Провиантюг" и ООО "Удачная покупка" в схеме  "дробление бизнеса" рассматриваемого эпизода с целью сохранения права применения  специальных, льготных налоговых режимов, позволяющих не уплачивать НДС и налог на  прибыль.  

На следующем этапе развития розничной торговли в Группе компаний "ЮМК"  выделяется "самостоятельное", в виде отдельных юридических лиц, направление  деятельности с использованием формата "Супермаркет" с торговой площадью более 150  кв. м., магазины образующие торговую сеть супермаркетов с торговым знаком "Маг-Мак",  и осуществляющие деятельность исключительно с применением специального налогового  режима – УСН.  

Так, 28.06.2004 непосредственным бенефициаром Группы компаний "ЮМК"  ФИО6 зарегистрирован торговый знак "Маг-Мак" (пункт  2.2.9. акта проверки).  

На данном этапе, в 2015 году, ранее зарегистрированные организации, входящие в  Группу компанию "ЮМК" задолго до перепрофилирования на новый формат  деятельности в "Супермаркет", переименовываются. В наименовании таких организаций  акцентируется внимание на торговый знак "Маг-Мак", и фактически меняется вид  деятельности на розничную торговлю: ООО "Тихорецк Маг-Мак", ООО "Горячий КЛЮЧ  Маг-Мак", ООО "Кропоткин Маг-Мак", ООО "Кущевская Маг-Мак" и  ООО "Гулькевичи Маг-Мак".  

Наряду с этим, в этом же году, с 30.10.2015 регистрируются вновь созданные  организации аналогичного формата "Супермаркет": ООО "Краснодар Маг-Мак" и  ООО "Каневская Маг-Мак" (Приложение № 12 к Акту).  

Заявленным и основным видом деятельности всех "Супермаркетов "Маг-Мак"  является – "Торговля розничная преимущественно пищевыми продуктами, включая  напитки, и табачными изделиями в неспециализированных магазинах".  

Очевидно, что в наименовании всех выше приведенных организациях содержится  наименовании торгового знака, зарегистрированного ФИО6, и отсылка к одному из названий населенных пунктов Краснодарского  края (г. Краснодар, г. Горячий Ключ, г. Тихорецк, г Кропоткин, ст. Кущевская,  ст. Каневская, ст. Гулькевичи).  

Также, как было отмечено выше, с 24.11.2015 организация, ранее осуществлявшая  розничную торговлю в формате "магазин у дома" с наименованием "Динские колбасы" –  ООО "Динские колбасы - Город", переименовано в ООО "Тихорецк Маг-Мак". Торговая  деятельность ООО "Тихорецк Маг-Мак" с 2016 года осуществлялась с применением  специального налогового режима – УСН.  

Из регистрационных сведений, имеющихся в налоговом органе, обособленное  подразделение ООО "Тихорецк Маг-Мак" в г. Тихорецке не регистрировалось. Однако  проверкой установлено, что ООО "Тихорецк Маг-Мак" в 2017-2018 гг. проверяемого  периода осуществляло торгово-розничную деятельность через Супермаркет "Тихорецк  Маг-Мак" по адресу: 

<

...> – Ленинградская, д. 55-а-218.  

ООО "Краснодар Маг-Мак" зарегистрировано 30.06.2015 в ИФНС России № 5 по  г. Краснодару. В период с 30.10.2015 по настоящее время зарегистрировано по адресу:  

<

...>.  

Основным видом деятельности ООО "Краснодар Маг-Мак" является: "Торговля  розничная преимущественно пищевыми продуктами, включая напитки, и табачными  изделиями в неспециализированных магазинах".  

С даты осуществления деятельности общество применяет УСН.  

С 18.11.2015 ООО "Краснодар Маг-Мак" зарегистрировано обособленное  подразделение по адресу: 

<

...>. С 2016 осуществляло торгово-розничную деятельность через супермаркет "Краснодар Маг-Мак".  

ООО "Краснодар Маг-Мак" 22.05.2019 реорганизовано в качестве правопреемника  путем присоединения предшественников: ООО "Кропоткин Маг-Мак", ООО "Гулькевичи  Маг-Мак", ООО "Каневская Маг-Мак".  

Проверкой установлено, что участники Группы компаний "ЮМК" для  осуществления финансово-хозяйственной деятельности используют одни и те же  IP-адреса: 91.231.128.13; 91.231.128.14.  

По указанным ip-адресам (91.231.128.13; 91.231.128.14) настоящей проверкой  установлена отправка налоговой и бухгалтерской отчетности проверяемых  налогоплательщиков, а также представление ответов на Требования о представлении  документов (информации) в соответствии со статьями 93, 93.1 Налогового кодекса  Российской Федерации, письменных пояснений по телекоммуникационным каналам связи  аудиторской фирмой, входящей в структуру Группы компаний "ЮМК" – ООО  "Аудиторская фирма "М-Класс", ИНН 

<

***>.  

Согласно выпискам банков по операциям на расчетных счетах, все основные  "транзитные" расчеты между участниками Группы компаний "ЮМК" совершены с  использованием расчетных счетов, открытых в ООО "ЮМК Банк", подконтрольного  бенефициарному владельцу Группы компаний "ЮМК" – ФИО6.  

Проверяемыми налогоплательщиками осуществлялось централизованное  управление денежными средствами на расчетных счетах, а также контрольно- кассовой  техникой. Данные факты также свидетельствуют о согласованности действий  проверяемых налогоплательщиков, а также их взаимозависимости, и финансовой  подконтрольности Группе компаний "ЮМК".  

Мероприятиями налогового контроля в ходе выездных налоговых проверок  установлены факты наличия единой корпоративной электронной почты Группы компаний  "ЮМК" в сети Интернет.  

В распоряжении налогового органа имеется ответ АНО "Региональный Сетевой  Информационный Центр" ИНН 

<

***> от 17.03.2021 № 2021-03/28, согласно  которому администратором домена второго уровня "ugrus.com" является ЗАО  "Кубаньоптпродторг" ИНН 

<

***> (Приложение № 77 к Акту проверки).  

Все субъекты Группы компаний "ЮМК" представляли и представляют до  настоящего времени налоговую и бухгалтерскую отчетность по телекоммуникационным  каналам связи через уполномоченного представителя - ООО "Аудиторская фирма "М- Класс", адрес электронной почты: m-klass@ugrus.com.  

Также в ходе проведения осмотров 09.10.2020 по адресам обособленных  подразделений проверяемых налогоплательщиков в рамках статьи 92 Налогового кодекса  Российской Федерации, зафиксированы факты служебной переписки между  обособленными подразделениями и представителями "центрального офиса" по  корпоративной электронной почте с доменным именем "@ugrus.ru" (Приложение № 76 к  Акту проверки).  

Например, при осмотре обособленного подразделения ООО "Динские колбасы- Восток". по адресу: г. Краснодар, 

<

...>, зафиксировано  наличие на стене в помещении магазина на листе формата А4 служебной переписки  следующего содержания: в поле "От кого" указан адрес электронной почты  GrinEV@ugrus.com. В качестве получателей в поле "Кому" указаны электронные адреса, в  наименовании которых указаны латинские буквы "dk0XX@ ugrus.com", где ХХ- цифры от  01 до 95 (установлено, что данные цифры соответствуют номерам действующих  магазинов- зарегистрированных обособленных подразделений Группы компаний "ЮМК"  розничного направления торговой деятельности).  

В рамках проведенной выездной налоговой проверки ООО "Удачная Покупка", от  оператора фискальных данных ООО "Эвотор ОФД" во исполнение запроса налогового  органа от 22.01.2021 № 16-12/01459 сопроводительным письмом от 28.01.2021   № ТКС01026 представлены фискальные отчеты контрольно-кассовой техники,  подтверждающие факт осуществления оптовой торговли по адресу розничного магазина,  деятельность которого по данным налогоплательщика ведется с применением  специального налогового режима ЕНВД  

Согласно операциям по расчетным счетам ООО "Удачная покупка", оплата за  продукты питания и продовольственные товары в адрес взаимозависимых поставщиков в  проверяемом периоде составила более 95% от всех перечислений Общества в рамках  финансово-хозяйственной деятельности. В том числе основными поставщиками являются:  ООО "Провизия" (69%) и ЗАО "Кубаньоптпродторг" (5%) - поставщики  продовольственных товаров; ОАО "ЮМК" (18%) и ООО "Кормилица-Сочи" (2%) -  поставщики продуктов питания (Приложение № 28 к Акту проверки).  

Проверкой установлено, что основными поставщиками товаров, реализуемых ООО  "Удачная покупка" в проверяемом периоде являются оптовые поставщики из Группы  компаний "ЮМК" (морепродукты, консервы, бытовая химия, средства личной гигиены,  выпечка, кондитерские изделия, конфеты, готовая еда, непродовольственные товары).  Оформление кассовых чеков ООО "Удачная покупка" при реализации рыбной продукции  в объемах, не соответствующих объемам розничной продажи, указывает на легализацию  оптовой торговли продукцией, поставляемой Группой компаний "ЮМК", с применением  специального налогового режима ЕНВД.  

В результате сравнительного анализа данных фискального накопителя ККТ  зарегистрированного ООО "Удачная покупка" по адресу розничного магазина: 

<

...>, путем сопоставления показателей: объема реализуемой продукции,  даты, времени пробития чека оператором, налоговым органом установлено, что такой  

объём и количество реализуемой продукции в один день и с незначительным интервалом  времени между операциями в несколько минут, свойственно исключительно для оптовой  торговли.  

Общая выручка от оптовой продажи ООО "Удачная покупка" через  вышеуказанные ККТ в проверяемом периоде составила 20 359 102 рубля или более 85% в  удельном весе от совокупной выручки общества за 2017 год (28 490 000 рублей по данным  Формы № 2 бухгалтерской отчетности), 49 949 141 рубль или более 96% в удельном весе  от совокупной выручки общества за 2018 год (51 664 228, 42 рублей по данным Формы   № 2 бухгалтерской отчетности), итого: 51 988 243 рубля или более 64 % в удельном весе  от совокупной выручки общества за все три проверяемых года (80 154 228 рублей по  данным Формы № 2 бухгалтерской отчетности).  

По результатам проведенных выездных налоговых проверок установлено, что в  проверяемом периоде участники эпизода "дробление бизнеса" в Группе компаний "ЮМК"  торгово-розничного направления: ООО "Динские колбасы - Центр", ООО "Динские  колбасы-2", ИП ФИО5, ООО "Провиантюг" и ООО "Удачная покупка", наряду с  розничной торговлей в рамках специального налогового режима ЕНВД осуществляли  оптовую деятельность по реализации продовольственных и непродовольственных  товаров, а также алкогольной и спиртосодержащей продукции.  

Вместе с тем выявленные факты применения ККТ при реализации алкогольной и  спиртосодержащей продукции с минимальным интервалом времени одной даты  оформления кассовых чеков, как правило, во второй половине дня, вечером, а также  реализацией по исследуемым ККТ исключительно одноименного товара в объёмах и  количестве, не соответствующим розничной торговле свидетельствуют о несоответствии  фактически заявленной ООО "Динские колбасы-2", ООО "Динские колбасы-Центр"  деятельности хозяйствующих субъектов (ОКВЭД 2: (47.2) Торговля розничная пищевыми  продуктами, напитками и табачными изделиями в специализированных магазинах), целью  которых как установлено проверкой была легализация оптовой торговли алкогольной  продукцией без соответствующей лицензии за наличный расчет через розничные  магазины, применяющие специальный налоговый режим в виде ЕНВД.  

Инспекцией установлено, что учредителя ООО "Динские колбасы" в нарушение  статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации с целью получения  необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации налоговых обязательств, путем  применения специальных налоговых режимов (в виде УСН и ЕНВД) и уклонения от  уплаты налогов по общей системе налогообложения создана схема "дробления бизнеса".  

Решением Межрайонной ИФНС России № 8 по Краснодарскому краю от  13.12.2021 № 17-21/12 отказано в привлечении к налоговой ответственности  ООО "Удачная Покупка". Установлено налоговое правонарушение в виде участия  ООО "Удачная покупка" в схеме "дробление бизнеса". В связи с изложенным, все  налоговые правонарушения, регламентированные Налоговым кодексом Российской  Федерации и соответственно суммы доначислений по налогу на имущество, налогу на  прибыль, НДС, по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, по  страховым взносам на обязательное медицинское страхование, по страховым взносам на  обязательное социальное страхование на случай временно нетрудоспособности и в связи с  материнством, а также суммы неудержанного НДФЛ вменяются ООО "Динские колбасы"  ИНН 

<

***>.  

Исходя из обзора практики, утвержденного Президиумом Верховного Суда  Российской Федерации ("Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с  применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении  субъектов малого и среднего предпринимательства" (утв. Президиумом Верховного Суда  Российской Федерации 04.07.2018)), действительно, взаимозависимость  налогоплательщика и его контрагентов сама по себе не является основанием для  объединения их доходов и для вывода об утрате права на применение спецрежима  

данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную  хозяйственную деятельность.  

Проведенный анализ судебно-арбитражной практики по делам рассматриваемой  категории показал, что исчерпывающий или строго императивный перечень признаков,  свидетельствующий об обоснованности выводов налогового органа о формальности  разделения (дробления) бизнеса, отсутствует. Необходимо иметь в виду, что в каждом  конкретном случае совокупность доказательств, собранных в рамках мероприятий  налогового контроля, будет зависеть от конкретных обстоятельств, установленных в  отношении участников схемы и их взаимоотношений.  

Так, в качестве доказательств, свидетельствующих о применении схемы дробления  бизнеса, могут выступать следующие установленные в ходе налоговой проверки  обстоятельства:  

- дробление одного бизнеса (производственного процесса) происходит между  несколькими лицами, применяющими специальные системы налогообложения (систему  налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов  деятельности (далее - ЕНВД) или упрощенную систему налогообложения (далее - УСН))  вместо исчисления и уплаты НДС, налога на прибыль организаций и налога на имущество  организаций основным участником, осуществляющим реальную деятельность;  

- применение схемы дробления бизнеса оказало влияние на условия и  экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их  налоговые обязательства, которые уменьшились или практически не изменились при  расширении в целом всей хозяйственной деятельности;  

- налогоплательщик, его участники, должностные лица или лица, осуществляющие  фактическое управление деятельностью схемы, являются выгодоприобретателями от  использования схемы дробления бизнеса;  

- участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности; 

- создание участников схемы в течение небольшого промежутка времени  непосредственно перед расширением производственных мощностей и/или увеличением  численности персонала;  

- несение расходов участниками схемы друг за друга; 

- прямая или косвенная взаимозависимость (аффилированность) участников схемы  дробления бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная  подконтрольность и т.п.);  

- формальное перераспределение между участниками схемы персонала без  изменения их должностных обязанностей;  

- отсутствие у подконтрольных лиц, принадлежащих им основных и оборотных  средств, кадровых ресурсов;  

- использование участниками схемы одних и тех же вывесок, обозначений,  контактов, сайта в сети "Интернет", адресов фактического местонахождения, помещений  (офисов, складских и производственных баз и т.п.), банков, в которых открываются и  обслуживаются расчетные счета, контрольно-кассовой техники, терминалов и т.п.;  

- единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы  дробления бизнеса может являться другой ее участник, либо поставщики и покупатели у  всех участников схемы являются общими;  

- фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами; 

- единые для участников схемы службы, осуществляющие: ведение бухгалтерского  учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и  покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.;  

- представление интересов по взаимоотношениям с государственными органами и  иными контрагентами (не входящими в схему дробления бизнеса) осуществляется одними  и теми же лицами;  

- показатели деятельности, такие как численность персонала, занимаемая площадь  и размер получаемого дохода, близки к предельным значениям, ограничивающим право  на применение специальной системы налогообложения;  

- данные бухгалтерского учета налогоплательщика с учетом вновь созданных  организаций могут указывать на снижение рентабельности производства и прибыли;  

- распределение между участниками схемы поставщиков и покупателей, исходя из  применяемой ими системы налогообложения.  

Как показал анализ судебно-арбитражной практики, все или часть приведенных  выше признаков могут в своей совокупности и взаимной связи свидетельствовать о  формальном разделении (дроблении) бизнеса с целью получения необоснованной  налоговой выгоды.  

Одним из основных способов занижения своих налоговых обязательств при  применении схемы дробления бизнеса является включение в цепочку взаимоотношений  организаций и предпринимателей, чья деятельность носит формальный (технический,  подконтрольный) характер и направлена на получение налогоплательщиком  необоснованной налоговой выгоды.  

Применительно к рассматриваемому случаю, вовлечение в деятельность сразу  нескольких взаимозависимых участников группы "ЮМК", позволило искусственно  создать видимые условия для сохранения права применения специальных налоговых  режимов в виде ЕНВД и УСНО, допущено искажение сведений об объектах  налогообложения в виде не отражения налогоплательщиком дохода (выручки) от  реализации товаров, в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность  подконтрольных лиц, а также отражения в регистрах бухгалтерского и налогового учета  заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения.  

Как верно установлено судом первой инстанции, ООО "Удачная покупка" входило  в единую коммерческую структуру, организованную должностными лицами группы  компаний "ЮМК" - ООО "Динские колбасы" и являющихся участниками схемы  "дробления бизнеса", направленной на получение необоснованной налоговой выгоды в  виде минимизации налоговых обязательств подконтрольных лиц путем неправомерного  применения специальных налоговых режимов и уклонения от уплаты налогов,  подлежащих исчислению при применении общей системы налогообложения.  

При этом, как ООО "Динские колбасы", так и иные участники схемы "дробления  бизнеса" надлежащим образом не подтвердили того обстоятельства, что регистрация  самостоятельных юридических лиц связана исключительно с внутренними  хозяйственными целями и не имелось места намерения сохранить специальные налоговые  режимы.  

Отклоняя довод о том, что оспариваемое решение нарушает права и законные  интересы общества, судебная коллегия руководствуется следующим.  

Согласно подпункту 12 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской  Федерации в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные  факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или  запись об отсутствии таковых.  

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации  в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения  излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом  налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со  ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства,  доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту,  и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к  налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей  настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры  ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового  

правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а  также подлежащий уплате штраф.  

Следовательно, указание в описательной части решения налогового органа  обстоятельств, не повлекших за собой отражение в резолютивной части конкретных  доначислений сумм налогов, пеней и налоговых санкций, либо возложение на  налогоплательщика (налогового агента) иных обязанностей, либо ограничение прав и  законных интересов налогоплательщика (налогового агента), не может само по себе  нарушать права и законные интересы общества в сфере предпринимательской и иной  экономической деятельности.  

По результатам проведенной проверки инспекцией установлено, что  ООО "Динские Колбасы", ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>, является  выгодоприобретателем от использования выявленной схемы "дробления бизнеса"  (организатором схемы с участием аффилированных и подконтрольных юридических лиц),  которому соответствующим решением доначислены все налоги, пени и штрафы. При  этом, как указал представитель инспекции в судебном заседании, в расчет учтены все  уплаченные группой компании налоги и сборы, понесенные расходы.  

Судом первой инстанции верно установлено, что указанные в описательной части  решения выводы относительно статуса ООО "Удачная покупка" как лица, участвующего в  создании схемы "дробления бизнеса", не послужили основанием для доначисления  указанному налогоплательщику налогов, пеней, применения налоговых санкций, либо  возложения на него других обязанностей или негативных последствий, и, следовательно,  решение инспекции, оспоренное заявителем не нарушает его прав и законных интересов в  сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.  

Надлежащих и относимых документальных доказательств, свидетельствующих об  обратном, ином, в материалах дела не имеется, суду представлено не было.  

При этом, общество, настаивая на признании оспариваемого решения незаконным,  не представило пояснений с приложением соответствующих доказательств относительно  того, как указанные обстоятельства, поименованные в оспариваемом решении, повлияли  на его права и обязанности.  

В соответствии с частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый  ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов,  осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или  иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы  заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.  

Таким образом, исследовав и оценив обстоятельства дела и представленные  сторонами доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации в их взаимной связи и в совокупности, с учетом подлежащих  применению норм права, суд приходит к выводу об отсутствии в рассматриваемом случае  совокупности предусмотренных статьями 198, 201 названного Кодекса условий,  необходимых для признания оспариваемого решения незаконным.  

Само по себе указание налоговым органом в описательной части решения  налогового органа обстоятельств, не повлекших за собой отражение в резолютивной части  конкретных доначислений сумм налогов, пеней и налоговых санкций, не имеющих итогом  создание для общества последствий в виде обязанности по уплате тех или иных сумм  налоговых платежей и сборов, санкций не может само по себе нарушать права и законные  интересы общества в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.  

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований  для иной оценки выводов суда первой инстанции, изложенных в обжалуемом решении.  

Несогласие с оценкой имеющихся в деле доказательств и с толкованием судом  первой инстанции норм материального права, подлежащих применению в деле, не  

свидетельствует о том, что судом допущены нарушения, не позволившие всесторонне,  полно и объективно рассмотреть дело.  

Фактически доводы апелляционной жалобы направлены на переоценку  обстоятельств дела, исследованных судом первой инстанции, по существу сводятся к  несогласию с выводами суда первой инстанции, но не содержат фактов, которые не были  бы учтены судом при рассмотрении дела.  

С учетом изложенного, основания для отмены обжалованного судебного акта по  доводам, приведенным в апелляционной жалобе, у суда апелляционной инстанции  отсутствуют.  

Нарушений или неправильного применения норм материального или  процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного  процессуального кодекса Российской Федерации основанием к отмене или изменению  обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.  

По правилам статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской  Федерации судебные расходы по государственной пошлине относятся на общество.  

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного  процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд  

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 14.11.2022 по делу   № А32-20704/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.  

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную  силу со дня его принятия.  

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35  Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд  Северо-Кавказского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления  в законную силу, через арбитражный суд первой инстанции.  

Председательствующий Г.А. Сурмалян Судьи Я.А. Демина 

 Н.В. Шимбарева