Шестой арбитражный апелляционный суд 

улица Пушкина, дом 45, город Хабаровск, 680000,

официальный сайт: http://6aas.arbitr.ru

e-mail: info@6aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

№ 06АП-4120/2024

28 ноября 2024 года

г. Хабаровск

Резолютивная часть постановления объявлена 14 ноября 2024 года.Полный текст постановления изготовлен 28 ноября 2024 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего                  Мангер Т.Е.

судей                                                  Сапрыкиной Е.И., Швец Е.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Михайленко Т.Н.,

рассмотрев в судебном заседании с использованием системы веб-конференции апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью «Биробиджанское дорожное ремонтно-строительное управление», Управления Федеральной налоговой службы по Еврейской автономной области

на решение от 12.07.2024

по делу № А16-1963/2022

Арбитражного суда Еврейской автономной области

при участии в заседании (посредством веб-конференции): от Управления Федеральной налоговой службы по Еврейской автономной области: ФИО1, представитель по доверенности от 15.03.2024, срок действия один год; ФИО2, представитель по доверенности от 14.05.2024, срок действия один год; ФИО3, представитель по доверенности от 14.05.2024, срок действия один год.

Судом было удовлетворено ходатайство представителей общества с ограниченной ответственностью «Биробиджанское дорожное ремонтно-строительное управление» ФИО4 и ФИО5 и представителя налогового органа ФИО6 о проведении судебного заседания с использованием системы веб-конференции. Названным представителям судом предоставлена техническая возможность участия в судебном заседании посредством веб-конференции, однако указанные представители к судебному заседанию не присоединились

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Биробиджанское дорожное ремонтно-строительное управление» (далее – заявитель, общество, ООО «БДРСУ», налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Еврейской автономной области с заявлением о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Еврейской автономной области (далее – УФНС России по ЕАО, Управление, налоговый орган) от 13.01.2022 № 1 в части исключения из состава расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации для исчисления налога на прибыль, на сумму в размере 55 144 736 руб. 52 коп. за 2017 год, на сумму в размере 3 355 610 руб. 82 коп. за 2018 год; увеличения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2018 год на 42 762 378 руб. доходов от реализации самоходных машин по договору купли-продажи самоходных машин от 10.04.2018 № 1; о восстановлении ранее принятого к вычету налога на добавленную стоимость (далее – НДС) за 3 квартал 2017 года в сумме 7 439 898 руб.; о доначислении НДС за 2 квартал 2018 года в сумме 7 697 228 руб.; доначисления налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) за 2017 год в сумме 229 230 руб.; доначисления соответствующих пеней и штрафов (с учетом уточнения требований, принятых определением от 12.12.2022 и протокольным определением от 30.01.2023).

Решением суда от 12.07.2024 (резолютивная часть от 16.04.2024) заявление ООО «БДРСУ» удовлетворено частично. Решение УФНС России по ЕАО от 13.01.2022 № 1 признано недействительным в части исключения из состава расходов ООО «БДРСУ», связанных с производством и реализацией за 2017 год, 13 750 руб., доначисления налога на прибыль за 2017 год без учета названной суммы расходов, начисления пеней и штрафов в соответствующей части; увеличения налогооблагаемой базы ООО «БДРСУ» по налогу на прибыль за 2018 год на 10 012 903 руб. доходов от реализации, доначисления налога на прибыль, НДС, исходя из указанной суммы, начисления пеней и штрафов в этой части. В удовлетворении заявления ООО «БДРСУ» в оставшейся части отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, ООО «БДРСУ» и УФНС России по ЕАО обжаловали его в апелляционном порядке в Шестой арбитражный апелляционный суд.

По тексту своей жалобы ООО «БДРСУ», поданной 08.05.2024, просит отменить обжалуемое решение в части отказа в удовлетворении остальных требований и принять новое решение, которым заявленные требования общества удовлетворить в полном объеме. Налогоплательщик указывает, что в нарушении требований пункта 6 статьи 108 НК РФ, налоговая инспекция не опросила ФИО7 по обстоятельствам вменяемого обществу нарушения, не проверила факт получения ею от ООО «БДРСУ» дохода. Апеллянт считает, что без установления всех обстоятельств дела налоговой инспекцией не опровергнута добросовестность действий ООО «БДРСУ», а значит решение о невключении в состав расходов за 2017 год 20000 руб. необоснованно. Кроме того, заявитель жалобы выражает несогласие с решением УФНС России по ЕАО в части невключения за 2017 год в состав расходов 241 776 руб., затраченных на заправку дизельным топливом экскаватора Хундай государственный номер ЕА4647 (п. 7 стр. 42 решения); невключения за 2017 год в состав расходов 31 138 руб., затраченных на заправку дизельным топливом бульдозера SD-16 гос.номер ЕА7803 (п. 7 стр. 49 решения); невключения за 2017 год в состав расходов 898 108 руб., затраченных на заправку дизельным топливом на заправку транспорта и техники ООО «БДРСУ» (п. 8 стр. 57 решения). Общество отмечает, что пользование автотранспортными средствами и самоходной техникой для осуществления уставной деятельности само собой предполагает несение расходов организации на заправку бензином или дизельным топливом. Налогоплательщик обращает внимание, что налоговой инспекцией в указанные в путевых листах дни не установлены факты несоответствия показаний пройденных транспортными средствами километров по одометру, отработанных моточасов, также не установлены факты невыполнения указанной в путевых листах работы, при этом выполнение работ на разных объектах самоходной техники одним работником ничем не запрещено. Апеллянт указывает, что нахождение сотрудника в отпуске или выходной день не препятствует ему по взаимной договоренности выполнять определенную работу, при этом опрошенные в ходе налоговой проверки свидетели подтверждают, что при необходимости работали в выходные. Помимо этого, ООО «БДРСУ» не согласно с решением Управления по факту необоснованного невключения за 2017 год в состав расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, сумму в 742 000 руб., затраченных на приобретение двигателя, установленного на грузовой автомобиль - NISSAN DIESEL государственный номер 

<

***> (пункт 9 стр. 69 решения). Общество указывает, что в связи с тем, что необходимость в проведении регистрационных действий автомобиля отсутствовала, не было необходимости вносить в регистрационные документы сведения по замене двигателя. По мнению налогоплательщика, довод налоговой инспекции о том, что в паспорте транспортного средства отсутствуют отметки о замене двигателя, не основан на законе и не свидетельствует о том, что двигатель на авто не заменялся. Апеллянт считает, что налоговая инспекция не опровергла тот факт, что двигатель грузового автомобиля - NISSAN DIESEL государственный номер 

<

***> не пришел в негодность (заявка от 14.04.2017 приобщенная к материалам дела), в связи с чем был приобретен другой двигатель, не опровергнут и другой факт - установки двигателя на автомобиль. Заявитель жалобы отмечает, что это подтверждается не только показаниями механика, свидетеля, но и фактом использования автомобиля в деятельности организации. По утверждению ООО «БДРСУ», все доводы, которые приводит налоговая инспекция, в том числе в своих возражениях от 26.06.2023, являются надуманными, то есть выводы, которые инспекция делает в своих возражениях, основаны только на предположениях. Общество указывает, что в момент выезда в феврале 2018 года водители были привлечены к работе в свои выходные, факт использования автомобиля они подтверждают; рассматриваемый двигатель был заменен в феврале 2018 года; сам акт от 16.09.2021 подтверждает, что действительно данный двигатель в настоящее время находится на складе ООО «БДРСУ». По убеждению налогоплательщика, налоговая инспекция имела возможность разобраться в данном факте, задав соответствующие вопросы ФИО8, ФИО9, другим опрошенным, допросить водителя Купрацевича, выехать и осмотреть складское помещение по месту хранения двигателя, но она свою обязанность не выполнила. ООО «БДРСУ» полагает, что ни одним из указанных как в акте, так и возражениях фактов не опровергаются объяснения механика ФИО16, которые налоговая инспекция и суд первой инстанции необоснованно оставили без внимания. По мнению апеллянта, без установления всех обстоятельств рассматриваемого факта налоговой инспекцией не опровергнуто добросовестность действий ООО «БДРСУ» по факту приобретения двигателя PH 10 для собственных нужд. Общество обращает внимание, что опрошенный в ходе судебного разбирательства ФИО8 подтвердил приобретение двигателя для нужд организации. Кроме этого, заявитель жалобы выражает несогласие с решением УФНС России по ЕАО, касающегося факта необоснованного невключения за 2017 год в состав расходов, учитываемых при расчете налогооблагаемой базы, расходов стоимости выполненных работ организацией ООО «Дальдорстрой» на сумму 41 332 763 руб.(пункт 11 стр. 120 решения). По утверждению общества, само по себе наличие у налогоплательщика посредников, участвующих в «цепочке» исполнения госконтракта, не позволяет расценивать действия ООО «БДРСУ» в рамках спорных хозяйственных операций как совершенные с намерением получить необоснованную налоговую выгоду. Апеллянт указывает, что работы субподрядчиком были выполнены; контрагенты общества по сделкам уплатили налоги надлежащим образом (ООО «Дальдорстрой» налог на прибыль - 37 632 руб., ООО «Сто Дорог» - 2 389 896 руб. 36 коп),  обратного не установлено, при этом заключенные между юридическими лицами сделки не признаны незаконными. ООО «БДРСУ» обращает внимание, что ООО «Дальдорстрой», ООО «Сто Дорог» и в настоящий момент являются действующими организациями, выполняющими работы и уплачивающие налоги и сборы, каждое общество имеет свои счета в банках, ведут раздельный бухгалтерский учет, осуществляют по результатам самостоятельной хозяйственной деятельности уплату налогов и сборов; фактов распределения между ООО «БДРСУ», ООО «Дальдорстрой» и ООО «Сто Дорог» общей налоговой выгоды не установлено. Таким образом, заявитель жалобы считает, что создание и взаимное ведение хозяйственной деятельности не связано с намерением получить налоговую выгоду, при этом общество не имело законных оснований отказываться от оплаты выполненных надлежащим образом работ, доля выполнения которых предусмотрена госконтрактами. В связи с чем, по убеждению налогоплательщика, отнесение данных сумм на расходы является правомерным, а решение налоговой инспекции и арбитражного суда первой инстанции в этой части неправильными. Общество полагает, что с того момента, когда налоговая инспекция, указывая в обжалуемом решении о предопределенности и взаимосвязи совершенных ООО «БДРСУ», ООО «Сто Дорог», ООО «Дальдорстрой» действиях, о формальном документообороте, о подчинении таких действий единой цели - получение необоснованной налоговой выгоды, объединила (то есть консолидировала) доход, полученный тремя организациями в один, вменила в обязанность уплаты налога со всего дохода по общей системе налогообложения налогоплательщику-организатору ООО «БДРСУ», у ООО «Сто Дорог» и ООО «Дальдорстрой» возникло основание на возврат налогов на прибыль, которые эти организации, по мнению апеллянта, необоснованно уплатили. Также заявитель жалобы считает, что, ставя под сомнение достоверность участия субподрядчиков в производстве работ, делая выводы о фактической подконтрольности ООО «Сто Дорог» и ООО «Дальдорстрой» организации ООО «БДРСУ» и объединяя их в одну группу, при определении размера налоговой обязанности налогоплательщика-организатора (ООО «БДРСУ»), налоговый орган обязан учитывать произведенные уплаты налогов всеми этими участниками, и сумма вменяемого к уплате обществу налога на прибыль за 2017 год должна была быть ниже на 2 427 528 руб. 36 коп. Помимо этого, апеллянт выражает несогласие с решением Управления, касающегося выявленного нарушения налогоплательщиком подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1, 171, 172, 252 НК РФ, касающегося завышения налоговых вычетов по причине неправомерного принятия к учету НДС по счетам-фактурам от продавца ООО «Дальдорстрой» в размере 7 439 898 руб. (пункт 4 на странице 604 решения). По мнению общества, с того момента, когда налоговая инспекция, указывая в обжалуемом решении о предопределенности и взаимосвязи совершенных ООО «БДРСУ», ООО «Сто Дорог», ООО «Дальдорстрой» действиях, о формальном документообороте, о подчинении таких действий единой цели - получение необоснованной налоговой выгоды, объединила (то есть консолидировала) доход полученный тремя организациями в один, и вменила в обязанность уплаты НДС с суммы 48 772 661 руб. налогоплательщику-организатору ООО «БДРСУ», у ООО «Дальдорстрой» возникло основание на возврат уплаченного НДС, который эта организация, по утверждению заявителя жалобы, необоснованно заплатила в бюджет. Налогоплательщик считает, что, ставя под сомнение достоверность участия субподрядчиков в производстве работ, делая выводы о фактической подконтрольности ООО «Сто Дорог» и ООО «Дальдорстрой» организации ООО «БДРСУ» и объединяя их в одну группу при определении размера налоговой обязанности налогоплательщика-организатора (ООО «БДРСУ»), налоговый орган обязан учитывать произведенные уплаты налогов всеми этими участниками, и сумма вменяемого к уплате ООО «БДРСУ» НДС должна была полностью быть исключена из обжалуемого решения Управления ввиду ее уплаты другим лицом и отсутствия каких-либо потерь казны. Кроме того, заявитель жалобы выражает несогласие с решением УФНС России по ЕАО, касающегося факта необоснованного невключения в состав расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации на сумму 12 217 883 руб., затраченных в расходы стоимости запасных частей, материальных ценностей, ГСМ (масел, тосола, смазки, тормозной жидкости, антифриза), хозяйственных товаров в 2017 году (пункт 10 стр. 79 решения), а также факта необоснованного невключения в состав расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации на сумму 3 611 193 руб., затраченных в расходы стоимости запасных частей, материальных ценностей, ГСМ в 2018 году (масел, тосола, смазки, тормозной жидкости, антифриза), хозяйственных товаров (пункт 8 стр. 530 решения), (основанием для требования о признании недействительным принятия налоговой инспекцией решения о завышении в 2018 году расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации для исчисления налога на прибыль на сумму в размере 4 144 010 руб., и уменьшить эту сумму до 788 399 руб. 18 коп.). По утверждению общества, указанный в решении факт привлечения к работам работников, по табелям находящихся на выходных, либо лиц, не являющихся работниками организации, по факту является нарушением трудового законодательства, но не влияет на экономическую обоснованность расходов. ООО «БДРСУ» полагает, что проведенной налоговой проверкой не опровергнуты факты реальных хозяйственных операций, а именно: приобретение запасных частей и ГСМ, их хранение и последующая их установка или использование на автотранспорт и самоходную технику ООО «БДРСУ», то есть расходы на осуществление деятельности, направленной для извлечения прибыли. Налогоплательщик обращает внимание, что пользование автотранспортными средствами и самоходной техникой для выполнения уставной деятельности само собой предполагает ее техническое обслуживание, смену масел и иных технических жидкостей, замену деталей, агрегатов и навесного оборудования запасными частями, при этом ни один из опрошенных налоговой инспекцией свидетелей не сказал, что списанные ТМЦ были использованы не в интересах ООО «БДРСУ»; не установлено этого налоговой инспекцией и по другим источникам. Общество полагает, что расходы, понесенные организацией на содержание и ремонт, соответствуют практике применений положений пункта 1 статьи 252 НК РФ. По мнению апеллянта, оснований, по которым налоговая инспекция не может принять рассматриваемые расходы к учету в 2017, 2018 годах, ею не приведены, обоснованность расходов налоговой инспекцией не опровергнута. Таким образом, заявитель жалобы считает, что исключение Управлением из размера расходов ООО «БДРСУ» учитываемых при расчете налогооблагаемой базы за 2017 год суммы 11 878 951 руб. 52 коп. и за 2018 года в размере 3 355 610 руб. 82 коп. является неправомерным. Также налогоплательщик выражает несогласие с решением налогового органа, касающегося нарушения, указанного на странице 448 обжалуемого решения в пункте 2.1.2.1. «Доходы от реализации», где отражено, что 42 762 378 руб. налогоплательщиком в нарушении пункта 1 статьи 249, статьи 274 НК РФ в 2018 году занижены доходы от реализации за счет снижения стоимости самоходных машин, реализованных по договору купли-продажи самоходных машин от 10.04.2018 № 1, а также на странице 648 обжалуемого решения, где указано, что налогоплательщик в нарушение пункта 1 статьи 146 НК РФ, пункта 2 статьи 153 НК РФ занизил во 2 квартале 2018 года на 7 697 228 руб. налоговую базу (НДС) на часть стоимости реализованного имущества взаимозависимому лицу ФИО10. Апеллянт  считает, что реализация не ниже остаточной балансовой стоимости самоходной техники ООО «БДРСУ» нарушением налогового законодательства не является, и в обжалуемом решении необоснованно указано о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организации за счет неполного отражения в бухгалтерском и налоговом учете реализации 31 единицы самоходных машин по договору купли-продажи от 10.04.2018 № 1. По убеждению налогоплательщика, признание незаконным решения налогового органа по увеличению налогооблагаемой базы общества по налогу на прибыль за 2018 год на 10 012 903 руб., связано с принятием арбитражным судом размера стоимости проданной техники согласно заключению судебной экспертизы от 24.04.2023 № 336/164-22. Вместе с тем, заявитель возражает в отношении данного  размера определенного судом. Кроме этого, ООО «БДРСУ» выражает несогласие с решением Управления в части исчисления НДФЛ за 2017, 2018 гг. и считает, что личные финансовые операции физического лица, даже если оно являлось сотрудником общества, не могут служить основанием для привлечения общества к какой-либо ответственности, поскольку соответствующим органам необходимо проводить предусмотренные законом мероприятия в отношении лица, которое совершало финансовые операции, и квалифицировать эти операции соответствующим образом. Налогоплательщик обращает внимание, что налоговой инспекцией не установлено, что 13 работниками из 152 по общей численности в 2017 и 16 работниками из 167 общей численности в 2918 году была выполнена какая-либо иная, дополнительная, не предусмотренная трудовым договором работа в интересах ООО «БДРСУ». По мнению апеллянта, принятое решение без установления принадлежности израсходованных на выплаты работникам денежных средств организации - ООО «БДРСУ» не может быть объективным, поскольку все выводы налоговой инспекции являются домыслами и предположениями, которые не могут быть положены в основу принимаемого государственным органом решения. Таким образом, общество считает, что налоговой инспекцией неправомерно доначислен НДФЛ за 2017 год в сумме 229 230 руб. (стр. 719 решения), и арбитражным судом первой инстанции это нарушение не устранено. По утверждению ООО «БДРСУ», выводы, изложенные в акте проверки о ненадлежащем исчислении обществом налогов и в обжалуемом решении, не соответствуют фактическим обстоятельствам, при большом объеме информации прямые доказательства не предоставлены, все основано только на неточностях во второстепенных документах, не имеющих прямого отношения к налогооблагаемым операциям, и надуманных предположениях проверяющих.

В поступивших  12.08.2024 дополнениях к апелляционной жалобе ООО «БДРСУ» также просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении остальных требований и принять новое решение, которым заявленные требования общества удовлетворить в полном объеме. Налогоплательщик указывает, что доводов, по которым арбитражный суд решил, что для монтажа забора в обязательном порядке необходимы материалы, не приведено. Апеллянт отмечает, что ИП ФИО7 налоговой инспекцией опрошена не была, истребование у нее сведений в порядке статьи 93.1 НК РФ не производилось. Общество обращает внимание, что, делая вывод о необходимости при монтаже забора использования материалов, налоговая инспекция на место не выезжала, и какой забор установлен на этом объекте, не исследовала. По мнению ООО «БДРСУ», при отсутствии надлежащей проверки использования крана ИП ФИО7 все выводы налоговой инспекции, с которыми согласился арбитражный суд, построены только на домыслах и предположениях, исходя из субъективных представлений о содержании и смысле хозяйственной деятельности организации. Кроме того, заявитель жалобы указывает, что в рамках настоящего дела налоговой инспекцией не оспаривается уплата ООО «Дальдорстрой» НДС с суммы, полученной от ООО «БДРСУ», а также налогов с прибыли по выполнению рассматриваемых по делу контрактов, уплаченных ООО «Сто Дорог» и ООО «Дальдорстрой», факт уплаты налогов данными компаниями подтверждается и материалами дела. Общество считает, что ни налоговая инспекция, ни арбитражный суд первой инстанции не провели установление действительность размера потерь казны. По убеждению налогоплательщика, указанные в обжалуемом решении суда взаимоотношения ООО «Дальдорстрой» с ООО «Стройподряд» не имеют никакого отношения к рассматриваемому делу, поскольку изначально выставленное НДС ООО «Стройподряд», впоследствии ООО «Дальдорстрой», было исключено из налоговой отчетности. При этом апеллянт указывает, что при взаимоотношениях ООО «БДРСУ» - ООО «Дальдорстрой» по выполнению рассматриваемых контрактов последним в казну уплачен НДС, что подтверждено и материалами дела и налоговой инспекцией. Таким образом, ООО «БДРСУ» считает, что, ставя под сомнение достоверность участия субподрядчиков в производстве работ, делая выводы о фактической подконтрольности ООО «Сто Дорог» и ООО «Дальдорстрой» организации ООО «БДРСУ» и объединяя их в одну группу, при определении размера налоговой обязанности налогоплательщика-организатора (ООО «БДРСУ»), налоговый орган и арбитражный суд обязаны учитывать произведенные уплаты налогов с прибыли всеми этими участниками, а сумма вменяемого к уплате общества НДС должна была полностью быть исключена из обжалуемого решения УФНС России по ЕАО ввиду ее уплаты в казну ООО «Дальдорстрой», что, по мнению налогоплательщика, полностью исключило какие-либо потери казны. Помимо этого, апеллянт возражает по определенному судом размеру суммы, подлежащей исключению из налогооблагаемой базы по налогу за прибыль от продажи ТС за 2018 год. Также ООО «БДРСУ» указывает, что каких-либо доказательств, свидетельствующих о том, что общество поручает ФИО11 переводить заработную плату работникам из ее личных средств, материалы дела не содержат. Налогоплательщик отмечает, что свои показания свидетели давали по прошествии 3-4 лет после выясняемых событий, однако сведений о том, что налоговая инспекция проводила проверку доводов свидетелей об отсутствии посторонних доходов за 2017 год материалы дела не содержат, при этом регулярный и постоянный размер переводов с личного счета ФИО11 налоговой инспекцией также не установлен. Таким образом, общество считает, что вывод арбитражного суда первой инстанции в данной части основан не на материалах дела, а на предположениях и домыслах налоговой инспекции. Кроме этого, апеллянт отмечает, что судебная экспертиза полностью подтвердила позицию заявителя о том, что налоговой инспекцией неправильно определен размер рыночной стоимости ТС, при этом обоснованное несогласие с оценкой размера, определенной налоговой инспекцией, было заявлено ООО «БДРСУ» еще на стадии досудебного производства по делу, но налоговая инспекция должного внимание этому не уделила. По утверждению налогоплательщика, на налоговую инспекцию должен быть возложен к возмещению полный размер расходов на проведение судебной экспертизы. Также ООО «БДРСУ»  представил возражения по определенному судом  пропорциональному размеру распределения расходов за проведение судебной экспертизы.

В своей апелляционной жалобе УФНС России по ЕАО просит изменить оспариваемое решение и принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении требований ООО «БДРСУ» о признании незаконным решения Управления в части доначисления налога на прибыль за 2018 год в размере 10 012 903 руб. отказать, в остальной части решение оставить без изменения. По мнению налогового органа, выводы суда относительно признания решения налогового органа недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2018 год в размере 10 012 903 руб. не соответствуют обстоятельствам дела. Заявитель жалобы считает, что, используя формулировку «отклонение от достоверности» в контексте выводов экспертизы, суд неправильно интерпретировал показания ФИО12, что существенным образом повлияло на выводы судебного акта. Управление также отмечает, что ФИО12 сообщил о наличии технических ошибок (опечаток) в заключении (такие опечатки приведены на стр. 57-59) и неоднократно отмечал, что они не повлияли на итоговый результат определения стоимости объектов исследования (заседание от 11.01.2024 ВКС проведен АС Восточно-Сибирского округа, онлайн-заседание от 23.01.2024). По тексту своей жалобы  налоговый орган отмечает, что достоверность заключения эксперта № 336-164/22 от 24.04.2023 Управлением составится под сомнение.  Управление полагает, что в назначении судебной экспертизы не было необходимости, а поскольку обжалование определения о назначении судебной экспертизы не предусмотрено, возражения по поводу назначения экспертизы могут быть заявлены при обжаловании судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу. Налоговый орган указывает, что Управлением в ходе проведения выездной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 95 НК РФ, получено заключение эксперта, перед которым ставился вопрос, аналогичный тому, который поставлен перед судебной экспертизой. Апеллянт отмечает, что эксперт при даче заключения в ходе ВНП предупреждался об ответственности за дачу заведомо ложного заключения. Налоговый орган также просит обратить внимание на то, что налогоплательщику при проведении экспертизы представлялась возможность воспользоваться правами, предусмотренными пунктом 7 статьи 95 НК РФ; дополнительных вопросов, документов и сведений налогоплательщик не представил на этапе ознакомления с постановлением о назначении экспертизы; возражения на ходатайство о назначении судебной экспертизы представлялись Управлением 26.01.2023.

В материалы дела от ООО «БДРСУ» поступил отзыв на жалобу Управления, в котором общество просит в удовлетворении апелляционной жалобы налогового органа отказать. По мнению налогоплательщика, обосновывая в своей апелляционной жалобе довод о допустимости отклонения от достоверности на 20% с учетом статьи 40 НК РФ, Управление не учитывает, что Федеральный закон от 29.07.98 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации», применяемый при производстве оценки, не предусматривает каких-либо отклонений от достоверности оценки, при этом статья 40 НК РФ не может быть применена, поскольку данная статья не регулирует отношения сторон по определению рыночной стоимости имущества. Общество отмечает, что при опросе в судебном заседании эксперт ФИО12, проводивший оценку техники по заказу налоговой инспекции (экспертное заключение № 0011-21/3), пояснил, что для достоверности оценки сравнивают не менее 3-5 аналогов, однако при этом на вопрос, почему им при исследовании 4 объектов (позиции 3, 16, 19, 29) использовалось меньшее количество аналогов и насколько полученный результат является достоверным, разъяснить не мог. ООО «БДРСУ» считает, что представленное им экспертное заключение № 0011-21/3 содержит и другие нарушения - по 5 позициям (1, 12, 15, 26, 28) этим экспертом проведена оценка совершенно другой техники. Налогоплательщик указывает, что проведение сравнения объекта оценки с отличающимися по назначению, эксплуатационным и техническим характеристикам (то есть с совершенно другим объектом, а не аналогом) не предусмотрено ни Федеральным законом от 29.07.98 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации», ни Федеральным законом от 31.05.2001 № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации» ни статьями 40 и 105.7 НК РФ, кроме этого, по нескольким позициям (1, 8, 9, 26, 31) экспертом изменена информация, отраженная в приложенных к экспертному заключению, объявлениях от информации, отраженной в таблице № 4 при сравнении аналогов, что не допускается действующим законодательством, регулирующим порядок проведения оценки. Общество отмечает, что по двум позициям (10, 31) проверить указанную в заключении информацию по стоимости аналогов не представляется возможным из-за отсутствия указания экспертом места получения информации. Таким образом, ООО «БДРСУ» считает, что цены, указанные в экспертном заключении № 0011-21/3, являются приблизительными расчетными, не отражающими фактическое состояние техники; сами цены на некоторые виды техники завышены или определены при изучении недостаточного количества объектов аналогов либо вообще рассчитаны из различия цен при их продажном снижении на один и тот же объект; по некоторым объектам проведена оценка совершенно иной техники, что существенно снижает достоверность выводов эксперта. Налогоплательщик обращает внимание, что техническая рецензия подтвердила те недостатки, на которые указывало ООО «БДРСУ» и установила новые. По мнению налогоплательщика, довод Управления о непредставлении со стороны заявителя дополнительных вопросов, документов и сведений на этапе налоговой проверки, что подразумевает под собой якобы согласие ООО «БДРСУ» с проведенной налоговой инспекцией оценкой, не соответствует действительности, при этом иную возможность, кроме как обжаловать в арбитражном суде проведенную налоговой инспекцией оценку имущества в рамках обжалования всего принятого решения после отказа в этом вышестоящего налогового органа, закон не предоставляет. Таким образом, общество считает, что арбитражный суд правомерно удовлетворил ходатайство заявителя о проведении судебной экспертизы, которая была поручена ООО «Федэксперт». По утверждению ООО «БДРСУ», те недостатки, на которые налоговый орган ссылался в ходе судебного разбирательства, экспертом ООО «Федэксперт» были устранены, внесены дополнения в оценку. Налогоплательщик также отмечает, что в судебном заседании 23.01.2024 обе стороны заявили, что вопросов к заключению судебной экспертизы от 24.04.2023 № 336/164-22 не имеют, что отражено в определении арбитражного суда от 23.01.2024 о выплате денежных средств, причитающихся эксперту. Общество полагает, что при наличии не устраненных недостатков в экспертном заключении № 0011-21/3, которые ставят под сомнение достоверность выводов оценщика, арбитражный суд первой инстанции правомерно принял за основу в своем решении заключение судебной экспертизы от 24.04.2023 № 336/164-22.

Также в материалы дела от УФНС России по ЕАО поступил отзыв на жалобу общества, в котором налоговый орган просит оставить апелляционную жалобу ООО «БДРСУ» без удовлетворения, решение арбитражного суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований ООО «БДРСУ» - без изменения, на требованиях, указанных в апелляционной жалобе, поданной Управлением, налоговый орган настаивает в полном объеме. УФНС России по ЕАО отмечает, что налогоплательщик не представил дополнительных документов, при этом приведенные доводы заявлялись налогоплательщиком на этапе рассмотрения дела в суде первой инстанции и получили надлежащую оценку в оспариваемом судебном решении. Вместе с тем, налоговый орган обращает внимание на несогласие с принятием судом в качестве доказательства судебной экспертизы от 24.04.2023 по доводам указанным в апелляционной жалобе от 09.08.2024. Управление считает, что доводы заявителя основаны на неверном толковании норм материального права и сводятся к просьбе о переоценке имеющихся в деле доказательств и сделанных судом на их основании выводов. Кроме того, по мнению УФНС России по ЕАО, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не опровергают законности решения суда первой инстанции, и не содержат оснований для установления несоответствия выводов суда обстоятельствам дела и неправильности применения норм материального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта.

Определениями Шестого арбитражного апелляционного суда от 23.07.2024 и от 21.08.2024 жалобы приняты к производству, назначено судебное разбирательство по рассмотрению апелляционных жалоб, информация об этом размещена публично на официальном сайте суда в сети интернет.

Определением апелляционного суда от 19.09.2024 судебное разбирательство по рассмотрению апелляционных жалоб было отложено на 14.11.2024.

После отложения в материалы дела от ООО «БДРСУ» поступили возражения на отзыв налогового органа на жалобу общества, согласно которым налогоплательщик просит удовлетворить требования апелляционной жалобы ООО «БДРСУ» по приведенным в ней и дополнениям к ней доводам. По вопросу исключения из расходов за 2017-2018 года реальных хозяйственных операций (затраты на ГСМ, запасные части) общество указывает, что в материалы дела представлены доказательства, что запчасти и смазочные материалы тратились на технику общества, которая задействована в приносящей доход деятельности. По утверждению налогоплательщика, не признавать этого только из-за того, что лицо, которое непосредственно что-то выполняло официально, в этот день не работало, является неправильным подходом, поскольку ни один из опрошенных не сказал, что получаемые им ТМЦ, ГСМ и другое шли на какие-то иные нужды, кроме нужд общества, при этом опрошенные работники пояснили, что при необходимости выходили на работу в выходные дни по договоренности с руководством, это, как отмечает ООО «БДРСУ», также ничем не опровергнуто. Помимо этого, налогоплательщик обращает внимание, что именно налоговый орган должен представить доказательства того, что приобретенный организацией двигатель PH10 был приобретен не для нужд организации, при этом ни показания руководителя, ни механика, утверждающие, что двигатель был приобретен в интересах общества, ставился на машину, отработал немного, а потом был снят и находится на складе, налоговой инспекцией не опровергнуты. Таким образом, ООО «БДРСУ» полагает, что доводы налоговой инспекции в этой части основаны только на предположениях. Кроме этого, общество отмечает, что, не называя напрямую термин - «дробление бизнеса», тем не менее, налоговый орган свое решение мотивирует, применяя его характерные признаки. По утверждению налогоплательщика, так как вся прибыль по выполнению контрактов обжалуемым решением налогового органа вменена в доход ООО «БДРСУ», то получается, что с момента вступления в силу решения арбитражного суда первой инстанции ООО «Сто дорог» и ООО «Дальдорстрой» излишне уплатили в бюджет налоги с прибыли в указанных суммах. Также общество указывает, что ООО «БДРСУ» доначислен НДС в размере 7 439 898 руб., в связи с чем, по мнению налогоплательщика, у ООО «Дальдорстрой» с момента вступления решения арбитражного суда в силу возникает право на возврат излишне уплаченного НДС в размере 7 439 898 руб. По убеждению налогоплательщика, говоря о допустимости 20% отклонения, ни налоговым органом, ни экспертом ФИО12 не приведено ни одного примера, по сравнению с чем ими установлено наличие не более 20% вероятности отклонения стоимости техники согласно заключения № 0011-21/3. Также общество полагает, что сумма, подлежащая исключению из налогооблагаемой базы по налогу за прибыль от продажи ТС за 2018 года, должна быть больше определенной судом. ООО «БДРСУ» обращает внимание, что ни при проведении налоговой проверки, ни при рассмотрении дела судом не установлено - откуда взялись деньги, которыми распоряжалась ФИО13, при этом никто, ни один из опрошенных свидетелей не сказал, что при приеме на работу ему руководитель обещал платить больше, чем отражено в трудовом договоре. Таким образом, налогоплательщик считает, что проверка проведена некачественно, не в полном объеме и поверхностно, в связи с чем ничем не подтвержденные предположения не могут быть положены в основу решения.

В судебном заседании 14.11.2024 представители УФНС России по ЕАО поддержали доводы апелляционной жалобы налогового органа в полном объеме, просили изменить решение суда первой инстанции и принять новый судебный акт, возражали против доводов апелляционной жалобы ООО «БДРСУ» по доводам ранее представленного отзыва, устно пояснили по существу спора.

ООО «БДРСУ», извещенное надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, явку представителей в судебное заседание не обеспечило, что не препятствовало суду в порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), пункта 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.02.2011 № 12 рассмотреть апелляционные жалобы в его отсутствие.

Законность и обоснованность судебного акта проверены апелляционным судом в порядке главы 34 АПК РФ.

Повторно рассматривая спор, суд апелляционной инстанции, по результатам изучения материалов дела и доводов апелляционных жалоб, пришел к следующему.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, ООО «БДРСУ» зарегистрировано в качестве юридического лица 09.11.2006, внесено в Единый государственный реестр юридических лиц за основным государственным регистрационным номером 1067907008443, поставлено на учет в налоговом органе с присвоением индивидуального номера налогоплательщика 7906504240. Основным видом деятельности общества является строительство автомобильных дорог и автомагистралей.

В период с 28.09.2020 по 05.07.2021 на основании решения заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Еврейской автономной области от 28.09.2020 № 7 в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2018.

В проверяемый период ООО «БДРСУ» применяло общую систему налогообложения, являлось плательщиком налога на прибыль организации, НДС, транспортного налога, налога на имущество организаций, налога на доходы физических лиц (агент).

В ходе проверки установлены нарушения условий, предусмотренных положениями пункта 1 и подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), допущенные налогоплательщиком в результате умышленного искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете, а также в налоговой отчетности общества, повлекших доначисление налога на прибыль организаций, НДС, страховых взносов и налога на доходы физических лиц.

Помимо этого выявлены нарушения статей 249, 252, 274 НК РФ, выраженные в занижении размера налоговой базы по налогу на прибыль организаций, а также статей 146, 153, 169, 171, 172 НК РФ в связи с занижением суммы дохода от реализации имущества, неправомерном заявлении вычетов по НДС, а также неисчислении и неуплате НДФЛ, страховых взносов на обязательное медицинское, пенсионное и социальное страхование по выплатам работникам заявителя.

Результаты проверки зафиксированы в акте от 20.08.2021 № 1182.

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных обществом возражений на акт налоговым органом принято решение от 04.10.2021 № 6 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Результаты указанных мероприятий отражены в дополнении от 26.11.2021 № 3 к акту проверки.

Рассмотрев материалы проверки и письменные возражения заявителя, Управлением принято решение от 13.01.2022 № 1 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения: общая сумма доначислений по налогам составила 65 203 507 руб. 08 коп. (НДС – 20 915 703 руб., налог на прибыль организаций – 20 566 131 руб., НДФЛ – 423 384 руб., страховые взносы – 977 046 руб. 18 коп., транспортный налог – 1084 руб., пени 21 371 477 руб.90 коп., штрафные санкции по пунктам 1 и 3 статьи 122 НК РФ, пункту 1 статьи 123 НК РФ, пункту 1 статьи 126 НК РФ в обшей сумме 948 681 руб.). Обществу предложено уплатить недоимку, пени, штрафы и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решение от 13.01.2022 № 1 вручено 17.01.2022 представителю общества по доверенности от 01.12.2021 - ФИО4

ООО «БДРСУ» обжаловало решение Управления в Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу. Решением от 16.05.2022 № 07-10/1746@ жалоба удовлетворена в части признания неправомерным начисления НДС в сумме 189 136 руб., а также приходящихся на данные суммы пеней и штрафных санкций, решение Управления в указанной части отменено; в оставшейся части жалоба оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с доводами налогового органа, общество обратилось с рассматриваемым заявлением в арбитражный суд.

Изучив позицию заявителей жалоб, исследовав и оценив в совокупности все имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив в порядке статей 266-271 АПК РФ правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, арбитражный апелляционный суд пришел к выводу об отсутствии оснований для отмены/изменения решения суда в связи со следующим.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ, части 4 статьи 200, а также разъяснениям, изложенным в пункте 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 6, Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации № 8 от 01.07.1996 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» для признания судом решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц незаконными, необходимо одновременное наличие двух условий: несоответствие оспариваемых решений, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Отсутствие хотя бы одного из указанных условий исключает удовлетворение заявленных требований.

Положениями части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ предусмотрена обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В рассматриваемом случае из представленных в материалы дела доказательств следует, что в проверяемый период в состав расходов обществом отнесены: оказанные в апреле, мае 2017 года ИП ФИО7 услуги по предоставлению автокрана Tadano (гос. номер 79 ЕА 7930) и автокрана Комаtsu (гос. номер 

<

***> на общую сумму 20 000 руб. (услуги стоимостью 6250 руб. по монтажу забора на объекте Таможня (акт, накладная от 10.04.2017 № БДПБ-000630), погрузо-разгрузочные работы стоимостью 5000 руб. на объекте Пашково 2 (акт, накладная от 16.05.2017 № БДПБ-000799), услуги стоимостью 8750 руб. по выгрузке контейнера, загрузке катка на объекте СВХ, ДСКОМ № 1 (акт, накладная от 28.04.2017 № БДПБ-000749)); стоимость топлива в сумме 241 776 руб. (требование-накладная от 31.05.2017 № 000278), списанного для работы экскаватора Хундай (гос. номер ЕА 4647) в количестве 7656 литров, и стоимость топлива в размере 31 138 руб., списанного для работы бульдозера SD-16 в количестве 986 литров; стоимость топлива в общей сумме 898 108 руб., списанного по следующим автотранспортным средствам: Шанси-08 (гос. номер 

<

***>) – 2991 руб. 78 коп., Shaanxi SX 3255DR384 (гос. номер 

<

***>) – 13 961 руб. 64 коп., Газель (гос. номер 

<

***>) – 32 745 руб. 68 коп., Тойота Хайс (гос. номер 091900) – 28 007 руб. 87 коп., Lexus LX 570 (гос. номер 

<

***>) – 195 464 руб. 26 коп., Toyota Land Cruser (гос. номер 

<

***>) – 119 561 руб. 66 коп., Lexus RX 350 (гос. номер 

<

***>) – 311 146 руб. 86 коп., Фусо (гос. номер 

<

***>) – 46 223 руб. 12 коп., Toyota Hiace (гос. номер 

<

***>) – 1957 руб. 96 коп., УАЗ-220695 (гос. номер 

<

***>) – 102 942 руб., УАЗ (гос. номер 

<

***>) – 34 779 руб. 53 коп., микроавтобус Toyota Hiace (гос. номер 

<

***>) – 6007 руб. 23 коп., Toyota Land Cruser (гос. номер 

<

***>) – 476 руб. 42 коп., а также специальной техники: виброкаток (гос. номер ЕА7804) – 26 049 руб. 92 коп., бульдозер SD-16 (гос. номер ЕА7827) – 75 792 руб.; стоимость запасных частей и материальных ценностей (масел, тосола, смазки, тормозной жидкости, антифриза, хозяйственных товаров) в размере 12 217 883 руб. (за 2017 год) и 3 611 193 руб. (за 2018 год); стоимость двигателя дизельного для грузового автомобиля в сумме 742 000 руб.; стоимость работ, выполненных ООО «Дальдорстрой» по договорам субподряда от 23.06.2017 №№ 1, 2, 3, в сумме 41 332 763 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов.

В силу статьи 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 НК РФ, налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Согласно пункту 1 статьи 247 НК РФ для российских организаций объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается полученная ими прибыль, определяемая как доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Из пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с частями 1, 3 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, который должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным непосредственно после его окончания. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Налогоплательщик, заключающий сделки по приобретению товаров (работ, услуг), несет не только гражданско-правовые последствия исполнения указанных сделок, но и налоговые последствия, связанные с возможностью отнесения сумм, уплаченных за товар поставщику, на расходы и налоговые вычеты только в отношении сделок с контрагентами, осуществляющими реальную экономическую деятельность.

Ввиду указанного, при решении вопроса о правомерности учета налогоплательщиком налоговых вычетов и расходов, налоговый орган проверяет как достоверность и непротиворечивость представленных документов, так и реальность осуществления хозяйственных сделок организации с контрагентами. Реальность хозяйственной операции определяется фактическим наличием и движением товара или выполнением работ (оказанием услуг), а также фактическим исполнением договора, заявленным контрагентом.

При этом обязанность по документальному подтверждению операций возложена на налогоплательщика.

Так, из имеющихся в деле универсальных передаточных документов от 10.04.2017 № 27, от 28.04.2017 № 39, от 16.05.2017 № 47, справок для расчетов за выполненные работы (услуги) от 07.04.2017, 25.04.2017, 10.05.2017 следует, что ИП ФИО7 оказала обществу услуги по монтажу забора краном TADANO (гос. номер 79 ЕА 7930) на объекте «Таможня» – 07.04.2017 в количестве 2,5 часа на сумму 6250 руб.; по выгрузке контейнера, загрузке катка краном KOMATSU (гос. номер 

<

***> на объекте «СВХ, ДСКом № 1» – 25.04.2017 в количестве 3,5 часа на сумму 8750 руб.; погрузо-разгрузочные работы краном TADANO (гос. номер 79 ЕА 7930) на объекте «Пашково-2» – 10.05.2017 в количестве 2 часов на сумму 5000 руб.

Установив, что в перечне объектов ООО «БДРСУ» за 2017 год, утвержденном генеральным директором общества 05.05.2017, указанные объекты отсутствуют, а перевыставление услуг а/крана, оказанных ИП ФИО7, заявитель не производил, налоговый орган пришел к выводу о том, что указанные расходы не могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Согласно ГОСТу 23887-79 «Сборка. Термины и определения» монтаж – это установка изделия или его составных частей на месте использования.

Таким образом, выполнение работ по монтажу забора, указанных в справке для расчетов за выполненные работы (услуги) от 07.04.2017, составленной ИП ФИО7, должно было производиться с использованием материалов.

В результате анализа оборотно-сальдовой ведомости по счету 10 «Материалы» за апрель 2017 по складу СВХ (временное хранение) ООО «БДРСУ», представленной в ходе выездной налоговой проверки, Управлением установлено, что имеющиеся на складе СВХ материалы распределены по следующим субсчетам: 10.01 «сырье и материалы», 10.03 «топливо», 10.05 «запасные части», 10.06 «прочие материалы», 10.09 «инвентарь и хозяйственные принадлежности», 10.10 «специальная оснастка и специальная одежда на складе». В связи с чем материалы, которые могли быть использованы при выполнении работ по монтажу забора на СВХ ООО «БДРСУ» в апреле 2017 года, подлежали отражению либо на субсчете 10.01, либо на субсчете 10.06.

В рассматриваемый период с субсчета 10.01 обществом списаны следующие материалы: бордюр дорожный 3000*300*180, краска таурефлекс желтая, краска таурефлекс черная, краска таурефлекс белая, отвердитель сухой, стекло шарики, холодный пластик Д1249 белый (для дорожной разметки), холодный пластик Д1249 желтый (для дорожной разметки).

Исходя из карточки счета 10, бордюр дорожный 03.04.2017 перемещен на производственную базу Облучье подотчетному лицу ФИО14 (перемещение товаров БДБП-000358 от 03.04.2017), остальные материалы 25.04.2017 перемещены на производственную базу Облучье (перемещение товаров БДБП-000384 от 25.04.2017)

С субсчета 10.06 списаны следующие материалы: арматура 16 кл. А-Ш длина 11700 мм в количестве 0,076 тонн, сталь листовая 4 мм в количестве 0,305 тонн, уголок 40*4 в количестве 0,116 кг и фум-лента проф. в количестве 1 шт.

Арматура, сталь листовая, уголок 25.04.2017 перемещены на ДСК Лондоко (перемещение товаров БДБП-000555 от 25,04.2017), фум-лента проф. 30.04.2017 списана в производство и использована при ремонте автомобиля MITSUBIHI, государственный номер 

<

***> (требование-накладная БДБП-000161 от 30.04.2017, ведомость на выдачу запасных частей, материальных ценностей на автомобиль MITSUBIHI, государственный номер 

<

***> за апрель 2017 года).

На основании изложенного, налоговым органом обоснованно установлено отсутствие списания со склада СВХ в апреле 2017 года материалов на монтаж забора, следовательно, вопреки позиции общества, монтаж забора на складе временного хранения по адресу: ЕАО, Биробиджанский район, ул. Советская, 126, не осуществлялся, доказательств обратного в материалы дела не представлено (статьи 9, 65 АПК РФ).

Вместе с тем, как верно указал суд первой инстанции, в оставшейся части выводы Управления по данному эпизоду являются необоснованными, поскольку договор от 04.05.2016, заключенный между ООО «Пашково-2» (арендодатель) и ООО «БДРСУ» (арендатор), исполнялся сторонами, что подтверждается представленными заявителем документами о перечислении арендной платы. Данный факт также не оспаривается и налоговым органом.

Таким образом, само по себе отсутствие арендуемых помещений склада и гаража в перечне объектов общества не может служить безусловным основанием для признания спорных расходов неподтвержденными.

В бухгалтерском учете общества числился склад СВХ, в котором осуществлялось хранение ТМЦ, на балансе общества в спорный период имелась техника, в том числе катки. И материалы, и техника использовались в производственной деятельности заявителя, в этой связи, вопреки суждениям налогового органа, расходы на оплату стоимости погрузо-разгрузочных работ, произведенных ИП ФИО7 25.04.2017 и 10.05.2017, обоснованно отнесены заявителем в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Указанные хозяйственные операции являются реальными и отражены в налоговой отчетности ИП ФИО7

При таких обстоятельствах, арбитражный суд правомерно признал оспариваемое решение в части исключения из состава расходов заявителя, связанных с производством и реализацией за 2017 год 13 750 руб., доначисления налога на прибыль за 2017 год без учета названной суммы расходов, начисления пеней и штрафов в соответствующей части недействительным, удовлетворив требования общества в указанной части.

Рассматривая доводы налогоплательщика, суд из материалов проверки установил, что сведения о должностных лицах, указанные в путевых листах за период с 01.05.2017 по 31.05.2017, противоречат фактическим обстоятельствам, установленным проверкой.

Так, согласно содержанию представленных заявителем путевых листов экскаватора Хундай, гос. номер ЕА4647 за май 2017 года (за дни с 02 по 08 и с 10 по 31) водителем автомобиля являлся ФИО9, диспетчером – ФИО15, механиком – ФИО16, в мае 2017 года ФИО9 отработал на указанном автомобиле 319 часов (по 11 часов ежедневно).

Вместе с тем, налоговым органом установлено, что ФИО16 в период с 01.05.2017 по 09.05.2017, с 17.05.2017 по 20.05.2017, с 24.05.2017 по 29.05.2017 не мог проставить в путевых листах экскаватора Хундай, гос. номер ЕА4647 за май 2017 год отметку о разрешении выезда и принятии автомобиля при возвращении; ФИО15 в период с 01.05.2017 по 14.05.2017 не могла выписывать путевые листы на экскаватор Хундай, гос. номер ЕА4647, так как не работала.

В ходе допроса в налоговом органе ФИО9 подтвердил, что подпись в путевых листах за май 2017 года принадлежит ему, работы он выполнял, однако, пояснить причины расхождения в должности и отработанных им часах, указанных в табеле учета отработанного времени и путевых листах грузового автомобиля, затруднился. В расчетной ведомости ООО «БДРСУ» за май 2017 года ФИО9 отражен как работник подразделения инженерно-технические работники ПБО, доказательства перевода его на другую работу (на должность машиниста экскаватора, то есть в основное подразделение ПБО) не представлены, заработная плата ФИО9 за май 2017 года рассчитана из оклада главного механика.

Согласно протоколу допроса в ходе ВНП ФИО15 от 27.10.2021 № 22 в мае 2017 года она работала в ООО «БДРСУ» в должности диспетчера в часы, указанные в табеле, во всех путевых листах автомобиля Хундай, государственный номерной знак ЕА4647, за май 2017 года (а именно с 02 по 08 и с 10 по 31 мая 2017 года) подпись не её, на участке работ ООО «БДРСУ», указанном в путевых листах, она не работала, в ООО «БДРСУ» в 2017 году не осуществлялось привлечение работников в нерабочие дни к выполнению работ на безвозмездной основе (на благо общества по патриотическим и волонтерским мотивам), она не осуществляла выполнение работ для ООО «БДРСУ» на безвозмездной основе.

При постановке выводов по делу в данной части, апелляционным судом учтено, что показания ФИО9 объективно ничем не подтверждены и противоречат не только показаниям ФИО15, но и документам о нахождении ФИО9 с 17 по 20 мая 2017 года в командировке в Приморском крае и начислении ему в мае 2017 заработной платы за май 2017 года из оклада главного механика; документы, подтверждающие привлечение ФИО9, ФИО15 и ФИО16 на безвозмездной основе, налогоплательщиком не представлены; факт получения обществом в 2017 году безвозмездных услуг не находит отражения в учете заявителя.

Принимая во внимание изложенное, суд второй инстанции поддерживает вывод налогового органа о том, что путевые листы на грузовой автомобиль Хундай, гос. номер ЕА4647 за май 2017 года содержат недостоверные сведения и выписаны неустановленным лицом.

В соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ для целей налога на прибыль организации ООО «БДРСУ», как заказчик услуг, должно было учесть в составе внереализационных доходов доход в виде безвозмездно полученных от физических лиц услуг. Доход в виде безвозмездно полученных услуг признается в учете при методе начисления – на дату получения этих услуг (подписания сторонами акта приема-сдачи услуг) (подпункт 1 пункта 4 статьи 271 НК РФ).

Безвозмездно полученные услуги должны быть включены во внереализационный доход по их стоимости, которая равна наибольшей из следующих сумм либо рыночной стоимости услуги, которая определяется с учетом положений статьи 105.3 НК РФ; либо сумме затрат исполнителя на оказание услуги. Информация о стоимости безвозмездно полученной услуги должна быть подтверждена организацией ООО «БДРСУ» – получателем услуг документально или независимой оценкой.

Так, в ходе анализа внереализационных доходов общества за 2017 год установлено, что доходы от безвозмездно полученных услуг, оказанных ФИО9, ФИО15 и ФИО16 отсутствуют.

При таких обстоятельствах, налоговый орган правомерно пришел к выводу о том, что затраты в виде стоимости дизельного топлива, списанного в мае 2017 года на заправку экскаватора Хундай, гос. номер ЕА4647, на сумму 241 776 руб. не могут уменьшать налогооблагаемую базу общества по налогу на прибыль, в связи с чем доводы налогоплательщика об обратном подлежат отклонению.

Для подтверждения понесенных расходов в размере 31 137 руб. 88 коп. в виде стоимости дизельного топлива летнего в количестве 986 литров заявителем представлены путевые листы грузового автомобиля за 02, 03, 04, 05 мая 2017 года на бульдозер SD-16, гос. номер ЕА7803.

В ходе анализа указанных путевых листов грузового автомобиля на бульдозер SD-16, гос. номер ЕА7803 за май 2017 года установлено, что водителем автомобиля являлся ФИО16 (отработал 44 часа), диспетчером – ФИО15, механиком – ФИО16

Вместе с тем, из табеля учета рабочего времени за май 2017 года следует, что ФИО16 с 01.05.2017 по 07.05.2017 находился в отпуске, при этом согласно расчетной ведомости ООО «БДРСУ» за май 2017 года ФИО16 в мае 2017 начисления по договорам возмездного оказания услуг, то есть за работу во время отпуска, не осуществлялись. Также в ходе анализа оборотно-сальдовых ведомостей и карточек счета по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» за 2017 год и счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» за 2017 год наличие контрагента – ФИО16 – не установлено. Заявления и приказы о переводе ФИО16 на другую работу отсутствуют.

У ФИО15 в период с 01 по 14 мая 2017 года были выходные, начисления по договорам возмездного оказания услуг, то есть за работу в выходные дни, в мае 2017 года ФИО15 не осуществлялись.

В ходе допроса ФИО15 указала, что в представленных ей на обозрения путевых листах грузового автомобиля за май 2017 года на бульдозер SD-16, государственный номерной знак ЕА7803, а именно: с 02.05.2017 по 05.05.2017, подпись не её, на участке работ ООО «БДРСУ», указанном в путевых листах, она не работала.

Таким образом, как обоснованно указано судом первой инстанции, путевые листы на бульдозер SD-16, государственный номерной знак ЕА7803, а именно: за 02.05.2017, 03.05.2017, 04.05.2017, 05.05.2017, выписаны неустановленным лицом и содержат недостоверные сведения.

При постановке выводов по делу в данной части, судом апелляционной инстанции принято во внимание, что документы, подтверждающие привлечение ФИО15 и ФИО16 на безвозмездной основе, обществом не представлены, ФИО15 опровергла факт ее привлечения в нерабочие дни к выполнению работ для ООО «БДРСУ» на безвозмездной основе, факт получения налогоплательщиком в 2017 году безвозмездных услуг не нашел отражения в учете заявителя.

На основании изложенного, арбитражный суд пришел к обоснованному выводу о том, что надлежащих доказательств, подтверждающих обоснованность спорной суммы расходов, в материалах дела не имеется.

Также суд первой инстанции правомерно согласился с доводами Управления о необоснованном отнесении в расходы за 2017 год стоимости топлива в общей сумме 898 108 руб., списанного в дни, когда работники ООО «БДРСУ» (водители) не работали по следующим автотранспортным средствам: Шанси-08 (гос. номер 

<

***>) – 2991 руб. 78 коп., Shaanxi SX 3255DR384 (гос. номер 

<

***>) - 13 961 руб. 64 коп., Газель (гос. номер 

<

***>) - 32 745 руб. 68 коп., Тойота Хайс (гос. номер 091900) - 28 007 руб. 87 коп., Lexus LX 570 (гос. номер 

<

***>) - 195 464 руб. 26 коп., Toyota Land Cruser (гос. номер 

<

***>) - 119 561 руб. 66 коп., Lexus RX 350 (гос. номер 

<

***>) - 311 146 руб. 86 коп., Фусо (гос. номер 

<

***>) - 46 223 руб. 12 коп., Toyota Hiace (гос. номер 

<

***>) – 1957 руб. 96 коп., УАЗ-220695 (гос. номер 

<

***>) - 102 942 руб., УАЗ (гос. номер 

<

***>) - 34 779 руб. 53 коп., микроавтобус Toyota Hiace (гос. номер 

<

***>) – 6007 руб. 23 коп., Toyota Land Cruser (гос. номер 

<

***>) – 476 руб. 42 коп., а также спец, техники: виброкаток (гос. номер ЕА7804) - 26 049 руб. 92 коп., бульдозер SD-16 (гос. номер ЕА7827) - 75 792 руб.

В результате анализа информации, отраженной в табелях учета рабочего времени за 2017 год, по дням явки на работу водителей (машинистов) и информации, отраженной в путевых листах грузового и легкового автомобиля за 2017 год, о выпуске автотранспорта на линию, установлен факт наличия путевых листов грузового и легкового автомобиля в дни, когда работники - водители и машинисты общества (ФИО17, ФИО8, ФИО18, ФИО10, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23) фактически не работали, при этом документов, подтверждающих привлечение работников к выполнению работ для ООО «БДРСУ» на безвозмездной основе, обществом не представлено (статьи 9, 65 АПК РФ).

Помимо этого, начисления заработной платы за часы работы работников произведены в полном объеме; привлечение работников в рамках договоров возмездного оказания услуг в дни отдыха и во время отпуска не осуществлялось, что подтверждается расчетными ведомостями ООО «БДРСУ» за 2017 год и отсутствием контрагентов по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» за 2017 год и счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» за 2017 год. Более того, факт получения налогоплательщиком в 2017 году безвозмездных услуг не находит отражения в учете общества.

При таких обстоятельствах, затраты в виде стоимости дизельного топлива и бензина, использованного на заправку указанных транспортных средств и техники в сумме 898 108 руб., не могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в связи с чем, вопреки суждениям общества, решение налогового органа в данной части является законным и обоснованным.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки Управлением проведен анализ информации, отраженной в табелях учета рабочего времени по дням явки на работу работников ООО «БДРСУ», и информации, отраженной в ведомостях на выдачу запасных частей, материальных ценностей, за проверяемый период (ведомости на выдачу материальных ценностей и ведомости на выдачу масел), в результате которого выявлен факт выдачи и установки запасных частей на автотранспорт и самоходные машины ООО «БДРСУ» лицам, не являющимся работниками общества либо работникам ООО «БДРСУ» в дни, когда эти работники фактически не работали.

Акты на списание материалов подписаны председателем комиссии: исполнительным директором ФИО8, членами комиссии: заместителем исполнительного директора ФИО24, менеджером по снабжению ФИО25, главным бухгалтером ФИО26 и утверждены генеральным директором ООО «БДРСУ» ФИО10 Состав комиссии определен приказом общества от 09.01.2017 № 1/1.

Вместе с тем, из приложенных к акту проверки протоколов допроса свидетелей от 19.04.2021 № 12, от 14.01.2021 № 1, от 06.04.2021, от 26.10.2021 № 23, от 20.10.2021 № 19, от 22.10.2021 № 21 следует, что ФИО8 не проверял ни факт использования ТМЦ по назначению в текущей производственно-хозяйственной деятельности общества, ни факт выдачи ТМЦ лицам, являющимся работниками ООО «БДРСУ» или оказывающим услуги по договорам возмездного оказания услуг, бухгалтер материального стола ФИО27 указанные факты также не проверяла и производила списание материалов в производство на основании представленных ей материально-ответственными лицами актов на списание материалов, ведомостей на выдачу запасных частей и материальных отчетов. ФИО26 не смогла пояснить причины выдачи запасных частей и масел по накладным работникам, отсутствующим в табелях учета рабочего времени ООО «БДРСУ». Также ни ФИО8, ни заместитель исполнительного директора ООО «БДРСУ» ФИО24, ни главный механик общества ФИО9 не смогли сообщить наименования и адреса смежных организаций, которые в 2017-2018 году выполняли для ООО «БДРСУ» установку запчастей, замену (доливку) ГСМ, а также пояснить, какими документами в 2017-2018 годах производилось оформление выполнения таких работ.

Помимо этого, лицам, не являющимся работниками ООО «БДРСУ», не производилось начисление заработной платы (вознаграждений по договорам) в указанные в ведомостях на выдачу запасных частей, материальных ценностей даты. Справки о доходах этих физических лиц по форме 2-НДФЛ заявителем в налоговый орган не представлялись. Реализацию товарно-материальных ценностей этим лицам общество не производило, что подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

При постановке выводов по делу в данной части, судом второй инстанции учтено, что документы, подтверждающие стоимость безвозмездно полученных от сторонних (смежных) организаций и физических лиц услуг по установке запасных частей, доливке, замене ГСМ, не представлены; получение налогоплательщиком доходов от оказания ему таких услуг сторонними (смежными) организациями и физическими лицами на безвозмездной основе также не отражено в учете ООО «БДРСУ».

Таким образом, по обоснованным выводам арбитражного суда, несмотря на наличие доказательств, подтверждающих факт приобретения заявителем материальных ценностей, ГСМ у поставщиков, налоговым органом правомерно сделан вывод о том, что расходы, составляющие стоимость этих запасных частей, материальных ценностей, ГСМ (масел, тосола, смазки, тормозной жидкости, антифриза), не могут уменьшать налогооблагаемую базу общества по налогу на прибыль, поскольку факт установки (доливки, замены) и использования материальных ценностей, ГСМ (масел, тосола, смазки, тормозной жидкости, антифриза) в деятельности ООО «БДРСУ» документально не подтвержден; представленные документы по списанию материальных ценностей в производство не соответствуют положениям статьи 252 НК РФ, поскольку списание запасных частей и материальных ценностей, выданных лицам, не являющимся работниками ООО «БДРСУ» и работникам ООО «БДРСУ» в дни, когда работники фактически не работали, экономически необоснованно.

На основании изложенного, апелляционный суд не усматривает правовых оснований для удовлетворения требований налогоплательщика в данной части.

Кроме того, из представленных доказательств следует, что 25.03.2017 между ИП ФИО28 (продавец) и ООО «БДРСУ» (покупатель) заключен договор № 198 на приобретение бывшего в употреблении двигателя дизельного для грузового автомобиля, в сборе с КПП, мощностью более 200 КВТ: NISSAN, RH10-200196E, 26507CM3/390KBT.

27.03.2017 указанный двигатель оприходован в учете заявителя, 01.07.2017 произведено перемещение двигателя RH10 на участок ООО «БДРСУ» ПБ г. Облучье (механики), 03.07.2017 на участке ПБ г. Облучье (механики) по требованию-накладной БДБП-000319 от 03.07.2017 двигатель RH10 списан в производство на ремонт, техническое облуживание автотранспорта и спецтехники по акту № 319.

В период с 01.07.2017 по 15.07.2017 материально ответственным лицом на участке ПБ Облучье являлся ФИО16 При этом в его материальном отчете расхода запасных частей, материальных ценностей ООО «БДРСУ» по объекту ПБ Облучье за июль 2017 года движение (поступление и расход) двигателя RH10 отсутствует, равно как и ведомость на выдачу запасных частей, материальных ценностей и иные документы, указывающие на какой автотранспорт или спецтехнику, установлен двигатель.

В возражениях по акту налоговой проверки налогоплательщик сообщил, что двигатель фактически приобретен и установлен на автомобиль NISSAN DIESEL государственный номер А798BE79 и предоставил в приложении № 1 первичные учетные документы, подтверждающие установку данного двигателя на транспортное средство, находящееся в собственности общества.

Согласно дополнительно представленным документам (материальному отчету ФИО16 за период с 31.03.2017 по 15.04.2017, накладной от 10.04.2017 № 6, ведомости на выдачу запасных частей, материальных ценностей на автомобиль NISSAN DIESEL тягач, государственный номер 

<

***> за апрель 2017 года) перемещение двигателя на участок ПБ г. Облучье (механики) в подотчет ФИО16 произведено 10.04.2017, с подотчета ФИО16 двигатель списан в апреле 2017 года, установка двигателя производилась 10.04.2017 водителем ФИО29

Вместе с тем, табель учета рабочего времени и расчетная ведомость ООО «БДРСУ» за период с 01.04.2017 по 30.04.2017 содержат сведения о том, что ФИО29 работал с 14.04.2017 по 29.04.2017, с 01.04.2017 по 12.04.2017 – выходной, начислений по договорам возмездного оказания услуг, то есть за работу в выходные дни, ФИО29 в апреле 2017 года не осуществлялось, при этом в оборотно-сальдовых ведомостях и карточках счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» за 2017 год и счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» за 2017 год отсутствует контрагент ФИО29

Таким образом, как верно указано судом первой инстанции, представленные налогоплательщиком документы, не подтверждают факт установки двигателя RH10 на автомобиль NISSAN DIESEL тягач, государственный номер 

<

***>, так как ФИО29 10.04.2017 не работал, а документы, подтверждающие его привлечение на безвозмездной основе, отсутствуют. Более того, факт получения налогоплательщиком в 2017 году безвозмездных услуг также не находит отражения в учете ООО «БДРСУ», при этом кроме ведомости на выдачу запасных частей, материальных ценностей, других документов, подтверждающих установку двигателя RH10 на автомобиль NISSAN DIESEL тягач, государственный номер 

<

***> и использование в дальнейшем двигателя RH10 в деятельности ООО «БДРСУ», заявитель не представил.

Исходя из акта осмотра складского помещения от 16.09.2021 и объяснительной ФИО16, спорный двигатель проработал до февраля 2018 года и по состоянию на дату осмотра складского помещения на ПБ ООО «БДРСУ» в г. Облучье (16.09.2021) находится в неисправном состоянии и не подлежит восстановлению.

Также в ходе проверки налоговым органом установлено отсутствие в ООО «БДРСУ» путевых листов на автомобиль NISSAN DIESEL тягач, государственный номер 

<

***>, за 2017-2018 годы.

В судебном заседании суда первой инстанции представитель налогоплательщика представил для приобщения в дело скриншот реестра путевых листов, сформированный в программе «Бухсофт: путевые листы версия № 2.0.17 от 15.04.2022» за период с 08.02.2018 по 15.05.2018 по автомобилю NISSAN DIESEL тягач (

<

***>/79).

Согласно акту осмотра от 16.09.2021 двигатель демонтирован в феврале 2018 года, следовательно, к рассматриваемому эпизоду относится 08.02.2018 и 26.02.2018, а сформированные после февраля 2018 путевые листы не могут служить надлежащими доказательствами использования автомобиля NISSAN DIESEL тягач (

<

***>/79) со спорным двигателем.

Из содержания путевых листов видно, что 08.02.2018 водителем автомобиля являлся ФИО30, 26.02.2018 – ФИО31 Согласно табелю учета рабочего времени и расчетной ведомости ООО «БДРСУ» за февраль 2018 года ФИО30 в период с 01.02.2018 по 28.02.2018 находился в отпуске, а у ФИО31 26.02.2018 был выходной, при этом начисления по договорам возмездного оказания услуг, то есть за работу во время отпуска, в выходной день, указанным лицам не производились.

На основании изложенного, принимая во внимание, что надлежащих доказательств установки спорного двигателя на автомобиль DIESEL тягач, государственный номер 

<

***>, а также доказательств использования названного автомобиля в производственной деятельности после установки двигателя в апреле 2017 года общество не представило, арбитражный суд пришел к верному выводу о том, что затраты в виде стоимости двигателя RH10 на сумму 742 000 руб. не могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, так как не осуществлены в деятельности, направленной на получение дохода, в этой связи доводы налогоплательщика об обратном подлежат отклонению.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ для налогоплательщиков предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Нормами пункта 2 статьи 54.1 НК РФ определены условия, при одновременном соблюдении которых, в случае отсутствия обстоятельств, установленных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, налогоплательщик вправе по имевшим место сделкам (операциям) уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога с правилами соответствующей главы части второй НК РФ.

К таким условиям относятся следующие обстоятельства: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога (подпункт 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ); обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ).

В этой связи основной целью сделки должна быть конкретная разумная хозяйственная (деловая) цель, а не налоговая экономия, а сама сделка должна быть исполнена лицом, указанным в первичных документах.

Невыполнение хотя бы одного из указанных в пункте 2 статьи 54.1 НК РФ условий влечет отказ от учета таких операций в целях налогообложения.

Положения статьи 54.1 НК РФ по своему содержанию являются законодательно установленными требованиями к налогоплательщикам, целью которых является необходимость исключения из финансово-хозяйственной деятельности юридических лиц и индивидуальных предпринимателей действий, направленных на злоупотребление предоставленными ему налоговым и гражданским законодательством правами.

Бремя доказывания размера документально не подтвержденных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике. Налогоплательщиком должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции. При непредоставлении налогоплательщиком таких сведений и документов налогоплательщик не вправе применять налоговые вычеты и учитывать расходы, понесенные по спорным операциям.

Как следует из материалов дела, в 2017 году между ФКУ «Дальуправтодор» (заказчик) и ООО «БДРСУ» (подрядчик) заключены следующие государственные контракты: от 21.04.2017 № 1-17/ШПО, от 24.04.2017 № 3-17/РД, от 11.05.2017 № 4-17/КРД.

Для выполнения этих работ обществом заключены договоры субподряда с ООО «Дальдорстрой», а именно: №№ 1, 2, 3 от 23.06.2017. По условиям названных договоров ООО «Дальдорстрой» обязалось произвести работы из материалов ООО «БДРСУ».

В свою очередь, ООО «Дальдорстрой» для исполнения договоров субподряда от 23.06.2017 №№ 1, 2, 3, заключенных с ООО «БДРСУ», привлекло подрядчика – ООО «Сто Дорог».

Во исполнение договоров субподряда от 23.06.2017 № 1, 2, 3 ООО «БДРСУ» перечислило на расчетный счет ООО «Дальдорсторой» 48 632 661 руб., в том числе НДС - 7 439 898 руб.

В налоговых декларациях и книге покупок за 3 и 4 кварталы 2017 года в составе налоговых вычетов обществом отражены суммы НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО «Дальдорстрой», на общую сумму 48 772 661 руб. в том числе НДС - 7 439 898 руб.

ООО «Дальдорстрой» погасило задолженность перед ООО «Сто Дорог» в размере 39 831 606 руб. во 2 квартале 2018 года (с 28.04.2018 по 31.05.2018).

ООО «Дальдорстрой» с 17.01.2017 состоит на учете в ИФНС России по Центральному району г. Хабаровска, находится по юридическому адресу: 

<

...> офис 710А. Учредителем ООО «Дальдорстрой» является ФИО10 (доля 100%), генеральным директором и лицом, имеющим право действовать без доверенности, - ФИО8 Основной вид деятельности ООО «Дальдорстрой» – строительство автомобильных дорог и автомагистралей.

Как установлено в ходе проверочных мероприятий налоговым органом  и в ходе рассмотрения спора судом в рассматриваемый период ООО «Дальдорстрой» не имело материальных ресурсов (транспортных средств, недвижимости), сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за 2017 год ООО «Дальдорстрой» представлены на трех работников (ФИО8, ФИО24, ФИО32), которые также являлись работниками ООО «БДРСУ».

ООО «Сто Дорог» с 04.08.2006 состояло на налоговом учете в ИФНС России по г. Биробиджану Еврейской автономной области, с 14.12.2020 ООО «Сто Дорог» состоит на учете в Управлении в связи с реорганизацией налоговых органов. Учредителем и руководителем ООО «Сто Дорог» с 12.05.2008 является ФИО10 (доля 100%), основной вид деятельности – производство земляных работ (ОКВЭД 43.12.3). ООО «Сто Дорог» применяет упрощенную систему налогообложения (объект налогообложения «доходы»), сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за 2017 год представлены на 14 человек, 10 из которых также числились работниками ООО «БДРСУ» (ФИО33, ФИО26, ФИО18, ФИО34, ФИО35, ФИО36, ФИО37, ФИО10, ФИО19, ФИО32).

Почтовый адрес ООО «БДРСУ», ООО «Дальдорстрой» и ООО «Сто Дорог», указанный в договорах, идентичен: 

<

...>; номер телефона и факса также идентичен (42622, 24408, 24956).

Подписантом документов (договоров подряда от 03.07.2017, справок о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 и актов о приемке выполненных работ по форме КС-2) со стороны ООО «Сто Дорог» являлся заместитель генерального директора по экономическим вопросам ФИО18, имеющий косвенную взаимозависимость с ФИО10 (ФИО10 является отцом ФИО19 – супруги ФИО18).

ООО «БДРСУ», ООО «Дальдорстрой» и ООО «Сто Дорог» открыты счета в одних банках: ПАО Сбербанк (филиал Биробиджанское ОСБ № 4157), АО «Российский сельскохозяйственный банк».

В соответствии с подпунктом 6 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ указанные лица являются взаимозависимыми (ФИО10 – единственный участник этих организаций и генеральный директор ООО «БДРСУ» и ООО «Сто Дорог»).

Должностные лица и работники ООО «БДРСУ» также являются работниками ООО «Сто Дорог», ООО «Дальдорстрой», в частности, ФИО26 (главный бухгалтер ООО «БДРСУ» и ООО «Сто Дорог»), ФИО18 (заместитель генерального директора ООО «БДРСУ» и заместитель генерального директора по экономическим вопросам ООО «Сто Дорог»), ФИО8 (исполнительный директор ООО «БДРСУ», генеральный директор ООО «Дальдорстрой» и заместитель генерального директора ООО «Сто Дорог»), ФИО24 (заместитель исполнительного директора ООО «БДРСУ» и заместитель генерального директора ООО «Дальдорстрой»), ФИО14 (производитель работ ООО «БДРСУ») в соответствии с подпунктом 10 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ являются взаимозависимыми лицами, так как по должностному положению (должностным инструкциям) подчиняются Тяну А.В.

При постановке выводов по делу в данной части судом апелляционной инстанции принято во внимание, что доказательств привлечения ООО «Сто Дорог» техники и автотранспорта сторонних организаций и индивидуальных предпринимателей в рамках исполнения договоров подряда от 03.07.2017 в материалы дела не представлено, таким образом, у ООО «Сто Дорог» также не имелось транспорта и самоходных машин в период выполнения работ по заключенным с ООО «Дальдорстрой» договорам. При этом общество обладало трудовыми и материальными ресурсами, а также возможностью для самостоятельного выполнения работ по государственным контрактам, заключенным с ФКУ «Дальуправтодор».

Кроме того, материалами дела подтверждается, что ни ООО «Дальдорстрой», ни ООО «Сто Дорог» не обладали необходимыми активами и ресурсами, не выполняли реальных функций и принимали на себя статус участника операций с оформлением документов от их имени в противоправных целях. При этом первичные документы, оформленные по контрагентам ООО «Дальдорстрой» и ООО «Сто Дорог», содержат противоречивые сведения, не отражают реальные факты хозяйственной жизни.

По результатам повторного рассмотрения спора, апелляционный суд, оценив представленные в материалы дела доказательства в совокупности и взаимосвязи, в соответствии со статьей 71 АПК РФ, приходит к выводу о том, что невыполнение организацией ООО «Дальдорстрой» для ООО «БДРСУ» работ в рамках договоров субподряда от 23.06.2017 №№ 1, 2, 3, также как и невыполнение организацией ООО «Сто Дорог» для ООО «Дальдорстрой» работ по договорам подряда от 03.07.2017, а выполнение ООО «БДРСУ» работ собственными силами подтверждается установленными в ходе ВНП обстоятельствами и представленными в материалы дела доказательствами, в связи с чем суд второй инстанции поддерживает вывод налогового органа, поддержанный судом первой инстанции, о том, что ни ООО «Дальдорстрой», ни привлеченный им контрагент – ООО «Сто Дорог», фактически не выполняли дорожные работы, поскольку хозяйственная деятельность, оформленная с участием ООО «Дальдорстрой», осуществлялась собственными силами налогоплательщика, а не заявленным контрагентом.

Также, исходя из анализа структуры указанных отношений, состава их участников, условий сделок и совершаемых для их исполнения операций, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о согласованных и целенаправленных действиях участников спорных взаимоотношений по созданию формального документооборота и наращиванию сумм вычетов по НДС и расходов, уменьшающих полученные доходы для целей исчисления налога на прибыль.

Таким образом, установленные в ходе рассмотрения настоящего спора в судах двух инстанций обстоятельства подтверждают выводы налогового органа о недоказанности обществом реальности операций с ООО «Дальдорстрой» и о недостоверности данных, содержащихся в первичных документах по сделкам с данным контрагентом.

Доводы налогоплательщика со ссылкой на то, что при доначислении налога на прибыль и НДС налоговый орган обязан был учесть уплату налогов по указанным операциям, произведенную ООО «Дальдорстрой» и ООО «Сто Дорог», были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и правомерно отклонены на основании следующего.

Действительно, ООО «Дальдорстрой» уплачен в бюджет НДС в размере 7 439 393 руб. и налог на прибыль организаций в размере 37 632 руб. (20% от суммы дохода в размере 188 161 руб.). ООО «Сто Дорог» перечислило в бюджет 2 389 896 руб. налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В то же время из материалов проверки усматривается, что в период с 17.07.2017 по 10.10.2017  ООО «Дальдорстрой» без составления договоров подряда перечислило на расчетный счет ООО «Стройподряд» 47 001 295 руб. Кроме того, в учете ООО «Дальдорстрой» за этот период отражена задолженность перед ООО «Сто Дорог» в размере 39 831 606 руб. по трем договорам субподряда от 03.07.2017, то есть оплата работ, оформленных по документам ООО «Сто Дорог», ООО «Дальдорстрой» не производилась. При этом сумма заключенных ООО «Дальдорстрой» договоров подряда с ООО «Сто Дорог» (39 831 606 руб. без НДС) равна сумме, перечисленной в период с 17.07.2017 по 10.10.2017 организации ООО «Стройподряд» в размере 47 001 295 руб. с НДС (47 001 295 руб. - НДС 7 169 689 руб. = 39 831 606 руб.).

В свою очередь, судом апелляционной инстанции учтено, что ООО «Дальдорстрой» отражены в книге покупок и в декларациях по НДС за 3 и 4 кварталы 2017 года вычеты по счетам-фактурам ООО «Стройподряд» на общую сумму 47 001 295 руб., в том числе НДС – 7 439 898 руб. При этом 05.04.2018 ООО «Дальдорстрой» уточнило налоговые обязательства по НДС, исключив из налоговой отчетности вычеты в размере 7 439 898 руб. по счетам-фактурам, выставленным ООО «Стройподряд».

Также ООО «Дальдорстрой» погасило задолженность перед ООО «Сто Дорог» в размере 39 831 606 руб. во 2 квартале 2018 года (с 28.04.2018 по 31.05.2018).

Между тем, ООО «БДРСУ», признавая, что ООО «Дальдорстрой» является проблемным контрагентом (пояснительная записка от 23.03.2018 № 17), соответствующих корректировок в налоговую отчетность не внесло.

В ходе налоговой проверки установлено, что ООО «БДРСУ» и ООО «Сто Дорог» предоставляли друг другу займы, которые направлялись на финансирование текущей деятельности данных организаций, а также денежные средства, поступившие от ООО «Дальдорстрой» на расчетный счет ООО «Сто Дорог», размещены на депозите ООО «Сто Дорог» по договору от 28.04.2018 № 140/2015/51.

Перечисленные обстоятельства, по обоснованным выводам арбитражного суда, свидетельствуют о формальном составлении договоров подряда от 03.07.2017 с ООО «Сто Дорог», поскольку они оформлены после уточнения ООО «Дальдорстрой» обязательств по НДС, путем исключения 05.04.2018 в книге покупок и декларациях по НДС за 3 и 4 кварталы 2017 года вычетов по счетам-фактурам, оформленным от имени ООО «Стройподряд».

Применение схемы «дробление» бизнеса организациями ООО «БДРСУ», ООО «Сто Дорог» и ООО «Дальдорстрой» ни налоговым органом, ни судом первой инстанции  не установлено, консолидация доходов указанных лиц налоговым органом не производилась, следовательно, оснований консолидировать налоги, уплаченные ООО «Сто Дорог» и ООО «Дальдорстрой», и уменьшать на эту сумму налог на прибыль организации ООО «БДРСУ» и НДС оснований не имелось.

С учетом изложенного, поскольку в ходе выездной налоговой проверки установлен факт неисполнения обязательства надлежащим лицом, а именно: неисполнение обязательств ООО «Дальдорстрой» перед ООО «БДРСУ» (спорные работы выполнены собственными силами ООО «БДРСУ»), суд первой инстанции правомерно отказал в признании решения налогового органа в данной части недействительным.

Как следует из материалов дела, между ИП ФИО10 (покупатель) и ООО «БДРСУ» (продавец) заключен договор купли-продажи самоходных машин от 10.04.201 № 1, в соответствии с которым налогоплательщик передал в собственность ИП ФИО10 31 единицу спецтехники общей стоимостью 1 899 800 руб., в том числе НДС – 289 800 руб. Переход права собственности на транспортные средства от общества к ИП Тяну А.В. подтверждается сведениями Инспекции Гостехнадзора правительства Еврейской автономной области, а также отметками в паспортах самоходных машин и других видов техники.

В ходе анализа регистра информации о финансовых результатах от реализации основных средств и нематериальных активов ООО «БДРСУ» за апрель 2018 года налоговым органом установлено, что по состоянию на 10.04.2018 цена реализации самоходных машин в количестве 31 единицы составила 1 610 000 руб.; первоначальная стоимость 28 единиц самоходных машин составила 42 584 391 руб. 39 коп.; сумма начисленной амортизации 28 единиц самоходных машин составила 42 012 298 руб. 09 коп.; первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации трех единиц самоходных машин не установлена; расходы (сумма не начисленной амортизации) составила 572 093 руб. 30 коп.; прибыль составила 1 037 906 руб. 70 коп.

Реализованные 10.04.2018 самоходные машины в том же количестве переданы ИП ФИО10 в аренду ООО «БДРСУ» в рамках договора аренды техники от 10.04.2018 № 1.

В ходе сопоставления информации, отраженной в договоре купли-продажи самоходных машин от 10.04.2018 № 1 о цене товара и в договоре аренды техники от 10.04.2018 № 1 о ежемесячной арендной плате, налоговым органом установлено, что средняя стоимость реализованных самоходных машин составила 51 935 руб. 48 коп. без НДС (61 283 руб. 87 коп. с НДС), при этом стоимость аренды этих же самоходных машин за 1 календарный день с учетом НДС составляет 53 600 руб., то есть цена реализованных ООО «БДРСУ» самоходных машин ИП Тяну А.В. занижена.

Как было указано ранее, ООО «БДРСУ» и ИП ФИО10 являются взаимозависимыми лицами, так как ФИО10 – единственный учредитель и руководитель общества.

В силу положений статьи 105.3 НК РФ в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с настоящим разделом сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Учет для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в соответствии с пунктом 1 статьи 105.3 НК РФ производится в случае, если это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации, или увеличению суммы убытка, определяемого в соответствии с главой 25 НК РФ. Для целей настоящего Кодекса цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.

Контроль соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам может быть предметом выездных и камеральных проверок в случаях совершения между взаимозависимыми лицами сделок, не отвечающих признакам контролируемых, в которых исчисление налоговой базы осуществляется на основании положений отдельных статей части второй НК РФ исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ (в том числе при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме). При этом в целях определения фактической цены сделки, в которой предполагается занижение суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации, считается возможным применение метода, установленного главой 14.3 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 105.7 НК РФ при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (в том числе при сопоставлении коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки и ее результатов с коммерческими и (или) финансовыми условиями сопоставимых сделок и их результатами) налоговый орган использует в порядке, установленном главой 14.3 НК РФ следующие методы: метод сопоставимых рыночных цен (подпункт 1); метод цены последующей реализации (подпункт 2); затратный метод (подпункт 3); метод сопоставимой рентабельности (подпункт 4); метод распределения прибыли (подпункт 5).

В рассматриваемом случае в ходе ВНП налоговым органом установлено, что: применение метода сопоставимых цен не дало необходимых достоверных результатов, в связи с отсутствием информации по сопоставимым сделкам; метод последующей реализации не подлежит применению в связи с отсутствием информации о ценах в сопоставимых сделках, невозможностью сопоставления валовой рентабельности, полученной лицом при последующей реализации, рыночному интервалу валовой рентабельности, кроме того, перепродажа самоходных машин не осуществлялась; затратный метод не подлежит применению в связи с тем, что рассматриваемая сделка не соответствует случаям, предусмотренным статьей 105.11 НК РФ; метод сопоставимой рентабельности не подлежит применению в связи с тем, что операционная рентабельность лица, являющегося стороной рассматриваемой сделки, не может быть рассчитана у физического лица, поскольку должна определяться на основании данных бухгалтерской (финансовой) отчетности. Показатели рентабельности продаж; валовой рентабельности коммерческих и управленческих расходов не могли быть использованы, в связи с тем, что не было последующей перепродажи. Показатель рентабельности затрат и показатель рентабельности активов не могут быть использованы в связи с тем, что показатель рентабельности активов используется при выполнении работ, оказании услуг, а также при производстве товаров, а показатель рентабельности активов используется при производстве товаров, что не отвечает особенностям рассматриваемых сделок; метод распределения прибыли не подлежит применению в связи с тем, что рассматриваемая сделка не соответствуют случаям, предусмотренным статьей 105.13 НК РФ.

В соответствии с пунктом 9 статьи 105.7 НК РФ в случае, если методы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, не позволяют определить, соответствует ли цена товара (работы, услуги), примененная в разовой сделке, рыночной цене, соответствие цены, примененной в такой сделке, рыночной цене может быть определено исходя из рыночной стоимости предмета сделки, устанавливаемой в результате независимой оценки в соответствии с законодательством Российской Федерации или иностранных государств об оценочной деятельности.

Учитывая положения статьи 105.3 НК РФ, а также статьи 274 НК РФ, в которой определено, что рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному статьей 105.3 НК РФ, на момент реализации (без включения в них НДС, акциза), налоговым органом для определения рыночной цены реализованных самоходных машин в соответствии со статьей 95 НК РФ проведена оценочная экспертиза самоходных машин, реализованных налогоплательщиком ИП Тяну А.В. по договору купли-продажи самоходных машин от 10.04.2018 № 1.

Проведение экспертизы поручено ФИО12, являющемуся экспертом ООО «Сибсервис-эксперт-оценка», членом саморегулируемой организации оценщиков - НП «Саморегулируемая межрегиональная ассоциация специалистов-оценщиков». Эксперт включен в реестр оценщиков за № 1625, также включен в государственный реестр экспертов-техников Министерства юстиции Российской Федерации протоколом от 10.12.2014 № 9, регистрационный номер 2371. В распоряжение эксперта предоставлялись документы, характеризующее техническое состоянию самоходных машин на дату реализации их ИП Тяну А.В.

Согласно заключению эксперта № 0011-21/3 рыночная стоимость реализованных ИП Тяну А.В. 10.04.2018 самоходных машин составила 52 359 406 руб. 07 коп. с НДС и 44 372 378 руб. 02 коп. без учета НДС.

По ходатайству налогоплательщика определением суда первой инстанции от 01.03.2023 назначена судебная оценочная экспертиза, проведение которой поручено эксперту ООО «Федэксперт» ФИО38, на разрешение эксперту поставлен вопрос о рыночной стоимости спорных самоходных машин с учетом их износа (механического, физического и естественного) по состоянию на 10.04.2018, в распоряжение эксперта предоставлены материалы судебно-арбитражного дела. По результатам проведенной экспертизы в материалы дела было представлено экспертное заключение № 336-164/22 от 24.04.2023.

Принимая во внимание, что результатами экспертиз подтверждается, что указанная в договоре купли-продажи самоходных машин от 10.04.2018 № 1 цена продажи самоходных машин многократно занижена относительно рыночного уровня, что ставит под сомнение возможность отчуждения дорогостоящих машин на таких ценовых условиях, в отсутствие разумных экономических причин к установлению цены в заниженном размере, арбитражный суд обоснованно отметил, что поведение налогоплательщика и взаимозависимого с ним лица при определении условий сделки продиктовано целью получения налоговой экономии, в связи с чем налоговый орган пришел к верному выводу о наличии оснований для определения прав и обязанностей ООО «БДРСУ» исходя из уровня дохода, который был бы получен налогоплательщиком в случае реализации самоходных машин на обычных (рыночных) условиях.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации). При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета. Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ с учетом положений настоящей главы.

На основании пункта 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Согласно регистра налогового учета дохода от реализации прочего имущества, прав, ценных бумаг ООО «БДРСУ» за 2018 год налоговым органом установлено, что ООО «БДРСУ» 10.04.2018 отразило реализацию самоходных машин в количестве 31 единицы на сумму 1 610 000 руб.

Изучив и оценив заключение эксперта ФИО12, арбитражный суд первой инстанции обоснованно  согласился с доводами общества о том, что указанное заключение содержит ошибки и допущения, которые могли повлечь получение недостоверного результата оценки, поскольку использование экспертом недостаточного количества объектов аналогов (1-2) по четырем позициям техники, а также использование в качестве аналогов иных моделей техники по пяти позициям, вопреки доводам налогового органа, снижает достоверность проведенной оценки.

Кроме того, допрошенный в судебном заседании в качестве свидетеля ФИО12 признал, что в заключении имеются описки и неточности, при этом пояснил, что отклонения в достоверности в данном случае не превышают 20%, что является допустимым, вместе с тем, заключение эксперта ФИО38 таких ошибок не содержит.

При постановке выводов по делу в данной части, судом апелляционной инстанции принято во внимание, что замечания налогового органа по трем позициям учтены экспертом ФИО38, в материалы дела представлен пересчет  рыночной стоимости катка KAVASAKI KV4WA с учетом опечатки поправки на год, рыночной стоимости погрузчика SEM ZL50F с учетом опечатки по стоимости аналога, рыночной стоимости асфальтоукладчика VOLVO ABG6820 с учетом опечатки по году выпуска. С учетом уточнений представленных экспертом ФИО38 в ответ на дополнение к отзыву общая рыночная стоимость объектов оценки составила 32 749 475 руб..

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что заключение судебной экспертизы в значительно большей степени отвечает критерию достоверности, чем заключение экспертизы, проведенной в ходе налоговой проверки, и существенных недостатков не содержит. Указанным заключением судебной экспертизы подтверждается, что рыночная стоимость реализованной техники существенно отличается от стоимости, согласованной в договоре от 10.04.2018 № 1, в этой связи выводы налогового органа о нарушении обществом положений статей 249, 274 НК РФ в связи с занижением налоговой базы посредством манипулирования ценами в рассматриваемой сделке являются верными.

Вместе с тем, учитывая выводы судебной экспертизы (в редакции дополнительных пояснений эксперта), арбитражным судом установлено, что определенный налоговым органом размер налоговой экономии, полученной налогоплательщиком, в рассматриваемом случае подлежит корректировке, в связи с чем оспариваемое решение обоснованно признано недействительным в части увеличения налогооблагаемой базы общества по налогу на прибыль за 2018 год на 10 012 903 руб. доходов от реализации, доначисления налога на прибыль, НДС, исходя из указанной суммы, начисления пеней и штрафов в этой части.

В свою очередь, суд второй инстанции не находит оснований для переоценки выводов суда первой инстанции в данной части, в связи с чем доводы налогового органа и налогоплательщика  об обратном подлежат отклонению.

Согласно положениям статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 НК РФ (пункт 1). Исчисление сумм и уплата налога в соответствии со статьей 226 НК РФ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, с зачетом ранее удержанных сумм налога (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со статьей 214.7 НК РФ), а в случаях и порядке, предусмотренных статьей 227.1 Ж РФ, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком (пункт 2). При невозможности в течение налогового периода удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога. Форма сообщения о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога, а также порядок его представления в налоговый орган утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (пункт 5).

Налогоплательщики, получившие доходы, сведения о которых представлены налоговыми агентами в налоговые органы в порядке, установленном пунктом 5 статьи 226 и пунктом 14 статьи 226.1 НК РФ, за исключением доходов, не подлежащих налогообложению в соответствии с пунктом 72 статьи 217 НК РФ, уплачивают налог не позднее 1 декабря года, следующего за истекшим налоговым периодом, на основании направленного налоговым органом налогового уведомления об уплате налога, если иное не предусмотрено пунктом 7 статьи 228 НК РФ (пункт 6 статьи 228 НК РФ).

Из материалов, представленных налоговым органом, следует, что среднесписочная численность в ООО «БДРСУ» в 2017 году составляла 152 человека. Согласно Положению об оплате труда работников ООО «БДРСУ» заработная плата выплачивается два раза в месяц: аванс за текущий месяц до 25 числа текущего месяца и до 15 числа следующего месяца - оставшаяся часть заработной платы. Средняя заработная плата в обществе за 2017 год составила 13 100 руб.

В ходе ВНП налоговым органом выявлено, что часть заработной платы от ООО «БДРСУ» систематически в 2017 году перечислялась работникам общества заместителем главного бухгалтера ФИО11 (лицо, подконтрольное руководящему составу общества) с ее банковской карты, открытой в ПАО Сбербанк.

Из представленных выписок по счетам ПАО Сбербанк установлено, что на банковскую карту (счет) ФИО11 в проверяемом периоде (2017, 2018 гг.) зачислена сумма в размере 23 172 392 руб. 44 коп. с назначением: «зачисление на БК по переводу», «зачисление на БК без пополнения лимита», «зачисление на БК н/д внесенных в данном филиале».

Между тем, в 2017 году с карты ФИО11 перечислено через мобильный банк 5 351 748 руб. 58 коп. на карты физическим лицам, состоящим в штате общества, при этом поступление денежных средств на счета работников ООО «БДРСУ» совпадает с датами выплаты заработной платы в обществе.

При постановке выводов по делу в данной части, апелляционным судом учтено, что из показаний работников ООО «БДРСУ» (ФИО39, Грибка Д.В., ФИО21, ФИО40, ФИО41, ФИО42, ФИО22, ФИО43, ФИО32, ФИО44, ФИО45, ФИО46, ФИО47) следует, что выплаты, поступившие им на банковские счета (карты) от ФИО11 они считают заработной платой, перечисленной от общества в качестве окончательной выплаты за отработанный месяц, их реальная заработная плата в 2017 году превышала размер доходов, указанный в справках 2-НДФЛ, которые общество представило в налоговый орган. При этом ФИО11 в ходе допроса, проведенного сотрудником правоохранительных органов (протокол от 14.05.2021), не сообщила ни основания, ни сведения о лицах, предоставивших ей денежные средства, отрицала факт предоставления ей займов, наличия дополнительных источников дохода, кроме заработной платы от ООО «БДРСУ».

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, вопреки позиции налогоплательщика, соглашается с выводами налогового органа о том, что систематические выплаты (перечисления) денежных средств являются составной частью заработной платы работников общества, поскольку действия ФИО11 по перечислению денежных средств с ее счета (банковской карты) на счета (банковские карты) работников общества не могли быть совершены без ведома должностных лиц ООО «БДРСУ», так как она является лицом, подконтрольным руководству общества.

Таким образом, на основании представленных обществом к проверке документов, а также на основании совокупности документов и сведений, имеющихся в налоговом органе и полученных в ходе мероприятий налогового контроля, налоговым органом правомерно установлены обстоятельства, свидетельствующие об искажении налогоплательщиком сведений о фактах хозяйственной жизни, при установлении фактов выплаты работникам ООО «БДРСУ» заработной платы в большем размере, чем отражено в справках о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за проверяемый период, что повлекло неправомерное занижение сумм НДФЛ и страховых взносов и свидетельствует о нарушении обществом пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.

Вместе с тем, при определении размера налогооблагаемой базы налоговый орган учитывал свидетельские показания работников общества и произвел доначисление не по всей сумме перечислений от ФИО11, а только по тем, в отношении которых имелись показания работников, что полученные денежные средства являются заработной платой от ООО «БДРСУ».

По результатам повторного рассмотрения спора, апелляционный суд, оценив представленные в материалы дела доказательства в совокупности и взаимосвязи, в соответствии со статьей 71 АПК РФ, принимая во внимание установленные фактические обстоятельства по делу, считает, что, удовлетворив заявление общества частично, суд первой инстанции вынес законное и обоснованное решение.

Нарушений процедуры проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения её материалов, влекущих отмену принятого налоговым органом решения, судом апелляционной инстанции не установлено.

Положенные в основу апелляционных жалоб доводы проверены судом апелляционной инстанции в полном объеме, но учтены быть не могут, так как не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции. Несогласие апеллянтов с выводами суда первой инстанции не является процессуальным основанием для отмены судебного акта, принятого с соблюдением норм материального и процессуального права.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 333.40 НК РФ уплаченная государственная пошлина подлежит возврату частично или полностью в случае уплаты государственной пошлины в большем размере, чем это предусмотрено настоящей главой.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение от 12.07.2024 по делу № А16-1963/2022 Арбитражного суда Еврейской автономной области оставить без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Биробиджанское дорожное ремонтно-строительное управление» из федерального бюджета 4500 рублей государственной пошлины, излишне оплаченной по платежному поручению № 555 от 23.04.2024.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Дальневосточного округа в течение двух месяцев со дня его принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Т.Е. Мангер

Судьи

Е.И. Сапрыкина

Е.А. Швец