ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ 

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

14 ноября 2017 года                                                   Дело № А08-332/2017город Воронеж                                                                                           

Резолютивная часть постановления объявлена 07 ноября 2017 года

Постановление в полном объеме изготовлено 14 ноября 2017 года

      Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи                                       Михайловой Т.Л.,

судей:                                                                                 Осиповой М.Б.,                                                                                                                                              

                                                                                            ФИО1,

при ведении протокола судебного заседания секретарем  

                                                                                             ФИО2,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Белгородской области на решение арбитражного суда Белгородской области от 28.08.2017 по делу № А08-332/2017 (судья Бутылин Е.В.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Чернянский завод растительных масел» (ИНН 

<

***>, ОГРН1133114000172) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Белгородской области (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) о признании незаконным решения,

при участии в судебном заседании: 

от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Белгородской области: ФИО3, представителя по доверенности от 01.08.2017;

от общества с ограниченной ответственностью «Чернянский завод растительных масел»: ФИО4, представителя по доверенности от 17.01.217,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Чернянский завод растительных масел» (далее – общество «Чернянский завод растительных масел», общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Белгородской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Белгородской области (далее – налоговый орган, инспекция) о признании незаконным решения от 26.09.2016 № 15 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2014 года в сумме 3 003 815 руб., начисления пени в сумме 103 946 руб., привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс, Кодекс) в виде штрафа в сумме 1 201 526 руб. 

Решением арбитражного суда Белгородской области от 28.08.2017   требования общества были удовлетворены, решение инспекции признано недействительным в оспоренной налогоплательщиком части. 

Налоговый орган, не согласившись с решением арбитражного суда первой инстанции, обратился с апелляционной жалобой на него, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося судебного акта, ссылаясь на неполное выяснение судом обстоятельств дела, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела и нарушение судом норм процессуального права, и просит принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества.

В обоснование апелляционной жалобы инспекция ссылается на направленность действий налогоплательщика и его контрагента - общества с ограниченной ответственностью «МЭЗ Юг Руси» (далее – общество «МЭЗ Юг Руси») на получение необоснованной налоговой выгоды при  заключении  ими  агентского договора от 27.12.2013 № 5 и перечислении на основании этого договора  налогоплательщиком в адрес общества «МЭЗ Юг Руси» авансового платежа в сумме 19 700 000 руб. во 2 квартале 2014 года. 

По мнению налогового органа, заключая указанный договор его стороны, являющиеся взаимозависимыми, не имели  реальной деловой цели исполнения договора, так как  с учетом  хозяйственных возможностей общества «Чернянский завод растительных масел» он не нуждался в услугах по перевозке такого количества продукции, какое предполагало перечисление авансового платежа в указанной сумме.

Об отсутствии у договора деловой цели свидетельствует также, по  мнению налогового органа, то обстоятельство, что в 4 квартале 2014 года общество «МЭЗ Юг Руси»  возвратило обществу «Чернянский завод растительных масел»  перечисленные им ранее денежные средства в сумме 19 642 053,75 руб. 

Возражая против принятия судом в качестве доказательства  наличия  у общества деловой цели при перечислении аванса нотариально заверенного  заявления генерального директора открытого акционерного общества «МЭЗ «Лабинский» (далее- общество МЭЗ «Лабинский»)  ФИО5 от 28.10.2016, в котором он поясняет, что им были даны некорректные ответы на вопросы налогового органа в ходе допроса от 10.08.2016, инспекция  ссылается на несоответствие данного доказательства  требованиям статей 56, 88 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – Арбитражный процессуальный кодекс), а также на то, что будучи допрошен в качестве  свидетеля  в ходе налоговой проверки ФИО5 указал, что общество «Чернянский завод растительных масел» не обращалось с запросом относительно объемов выработки продукции возглавляемой им организации.

Кроме того, налоговый орган указывает, что при расторжении агентского договора от 27.12.2013 № 5  дополнительным соглашением от 01.12.2014 стороны фактически изменили квалификацию платежа от 24.06.2014 в сумме 19 700 000 руб. как авансового, что в соответствии с положениями статей 171-172 Налогового кодекса  лишает налогоплательщика права на применение вычета по налогу на добавленную стоимость.

Инспекция отмечает также и то, что по результатам анализа представленных договоров и первичных учетных документов, связанных с исполнением агентского договора установлено, что в его рамках перевезено 22 032,94 тонн груза, в связи с чем сумма агентского вознаграждения составила 274 449,55 руб., включая налог на добавленную стоимость 41 865,19 руб., что не соотносится с заявленной суммой налога как в 2014 году, так и в последующие периоды. 

Одновременно инспекция указывает, что для осуществления предоплаты по агентскому договору общество привлекало заемные денежные средства в сумме 4 830 000 руб. по договору займа от 24.06.2014 № 22 с аффилированными лицом – обществом с ограниченной ответственностью «Золотая Семечка», которые в тот же день были перечислены другому взаимозависимому лицу – обществу «МЭЗ Юг Руси», что свидетельствует о создании сторонами сделки формального документооборота. 

В представленном отзыве на апелляционную жалобу общество «Чернянский завод растительных масел» возразило против доводов апелляционной жалобы, считая решение суда области законным и обоснованным, поскольку, по мнению налогоплательщика, инспекцией не представлено доказательств совершения им нереальных хозяйственных операций и доказательств участия в схеме, направленной на уклонение от уплаты налогов.

В то же время, как считает налогоплательщик, им  в материалы дела представлены надлежащим образом оформленные документы, подтверждающие факт перечисления в адрес контрагента суммы предоплаты за оказанные услуги по агентскому договору, выставления им счета-фактуры на указанные авансы, включение его в книгу покупок за соответствующий период. Контрагентом также был исчислен налог на добавленную стоимость с перечисленной суммы авансового платежа. 

Настаивая на реальности  совершенной хозяйственной операции и наличии у нее деловой цели, общество указывает, что  привлечение агента  было связано с намерением увеличить объемы реализации масла, шрота (жмыха), продукции по переработке маслосемян, в том числе, за счет экспортных операций, а перечисление спорной суммы  аванса имело прямую цель реализации намерения по организации перевозки реальных объемов грузов. 

По мнению налогоплательщика тот факт, что в проверяемом периоде у  него отсутствовали достаточные производственные мощности для переработки  маслосемян  в авансированных объемах, и что ранее общество не осуществляло в рамках агентского договора хозяйственных операций, сопоставимых с авансированным объемом услуг, не свидетельствует о том, что у него отсутствовали намерения и планы по привлечению необходимого объема сырья  и основных средств  для осуществления хозяйственных операций в  планируемых объемах.

Что касается представлений в суд письменного заявления ФИО5, подтвердившего факт наличия переговоров руководимой им организации и общества «Чернянский завод растительных масел», то общество обращает внимание на то, что данное заявление было представлено как письменное доказательство в соответствии со статьей 75 или статьей 89 Арбитражного процессуального кодекса, а не как свидетельские показания. Кроме того, содержание указанных пояснений соответствует представленным документам.

Опровергая доводы о привлечении обществом для оплаты аванса заемных денежных средств, налогоплательщик ссылается на данные карточки счета 51 «Расчетные счета» за 24.06.2014, представленной в материалы дела, согласно которым обществом в указанную дату была получена оплата от покупателя по договору поставки от 17.03.2014 № 02/03-14-МП-ЧЗРМ за поставленную продукцию в сумме 118 800 500 руб., из которой и была произведена уплата аванса в сумме 19 700 000 руб., рассчитанная исходя из планируемого объема перевозок 1 671 038 тонн в течение двух лет. 

Однако, как указывает налогоплательщик,  в силу негативных факторов экономики в 2014 году увеличения объемов производства, приобретения и, соответственно, реализации и перевозки не произошло. 

В частности, как указывает общество, ему не был предоставлен кредит на расширение производства,  в связи с чем общество вынуждено было отказаться от планов по расширению объемов реализации, что привело к заключению дополнительного соглашения от 01.12.2014 о расторжении агентского договора. Сумма задолженности за минусом оплаты уже оказанных услуг контрагента была возвращена им платежными поручениями в течение декабря 2014 года.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав пояснения представителей инспекции и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.

Как следует из материалов дела, межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 6 по Белгородской области провела выездную налоговую проверку общества с ограниченной ответственностью «Чернянский завод растительных масел» по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе по налогу на добавленную стоимость за период с 22.08.2013 по 31.12.2014, по результатам которой составлен акт от 26.05.2016  № 8.

Рассмотрев акт проверки с учетом возражений налогоплательщика и результатов мероприятий дополнительного налогового контроля, заместитель начальника инспекции вынес решение от 26.09.2016 № 15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе, по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса в виде штрафа в сумме 1 201 526 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость.

Также указанным решением было установлено завышение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, повлекшее за собой неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 3 003 815 руб. За несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость  инспекцией   начислены пени  в сумме 103 946 руб. 

Пунктом 3 резолютивной части решения обществу предлагалось уплатить недоимку, пени и штрафы; внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, а также увеличить заявленный к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость на 3 001 973 руб. за 4 квартал 2014 года.

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость, начисления пени и привлечения к ответственности послужила, в том числе, совокупность доказательств, которые, по мнению инспекции, свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных операций между налогоплательщиком и его контрагентом – обществом «МЭЗ Юг Руси» по перечислению в адрес указанного контрагента суммы авансового платежа по агентскому договору от 27.12.2013 № 5, а также о направленности действий налогоплательщика и его взаимозависимых лиц исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды путем создания формального документооборота без намерений, а равно и без реальной возможности воспользоваться соответствующими услугами.

Решением управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области от 29.12.2016 № 250 апелляционная жалоба общества на решение инспекции от 26.09.2016 № 15 оставлена без удовлетворения. 

Полагая, что решение налогового органа не основано на нормах действующего законодательства и нарушает его права и законные интересы, общество обратилось с заявлением о признании его недействительным в части (с учетом уточнений) в арбитражный суд Белгородской области.

Удовлетворяя заявленные требования, суд области исходил из того, что налогоплательщиком соблюдены все условия, предусмотренные налоговым законодательством для получения налогового вычета по перечисленной им сумме авансового платежа  и возмещения налога на добавленную стоимость; представленные налогоплательщиком документы подтверждают реальность совершенных хозяйственных операций, а налоговым органом не представлено достаточных доказательств, безусловно свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, так как его выводы о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды носят предположительный характер.

Также суд указал, что в рамках настоящего дела налоговый орган не представил бесспорных доказательств того, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующих сделок, знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о недействительности представленных документов ввиду их подписания неуполномоченным лицом, или о том, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности или не уплачивающее соответствующие налоги в бюджет. 

Апелляционная коллегия полагает выводы суда области по существу рассматриваемого спора  обоснованными исходя из следующего.

Пунктом 1 статьи 153 Налогового кодекса предусмотрено, что налоговая база, облагаемая налогом на добавленную стоимость, при реализации товаров (работ, услуг) в соответствии с главой 21 Налогового кодекса определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 153 Налогового кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

На основании пункта 1 статьи 166 Налогового кодекса сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи (пункт 2 статьи 166 Кодекса).

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода, который статьей 163 Кодекса определяется как квартал, применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено главой 21 Кодекса (пункт 4 статьи 166 Налогового кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 12 статьи 171 Налогового кодекса вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Вычеты сумм налога, указанных в пункте 12 статьи 171 Налогового кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм (пункт 9 статьи 172 Налогового кодекса).

В силу статьи 173 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате налогоплательщиком в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Налогового кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой, является счет-фактура.

Пункт 2 статьи 169 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей на момент вынесения оспариваемого решения) устанавливал, что счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

В пункте 5.1 статьи 169 Налогового кодекса предусмотрены обязательные реквизиты, которые должны содержаться в счете-фактуре, выставляемом при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, право на вычет сумм налога на добавленную стоимость при перечислении поставщику предоплаты в счет предстоящих поставок товаров реализуется налогоплательщиком при соблюдении следующих условий: наличие оформленного в соответствии с требованиями пункта 5.1 статьи 169 Налогового кодекса счета-фактуры на предоплату; наличие документов, подтверждающих фактическое перечисление предоплаты; наличие договора, содержащего условие об оплате (частичной оплате) товаров в счет предстоящих поставок.

Как следует из материалов дела, 27.12.2013 между обществами «Чернянский завод растительных масел» (принципал) и «МЭЗ Юг Руси» (агент) был заключен агентский договор № 5, по условиям которого принципал поручает, а агент берет на себя обязательство совершать от имени и за счет принципала юридические и иные действия, указанные в пункте 1.2 договора, а принципал обязуется уплатить агенту вознаграждение за оказываемые услуги, а также возместить расходы агента, понесенные в рамках исполнения данного договора (т.1 л.д.92).

В целях исполнения договора агент взял на себя обязательства осуществлять поиск контрагентов и заключение с ними договоров транспортной экспедиции, договоров перевозки, договоров возмездного оказания услуг, аренды и иных договоров, необходимых для обеспечения перевозки грузов принципала (шрота, масла растительного наливом, продуктов переработки маслосемян и пр.) автомобильным  и железнодорожным транспортом; направлять заявки, спецификации, протоколы согласования договорной цены и всех иных документов контрагентам в целях исполнения/прекращения/изменения заключенных с ними договоров, обеспечивать их согласование и подписание контрагентами; принимать от контрагентов документы, подтверждающие факт исполнения обязательств по договорам (включая акты оказанных услуг) и последующую их передачу принципалу для подписания; проверять на предмет соответствия объема и стоимости исполненных контрагентами обязательств, указанных в документах, подтверждающих исполнение договоров последними, фактическому исполнению обязательств и согласованным в договорах расценкам; в рамках заключенных с контрагентами договоров осуществлять согласование договорных расценок, в связи с чем подписывать соответствующие изменения и/или дополнения к договорам.

Разделом 3 договора, устанавливающим агентское вознаграждение и возмещение расходов агента, предусмотрено, что такое вознаграждение составляет 10 руб. без налога на добавленную стоимость за 1 тонну перевезенного груза в отчетном месяце. Стоимость вознаграждения облагается налогом на добавленную стоимость по ставке 18%. Принципал обязан уплатить агенту вознаграждение и возместить его расходы, понесенные при исполнении настоящего договора, в течение 30 рабочих дней с даты подписания сторонами по договору акта выполненных работ (оказанных услуг). Понесенные расходы считаются оплаченными и вознаграждение считается полученным после поступления денежных средств на расчетный счет агента.

В материалы дела налогоплательщиком было представлено дополнительное соглашение к агентскому договору от 01.06.2014, которым пункт 3 договора был дополнен условием о возможности частичной или полной предоплаты, после получения которой агентом выставляется счет-фактура в соответствии со статьей 169 Налогового кодекса в сроки, предусмотренные действующим законодательством (т.1 л.д.96).

После заключения сторонами дополнительного соглашения обществом «Чернянский завод растительных масел» на расчетный счет агента платежным поручением от 24.06.2014 № 5 была перечислена предоплата в сумме 19 700 000 руб. со ссылкой в назначении платежа на дату и номер агентского договора (т.1 л.д.98). Указанное платежное поручение имеет отметку банка о проведении платежа, а также дату списания денежных средств со счета плательщика.

В тот же день агентом в адрес налогоплательщика был выставлен счет-фактура от 24.06.2014 № РТ0000023508/61624 на сумму 19 691 673,45 руб., в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 3 003 814,59 руб., который был включен обществом в книгу покупок и в налоговую декларацию  за 2 квартал 2014 года.

Впоследствии, а именно 01.12.2014, сторонами было заключено дополнительное соглашение о расторжении агентского договора от 27.12.2013 № 5,  которым установлено, что на момент расторжения договора, с учетом фактически оказанных агентом услуг, его задолженность принципалу, подлежащая  возврату  полностью или по частям в срок не позднее 31.12.2014,  составляет 19 634 543,70 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 2 995 099,89 руб. (т.1 л.д.97).

Во исполнение дополнительного соглашения агентом в адрес налогоплательщика были перечислены денежные средства в сумме 19 642 053,75 руб. по платежным поручениям от 02.2.2014 № 11713 на сумму 1 929 000 руб., от 03.12.2014 № 11771 на сумму 886 000 руб. и от 17.12.2014 № 12381 на сумму 16 827 053,75 руб., что налоговым органом не оспаривается.

Сумма возвращенного аванса была включена налогоплательщиком в налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года (т.1 л.д.88) в общей сумме, подлежащей восстановлению – 3 222 114 руб.

Не оспаривая реальность оказания агентом услуг в соответствии с представленными отчетами агента и счетами-фактурами, выставленными в отношении фактически оказанных услуг, налоговый орган ставит под сомнение реальность заключения между налогоплательщиком и его контрагентом, которые являются взаимозависимыми лицами, дополнительного соглашения от 01.06.2014, содержащего условие о внесении предоплаты в счет предстоящего оказания услуг.

При этом налоговый орган ссылается на первоначальное непредставление дополнительных соглашений по требованиям налогового органа, взаимозависимость налогоплательщика и его контрагента, поскольку учредителем обоих является общество с ограниченной ответственностью «Юг Руси» с доле участия 90% и 95,76%, а также из того, что у налогоплательщика отсутствует техническая возможность выработки такого количества продукции, для которого потребовалось бы оказание агентских услуг на сумму перечисленного аванса при том, что у  него уже  были заключены договоры на перевозку грузов автомобильным транспортом с обществом с ограниченной ответственностью «Экспедиторская компания Юг Руси» (далее- общество «Экспедиторская компания Юг Руси») и открытым акционерным обществом «Новошахтинский завод нефтепродуктов» (далее- общество «Новошахтинский завод нефтепродуктов»).

Также налоговый орган указывает на непредставление контрагентом налогоплательщика  дополнительного соглашения от 01.06.2014 одновременно с остальными документами в рамках встречной проверки, при том, что в рамках ранее проведенной камеральной проверки документы представлялись после даты дополнительного соглашения.

Одновременно налоговый орган ставит под сомнение объяснение налогоплательщика о планировании увеличения объемов реализации, в том числе, за счет привлечения потенциальных контрагентов-производителей, поскольку в качестве таких контрагентов указаны взаимозависимые либо аффилированные с налогоплательщиком лица.  При этом факт подконтрольности налогоплательщика обществу «МЭЗ Юг Руси» и то, что все решения по реализации принимаются филиалом данного общества – «Торговый дом Юг Руси» подтвердил и допрошенный в качестве свидетеля генеральный директор налогоплательщика ФИО6

Также из показаний указанного свидетеля в совокупности с показаниями главного бухгалтера налогоплательщика ФИО7 и генерального директора общества «МЭЗ «Лабинский» ФИО5, генерального директора общества «МЖК «Краснодарский» ФИО8, а также остальных руководителей представленного налогоплательщиком списка потенциальных поставщиков следует, что общество «Чернянский завод растительных масел» не изучало рынок сбыта, не обговорило условия поставки, цены, по которым планировалось приобретение продукции, вопросы дальнейшей реализации. 

Кроме того, инспекцией было установлено противоречие сведений, представленных налогоплательщиком в отношении заявки на получение кредита для расширения производства, сведениям, полученным налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля, поскольку согласно данным сведениям общество за получением кредита в период с 22.08.2013 по 31.12.2014 в банк не обращалось.

Указанные обстоятельства в совокупности и взаимосвязи послужили основанием для вывода налогового органа о создании налогоплательщиком формального документооборота по перечислению денежных средств в адрес взаимозависимой организации с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2014 года и направления освободившихся средств на погашение налога за 3 квартал 2014 года. 

Оценивая  данные обстоятельства, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Принципы оценки необоснованной налоговой выгоды сформулированы Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 № 53), согласно которому судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пунктах 3, 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 № 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из пункта 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 № 53 следует, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом сама по себе налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, вследствие чего в случае, если суд установит, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

 - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

 - отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

 - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

 - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Из пункта 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 № 53 следует, что такие обстоятельства, как взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; разовый характер операции сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Перечисленные обстоятельства могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, лишь в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 № 53.

Согласно правовой позиции, сформулированной в пункте 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 № 53, сама по себе взаимозависимость участников сделок не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Наличие взаимозависимости при отсутствии доказательств ее влияния на полноту и достоверность отражения сведений о хозяйственных операциях не свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика и об отсутствии права на вычет налога. Совершение взаимозависимыми лицами каких-либо сделок не влечет автоматического признания полученной ими выгоды необоснованной. 

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий. Обязанность по доказыванию недобросовестности налогоплательщика, в силу положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса, возлагается на налоговые органы.

Налогоплательщик, в свою очередь, вправе представить суду доказательства реальности и экономической обоснованности совершенных им хозяйственных операций.

Установив наличие взаимозависимости между обществами «Чернянский завод растительных масел» и «МЭЗ Юг Руси» в силу наличия общего учредителя – общества «Юг Руси» с долей участия 90% и 95,76% соответственно, налоговый орган, тем не менее, не представил суду доказательств того, что данное обстоятельство повлияло на условия заключаемой им сделки и на направленность действий взаимозависимых лиц исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.

В указанной связи  подлежит  отклонению ссылка налогового органа на взаимозависимость между обществами группы компаний «Юг Руси», основателем которой является ФИО9, а равно и на взаимозависимость данной группы компаний с обществом с ограниченной ответственностью «Земельный коммерческий банк» (далее- общество «Земельный коммерческий банк»), поскольку  доказательств того, что наличие взаимозависимости повлияло на условия сделки налогоплательщика с его контрагентом, на логовым органом суду не представлено.

 При этом апелляционная коллегия обращает внимание на наличие в материалах дела  переписки между налогоплательщиком  и обществом  «Земельный коммерческий банк» по поводу предоставления кредита  и    доказательств отказа банка в выдаче налогоплательщику запрошенного кредита письмом от  10.09.2014 № 2171 (т.3 л.д.162-164), что опровергает довод налогового органа об отсутствии у налогоплательщика намерений по расширению производства и необходимости в привлечении дополнительных услуг по перевозке продукции.

Ссылка налогового органа на письмо общества «Земельный коммерческий банк» от 02.08.2016 № 1930 (т.3 л.д.137), согласно которому налогоплательщик за период с 22.08.2013 по 31.12.2014 за получением кредита не обращался, опровергается материалами дела, поскольку впоследствии банком в адрес налогового органа в дополнение к вышеуказанному письму было направлено письмо от 26.10.2016 № 2698 (т.3 л.д.139), в котором было указано, что вышеуказанный ответ был дан в связи с особенностями делопроизводства банка и специфики хранения информации по отклоненным заявкам потенциальных клиентов на получение кредитов. 

Таким образом, апелляционная коллегия исходит из того, что в 2014 году налогоплательщиком предпринимались попытки расширения производства, которые не удались по независящим от воли налогоплательщика причинам, что привело к расторжению с 01.12.2014 заключенного агентского договора и, соответственно, возврату ранее перечисленного аванса   за вычетом стоимости фактически оказанных агентом услуг. 

Ссылка налогового органа на то, что дополнительное соглашение от 01.06.2014 к агентскому договору № 5 не существовало до проведения налоговым органом выездной налоговой проверки, обосновываемая, в том числе, его непредставлением в рамках камеральной налоговой поверки, отклоняется судом апелляционной инстанции в связи со следующим.

В соответствии со статьей 88 Налогового кодекса камеральная налоговая проверка проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

При выявлении камеральной налоговой проверкой ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

При этом налогоплательщик вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и(или) бухгалтерского учета и(или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).

При проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено указанной статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 4 статьи 89 Налогового кодекса предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Таким образом, статьями 88 и 89 Кодекса не исключается возможность корректировки обязательств, установленных в ходе камеральных налоговых проверок по итогам выездной налоговой проверки, и, с учетом отличия сроков проведения названных проверок, а также таких обстоятельств как более глубокий предмет выездной налоговой проверки, чем камеральной налоговой проверки, при том, что полномочия налогового органа при проведении выездной налоговой проверки значительно шире предоставленных проверяющим при проведении камеральной налоговой проверки, проведение аналогии результатов налогового контроля недопустимо. 

Как установлено в ходе выездной налоговой проверки и подтверждается материалами дела, налогоплательщиком в апреле 2014 года у ряда юридических лиц, в том числе обществ «МЭЗ», «Валуйский комбинат растительных масел», «МЖК Краснодарский»,  «Лабинский МЭЗ», «МЭЗ Аннинский», «МЭЗ Лискинский» была запрошена информация о готовности производить поставки продукции на постоянной основе с указанием, при наличии возможности, объемов выработки и поставки данной продукции в год с учетом времени, отводимого на планово-предупредительный ремонт (т.4 л.д.130-141). Полученные ответы подтверждают готовность производить отгрузку при условии принятия покупателем на себя организации перевозки продукции.

В материалах дела имеются письма указанных обществ, которыми по запросам налогового органа в ходе выездной налоговой проверки представлена, в том числе, переписка с обществом «Чернянский завод растительных масел» за апрель 2014 года, что в полном объеме опровергает доводы инспекции об отсутствии соответствующей переписки. 

При этом, как следует из протокола допроса от 18.01.2016 № 14-22/1877, свидетель ФИО8, являющийся с 27.12.2013 по настоящее время генеральным директором общества «МЖК Краснодарский» (т.4 л.д.103-107), подтвердил факт обращения налогоплательщика за информацией относительно объемов выработки продукции завода с целью планирования закупки продукции для дальнейшей реализации. Такое обращение производилось, в том числе, посредством переписки, однако детально ничего не обговаривалось и последующих взаимоотношений не имелось.

Также допрошенный в качестве свидетеля ФИО10 (протокол допроса от 08.08.2016 № 160 – т.4 л.д.108-114), являющийся генеральным директором общества «МЭЗ Аннинский» с 11.03.2011, указал на  обращение общества «Чернянский завод растительных масел» за информацией относительно объемов выработки продукции завода, однако затруднился дать конкретные пояснения в отношении наличия такой переписки и причин, по которым не был заключен договор поставки с указанным обществом. 

Ссылка налогового органа на показания свидетеля ФИО5 в протоколе допроса от 10.08.2016 № 169 (т.2 л.д.195-201), являвшегося в проверенный период генеральным директором общества «МЭЗ Лабинский» и отрицавшего факт обращения налогоплательщика за получением соответствующей информации, опровергается материалами дела, а также письменным заявлением ФИО5 от 28.10.2016, представленным налогоплательщиком в ходе рассмотрения дела судом области (т.10 л.д.63). 

При этом судом апелляционной инстанции отклоняется как необоснованный довод налогового органа о невозможности принятия указанного заявления в качестве надлежащего доказательства по делу в связи с тем, что оно не соответствует положениям статей 56 и 88 Арбитражного процессуального кодекса.

В соответствии с частью 1  статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, консультации специалистов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы. Данная норма не  создает приоритета каким-либо одним доказательствам перед другими.

В силу положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Арбитражный  суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.  Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Статьей 75 Арбитражного процессуального кодекса установлена возможность предоставления сторонами суду письменных доказательств, под которыми понимаются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела, договоры, акты, справки, деловая корреспонденция, иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

Имеющаяся в материалах дела копия заявления ФИО5 от 28.10.2016 соответствует определению письменного  доказательства, данному в статье 75 Арбитражного процессуального кодекса. Подпись ФИО5 в письме засвидетельствована нотариально, что является доказательством того, что данное заявление подписано именно ФИО5

При этом  свидетельские показания, данные ФИО5 налоговому органу  в ходе выездной налоговой проверки, противоречат иным представленным в материалы дела письменным доказательствам, тогда как факты, указанные в заявлении от 28.10.2016,  полностью согласуются с иными доказательствами по настоящему делу, в связи с чем суд апелляционной инстанции не находит оснований не доверять данному заявлению.

Апелляционная коллегия также находит необходимым обратить внимание на то обстоятельство, что ни в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции, ни при апелляционном рассмотрении дела налоговый орган правом заявить ходатайство о вызове свидетеля в судебное заседание с целью устранения имеющихся, по его мнению, противоречий не воспользовался.

Как следует из содержания решения налогового органа, иные допрошенные в качестве свидетелей руководители потенциальных поставщиков также подтвердили наличие переписки с обществом «Чернянский завод растительных масел».

Также отклоняется и ссылка на показания главного бухгалтера налогоплательщика ФИО7 (протоколы допроса от 19.04.2016 № 637 – т.2 л.д.163-170, от 26.04.2016 № 649 – т.2 л.д.171-173, от 10.08.2016 № 742 – т.4 л.д.115-120) как на доказательство неисследования налогоплательщиком рынка потенциальных покупателей, поскольку из показаний указанного свидетеля следует, что переговоры о приобретении продукции проводились руководителями предприятий с помощью переписки путем направления писем (обращений) в адреса заводов о приобретении продукции и получения письменных подтверждений о фактической выработке продукции заводами. Также свидетель пояснила, что незаключение предварительных договоров было связано, скорее всего, с неодобрением финансирования банком, поскольку своих денежных средств не хватало. 

В протоколе допроса от 10.08.2016 № 743 (т.4 л.д.121-126) генеральный директор налогоплательщика ФИО6 также подтвердил факт ведения переговоров с организациями – производителями масла, в том числе,  путем направления примерно в апреле 2014 года писем-запросов о готовности направить продукцию, а также получения писем о такой готовности. Условия поставок не оговаривались, а договоры не заключались в связи с изменением ситуации и тяжелым финансовым положением.

Таким образом, материалами дела подтверждены и налоговым органом не опровергнуты факты обращения налогоплательщика к ряду потенциальных поставщиков для предварительной проверки их возможности поставить в его адрес продукцию, а также подтверждение потенциальными поставщиками такой возможности при условии организации налогоплательщиком перевозки приобретенной продукции.

В материалах дела имеется письмо от 28.04.2014 № 462-2, которым общество «Чернянский завод растительных масел» в целях увеличения объемов реализации продукции, в том числе посредством совершения экспортных операций, запрашивает агента о возможности оказания в рамках агентского договора услуг по организации перевозки соответствующей продукции в объеме 835 519 тонн продукции в год в течение двух лет с указанием условий оказания таких услуг (т.4 л.д.128).

Ответом от 15.05.2014 № 238/1-Б (т.4 л.д.129) общество «МЭЗ Юг Руси» выразило готовность обеспечить оказание запрошенных услуг, указав, что оказание таких услуг в соответствующем объеме возможно лишь на условиях осуществления полной предоплаты. Ориентировочная стоимость организации перевозки заявленного объема продукции при осуществлении ее в течение двух лет (1 671 038 тонн) на условиях действующей договорной цены с налогом на добавленную стоимость составит 19 718 241 руб. Также указанным письмом обществу предложено внести изменения в агентский договор, что и было сделано сторонами путем подписания дополнительное соглашения от 01.06.2014, содержащего условие о возможности предоплаты, на основании которого в адрес агента были перечислены спорные денежные средства. 

Копия указанного соглашения была представлена в налоговый орган 04.05.2016 (т.2 л.д.180) в ходе проведения выездной налоговой проверки. Доказательств истребования дополнительного соглашения в рамках камеральной проверки за 2 квартал 2014 года в материалах дела не имеется.

То обстоятельство, что налогоплательщиком по требованию налогового органа от 01.08.2016 № 05-04/05207 не были представлены  оригиналы переписки с потенциальными поставщиками, а также оригинал дополнительного соглашения от 01.06.2014, не свидетельствует об отсутствии такой переписки и недостоверности дополнительного соглашения к агентскому договору.

Переписка с поставщиками не относится, как обоснованно указал налогоплательщик в письме налоговому органу от 04.08.2016 № 724,  к документам бухгалтерского и налогового учета, в связи с чем на нее не распространяются требования об обеспечении ее сохранности в течение срока, установленного налоговым законодательством для проведения налоговых проверок.

Вместе с тем,  общество сообщило налоговому органу о сохранении у него соответствующей   переписки в электронном виде, а также  восстановило утраченное в процессе  взаимного обмена документами дополнительное соглашение от 01.06.2014 и представило  его дубликат в налоговый орган письмом от 15.08.2016 № 736 (т.4 л.д.99-100).

Также у общества сохранилась копия электронного письма, отправленного заместителем главного бухгалтера филиала «Торговый Дом Юг Руси» общества «МЭЗ Юг Руси» ФИО11 в адрес главного бухгалтера общества  «Чернянский завод растительных масел» ФИО7, с вложением исходной скан-копии дополнительного соглашения от 01.06.2014 к агентскому договору № 5 от 27.12.2013. 

Из содержания данного документа (копии электронного письма в формате eml) следует, что им был  направлен сканированный экземпляр  подписанного дополнительного соглашения к агентскому договору № 5 от 27.12.2014.  Данный документ  содержит все сведения об отправителе, получателе, дате отправления данного документа. Доказательств содержания в данном документе недостоверных сведений инспекцией не представлено.

Ссылка налогового органа на пояснения привлеченного к участию в деле специалиста - эксперта экспертно-криминалистического центра управления Министерства внутренних дел по Белгородской области, майора полиции ФИО12 (т.10 л.д.4), разъяснившего, что с помощью специальных программ возможно изменить дату и время создания любого электронного файла, обоснованно не была принята судом области и не может быть принята апелляционной коллегией, так как специалист не смог убедительно ответить на вопрос о возможности установления факта изменения даты и времени создания электронного файла, что не позволяет ссылаться на разъяснения указанного специалиста как на доказательство факта изменения таких данных.

Также отклоняется и ссылка налогового органа на заключение налогоплательщиком договоров перевозки с обществами «Экспедиторская компания Юг Руси» и «Новошахтинский завод нефтепродуктов», несмотря на наличие предоплаченного агентского договора, поскольку из материалов дела, в том числе из содержания решения налогового органа, следует, что такие договоры заключались обществом «Чернянский завод растительных масел» до внесения изменений в агентский договор дополнительным соглашением от 01.06.2014 и перечислением в связи с этим спорного авансового платежа.

Оценивая доводы апелляционной жалобы об отсутствии экономической целесообразности в перечислении авансового платежа в спорном размере, апелляционная коллегия исходит из того, что  налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком сделки с позиции оценки экономической целесообразности, рациональности и эффективности хозяйственных взаимоотношений.

Также и судебный контроль, по смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Юридические лица и индивидуальные предприниматели приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе, они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых, не противоречащих законодательству, условий договора.

Следовательно, стороны вправе самостоятельно определять способы осуществления ими хозяйственной деятельности.

Как указано в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.02.2008 № 11542/2007, хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами.

Таким образом, у налогоплательщика отсутствовала обязанность по предоставлению налоговому органу доказательств экономической обоснованности и целесообразности перечисления обществу «МЭЗ Юг Руси» авансового платежа в сумме 19 691 673,45 руб., включая налог на добавленную стоимость 3 003 814,59 руб.

Между тем, налогоплательщиком представлены в материалы дела доказательства того, что им были получены от потенциальных контрагентов сведения об объемах их производства и возможности поставки продукции переработки маслосемян в его адрес. Так,    в соответствии с данными общества «МЖК Краснодарский» им производится 79 248 тонн масла подсолнечного и 78 294 тонны шрота; обществом «МЭЗ Аннинский» в год производится 57 186 тонн масла подсолнечного и 51 866 тонн шрота; обществом «Лабинский МЭЗ» производится 43 220 тонн масла и 136 400 тонн шрота; обществом «МЭЗ Лискинский» производится 68 318 тонн масла и 57 919 тонн шрота; обществом «Валуйский комбинат растительных масел» производится 68 916 тонн масла подсолнечного и 62 502 тонны шрота; обществом «МЭЗ» производится в год 84 227 тонн масла подсолнечного и 94 423 тонны жмыха.

На основании этих сведений обществом «Чернянский завод растительных масел» было установлено, что из общего объема масла подсолнечного наливом, которое потенциально может быть произведено обществом «МЭЗ Лабинский» в объеме 143 200 тонн, объем масла, направляемого на производство бутилированного масла, составит 105 000 тонн, следовательно, масла наливом в адрес налогоплательщика могло быть поставлено лишь в объеме 38 220 тонн. Из общего объема масла подсолнечного наливом, которое потенциально может быть произведено обществом «Валуйский комбинат растительных масел» в объеме 68 916 тонн, объем масла, направляемого на производство бутилированного масла, составит 59 952 тонн, следовательно, масла наливом в адрес налогоплательщика могло быть поставлено лишь 8 964 тонны. Из общего объема масла подсолнечного наливом, которое потенциально может быть произведено обществом «МЖК Краснодарский» в объеме 79 248 тонн, объем масла, направляемого на производство бутилированного масла, составит 56 000 тонн, следовательно, масла наливом в адрес налогоплательщика могло быть поставлено лишь в объеме 23 248 тонн.

При этом лишь указанные контрагенты указали потенциальный объем производимого ими масла в целом без учета объема масла, направляемого на бутилирование. Сведения о том, что указанными контрагентами производилось также бутилирование масла, подтверждаются материалами проверки, включая пояснения ФИО8, Жарко В.В. в рамках проведенных допросов.

На основании анализа содержания указанных писем обществом было установлено, что потенциальными поставщиками с учетом дополнительной информации о направлении отдельными контрагентами части вырабатываемого масла на бутилирование, обществу могло быть поставлено ориентировочно 761 522 тонны продукции в год.

С учетом объемов примерной выработки обществом собственной продукции за год (73 421 тонны масла) совокупный объем годовой выработки продукции потенциальными контрагентами  и самого общества составил бы 835 519 тонн в год (из которого 517 641 тонну составил бы шрот (жмых), 317 878 тонн составило бы масло наливом).

В двухгодичном периоде осуществления такой деятельности, что соответствовало предполагаемым планам общества, объем продукции составил бы 1 671 038 тонн, стоимость перевозки которого с учетом агентского вознаграждения в сумме 10 руб. за тонну с учетом налога  11,80 руб. составила бы 19 718 241 руб.

Ссылки апелляционной жалобы на невозможность производства продукции в объемах, способных погасить сумму перечисленного аванса в разумные сроки, апелляционной коллегией не принимаются, поскольку основаны на расчете фактически произведенной контрагентами и самим обществом продукции в 2014 году, что при планировании размера авансового платежа не могло быть учтено налогоплательщиком. Доказательств обратного, как и расчета, опровергающего приведенные обществом показатели, налоговым органом в материалы дела представлено не было. 

В соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса обязанность по доказыванию обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемых решений, возлагается на налоговые органы. В свою очередь, налогоплательщики не освобождаются от обязанности доказать обоснованность и правомерность обстоятельств, на которые они ссылаются в обоснование своих возражений (часть 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса).

При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора представленные налоговым органом доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса (пункт 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда  от 12.10.2006  № 53).

Оценив представленные в материалы дела документы по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса и учитывая, что налогоплательщиком представлены все предусмотренные статьями 171 - 172 Налогового кодекса документы для получения права на применение спорных налоговых вычетов, суд области пришел к обоснованному выводу об отсутствии у инспекции оснований считать, что уменьшение обществом размера налоговой обязанности во 2 квартале 2014 года вследствие получения налогового вычета является необоснованной налоговой выгодой.

Инспекцией в результате осуществления мероприятий налогового контроля не выявлено обстоятельств, которые в совокупности свидетельствовали бы о недостоверности имеющихся у налогоплательщика документов или о согласованности действий общества и его контрагентов, направленных на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость.

Доказательств, свидетельствующих, о недобросовестности действий проверяемого налогоплательщика или создания обществом и его контрагентами согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость, инспекцией не представлено.

Следовательно, у инспекции не имелось также и оснований  для признания учтенных налогоплательщиком в целях исчисления налога на добавленную стоимость налоговых вычетов по взаимоотношениям с обществом «МЭЗ Юг Руси» при перечислении аванса по агентскому договору необоснованными, а, соответственно, оснований для доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 051 886 руб.

При этом апелляционным судом учитывается, что по результатам проведения встречных мероприятий налогового контроля налоговым органом было установлено, что общество «МЭЗ Юг Руси» по факту получения во 2 квартале 2014 года авансового платежа от налогоплательщика включило полученную сумму в налогооблагаемую базу и исчислило с нее налог к уплате в бюджет. Налогоплательщик, в свою очередь, после расторжения дополнительного соглашения к агентскому договору и возврата агентом неиспользованной суммы авансового платежа восстановил налог в сумме 2 995 099,89 руб.  к уплате в бюджет в 4 квартале 2014 года. 

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса  в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода апелляционной коллегии об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 051 886 руб., у налогового органа  также не имелось оснований и для начисления пеней за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 106 148 руб.

Статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу положений статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом.

В соответствии со статьей 110 Налогового кодекса виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Согласно пункту 2 статьи 110 Налогового кодекса налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало, либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Согласно пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

При этом пунктом 6 статьи 108 Налогового кодекса предусмотрено, что обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Следовательно, при привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса налоговым органом должны быть установлены и подтверждены доказательствами не только обстоятельства совершения вменяемого налогового правонарушения, в результате которых налогоплательщиком допущена неуплата или неполная уплата налога (объективная сторона), но и обстоятельства, характеризующие действительное отношение налогоплательщика к совершенному им деянию (субъективная сторона).

Допущенное налоговое правонарушение подлежит квалификации по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса, если налоговым органом установлены обстоятельства, однозначно свидетельствующие о наличии в действиях лица умысла на неуплату или неполную уплату налогов.

Как следует из содержания решения налогового органа от 26.09.2016 № 15, а также содержания апелляционной жалобы, основанием для вывода об умышленной направленности действий общества на неуплату или неполную уплату налога на добавленную стоимость послужили выводы инспекции о создании налогоплательщиком и его взаимозависимым лицом документов в целях уменьшения налогового бремени общества «Чернянский завод растительных масел» в 2014 году и направлении освободившихся средств для погашения налоговых обязательств более поздних периодов, что привело к получению необоснованной налоговой выгоды в виде налоговой экономии.

Между тем, убедительных доказательств совершения обществом умышленных действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, в материалы дела представлено не было. 

Таким образом, поскольку материалами дела не установлены ни факты занижения подлежащего уплате  в бюджет налога, ни факты, свидетельствующие о направленности  умысла налогоплательщика на наступление указанных последствий, то в действиях налогоплательщика отсутствует событие налогового правонарушения, что исключает возможность  привлечения его  к ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость, в том числе,  по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса.

С учетом установленных обстоятельств и фактов апелляционная коллегия не усматривает оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Обстоятельства рассматриваемого дела установлены судом области верно. Выводы, сделанные судом, соответствуют фактическим обстоятельствам дела. Нормы материального и процессуального права применены правильно. 

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса,  в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Исходя из изложенного, решение арбитражного суда Белгородской области от 28.08.2017 по делу № А08-332/2017 следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа – без удовлетворения.

Учитывая результат рассмотрения апелляционной жалобы, а также то обстоятельство, что на основании положений подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса  налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истца и ответчика, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит. 

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом  1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Белгородской области от 28.08.2017 по делу № А08-332/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №6 по Белгородской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев через арбитражный суд первой инстанции. 

 

   Председательствующий судья:                              Т.Л. Михайлова

    судьи                                                                         М.Б. Осипова

                                                                                       ФИО1