ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

644024, г. Омск, ул. 10 лет Октября, д.42, канцелярия (3812)37-26-06, факс:37-26-22, www.8aas.arbitr.ru, info@8aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело №   А81-2681/2016

17 апреля 2017 года

город Омск

Резолютивная часть постановления объявлена  11 апреля 2017 года

Постановление изготовлено в полном объеме  17 апреля 2017 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,

судей  Киричёк Ю.Н., Кливера Е.П.,

при ведении протокола судебного заседания:  секретарем ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «СеверСтройСервис» (регистрационный номер 08АП-16418/2016) и апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу (регистрационный номер 08АП-68/2017) на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 18.11.2016 по делу № А81-2681/2016 (судья Садретинова Н.М.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «СеверСтройСервис» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) 

о признании недействительным решения от 30.10.2015 № 12-24/43 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью «СеверСтройСервис» – ФИО2  (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности от 28.06.2016 сроком действия 1 год);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу – ФИО3 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности № 03-12/17245 от 23.12.2016 сроком действия по 31.12.2017), ФИО4 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности № 03-15/01698 от 08.02.2017 сроком действия по 31.12.2017),

установил:

общество с ограниченной ответственностью «СеверСтройСервис» (далее по тексту – заявитель, общество, ООО «СеверСтройСервис») обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту – налоговый орган, инспекция, МИФНС России № 2 по ЯНАО) о признании недействительным решения от 30.10.2015 № 12-24/43 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением по делу Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа требования общества удовлетворил частично: признал недействительным решение инспекции от 30.10.2015 № 12-24/43 в части:

-доначисления налога на прибыль организаций, пени и налоговых санкций в результате исключения из состава затрат расходов на приобретение специальной одежды, обуви, средств индивидуальной защиты, бытовой химии у ИП ФИО5, 

- доначисления налога на прибыль организаций, пени и налоговых санкций в результате исключения из состава затрат расходов в размере 4 134 871 руб. на приобретение строительных материалов по договору с ООО «Техно-Изол», 

- доначисления налога на прибыль организаций, пени и налоговых санкций в результате исключения из состава затрат расходов в размере 12 733 962 руб. 96 коп., связанных с приобретением металлоконструкций 6-ти этажного дома, блоков «Поревит», кладочных смесей по договорам, заключенным с ЗАО Корпорация «Стальконструкция», ООО ТД «Поревит», 

- доначисления налога на прибыль организаций, пени и налоговых санкций в результате исключения из состава затрат расходов в виде банковский комиссий в размере 751 470 руб., 

-в части выводов о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2013 год на сумму 39 505 638 руб. и, соответственно, доначисленного в результате указанного вывода налога на прибыль, пени и налоговых санкций;

-доначисления налога на добавленную стоимость (НДС) за 2 квартал 2012 года в размере 342 727 руб. 38 коп., соответствующих сумм пени и налоговых санкций с предварительной оплаты в размере 2 246 768 руб. 38 коп., полученной от ЗАО Корпорация «Стальконструкция», 

-доначисления налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года в размере 2 708 828 руб. 97 коп., соответствующих сумм пени и налоговых санкций с предварительной оплаты, полученной от ООО «Стройкоминвест», 

-доначисления налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2013 года в размере 3312057 руб. 46 коп., соответствующих сумм пени и налоговых санкций с предварительной оплаты, полученной от ООО «Стройкоминвест», 

-доначисления налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2013 года в размере 152 542 руб. 37 коп., соответствующих сумм пени и налоговых санкций, 

 -доначисления налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2013 года в размере 4 036 473 руб. 39 коп., соответствующих сумм пени и налоговых санкций, начисленных на указанную сумму налога, 

-доначисления налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2013 года в размере 61 016 руб. 95 коп., пени и налоговых санкций, начисленных на указанную сумму налога, 

- доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2013 года в размере 739 180 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций, начисленных на указанную сумму налога, 

-предложения уплатить налог на доходы физических лиц в размере 2 710 841 руб., пени по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) по состоянию на 30.10.2015 в размере 533 042 руб. 75 коп., 

-начисленного штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере, превышающем 135 542 руб., 

-начисленного штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 29 600 руб. 

В остальной части требования общества оставлены без удовлетворения.

Частично не согласившись с принятым решением, общество обратилось в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование апелляционной жалобы налогоплательщик указывает, что судом первой инстанции необоснованно сделал вывод о наличии оснований для исключения из состава расходов по налогу на прибыль за 2012 год затрат, понесенных заявителем по взаимоотношениям с ООО «СК «Аркада» в связи с приобретением строительно-монтажных работ в сумме 45 315 708 руб. 65 коп.

Как указывает налогоплательщик, судом первой инстанции сделан необоснованный вывод о том, что ООО «СК «Аркада» является недобросовестным контрагентом, в частности, фирмой-однодневкой, у которой отсутствуют необходимые условия для осуществления финансово-хозяйственной и экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств.

По мнению подателя жалобы, судом первой инстанции необоснованно не было учтено, что заявителем была проявлена должная осмотрительность при выборе спорного контрагента, в частности проведена проверка, в результате которой было установлено, что спорный контрагент имеет деловую репутацию, предоставляет отчетность в налоговые органы, проходил отбор для заключения госконтрактов с предоставлением необходимых документов (в 2011-2012 годы ООО «СК «Аркада» заключено 12 госконтрактов в форме открытых аукционов, где заказчиками выступали, в том числк муниципальные учреждения), имеет реального руководителя и возможность осуществлять строительно-монтажные работы, имеет свидетельство о допуске к определенному виду работы, привлекало для выполнения работ строителей и технику, сдавало выполненные работы и обществу, и заказчикам.

В апелляционной жалобе ее податель указывает, что судом первой инстанции не сделаны выводов о том, что денежные средства, перечисленные ООО «СК «Аркада», вернулись в общество, равно как и не установлено отношений взаимозависимости или аффилированности общества с ООО «СК «Аркада». 

Также заявитель отмечает, что при проведении выездной налоговой проверки за 2010 и 2011 годы у налогового органа претензий к обществу по взаимоотношениям с ООО «СК «Аркада» не возникло, расходы по налогу на прибыль и налоговые вычеты по НДС были признаны правомерными; за 2012 и 2013 годы инспекцией претензий по взаимоотношениям заявителя с указанным контрагентом в части заявленных расходов по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 21 591 071 руб., а также в части применения налоговых вычетов по НДС за 3 квартал 2012 года в сумме 3 886 392 руб. 78 коп., за 4 квартал 2012 года в размере 8 156 827 руб. 56 коп. не предъявлялось.

Кроме того, согласно обжалуемому решению судом первой инстанции было установлено, что обществом в расходах по налогу на прибыль организаций за 2011 год были учтены суммы затрат по субподрядным работам, выполненным ООО «СК «Аркада», в размере 63 051 744 руб. 04 коп.

В этой связи, как полагает податель жалобы, является необоснованным вывод налогового органа и суда первой инстанции о неправомерном включении заявителем расходов по налогу на прибыль за 2012 год, понесенных по взаимоотношениям с ООО «СК «Аркада», в размере 45 315 708 руб. 65 коп.

При этом налогоплательщик отмечает, что в подтверждение выполнения ООО «СК «Аркада» спорных работы в материалы дела предоставлены соответствующие первичные документы, в частности, справки по форме КС-3, акты по форме КС-2, а также счета-фактуры. Все выполненные спорным контрагентом работы, как указывает податель жалобы, оплачены платежными поручениями в полном объеме, что также подтверждается материалами дела.

Кроме того, заявитель указывает, что работы по договору подряда, выполненные ООО «СК «Аркада», впоследствии были переданы обществом заказчикам, что подтверждается подписанными актами сдачи-приема работ на общую сумму 52 520 441 руб. 53 коп. (без вычета НДС).

В данной части налогоплательщик также поясняет, что на момент проведения проверки и составления акта проверки налоговому органу в полном объеме были предоставлены справки по форме КС-3 и счета-фактуры. При этом ввиду того, претензии о необоснованности вышеобозначенных расходов, учтенных ООО «СеверСтройСервис» по налогу на прибыль, были отражены лишь в решении от 30.10.2015, постольку у заявителя отсутствовала возможность по предоставлению актов по форме КС-2, подтверждающих несение рассматриваемых расходов, до вручения оспариваемого решения инспекции. Как полагает налогоплательщик, налоговым органом в этой связи были допущены нарушения условий процедуры рассмотрения материалов проверки, выразившееся в не обеспечении заявителю возможности предоставления соответствующих объяснений до вынесения решения по существу проверки, что свидетельствует о несоблюдении инспекцией положений пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Мотивируя свою позицию об обоснованности заявленных расходов по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 45 315 708 руб. 65 коп., податель жалобы отмечает, что для подтверждения реальности выполненных работ заявителем в материалы дела были предоставлены фотографические снимки, которые должную оценку не получили. В то же время, как отмечает налогоплательщик, судом первой инстанции по данному эпизоду не было установлено наличие документов, свидетельствующих об отрицании руководителями, учредителями ООО «СК «Аркада» участия в ее хозяйственной деятельности. Отсутствуют в обжалуемом решении и выводы о том, что на момент заключения сделки с ООО «СК «Аркада» указанное лицо и общество находились в сговоре.

В апелляционной жалобе заявитель также акцентирует внимание на том обстоятельстве, что у ООО «СеверСтройСервис» отсутствует налоговая выгода и вне зависимости от уплаты или неуплаты контрагентом налогов с перечисленных сумм, заявитель, тем не менее, уплатил бы такие же суммы налогов, т.к. размер сумм налогов определяется стоимостью приобретаемых работ. 

Относительно вывода суда первой инстанции о сдаче работ ЗАО «Корпорация «Стальконструкция» с убытком общество указывает, что арбитражным судом в данной части необоснованно не приняты во внимание справка по форме КС-3 № 2 от 30.09.2012, акт по форме КС-2 от 30.09.2012, счет-фактура от 30.09.2012 № 544 а сумму 3 992 668 руб.,  также справка КС-3 от 31.08.2012 № 2, акт КС-2 от 31.08.2012 на сумму 2 884 148 руб. С учетом данных документов, по убеждению заявителя, работы, выполненные ООО «СК «Аркада» на сумму 4 616 793 руб. (без НДС), были переданы ЗАО «Корпорация «Стальконструкция» на сумму 6 876 816 руб. (без НДС), т.е. без убытка.

В части вывода суда первой инстанции по рассматриваемому эпизоду о расхождениях в датах актов выполненных работ податель жалобы отмечает, что установленное расхождение (в частности, работы по акту выполненных работ от 30.09.2012 были сданы ЗАО «Корпорация «Стальконструкция» 30.09.2012 и в то же время приняты заявителем от ООО «СК «Аркада» 20.10.2012) объясняется тем, что генподрядчик (ООО «СеверСтройСервис») отвечает перед заказчиком (ЗАО «Корпорация «Стальконструкция) за качество работ. ООО «СеверСтройСервис» в апелляционной жалобе поясняет, что после окончания работ субподрядчиком (ООО «СК «Аркада») их результат сначала сдается генподрядчиком заказчику и только после приемки его заказчиком, с субподрядчиком подписывается акт выполненных работ. Указанный порядок, согласно пояснениям заявителя, является общепризнанным обычаем делового оборота в строительстве.

Опровергая вывод суда первой инстанции о том, что часть работ, выполненных ООО «СК «Аркада» на объекте «Инженерное обеспечение застройки участка по ул. Тундровая в г. Новый Уренгой» на сумму 42 381 299 руб. 68 коп., в том числе НДС 6 464 944 руб. 02 коп., не была перевыставлена обществом заказчику – ООО «Стройколорит», податель жалобы указывает, что выполненные контрагентом в данной части работы на сумму 35 916 355 руб. 66 коп. были переданы заявителем заказчику по акту КС-2 от 12.12.2011 №№ 1-11 в сумме 41 863 982 руб. 53 коп. При этом из реестров к справкам КС-3 по работам, принятым от ООО «СК «Аркада» и переданным ООО «Стройколорит», как отмечает налогоплательщик, можно определить прибыль общества, которая составила 5 947 626 руб. 87 коп.

В апелляционной жалобе ее податель указывает на ошибочность вывода суда первой инстанции о том, что в актах КС-2, по которым общество приняло выполненные ООО «СК «Аркада» работы на сумму 35 916 355 руб. 66 коп., отсутствуют подписи общества и контрагента, по строке «Итого» не отражены итоговые суммы, в строке «Всего» отсутствует сумма выполненных работ. Данные заключения суда первой инстанции, как отмечает налогоплательщик, не соответствуют предоставленным в материалы дела документам.

 Вывод суда первой инстанции о том, что отсутствует доход общества в виде генподрядных услуг, которые ООО «СК «Аркада» обязано выплачивать ООО «СеверСтройСервис» по условиям договора подряда от 25.08.2010 № 25-08.10.СП, податель жалобы находит необоснованным ввиду того, что по условиям названного договора общество является заказчиком, а ООО «СК «Аркада» - подрядчиком, в связи с чем у заявителя в соответствии с указанным договором возникли расходы, а не доходы.

Кроме того, по мнению налогоплательщика, суд первой инстанции ошибочно по договору от 21.07.2011 № 10-12/П заключает, что с учетом объемов выполненных работ и расчетов, произведенных между сторонами в 2011 году, на январь 2012 года не были завершены работы на сумму 3 334 335 руб. Как указывает налогоплательщик, рассматриваемым договором, действительно, первоначально была установлена цена 80 835 437 руб., при этом датой начала выполнения работ значился апрель 2011 года, датой завершения – январь 2012 года. Однако впоследствии, как отмечает заявитель, заказчик увеличил объем работ, что повлекло увеличение стоимости всех выполненных работ до 99 264 187 руб. 11 коп. Данные обстоятельства, как отмечает общество, подтверждаются актами сверки, актами выполненных работ, в частности, от 05.05.2012.

Необоснованными, как полагает заявитель, являются и выводы суда первой инстанции о правомерном исключении налоговым органом из состава расходов затрат в сумме 7 627 118 руб. 64 коп., понесенных налогоплательщиком в связи с арендой строительной техники у ООО «Атон», а также об уменьшении вычетов по НДС за 4 квартал 2012 года в сумме 1 372 881 руб.

По убеждению общества, суд первой инстанции ошибочно заключил, что ООО «Атон» обладает признаками фирмы «однодневки».

При этом заявитель указывает, что обществом была проявлена должная осмотрительность при выборе указанного контрагента, основания для сомнений в добросовестности данного юридического лица у налогоплательщика отсутствовали.

В обоснование своей позиции о правомерности учтенных расходов по налогу на прибыль, равно как и вычетов по НДС по взаимоотношениям с указанным контрагентом податель жалобы ссылается на то, что им были предоставлены все необходимые первичные документы, подтверждающие реальность заключенной между ООО «СеверСтройСервис» и ООО «Атон» сделки, при этом указанные документы, в том числе, подписаны со стороны спорного контрагента его генеральным директором.

Также общество ссылается на наличие у ООО «Атон» возможности исполнить заключенный с ООО «СеверСтройСервис» договор, т.к. строительная техника была арендована спорным контрагентом у третьих лиц, в подтверждение чего в материалы дела были предоставлены соответствующие договоры аренды, заключенные ООО «Атон» с физическими лицами.

По указанному контрагенту податель жалобы отмечает, что судом первой инстанции также не было сделано выводов о наличии между заявителем и налогоплательщиком взаимозависимости или аффилированности, равно как и не установлено, что общество находилось в сговоре с ООО «Атон», денежные средства, полученные ООО «Атон», вернулись к налогоплательщику. При этом, как указывает общество, работы, выполненные названным контрагентом, были сданы заказчикам по соответствующим актам выполненных работ.

 Также, по мнению налогоплательщика, судом первой инстанции необоснованно не учтены допущенные налоговым органом процессуальные нарушения при проведении рассматриваемой выездной налоговой проверки и при принятии оспариваемого решения.

В частности, как указывает общество, в соответствии с действующим законодательством, решение налогового органа, принятое по результатам выездной налоговой проверки, должно содержать обстоятельства совершенного налогоплательщиком правонарушения, как это было установлено в ходе проверки и отражено в акте проверки.

Вместе с тем, как отмечает заявитель, в данном случае инспекция после составления акта проверки от 27.07.2015 № 12-7/29, после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в решении, принятом по результатам такой проверки, отразила нарушения, которые не были отражены акте проверки. 

В частности, как уже указывалось выше, налоговый орган исключительно в решении от 30.10.2015 № 12-24/43 не согласился с обоснованностью расходов общества по налогу на прибыль за 2012 год в размере 45 315 708 руб. 65 коп. в отношении стоимости выполненных ООО «СК «Аркада» работ, отраженных в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2012 год, предоставленной 22.10.2015.

При этом, как полагает заявитель, отражение нарушения исключительно в оспариваемом решении и не установление такого нарушения на стадии составления акта проверки, проведения иных контрольных мероприятий в ходе налоговой проверки, повлекло нарушение прав общества в части предоставления налогоплательщику возможности предоставить соответствующие объяснения в отношении вменяемого ему нарушения, что, как полагает ООО «СеверСтройСервис», является безусловным основанием для отмены обжалуемого решения инспекции в означенной части.

Аналогичные нарушения, по убеждению общества, были допущены налоговым органом и при вменении следующих нарушений:

- необоснованное включение заявителем расходов по налогу на прибыль организаций за 2012 год на сумму 4 134 871 руб. 11 коп., понесенных обществом в связи с приобретением товарно-материальных ценностей (ТМЦ) у ООО «Техно-изол» (отражены в уточненной декларации по налогу на прибыль за 2012 год, предоставленной 22.10.2015);

- необоснованное включение обществом расходов по налогу на прибыль организаций за 2013 год на сумму 12 733 962 руб. 96 коп., понесенных заявителем в связи с приобретением ТМЦ у ООО «ТД «Поревит» и ЗАО «Корпорация «Стальконструкция» (отражены в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год, предоставленной 29.10.2015);

- необоснованное включение обществом расходов по налогу на прибыль организаций за 2012 год на сумму 751 470 руб., понесенных заявителем в связи с банковскими комиссиями ОАО «ЗАПСИМКОМБАНК», которые были отражены в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2012 год, предоставленной 08.09.2015;

- неправомерное возмещение из бюджета суммы НДС за 1 квартал 2012 года в размере 940 574 руб. в связи с подачей обществом 29.10.2015 уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2012 года;

- не исчисление обществом сумм НДС за 1 квартал 2013 года в размере 29 089 руб. 55 коп. в связи с подачей заявителем 29.10.2015 уточненной декларации по НДС за 1 квартал 2013 года;

 - не исчисление обществом сумм НДС за 2 квартал 2013 года в размере 152 481 руб. в связи с подачей заявителем 29.10.2015 уточненной декларации по НДС за 2 квартал 2013 года;

- необоснованном применении налоговых вычетов по НДС за 2 квартал 2013 года в размере 1 314 938 руб. в связи с подачей заявителем 29.10.2015 уточненной декларации по НДС за 2 квартал 2013 года;

- необоснованном применении налоговых вычетов по НДС за 3 квартал 2013 года в размере 4 400 330 руб. в связи с подачей заявителем 29.10.2015 уточненной декларации по НДС за 3 квартал 2013 года;

- не исчисление обществом сумм НДС за 4 квартал 2013 года в размере 13 351 462 руб. в связи с подачей заявителем 29.10.2015 уточненной декларации по НДС за 4 квартал 2013 года;

- не исчисление обществом сумм НДС за 4 квартал 2013 года в размере 739 180 руб. в связи с подачей заявителем 29.10.2015 уточненной декларации по НДС за 4 квартал 2013 года.

Кроме того, податель жалобы указывает, что налоговый орган, проверив поданные до вынесения оспариваемого решения инспекции уточненные налоговые декларации по НДС, в которых были заявлены суммы налога к возмещению НДС, произвел доначисление налога, пени и штрафа с нарушением порядка, установленного статьей 176 Налогового кодекса Российской Федерации, в частности, без проведения камеральных проверок в части предоставленных уточненных налоговых деклараций, не принимая по результатам таких проверок актов проверок в соответствии со статьей 100 Налогового кодекса Российской Федерации и решений, указанных в статье 176 Налогового кодекса Российской Федерации.

В этой связи податель жалобы полагает необоснованным отказ в возмещении обществу НДС за 1 квартал 2012 года в сумме 940 574 руб., за 4 квартал 2012 года в сумме 407 637 руб., за 4 квартал 2013 года в сумме 84 343 руб., заявленных в соответствующих уточненных налоговых декларациях.

В апелляционной жалобе податель также ссылается на наличие смягчающих ответственность обстоятельств, которые влекут снижение назначенного заявителю штрафа. В частности, как указывает общество, таковыми обстоятельствами являются: совершение заявителем вменяемого ему налогового правонарушения впервые; тяжелое финансовое положение налогоплательщика; уплата значительной суммы штрафа в полном объеме приведет к невозможности выплаты заработной платы сотрудникам ООО «СеверСтройСервис»; уплата заявителем сумм налога и пени при подаче уточненных налоговых деклараций за 2013 год; уплата обществом после составления акта проверки, но до вынесения оспариваемого решения налогового органа НДФЛ в размере 2 710 840 руб., а также соответствующих сумм пени.

В предоставленном до начала судебного заседания отзыве налоговый орган просит решение суда первой инстанции в обжалуемой обществом части оставить без изменения, апелляционную жалобу ООО «СеверСтройСервис» - без удовлетворения.

Частично не согласившись с принятым решением, налоговый орган также обратился в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой,  дополнениями и письменными пояснениями к ней, в которых просит решение суда первой инстанции отменить частично в части удовлетворенных требований ООО «СеверСтройСервис» (с учетом уточнения требований в ходе апелляционного производства).

В обоснование апелляционной жалобы инспекция указывает, что судом первой инстанции необоснованно признано недействительным решение налогового органа в части доначисления обществу налога на прибыль организаций, а также соответствующих сумм  пени и налоговых санкций в результате исключения из состава затрат расходов на приобретение специальной одежды, обуви, средств индивидуальной защиты, бытовой химии у ИП ФИО6 за 2012 год в сумме 154 607 руб., за 2013 год в сумме 37 367 руб. (общая сума исключенных затрат составила 191 974 руб.)

Как указывает инспекция, согласно сведениям по форме 2-НДФЛ за 2012 год, предоставленным ООО «СеверСтройСервис» в инспекцию, численность сотрудников общества за данный период составила 2 человека, в то время как одежда была приобретена заявителем на численность, примерно, в 20 человек. Согласно сведениям по форме 2-НДФЛ за 2013 год, предоставленным налогоплательщиком, численность работников заявителя составляла 9 человек, при этом пять сотрудников из девяти относятся к административному персоналу, не требующему выдачи спецодежды. 

Также налоговый орган отмечает, что с доходов работников стоимость выданной спецодежды не удерживалась, складские помещения для хранения спецодежды у ООО «СеверСтройСервис» отсутствуют. Документы, подтверждающие факт выдачи одежды и средств защиты своим сотрудникам налогоплательщиком, как отмечает налоговый орган, в ходе проверки также предоставлены не были.

Податель жалобы полагает, что заключенные заявителем с субподрядными организациями договоры не предусматривают передачу спецодежды, бытовой химии работникам субподрядной организации заявителем. При этом, как указывает инспекция, согласно условиям заключенных договоров, налогоплательщик должен был перевыставить в адрес субподрядной организации, работники которых непосредственно использовали спецодежду, расходы, понесенные за приобретение таких ТМЦ, чего налогоплательщиком сделано не было.

В этой связи, по убеждению инспекции, налоговым органом правомерно означенные затраты были исключены из расходов, заявленных ООО «СеверСтройСервис» по налогу на прибыль организаций за 2012-2013  годы.

Неправомерным, по убеждению МИФНС России № 2 по ЯНАО, является вывод суда первой инстанции о необоснованном доначислении заявителю налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и налоговых санкций в результате исключения из состава затрат расходов в размере 4 134 871 руб. на приобретение строительных материалов по договору с ООО ЗКЗМ «Техно-Изол». 

По мнению подателя жалобы, заявленные обществом в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2012 год расходы, понесенные в связи с приобретением строительных материалов у ООО ЗКЗМ «Техно-изол», документально не подтверждены. В частности, как указывает инспекция, налогоплательщиком не предоставлена ни первичная документация, свидетельствующая о факте отпуска материалов на производство, их списания в производство, ни документы, подтверждающие последующую перепродажу или перевыставление заказчикам означенных строительных материалов в 2012-2013 годы.

В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на необоснованность доводов заявителя о том, что сэндвич-панели «Изол-С» и «Изол-К», толщиной 200 мм, приобретенные у названного контрагента, были использованы при строительстве объекта «СОШ № 4 г. Новый Уренгой», что, как полагает общество, подтверждается подписанными актами работ с субподрядной организацией – ООО «Город» в рамках договора субподряда от 05.05.2012, в том числе актами по форме КС-2 от 25.12.2012 № 1, 2, справкой КС-3 от 25.12.2012, накладной на отпуск материалов на сторону от 18.12.2012. 

Как указывает податель жалобы, из буквального содержания акта выполненных работ от 25.12.2012 № 1 следует, что при строительстве использовались панели заводской готовности, толщиной 80 мм, плиты М-125. 

МИФНС России № 2 по ЯНАО также поясняет, что согласно данным, установленным в ходе выездной налоговой проверки, количество приобретенных стеновых панелей в общем размере составило 624, 74 кв.м., в то время как по актам КС-2 от 25.12.22012 № 1, 2, справке КС -3 от 25.12.2012, накладной от 18.12.2012 в производство списано материалов в количестве 1 217, 41 кв.м. 

Изложенное, как полагает налоговый орган, в своей совокупности свидетельствует об обоснованном исключении инспекцией из состава затрат, заявленных обществом расходов по контрагенту ООО ЗКМЗ «Техно-Изол» за 2012 год, в размере 4 134 871 руб.

Как полагает налоговый орган, судом первой инстанции также ошибочно отменено решение МИФНС России № 2 по ЯНАО от 30.10.2015 № 12-24/43 в части доначисления заявителю налога на прибыль организаций, пени и налоговых санкций в результате исключения из состава затрат расходов в размере 12 733 962 руб. 96 коп., связанных с приобретением металлоконструкций 6-ти этажного дома, блоков «Поревит», кладочных смесей по договорам, заключенным с ЗАО Корпорация «Стальконструкция», ООО ТД «Поревит».

В данной части податель жалобы отмечает, что из показателей уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций за 2013 год обществом был значительно уменьшен размер полученных доходов.

Так, как полагает налоговый орган, исходя из анализа уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год, предоставленной 29.10.2015, и первичных документов следует, что заявителем значительно уменьшены доходы от реализации и не отражены доходы по заказчику ООО «Стройкоминвест» за материалы и услуги по договору подряда от 01.10.2012 № 37/2012 по объекту: 6-ти этажный жилой дом в построечном мкр. 01:09 в 

<

...>. 

В то же время, как отмечает инспекция, обществом на основании первичных документов заявлены расходы за 2013 год по контрагенту ЗАО Корпорация «Стальконструкция» на приобретение металлоконструкций 6-ти этажного дома и блоков «Поревит», а также кладочных смесей.

В этой связи, согласно пояснениям налогового органа, инспекцией означенные затраты общества были исключены из состава расходов по налогу на прибыль организаций за 2013 год, поскольку в соответствии с положениями статьи 254, пунктов 1, 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации прямые расходы учитываются по мере получения дохода.

При этом, как указывает инспекция, налогоплательщиком не были предоставлены в подтверждение заявленных расходов акты на списание приобретенных материалов, подтверждающих использование их при выполнении работ, продажу, перевыставление заказчику.

Также налоговый орган полагает, что в случае удовлетворения требований общества в данной части, указанные расходы могут дважды участвовать в уменьшении налогооблагаемой базы заявителя по налогу на прибыль организаций.

Неправомерным, по убеждению подателя жалобы, является вывод суда первой инстанции о необоснованности позиции налогового органа в части занижения обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 год на сумму 39 392 944 руб. и, соответственно, доначисления в связи с этим налогоплательщику соответствующих сумм налога на прибыль, пени и налоговых санкций.

По данному эпизоду податель жалобы указывает, что согласно основной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год обществом была заявлена сумма доходов от реализации в размере 216 297 361 руб., при этом после окончания дополнительных мероприятий по выездной налоговой проверке и до вынесения оспариваемого решения заявителем предоставлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2013 год, согласно которой доходы от реализации составили 148 926 213 руб. (без НДС).

Вместе с тем, как указывает налоговый орган, согласно пояснительной записке общества от 03.11.2015 налогоплательщиком были стронированы доходы в размере 27 867 492 руб. (без НДС), а именно: по контрагенту ООО «Стройколорит» в сумме 21 763 084 руб. 88 коп. (в том числе НДС в размере 3 319 792 руб. 61 коп.), по контрагенту ООО «Уренгойдорстрой» в размере 7 741 463 руб. 89 коп. (в том числе НДС в размере 1 180 901 руб. 27 коп.), по Администрации г. Новый Уренгой в размере 3 379 092 руб. 17 коп. (в том числе НДС в размере 515 454 руб. 74 коп.), как ошибочно учтенные.

Таким образом, как отмечает инспекции, в ходе проверки налоговым органом было установлено, что сумма дохода с учетом сторнированных сумм составляет 188 429 869 руб. (216 297 361 руб. - 27 867 492 руб.), однако в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год, предоставленной 29.10.2015, отражена сумма доходов только в размере 148 926 213 руб.

В этой связи, как указывает податель жалобы, налоговым органом в оспариваемом решении инспекции была восстановлена сумма необоснованно уменьшенных доходов от реализации за 2013 год в размере 39 505 638 руб. 

В тоже время, как отмечает МИФНС России № 2 по ЯНАО в пояснениях, предоставленных 15.03.2017, материалами дела и совокупностью первичной документации подтверждаются доходы общества от реализации за 2013 год в сумме 188 317 157 руб. (216 184 648 руб. 55 коп. – 27 867 492 руб.).

В этой связи налоговым органом уточнена сумма доходов от реализации за 2013 год, учитываемая при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, которая равна 188 317 157 руб., и, соответственно, сумма заниженного обществом дохода определена инспекцией в размере 39 392 944 руб. Как следствие, сумма доначисленного налога на прибыль организаций за указанный период 7 878 589 руб. 

По эпизоду в части доначисления сумм НДС за 2 квартал 2013 года податель жалобы отмечает, что налогоплательщиком согласно последней уточненной налоговой декларации по указанному налогу сумма дохода от реализации составила 8 916 101 руб., сумма НДС 1 604 898 руб. 

В то же время, как отмечает налоговый орган, обществом, в том числе путем предоставления дополнительных документов, было подтверждено получение доходов от реализации за 2 квартал 2013 года в общем размере 46 625 919 руб. и НДС в сумме 8 393 380 руб.

Таким образом, как полагает МИФНС России № 2 по ЯНАО, в уточненной налоговой декларации обществом в полном объеме не были отражены суммы доходов от реализации, а также суммы НДС от реализации в размере 3 861 485 руб. по контрагенту ООО «Стройкоминвест». 

Изложенное, как полагает налоговый орган, свидетельствует правомерном доначислении заявителю НДС в сумме 3 312 057 руб. 46 коп. с полученной от означенного контрагента предоплаты.

При этом податель жалобы отмечает, что поскольку заявителем сумма реализации за 2 квартал 2013 года по данным первичных документов в полном объеме не отражена, то сумму выручки, поступившую от ООО «Стройкоминвест» на расчетный счет налогоплательщика, следует считать в соответствии с положениями статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации частичной оплатой.

По эпизоду в части доначисления обществу НДС за 3 квартал 2013 года инспекция также отмечает, что согласно уточненной декларации по названному налогу общество отражает налоговую базу от реализации в сумме 15 027 256 руб., в то время как согласно предоставленным первичным документам подтвержденная сумма доходов от реализации равна 36 476 582 руб., в том числе НДС 6 565 781 руб. 88 коп.

Как указывает налоговый орган, из анализа первичных документов следует, что обществом не была отражена реализация по контрагенту ООО «Стройконинвест» на сумму 28 488 250 руб. 30 коп., в том числе НДС в сумме 4 345 665 руб. 30 коп. согласно счету-фактуре от 31.07.2013 № 026.

Изложенное, как полагает налоговый орган, свидетельствует правомерном доначислении заявителю НДС в сумме 4 036 473 руб. 39 коп. с полученной от означенного контрагента предоплаты.

При этом, по убеждению инспекции, ввиду того, что заявителем сумма реализации по данным счетов-фактур за 3 квартал 2013 года не отражена, соответственно, сумму выручки, поступившей от ООО «Стройкоминвест» на расчетный счет, следует считать в соответствии с положениями статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации  частичной оплатой.

Как полагает инспекция, суд первой инстанции, делая вывод о необоснованном отражении налоговым органом в резолютивной части решения инспекции от 30.10.2015 № 12-24/43 в качестве подлежащих уплате в бюджет суммы НДФЛ в размере 2 710 840 руб., а также пени в размере 742 627 руб. 39 коп., вместе с тем не учтены разъяснения, содержащиеся в пункте 3.2 резолютивной части означенного решения.

Кроме того, налоговый орган отмечает, что по данному эпизоду в отношении заявителя выявлено два правонарушения: несвоевременное перечисление суммы исчисленного и удержанного НДФЛ по ставке 13% в размере 322 410 руб., что повлекло начисление обществу соответствующих сумм пени и налоговых санкций, а также неисчисление и неудержание налоговым агентом НДФЛ в нарушение статей 210, 226 Налогового кодекса Российской Федерации с суммы дохода, полученной физическими лицами ФИО7 С-М.М., ФИО8, в размере 2 710 840 руб., что повлекло начисление пени в размере 742 627 руб. 39 коп. и штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 542 168 руб.

При этом податель жалобы отмечает, что обществом доводов в опровержение обоснованности установленных налоговым органом нарушений в части неисчисленного и неудержанного налоговым агентом НДФЛ за 2012-2013 годы в размере 2 710 840 руб. не приведено, документов, подтверждающих исчисление и удержание НДФЛ с указанных лиц, налогоплательщиком не предоставлено. Пени и налоговые санкции, исчисленные заявителю в связи с неисполнением последним обязанности по своевременному исчислению и удержанию НДФЛ, обществом в полном объеме не оплачены.

В связи с изложенным налоговый орган считает необоснованным вывод суда первой инстанции о наличии оснований для отмены оспариваемого решения инспекции в данной части. 

Кроме того, инспекция считает неправомерным вывод суда первой инстанции  относительно того, что уплата обществом НДФЛ за 2012-2013 годы в полном объеме и пени в сумме 255 641 руб. 38 коп. после получения акта проверки от 27.07.2015, но до вынесения инспекцией решения от 30.10.2015 № 12-24/43, является обстоятельством, смягчающим ответственность, влекущим снижение штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации. 

Налоговый орган отмечает, что обществом ни в ходе выездной налоговой проверки, ни при подаче апелляционной жалобы на решение налогового органа не было предоставлено доказательств трудного финансового положения налогоплательщика, равно как и доказательств, свидетельствующих о наличии иных смягчающих ответственность обстоятельств.

Более того, МИФНС России № 2 по ЯНАО поясняет, что заявителем в ходе проверки не были предоставлены испрашиваемые налоговым органом документы, такие как: расходные кассовые ордера, карточки бухгалтерских счетов 50 «Касса», 71 «Расчет с подотчетными лицами», регистры бухгалтерского учета, налогового учета, что препятствовало установлению действительного размера налоговых обязательств заявителя по НДФЛ.

В этой связи, по убеждению налогового органа, основания для уменьшения штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации у суда первой инстанции отсутствовали.

В части начисленного ООО «СевреСтройСервис» штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации податель жалобы отмечает, что материалами дела подтверждается факт предоставления заявителем испрашиваемых налоговым органом документов не в полном объеме, что образует объективную сторону вменяемого налогоплательщику нарушения.

При этом инспекция относительно пояснений общества о затоплении части документов и повреждении бухгалтерской программы «1С Предприятие» отмечает, что изложенное не освобождало заявителя от предоставления соответствующих документов по запросу налогового органа, более того, первичная документация должна быть восстановлена, поскольку в соответствии с действующим законодательством налогоплательщик обязан вести учет доходов, расходов и объектов налогообложения.

Также инспекция указывает, что доказательств приятия мер по восстановлению утерянных документов обществом также не предоставлено.

В предоставленном до начала судебного заседания отзыве общество просит решение суда первой инстанции в обжалуемой налоговым органом части оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

До начала судебного заседания от общества поступили письменные дополнения к апелляционной жалобе, которые судом апелляционной инстанции приобщены к материалам дела.

К дополнениям ООО «СеверСтройСервис» были приложены дополнительные доказательства.

Возможность предоставления в суд апелляционной инстанции дополнительных доказательств ограничена нормами статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, независящим от него, и суд признает эти причины уважительными (часть 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Судом апелляционной инстанции отказано в приобщении указанных выше документов к материалам дела, поскольку обществом не обоснована невозможность представления данных документов в суд первой инстанции.

В этой связи приложенные к дополнениям дополнительные доказательства возвращены представителю ООО «СеверСтройСервис» в судебном заседании. 

До начала судебного заседания от налогового органа также поступили письменные дополнения, которые судом апелляционной инстанции приобщены к материалам дела.

Представителем инспекции заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств, в удовлетворении которого судом апелляционной инстанции отказано, поскольку данные дополнительные доказательства не были заблаговременно предоставлены представителю ООО «СеверСтройСервис», а также ввиду того, что налоговым органом не обоснована невозможность предоставления указанных документов в суд первой инстанции. 

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель МИФНС России № 2 по ЯНАО доводы апелляционной жалобы подержал, просил решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, принять новый судебный акт. В части требований апелляционной жалобы общества представитель инспекции просил апелляционную жалобу ООО «СеверСтройСервис» оставить без удовлетворения по основаниям, изложенным в отзыве МИФНС России № 2 по ЯНАО.

Представитель ООО «СеверСтройСервис» поддержал требования, изложенные в своей апелляционной жалобе, просил решение суда первой инстанции отменить в обжалуемой им части и принять по делу новый судебный акт. Доводы апелляционной жалобы налогового органа представитель заявителя не поддержал по основаниям, изложенным в отзыве общества, просил решение суда первой инстанции в обжалуемой инспекцией части оставить без изменения.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу общества, отзыв на нее, апелляционную жалобу налогового органа, отзыв на нее, дополнения к апелляционной жалобе инспекции и пояснения налогового органа, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, в период с 30.09.2014 по 27.05.2015 МИФНС России № 2 по ЯНАО проведена выездная налоговая проверка ООО «СеверСтройСервис» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период деятельности с 01.01.2012 по 31.12.2013. 

По результатам проведенной налоговой проверки инспекцией составлен акт проверки от 27.07.2015 № 12-27/29. 

30.10.2015 заместителем начальника налогового органа принято решение № 12-24/43 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ООО «СеверСтройСервис» привлечено к ответственности:

- в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2012 и 2013 годы в виде штрафа в общем размере 4 456 964 руб., налога на добавленную стоимость в виде штрафа в общем размере 6 290 288 руб.; 

- в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 542 168 руб.;

- в соответствии со статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок документов, необходимых для осуществления налогового контроля, в виде штрафа в размере 30 000 руб.; 

- в соответствии со статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредоставление (несвоевременное предоставление) налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год в виде штрафа в размере 3 488 303 руб., 

- в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за невыполнение требований, установленных пунктом 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 339 617 руб. 

Указанным решением МИФНС России № 2 по ЯНАО обществу начислена и предложена к уплате недоимка по налогу на прибыль организаций за 2012-2013 годы в общем размере 22 284 816 руб., по НДС за 2012-2013 годы в общем размере 31 832 798 руб., по НДФЛ (неудержанному и неперечисленному) в размере 2 710 841 руб. 

Также данным решением инспекции заявителю начислены пени по налогу на прибыль организаций, НДС, НДФЛ и транспортному налогу в общем размере 12 091 345 руб. 08 коп. 

Кроме того, пунктом 3.2 решения инспекции от 30.10.2015 налогоплательщику предложено уменьшить сумму налога, излишне заявленного к возмещению по НДС, в размере 1 596 017 руб., уменьшить убыток по налогу на прибыль организаций за 2012 год в размере 62 567 руб., удержать и перечислить в бюджет НДФЛ в сумме 2 710 841 руб. 

Соблюдая досудебный порядок урегулирования спора, ООО «СеверСтройСервис» обратилось с апелляционной жалобой на означенное решение инспекции в вышестоящий налоговый орган. 

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 25.04.2016 № 85 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения. 

Не согласившись с решением МИФНС России № 2 по ЯНАО от 30.10.2015 № 12-24/43, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

18.11.2016 Арбитражным судом Ямало-Ненецкого автономного округа принято частично обжалуемое заявителем и налоговым органом в апелляционном порядке решение.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку лицами, участвующими в деле, возражений не заявлено, суд проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой обществом и инспекцией части.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции находит основания для его частичной отмены, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налога на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база по НДС определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога. Налоговая база при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет ранее полученной оплаты, частичной оплаты, включенной ранее в налоговую базу, определяется налогоплательщиком в порядке, установленном абзацем первым этого пункта.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Налогового кодекса Российской Федерации исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации).

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации моментом определения налоговой базы может являться также день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Пунктом 14 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случае, если моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы.

Анализ вышеизложенных положений свидетельствует о том, что в случае получения налогоплательщиком предоплаты исчислить и уплатить в бюджет НДС он должен в том налоговом периоде, когда была получена предоплата. 

Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 Налогового Кодекса Российской Федерации документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом сведения, содержащиеся в счете-фактуре, предусмотренные пунктом 5 статьи 169 Налогового Кодекса Российской Федерации, должны быть достоверны.

Из содержания указанных выше правовых норм следует, что документы, представляемые налогоплательщиком для подтверждения правомерности предъявления сумм НДС к вычету, должны содержать сведения, позволяющие впоследствии налоговому органу определить достоверность осуществления хозяйственной операции.

В спорном периоде общество в соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации также являлось плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 252 Кодекса устанавливает, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом буквальное толкование положений пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод, что обязанность по доказыванию экономической обоснованности произведенных расходов и их взаимосвязи с деятельностью, направленной на получение дохода, законодателем возложена на налогоплательщика, а налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль организаций правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, установлены статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», согласно которой все хозяйственные операции должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. 

Согласно пункту 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц. 

Обязанность налогоплательщика по предоставлению достоверных сведений о выполненной хозяйственной (финансовой) операции (приобретение товаров, выполнение работ, предоставление услуг) обусловлена необходимостью создания реального рынка товаров, работ, услуг. 

Реальность в данном случае подразумевает наличие действительно существующих и реально осуществляющих предпринимательскую деятельность юридических лиц и индивидуальных предпринимателей; наличие реально выполненных работ (приобретенных товаров, оказанных услуг) лицами, которые указаны в документах; реальность примененной сторонами цены сделки. 

Следовательно, как верно отмечает суд первой инстанции, налоговые последствия в виде уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций на понесенные расходы правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции. 

Пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее по тексту - постановление Пленума ВАС РФ  № 53) также предусмотрена презумпция того, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. 

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее по тексту – постановление Пленума ВАС РФ № 53), представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах Российской Федерации, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Под налоговой выгодой для целей постановления Пленума ВАС РФ № 53 понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В части взаимоотношений заявителя с ООО «СК «Аркада».

Согласно обжалуемому решению суд первой инстанции, принимая во внимание изложенные нормы, оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предоставленные в материалы дела доказательства и доводы сторон, пришел к выводу о правомерном исключении из состава расходов общества, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2012 год, затрат по выполнению ООО «СК «Аркада» подрядных строительно-монтажных работ в сумме 45 315 708 руб. 65 коп.  

Как следует из материалов дела, в проверяемый период заявителем в состав расходов по налогу на прибыль организаций за 2012 год были включены затраты, понесенные обществом в связи с выполнением ООО «СК «Аркада» подрядных строительно-монтажных работ, в сумме 45 315 708 руб. 65 коп., которые складываются следующим образом: 

- 35 916 355 руб. 66 коп. – расходы заявителя по контрагенту ООО «СК «Аркада» на объекте «Инженерное обеспечение участка застройки по ул. Тундровая г. Новый Уренгой (заказчик ООО «Стройколорит»);

- 9 399 352 руб. 99 коп. – расходы заявителя по контрагенту ООО «СК «Аркада» на объекте «Торговый дом в микрорайоне Дружба» (заказчик ЗАО Корпорация «Стальконструкция»).

В соответствии с обжалуемым решением суд первой инстанции, признавая правомерной позицию налогового органа в части не включения означенных затрат в состав расходов по налогу на прибыль организаций за 2012 год, в том числе, исходил из недобросовестности указанного выше контрагента заявителя, а также из того, что реальных хозяйственных операций в рамках заключенных между налогоплательщиком и ООО «СК «Аркада» договоров подряда между ООО «СеверСтройСервис» и спорным контрагентом не существовало.

Так, как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, ООО «СК «Аркада» состояло на налоговом учете с 30.04.2010 по 22.10.2013; учредителем данного общества являлся ФИО9; руководителем в период с 30.04.2010 по 27.08.2012 - ФИО9, в период с 28.08.2012 по 22.10.2013 - ФИО10, который так же является руководителем еще в 94 организациях.

Относительно названного контрагента также выявлено, что он не предоставляет налоговую и бухгалтерскую отчетность со 2 квартала 2011 года, последняя налоговая отчетность представлена за 1 квартал 2011 года; сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ предоставлены ООО «СК «Аркада» только на ФИО9, являющегося учредителем и руководителем названного общества.

Материалами дела, в том числе, подтверждается, что у ООО «СК «Аркада»  отсутствуют работники и лица, привлеченные по договорам гражданско-правового характера; недвижимое имущество, транспортные средства за ООО «СК «Аркада» не зарегистрированы. 

Согласно проведенному анализу выписки банка по операциям на расчетном счете ООО «СК «Аркада», открытом в Н-Уренгойском филиале ЗАО «ПРИПОЛЯРКОМБАНК», расположенном в г. Новый Уренгой, денежные средства, поступающие на расчетный счет названого общества, в том числе от ООО «СеверСтройСервис», частично перечисляются на расчетные счета других организаций, с расчетных счетов которых снимаются в наличной форме физическими лицами (ФИО11 и ФИО12) с назначением платежа «Заработная плата», в то время как у данных организаций отсутствуют работники, а также лица, привлеченные по договорам гражданско- правового характера. 

Согласно пояснениям ФИО11 (протоколы допроса от 04.12.2013 № 1053, от 29.11.2013 № 1052) данное лицо получало доход от ФИО13 за оказанные услуги по снятию наличных денежных средств и передачи другим лицам, передача денежных средств осуществлялась в транспортных средствах, номера и идентифицирующие признаки которых свидетель пояснить не смог. Также ФИО11 указал, что передача денежных средств никакими документами не оформлялась, договор между ним и Жердевым не заключался, ФИО13 за оказанные услуги платил ФИО11 5000 руб. в месяц, денежные средства передавались в пакетах вместе с документами (доверенностями и чеками о снятии наличных денежных средств), доверенности уже были подписаны руководителями предприятий. 

ФИО12 (протокол допроса от 17.03.2014 № 1096) в ходе допроса пояснил, что в 2009 в г. Одесса в маршрутке № 118 потерял паспорт, вид на жительство, школьный аттестат, в сети Интернет дал объявление об утере вышеуказанных документов, спустя неделю за вознаграждение документы вернули. По объявлению, размещенному в сети Интернет, узнал, что в ООО «Траст М» ИНН 

<

***> КПП 770501001, ООО «Торговая компания Деметра» ИНН 

<

***> / КПП 770501001 требуется курьер, указан номер телефона, указано контактное лицо - ФИО14. Встреча состоялась с Андреем в 2011 году в кафе «Сибирь». Он предоставил образец трудового договора на должность курьера. Спустя неделю в том же кафе подписал трудовой договор, выдали телефон и сим карту. По истечении 6 месяцев отдал трудовую книжку, которую ФИО12 не вернули по настоящее время, несмотря на то, что с октября 2013 года он не является курьером. Также данный свидетель пояснил, что ему была выдана доверенность на получение наличных денежных средств в Приполяркомбанке и Сибнефтебанке. По данной доверенности он снимал наличные денежные средства и передавал неизвестным людям (люди постоянно менялись как женщины, так и мужчины), передача денежных средств осуществлялась на посту Газпрома на северной части г.Новый Уренгой за перекрестком клуба «Жара», передача осуществлялась в машинах марки УАЗ 89 региона. Передача денежных средств никакими документами не оформлялась, приходные кассовые ордера, и акты приема-передачи денежных средств не оформлялись. 

Указанные обстоятельства, не опровергнутые допустимыми доказательствами обществом, по верному замечанию суда первой инстанции, свидетельствуют о том, что движение денежных средств по расчетному счету контрагента носило транзитный характер.

Также из материалов дела следует, что ООО «СК «Аркада» не располагает материально-техническими ресурсами, транспортными и специальными средствами, имуществом, оборудованием, персоналом для выполнения строительных и монтажных работ по заказу Общества.

В частности, анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО «СК «Аркада» показал, что расходование денежных средств, присущее обычному хозяйственному обороту, у названного юридического лица отсутствует, в частности, не производится выдача заработной платы, не осуществляются расходы на аренду офиса, складских помещений, оплату коммунальных услуг, аренду транспортных средств, оплату ГСМ, оплата налогов производится в незначительных размерах.

При этом основания для вывода о том, что обязательства по выполнению работ, являющихся предметом сделок, заключенных с ООО «СеверСтройСервис», могли исполняться контрагентом посредством привлечения к выполнению таких работ третьих лиц или техники (оборудования) по соответствующим договорам, также отсутствуют, поскольку в материалы дела не предоставлены документы, подтверждающие обозначенное обстоятельство и свидетельствующие об осуществлении указанной организацией взаимодействия с иными специализированными организациями по поводу выполнения заказов заявителя, и, в частности, документы, подтверждающие перечисление ООО «СК «Аркада» оплаты за выполнение соответствующих работ, аренду транспортных и специальных средств, приобретение материалов и оборудования, необходимых для выполнения заказов ООО «СеверСтройСервис».

Изложенные обстоятельства в своей совокупности свидетельствуют о правомерности вывода суда первой инстанции о том, что указанная выше организация-контрагент не располагала собственными либо привлеченными техническими средствами и кадровым составом для выполнения обязательств по сделкам, заключенным с ООО «СеверСтройСервис».

Вместе с тем в соответствии с пунктом 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Обязанность по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган.

В пункте 10 постановления Пленума ВАС РФ № 53 указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

В данном случае апелляционный суд принимает во внимание доводы общества о том, что заявитель в силу ряда обстоятельств не мог знать и предполагать о недобросовестности означенного контрагента при заключении с ним спорных сделок.

Так, как указывает общество и подтверждается материалами дела, ООО «СК «Аркада» проходило отбор для заключения госконтрактов с представлением необходимых документов (в 2011-2012 годы ООО «СК «Аркада» заключено 12 госконтрактов в форме открытых аукционов, где заказчиками выступали, в том числи муниципальные учреждения), имело свидетельство о допуске к определенному виду работы, значилось в реестре членов саморегулируемой организации Некоммерческое партнерство «саморегулиреумая организация «Первая гильдия строителей» с 25.05.2010 до 01.10.2013, т.е. в период рассматриваемых правоотношений (т. 6 л.д. 15-18, 29-31), привлекало для выполнения работ строителей и технику, сдавало выполненные работы заказчикам.

Факт отсутствия у налогоплательщика сомнений в добросовестности спорного контрагента подтверждается, в том числе, и тем, что по названному контрагенту налоговым органом были приняты расходы, заявленные налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль за 2011 год.

В то же время Пленум ВАС РФ в пункте 3 постановления № 53 указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Согласно пункту 4 постановления Пленума ВАС РФ № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. 

В пункте 7 постановления Пленума ВАС РФ № 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Президиум ВАС РФ в постановлении от 03.07.2012 № 2341/12 по делу № А71-13079/2010-А17 разъяснил, что в силу названных норм Налогового кодекса Российской Федерации и постановления Пленума ВАС РФ  № 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, в том числе в случаях непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Как указано в пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

Принимая во внимание изложенное, апелляционный суд приходит к выводу, что в данном конкретном случае для разрешения вопроса об обоснованности включения обществом в состав расходов по налогу на прибыль организаций за 2012 год спорных сумм, понесенных обществом в связи с оплатой работ, выполненных ООО «СК «Аркада»,  установлению подлежит реальный размер понесенных обществом затрат в связи с оплатой спорных работ.

Согласно пояснениям заявителя часть заявленных обществом в расходы затрат, в частности, в размере 35 916 355 руб. 66 коп., связана с оплатой ООО «СеверСтройСервис» стоимости работ ООО «СК «Аркада» по устранению выявленных недостатков на объекте: «Инженерное обеспечение участка застройки по ул. Тундровая г. Новый Уренгой (заказчик - ООО «Стройколорит»), осуществленных в рамках договора подряда от 25.08.2010 №25- 08.10-СП.

В подтверждение несения названных затрат общество ссылается на акты выполненных работ по форме КС-2 от 31.10.2012 № 1.

Согласно материалам дела 21.07.2011 между ООО «Стройколорит» (генеральный подрядчик) и ООО «СеверСтройСервис» (подрядчик) заключен договор подряда от 21.07.2011 № 10-12/П, по условиям которого подрядчик обязуется в установленный договором срок выполнить собственными или привлеченными силами работы по строительству объекта «Инженерное обеспечение участка застройки по ул. Тундровая, г. Новый Уренгой» (пункт 2.1 договора). 

В пункте 9.5.1 договора предусмотрено, что в случае, если генподрядчиком в период строительства объекта будут обнаружены некачественно выполненные работы, подрядчик обязан своими силами и без увеличения цены договора в согласованный сторонами срок переделать эти работы для обеспечения их надлежащего качества без нарушения сроков выполнения работ, предусмотренных графиком выполнения работ (т. 13 л.д. 32). 

Как уже указывалось выше, с целью исполнения означенных договоров подряда налогоплательщиком была привечена субподрядная организация, а именно: ООО «СК «Аркада».

При этом, как верно отмечает суд первой инстанции, в договоре подряда от 25.08.2010 №25-08.10-СП, заключенном между ООО «СеверСтройСервис» (заказчик) и ООО «СК «Аркада» (подрядчик), содержаться аналогичные по содержанию положения в части устранения выявленных недостатков выполненных работ на объекте. В частности, пунктом 5.1.3 названного договора закреплено, что в случае, если заказчиком в период строительства объекта будут обнаружены некачественно выполненные работы, подрядчик обязан своими силами и без увеличения цены договора в согласованный сторонами срок переделать эти работы для обеспечения их надлежащего качества (т. 16 л.д. 55). 

Указанные условия договоров строительного подряда согласуются с нормами гражданского законодательства, регламентирующего порядок заключения, исполнения и т.д. договора строительного подряда. 

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 721 Гражданского кодекса Российской Федерации качество выполненной подрядчиком работы должно соответствовать условиям договора подряда, а при отсутствии или неполноте условий договора требованиям, обычно предъявляемым к работам соответствующего рода. Если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором, результат выполненной работы должен в момент передачи заказчику обладать свойствами, указанными в договоре или определенными обычно предъявляемыми требованиями, и в пределах разумного срока быть пригодным для установленного договором использования, а если такое использование договором не предусмотрено, для обычного использования результата работы такого рода. 

В случаях, когда работа выполнена подрядчиком с отступлениями от договора подряда, ухудшившими результат работы, или с иными недостатками, которые делают его непригодным для предусмотренного в договоре использования, либо при отсутствии в договоре соответствующего условия непригодности для обычного использования заказчик в силу пункта 1 статьи 723 Гражданского кодекса Российской Федерации вправе, если иное не установлено законом или договором, потребовать от подрядчика: безвозмездного устранения недостатков в разумный срок; соразмерного уменьшения установленной за работу цены; возмещения своих расходов на устранение недостатков, когда право заказчика устранять их предусмотрено в договоре подряда (статья 397 Гражданского кодекса Российской Федерации). 

Согласно пункту 4 статьи 724 Гражданского кодекса Российской Федерации подрядчик несет ответственность за некачественное выполнение работ, если заказчик докажет, что недостатки возникли до передачи результата работы заказчику или по причинам, возникшим до этого момента. 

Таким образом, поскольку, как верно заключает суд первой инстанции, и положения заключенных договоров подряда и нормы Гражданского кодекса Российской Федерации предусматривают, что подрядчик несет ответственность перед заказчиком за выполнение работ с недостатками, при этом подрядчик обязан устранить выявленные недостатки безвозмездно, а именно: своими силами и без увеличения стоимости строительства, постольку на ООО «СК «Аркада» по условиям договора, заключенного между ООО «СеверСтройСервис» (заказчик) и ООО «СК «Аркада» (подрядчик), лежала обязанность устранить недостатки своими силами и за свой счет, в связи с чем оснований для предъявления затрат, связанных с выполнением работ по устранению выявленных недостатков на объекте, заказчику, равно как и их принятие в состав расходов по налогу на прибыль организаций за 2012 год у ООО «СеверСтройСервис» не имелось.

Более того, по верному замечанию суда первой инстанции, в рассматриваемом случае в нарушение положений статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, в противовес разъяснениям, изложенным в постановлении Пленума ВАС РФ № 53, заявителем для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), поскольку устранение недостатков, которые допустил подрядчик при выполнении работ, должен устранять сам подрядчик за свой счет, а в данном случае, как установлено выше, лицом, выполнявшим работы, являлось ООО «СК «Аркада», которое за своей счет и должно было устранять выявленные при приемке объекта недостатки. 

Изложенные обстоятельства обществом допустимыми доказательствами не опровергнуты.

Также правомерной апелляционный суд признает и позицию суда первой инстанции относительно того, что реальность выполнения на спорном объекте именно ремонтных работ на сумму 35 916 355 руб. 66 коп., учтенных обществом в расходах при исчислении налога на прибыль организаций за 2012 год, налогоплательщиком не подтверждается.

Так, в соответствии с условиями договора подряда от 21.07.2011 № 10-12/П цена договора определена в сумме 80 835 437 руб., в т.ч. НДС 12 330 829 руб., т.е. без НДС – 68 504 608 руб.

С целью исполнения означенного договора обществом был заключен договор  субподряда от 25.08.2010 № 25-08.10.СП с ООО «СК «Аркада», где указанное лицо выступает субподрядчиком. 

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, в рамках договора подряда от 21.07.2011 № 10-12/П, где заказчиком выступает ООО «Стройколорит», по состоянию на декабрь 2011 года заказчику были оказаны работы на общую сумму 77 501 102 руб. 14 коп., в том числе НДС в размере 11 822 202 руб. 04 коп. (без НДС – 65 678 900 руб. 10 коп.), т.е. не оказанных работ осталось на сумму 3 334 335 руб., в том числе НДС 508 627 руб. (без НДС – 2 825 708 руб.).

Также согласно материалам дела по состоянию на декабрь 2011 года общая стоимость выполненных ООО «СК «Аркада» заявителю работ составила 74 401 058 руб. 17 коп., в том числе НДС в размере 11 349 314 руб. 13 коп. (без НДС – 63 051 744 руб. 04 коп.).

Таким образом, как верно заключает суд первой инстанции, ООО «СеверСтройСервис» не могло понести в 2012 году расходы по договору от 25.08.2010 № 25-08.10.СП на стоимость работ по счет-фактуре от 31.10.2012 и 12 актам по форме КС-2 от 31.10.2012 № 1 на сумму 35 916 355 руб. 66 коп. (без НДС), поскольку в таком случае цена договора, заключенного между ООО «СеверСтройСервис» и ООО «Стройколорит» составила бы 98 968 099 руб. 04 коп. (63 051 744 руб. 04 коп. + 35 916 355 руб. 66 коп.), в то время как доход по договору от 21.07.2011 №10-12/П, как установлено выше, составляет 68 504 608 руб. (без НДС).

Утверждения заявителя о том, что при исполнении контракта от 21.07.2011 № 10-12/П заказчиком был увеличен объем работ, что, как следствие, повлекло увеличение стоимости всех выполненных работ до 99 264 187 руб. 11 коп., судом апелляционной инстанции не принимаются, поскольку данное обстоятельство не подтверждает факт выполнения спорных работ на заявленную обществом в составе расходов по налогу на прибыль организаций за 2012 год сумму.

 Далее, как уже указывалось выше, в подтверждение несения означенных расходов податель жалобы ссылается на акты выполненных работ по форме КС-2 от 31.10.2012 № 1.

Изложенные в обжалуемом решении выводы суда первой инстанции относительно того, что названные акты КС-2 не могут быть признаны допустимыми доказательствами, т.к. не содержат подписей и печатей со стороны юридических лиц, их подписавших, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку налогоплательщиком в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции было предоставлено 9 актов по форме КС-2 от 31.10.2012 № 1 на указанную сумму, надлежащим образом оформленных. 

Однако ввиду того, что, как установлено выше, фактически работы на спорную сумму не производились, более того, любые ремонтные работы должны были быть произведены за счет субподрядчика, апелляционная коллегия полагает, что изложенные обстоятельства не опровергают вывода суда первой инстанции о том, что данные расходы не подлежали учету при исчислении налога на прибыль организаций за 2012 год.

Утверждения налогового органа о том, что в Управление при рассмотрении апелляционной жалобы общества на оспариваемое решение инспекции были предоставлены иные акты выполненных работ КС-2 в подтверждение спорных затрат, не отвечающих установленным требованиями, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку МИФНС России № 2 по ЯНАО допустимыми доказательствами акты выполненных работ по форме КС-2 от 31.10.2012 № 1, содержащиеся на листах дела 99-146 в томе 6, не опровергнуты, о фальсификации данных документов налоговым органом также не заявлено.

Таким образом, названные документы подлежат оценке наряду с иными доказательствами по делу с целью установления реальных затрат налогоплательщика по рассматриваемому эпизоду.

Вместе с тем из анализа означенных актов выполненных работ по форме КС-2 не следует, что выполненные по объекту «Инженерное обеспечение участка застройки по ул. Тундровая, г. Новый Уренгой» работы в 2012 году носят ремонтный характер, поскольку из данных актов не усматривается проведение на спорном объекте ООО «СК «Аркада» работ по демонтажу трубопроводов холодного и горячего водоснабжения. 

Ссылки подателя жалобы в обоснование своей позиции о проведении на спорном объекте именно ремонтных работ на письмо ООО «СеверСтройСервис» от 12.12.2011 № 98, направленного в адрес директора ООО «Стройколорит» (т. 7 л.д. 53), в котором налогоплательщик гарантирует заказчику устранение недоделок, замечаний и окончание выполнения работ в срок до 31.07.2012, а также на письмо ООО «СеверСтройСервис» в адрес директора ООО «СК «Аркада» о необходимости устранения недоделок, замечаний в срок до 01.08.2012, судом апелляционной инстанции не принимаются, поскольку данные письма в отсутствие надлежащим образом оформленных документов по совершению работ по демонтажу трубопроводов холодного и горячего водоснабжения, факт выполнения таких работ в 2012 году (когда затраты по таким работам учтены обществом в расходах по налогу на прибыль организаций за 2012 год) не подтверждают.

Более того, предоставленный в материалы дела акт осмотра объекта, составленный между заказчиком и обществом, якобы подтверждающий необходимость проведения ремонтных работ на спорном объекте в рассматриваемый период (т. 27 л.д. 68), также не свидетельствует о выполнении на объекте в означенный период каких-либо ремонтных работ.

Утверждения заявителя о том, что в названные акты КС-2 не были включены работы по демонтажу ввиду того, что данные работы не оплачивались, признаются судом апелляционной инстанции подлежащими отклонению, поскольку документального подтверждения реальности таких работ материалы дела не содержат, при условии, что, как установлено выше, ООО «СК «Аркада» такие работы выполнить не могло в принципе.

Обоснованным апелляционный суд признает и вывод суда первой инстанции о том, что работы, оформленные от имени ООО «СК Аркада» на объекте «Инженерное обеспечение участка застройки по ул. Тундровая г. Новый Уренгой» по счету-фактуре от 31.10.2012 № 110 , КС-3 № 5 на сумму 35 916 355 руб. 66 коп., не были перевыставлены заказчику, что подтверждается реестрами, составленными инспекцией на основании имеющихся документов, предоставленных к проведению выездной налоговой проверке и книгами продаж за налоговые периоды - 2012-2013 годы, предоставленными к уточнённым декларациям по НДС от 08.09.2015.

Утверждения налогоплательщика о том, что данные суммы были перевыставлены заявителем заказчику в 2011 году, апелляционным судом не принимаются как не соответствующие обстоятельствам дела.

Так, из анализа предоставленных в материалы дела актов выполненных работ, датированных 2012 годом, по рассматриваемому объекту следует, что выполненные работы полностью соответствуют объемам работ, переданным обществом в пользу ООО «Стройколорит» в декабре 2011 года, как по наименованию, так и по объему. Изложенное, в частности, усматривается из анализа акта от 31.10.2012 № 1, подписанного между ООО «СеверСтройСервис» и ООО «СК Аркада», и акта от 12.12.2011 № 5, подписанного между ООО «Стройколорит» и ООО «СеверСтройСервис» по объекту: «Тепловые сети, участок 2. Подключение поз. 80,91,92». Аналогичные выводы следуют и при анализе актов выполненных работ № 4 и № 9, подписанных между ООО «СеверСтройСервис» и ООО «Стройколорит» в 2011 году. 

При этом, как установлено судом первой инстанции, выездной налоговой проверкой 2011 года, по результатам которой вынесено решение от 27.12.2012 № 12-30/73, налоговым органом был установлен как факт выполнения ООО «СК «Аркада» по рассматриваемому объекту работ, идентичных работам, заявленным обществом в 2012 году по означенному объекту строительства, в том числе на сумму 34 358 360 руб., так и факт перевыставления заявителем заказчику сумм по указанным работам в размере 35 789 958 руб. 53 коп. и учет обществом данных затрат в расходах по налогу на прибыль организаций за 2011 год.

Согласно регистрам учета прочих расходов текущего периода за 2011 год, предоставленных к предыдущей выездной налоговой проверке за 2009-2011 годы, суммы затрат заявителя по субподрядным работам, выполненным ООО «СК Аркада» по объекту «Инженерное обеспечение участка застройки по ул. Тундровая, г. Новый Уренгой», в размере 63 051 744 руб. 04 коп. (в том числе 34 358 360 руб. по счету-фактуре от 12.12.2011 и акту выполненных работ от 12.12.2011), отнесены к расходам, учтенным обществом по налогу на прибыль организаций за 2011 год. 

Изложенные обстоятельства, как верно отмечает суд первой инстанции, в своей совокупности свидетельствуют о том, что доводы налогоплательщика о проведении ремонтных работ и устранении некачественно выполненных работ на рассматриваемом объекте спорным контрагентом в 2012 году на сумму 35 916 355 руб. 66 коп. не находят своего подтверждения.

В этой связи правомерно заключение суда первой инстанции об отсутствии у общества оснований для включения спорных расходов в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций за 2012 год, в связи с чем налоговым органом обоснованно означенная сумма затрат была исключена из состава расходов, учтенных обществом при определении налога на прибыль организаций за 2012 год, а также произведено в данной части доначисление ООО «СеверСтройСервис» соответствующих сумм названного налога, пени и штрафа.

Согласно материалам дела по рассматриваемому эпизоду обществом в состав расходов по налогу на прибыль организаций за 2012 год также были включены затраты в размере 9 399 352 руб. 99 коп., понесенные в связи с выполнением работ на объекте: «Торговый дом в микрорайоне Дружба» (заказчик ЗАО Корпорация «Стальконструкция»).

В подтверждение несения означенных расходов подателем жалобы в материалы дела предоставлены справки КС-3 от 20.10.2012 № 4, акты КС-2 от 20.10.2012 № 1, 2, счет-фактура от 20.10.2012 № 109 на сумму 4 616 793 руб. (без НДС), а также счет-фактура 30.11.2012 № 113, справки по форме КС-3 от 30.11.2012 на сумму 2 233 180 руб. 32 коп. (без НДС), счет-фактура от 31.12.2012 № 120, справки КС-3 от 31.12.2012 № 6 на сумму 2 549 379 руб. 01 коп.

Анализ изложенных документов прямо свидетельствует о несении обществом расходов в размере 9 399 352 руб. 99 коп. в связи с выполнением работ на означенном объекте.

Более того, из материалов дела следует, что понесенные обществом затраты по выполненным на объекте «Торговый дом в микрорайоне Дружба» работам были впоследствии перевыставлены заказчику – ЗАО Корпорация «Стальконструкция». 

Действительность первичных документов, выполнение работ на названном объекте и несение налогоплательщиком в связи с этим заявленных расходов по счетам-фактурам от 30.11.2012 № 113 и от 31.12.2012 № 120, их последующее перевыставление заказчику инспекцией не оспаривается.

При этом изложенные в обжалуемом решении выводы суда первой инстанции, равно как и доводы налогового органа о том, что согласно предоставленному счету-фактуре от 20.10.2012 № 109 на объекте «Торговый дом в микрорайоне Дружба» работы по устройству кровли выполнены на сумму 4 616 793 руб. 66 коп., в то время как стоимость работ, переданных налогоплательщиком заказчику - ЗАО Корпорация «Стальконструкция», по данному объекту составила 3 992 668 руб., т.е. стоимость работ по устройству кровли перевыставлена заказчику с убытком в сумме 624 125 руб. 66 коп., признаются судом апелляционной инстанции необоснованными. 

Так, согласно пояснениям налогоплательщика и предоставленным в материалы дела документам стоимость работ по рассматриваемому объекту по счету-фактуре от 20.10.2012 № 109 была перевыставлена заявителем заказчику по справке КС-3 от 30.09.2012 № 2, акту КС-2 от 31.09.2012, счету-фактуре от 30.09.2012 № 54 на сумму 3 992 668 руб. (без НДС), а также по справке КС-3 от 31.08.2012 № 2, акту КС-2 от 31.08.2012 на сумму 2 884 148 руб. (без НДС), т.е. в общей сложности на сумму 6 876 816 руб. (без НДС) (т. 6 л.д. 89, 80, 70(А)). Анализ изложенных первичных документов с достоверностью позволяет прийти к выводу об идентичности выполненных по рассматриваемому объекту работ, принятых заявителем и впоследствии перевыставленных заказчику.

Налоговым органом данные обстоятельства допустимыми доказательствами не опровергнуты.

 Заключения суда первой инстанции о том, что в данном случае налогоплательщиком не подтвержден доход в виде генподрядных услуг, которые ООО «СК «Аркада» обязано выплачивать ООО «СеверСтройСервис» по условиям договора подряда от 25.08.2010 № 25-08.10.СП, признаются судом апелляционной инстанции ошибочными, поскольку положения указанного договора такой обязанности за субподрядчиком не закрепляют, правовых оснований для отнесения на субдпордячика обязанности по оплате заявителю таких услуг налоговым органом также не названо. Более того, материалами дела также не установлено, что такие услуги должны были быть оплачены заявителю.

Непредоставление обществом промежуточных документов, связанных с техническим надзором и контролем за ходом и качеством выполнения работ на спорном объекте, в рассматриваемом случае также не свидетельствует о не реальности выполненных работ на названном объекте, равно как и не опровергает несение обществом заявленных в расходы затрат, поскольку необходимость осуществления такого технического надзора материалами дела не подтверждается.

В части вывода суда первой инстанции по рассматриваемому эпизоду о расхождениях в датах актов выполненных работ апелляционный суд полагает возможным поддержать позицию налогоплательщика ввиду того, что установленное расхождение (в частности, работы по акту выполненных работ от 30.09.2012 были сданы ЗАО «Корпорация «Стальконструкция» 30.09.2012 и в то же время приняты заявителем от ООО «СК «Аркада» 20.10.2012) объясняется тем, что генподрядчик (ООО «СеверСтройСервис») отвечает перед заказчиком (ЗАО «Корпорация «Стальконструкция) за качество работ. Согласно пояснениям ООО «СеверСтройСервис» после окончания работ субподрядчиком (ООО «СК «Аркада») их результат сначала сдается генподрядчиком заказчику и только после приемки его заказчиком, с субподрядчиком подписывается акт выполненных работ, при этом указанный порядок является общепризнанным обычаем делового оборота в строительстве.

Данная позиция общества налоговым органом не опровергнута.

Таким образом, принимая во внимание изложенное, учитывая, что работы по спорному объекту на заявленную обществом сумму были осуществлены и переданы заказчику, при этом, как уже указывалось выше, при определении реальных налоговых обязательств для исчисления налога на прибыль факт выполнения работ конкретным контрагентом не имеет правового значения, т.к. установлению подлежит именно реальность таких работ и несение налогоплательщиком в связи с этим соответствующих расходов, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что основания для невключения 9 399 352 руб. 99 коп., понесенных обществом в связи с оплатой работ на объекте «Торговый дом в микрорайоне Дружба» (заказчик ЗАО Корпорация «Стальконструкция»), в расходы по налогу на прибыль организаций за 2012 год у налогового органа отсутствовали.

В этой связи оспариваемое решение налогового органа в части исключения из состава расходов по налогу на прибыль организаций за 2012 год, понесенных обществом в связи оплатой работ, выполненных на объекте «Торговый дом в микрорайоне Дружба», в размере 9 399 352 руб. 99 коп., а также доначисления заявителю в данной части соответствующих сумм налога на прибыль организаций, пени и штрафа признается судом апелляционным инстанции подлежащим признанию недействительным.

В части взаимоотношений заявителя с ООО «Атон».

Согласно оспариваемому решению налогового органа инспекция исключила из состава расходов общества, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2012 год, затраты по аренде строительной техники у ООО «Атон» в сумме 7 627 118 руб. 64 коп. и уменьшила по указанному контрагенту заявленные налогоплательщиком вычеты по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 года в сумме 1 372 881 руб., установив, что услуги по названному контрагенту фактически были произведены налогоплательщиком собственными силами.

Как следует из обжалуемого решения, суд первой инстанции, оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предоставленные в материалы дела доводы и доказательства сторон, исследовав первичные документы, касающиеся взаимоотношений заявителя с ООО «Атон», а также материалы выездной налоговой проверки, пришел к выводу об отсутствии реального взаимодействия между налогоплательщиком и ООО «Атон», а также заключил, что предоставленные обществом документы не отвечают критериям, установленным вышеуказанными нормами права, в связи с чем применение спорных  налоговых вычетов по НДС, равно как и включение обществом в расходы, уменьшающих доходы от реализации, сумм затрат по названному контрагенту является неправомерным.

Суд апелляционной инстанции поддерживает данный вывод суда первой инстанции, как соответствующий фактическим обстоятельствам рассматриваемого дела и отклоняет доводы апелляционной жалобы как не опровергающие установленные по делу обстоятельства, свидетельствующие о получении обществом необоснованной налоговой выгоды, исходя из следующего.

Так, как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, налогоплательщик в проверяемый период включил в состав налоговых вычетов по НДС, а также учел в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2012 год, суммы, понесенные заявителем по взаимоотношениям с контрагентом ООО «Атон».

В подтверждение несения спорных затрат обществом в материалы дела предоставлены:

- договор аренды техники от 20.11.2012 №1997, заключенный между заявителем и ООО «Атон» в лице ФИО15; дополнительное соглашение от 20.11.2012 №1 к данному договору, в соответствии с которым сторонами договора был установлен перечень техники и количество передаваемых машин (Н 730 ЕА 89; С 920 ЕО 89; 

<

***>; 

<

***>; А 153 ТЕ 89; 

<

***>; 

<

***>; 

<

***>; 89 СВ9214; 66 СТ2925; 05 ЕА 2709; 89 СЕ 7078);

- акт от 31.12.2012 № 123 на сумму 7 627 118 руб. 64 коп., НДС в размере 1 372 881 руб. 36 коп., счет-фактура от 31.12.2012 № 123;

-табеля учета рабочего времени техники за ноябрь, декабрь 2012 года с указанием техники, отработанных часов и дней, утвержденных и согласованных ООО «Атон» и ООО «СеверСтройСервис»;

- путевые листы №№ 013, 026, 039, 050, 012,025, 038, 011, 024, 037, 049, 010, 023, 036, 048, 009, 022, 035, 047, 008, 034, 021, 041, 015, 028, 001, 003, 016, 029, 042, 004, 017, 030, 043, 005, 018, 031, 044, 006, 019, 032, 045, 007, 020, 033, 046, 002, 014, 027, 040;

- свидетельства о регистрации транспортных средств, указанных в путевых листах и в табелях учета рабочего времени техники, за ноябрь, декабрь 2012 года. 

Как установлено судом первой инстанции, согласно выписке из ЕГРЮЛ спорный контрагент - ООО «Атон» создано 19.11.2012, то есть зарегистрировано за один день до заключения договора аренды с ООО «СеверСтройСервис». 

ООО «Атон» состоит на учете в Инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по г. Москве, на территории Ямало-Ненецкого автономного округа обособленных подразделений не имеет. Вместе с тем расчетный счет по месту постановки на учет при создании не открыт. Расчетный счет открыт в Ямало-Ненецком филиале ОАО «Сибнефтебанк» в г. Новый Уренгой. 

Также согласно материалам дела в ходе проведения розыскных мероприятий в отношении руководителя ООО «Атон» установлено, что по адресу регистрации директор ООО «Атон» - ФИО16 не проживает. Со слов родственников указанное лицо проживает в Москве, точный адрес не известен.

Справки о доходах по форме 2-НДФЛ, как и индивидуальные сведения на застрахованных лиц ООО «Атон» не представлялись. Из материалов дела следует, что по спорному контрагенту справка по форме 2- НДФЛ предоставлялась на 1-го человека -ФИО16

Согласно банковской выписке по расчётному счету ООО «Атон» значительные суммы снимаются с назначением платежа «заработная плата», однако в соответствии с ответом Ямало-Ненецкого филиала ОАО «Сибнефтебанк» в г. Новый Уренгой от 15.04.2014 денежные средства с назначением выдачи на «заработную плату» по указанному контрагенту снимает ФИО12, т.е. лицо, которое, как установлено выше, также участвовало в схеме по обналичиванию денежных средств, поступивших на расчетный счет ООО «СК «Аркада».

Предоставление означенным контрагентом налоговой отчетности в соответствии с требованиями действующего налогового законодательства материалами дела не подтверждается.

Анализ движения денежных средств по расчетному счету ООО «Атон», как верно отмечает суд первой инстанции, показал, что расходование денежных средств, присущее обычному хозяйственному обороту, у названного юридического лица отсутствует, в частности, не производится выдача заработной платы, не осуществляются расходы на аренду офиса, складских помещений, оплату коммунальных услуг, аренду транспортных средств, оплату ГСМ, оплата налогов производится в незначительных размерах, в то же время поступающие на счета суммы в течение короткого периода времени перечисляются на счета иных организаций и физических лиц, то есть движение денежных средств носит «транзитный характер». 

При этом основания для вывода о том, что обязательства по оказанию услуг, являющихся предметом договора аренды, заключенного с ООО «СеверСтройСервис», могли исполняться контрагентом посредством привлечения к выполнению таких работ, услуг третьих лиц или техники (оборудования) по соответствующим договорам, также отсутствуют, поскольку в материалы дела не предоставлены документы, свидетельствующие об осуществлении указанной организацией взаимодействия с иными специализированными организациями, физическими лицами по поводу выполнения заказов заявителя, а именно: документы, подтверждающие перечисление ООО «Атон» оплаты за выполнение соответствующих работ, аренду транспортных и специальных средств. 

Так, предоставленные обществом в подтверждение реальности понесенных затрат и обоснованности заявленных налоговых вычетов документы, подтверждающие использование конкретных транспортных средств, как то: табеля учета рабочего времени техники за ноябрь, декабрь 2012 года с указанием техники, отработанных часов и дней, путевые листы, свидетельства о регистрации транспортных средств, указанных в путевых листах и в табелях учета рабочего времени техники за ноябрь, декабрь 2012 года, также не могут быть приняты судом апелляционной инстанции в качестве допустимых доказательств, поскольку поименованные в названных документах транспортные средства не принадлежат ООО «Атон», собственниками транспортных средств являются иные юридические и физические лица, более того, связь между ООО «Атон» и собственниками означенных транспортных средств материалами дела также не подтверждается.

Судом первой инстанции установлено, что камаз 5410, 1985 года, государственный номер 

<

***> находится в собственности у ФИО17 (с августа 2012 года работает ООО «ПСК «Галактика»), седельный тягач с полуприцепом, марка МАЗ 33938662, государственный номер С920ЕО89  находится в собственности у ФИО18, гидроманипулятор Камаз 4310, 1989, государственный номер 

<

***> находится в собственности у ФИО19, автокран Краз 3250, 1982, госномер 

<

***> находится в собственности у ФИО20, татра 815, 1981 года, госномер (с 17.09.2013 года) А 153 ТЕ 89 находится в собственности у ООО «Стройкомплект», грузовой самосвал ТАТРА 815С, 1982, госномер 

<

***> находится в собственности у ФИО21, грузовой самосвал ТАТРА 815, 1986, госномер 

<

***> находится в собственности у ФИО22, татра 815, 1981, госномер 

<

***> находится в собственности у ФИО23, бульдозер Т170 госномер 89 СВ9214 находится в собственности у ООО «ЯмалТрансАвто», экскаватор EV-423, 1996, госномер 66 СТ2925 находится в собственности у ФИО24, погрузчик ТО-БН 2000, госномер 05 ЕА 2709 находится в собственности у ФИО25 виброкаток XG-6221, 2007, госномер 89 СЕ 7078 находится в собственности у ФИО26 

При этом согласно пояснениям ФИО21 (объяснение от 10.09.2015) указанное лицо сообщило, что ООО «Атон» ему не знакомо, каких-либо договоров с указанной организацией данное лицо не заключало, принадлежащее ему транспортное средство иным лицам в пользование не передавало; ООО «СеверСтройСервис» ФИО21 также не знакомо, договоры с обществом ФИО21 не заключал, какие-либо услуги ООО «СеверСтройСервис» не оказывал.

ФИО22 пояснил, что транспортное средство «Татра» 

<

***> было зарегистрировано на его имя, однако сам он им не распоряжался. Данное транспортное средство снято с учета по доверенности ФИО27; ООО «Атон» ФИО22  не известно, договоры с данной организацией ФИО22 не заключал, никакие работы не оказывал. Кроме того, согласно данным ОГИБДД ОМВД России по г. Новому Уренгою грузовой автомобиль «Татра» государственный регистрационный номер 

<

***> снят с учёта 29.08.2003, государственный регистрационный номер сдан. 

По транспортному средству «Татра 815» государственный регистрационный номер 

<

***> установлено, что до 17.09.2013 данному транспортному средству был присвоен государственный регистрационный знак 

<

***> после 17.09.2013 присвоен государственный регистрационный номер 

<

***>; собственником является ООО «Стройкомплект» ИНН 

<

***>. Однако, как верно отмечает суд первой инстанции, в представленных в материалы дела путевых листах за 2012 год на данный транспорт указан государственный регистрационный номер - 

<

***> что в силу изложенного свидетельствует о недостоверности предоставленных сведений в путевых листах. 

По транспортному средству бульдозер Т170 госномер 89 СВ9214 выявлено, что его собственником является ООО «ЯмалТрансАвто», при этом в ходе налоговой проверки в отношении указанного юридического лица согласно данным инспекции каких-либо взаимоотношений указанного юридического лица с ООО «Атон» не установлено. 

Анализ предоставленных налогоплательщиком путевых листов также не позволяет принять их в качестве допустимых доказательств по делу по той причине, что данные документы оформлены не надлежащим образом, в частности, в них не заполнены сведения о водителях транспортных средств, что исключает возможность провести допрос таких лиц и, соответственно, получить сведения об использовании спорных транспортных средств в ходе деятельности заявителя. 

Более того, исследование расчетного счета ООО «Атон» позволяет сделать вывод об отсутствии у спорного контрагента расходов на оплату аренды транспортных средств у перечисленных собственников автотранспортных средств. 

Доказательств, опровергающих вышеизложенные обстоятельства, подателем жалобы не представлено.

Предоставленные обществом в материалы дела копии договоров аренды транспортных средств, заключенные ООО «Атон» с физическими лицами, также не могут быть приняты в качестве надлежащих доказательств реальности оказанных заявителю услуг, поскольку означенные договоры заключены с физическими лицами через один день после государственной регистрации ООО «Атон» в качестве юридического лица в ЕГРЮЛ. 

Изложенные обстоятельства, как верно отмечает суд первой инстанции, в своей совокупности свидетельствуют о том, что спорный контрагент не располагал собственными либо привлеченными техническими средствами и кадровым составом для выполнения обязательств по сделке с ООО «СеверСтройСервис». 

В этой связи, а также учитывая, что обществом доказательств оказания ему спорных услуг иными лицами в материалы дела также не предоставлено, вывод налогового органа о том, что услуги по названному контрагенту фактически были произведены налогоплательщиком собственными силами, не опровергнут, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что заявителем в данной части надлежащим образом не подтверждено право на получение спорных вычетов по НДС по взаимоотношениям со спорным контрагентом, а также на заявленные расходы по налогу на прибыль организаций.

В этой связи судом первой инстанции решение налогового органа от 30.10.2015 № 12-24/43 по рассматриваемому эпизоду правомерно признано законным.

Учитывая изложенные выше выводы о неправомерности действий общества по уменьшению размера своих реальных налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций за 2012 год, налогу на добавленную стоимость за 2012 год по взаимоотношениям с ООО «Атон», суд первой инстанции также правомерно заключил об обоснованном начислении заявителю соответствующих сумм пени и штрафа за неполную уплату названных налогов.

Изложенные в апелляционной жалобе доводы налогоплательщика о допущенных инспекцией процессуальных нарушениях при проведении рассматриваемой выездной налоговой проверки, а именно: пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившихся в отражении в принятом по результатам проверки решении от  30.10.2015 № 12-24/43 налоговых правонарушений, не установленных в акте проверки, что, как полагает налогоплательщик, является безусловным основанием для отмены оспариваемого решения налогового органа в данной части, т.к. тем самым, были нарушены права налогоплательщика, судом апелляционной инстанции отклоняются в силу следующего.

Так, согласно позиции подателя жалобы, следующие эпизоды были отражены налоговым органом исключительно в оспариваемом решении:

- необоснованное включение заявителем расходов общества по налогу на прибыль за 2012 год в размере 45 315 708 руб. 65 коп. в отношении стоимости выполненных ООО «СК «Аркада» работ, отраженных в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2012 год, предоставленной 22.10.2015.

- необоснованное включение заявителем расходов по налогу на прибыль организаций за 2012 год на сумму 4 134 871 руб. 11 коп., понесенных обществом в связи с приобретением товарно-материальных ценностей (ТМЦ) у ООО «Техно-изол» (отражены в уточненной декларации по налогу на прибыль за 2012 год, предоставленной 22.10.2015);

- необоснованное включение обществом расходов по налогу на прибыль организаций за 2013 год на сумму 12 733 962 руб. 96 коп., понесенных заявителем в связи с приобретением ТМЦ у ООО «ТД «Поревит» и ЗАО «Корпорация «Стальконструкция» (отражены в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год, предоставленной 29.10.2015);

- необоснованное включение обществом расходов по налогу на прибыль организаций за 2012 год на сумму 751 470 руб., понесенных заявителем в связи с банковскими комиссиями ОАО «ЗАПСИМКОМБАНК», которые были отражены в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2012 год, предоставленной 08.09.2015;

- неправомерное возмещение из бюджета суммы НДС за 1 квартал 2012 года в размере 940 574 руб. в связи с подачей 29.10.2015 обществом уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2012 года;

- неисчисление обществом сумм НДС за 1 квартал 2013 года в размере 29 089 руб. 55 коп. в связи с подачей заявителем 29.10.2015 уточненной декларации по НДС за 1 квартал 2013 года;

 - неисчисление обществом сумм НДС за 2 квартал 2013 года в размере 152 481 руб. в связи с подачей заявителем 29.10.2015 уточненной декларации по НДС за 2 квартал 2013 года;

- необоснованном применении налоговых вычетов по НДС за 2 квартал 2013 года в размере 1 314 938 руб. в связи с подачей заявителем 29.10.2015 уточненной декларации по НДС за 2 квартал 2013 года;

- необоснованном применении налоговых вычетов по НДС за 3 квартал 2013 года в размере 4 400 330 руб. в связи с подачей заявителем 29.10.2015 уточненной декларации по НДС за 3 квартал 2013 года;

- неисчисление обществом сумм НДС за 4 квартал 2013 года в размере 13 351 462 руб. в связи с подачей заявителем 29.10.2015 уточненной декларации по НДС за 4 квартал 2013 года;

- неисчисление обществом сумм НДС за 4 квартал 2013 года в размере 739 180 руб. в связи с подачей заявителем 29.10.2015 уточненной декларации по НДС за 4 квартал 2013 года.

Как следует из пункта 1 статьи 10 и пункта 1 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик может быть привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения только в порядке, установленном главами 14 и 15 Налогового кодекса Российской Федерации, а налоговый орган обязан соблюдать этот порядок при осуществлении производства по делу о налоговом правонарушении.

При привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности налоговый орган должен соблюдать порядок, предусмотренный статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации, в ходе налогового контроля в любой предусмотренной статьей 82 Налогового кодекса Российской Федерации форме, и основополагающие принципы привлечения лица к ответственности, в частности, право лица знать о характере и основании вменяемого ему правонарушения. 

В числе прочего, как это следует из пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговый орган обязан поставить налогоплательщика в известность о том, что в отношении налогоплательщика ведется производство по делу о налоговом правонарушении, указать существо нарушения и предложить представить объяснения и (или) возражения. Таким образом, обеспечиваются гарантии защиты прав налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. 

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

В то же время анализ материалов дела свидетельствует о том, что установление и отражение исключительно в оспариваемом решении обстоятельств совершения налогоплательщиком ряда правонарушений, не отраженных в акте проверки, вызвано действиями самого общества, в частности, неоднократным предоставлением налогоплательщиком по означенным выше налогам уточненных налоговых деклараций после составления инспекцией акта проверки от 27.07.2015 № 12-27/29, но до вынесения решения от 30.10.2015 № 12-24/43. 

Так, согласно материалам дела по налогу на прибыль организаций за 2012 год подавались уточненные налоговые декларации 08.09.2015, 21.09.2015, 17.10.2015 и 22.10.2015. При этом основная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций  за 2012 год предоставлена заявителем не была, за 3, 6 месяцев 2012 года предоставлены налоговые декларации с нулевыми показателями. В то же время уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2012 год, предоставленная обществом 08.09.2015, содержала информацию о прибыли общества за указанной налоговый период в сумме 2 496 046 руб., а в поступившей 22.10.2015 уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год означенная прибыль отражена уже в размере 62 567 руб.

Далее, основная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2013 год была предоставлена налогоплательщиком 27.03.2014, при этом отраженный в данной декларации доход от реализации определен обществом в сумме 216 297 361 руб., прибыль заявителем указана в размере 2 313 076 руб., а сумма налога - 46 262 руб. Однако в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля ООО «СеверСтройСервис» предоставило уточненные налоговые декларации по данному налогу, в том числе, от 08.09.2015, 21.09.2015, 17.10.2015 и 29.10.2015. При этом в ходе подачи означенных уточненных налоговых деклараций налогоплательщиком изменялась сумма дохода от реализации, полученная прибыль, итоговая налоговая база и сумма исчисленного к уплате налога. В частности, согласно последней налоговой декларации, поданной 29.10.2015, доход от реализации установлен обществом в размере 148 926 213 руб., итоговая прибыль – 2 313 076 руб., сумма налога исчислена в размере 46 262 руб., в то время как в декларациях от 08.09.2015, от 21.09.2015 и от 17.10.2015 размер подлежащего к уплате налога на прибыль организации за 2013 год определен с нулевыми показателями.

Относительно налоговых деклараций по НДС судом апелляционной инстанции установлено следующее.

Так, за налоговые периоды с 01.01.2012 по 31.12.2013 ООО «СеверСтройСервис» предоставило налоговые декларации по НДС следующим образом: 20.04.2012 за 1 квартал 2012 года с нулевыми показателями, 20.07.2012 за 2 квартал 2012 года с исчисленным к уплате налогом 97 609 руб. и налоговыми вычетами в сумме 7 263 861 руб., 19.10.2012 за 3 квартал 2012 года с исчисленным к уплате налогом 22 160 руб., налоговыми вычетами – 3 577 708 руб., 05.01.2013 за 4 квартал 2012 года с нулевыми показателями. При этом в ходе проведения выездной налоговой проверки и после окончания дополнительных мероприятий налогового контроля обществом до вынесения оспариваемого решения инспекции, но после составления акта проверки от 27.07.2015 по означенному налогу 08.09.2015 и 21.09.2015 предоставлены уточненные налоговые декларации со следующими показателями: 

- за 1 квартал 2012 года в уточненной декларации от 08.09.2015 размер НДС составил 0 руб., налоговые вычеты определены в размере 943 634 руб., к возмещению заявлено 943 634 руб., в уточненной декларации от 21.09.2015 к возмещению по НДС заявлено 940 574 руб.;

- за 2 квартал 2012 года в уточненной декларации от 08.09.2015 размер НДС составил 7 094 612 руб., налоговые вычеты – 5 160 249 руб., подлежащий к уплате в бюджет НДС – 1 934 363 руб., в уточненной декларации от 21.09.2015 размер НДС составил 6 713 256 руб., сумма налоговых вычетов определена в размере 5 158 844 руб., сумма НДС, исчисленного к уплате, составила 1 554 412 руб.;

- за 3 квартал 2012 года в уточненной декларации от 08.09.2015 размер НДС составил 5 387 793 руб., налоговые вычеты – 5 513 675 руб., к возмещению заявлен НДС в размере 125 882 руб., в уточненной декларации от 21.09.2015 размер НДС составил 5 387 руб., налоговые вычеты определены в размере 5 551 256 руб., к возмещению заявлено 163 463 руб.;

- за 4 квартал 2012 года в уточненной декларации от 08.09.2015 размер НДС составил 19 414 662 руб., налоговые вычеты – 20 293 441 руб., к возмещению заявлено 878 779 руб., в уточненной декларации от 21.09.2015 размер НДС составил 19 414 662 руб., налоговые вычеты определены в размере 19 822 299 руб., к возмещению заявлено 407 637 руб.

Относительно НДС за 2013 год установлено, что основанные налоговые декларации по НДС предоставлены заявителем следующим образом: 12.04.2013 за 1 квартал 2013 года (размер НДС – 4 263 605 руб., налоговые вычеты – 4 119 076 руб., сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет - 144 529 руб.), 10.07.2013 за 2 квартал 2013 года (размере НДС – 14 091 319 руб., налоговые вычеты – 14 029 781 руб., сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет – 61 538 руб.), 08.10.2013 за 3 квартал 2013 года (размере НДС – 5 893 940 руб., налоговые вычеты – 5 009 376 руб., сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет – 884 564 руб.), 20.01.2014 подана основная декларация за 4 квартал 2013 года, 27.03.2014 – уточненная декларация за указанный квартал (сумма НДС – 14 684 660 руб., налоговые вычеты – 14 029 781 руб., сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет – 61 538 руб.).

При этом в ходе проведения выездной налоговой проверки и после окончания дополнительных мероприятий обществом до вынесения оспариваемого решения инспекции, но после составления акта проверки от 27.07.2015 по означенному налогу также 08.09.2015, 21.09.2015, 29.10.2015 предоставлены уточненные налоговые декларации со следующими показателями: 

- за 1 квартал 2013 года в уточненной декларации от 08.09.2015 сумма НДС определена в размере 3 613 225 руб., налоговые вычеты составили 4 172 929 руб., к возмещению заявлено 559 704 руб., в уточненной декларации от 21.09.2015 размер НДС составил 3 299 939 руб., налоговые вычеты – 6 142 628 руб., к возмещению заявлено 2 842 689 руб., в уточненной декларации от 29.10.2015 сумма НДС -  3 299 939 руб., сумма налоговых вычетов определена в размере 3 155 410 руб., сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет, составила 144 529 руб.;

- за 2 квартал 2013 года в уточненной декларации от 08.09.2015 размер НДС составил 14 741 699 руб., налоговые вычеты – 14 072 713 руб., сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет, определена в размере 668 986 руб.; в уточненной декларации от 21.09.2015 размер НДС составил 3 052 976 руб., налоговые вычеты – 3 155 419 руб., к возмещению заявлено 102 443 руб.; в уточненной декларации от 29.10.2015 размер НДС составил 4 531 895 руб., налоговые вычеты – 4 470 357 руб., сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет, определена в размере 61 538 руб.;

- за 3 квартал 2013 года в уточненной декларации от 08.09.2015 размер НДС составил 5 893 940 руб., налоговые вычеты – 5 624 659 руб., сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет, определена в размере 269 281 руб.; в уточненной декларации от 21.09.2015 размер НДС составил 2 220 120 руб., налоговые вычеты – 4 727 036 руб., сумма НДС, к возмещению заявлено 2 506 916 руб.; в уточненной декларации от 29.10.2015 размер НДС составил 10 051 954 руб., налоговые вычеты – 9 167 390 руб., сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет, определена в размере 884 564 руб.;

- за 4 квартал 2013 года в уточненной декларации от 08.09.2015 размер НДС составил 14 684 660 руб., сумма налоговых вычетов определена в размере 14 278 766 руб., сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет, определена в размере 405 894 руб.; в уточненной декларации от 21.09.2015 сумма НДС определена в размере 3 403 302 руб., налоговые вычеты определены в сумме 3 487 645 руб., к возмещению заявлено 84 343 руб.

В пункте 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации закреплено, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

Пунктом 4 статьи 80 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации (расчета), представленной налогоплательщиком (плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) по установленной форме (установленному формату), если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, и обязан проставить по просьбе налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента) на копии налоговой декларации (копии расчета) отметку о принятии и дату ее получения при получении налоговой декларации (расчета) на бумажном носителе либо передать налогоплательщику (плательщику сбора, плательщику страховых взносов, налоговому агенту) квитанцию о приеме в электронной форме - при получении налоговой декларации (расчета) по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика.

В то же время согласно пункту 2 статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации целью выездной налоговой проверки является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах. 

В соответствии с пунктом 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, при этом в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

По смыслу положений статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации при вынесении решения по итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика, при этом при определении действительной обязанности по уплате налогов инспекция должна учитывать все показатели, влияющие на формирование налоговой базы, как выявленные в ходе проверки, так и отраженные в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика.

Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 №14-11, а также Определением Конституционного Суда Российской Федерации № 267- 0 от 12.07.2006 установлено, что при проведении выездной проверки налоговый орган обязан установить все фактические обстоятельства, связанные с правильностью исчисления и своевременностью уплаты налога. Должны быть определены действительные налоговые обязательства с учетом имеющихся у налогоплательщика документов. Размер исчисленных налогоплательщиком налогов должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика перед бюджетом.

Исходя из изложенных правовых норм, при проведении выездной налоговой проверки общества инспекция обязана проверить правильность исчисления налога за весь период, охваченный проверкой, а также установить факты не только занижения облагаемой налогом базы, но и факты ее завышения и по результатам выездной налоговой проверки самостоятельно установить фактический размер налоговых обязательств налогоплательщика, т.е. по итогам налоговой проверки инспекцией должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика.

Таким образом, принимая во внимание, что после составления акта проверки от 27.07.2015 обществом самостоятельно неоднократно менялись показатели по спорным налогам (суммы налогов на прибыль организаций за 2012 и 2013 годы, доходы и расходы, подлежащие учету по таким налогам; суммы НДС, учтенные налоговые вычеты и  исчисленные к уплате в бюджет суммы НДС), принимая во внимание, что в соответствии с действующим законодательством с целью определения реальных налоговых обязательств заявителя налоговый орган не мог не учесть данные уточненные показатели, апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии в действиях инспекции существенных нарушений процессуальных норм в части отражения ряда налоговых правонарушений только в оспариваемом решении, поскольку выявление таких правонарушений обусловлено действиями самого налогоплательщика по предоставлению уточненных налоговых деклараций, в результате проверки которых налоговым органом и были установлены новые обстоятельства.

Кроме того, наряду с изложенным суд апелляционный инстанции учитывает, что относительно выявленных налоговым органом правонарушений, не признанных судом первой инстанции недействительными, подателем жалобы каких-либо доводов по существу таких нарушений ни при обжаловании решения инспекции от 30.10.2015 в Управление, ни при рассмотрении настоящего дела в суде первой инстанции, ни в рамках настоящего апелляционного производства заявлено не было. По убеждению суда апелляционной инстанции, у общества имелась возможность осуществить защиту своих прав в данном случае путем подачи соответствующих возражений по существу означенных нарушений как в Управление при апелляционном обжаловании, так и в суд первой инстанции. Однако налогоплательщик таким правом не воспользовался.

В этой связи апелляционный суд не усматривает в действиях налогового органа в данной части грубых нарушений прав ООО «СверСтройСервис» и, соответственно, оснований для отмены оспариваемого решения инспекции в данной части по изложенному основанию.

 Оценивая доводы подателя жалобы относительно нарушения налоговым органом положений статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившегося в не проведении камеральной налоговой проверки в отношении предоставленных уточненных налоговых декларациях по НДС за 1 квартал 2012 года, за 4 квартал 2012 года и за 4 квартал 2013 года в части возмещения соответствующих сумм НДС, суд апелляционной инстанции находит их необоснованными, поскольку в соответствии с действующим законодательством при предоставлении уточненной налоговой декларации, в том числе содержащей сведения о возмещении НДС, после составления акта проверки, но до вынесения решения по результатам такой проверки, налоговый орган вправе оценить такую декларацию в рамках проводимой выездной налоговой проверки.

При этом с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь пунктом 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, либо, вынося решение без учета таких уточнений, может назначить проведение повторной выездной налоговой проверки.

В рассматриваемом случае с целью установления действительных налоговых обязательств общества налоговым органом у заявителя были запрошены соответствующие первичные документы в подтверждение несения заявленных, в том числе, к возмещению сумм НДС. 

По результатам осуществленной проверки инспекция пришла к выводу об отсутствии оснований к возмещению спорных сумм НДС, при этом, как уже указывалось выше, доводов по существу означенных выводов подателем жалобы заявлено не было. Позиция общества в данной части сводится к допущенным налоговым органом процессуальным нарушениям, которые, по убеждению суда апелляционной инстанции, не могут быть признаны грубыми, т.к. не влекут существенных нарушений прав заявителя.

Принимая во внимание изложенное, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены оспариваемого решения налогового органа в данной части по процессуальным основаниям.

В части взаимоотношений заявителя с ИП ФИО5

Согласно оспариваемому решению налогового органа по итогам проверки инспекция пришла к выводу о необоснованном включении обществом в налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2012-2013 годы суммы расходов в размере 191 974 руб., в том числе за 2012 год в сумме 154 607 руб., за 2013 год в сумме 37 367 руб., понесенных заявителем в связи с приобретением специальной одежды, обуви, средств индивидуальной защиты (далее также - СИЗ) и бытовой химии у ИП ФИО6

Из обжалуемого решения следует, что суд первой инстанции признал означенный вывод налогового органа неправомерным, указав, что приобретение специальной одежды, обуви, средств индивидуальной защиты и бытовой химии у означенного контрагента подтверждено обществом документально, в связи с чем ООО «СеверСтройСервис» данные расходы могли быть учтены в составе расходов по рассматриваемому налогу.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы подателя жалобы, поддерживает данный вывод суда первой инстанции в силу следующего.

В соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации перечень расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, является открытым. Все расходы, как поименованные в открытом перечне расходов, так и не поименованные, должны соответствовать положениям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации. 

В силу пункта 5 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам на оплату труда относится стоимость выдаваемых работникам бесплатно в соответствии с законодательством Российской Федерации предметов (включая форменную одежду, обмундирование), остающихся в личном постоянном пользовании (сумма льгот в связи с их продажей по пониженным ценам). 

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам, связанным с производством и реализацией (материальным расходам), относятся затраты налогоплательщика на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. 

Межотраслевые правила обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты, утвержденные приказом Минздравсоцразвития РФ от 01.06.2009 № 290н (далее также – Правила № 290н), устанавливают обязательные требования к приобретению, выдаче, применению, хранению и уходу за специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты. 

Требования названных Правил распространяются на работодателей - юридических и физических лиц независимо от их организационно-правовых форм и форм собственности. Работодатель обязан обеспечить приобретение и выдачу прошедших в установленном порядке сертификацию или декларирование соответствия средств индивидуальной защиты работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением. 

Согласно Правилам № 290н приобретение средств индивидуальной защиты осуществляется за счет средств работодателя. При этом предоставление работникам средств индивидуальной защиты, в том числе приобретенных работодателем во временное пользование по договору аренды, осуществляется в соответствии с Типовыми нормами бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты (далее по тексту - типовые нормы), прошедших в установленном порядке сертификацию или декларирование соответствия, и на основании результатов аттестации рабочих мест по условиям труда, проведенной в установленном порядке. 

Таким образом, как верно отмечает суд первой инстанции, на государственном уровне установлены минимальные нормы обеспечения работников средствами индивидуальной защиты с целью защиты прав и интересов работников в сфере охраны труда, такие средства защиты должны отвечать санитарным требованиям, а потому требуют наличия сертификатов соответствия. 

При этом указанные выше Правила выдачи средств защиты не устанавливают запрета по собственной инициативе работодателя создавать работникам более выгодные условия работы и обеспечивать их средствами защиты выше установленных норм, а также выдавать специальную одежду работникам по специальностям, не поименованным в Типовых правилах. 

Как следует из материалов дела, количество выдаваемой работникам специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, бытовой химии утверждено обществом приказом от 01.01.2012 № 1 (т. 13 л.д. 95).

Как указано в оспариваемом решении инспекции, к сведениям по форме 2-НДФЛ за 2012 год численность работников общества составляла 2 человека, за 2013 год - 10 человек.

Как установлено судом первой инстанции и не опровергнуто допустимыми доказательствами налоговым органом, часть сотрудников общества  непосредственно находилась на объектах строительства и, соответственно, нуждалась в средствах индивидуальной защиты, так как работы на объектах строительства связаны с вредными и опасными условиями труда, загрязнением в особых температурных условиях.

Факт приобретения заявителем в спорном периоде указанной выше спецодежды, обуви, средств индивидуальной защиты и бытовой химии у ИП ФИО5 также подтверждается материалами дела, в частности, договором поставки от 01.04.2012 № Ф1-64 с ИП ФИО6, соответствующими счетами-фактурами, товарными накладными и платежными поручениями (т. 8 л.д. 103-149, т. 9 л.д. 1-39).

Отсутствие ведомостей учета выдачи спецодежды, актов на списание спецодежды,  равно как и складских помещений для хранения такой одежды, по верному замечанию суда первой инстанции, не ставит под сомнение приобретение обществом спецодежды для осуществления своей деятельности, при условии, что налоговым органом не предоставлено доказательств того, что приобретенная обществом спецодежда, обувь, СИЗ были использованы вне хозяйственной деятельности заявителя.

Более того, согласно пояснениям заявителя непредоставление актов на передачу означенных одежды, обуви, СИЗ и бытовой химии сотрудникам общества обусловлено произошедшим 06.03.2014 затоплением офиса, в котором располагались первичные документы заявителя, что подтверждается соответствующими выпиской из регистрационного журнала заявок ОАО «Уренгожилстройсервис», актом обследования и фото затопленного нежилого помещения, предоставленными налогоплательщиком в материалы дела (т. 13 л.д. 12-21). Указанные обстоятельства инспекцией не опровергнуты допустимыми доказательствами.

Утверждения налогового органа о том, что с доходов работников стоимость выданной спецодежды не удерживалась, также не могут быть приняты судом апелляционной инстанции, поскольку, как установлено выше, обеспечение сотрудников работодателем спецодеждой является бесплатным и обусловлено действующим законодательством.   

Доводы инспекции о том, что означенные затраты необоснованны, поскольку является нецелесообразным приобретение значительного количества спецодежды, обуви, СИЗ на небольшое число сотрудников заявителя (2 человека в 2012 году, 9 человек в 2013 году), судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку, заявляя означенные доводы, податель жалобы, вместе с тем, не предоставляет пояснений относительно того, какое количество спецодежды, обуви, СИЗ является достаточным для установленного инспекцией числа сотрудников общества в рассматриваемый период. Анализ необходимого количества спецодежды на заявленное число сотрудников общества, равно как и действительная сумма затрат, подлежащая учету в составе расходов по рассматриваемому налогу на прибыль организаций, инспекцией ни в оспариваемом решении, ни в апелляционной жалобе не приводится.

В этой связи, принимая во внимание, что наличие сотрудников, нуждающихся в спецодежде, равно как и сам факт приобретения такой спецодежды подтверждаются материалами дела, учитывая, что в соответствии пунктом 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента), апелляционный суд полагает, что отказ в полном объеме в учете таких расходов является неправомерным, что, в свою очередь, свидетельствует о необоснованном исключении инспекцией заявленных обществом затрат, понесенных налогоплательщиком в связи с приобретением спецодежды, обуви, СИЗ, бытовой химии у ИП ФИО5 на общую сумму 191 974 руб., из состава расходов по налогу на прибыль организаций за 2012-2013 годы.  

Ссылки налогового органа на то, что заключенные заявителем с субподрядными организациями договоры не предусматривают передачу спецодежды, бытовой химии работникам субподрядной организации заявителем, более того, по условиям означенных договоров налогоплательщик должен был перевыставить в адрес субподрядной организации, работники которых непосредственно использовали спецодежду, расходы, понесенные за приобретение таких ТМЦ, чего налогоплательщиком сделано не было, судом апелляционной инстанции не принимаются как не имеющие правового значения, поскольку ни из пояснений заявителя, ни из материалов дела не следует, что означенная спецодежда передавалась работникам субподрядных организаций налогоплательщика.

При таких обстоятельствах апелляционный суд признает правомерным признание судом первой инстанции оспариваемого решения налогового органа недействительным  в части доначисления соответствующих сумм налога на прибыль организаций, пени и налоговых санкций в результате исключения из состава затрат расходов на приобретение спецодежды, обуви, СИЗ, бытовой химии у ИП ФИО5

По взаимоотношениям с ООО «Техно-Изол»

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, в рассматриваемом случае инспекция заключила о неправомерном включении обществом в налоговую базу по налогу на прибыль за 2012 год сумму расходов в размере 4 134 871 руб. на приобретение строительных материалов по договору с ООО «Техно-Изол».

Согласно обжалуемому решению суд первой инстанции признал данную позицию налогового органа ошибочной, указав, что затраты общества на приобретение указанных строительных материалов являются документально подтвержденными, направленными на получение дохода, а значит, могут быть учтены налогоплательщиком в составе расходов по налогу на прибыль.

Проанализировав материалы дела, доводы сторон, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Так, согласно материалам дела между ООО «СеверСтройСевер» и Администрацией города Новый Уренгой 02.05.2012 был заключен муниципальный контракт № 01903000003012000062-0117066-01 на строительство объекта: «Спортивная площадка СОШ № 4, г. Новый Уренгой».

Из рабочего проекта и пояснительной записки на объект «Спортивная площадка СОШ № 4, г. Новый Уренгой» в качестве ограждающих конструкций спортивной площадки запроектированы сэндвич-панели «Изол-С» (наружные стеновые панели) и «Изол-К» (наружные кровельные панели) толщиной 200 мм фирмы «Техно-Изол» (т. 9 л.д. 101). 

Для осуществления строительства общество заключило с ООО «Техно-Изол» договор поставки строительных материалов от 12.10.2012 № ЗТИ/СС-1. 

Из спецификации к договору следует, что поставке подлежали стеновые сэндвич-панели марки «Изол-С» и кровельные сэндвич-панели марки «Изол-К» толщиной 200 мм., доборные элементы из расчета на 1 кв.м. (нащельники, саморезы, монтажная пена и т.д.) (т. 9 л.д. 40-47). 

В подтверждение произведенных расходов на приобретение строительных материалов (стеновые панели, кровельные панели и доборные элементы) на сумму 4 134 871 руб. общество ссылается на предоставленные в материалы дела  товарные накладные и счета – фактуры (т. 9 л.д. 48-71).

Для выполнения строительно-монтажных работ по строительству спортивной площадки между обществом и ООО «Город» (субподрядчик) был заключен договор субподряда от 05.05.2012 № 05/05/2012 (т. 9 л.д. 72-77), в рамках которого, как указывает заявитель, и были использованы означенные строительные материалы. 

Факт того, что спортивная площадка для СОШ № 4 была построена и введена в эксплуатацию, подтверждается разрешением на ввод объекта в эксплуатацию № RU-89304000-74/2013 от 31.12.2013 (т. 9 л.д. 95-96).

Как установлено налоговым органом и не опровергнуто обществом, заявляя означенные затраты в составе расходов по налогу на прибыль организаций за 2012 год, налогоплательщик определил следующий объем списанных субподрядчику (ООО «Город») строительных материалов, приобретенных у ООО «Техно-Изол»: стеновые панели, 200 мм – 624,750 кв.м., кровельные панели, 200мм – 1 743, 780 кв.м., доборные элементы – 2 368, 440 кв.м.

В подтверждение использования в производстве приобретенных у ООО «Техно-Изол» означенных строительных материалов и списания их субподрядчику налогоплательщиком в материалы дела предоставлены акты по форме КС-2 от 25.12.2012 №№ 1,2, справки КС-3 № 2 от 25.12.2012, подписанные между обществом и ООО «Город», а также накладная на отпуск материалов на сторону от 18.12.2012, отчет о расходе строительных материалов от 25.12.2012 (т. 9 л.д. 78-94). 

В то же время анализ перечисленных документов свидетельствует о том, что фактически обществом субподрячику (ООО «Город») для производства строительных работ по указанному объекту было отпущено 1102 кв.м. кровельных панелей, 200 мм и  1102 кв.м. доборных элементов, приобретенных у ООО «Техно-Изол».

Изложенное следует из предоставленной в материалы дела накладной от 18.12.2012 № 2 на отпуск материалов на сторону, подписанной как со стороны ООО «СеверСтройСервис», так и ООО «Город», согласно которой означенному подрядчику для выполнения строительных работ на вышеуказанном объекте заявителем отпущено 1102 кв.м. кровельной панели, 200мм и 1102 кв.м. доборных материалов (т. 9 л.д. 93). 

Иных документов, как установлено судом апелляционной инстанции и признано представителем налогоплательщика в судебном заседании, состоявшемся 11.04.2017, подтверждающих списание спорных строительных материалов субподрядчику, материалы дела не содержат.

Ссылки общества на проектную документацию и на факт введения спорного объекта в эксплуатацию как на доказательства использования спорных материалов в полном объеме, судом апелляционной инстанции не принимаются, поскольку данные документы не содержат объемы использованных и полученных субподрядчиком у общества строительных материалов. Означенные документы содержат лишь сведения о виде требуемых материалов и не подтверждают сам факт использования спорных строительных материалов в объеме, заявленном налогоплательщиком.

Таким образом, отпуск (списание) субподрячику стеновых панелей в объеме 624,750 кв.м., равно как и оставшегося объема кровельных панелей (641,78 кв.м.) и доборного материала (1266,44 кв.м.), приобретенных у ООО «Техно-Изол», заявителем документально не подтвержден.

По убеждению налогового органа, предоставленная в материалы дела накладная от 18.12.2012 также не может подтверждать факт списания обществом субподрядчику означенных выше кровельных панелей и доборных материалов по 1102 кв.м. каждого, поскольку сведения, содержащиеся в накладной на отпуск материалов на сторону от 18.12.2012, не соответствуют данным накладной на отпуск материалов, датированной 25.12.2012, составленной по спорному объекту строительства между обществом и ООО «Город» (т. 18, л.д. 9-10), согласно которой обществом в объеме 1102 кв.м. были списаны панели, толщиной 80 мм.

Судом апелляционной инстанции данные доводы инспекции не принимаются, поскольку накладная на отпуск материалов от 18.12.2012 налоговым органом допустимыми доказательствами не опровергнута, о фальсификации данного документа МИФНС России № 2 по ЯНАО не заявлено.

Доводы налогового органа о том, что списание налогоплательщиком субподрядчику (ООО «Город») для использования в строительстве объекта: «Спортивная площадка СОШ № 4, г. Новый Уренгой» кровельных панелей в объеме 1102 кв.м. и доборного материала в объеме 1102 кв.м., приобретенных у ООО «Техно-Изол», не подтверждается встречной проверкой, признаются апелляционным судом подлежащими отклонению как документально не подтвержденные, материалы встречной проверки инспекцией не предоставлены.

Принимая во внимание изложенное, апелляционный суд приходит к выводу, что документально подтвержденными являются затраты общества на приобретение у ООО «Техно-Изол» строительных материалов (кровельных панелей и доборного материала) в сумме 1 942 506 руб. 42 коп. (296 руб. 61 коп. (цена за единицу измерения по доборным материалам) *1102 кв.м. (установленный отпущенный в производство объем материала) + 1466 руб. 10 коп. (цена за единицу измерения по кровельным панелям)* 1102 кв.м. (установленный отпущенный в производство объем материала)), а значит, данные затраты были правомерно учтены налогоплательщиком в составе расходов общества по налогу на прибыль организаций за 2012 год.

В этой связи решение налогового органа в части доначисления налогоплательщику соответствующих сумм налога на прибыль организаций за 2012 год, сумм пени и штрафа, в результате исключения из состава затрат расходов в размере 1 942 506 руб. 42 коп. на приобретение строительных материалов у ООО «Техно-Изол» обосновано признано судом первой инстанции недействительным.

В то же время ввиду того, что оставшаяся часть учтенных налогоплательщиком расходов, а именно: в сумме 2 192 364 руб. 58 коп., обществом документально не подтверждена, основания для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначисления заявителю налога на прибыль организаций, пени и налоговых санкций в результате исключения из состава расходов затрат в указанном размере у суда первой инстанции отсутствовали.

В части включения налогоплательщиком в состав расходов общества, уменьшающих величину доходов, при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 год суммы в размере 12 733 962 руб. 96  коп. 

Так, согласно оспариваемому решению налогового органа инспекция признала необоснованным включение заявителем в налоговую базу по налогу на прибыль за 2013 год  расходов в размере 12 733 962 руб. 96 коп., связанных с приобретением налогоплательщиком металлоконструкций 6-ти этажного дома, блоков «Поревит», кладочных смесей по договорам, заключенным с ЗАО Корпорация «Стальконструкция» и ООО ТД «Поревит».

Из обжалуемого решения следует, что суд первой инстанции посчитал неправомерным исключение налоговым органом из состава расходов, уменьшающих величину доходов, по налогу на прибыль организаций за 2013 год затраты общества в размере 12 733 388 руб. 50 коп. При этом суд первой инстанции отметил, что в части вывода о необоснованном включении обществом расходов в налоговую базу по налогу на прибыль за 2013 год затрат в размере 312 руб. 66 коп. и 261 руб. 80 коп., понесенных в связи с приобретением у ООО «СТЭЛСБАЛТ» колбасы «сливочная» и масла «крестьянское», оспариваемое решение налогового органа отмене не подлежит, поскольку относительно указанных расходов каких-либо доводов, возражений заявителем не приведено, более того, материалами дела не подтверждается какая-либо связь данных расходов с осуществляемой заявителем деятельностью.  В рамках апелляционного производства решение налогового органа от 30.10.2015, равно как и решение суда первой инстанции по настоящему делу в данной части сторонами не оспаривается, в связи с чем у апелляционной коллегии отсутствуют основания для их переоценки.

В то же время, оценивая вывод суда первой инстанции о необоснованном исключении налоговым органом из числа расходов общества, уменьшающих сумму доходов, при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 год затрат общества в размере 12 733 388 руб. 50 коп., апелляционный суд находит его правомерным.

В соответствии со статьей 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно. 

В пункте 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что для организаций, применяющих метод начисления, расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Налогового кодекса Российской Федерации. 

Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные (статья 318 Налогового кодекса Российской Федерации). 

В соответствии с пунктом 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации к прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг. 

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода. Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). 

На основании пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. 

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса (абзац второй пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации). 

В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика. 

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, ООО «СеверСтройСевер» заключило с ООО «Стройкоминвест» договор подряда от 01.10.2012 № 37/2012 на строительство объекта «6-ти этажный жилой дом в построечном мкр. 01:09 в 

<

...>. 

Для осуществления строительства общество заключило с ЗАО Корпорация «Стальконструкция» договор подряда от 12.02.2013 № 4/2-2013 на изготовление металлоконструкций для объекта «6-ти этажный жилой дом в построечном мкр. 01:09 в 

<

...> (т. 9 л.д. 112-117), в рамках которого понесло затраты на общую сумму 9 559 621 руб. 40 коп.

Кроме того, согласно материалам дела в целях осуществления строительства 6-ти этажного жилого дома в 

<

...> заключило с ООО «ТД «Поревит» договор от 18.02.2013 № 133 на поставку блоков «Поревит» и кладочной смеси, в соответствии с которым понесло расходы в размере 3 173 767 руб. 10 коп. (за вычетом 312 руб. 66 коп. и 261 руб. 80 коп.).

 Подтверждая означенные расходы на приобретение металлоконструкций для объекта «6-ти этажный жилой дом в построечном мкр. 01:09 в 

<

...>, а также на поставку блоков и кладочной смеси, обществом в материалы дела предоставлены соответствующие товарные накладные, товарно-транспортные накладные, а также счета – фактуры (т. 9 л.д. 118-150, т.10 л.д. 114- 150, т. 11 л.д. 1-101).

Указанные обстоятельства налоговым органом не опровергнуты.

Утверждения инспекции о том, что налогоплательщиком не были предоставлены в подтверждение заявленных расходов акты на списание приобретенных материалов, подтверждающих использование их при выполнении работ, продажу, перевыставление заказчику, судом апелляционной инстанции также признаются подлежащими отклонению, как не соответствующие фактическим обстоятельствам дела.

Так, согласно материалам дела обществом предоставлены выдержки из проектной документации и пояснительной записки на строительство названного объекта, в которых указан шифр работ (чертежей) № 240-11 (т. 10 л.д. 4-27). 

Как следует из паспорта качества ЗАО Корпорации «Стальконструкция», металлоконструкции изготавливались для общества по документации, также имеющей индекс чертежей 240-11 (т. 10 л.д. 3). 

Для выполнения строительно-монтажных работ по строительству 6-ти этажного жилого дома в 

<

...> между обществом и ООО «Город Север» был заключен договор субподряда от 05.04.2013 № 05/04/13 (т. 10 л.д. 30-35), по которому вышеназванные строительные материалы и были переданы. 

При этом использование в строительстве названного объекта металлоконструкций, приобретенных у ЗАО Корпорации «Стальконструкция», а также блоков «Поревит» и кладочной смеси, приобретенных у ООО «ТД «Поревит», подтверждается актами по форме КС-2 от 31.12.2013 №№ 1-8, справкой КС-3 от 31.12.2013 № 1, подписанными между обществом и ООО «Город Север», накладными на отпуск материалов на сторону от 15.04.2013, 31.05.2013, 31.08.2013, отчетом о расходе строительных материалов от 31.12.2013 (т. 10 л.д. 36-106). 

Факт строительства и введения в эксплуатацию 6-ти этажного жилого дома в построечном мкр. 01:09 в 

<

...> подтверждается разрешением на ввод объекта в эксплуатацию от 11.07.2014 № RU 89304000-38/2014 (т. 10 л.д. 28-29). 

Таким образом, как верно заключает суд первой инстанции, общество документально подтвердило, что рассматриваемые металлоконструкции, блоки и кладочные смеси на заявленную сумму были использованы при строительстве 6-ти этажного жилого дома в 

<

...> в 2013 году, были направлены на получение дохода и реализованы заявителем заказчику в 2013 году (ООО «Стройкоминвест»), в связи с чем затраты общества в размере 9 559 621 руб. 40 коп. на приобретение указанных металлоконструкций, а также в сумме 3 173 767 руб. 10 коп. на приобретение блоков и кладочной смеси, обоснованно были учтены налогоплательщиком в составе расходов по налогу на прибыль организаций за 2013 год. 

В соответствии с позицией налогового органа названные затраты заявителя в общей сумме 12 733 388 руб. 50 коп. не подлежали учету в составе расходов общества, уменьшающих доходы, при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 год ввиду того, что заявителем был сторнирован соответствующий доход от реализации по контрагенту ООО «Стройкоминвест» согласно уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год, предоставленной в инспекцию 29.10.2015.

 При этом согласно оспариваемому решению инспекции сумма доначисленного налога на прибыль за 2013 год по данному эпизоду определена расчетным путем, а именно: применена ставка налога на прибыль к сумме спорных расходов, исключенных налоговым органом из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2013 год.

Вместе с тем, как уже указывалось выше, в соответствии с положениями пункта 1 статьи 3, пункта 2 статьи 87, пункта 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающих принципы налогообложения, предмет и цели выездной налоговой проверки, а также пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации при вынесении решения по итогам налоговой проверки инспекцией должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика, т.е. зафиксированы как факты неправильного исчисления налогов, повлекших за собой возникновение недоимки, так и излишнего исчисления налога. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика по налогам. 

В этой  связи, как верно заключает суд первой инстанции, в рассматриваемом случае налоговый орган, учитывая наличие всех необходимых первичных документов, подтверждающих получение обществом доходов от ООО «Стройкоминвест» в 2013 году на общую сумму 70 593 705 руб. 12 коп., а также наличие всех необходимых первичных документов, подтверждающих расходы заявителя, понесенных в связи со строительством означенного выше объекта, должен был определить реальные налоговые обязательства заявителя, а именно: установить налогооблагаемую базу (доходы минус расходы) по налогу на прибыль организаций за 2013 год с учетом предоставленных первичных документов и исчислить в соответствии с установленной налогооблагаемой базой подлежащий уплате заявителем налог на прибыль организаций за 2013 год, а в случае неуплаты такого налога произвести соответствующие доначисления. 

В свою очередь, изложенный налоговым органом подход по определению налоговых обязательств заявителя исходя из показателя исключенных из налогооблагаемой базы расходов в связи со сторнированием налогоплательщиком соответствующего дохода за данный налоговый период согласно уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год, не учитывая при этом полученные доходы и не определяя налогооблагаемую базу, признается апелляционным судом неправомерным, поскольку такой подход искажает реальный размер налоговых обязательств общества по налогу на прибыль организаций за рассматриваемый период и не соответствует нормам главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доводы инспекции о том, что в случае учета спорных расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 год означенные расходы могут дважды участвовать в уменьшении налогооблагаемой базы заявителя по налогу на прибыль организаций, судом апелляционной инстанции признаются подлежащими отклонению, т.к. материалами дела задвоение означенных расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 год не подтверждается, при условии, что доходы с реализации по означенному объекту в размере 70 593 705 руб. 12 коп. отражены в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год от 14.12.2015.

Принимая во внимание изложенное, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления обществу соответствующих сумм налога на прибыль организаций за 2013 год, пени и налоговых санкций в результате исключения из состава затрат расходов в размере 12 733 388 руб. 50 коп., связанных с приобретением металлоконструкций 6-ит этажного дома, блоков «Поревит», кладочных смесей по договорам, заключенным с ЗАО Корпорация «Стальконструкция», ООО «ТД «Поревит».

По налогу на прибыль организаций 2013 года в части включенных налоговым органов доходов. 

Согласно оспариваемому решению инспекции налоговый орган по результатам проверки пришел к выводу о занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 год на сумму 40 514 365 руб. по уточненной декларации от 29.10.2015.

Из обжалуемого решения следует, что суд первой инстанции, оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предоставленные в материалы дела доказательства и доводы сторон, признал необоснованными выводы инспекции о занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 год на сумму 39 505 638 руб. 

По убеждению инспекции, неправомерным является вывод суда первой инстанции о необоснованности позиции налогового органа в части занижения обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 год на сумму 39 392 944 руб. (с учетом пояснений от 15.03.2017) и, соответственно, доначисления в связи с этим налогоплательщику соответствующих сумм налога на прибыль, пени и налоговых санкций.

Судом апелляционной инстанции данный довод налогового органа признается подлежащим отклонению в силу следующего.

Как уже указывалось выше, в соответствии с положениями пункта 1 статьи 3, пункта 2 статьи 87, пункта 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающих принципы налогообложения, предмет и цели выездной налоговой проверки, а также пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации при вынесении решения по итогам налоговой проверки инспекцией должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика по налогам. 

В рассматриваемом случае, как указывает налоговый орган, обществом допущено занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 год в результате не учета доходов в сумме 39 392 944 руб. 

Как верно отмечает суд первой инстанции, системное толкование норм действующего законодательства, а именно:  пункта 1 статьи 248, статьи 313, 314 Налогового кодекса Российской Федерации, части 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», позволяет сделать вывод о том, что доходы и расходы для целей определения налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций устанавливаются на основании первичных учетных документов и аналитических регистров налогового учета налогоплательщика.

Таким образом, с целью установления реальных налоговых обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль организацией за 2013 год, доход заявителя, подлежащий включению в налогооблагаемую базу, должен был быть определен инспекцией на основании анализа предоставленных обществом первичных учетных документов, а также аналитических регистров налогового учета. При этом, включая в налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2013 год сумму дохода, на которую инспекцией дополнительно исчисляется соответствующий налог, налоговый орган должен исходить из того, что такая сумма доходов должна быть идентифицируемой с точки зрения возможности установления из каких неучтенных заявителем в налогообложении хозяйственных операций она получена и какими первичными документами данная сумма доходов (ее получение заявителем) подтверждается.

Установление данных обстоятельств направлено на исключение возможности двойного учета операций налогоплательщика, подлежащих налогообложению, при определении налогооблагаемой базы по тому или иному налогу, в данном случае по налогу на прибыль организаций за 2013 год.

В то же время, по верному замечанию суда первой инстанции, из оспариваемого решения инспекции следует, что в рассматриваемом случае сумма доходов общества за 2013 год для целей исчисления налоговых обязательств по налогу на прибыль за указанный налоговый период определена налоговым органом исключительно путем сопоставления показателей основной и уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2013 год, несмотря на то, что обществом предоставлялись первичные документы.

Содержание оспариваемого решения налогового органа не позволяет установить из каких конкретных сумм доходов общества, полученных по неучтенным заявителем операциям, подлежащих налогообложению, была установлена налоговым органом спорная сумма выручки (отсутствует перечень, суммы и указание на первичную документацию).

Мотивируя свою позицию о получении заявителем означенного дохода, податель жалобы ссылается на реестр доходов общества за 2013 год, самостоятельно подготовленный инспекцией на основании данных налогоплательщика, содержащийся в таблице № 1 письменных пояснений инспекции от 15.03.2017. По убеждению налогового органа, данным реестром подтверждается получение налогоплательщиком дохода за 2013 год на общую сумму 216 184 648 руб. 55 коп.

Однако анализ данного документа в совокупности с предоставленными в материалы дела первичной документацией заявителя, в том числе данными  книги продаж налогоплательщика за означенный период, а также уточненными налоговыми декларациями по налогу на прибыль организаций за 2013 год, позволяет прийти к выводу о недостоверности содержащейся в данном реестре информации.

В частности, из содержания указанного реестра следует, что сумма невключенных обществом доходов при исчислении налоговой базы по спорному налогу и не отраженных заявителем в книге продаж за 2013 год в общем размере превышает доначисленную налоговым органом (пункты 3, 5, 6, 7, 8, 9, 11, 17, 18, 19 реестра инспекции). При этом часть из означенных доходов не находит своего подтверждения в первичной документации заявителя, предоставленной в материалы дела (пункты 8, 9, 11 реестра инспекции). 

При этом, напротив, в предоставленном налоговым органом реестре не отражены доходы общества, учтенные последним в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год от 14.12.2015 (т. 29 л.д. 123-128), согласно которой доходы ООО «СеверСтройСервис» в общей сумме составили 157 211 659 руб., при условии, что указанная сумма доходов полностью совпадает с доходами заявителя, отраженными последним в книге продаж общества за 2013 год (т. 27 л.д. 129-132). 

В частности, в данном реестре частично отсутствуют доходы общества, полученные заявителем от ООО «Стройкоминвест» в 2013 году на общую сумму 70 993 705 руб. 17 коп., при условии, что данная реализация подтверждена первичными документами заявителя и отражена в уточненной налоговой декларации заявителя по налогу на прибыль организаций за 2013 год от 14.12.2015, более того, с означенной суммы заявителем также были уплачены соответствующие суммы НДС согласно уточненным налоговым декларациям общества по указанному налогу за 1-4 кварталы 2013 года (относительно уплаты заявителем НДС с реализаций за 2013 год отражено ниже по тексту при рассмотрении соответствующего эпизода).

Кроме того, анализ первичной документации также позволяет сделать вывод о том, что сумма доходов, отраженная налогоплательщиком в книге продаж за 2013 год, включенная в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций за 2013 год согласно последнему уточнённому варианту и не учтенная в реестре налогового органа, превышает доначисленную инспекцией сумму выручки общества.

Так, согласно данным книги продаж за 2013 год обществом отражены  следующие доходы заявителя за указанный период, не учтенные налоговым органом в своем реестре: от ООО «Стройкоминвест» на суммы: 12 286 568 руб. (счет-фактура от 31.03.2013), 8 285 446 руб. (счет-фактура от 30.11.2013), 8 490 966 руб. (счет-фактура от 30.06.2013), 24 142 585 руб. (счет-фактура от 31.07.2013); ДФ г. Новый Уренгой на сумму 8 916 100 руб. (счет-фактура от 25.04.2013) и на сумму 2 693 258 руб. 29 коп. (счет-фактура 25.07.2013, в данной части налоговым органом доход по данному контрагенту учтен частично в пункте 11 реестра), т.е. на общую сумму – 64 814 923 руб. 29 коп.

Более того, учтенные и налоговым органом в означенном реестре и обществом в книге продаж за 2013 год операции заявителя также не совпадают по итоговым суммам дохода налогоплательщика с таких операций.

В частности, налогоплательщиком в книге продаж учтены доходы от ДФ г. Новый Уренгой на сумму 9 872 687 руб. 29 коп. (счет-фактура 25.07.2013), в то  время как согласно данным налогового органа по указанному контрагенту по данной счет-фактуре обществом не учтены доходы в размере 7 179 429 руб., т.е. на меньшую сумму. 

Принимая во внимание изложенное, апелляционный суд приходит к выводу о недостоверности и неподтвержденности содержащейся в предоставленном налоговым органом реестре доходов заявителя за 2013 год информации, в связи с чем данный документ не может быть признан судом допустимым и надлежащим доказательством в подтверждение позиции инспекции о получении обществом в спорный период неучтенного при исчислении налога на прибыль организаций за 2013 год дохода в сумме 39 392 944 руб.

В этой связи апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции  необоснованности позиции инспекции о занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 год на обжалуемую инспекцией сумму 39 392 944 руб., в связи с чем оспариваемое решение инспекции в данной части правомерно признано недействительным. 

В части доначисления заявителю НДС за 2 квартал 2013 года, за 3 квартал 2013 года с предварительной оплаты

Согласно обжалуемому решению судом первой инстанции сделан вывод о незаконности решения инспекции от 30.10.2015 в части доначисления обществу НДС за 2 квартал 2013 года в размере 3 312 057 руб. 46 коп., за 3 квартал 2013 года в размере 4 036 473 руб. 39 коп., соответствующих сумм пени и налоговых санкций с предварительной оплаты, полученной от ООО «Стройкоминвест». 

По убеждению налогового органа, суд первой инстанции ошибочно заключил, что поступившие от ООО «Стройкоминвест» на расчетный счет налогоплательщика суммы выручки за обозначенные периоды не являются предварительной оплатой, НДС с которых должен быть уплачен в соответствующем налоговом периоде, равно как и не учел, что материалами дела подтверждается не отражение обществом в уточненных налоговых декларациях по указанному налогу в полном объеме доходов заявителя от реализации за 2 квартал 2013 года и за 3 квартал 2013 года с учетом данных первичных документов.

Апелляционный суд, отклоняя доводы подателя жалобы, поддерживает в данной части решение суда первой инстанции.

Так, согласно пункту 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога. 

Согласно пункту 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. 

Вместе с тем согласно разъяснениям Президиума ВАС РФ, сформулированным в постановлениях от 10.03.2009 № 10022/08, от 27.02.2006 № 10927/05, платеж, поступивший налогоплательщику в том же налоговом периоде, в котором произошла фактическая реализация товаров, не является авансовым. 

Согласно материалам дела в рамках исполнения договора строительного подряда от 01.10.2012 № 37/2012, заключенного между обществом и ООО «Стройкоминвест», во 2 квартале 2013 года означенными лицами были подписаны акты выполненных работ по форме КС-2 и справки о стоимости КС-3 от 31.05.2013 на сумму 15 290 867 руб. 16 коп., в т.ч. НДС 2 332 505 руб. 16 коп., и от 30.06.2013 на сумму 10 019 339 руб. 88 коп., в т.ч. НДС 1 528 373 руб. 88 коп., а также выставлены счета-фактуры от 31.05.2013 № 020, от 30.06.2013 № 023. Согласно указанным документам общество выполнило ООО «Стройкоминвест» во 2 квартале 2013 года строительно-монтажные работы на общую сумму 25 310 207 руб. 04 коп.

В то же время, как установлено судом первой инстанции и не опровергнуто налоговым органом, ООО «Стройкоминвест» за этот период оплатило заявителю выполнение работ только в сумме 21 712 376 руб. 70 коп. 

Также из материалов дела следует, что в рамках исполнения договора строительного подряда от 01.10.2012 № 37/2012, заключенного между обществом и ООО «Стройкоминвест», в 3 квартале 2013 года данными лицами были подписаны акт выполненных работ по форме КС-2 и справка о стоимости КС-3 от 31.07.2013 на сумму 28 488 250 руб. 30 коп., в т.ч. НДС в размере 4 345 665 руб. 30 коп., а также выставлена счет-фактура от 31.07.2013 № 026. Таким образом, согласно данным документам общество оказало ООО «Стройкоминвест» в 3 квартале 2013 года строительно- монтажные работы на сумму 28 488 250 руб. 30 коп. 

Однако, как установлено судом первой инстанции, ООО «Стройкоминвест» за этот период оплатило заявителю только 26 461 325 руб. 56 коп.

Согласно материалам дела задолженность ООО «Стройкоминвест» перед обществом по состоянию на 31.06.2013 с учетом расчетов за 1-2 кварталы 2013 года составила 17 681 728 руб. 97 коп., по состоянию на 31.09.2013 с учетом расчетов за 1-3 кварталы 2013 года – 19 708 653 руб. 71 коп., что подтверждается актом сверки между сторонами договора (т. 11 л.д. 134-136).

Указанные обстоятельства, как верно отмечает суд первой инстанции, свидетельствуют о том, что обозначенные поступившие на расчетный счет общества денежные средства от ООО «Стройкоминвест» во 2 квартале 2013 года (21 712 376 руб. 70 коп.) и в 3 квартале 2013 года (26 461 325 руб. 56 коп.) не могут быть квалифицированы в качестве авансового платежа, т.к. в названных периодах произошла реализация работ, за выполнение которых и поступили данные платежи, а значит, у общества отсутствовала обязанность отражать спорные НДС как исчисленные с частичных оплат в счет предстоящих работ.

Изложенное подтверждается соответствующими первичными документами, предоставленными заявителем, из анализа которых с достоверностью можно установить как обстоятельства поступления спорных денежных средств на расчетный счет общества во 2 и 3  кварталах 2013 года, так и выполнения работ в счет поступивших предоплат в указанных периодах – 2 и 3 кварталы 2013 года.

При этом, вопреки ошибочному мнению налогового органа, то обстоятельство, что налогоплательщикам суммы реализаций не были отражены в соответствующих уточненных налоговых декларациях по НДС за 2 и 3 кварталы 2013 года, представленных до вынесения оспариваемого решения инспекции, не опровергает вышеизложенного вывода о том, что спорные платежи не являются авансовыми, т.к. произведены за работы, реализованные в тех же налоговых периодах, что и названные платежи.

Более того, как верно отмечает суд первой инстанции, неотражение заявителем соответствующих сумм реализаций в поданных уточненных налоговых декларациях не освобождает налоговый орган от обязанности по установлению действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика в ходе выездной проверки с учетом предоставленных первичных документов, которые, как следует из материалов дела, инспекцией недостоверными не признавались.

При этом как установлено судом первой инстанции и не опровергнуто допустимыми доказательствами инспекцией, НДС с реализации в адрес ООО «Стройкоминвест» за 2 квартал 2013 года, в том числе, в сумме 3 312 057 руб. 46 коп., равно как и НДС за 3 квартал 2013 года, в том числе, в сумме 4 036 473 руб. 39 коп., были отражены обществом в уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2013 года, предоставленной в инспекцию 14.12.2015 (т. 12 л.д. 121-124).

Принимая во внимание изложенное, апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о недействительности оспариваемого решения налогового органа в части доначисления обществу НДС за 2 квартал 2013 года в размере 3 312 057 руб. 46 коп., за 3 квартал 2013 года в размере 4 036 473 руб. 39 коп., а также соответствующих сумм пени и налоговых санкций с оплаты, полученной от ООО «Стройкоминвест».

В части НДФЛ за 2012-2013 годы

Согласно обжалуемому решению суд первой инстанции в данной части пришел к выводу о необоснованном отражении инспекцией в резолютивной части решения от 30.10.2015 № 12-24/43 в качестве подлежащих к уплате в бюджет суммы НДФЛ в размере 2 710 840 руб., а также пени по состоянию на 30.10.2015 в размере 533 042 руб. 75 коп., установив, что на момент принятия данного решения налогоплательщиком в полном объеме был уплачен означенный налог и частично погашены пени.

По убеждению налогового органа, судом первой инстанции необоснованно признано недействительным решение инспекции от 30.10.2015 № 12-24/43 в данной части, поскольку налогоплательщиком обязанность по своевременному исчислению и удержанию НДФЛ в размере 2 710 840 руб. исполнена не была, доказательств обратного материалы дела не содержат.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы налогового органа в силу следующего.

Так, согласно пункту 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. 

В подпункте 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговый агент обязан правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. 

На основании подпункта 4 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик налога на доходы физических лиц получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей. 

Пунктом 3 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) определено, что исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, начисленная налогоплательщику за данный период, с зачётом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога. 

На основании пункта 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. 

В силу пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. 

При этом пунктом 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. 

В силу статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Из системного анализа норм статей 24 и 226 Налогового кодекса Российской Федерации, действительно, следует, что обязанность по перечислению в бюджет налога возникает у налогового агента только после фактического удержания налога из средств, выплачиваемых налогоплательщику.

Вместе с тем налоговым органом не учтено, что запрет на уплату НДФЛ за счет средств налогового агента, установленный пунктом 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации касается только случаев уплаты налоговым агентом НДФЛ за счет собственных средств, то есть, без удержания налога из доходов налогоплательщика - физического лица при их фактической выплате. 

Перечисленные в бюджет собственные денежные средства юридическим лицом в счет предстоящих удержаний НДФЛ из доходов налогоплательщиков, выплата которых еще не производилась, подлежат определению в виде излишне перечисленной суммы, поименованной налоговым агентом как «НДФЛ». Данная сумма в срок наступления у налогового агента обязанности перечислить в бюджет удержанный у налогоплательщика НДФЛ может быть зачтена в счет исполнения обязанности по перечислению удержанного налога, что не противоречит нормам главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации.

Данная правовая позиция следует из постановления Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 27.03.2017 по делу № А70-3271/2016.

В рассматриваемом случае, как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, заявителем до вынесения оспариваемого решения инспекции в полном объеме произведена уплата НДФЛ за 2012-2013 годы, что подтверждается предоставленными платежными поручениями от 08.09.2015 № 219, от 08.09.2015 № 220, а также по состоянию на 08.09.2015 в большей части налогоплательщиком осуществляется оплата начисленных заявителю пени (платежные поручения от 08.09.2015 №221, от 08.09.2015 № 222).

Принимая во внимание изложенные выше разъяснения суда кассационной инстанции, а также установленные обстоятельства по делу, апелляционный суд находит правомерным вывод суда первой инстанции о незаконности решения МИФНС России № 2 по ЯНАО в части предложения заявителю уплатить НДФЛ в размере 2 710 841 руб., а также пени по состоянию на 30.10.2015 в размере 533 042 руб. 75 коп., поскольку с учетом произведенной оплаты у общества на момент вынесения названного решения налогового органа задолженность перед бюджетом в данной части отсутствовала.

Доводы налогового органа о том, что указанная сумма налога не была удержана заявителем с доходов соответствующих работников, судом апелляционной инстанции не принимаются как документально не подтвержденные. 

При этом апелляционный суд отмечает, что оспариваемое решение инспекции в части предложения заявителю удержать доначисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщиков при очередной выплате дохода в денежной форме с учетом положений пункта 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации, недействительным судом первой инстанции признано не было.

В этой связи у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, общество по результатам проверки было привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2012 и 2013 годы в виде штрафа в общем размере 4 456 964 руб., НДС в виде штрафа в общем размере 6 290 288 руб., на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременную уплату НДФЛ, в виде штрафа в размере 606 596 руб., на основании статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредоставление в установленный срок документов, необходимых для осуществления налогового контроля в виде штрафа в размере 30 000 руб., на основании статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредоставление (несвоевременное предоставление) налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год в виде штрафа в размере 3 488 303 руб., на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за невыполнение требований пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 339 617 руб., т.е. в общем размере 15 211 768 руб.

Решением по настоящему делу суд первой инстанции признал подлежащим уменьшению штраф, начисленный заявителю по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, до 135 542 руб., признав в качестве смягчающего ответственность обстоятельства уплату обществом суммы НДФЛ до вынесения налоговым органом решения от 30.10.2015 в полном объеме; признал недействительным оспариваемое решение налогового органа в части привлечения заявителя к ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 29 600 руб.; кроме того, сумма штрафных санкций была уменьшена заявителю за счет признания недействительным решения инспекции от 30.10.2015 в части доначисления соответствующих сумм налога на прибыль организаций, НДС, как установлено выше.

По убеждению подателя жалобы, в рассматриваемом случае имеются смягчающие ответственность обстоятельства, влекущие снижение начисленной заявителю решением налогового органа от 30.10.2015 суммы налоговых санкций, а именно: совершение заявителем вменяемого ему налогового правонарушения впервые; тяжелое финансовое положение налогоплательщика; уплата значительной суммы штрафа в полном объеме приведет к невозможности выплаты заработной платы сотрудникам ООО «СеверСтройСервис».

Суд апелляционной инстанции, оценивая данный довод налогоплательщика, приходит к следующим выводам.

Статьей 112 Налогового кодекса Российской Федерации установлены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения. При этом предусмотренный перечень смягчающих обстоятельств не является исчерпывающим.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации при наложении санкций за налоговые правонарушения суд устанавливает обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность налогоплательщика за совершение таких правонарушений, и учитывает эти обстоятельства в порядке, установленном статьей 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, приведен в статье 112 Налогового кодекса Российской Федерации, однако он не является исчерпывающим.

Таким образом, право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо статьей 112 Налогового кодекса Российской Федерации, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность снижения налоговых санкций, установленных законом, предоставлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела.

Пунктом 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 №№ 41/ 9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, то суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан уменьшить его размер не меньше, чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно правовой позиции изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.12.2009 № 11019/09, налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое Налоговым кодексом Российской Федерации установлена ответственность (статья 106, пункт 1 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации).

При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Аналогичные выводы содержатся в пункте 16 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

Право оценки доказательств по делу и определения размера санкции с учетом признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность, предоставлено Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации судам первой и апелляционной инстанций.

Утверждения налогоплательщика о совершении вменяемых ему оспариваемым решением инспекции налоговых правонарушений впервые, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку из материалов дела следует, что ранее ООО «СеверСтройСервис» уже привлекалось к ответственности за совершение подобных налоговых правонарушений, в частности, решением от 26.03.2012 № 3 (т. 23 л.д. 81-135).

В то же время анализ означенного решения налогового органа позволяет сделать вывод о том, что общество было привлечено к налоговой ответственности по результатам анализа уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций, НДС, транспортному налогу, НДФЛ, в рамках которых заявителем фактически были исправлены допущенные им неточности при исчислении означенных налогов. При этом согласно резолютивной части решения от 26.03.2012 № 3 обществу по результатам данной проверки были доначислены незначительные суммы указанных налогов, подлежащих перечислению в бюджет, пени и штрафных санкций, более того, большая часть штрафных санкций начислена обществу по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации ввиду несоблюдения заявителем положений пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вышеизложенное, по убеждению суда апелляционной инстанции, исключает вывод о том, что общество является недобросовестным налогоплательщиком и злостно уклоняется от уплаты законных налогов, и не лишает ООО «СеверСтройСервис» права на смягчение налоговых санкций, назначенных ему решением от 30.10.2015 №12-24/43.

Кроме того, суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что обществом осуществляется строительство многоквартирных жилых домов и социальных значимых объектов по заказам Администрации города Новый Уренгой, и, более того, наложение на заявителя значительного размера налоговых санкций может привести к приостановлению выполнения строительных работ для граждан, организаций, включая региональные органы власти, к срыву выплаты заработной платы для работников общества, несвоевременному погашению задолженности перед кредиторами.

В этой связи, принимая во внимание приведенные выше нормы Налогового кодекса Российской Федерации, разъяснения вышестоящих судебных инстанций,  необходимости соблюдения принципа соразмерности наказания обстоятельствам совершения правонарушения, апелляционный суд полагает возможным в данном конкретном случае уменьшить размер штрафов, установленных решением МИФНС России № 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу от 30.10.2015 №12-24/43, в части, не признанной недействительной, в десять раз от первоначального размера штрафа.

Утверждения общества о тяжелом финансовом положении не находят своего документального подтверждения, однако данное обстоятельство, с учетом установленных выше обстоятельств, не свидетельствует об отсутствии в рассматриваемом случае оснований для снижения начисленных заявителю налоговых санкций.

Доводы инспекции о необоснованном снижении судом первой инстанции штрафа, назначенного заявителю по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку, как указано выше, перечень смягчающих ответственность обстоятельств, определенных статье 112 Налогового кодекса Российской Федерации, не является исчерпывающим, при этом правом относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо статьей 112 Налогового кодекса Российской Федерации, к смягчающим, в том числе наделен судебный орган. 

Кроме того, оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доводы подателя апелляционной жалобы и все представленные участвующими в деле лицами доказательства, принимая во внимания вышеизложенные положения налогового законодательства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в рассматриваемом случае суд первой инстанции правомерно применил предоставленные ему действующим законодательством дискретные полномочия по снижению размера назначенных налоговым органом санкций по статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку наряду с тем, что заявителем добровольно до вынесения МИФНС России № 2 по ЯНАО решения от 30.10.2015 в полном объеме был погашен долг по исчисленному НДФЛ, материалами дела также не подтверждается наличие умысла общества на совершение означенного налогового правонарушения, равно как и наличие каких-либо негативных последствий совершенного правонарушения, причинение ущерба, при условии, что на сумму несвоевременно уплаченного и своевременно неудержанного НДФЛ заявителю были начислены пени, в большей части оплаченные обществом в бюджет.

В этой связи суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены решения суда первой инстанции в данной части.

Доводы инспекции в части неправомерного признания судом первой инстанции недействительным решения налогового органа от 30.10.2015 № 12-24/43 о привлечении заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 29 600 руб. за непредоставление налогоплательщиком документов, испрошенных налоговым органом в рамках своих полномочий, судом апелляционной инстанции признаются подлежащими отклонению в  силу следующего.

Так, оспариваемым решение инспекции обществу в данной части начислен штраф в размере 30 000 руб.

Согласно пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации непредоставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119, 129.4 и 129.6 Налогового кодекса Российской Федерации влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредоставленный документ. 

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом Российской Федерации установлена ответственность. 

Согласно пункту 2 статьи 109 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения является одним из обстоятельств, исключающих привлечение к ответственности за совершение налогового правонарушения. 

В соответствии со статьей 111 Налогового кодекса Российской Федерации одним из обстоятельств исключающих привлечение к ответственности является совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных обстоятельствах. 

При этом, как верно отмечает суд первой инстанции, действующая судебная практика по данному вопросу исходит из того, что ответственность, предусмотренная статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации, может быть применена только в том случае, если у налогоплательщика имелись в наличии запрашиваемые документы и он мог представить их в указанный срок, однако в случае непредоставления истребованных документов налогоплательщиком по независящим от него причинам последний не может быть привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку в таком случае отсутствует его вина как необходимый элемент состава правонарушения (Постановления Арбитражного суда Поволжского округа от 03.09.2014 по делу № А72-9031/2013, ФАС Московского округа от 12.08.2013 по делу № А40-82680/12-20-446, ФАС Московского округа от 14.06.2013 по делу № А40-111468/12-20-575, ФАС Поволжского округа от 01.09.2011 по делу № А55-22694/2010 и др.). 

В рассматриваемом случае, по верному замечанию суда первой инстанции, отсутствуют  правовые основания для привлечения общества по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок 148 документов в соответствии со статьями 89, 93 Налогового кодекса Российской Федерации ввиду отсутствия вины налогоплательщика в совершении данного налогового правонарушения, поскольку запрашиваемые документы были затоплены и пришли в негодность, что, в свою очередь, было доведено до сведения инспекции объяснительной запиской генерального директора от 22.05.2015 № 90 (т. 12 л.д. 139) и документально подтверждается выпиской из журнала заявок ОАО «Уренгойжилсервис» от 07.03.2014, актом обследования нежилого помещения от 06.03.2014, а также фотоснимками (т. 13 л.д. 12-21). 

Утверждения налогового органа относительно того, что означенная документация подлежала восстановлению, при этом затопление документов не освобождало общество от предоставления таких документов, судом апелляционной инстанции не принимаются, поскольку нормативного обоснования своей позиции инспекцией не предоставлено.

В этой связи апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о наличии оснований для признания оспариваемого решения налогового органа в данной части недействительным.

 В силу изложенных обстоятельств решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене на основании пункта 1 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение по делу), апелляционные жалобы налогового органа и общества – частичному удовлетворению.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 1 части 1 статьи 270, статьёй 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 18.11.2016 по делу № А81-2681/2016 отменить в части:

• признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Ямало-Ненецкому автономному округу от 30.10.2015 №12-24/43 в части доначисления налога на прибыль организаций, пени и налоговых санкций в результате исключения из состава затрат расходов в размере 2 192 364 руб. 58 коп. на приобретение строительных материалов по договору с ООО «Техно-Изол»;

• отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Ямало-Ненецкому автономному округу от 30.10.2015 №12-24/43 в части доначисления налога на прибыль организаций, пени и налоговых санкций в результате исключения из состава затрат расходов на субподрядные работы в размере 9 399 352 руб. 99 коп. по договору с ООО «СК «Аркада».

Принять в данной части новый судебный акт о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Ямало-Ненецкому автономному округу от 30.10.2015 №12-24/43 в части доначисления налога на прибыль организаций, пени и налоговых санкций в результате исключения из состава затрат расходов на субподрядные работы в размере 9 399 352, 99 руб. по договору с ООО «СК «Аркада». В признании недействительным решения инспекции в иной обозначенной части отказать. 

Решение суда первой инстанции в остальной обжалуемой части оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Уменьшить размер штрафов, установленных решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Ямало-Ненецкому автономному округу от 30.10.2015 №12-24/43, в части, не признанной недействительной, в десять раз от первоначального размера штрафа.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.Е. Иванова

Судьи

Ю.Н. Киричёк

 Е.П. Кливер