2391/2023-43527(3) 

 

ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД  Газетный пер., 34, г. Ростов-на-Дону, 344002, тел.: (863) 218-60-26, факс: (863) 218-60-27  

E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/ 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

арбитражного суда апелляционной инстанции  по проверке законности и обоснованности решений (определений)  

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

дело № А32-9895/2022

город Ростов-на-Дону

05 июня 2023 года

15АП-19725/2022  

Резолютивная часть постановления объявлена 24 мая 2023 года. Полный текст постановления изготовлен 05 июня 2023 года. Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Емельянова Д.В., судей Димитриева М.А., Сулименко Н.В., 

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания  ФИО1  

при участии: 

от ООО «Агронефтепродукт»: представитель ФИО2 по доверенности  от 18.04.2023, представитель ФИО3 по доверенности от 23.01.2023;  

от Межрайонной ИФНС России № 5 по Краснодарскому краю: представитель  ФИО4 по доверенности от 11.05.2023, представитель ФИО5  по доверенности от 24.04.2023;  

от УФНС России по Краснодарскому краю: представитель ФИО6  по доверенности от 10.05.2023;  

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества  с ограниченной ответственностью «Агронефтепродукт»  

на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 14.09.2022 по делу   № А32-9895/2022  

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Агронефтепродукт»  

о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной  налоговой службы № 18 по Краснодарскому краю от 12.11.2021 № 10-40-05,  

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Агронефтепродукт» (далее –  заявитель) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением  к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 18 по Краснодарскому  краю о признании в части решения от 12.11.2021 № 10-40-05 о привлечении к  ответственности за совершение налогового правонарушения и Управления  Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 18.02.2022 № 25-12-184  недействительными.  

Заявитель в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации уточнил требования и просил признать недействительным  решение налогового органа в части доначисления недоимки по налогам в сумме  47 080 068 руб., в том числе:  

- по налогу на прибыль за 2016 год в сумме 11 143 836 руб.;  

- по налогу на прибыль за 2017 год в сумме 1 390 459 руб.; 

- по налогу на прибыль иностранных юридических лиц (налоговый агент)  за 2017 год в сумме 930 435 руб.;  

- по налогу на прибыль иностранных юридических лиц (налоговый агент)  за 2018 год в сумме 18 462 377 руб.;  

- НДС за 2016 год в сумме 7 673 973 руб.; - НДС (налоговый агент) за 2018 год в сумме 3 465 171 руб.; - НДФЛ за 2016-2018 гг. в сумме 4 013 817 руб., 

- по налоговым санкциям, включая штраф в сумме 2 687 180 руб. и пени  в сумме 15 316 650,70 руб.  

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 14.09.2022 по делу   № А32-9895/2022 в удовлетворении заявленных требований отказано.  

Не согласившись с решением суда от 14.09.2022, ООО «Агронефтепродукт»  обратилось в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной  жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и принять по делу новый  судебный акт об удовлетворении заявленных требований.  

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что материалы дела не содержат  доказательств создания ООО «Агронефтепродукт» формального документооборота  при работе с ООО «Нива» и ООО «Жемчужный колос». Налоговый орган не стал  допрашивать всех водителей, осуществлявших перевозку от имени ООО «Нива», при  этом с учетом большого объема перевозок часть свидетелей не могут достоверно  помнить – когда, с кем и где велись переговоры и заключались сделки. Материалы  дела не содержат доказательств нереальности сделки купли-продажи сои между  обществом и ООО «Нива». В отношении начисления налогов по каботажным сделкам  налогоплательщик не является налоговым агентом по НДС в анализируемых  взаимоотношениях, так как имел право применения ставки НДС – 0%. Содержание  документов полностью отражает суть перевозки, а именно из портов на территории  РФ в перегрузочный район порта Кавказ для погрузки в морское судно  (транспортировка не прерывается). Дубликаты документов, подтверждающих  резидентство компаний контрагентов проверяемого налогоплательщика, направлены в  адрес налогового органа письмом исх. № 2650 от 04.11.2020, то есть в рамках  налоговой проверки. При наличии достаточных и документально подтвержденных  доказательств получения ФИО7 процентных займов и выплаты процентов за  пользование денежными средствами проверяемого налогоплательщика, налоговый  орган при определении налоговой базы по НДФЛ по сумму материальный выгоды не  учитывает проценты, фактически выплаченные должником. Подотчетные денежные  средства не относятся к доходам для целей обложения НДФЛ, поскольку образуют  задолженность физического лица перед организацией и подлежат возврату. Вывод  суда о неприменении налоговой реконструкции по налогу на прибыль (при наличии  претензий по вычетам по НДС) является необоснованным. Не учтены расходы  налогоплательщика в проверяемом периоде. Лица, проводившие налоговую проверку,  нарушили сроки, порядок проведения проверки и порядок проведения осмотра.  

В дополнении к апелляционной жалобе заявитель указал, что в проверяемом  периоде ООО «Агронефтепродукт» и ООО «Нива» применяли общий режим  налогообложения, в соответствии с нормами статей 143 и 256 Налогового кодекса  Российской Федерации. Из числа доказательств должны быть исключены показания  свидетелей – ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11,  ФИО12, ФИО13, поскольку в их совокупности они не могут служить  доказательством выводов налогового органа исходя из имеющихся противоречий и  нестыковок. На момент заключения договора контрагенты – ООО «Нива»  и ООО «Логика-С» являлись действующими организациями. Налоговым органом не  подтверждена взаимозависимость ООО «Нива» и ООО «Агронефтерпродукт». Все  

услуги по перевозке грузов из портов г. Азов, г. Ейск, г. Темрюк в порт Кавказ  оказаны в связи с завершенной экспортной операцией, подлежащей обложению НДС  по ставке 0%. Во время проведения выездной налоговой проверки общество  представило все документы (карточки счетов и т.п.). Суд вынес решение без учета  правил исчисления сроков давности, предусмотренного статьей 113 Налогового  кодекса Российской Федерации, что повлекло удержание налоговым органом штрафов  на общую сумму 2 687 180 руб.  

В отзыве на апелляционную жалобу (пояснениях по делу) Межрайонная ИФНС  России № 18 по Краснодарскому краю просит обжалуемое решение оставить без  изменения, жалобу – без удовлетворения.  

В судебном заседании апелляционной инстанции представители  ООО «Агронефтепродукт» поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе,  просили решение суда отменить.  

Представители Межрайонной ИФНС России № 5 по Краснодарскому краю,  УФНС России по Краснодарскому краю поддержали доводы, изложенные в отзыве на  апелляционную жалобу, просили решение суда оставить без изменения, жалобу – без  удовлетворения.  

От Межрайонной ИФНС России № 5 по Краснодарскому краю также поступило  ходатайство о процессуальном правопреемстве, в котором Межрайонной ИФНС  России № 5 по Краснодарскому краю просит произвести процессуальную замену  заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России № 18 по Краснодарскому краю  на Межрайонной ИФНС России № 5 по Краснодарскому краю.  

В соответствии с частью 1 статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации в случаях выбытия одной из сторон в спорном или  установленном судебным актом арбитражного суда правоотношении (реорганизация  юридического лица, уступка требования, перевод долга, смерть гражданина и другие  случаи перемены лиц в обязательствах) арбитражный суд производит замену этой  стороны ее правопреемником и указывает на это в судебном акте. Правопреемство  возможно на любой стадии арбитражного процесса.  

Из представленных в материалы дела документов усматривается, что  Межрайонная ИФНС России № 18 по Краснодарскому краю прекратила свою  деятельность в связи с реорганизацией в форме присоединения к Межрайонной ИФНС  России № 5 по Краснодарскому краю, о чем в Единый государственный реестр  юридических лиц внесена соответствующая запись.  

В соответствии со статьей 57 Гражданского кодекса Российской Федерации  реорганизация юридического лица (слияние, присоединение, разделение, выделение,  преобразование) может быть осуществлена по решению его учредителей (участников)  или органа юридического лица, уполномоченного на то учредительным документом.  

При реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого  юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в  единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении  деятельности присоединенного юридического лица.  

В силу пункта 2 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации при  присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему  переходят права и обязанности присоединенного юридического лица.  

Установив, что Межрайонная ИФНС России № 5 по Краснодарскому краю  является правопреемником Межрайонной ИФНС России № 18 по Краснодарскому  краю, суд апелляционной инстанции удовлетворяет заявленное ходатайство.  

Законность и обоснованность решения от 14.09.2022 проверяется Пятнадцатым  арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.  

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, арбитражный  суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что обжалуемое решение  подлежит отмене в части по следующим основаниям.  

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 18 по  Краснодарскому краю в отношении ООО «Агронефтепродукт» проведена выездная  налоговая проверка по вопросам соблюдения налогового законодательства за 2016,  2017 и 2018 гг., по результатам которой составлен акт № 10-39-01 от 11.05.2021 (дата  вручения 13.05.2021).  

Возражения на акт ООО «Агронефтепродукт» представлены 15.06.2021  (исх. № 1237), по результатам рассмотрения возражений принято решение о  проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 29.06.2021 № 1.  

По итогам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля  составлено дополнение к акту налоговой проверки № 10-39-01/Д от 20.08.2021 (дата  вручения 23.08.2021).  

ООО «Агронефтепродукт» представило письменные возражения на дополнения  к акту проверки, а также ходатайство о снижении налоговых санкций.  

Начальником Межрайонной ИФНС России № 18 по Краснодарскому краю  с учетом поданных возражений, ходатайства и проведенных дополнительных  мероприятий вынесено решение от 12.11.2021 № 10-40-05 о привлечении к налоговой  ответственности за совершение налогового правонарушения по результатам выездной  налоговой проверки ООО «Агронефтепродукт» и решение о принятии  обеспечительных мер от 12.11.2021 № 2 (дата вручения решений 12.11.2021).  

Решением от 12.11.2021 № 10-40-05 ООО «Агронефтепродукт» привлечено  к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, пунктом 3 статьи 122,  статьями 54.1, 75, 81 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату  налогов, пеней и штрафов. Названным решением инспекция доначислила обществу за  2016-2018 гг. – 61 563 264,27 руб., в том числе:  

- НДС в сумме 11 139 144 руб., пени в сумме 4 925 810,74 руб., штраф  в размере 346 517 руб.;  

- налог на прибыль в сумме 12 534 295 руб.; пени в сумме 4 984 538,78 руб.;  

- налог на прибыль иностранных юридических лиц в сумме 19 392 812 руб.,  штраф в размере 1 939 281 руб., пени в сумме 4 073 735,14 руб.;  

- земельный налог в сумме 219 723 руб., пени в сумме 84 505,45 руб., штраф в  размере 21 972,50 руб.;  

- транспортный налог в сумме 113 269 руб., пени в сумме 45 187,12 руб., штраф  в размере 8 525,50 руб.;  

- штраф по НДФЛ в размере 401 382 руб., пени в сумме 1 332 566,04 руб. 

Налогоплательщику предложено исчислить, удержать и уплатить НДФЛ  в размере 4 013 817 руб. и уменьшить, исчисленный в завышенном размере, налог на  прибыль (2018 год) в сумме 60 996 руб.  

Руководствуясь пунктом 9 статьи 101 Налогового кодекса Российской  Федерации и в связи с несогласием с данным решением, на основании статей 101, 137139 названного Кодекса ООО «Агронефтепродукт» подало апелляционную жалобу в  Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю.  

Решением УФНС России по Краснодарскому краю от 18.02.2022 № 24-12-184  апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение  Межрайонной ИФНС № 18 по Краснодарскому краю от 12.11.2021 № 10-40-05  вступило в законную силу.  

Полагая, что решение Межрайонной ИФНС № 18 по Краснодарскому краю от  12.11.2021 № 10-40-05 о привлечении к ответственности за совершение налогового  правонарушения и решение УФНС России по Краснодарскому краюот 18.02.2022  

 № 24-12-184 являются незаконными и необоснованными, ООО «Агронефтепродукт»  обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.  

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в  арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных  правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов,  осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что  оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не  соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права  и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической  деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные  препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической  деятельности.  

Согласно частям 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных  правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих  публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании  осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений,  оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие  закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий  у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили  оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли  оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы  заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.  

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного  правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия  оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у  органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения,  совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств,  послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения  оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые  приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).  

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации  и статьями 23, 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики  обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в  налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по  тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности,  предусмотренные законодательством о налогах и сборах.  

Из материалов дела следует, что инспекция доначислила обществу  за 2016-2018 гг. – 61 563 264,27 руб., в том числе:  

- НДС в сумме 11 139 144 руб., пени в сумме 4 925 810,74 руб., штраф  в размере 346 517 руб.;  

- налог на прибыль в сумме 12 534 295 руб.; пени в сумме 4 984 538,78 руб.; 

- налог на прибыль иностранных юридических лиц в сумме 19 392 812 руб.,  штраф в размере 1 939 281 руб., пени в сумме 4 073 735,14 руб.;  

- земельный налог в сумме 219 723 руб., пени в сумме 84 505,45 руб., штраф  в размере 21 972,50 руб.;  

- транспортный налог в сумме 113 269 руб., пени в сумме 45 187,12 руб., штраф  в размере 8 525,50 руб.;  

- штраф по НДФЛ в размере 401 382 руб., пени в сумме 1 332 566,04 руб. 

Налогоплательщику предложено исчислить, удержать и уплатить НДФЛ  в размере 4 013 817 руб. и уменьшить, исчисленный в завышенном размере, налог на  прибыль (2018 год) в сумме 60 996 руб.  

Основанием для доначисления оспариваемых сумм послужили следующие  факты.  

В нарушение подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1, пунктом 1, 2 статьи 171,  пункта 1 статьи 172, пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации  обществом неправомерно заявлены вычеты по НДС и отражены в составе расходов  по налогу на прибыль затраты по сделкам с контрагентами: ООО «Нива»  и ООО «Жемчужный колос», путем создания формального документооборота с  указанными контрагентами.  

Нарушение ООО «Агронефтепродукт» подпункта 8 пункта 1 статьи 309,  пункта 1 статьи 312, абзаца 5 пункта 1 статьи 310, подпункта 2 пункта 2 статьи 284,  абзаца 2 пункта 2 статьи 287 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с  неисчислением, неудержанием и неперечислением в бюджет Российской Федерации в  качестве налогового агента налога на прибыль в сумме 19 392 812 руб., исчисленного  по ставке 10% при выплате иностранным организациям.  

В нарушение пункта 2 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации  общество, как налоговый агент не произвело исчисление, удержание и уплату в  бюджет сумм НДС с суммы полученного иностранными компаниями – MB SIPPING  LTD. и VESTRA LTD.LIMASSOL.CYPRUS. дохода, за оказанные услуги по перевозке  грузов на территории Российской Федерации.  

В нарушение статьи 212, статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации  общество не исполнило обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и  перечислению в бюджет НДФЛ с суммы, полученной материальной выгоды  физическим лицом ФИО7  

1. В отношении вычетов по НДС и отражении их в составе расходов по налогу  на прибыль, а также затрат по сделкам с контрагентами ООО «Нива»  и ООО «Жемчужный колос», судом первой инстанции установлено следующее.  

Как следует из материалов проверки, в 2016 году ООО «Нива» заявлен  основной вид деятельности – «Торговля оптовая зерном, необработанным табаком,  семенами и кормами для сельскохозяйственных животных». Учредителем  ООО «Нива» в период с 07.05.2007 по 28.11.2012 являлось ООО АФ «Прогресс»  (взаимозависимое с ООО «Агронефтепродукт»), а директором ФИО7 –  директор ООО «Агронефтепродукт». С 29.11.2012 по 04.10.2018 учредителем  ООО «Нива» являлся ФИО14 (сотрудник ООО «Агронефтепродукт»  в период с 2016 по 2018 гг.), директором – ФИО8 (сотрудник  ООО «Агронефтепродукт» в период с 2017 по 2018 гг.).  

В соответствии с пунктом 1, подпунктом 10 пункта 2 статьи 105.1 Налогового  кодекса Российской Федерации вышеперечисленные факты указывают на  аффилированность и подконтрольность ООО «Агронефтепродукт» с ООО «Нива».  

Кроме того, при анализе выписки по расчетному счету ООО «Нива» налоговым  органом установлено, что денежные средства на закупку сельскохозяйственной  продукции поступали от ООО «Агронефтепродукт» (авансы), которое являлось для  ООО «Нива» единственным покупателем данной продукции и источником денежных  средств.  

Директор ООО «Нива» ФИО8 при проведении допроса налоговым  органом (протокол от 20.03.2020) пояснила, что ООО «Нива» осуществляло свою  деятельность исключительно за счет средств ООО «Агронефтепродукт»; собственных  активов не имело; ФИО8 выступала формальным директором ООО «Нива»  и выполняла распоряжение учредителя ФИО14; о документообороте  

с ООО «Логика-С» и его директоре ФИО9 ничего не помнит; водители,  осуществившие перевозки, ей неизвестны.  

Налоговым органом также установлено, что у ООО «Нива» отсутствовали  трудовые и материальные ресурсы, необходимые для реального осуществления  предпринимательской деятельности: платежи по выплате заработной платы, расходы  на коммунальные услуги, канцелярские товары; аренду офисов; почтовые расходы и  иные нужды.  

Для ООО «Нива» контрагентом являлось ООО «Логика-С» (субподрядчик),  которому предприятие перечислило денежные средства в сумме 2 231 795,24 руб., в  том числе НДС – 340 443,29 руб. за перевозку грузов (ООО «Логика-С» 06.08.2018  снято с учета в налоговом органе, как фактически прекратившее свою деятельность).  

Согласно протоколу допроса директора ООО «Логика-С» ФИО9  от 19.06.2019 (т. 5 л.д. 115-117) он являлся номинальным директором предприятия,  формально исполнял обязанности директора; свои трудовые обязанности не исполнял;  предприятие не имело в собственности и на праве аренды грузовых транспортных  средств.  

При анализе расчетного счета ООО «Логика-С» установлено, что денежные  средства физическим лицам, указанным в товарно-транспортных накладных реально  осуществлявших перевозку, не перечислялись. При исследовании представленных  договоров между ООО «Агронефтепродукт» и ООО «Нива» установлено, что  положения договора не содержат условий привлечения субподрядчиков для перевозки  грузов.  

Кроме того, сверкой дат заключения договоров на перевозку грузов, с датами  указанными в товарно-транспортных накладных (далее – ТТН) установлено, что  грузоперевозки фактически осуществлены в период с 28.12.2015 по 09.01.2016;  договоры на перевозку груза заключены с 11.01.2016 по 20.01.2016; денежные  средства ООО «Агронефтепродукт» поступали ООО «Нива» за автоуслуги с  20.01.2016 по 22.07.2016 в сумме 18 320 000 руб., при этом такого рода услуги  фактически не оказывались; ООО «Нива» 25.01.2016 перечислило ООО «Логика-С»  за автоуслуги 2 799 322 руб.  

Договор на оказание услуг по перевозке грузов между ООО «Нива»  и ООО «Агронефтепродукт» составлен формально и позднее фактически оказанных  услуг физическими лицами.  

Проведенным анализом сведений, указанных в представленных контрагентами  ТТН, установлено, что они имеют отличия:  

- ТТН, представленные ООО «Нива», не содержат наименование владельца  транспортного средства;  

- в ТТН, представленных ООО «Агронефтепродукт», указано наименование  владельца транспортного средства – ООО «Нива».  

Из свидетельских показаний водителей, указанных в ТТН (таблица № 1  оспариваемого решения), следует, что им неизвестны предприятия ООО «Нива», ООО  «Логика-С» и их руководители ФИО8 и ФИО9; договоры на оказание  услуг по перевозке грузов с ООО «Нива» и ООО «Логика-С» не заключали; услуги по  представленным ТТН оказывали непосредственно для ООО «Агронефтепродукт»;  оплату за перевозку сельскохозяйственной продукции общество осуществляло  наличными денежными средствами.  

В данном случае фактически услуги по перевозке грузов оказаны  не контрагентами (ООО «Нива» и ООО «Логика-С»), а физическими лицами,  не являющимися плательщиками НДС, которые получали денежные средства  от ООО «Агронефтепродукт», что не соотносится с положениями, предусмотренными  подпунктом 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.  

Судом первой инстанции также отмечено, что значительное количество  представленных ООО «Агронефтепродукт» документов (более половины) относится к  грузоперевозкам пшеницы, кукурузы, перемещению автотранспорта во время  перевозок, опросам свидетелей и т.д., что является основной доказательной базой  отсутствия выполненных работ/услуг контрагентами и несоблюдения обществом  требований положений статьи 54.1 Кодекса.  

Таким образом, по результатам налоговой проверки инспекцией обоснованно  сделан вывод о том, что перевозку грузов осуществляли физические лица, а не  заявленный обществом контрагент ООО «Нива», что не соответствует условиям  подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.  

ООО «Агронефтепродукт» также указывает, что ООО «Логика-С» проводило  перечисление денежных средств за перевозку грузов ФИО15 (ИП)  и ООО «Люкс Джет», которые имели возможность оказания услуг для общества.  При этом в рамках проверки проводился анализ данных контрагентов и товарно-транспортных накладных на перевозку, согласно которому собственниками  транспортных средств, в действительности перевозивших кукурузу, ООО «Люкс  Джет» и ИП ФИО15 не являлись.  

Проведенный анализ сотрудников ИП ФИО15 и ООО «Люкс Джет»  свидетельствует об отсутствии у них сотрудников, которые реально оказывали услуги  по доставке согласно представленным ТТН.  

С учетом изложенного, соответствующий довод общества подлежит  отклонению как не соответствующий фактическим обстоятельствам дела.  

В заявлении ООО «Агронефтепродукт» также ссылается на то, что в протоколах  допроса и в материалах дела отсутствуют сведения о принадлежности транспорта и  месте работы допрошенных водителей.  

Вместе с тем инспекцией проведен анализ принадлежности транспортных  средств как ООО «Нива», так и контрагентов по цепочке, которым перечислялись  денежные средства за транспортные услуги (ООО «Логика-С», ФИО15 (ИП) и  ООО «Люкс Джет»), при этом транспортные средства указанным контрагентам не  принадлежали. При проведении допроса водителям задавались вопросы о  принадлежности автомобилей и наличия статуса индивидуального предпринимателя.  

Ссылка ООО «Агронефтепродукт» на то, что ни один из перевозчиков не назвал  общество в качестве лица, от которого поступали (передавались) деньги за оказанные  услуги по перевозке, является необоснованной.  

Согласно проведенным допросам водителей, указанных в ТТН, ФИО16  (протокол допроса № б/н от 22.07.2020), ФИО17 (протокол допроса № б/н от  22.07.2020), ФИО18 (протокол допроса № 38 от 03.08.2020), ФИО19  (протокол допроса № 37 от 03.08.2020), ФИО20 (протокол допроса № б/н от  04.08.2020), ФИО21 (протокол допроса № б/н от 28.09.2020), ФИО11  (протокол допроса № 51 от 05.08.2020), ФИО13 (протокол допроса № 50 от  05.08.2020) все водители указали, что за услуги по перевозке рассчитывалось  ООО «Агронефтепродукт» либо наличными денежными средствами, либо  перечислением.  

В апелляционной жалобе ООО «Агронефтепродукт» также указывает, что  инспекцией искажены протоколы допросов свидетелей, которые в совокупности  не могут служить доказательством выводов налогового органа исходя из имеющихся  противоречий и нестыковок.  

В свою очередь налоговый орган в правовой позиции от 06.04.2023   № 03-12/02408@ отметил, что действительно по некоторым водителям имеется по два  протокола допроса (в том числе по ФИО10).  

Так, общество ссылается на протокол допроса № 46 от 07.08.2020, однако  в материалах дела имеется также протокол допроса № 44 от 05.08.2020, в котором  

свидетель указывает, что для перевозки его нанимал ООО «Агронефтепродукт»  (оплата за оказанную услугу осуществлялась обществом перечислением на карточку, а  не на расчетный счет).  

В протоколе допроса № 43 от 05.08.2020 свидетель ФИО12 пояснил, что  оплата производилась ему на карточку; был нанят для перевозки кукурузы  ООО «Агронефтепродукт».  

В протоколе допроса № 51 от 05.08.2020 свидетель ФИО11 пояснил, что  оплата производилась ему на карточку; был нанят для перевозки кукурузы  ООО «Агронефтепродукт».  

В протоколе допроса № 50 от 05.08.2020 свидетель ФИО13 пояснил, что  оплата производилась ему на карточку; был нанят для перевозки кукурузы  ООО «Агронефтепродукт».  

При этом ни один из опрошенных водителей не ссылался на его привлечение к  перевозке ООО «Нива» или ООО «Логика-С» и на знакомство с ФИО8 или  ФИО9  

ООО «Агронефтепродукт» в обоснование своей позиции также приводит довод  о том, что в материалы дела представлена оборотно-сальдовая ведомость по счету 60,  согласно которой оплата водителям обществом не осуществлялась, однако  представленные обороно-сальдовые ведомости не могут служить доказательством  того, что ООО «Агронефтепродукт» не оплачивало услуги физическим лицам,  указанным в товарно-транспортных накладных, в связи с тем, что обществом  создавался формальный документооборот с ООО «Нива».  

Таким образом, фактически услуги по перевозке грузов оказаны  не ООО «Нива» и ООО «Логика-С», а физическими лицами, не являющимися  плательщиками НДС.  

Довод общества о том, что ООО «Нива» является добросовестным  контрагентом и осуществляло деятельность по реализации сельскохозяйственной  продукции суд апелляционной инстанции отклоняет, поскольку ООО «Нива» не  являлось проверяемым налогоплательщиком и наличие иных контрагентов, а также  предоставление деклараций и перечислений по расчетному счету, не может  свидетельствовать о реальности произведенных операций либо о действительном  оказании услуг либо о добросовестности общества.  

Установленные инспекцией обстоятельства свидетельствуют о том, что  взаимоотношения со спорным контрагентом носят формальный характер, услуги  данным контрагентом фактически не оказывались. Указанный контрагент  ООО «Нива» являлся «технической» компанией, которая не осуществляла  деятельность в своих интересах и на свой риск, не обладала необходимыми активами,  не выполняла реальных функций, а принимала на себя статус участника операции с  оформлением документов от своего имени в противоправных целях (пункт 4 письма  ФНС России от 10.03.2021 № БВ-7/3060@).  

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской  Федерации при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей  статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить  налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами  соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении  одновременно следующих условий:  

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата  (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;  

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной  договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому  обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.  

Таким образом, ООО «Агронефтепродукт» в нарушении подпункта 2 пункта 2  статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не осуществляло покупку  услуг по перевозке у ООО «Нива», фактическими поставщиками услуг являлись  физические лица, не плательщики НДС. Выводы суда первой инстанции в данной  части являются обоснованными, налоговым органом правомерно отказано в налоговых  вычетах по НДС и затрат по налогу на прибыль по спорному контрагенту.  

В отношении поставки сои (урожая 2015 года) от ООО «Нива» материалами  проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о нереальности поставки  сои (урожая 2015 года) ООО «Нива» на сумму 32 426 344 руб., а именно:  

- закупка сои в 1 квартале 2016 года произведена у крестьянских (фермерских)  хозяйств через цепочку «фирм-однодневок» (между которыми установлена  согласованность действий): ООО «Нива» – ООО «АгроОпт» – ООО «Агроторг»,  ООО «Радуга», ООО «Зерно», ООО «Агро плюс» – крестьянские (фермерские)  хозяйства;  

- расчетные счета ООО «АгроОпт», ООО «Агрола», ООО «АгроТорг»,  ООО «Агрика», ООО «АгроПлюс», ООО «Зерно» открыты в одном банке и имеют  один IP-адрес;  

- нетипичность документооборота, наличие недочетов, пороков и неполнота  заполнения документов, совершение ошибок, обусловленных формальным характером  документов (имеются противоречия по базису поставки между документами,  представленными обществом и ООО «Нива», что подтверждается также показаниями  директора ООО «Нива» ФИО8 согласно протоколу от 20.03.2020 № 4/5).  

Согласно протоколу от 20.03.2020 № 4/5 ФИО8 пояснила, что поставка  сои по договору от 14.03.2016 осуществлена ООО «Нива» на склад покупателя  (Лабинский район), при этом согласно письму ООО «Нива», направленному в адрес  ООО «Агронефтепродукт», товар (соя) находился по адресу: 

<

...>, на котором наличие складского помещения не подтверждено (протоколы  осмотра от 28.08.2020 № 5943 и от 27.08.2020 № 6113).  

Кроме того, материалами проверки в отношении поставки сои  (урожая 2015 года) ООО «Нива» установлены несовпадения товарно-денежных  потоков по расчетным счетам контрагентов (часть денежных средств  от ООО «Агронефтепродукт» на закупку сои через цепочку «фирм-однодневок»  поступила в адрес крестьянских (фермерских) хозяйств; часть обналичена). Денежные  средства поступали в оборот от ООО «АгроОпт», далее сотрудником ООО «АгроОпт»  и ООО «АгроПлюс» ФИО22 (учредитель и руководитель ООО «Агрола» и  ООО «Агрика») осуществлялось обналичивание и закупка с/х продукции  у соответствующих товаропроизводителей, не являющихся плательщиками НДС,  при этом в книге покупок «поставщиком» указывалось ООО «Краснодарзерно»,  которое какой-либо деятельности не вело; представляло нулевую отчетность;  денежных средств на закупку не получало.  

Судом первой инстанции отмечено, что инспекцией установлены  непосредственно производители сои – крестьянские (фермерские) хозяйства,  являющиеся получателями денежных средств за сою урожая 2015 года.  

Согласно показаниям ФИО23 (протокол допроса от 19.10.2020),  ФИО24 (протокол допроса от 21.10.2020), ФИО25 (протокол допроса  от 29.10.2020) производители сои опровергают условия ее поставки, указанные во всех  договорах поставки, заключенных между ООО «Нивa» и ООО «Агронефтепродукт», а  также между ООО «АгроОпт» и ООО «Нива» (местом отгрузки сои являлись склады  крестьянских (фермерских) хозяйств; взвешивание товара происходило в г. Лабинске в  Северной промзоне на весовой, принадлежащей ООО «Агронефтепродукт», далее  транспортные средства везли сою в адрес ООО «ЗК Эфко-К»; ООО «АгроТорг»,  ООО «Агрола», ООО «Нива» и их руководители им неизвестны).  

При этом в ходе проверки установлено, что весь объем сои, закупленный  ООО «Агронефтепродукт», реализован в тот же период конечным покупателям  ООО «Кубагросервис» и ООО «ЗК Эфко-К».  

Кроме того, из анализа представленных (покупателями) ТТН инспекцией  отобраны накладные на перевозку сои, закупленной у ООО «Нива».  

Так, все накладные были выписаны ООО «Агронефтепродукт»; собственником  транспорта являлся ООО «Стандарт Фосфат»; заказчик – ООО «ЗК Эфко-К»;  грузоотправитель – ООО «Агронефтепродукт»; пункт погрузки не указан;  грузополучатель – АО «Элеватор»: 

<

...> (для ООО «ЗК Эфко-К»); пункт разгрузки: 

<

...>.  

Инспекцией также установлены факты, свидетельствующие о согласованности  действий ООО «Агронефтепродукт» и ООО «Стандарт Фосфат»:  

- директор и учредитель ООО «Стандарт Фосфат» ФИО26 являлся  работником ООО «Агронефтепродукт»;  

- ФИО8 являлась бухгалтером ООО «Стандарт-Фосфат» в период  с 2017 по 2019 гг., при этом являясь сотрудником ООО «Агронефтепродукт».  

Согласно проведенным допросам водителей, указанных в ТТН –  ФИО27 (протокол допроса от 19.08.2020), ФИО28 (протокол допроса  от 28.09.2020), ФИО29 (протокол допроса от 13.10.2020), ФИО30  (протокол допроса от 20.10.2020), ФИО13 (протокол допроса от 07.08.2020),  ФИО31 (протокол допроса от 24.08.2020) погрузка сои осуществлялась от  крестьянских (фермерских) хозяйств (производителей сои) и далее перевозилась этим  же транспортом в г. Лабинск, где производилось контрольное взвешивание и отбор  проб, после которой соя перевозилась на место разгрузки; предприятие ООО «Нива»  им не знакомо; договор на перевозку с ООО «Нива» не заключали и денежных средств  от общества не получали.  

В рассматриваемом случае ООО «Нива» не нанимало физических лиц для  перевозки сои, опрошенные свидетели подтвердили отсутствие взаимоотношений со  спорным контрагентом, что свидетельствует об отсутствии реальных хозяйственных  отношениях между контрагентом и проверяемым лицом, а также подтверждает факт  закупки ООО «Агронефтепродукт» сои напрямую у крестьянских (фермерских)  хозяйств.  

По итогам проведения налоговым органом проверки установлены факты,  которые в дополнении к установленным обстоятельствам свидетельствуют о  формальном документообороте между обществом и спорным контрагентом –  общество не допустило должностных лиц инспекции к осмотру информации за  проверяемый период, хранящейся в организации, а именно: карточки счета 41 (соя  урожая 2015) за 2016 год; товарно-транспортных накладных на перевозку сои (договор  от 14.03.2016); карточки счета 41 (соя урожая 2013); карточки счета 41 (кукуруза  урожая 2015) за период с 01.01.2016 по 30.06.2016.  

Установленные инспекцией обстоятельства свидетельствуют, что  взаимоотношения со спорным контрагентом носят формальный характер, выполнение  услуг и поставки товара ООО «Нива» не производилось в адрес общества; контрагент  ООО «Нива» являлся «технической» компанией, которая не осуществляла  деятельность в своих интересах, не обладала необходимыми активами, не выполняла  реальных функций, а принимала на себя статус участника операции с оформлением  документов от своего имени в противоправных целях, более того была подконтрольна  ООО «Агронефтепродукт».  

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно признал  обоснованным вывод налогового органа о завышении налоговых вычетов по НДС по  взаимоотношениям названного контрагента с обществом.  

В отношении ООО «Жемчужный колос» материалами проверки установлены  обстоятельства в части нереальности осуществления спорных услуг по перевозке  сельхозпродукции (кукурузы), а именно:  

- ООО «Жемчужный колос» исключено из ЕГРЮЛ в связи с наличием  в реестре сведений о недостоверности;  

- отсутствие у спорного контрагента материальных и технических ресурсов для  осуществления деятельности;  

- ООО «Агронефтепродукт» не представлены доверенности, выданные  водителям ООО «Жемчужный колос» на получение груза, список представителей на  получение груза;  

- невозможность оказания спорных услуг потенциальным контрагентом  третьего звена (ООО «Гарант Торг») в силу несовпадения сроков перевозки и  несоразмерности перечисленных в адрес названной организации сумм с объемом  оказанных услуг;  

- физические лица, указанные в ТТН в качестве водителей (согласно данным  справок 2-НДФЛ), не являлись работниками контрагентов второго и последующих  звеньев, привлеченных ООО «Жемчужный колос» для осуществления спорных  перевозок;  

- из анализа банковских счетов участников спорных сделок установлено, что  ООО «Агронефтепродукт» перечислено в адрес ООО «Жемчужный колос»  27 896 тыс. руб. с назначением платежа «Оплата за транспортные услуги», что  составляет 8% от общего оборота по расчетному счету спорного контрагента  за 2016 год, основная часть которых через «цепочку» контрагентов поступила  в адрес КФХ за с/х продукцию и ИП за перевозку грузов, а часть обналичена.  

В свою очередь данный контрагент направил денежные средства в размере  71 456 тыс. руб. ООО «Донагропродукт» с назначением «за перевозку грузов»,  из которых последним обналичено 78 011 тыс. руб. и перечислено ООО «Регион 36» –  244 045 тыс. руб. за с/х продукцию.  

Из анализа договора на перевозку груза от 19.01.2016, заключенного между  ООО «Агронефтепродукт» (заказчик) и ООО «Жемчужный колос» (перевозчик),  следует, что перевозки могут быть осуществлены путем привлечения третьих лиц;  перевозчик независимо от того, кто фактически будет выполнять услугу, обязуется  представить установочные данные на транспортные средства и водителей,  являющихся представителями перевозчика, планируемых для привлечения  к перевозкам (такие документы контрагентом представлены не были).  

Инспекцией ООО «Агронефтепродукт» направлено требование о  представлении списков подвижного состава, представленного ООО «Жемчужный  колос» в 2016 году (с указанием установочных данных на транспортных средств и  водителей, являющихся представителями перевозчика и планируемых для  привлечения к перевозкам).  

При анализе представленных списков инспекцией установлено, что указанные  документы относятся к иному, более позднему периоду и являются списками  «представленных авто на погрузку» как свершившегося факта, а не списками  подвижного состава, который будет представлен под погрузку. Помимо этого,  документы не содержат информации, указанную в договоре: марку транспортного  средства, государственный регистрационный номер прицепа, ФИО водителя, его  паспортные данные; представленные списки не заверены печатями и подписями  должностных лиц ООО «Жемчужный колос», не имеют сопроводительных писем,  приложениями к которым они являются.  

Установленные факты свидетельствуют о формальном заключении договора со  спорным контрагентом.  

В ходе контрольных мероприятий инспекцией также установлено, что  ФИО водителей (указанных в ТТН), осуществивших перевозки для общества,  не совпадают с идентифицирующими данными индивидуальных предпринимателей,  которым ООО «Жемчужный колос» производило перечисление денежных средств за  грузоперевозки.  

Согласно протоколам допроса свидетелей, указанных в ТТН: ФИО32  (протокол от 08.07.2021), ФИО33 (протокол от 08.07.2021), ФИО34  (протокол от 08.07.2021), ФИО35 (протокол от 09.07.2021), ФИО36  (протокол от 09.07.2021), ФИО37 (протокол от 09.07.2021), ФИО38  (протокол от 09.07.2021), ФИО39 (протокол от 12.07.2021), ФИО40  (протокол от 12.07.2021), ФИО41 (протокол от 14.07.2021), ФИО42  (протокол от 15.07.2021), ФИО43 (протокол от 16.07.2021), ФИО44  (протокол от 28.07.2021), ФИО45 (протокол от 27.08.2021), ФИО46  (протокол от 27.07.2021), ФИО47 (протокол от 03.08.2021), ФИО48  (протокол от 03.08.2021), ФИО49 (протокол от 27.07.2021), ФИО50  (протокол от 27.07.2021), ФИО51 (протокол от 09.08.2021),  ФИО52 (протокол от 09.08.2021), которые подтвердили, что  ООО «Жемчужный колос», ООО «Донагропродукт», ООО «Гарант Торг» им  неизвестны.  

Водители подтвердили перевозку сельхозпродукции непосредственно для  ООО «Агронефтепродукт» согласно представленным им на обозрение ТТН, которые  заполнялись и подписывались ими собственноручно. Они также пояснили, что запись  в документах о собственнике транспортных средств (ООО «Жемчужный колос»)  выполнена неизвестными лицами, после окончания рейса и сдачи ТТН  ООО «Агронефтепродукт». Со слов свидетелей, общество заключало с каждым из них  договоры на перевозку индивидуально (письменно и устно); при прибытии водителей  с техпаспортами на ТС и водительскими удостоверениями менеджеры снимали с них  ксерокопию; некоторые свидетели помнят, что контактировали во время погрузки с  менеджером ООО «Агронефтепродукт» ФИО53 и после рейса сдавали ему  ТТН. Выплата перевозчикам производилась ООО «Агронефтепродукт» наличными  денежными средствами без росписи в ведомостях и фиксации факта выплат, а также  путем зачисления на пластиковые карты водителей.  

Кроме того, в рамках контрольных мероприятий в адрес инспекции направлен  протокол допроса ФИО54 от 06.12.2019 (руководителя ООО «Жемчужный  колос»), из которого следует, что она являлась номинальным директором общества и  самостоятельной деятельности не вела.  

Мероприятиями налогового контроля подтверждено, что договор и  документооборот на оказание услуг по перевозке грузов между ООО «Жемчужный  колос» и ООО «Агронефтепродукт» составлен формально. Фактически услуги оказаны  не контрагентом, а физическими лицами, не являющимися плательщиками НДС.  

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что проверкой  установлены обстоятельства и получены доказательства, которые в совокупности и  взаимосвязи указывают на умышленное совершение ООО «Агронефтепродукт»  действий по имитации хозяйственных связей со спорными контрагентами –  ООО «Нива» и ООО «Жемчужный колос».  

Схема, созданная ООО «Агронефтепродукт» по формальному созданию  документооборота по перевозке зерновых культур без участия спорных контрагентов,  заключивших договоры на транспортные услуги, предназначена для получения  необоснованного вычета по НДС и включения в состав затрат, завышающих расходы  по налогу на прибыль организаций.  

Довод общества о том, что налогоплательщик не несет ответственности за  действия своих контрагентов, признается судом апелляционной инстанции  

необоснованным, поскольку выводы инспекции о номинальности спорных  контрагентов как «технических организаций» не рассматриваются в качестве  самостоятельного основания для признания умышленных действий  налогоплательщика по минимизации своих налоговых обязательств,  а рассматриваются в совокупности с иными доказательствами, полученными в ходе  выездной налоговой проверки.  

Представленные ООО «Агронефтепродукт» первичные документы по  взаимоотношениям со спорными контрагентами не свидетельствуют о реальных  фактах экономической деятельности, а указывают исключительно на формирование  документооборота с использованием в «цепочке» между реальными исполнителями  услуг (поставки товара) и обществами-посредниками, не ведущих реальной  предпринимательской деятельности.  

Довод общества о том, что инспекции необходимо было принять расходы по  налогу на прибыль ООО «Жемчужный колос» по иным аналогичным контрагентам,  осуществившим перевозку грузов, в проверяемом периоде для установления рыночной  стоимости аналогичных услуг, правомерно отклонен судом первой инстанции ввиду  следующего.  

Из положений письма ФНС России от 10.03.2021 № БГ-4-7/3060@ следует, что  бремя доказывания размера документально не подтвержденных операций с лицом,  осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике.  

Налогоплательщиком в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1  статьи 23, пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации должны быть  представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и  параметры спорной операции. Поскольку соответствующие сведения, а также  подтверждающие их документы, должны быть проверены и оценены в рамках  соответствующих контрольных мероприятий, то их предоставление должно  производиться налогоплательщиком в ходе налоговой проверки, при представлении  возражений на акт проверки.  

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении  налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в  устранении потерь казны – раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6  пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 Кодекса сведения и документы, позволяющие  установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его  налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные  операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота (письмо ФНС России от  10.10.2022 № БВ-4-7/13450@).  

В настоящем случае налогоплательщик в ходе проведения проверки не раскрыл  сведения и доказательства, позволяющие установить лиц, фактически поставлявших  товары и оказывающих услуги; не обеспечил должное документальное подтверждение  осуществленных ими операций.  

Довод общества о неприменении инспекцией налоговой реконструкции  по налогу на прибыль по аналогичным налогоплательщикам также подлежит  отклонению.  

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда РФ  от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981 по делу № А76-46624/2019, расчетный способ  определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа  информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных  налогоплательщиках (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса) подлежит  применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к  документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил  учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в  уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил  

должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (пункт  10 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными  судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»).  

Если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации  формального документооборота с участием «технических» компаний преследовалась  непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности  налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как  «техническую» компанию, применение расчетного способа определения налоговой  обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по  сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со  всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших  причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и  налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение  осуществленных ими операций.  

На основании изложенного, приведенные обществом расчеты не могут быть  использованы для реконструкции по налогу на прибыль.  

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным  с использованием спорных контрагентов это означает, что возможность применения  налоговой реконструкции, в том числе в условиях действия статьи 54.1 Кодекса,  определяется не формальными, а материальными условиями – установлением по  результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого  налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке,  таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из не  облагаемого налогами оборота и осуществить их полное налогообложение  (определение Верховного Суда РФ от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981 по делу   № А76-46624/2019).  

Как указано ранее, налогоплательщик в ходе проведения проверки и  дополнительных мероприятий налогового контроля не раскрыл сведения и  доказательства, позволяющие установить лиц, фактически поставлявших товары и  оказывающих услуги, и не обеспечил должное документальное подтверждение  осуществленных ими операций.  

При таких обстоятельствах налоговый орган пришел к обоснованному выводу  об отсутствии у общества права на учет спорных расходов в полном объеме при  исчислении налога на прибыль организаций, в том числе и в связи с тем, что  установленные налоговым органом лица, которые фактически оказывали услуги по  перевозке и по реализации продукции, не предоставили первичные документы,  устанавливающие размер понесенных ООО «Агронефтепродукт» расходов.  

Следует также учитывать, что применение расчетного способа возможно, если  налогоплательщиком в ходе проведения налоговой проверки, рассмотрения ее  результатов, а равно при рассмотрении дела в суде были раскрыты сведения и  доказательства, позволившие установить, какая часть перевозок в интересах  налогоплательщика была выполнена соответствующими водителями и какая часть из  зачисленных на счета физических лиц денежных средств имела отношение к оплате  осуществленных в интересах налогоплательщика перевозок, и, соответственно, в  каком объеме и по какой стоимости приобреталась соя у ее непосредственных  производителей - крестьянских (фермерских) хозяйств, сформировав облагаемый  налогами доход водителей и КФХ, а не к обналичиванию денежных средств, то есть  была осуществлена на легальном основании, что ООО «Агронефтепродукт» сделано  не было.  

2. По установленным нарушениям по НДС (налоговый агент) в отношении  каботажных сделок налоговым органом установлено следующее.  

Из материалов проверки следует, что ООО «Агронефтепродукт» заключены  договоры на осуществление перевозок пшеницы с иностранными компаниями:  MB SIPPING LTD. (Мальта) от 25.10.2018, VESTRA LTD. LIMASSOL.CYPRUS  (Кипр) от 09.11.2018. В соответствии с условиями договоров портом погрузки указан:  порт Азов или Ейск (Россия); порт выгрузки: порт Кавказ (Россия).  

Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки установлено  нарушение налогоплательщиком пункта 2 статьи 161 Налогового кодекса Российской  Федерации ввиду неисполнения обществом обязанности налогового агента по НДС в  отношении полученных услуг по перевозке, выполненных иностранными компаниями  MB SIPPING LTD. и VESTRA LTD. LIMASSOL, что повлекло неисчисление и  неуплату НДС в размере 3 465 171 руб.  

Согласно пункту 12 части 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской  Федерации налогообложение налогом на добавленную стоимость производится  по ставке в размере 0 процентов при реализации услуг по предоставлению морских  судов, судов смешанного (река - море) плавания и услуг членов экипажей таких судов  в пользование на определенный срок на основании договоров фрахтования судна на  время (тайм-чартер) для целей перевозки (транспортировки) вывозимых за пределы  территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской  Федерации товаров при представлении подтверждающих документов, указанных в  пункте 14 статьи 165 Кодекса.  

В свою очередь ООО «Агронефтепродукт» указывает, что согласно  пункту 2.8-1 части 1 статьи 164 Кодекса налогообложение налогом на добавленную  стоимость производится по ставке в размере 0 процентов при реализации работ (услуг)  по перевозке (транспортировке) товаров морскими судами из пункта отправления на  территории Российской Федерации до пункта выгрузки или перегрузки (перевалки) на  территории Российской Федерации на морские суда в целях дальнейшего вывоза  указанных товаров из Российской Федерации при представлении подтверждающих  документов, указанных в пункте 3.8-1 статьи 165 Кодекса.  

Вместе с тем ссылка общества на применение пункта 2.8-1 части 1 статьи 164  Кодекса может применяться только к сделкам, совершенным после 01.10.2020 (введен  Федеральным законом от 13.07.2020 № 195-ФЗ), а в данном случае оспариваемые  операции произведены в 4 квартале 2018 года, следовательно, положения  подпункта 2.8-1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации к ним  не применимы.  

С учетом указанного правового регулирования и осуществления перевозок из  портов Азов и Ейск (Россия) в порт выгрузки Кавказ (Россия) иностранными  компаниями (MB SIPPING LTD. (Мальта) и VESTRA LTD. LIMASSOL.CYPRUS),  ссылка ООО «Агронефтепродукт» на временную таможенную декларацию   № 10309140/261018/0001591 от 26.10.2018 правового значения не имеет.  

Общество также ссылается на то, что постановлением Конституционного Суда  Российской Федерации от 30.06.2020 № 31-П признаны взаимосвязанными положения  подпункта 12 пункта 1 и пункта 3 статьи 164, а также пункта 14 статьи 165 Кодекса и  не противоречащими Конституции Российской Федерации, поскольку по своему  конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования  и с учетом правовых позиций Конституционного Суда РФ они предполагают  необходимость обложения налогом на добавленную стоимость по ставке в размере 0  процентов операций по реализации услуг по предоставлению морских судов в  пользование на основании договоров фрахтования судна на время (тайм-чартер) для  целей перевозки вывозимых за пределы Российской Федерации товаров и в том  случае, если налогоплательщик фактически оказывал соответствующие услуги только  на внутрироссийском этапе международной перевозки в связи с наступлением  непредвиденных и независящих от воли сторон обстоятельств, прервавших  

осуществление международной перевозки, и если им будут представлены документы,  достоверно подтверждающие связь указанных услуг с завершенной экспортной  операцией, подлежащей обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0  процентов, а также факт наступления непредвиденных и независящих от воли сторон  обстоятельств,  

в связи с которыми продолжение международной перевозки стало невозможным. 

В постановлении от 30.06.2020 № 31-П также указано, что при реализации  работ (услуг), предусмотренных подпунктом 12 пункта 1 статьи 164 данного Кодекса,  для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и  налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы:  контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом  на оказание указанных услуг; копии транспортных, товаросопроводительных и (или)  иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской  Федерации или ввоз товаров на территорию Российской Федерации, с учетом того,  что, в частности, при вывозе товаров за пределы территории Российской Федерации  морским судном или судном смешанного (река-море) плавания в налоговые органы  представляется копия коносамента, морской накладной или любого иного  подтверждающего факт приема товаров к перевозке документа, в котором в графе  «Порт выгрузки» указано место выгрузки, расположенное за пределами территории  Российской Федерации (пункт 14 статьи 165).  

Из представленных в материалы дела коносаментов следует, что в графе «Порт  выгрузки» указан рейдовый перегрузочный район порта Кавказ (Россия):  

- коносамент на судно «KIZHI» от 22.11.2018; - коносамент на судно «KIZHI» от 06.11.2018; - коносамент на судно «RAMBLER» от 18.11.2018; - коносамент на судно «МЕLIТА» от 19.11.2018; - коносамент на судно «NIKA» от 26.11.2018; - коносамент на судно «МЕLIТА» от 27.11.2018. 

Таким образом, представленные документы подтверждают, что поставка товара  на территории Российской Федерации осуществлялась в два этапа  (ООО «Агронефтепродукт» также в своей жалобе и дополнении к ней подтверждает,  что транспортировка осуществлена в два этапа).  

При этом в приведенном постановлении Конституционного Суда РФ  от 30.06.2020 № 31-П в ходе движения по маршруту судно столкнулось  с препятствием и получило повреждения, несовместимые с дальнейшим следованием  по маршруту, в связи с этим зафрахтованное заявителем судно не смогло выполнить  транспортировку груза на всей протяженности маршрута до порта за пределами  Российской Федерации, а заявителем было заключено соглашение о перевалке,  согласно которому груз в порту Мурманска был перегружен на иное судно  доставившее груз за пределы территории Российской Федерации.  

Соответственно, первоначально согласованная одноэтапная международная  перевозка была разделена на два этапа, осуществленных с использованием различных  судов, которые завершились вывозом груза заявителя за пределы территории  Российской Федерации, в результате чего перевозка не утратила экспортного  характера.  

Учитывая изложенное, приведенная судебная практика в обоснование позиции  общества правомерно не принята судом первой инстанции ввиду того, что в  рассматриваемой ситуации зафрахтованное судно не получало повреждения, а,  изначально услуги по перевозке осуществлялись разными суднами в два этапа, что  подтверждено таможенными декларациями и актами выполненных работ:  

- услуги по перевозке оказаны иностранными компаниями на территории РФ  порты Азов и Ейск (MB SIPPING LTD. на суднах «VESSEL», «KIZHI», «RAMBLER» и  VESTRA LTD.LIMASSOL.CYPRUS на суднах «NIKA», «MELITA» до порта Кавказ;  

 - услуги по перевозке судном «INCE BEULERBEUI» из порта Кавказ  в Индонезию.  

В обоснование своих доводов обществом приводятся габариты судна «INCE  BEULERBEUI», а также указывается на то, что морской порт «Кавказ» имеет  подходящие характеристики для загрузки крупногабаритных судов, однако обществу  изначально было известно, что судно «INCE BEULERBEUI» имеет большие габариты  и не сможет быть загружено в портах Ейск и Азов. Обществом не представлено  доказательств, которые могли бы подтверждать техническую необходимость  разгрузки товара на территории Российской Федерации в два этапа, а доставка товаров  в порт Кавказ могла быть произведена также автомобильным транспортом.  

При этом ООО «Агронефтепродукт» также представлены документы,  подтверждающие, что поставка товара для загрузки судна «INCE BEULERBEUI»  проводилась в сентябре 2018 года ООО «Агентством грузовые линии», которое,  по мнению общества, является аналогичной, однако данные доводы не могут быть  приняты во внимание в связи с тем, что ООО «Агентство грузовые линии» является  юридическим лицом-резидентом и находится на территории Российской Федерации.  

Таким образом, сделка не может быть признана аналогичной и на нее  не распространяются положения подпунктов 1, 2 статьи 161 Налогового кодекса  Российской Федерации. Представленные документы в отношении ООО «Агентство  грузовые линии» свидетельствуют о том, что у ООО «Агронефтепродукт» имелась  возможность сотрудничать с российскими компаниями, по которым не возникало  обязанности налогового агента для применения нулевой ставки по НДС.  

Из изложенного следует, что ООО «Агронефтепродукт» было осведомлено  о том, что транспортировка товара ввиду габаритов судна «INCE BEULERBEUI»  должна производиться в несколько этапов (погрузка и разгрузка), в связи с чем  заключены договоры с иностранными компаниями MB SIPPING LTD. и VESTRA  LTD. LIMASSOL, погрузка и разгрузка которыми произведена на территории  Российской Федерации, следовательно, в силу пунктов 1 и 2 статьи 161 Кодекса  у налогоплательщика возникает обязанность по исчислению НДС как налогового  агента.  

При таких обстоятельствах доводы общества о том, что услуги по перевозке  груза из порта Азова и порта Ейск в порт Кавказ произведены в рамках экспортной  операции, соответственно, в порядке статьи 165 Налогового кодекса Российской  Федерации имеется право на применение налоговой ставки 0%, признаются судом  апелляционной инстанции необоснованными.  

3. По установленным нарушениям в отношении налога на прибыль  иностранных юридических лиц налоговым органом указано следующее.  

Материалам проверки подтверждается, что между обществом и компаниями-судовладельцами были заключены договоры морской перевозки (фрахтования)  кукурузы, на основании которых ООО «Агронефтепродукт» в адрес указанных  компаний в 2017-2018 гг. перечислены денежные средства (всего произведено  19 выплат по 14 компаниям):  

- DENTAS GEMILIK GAYRIMTNKUL INS. SAN. VE TIC. A.S. (код страны  792-Турция);  

- CY PETROL TIC.LTD.STI (код страны 792-Турция); - Agri Finance SA (код страны 756-Швейцария); 

- KADIR COLAK DENIZCILIK TURIZM VE TIC A.S. (код страны  792-Турция);  

- VODA GEMI ISLETMECILIGI A.S. (код страны 792-Турция);  

- KMG DENIZCILIK ACENTELIGIVE KUMANYACILIK PAZ. TIC.LTD.STI.  (код страны 792-Турция);  

- SAFIR GEMI TASIMACILIK SANAYI VE TICARET LTD.STI. (код страны  792-Турция);  

- SEA GLOBAL DENIZCILIK VE ACTNTTLIK HIZMETLERI LTD.STI. (код  страны 792-Турция);  

- SOLNA DENIZCILIK TIC.LTD.STI. (код страны 792-Турция);  

- STANDART ULUSLARARASI DENIZCILIK VE GIDA SAN.TIC.LTD.STI. (код  страны 792-Турция);  

- MB SIPPING LTD. (код страны 470-Мальта); 

- AURORA COMMDITIES SA. (код страны 756-Швейцария);  - VESTRA LTD. LIMASSOL.CYPRUS (код страны 196-Кипр);  

- NATIONAL NAVIGATION CO. (код страны 818-Египет). 

В соответствии с абзацем 1 пункта 1 статьи 310 Налогового кодекса Российской  Федерации налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в  Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией при  каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса.  

Согласно пункту 1 статьи 312 Налогового кодекса Российской Федерации при  применении положений международных договоров Российской Федерации  иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна  предоставить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того,  что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с  которым Российская Федерация имеет международный договор Российской  Федерации по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено  компетентным органом соответствующего иностранного государства.  

Предоставление иностранной организацией, имеющей фактическое право  на получение дохода, указанных подтверждений налоговому агенту, выплачивающему  доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором  Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской  Федерации, является основанием для освобождения такого дохода от удержания  налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по  пониженным ставкам.  

Между Правительством Российской Федерации и Правительством Турецкой  Республики, Швейцарской Конфедерацией, Республикой Кипр, Республикой Мальта,  Арабской Республикой Египет заключены соглашения «Об избежании двойного  налогообложения в отношении налогов на доходы».  

В соответствии с изложенным, инспекцией правомерно определены  компетентные органы, уполномоченные выдавать подтверждение налогового  резидентства (заверяющих документальное подтверждение налогового резидентства):  

- в Республике Мальта (подпункт «i» пункт 1 статьи 3 Конвенции между  Правительством Российской Федерации и Правительством Мальты об избежании  двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в  отношении налогов на доходы) – министр финансов Мальты или его уполномоченный  представитель;  

- в Турецкой Республике (подпункты «i, h» пункта 1 статьи 3 Конвенции между  Российской Федерацией и Турцией об избежании двойного налогообложения) –  министерство финансов Турции или его уполномоченный представитель;  

 - в Швейцарской Конфедерации (подпункт «h» пункта 1 статьи 3 Конвенции  между Российской Федерацией и Швейцарией об избежании двойного  налогообложения) – директор Федерального налогового управления или его  уполномоченный представитель;  

- в Республике Кипр (подпункт «i» пункта 1 статьи 3 Конвенции между  Российской Федерацией и Кипром об избежании двойного налогообложения) –  министр финансов или его уполномоченный представитель;  

 - в Арабской Республике Египет (подпункт «h» пункта 1 статьи 3 Конвенции  между Российской Федерацией и Египтом об избежании двойного налогообложения) –  министр финансов или его уполномоченный представитель.  

Из писем Минфина России (от 19.11.2018 № 03-08-05/83170, от 28.08.2018   № 03-08-05/61095, от 03.04.2018 № 03-08-05/21444, от 28.11.2017 № 03-08-05/78765)  и ФНС России (от 25.02.2016 № ОА-4-17/3030@) следует, что достаточным  подтверждением того, что эта иностранная организация имеет постоянное  местонахождение в иностранном государстве, с которым Российская Федерация имеет  международный договор по вопросам налогообложения является наличие оригинала  документа, подтверждающего статус налогового резидента иностранной организации,  выданного компетентным органом соответствующего государства и перевода этого  документа на русский язык.  

Как указывает налоговый орган, в период проведения проверки и до вынесения  решения УФНС России по Краснодарскому краю обществом не представлены  оригиналы сертификатов и оригиналы дубликатов налогового резидентства, что  подтверждается: актом № 2 от 02.09.2020 о воспрепятствовании доступу должностных  лиц налогового органа к документам; протоколом осмотра № 000511 от 02.09.2020;  протоколами допросов ФИО55 (протокол б/н от 06.11.2020), ФИО3  (протокол б/н от 06.11.2020), ФИО56 (протокол допроса от 24.08.2020),  ФИО57 (протокол допроса от 21.08.2020), ФИО58 (протокол допроса  от 16.09.2020); письмом вх. № 24345 от 09.11.2020; заявлением о признании  недействительным решения налогового органа № 249 от 04.03.2022; пояснениями по  доводам апелляционной жалобы и дополнения к ней № 841 от 13.12.2022;  дополнительными пояснениями № 1 от 23.01.2023.  

Межрайонной ИФНС России № 18 по Краснодарскому краю в адрес  ООО «Агронефтепродукт» по телекоммуникационным каналам связи направлено  требование № 3101 от 16.10.2020 о представлении подлинников сертификатов  о налоговом резиденстве и апостилей.  

Письмом № 2650 от 04.11.2020 в адрес инспекции 09.11.2020 представлены  копии дубликатов, которые, по мнению налогового органа, также не могут  подтверждать статус иностранных компаний в иностранных государствах.  

ООО «Агронефтепродукт» в объединенных доводах по апелляционной жалобе  (исх. № 50 от 12.04.2023) указывает, что налоговый орган не опровергает наличие  оригиналов самих сертификатов на дату выплаты дохода, а также наличие дубликатов  сертификатов на дату проведения проверки. В ходе камеральных налоговых проверок  налоговый орган не просил предоставить ему оригиналы сертификатов налогового  резидентства.  

Оригиналы сертификатов представлены ООО «Агронефтепродукт»  на обозрение в судебном заседании апелляционной инстанции.  

Согласно пункту 15 Обзора практики разрешения судами споров, связанных с  защитой иностранных инвесторов (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 12.07.2017)  само по себе нарушение срока предоставления документов, подтверждающих  постоянное местонахождение иностранного лица на территории другого государства,  не препятствует освобождению от налогообложения дохода, выплачиваемого этому  лицу налоговым агентом.  

В настоящем случае сертификаты представлялись обществом на стадии  проведения камеральной проверки. Дубликаты сертификатов налогового резидентства  полностью выполняют свою функцию и подтверждают, что на момент выплаты в их  адрес доходов, данные иностранные компании имели постоянное местонахождение в  

государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор об  избежании двойного налогообложения.  

В указанной части позиция налогового органа признается судом апелляционной  инстанции несостоятельной.  

Согласно правовой позиции налогового органа от 06.04.2023 № 03-12/02408@  по контрагенту AURORA COMMODINIES SА. (код страны 756-Швейцария)  в сертификате проставлена подпись эксперта-бухгалтера Симон Шлумпф, печать  Кантон Цуг налоговая администрация, то есть фактически дубликат выдан налоговой  инспекцией и подписан экспертом-бухгалтером, то есть неуполномоченными лицами.  

Однако «Налоговая служба Швейцарии» носит название «Федеральной  налоговой администрации» (расположена в Берне) и является подразделением  «Федерального департамента финансов». Налоговым органом не доказано, что  эксперт-бухгалтер Симон Шлумпф и налоговая администрация являются  неуполномоченными лицами, имеющими право подписывать такого рода документы.  

Согласно подпункту «h» пункта 1 статьи 3 Соглашения между Российской  Федерацией и Швейцарской конфедерацией от 15.11.1995 выражение «компетентный  орган» означает:  

- применительно к Российской Федерации: Министерство финансов или его  уполномоченного представителя;  

- применительно к Швейцарии: Директора Федерального налогового  управления или его уполномоченного представителя.  

Таким образом, по аналогии с Российской Федерацией – Федеральная налоговая  служба является структурным подразделением Минфина России, следовательно,  Федеральное налоговое управление Швейцарии также имеет свои структурные  подразделения, уполномоченные подписывать и выдавать соответствующие  сертификаты.  

При этом какого-либо документа (ответа, письма, информации) о том, что  эксперт-бухгалтер налоговой администрации Швейцарии неуполномочен подписывать  и выдавать документы, налоговым органом не представлено.  

Учитывая вышеизложенное, суд апелляционной инстанции принимает  во внимание, что в сертификате налогового резидентства Agri Finance SA.  (код страны 756-Швейцария) аналогично проставлена подпись эксперта-бухгалтера  Симон Шлумпф и печать Кантон Цуг налоговая администрация.  

В отношении контрагента MB SIPPING LTD налоговый орган указывает, что  данная компания является налоговым резидентом Республики Мальта, сертификат  подписан – Даниэла Гаучи, печать – комиссара по доходам Мальта.  

Согласно подпункту «i» пункта 1 статьи 3 Конвенции между Правительством  Российской Федерации и Правительством Мальты об избежании двойного  налогообложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в отношении  налогов на доходы (заключена в г. Москве 24.04.2013) термин «компетентный орган»  означает:  

- применительно к Мальте: Министра финансов или его уполномоченного  представителя;  

- применительно к Российской Федерации: Министерство финансов или его  уполномоченного представителя.  

Таким образом, по аналогии Министерство финансов Мальты также имеет свои  структурные подразделения, уполномоченные подписывать и выдавать  соответствующие сертификаты. Апостилирование документов Конвенцией  не предусмотрено.  

В отношении фирмы VESTRA LTD. LIMASSOL.CYPRUS (код страны  196-Кипр) представлен сертификат (ксерокопия) налогового резидентства  (б/н от 04.09.2018) о том, что организация является налоговым резидентом Республики  

Кипр с 04.09.1996 под налоговым кодом (ИНС) 12081107U (проставлена подпись  комиссара по налогообложению Елены Хараламбус, штамп: налоговое управление в  Лимассоле).  

Согласно подпункту «h» пункта 1 статьи 3 Соглашения между Правительством  Российской Федерации и правительством Республики Кипр от 05.12.1998 выражение  «компетентный орган» означает:  

- применительно к Российской Федерации: Министерство финансов или его  уполномоченного представителя;  

- применительно к Республике Кипр: министра финансов или его  уполномоченного представителя.  

Таким образом, по аналогии с Российской Федерацией – Федеральная налоговая  служба является структурным подразделением Минфина России, следовательно,  Министерство финансов Республики Кипр также имеет свои структурные  подразделения, уполномоченные подписывать и выдавать соответствующие  сертификаты.  

При этом какого-либо документа (ответа, письма, информации) о том, что  комиссар по налогообложению налогового управления в Лимассоле (Республика  Кипр) не уполномочен подписывать и выдавать документы, налоговым органом  не представлено.  

В отношении турецких компаний налоговый орган указывает следующее. 

Между Правительством Российской Федерации и правительством Турецкой  Республики 15.12.1997 заключено соглашение «Об избежании двойного  налогообложения в отношении налогов на доходы».  

Пунктом 1 статьи 8 указанного соглашения установлено, что прибыль  предприятия одного договаривающегося государства, полученная из другого  договаривающегося государства от эксплуатации морских судов в международных  перевозках, подлежит налогообложению в первом упомянутом государстве. Однако  такая прибыль может также облагаться налогом в другом договаривающемся  государстве в соответствии с законодательством этого другого государства, но налог,  взимаемый в этом другом государстве с такой прибыли, должен уменьшаться  на 50 процентов.  

Вместе с тем ООО «Агронефтепродукт» полагает, что в соответствии  с пунктом 3 статьи 8 соглашения выплаты в отношении сдачи в аренду морского или  воздушного судна лицом с постоянным местопребыванием в одном  договаривающемся государстве лицу с постоянным местопребыванием в другом  договаривающемся государстве могут облагаться налогом у источника в первом  упомянутом государстве.  

В свою очередь ООО «Агронефтепродукт» были заключены чартер-партии на  перевозку груза, которые, по мнению общества, являются договорами аренды и не  подлежат налогообложению ввиду упомянутого положения.  

Вместе с тем из действующего законодательства следует, что чартер-партия –  это договор фрахтования судна (договор фрахтования представляет собой договор  морской перевозки определенного товара).  

Так, пунктом 1 статьи 115 Кодекса торгового мореплавания Российской  Федерации предусмотрено, что по договору морской перевозки груза перевозчик  обязуется доставить груз, который ему передал или передаст отправитель, в порт  назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (далее –  получатель), отправитель или фрахтователь обязуется уплатить за перевозку груза  установленную плату (фрахт).  

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 115 Кодекса торгового  мореплавания Российской Федерации договор морской перевозки груза может быть  

заключен с условием предоставления для морской перевозки груза всего судна, части  его или определенных судовых помещений (чартер).  

Фрахтователем является лицо, которое заключило договор морской перевозки  груза, указанный в подпункте 1 пункта 2 настоящей статьи (пункт 4 статьи 115  Кодекса).  

Согласно договорам чартер-партии по суднам «KIZHI», «RAMBLER»,  «МELIТА», «NIKA» фрахтователем является ООО «Агронефтепродукт», при этом  договоры содержат положения о наименовании груза, порт погрузки, порт выгрузки,  условия оплаты фрахта и т.д.  

К договорам чартер-партии также приложены акты выполненных работ  от 26.03.2018, от 14.04.2018, от 25.02.2018, от 19.04.2018, от 26.02.2018, от 23.10.2017,  от 21.03.2018, от 06.03.2018, от 27.02.2018 и от 28.03.2018, в которых указано, что  оказаны услуги по перевозке кукурузы.  

Таким образом, доводы общества о заключении договоров аренды судна или  его части не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.  

Следовательно, при осуществлении указанных выплат в адрес турецких  компаний полное освобождение от налога у источника доходов в Российской  Федерации невозможно даже при наличии и представлении оригиналов сертификатов  налогового резидентства.  

Учитывая пункт 1 статьи 8 соглашения между Правительством Российской  Федерации и правительства Турецкой Республики об избежании двойного  налогообложения в отношении налогов на доходы от 15.12.1997,  ООО «Агронефтепродукт» произведен расчет 5% налога на прибыль иностранных  юридических лиц в соответствии с актом ВНП № 10-39-01 от 11.05.2022 в отношении  турецких компаний, размер которого составил 2 694 027,67 руб.  

В отношении компании NATIONAL NAVIGATION СО. (Египет) налоговый  орган указывает, что обществом повторно представлена ксерокопия налоговой карты   № 204-903-653 и дополнительно представлены:  

- исковое заявление NATIONAL NAVIGATION СО. (Египет)  к ООО «Агронефтепродукт», поданное 11.03.2019 в «Высокий суд правосудия,  Хозяйственные и имущественные суды Англии и Уэльса, Коммерческий суд  (отделение королевской скамьи)» доверенным лицом истца, компанией Stephenson  Harwood LLP.;  

- приложение на иностранном языке, не имеющее перевода. 

Данные документы по NATIONAL NAVIGATION СО. заверены подписью  ФИО7 и печатью ООО «Агронефтепродукт».  

Письмами ФНС России от 25.02.2016 № ОА-4-17/3030@ и от 20.02.2021   № ШЮ-4-13/2243@ «Об отдельных вопросах контроля налоговых расчетов  (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и  удержанных налогов» установлено, что действующим законодательством Российской  Федерации не установлены содержательные критерии и формальные требования к  сертификатам, подтверждающим налоговый статус налогоплательщика в иностранном  государстве (далее – сертификат) в значении соглашений об избежании двойного  налогообложения (СОИДН). В то же время такие документы могут рассматриваться  как должное подтверждение российскими налоговыми агентами и налоговыми  органами в случае, если содержат, в том числе:  

- наименование налогоплательщика; 

- подпись уполномоченного должностного лица компетентного органа  иностранного государства;  

- период действия (может быть не указан); - наименование СОИДН (может быть не указано); 

- указание на то, что данное лицо является резидентом или лицом с постоянным  местом пребывания в данной юрисдикции.  

Наличие оригинала такого документа, подтверждающего статус иностранного  налогоплательщика, и перевода этого документа на русский язык, заверенного  российским консульским учреждением, является достаточным для применения  действующих Международных соглашений.  

Представленные документы в отношении NATIONAL NAVIGATION СО.  не содержат перечень обязательной информации, которая бы подтверждала статус  налогоплательщика в иностранном государстве, в связи с чем данные документы не  могут быть приравнены к сертификатам налогового резидентства и не могут  подтверждать статус налогоплательщика в иностранном государстве.  

Представленные ООО «Агронефтепродукт» в ходе выездной налоговой  проверки ксерокопии налоговой карты, инструкции в отношении иностранной  организации NATIONAL NAVIGATION СО. (т. 28 л.д. 108-111) не имеют печатей и  подписей министра финансов Арабской Республики Египет или его уполномоченного  представителя, не отвечают требованиям подпункту «h» пункта 1 статьи 3 Конвенции  «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы», то есть  не содержат информации, подтверждающей постоянное местопребывание  (резидентство). Из имеющихся на данном документе штампов следует, что они  сделаны переводчиком.  

Иных сертификатов и апостилей в отношении NATIONAL NAVIGATION СО.  обществом в материалы дела не представлено, в связи с чем в данной части  доводы общества судом апелляционной инстанции не принимаются.  

С учетом вышеперечисленных обстоятельств, суд апелляционной инстанции  признает сертификаты (дубликаты) о налоговом резидентстве в отношении  иностранных компаний: DENTAS GEMILIK GAYRIMTNKUL INS. SAN. VE TIC. A.S.  (код страны 792-Турция), CY PETROL TIC.LTD.STI (код страны 792-Турция),  Agri Finance SA (код страны 756-Швейцария), KADIR COLAK DENIZCILIK TURIZM  VE TIC A.S. (код страны 792-Турция), VODA GEMI ISLETMECILIGI A.S. (код страны  792-Турция), KMG DENIZCILIK ACENTELIGIVE KUMANYACILIK PAZ.  TIC.LTD.STI. (код страны 792-Турция), SAFIR GEMI TASIMACILIK SANAYI VE  TICARET LTD.STI. (код страны 792-Турция), SEA GLOBAL DENIZCILIK VE  ACTNTTLIK HIZMETLERI LTD.STI. (код страны 792-Турция), SOLNA DENIZCILIK  TIC.LTD.STI. (код страны 792-Турция), STANDART ULUSLARARASI DENIZCILIK  VE GIDA SAN.TIC.LTD.STI. (код страны 792-Турция), MB SIPPING LTD. (код страны  470-Мальта), AURORA COMMDITIES SA. (код страны 756-Швейцария), VESTRA  LTD. LIMASSOL.CYPRUS (код страны 196-Кипр), и приходит к выводу о наличии  оснований для признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России   № 18 по Краснодарскому краю от 12.11.2021 № 10-40-05 в части доначисления  недоимки по налогу на прибыль иностранных юридических лиц (налоговый агент) в  сумме 9 102 932,51 руб., а также соответствующих пени и штрафов. Заявление  ООО «Агронефтепродукт» в указанной части подлежит удовлетворению.  

Доводы общества об истечении сроков давности привлечении к налоговой  ответственности по указанному эпизоду отклоняются судом апелляционной в связи со  следующим.  

В силу пункта 1 статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации срок  давности привлечения к ответственности в отношении налоговых правонарушений,  предусмотренных статьей 122 Кодекса, исчисляется со следующего дня после  окончания налогового периода, в течение которого было совершено указанное  правонарушение.  

При толковании данной нормы судам необходимо принимать во внимание, что  деяния, ответственность за которые установлена статьей 122 НК РФ, состоят  

в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы,  иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.  

Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется  налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого  уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 Кодекса, исчисляется в  таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение  которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты  налога.  

Данная правовая позиция отражена в пункте 15 постановления Пленума  Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах,  возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового  кодекса Российской Федерации».  

В рассматриваемом случае сумма налога на прибыль за 2018 год должна быть  уплачена в бюджет не позднее 28.03.2019, поэтому срок давности привлечения к  ответственности за неуплату налога начинает исчисляться с 01.01.2020  и заканчивается 01.01.2023, следовательно, срок давности привлечения к  ответственности налоговым органом не пропущен.  

Аналогичная правовая позиция изложена в определении Верховного Суда РФ  от 20.03.2020 № 306-ЭС20-1522.  

4. В отношении получения материальной выгоды руководителем общества  ФИО7 за пользование заемными денежными средствами судом первой  инстанции установлено следующее.  

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской  Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы  налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или  право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде  материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего  Кодекса.  

Из материалов проверки следует, что ФИО7 является директором и  единственным учредителем ООО «Агронефтепродукт», соответственно, является  взаимозависимым по отношению к обществу лицом (подпункт 2 пункта 2 статьи 105.1  Налогового кодекса Российской Федерации).  

В проверяемом периоде (2016-2018 гг.) ООО «Агронефтепродукт» выдавало  взаимозависимому лицу – учредителю и директору ФИО7 под отчет наличные  денежные средства через кассу в общей сумме 53 931 213,42 руб.  

Кроме того, согласно данным оборотно-сальдовой ведомости по счету 71  «Расчеты с подотчетными лицами», представленной налогоплательщиком  по состоянию на 01.01.2016, сформирована и отражена задолженность ФИО7  в сумме 89 844 756,55 руб.  

Таким образом, денежные средства, используемые подотчетным лицом  в проверяемом периоде, составили 143 775 969,97 руб. При этом ФИО7  представлены документы о расходовании денежных средств по целевому назначению  для хозяйственных нужд организации на общую сумму 49 529 771,34 руб.  

С учетом представленных ФИО7 авансовых отчетов с документами,  подтверждающими расходы, дебиторская задолженность ФИО7 перед  ООО «Агронефтепродукт» сформировалась по состоянию на 31.12.2018 в размере  94 246 198,63 руб. (143 775 969,97 – 49 529 771,34).  

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки инспекцией также проведен  осмотр информации содержащейся на сервере общества (протокол осмотра № 341 от  14.07.2020), согласно которому дебиторская задолженность ФИО7 по счету 71  «Расчеты с подотчетными лицами» по состоянию на 14.07.2020 составила  

95 430 634,46 руб., то есть зафиксирован факт пользования ФИО7 выданными  в подотчет денежными средствами.  

Обществом в ходе проверки (по требованию от 30.10.2020 № 3250)  представлены договоры процентного займа, в том числе процентного договора займа   № 1 от 01.01.2016 на общую сумму 55 000 000 руб. (срок погашения 31.12.2021)  и часть образовавшейся дебиторской задолженности ФИО7 по счету 71  «Расчеты с подотчетными лицами» переведена обществом в заемные средства по  данному договору займа.  

Изменения в бухгалтерском и налоговом учете внесены обществом в ходе  выездной налоговой проверки в 2020 году. Обществом представлены 18.12.2020  уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2016-2018 гг., согласно  которым налоговые обязательства по налогу на прибыль были увеличены путем  включения во внереализационные доходы суммы процентов в размере 5 397 473 руб.  по вышеуказанному договору займа.  

Главный бухгалтер ООО «Агронефтепродукт» ФИО55 (протокол  от 06.11.2020, приложение № 1) в отношении договоров займа с ФИО7  пояснила, что в 3 квартале 2020 года ей представили копию договора займа  от 01.01.2016 с приложением, в котором перечислены расходные ордера по выдаче  денежных средств из кассы предприятия за период с 2016 по 2018 гг. на общую сумму  примерно 55 000 000 руб.  

В свою очередь в ходе проведения выездной налоговой проверки обществом  представлены документы по выплаченным в 3 квартале 2020 года ФИО7  дивидендам. Налогоплательщиком зачтена часть дебиторской задолженности  по счету 71 (в сумме 34 482 759 руб.) в счет полученных ФИО7 дивидендов и  произведена уплата сумм НДФЛ, исчисленных в 2020 году, в размере 4 482 759 руб.  

Из свидетельских показаний ФИО7 (протокол допроса № б/н  от 02.11.2020) следует, что полученные от ООО «Агронефтепродукт» денежные  средства использовались в личных целях.  

Таким образом, вышеустановленные факты свидетельствуют о том, что  несмотря на снижение дебиторской задолженности в 3 квартале 2020 года, не утрачен  факт использования выданных в подотчет ФИО7 денежных средств (в личных  целях) в период с 01.01.2016 по 14.07.2020 (в том числе в проверяемом периоде).  

Согласно статье 212 Налогового кодекса Российской Федерации при  пользовании заемными средствами возникает доход физического лица в виде  материальной выгоды при экономии на процентах. Материальная выгода от экономии  на процентах при получении заемных (кредитных) средств выражается в экономии  заемщика на процентах за пользование средствами, полученными от организаций или  индивидуальных предпринимателей.  

При таких условиях у заемщика (ФИО7) возникает облагаемый налогом  НДФЛ доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование  полученными заемными средствами.  

Инспекцией расчет материальной выгоды от экономии на процентах  за пользование полученными заемными средствами произведен за 2016, 2017  и 2018 гг., то есть в рамках проверяемого периода.  

В данном случае судом первой инстанции отмечено, что ФИО7  фактически получил в проверяемом периоде беспроцентные заемные средства  от взаимозависимого лица – ООО «Агронефтепродукт»; выдача денежных средств  подотчет директору ФИО7, дебиторская задолженность ФИО7  по счету 71 отражены в бухгалтерском учете лишь для создания видимости  бухгалтерской операции; у ФИО7 (физического лица) возникает облагаемый  НДФЛ доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование  

полученными заемными средствами (пункт 1 статьи 210, абзацы 1, 6 подпункта 1  пункта 1 статьи 212 Налогового кодекса Российской Федерации).  

Соответственно, инспекцией обоснованно произведен расчет материальной  выгоды за 2016-2018 гг. в размере 11 174 671,90 руб. и рассчитан НДФЛ в размере  4 013 817 руб.  

Доводы общества о регулярном возвращении неизрасходованных денежных  средств, а также доводы о том, что инспекцией при расчете материальной выгоды не  учтены проценты по договору займа, отклоняются судом апелляционной инстанции,  поскольку факты возврата денежных средств ФИО7 налоговым органом не  оспариваются, все возвраты учтены при расчете материальной выгоды.  

В отношении доводов общества о пропуске срока исковой давности  привлечения к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской  Федерации суд апелляционной инстанции учитывает следующее.  

Как указано выше, ФИО7 фактически получил в проверяемом периоде  беспроцентные заемные средства от взаимозависимого лица –  ООО «Агронефтепродукт», возврат денежных средств произведен в 2020 году.  

Согласно пункту 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации  налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из  доходов налогоплательщика при их фактической выплате.  

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 223 Кодекса дата фактического  получения доходов при получении доходов в виде материальной выгоды определяется  как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным  (кредитным) средствам.  

В случае, если организацией выдан беспроцентный заем, то датой фактического  получения доходов в виде материальной выгоды следует считать соответствующие  даты фактического возврата заемных средств, следовательно, течение срока исковой  давности о привлечении к ответственности по статье 123 Налогового кодекса  Российской Федерации началось с момента возврата денежных средств ФИО7,  то есть с 2020 года.  

Таким образом, срок исковой давности инспекцией не пропущен. 

Данная позиция подтверждена письмом Минфина России от 25.12.2012   № 03-04-06/3-366, а также отражена в постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 19.10.2020 по делу № А53-22546/2019.  

5. В отношении непринятых инспекцией расходов по налогу на прибыль,  неучтенных обществом в проверяемом периоде судом первой инстанции установлено  следующее.  

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской  Федерации при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган  налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а  также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате,  налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и  представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.  

Таким образом, при обнаружении налогоплательщиком в поданной им  налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений,  общество обязано предоставить уточненную налоговую декларацию по налогу  на прибыль.  

Налогоплательщик в заявлении указывает, что налоговым органом оставлены  без внимания, представленные с дополнениями к возражениям первичные документы,  которые подтверждают понесенные расходы и ранее не учтены обществом в  проверяемом периоде:  

- расходы на уплату пеней, штрафов за нарушение договорных обязательств в  размере 669 055 руб.;  

- транспортные расходы по договору фрахта с компанией AURORA  COMMODITIES SA. в размере 28 425 344 руб.;  

- расходы по перечислению в адрес ПАО «Сбербанк» по соглашению о срочных  сделках на финансовых рынках (обязательство по выплате в адрес ПАО «Сбербанк»  в результате прекращения ряда сделок «расчетный товарный СВОП») в размере  33 080 447 руб.  

Как следует из материалов проверки, инспекцией в ходе проведения  дополнительных мероприятий налогового контроля исследованы представленные  налогоплательщиком дополнительные документы и информация; проведены  мероприятия налогового контроля и в связи с непредставлением первичных  бухгалтерских документов в полном объеме не учтены заявленные обществом  расходы, приводящие к занижению суммы налога на прибыль.  

ООО «Агронефтепродукт» указывает, что руководителю налогового органа при  рассмотрении материалов проверки необходимо было определить действительный  размер налоговой обязанности, не ограничиваясь содержанием налоговой декларации,  однако для определения действительной налоговой обязанности необходимо разумное  содействие налогоплательщика.  

Установленный законодательством о налогах и сборах порядок должен  обеспечивать надлежащую реализацию прав и законных интересов  налогоплательщиков в правовом государстве, что предполагает обязанность  руководителя (заместителя руководителя) налогового органа провести всестороннюю  и объективную проверку обстоятельств, влияющих на вывод о наличии недоимки  (суммы налога, не уплаченной в срок), не ограничиваясь содержанием налоговой  декларации, установить действительный размер налоговой обязанности, в том числе  при разумном содействии налогоплательщика с учетом сведений и документов,  представленных им с возражениями на акт налоговой проверки и в ходе рассмотрения  материалов налоговой проверки в соответствии с пунктом 6 статьи 100, пункта 4  статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.  

Налоговый орган в своей правовой позиции от 06.04.2023 отмечает, что  обществом не только не оказывалось разумное содействие при предоставлении  первичных документов, ознакомления с оригиналами документов, а также с базами  данных общества, подтверждающих расходы, но и оказывалось противодействие,  а именно воспрепятствование при проведении проверки в доступе к базе данных и  серверам, где хранится информация по ведению бухгалтерского учета за 2016-2017 гг.  (составлен акт от 14.07.2020 № 1 о воспрепятствовании доступу должностных лиц  налогового органа, проводящих налоговую проверку).  

В протоколах допросов ФИО55 (протокол б/н от 06.11.2020) и  ФИО3 (протокол б/н от 06.11.2020) свидетели указывают, что не знают о  местонахождении сервера с информацией по ведению бухгалтерского учета за 20162017 гг.; по состоянию на 14.07.2020 сервера отсутствуют в связи с утратой базы  данных.  

В объяснении от 14.07.2020 системный администратор общества ФИО59  отказался давать пояснения об отсутствии доступа к архивным базам; пояснил, что  серверов на предприятии уже нет и об их месте расположении сообщать отказался.  

Также при проведении мероприятий налогового контроля обществу  неоднократно выставлялись требования о предоставлении первичных документов, а  также серверов с базами данных «1С:Бухгалтерия» за проверяемый период для  подтверждения заявленных расходов:  

- требование № 4/2 от 16.07.2020 (документы представлены не в полном  объеме);  

- требование № 4/3 от о 23.07.2020 (документы не представлены); 

- требование № 4/4 от о 23.07.2020 (документы представлены не в полном  объеме);  

- требование № 4/5 от о 26.08.2020 (документы представлены не в полном  объеме);  

- требование № 3184 от 27.10.2020 (документы представлены не в полном  объеме);  

- требование № 1576 от 08.07.2021 (документы представлены не в полном  объеме);  

- требование № 1571 от 28.07.2021 (документы представлены не в полном  объеме);  

- требование № 4/6 от о 12.10.2021 (документы представлены не в полном  объеме).  

Таким образом, довод общества о том, что налоговому органу был представлен  полный доступ к первичным учетным документам за проверяемый период, не  соответствует действительности. У инспекции отсутствовала возможность к полному  доступу к первичным бухгалтерским документам, а также к базе данных  «1С:Бухгалтерия», в связи с чем невозможно определить действительный размер  налоговых обязательств общества за указанный период.  

В свою очередь ООО «Агронефтепродукт» дополнительные документы  на понесенные расходы по налогу на прибыли представлены только 15.06.2021, то есть  на момент когда мероприятия налогового контроля были завершены и составлен акт  налоговой проверки.  

При указанных обстоятельствах инспекцией вынесено решение о проведении  дополнительных мероприятий налогового контроля от 29.06.2021 № 1.  

Впоследствии в адрес общества направлено письмо от 18.08.2021   № 10-19/16954@ о необходимости представления уточненной налоговой декларации  за 2016-2018 гг. ввиду обнаруженной обществом неполноты отражения расходов по  налогу на прибыль, однако на момент вынесения решения инспекцией уточненные  налоговые декларации по налогу на прибыль за 2017 и 2018 гг. не представлены (после  вынесения решения общество 28.12.2021 представило уточненные налоговые  декларации по налогу на прибыль за 2017 и 2018 гг.).  

Согласно представленным обществом пояснениям от 01.02.2022 № 157  основанием предоставления уточненной декларации по налогу на прибыль за 2018 год  послужил факт непринятия в ходе выездной налоговой проверки понесенных  обществом расходов.  

Как указывает налоговый орган, в настоящий момент по представленным  уточненным налоговым декларациям по налогу на прибыль за 2017-2018 гг.  инспекцией проведена повторная налоговая проверка, по результатам которой  расходы частично приняты, а представленные уточненные налоговые декларации  отражены в карточке расчетов с бюджетом (КРСБ), также произведено уменьшение  пени в соответствующем размере.  

Таким образом, отсутствует нарушение прав общества по непринятию  дополнительных расходов за 2017 и 2018 гг.  

Более того, суд апелляционной инстанции исходит из того, что в данной части  действия налогового органа являются законными и обоснованными в связи со  следующим.  

Так, в соответствии с частью 1 статьи 52 Налогового кодекса Российской  Федерации налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую  уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых  льгот, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.  

В случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации  о налогах и сборах, обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена  на налоговый орган или налогового агента (часть 2 статьи 52 Кодекса).  

Из изложенного следует, что по общему правилу обязанность по исчислению  налога лежит на налогоплательщике за исключением прямо предусмотренных законом  случаев.  

В данном случае каких-либо правовых оснований для возложения обязанности  по исчислению налога на налоговый орган Налоговым кодексом Российской  Федерации не предусмотрено.  

Суд апелляционной инстанции отмечает, что в судебной практике  действительно сформировался подход, в соответствии с которым налоговый орган при  проведении налоговой проверки должен учесть все расходы и льготы  налогоплательщика, однако подобная обязанность у него возникает только в случае  если налоговый орган приходит к выводу об ошибочности применяемой  налогоплательщиком системы налогообложения и, соответственно, при переводе его  на иную систему налогообложения, поскольку иное приводило бы невозможности  реализации налогоплательщиком своих прав в заявительном порядке в связи с  пропуском сроков, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации  на совершение подобных действий.  

В данном случае подобных обстоятельств по делу не установлено, в связи с чем  в данной части налогоплательщик должен был руководствоваться положениями  части 1 статьи 52 Налогового кодекса Российской Федерации.  

Следовательно, оснований для признания незаконными действий налогового  органа в данной части у суда апелляционной инстанции не имеется.  

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 – 271  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд  

ПОСТАНОВИЛ:

произвести замену заинтересованного лица Межрайонной инспекции № 18 по  Краснодарскому краю на его правопреемника Межрайонную инспекцию № 5  по Краснодарскому краю.  

Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 14.09.2022 по делу   № А32-9895/2022 отменить в части отказа в признании недействительным решения  Межрайонной инспекции № 18 по Краснодарскому краю от 12.11.2021 № 10-40-05  о привлечении ООО «Агронефтепродукт» к налоговой ответственности за совершение  налогового правонарушения в части доначисления недоимки по налогу на прибыль  иностранных юридических лиц (налоговый агент) в сумме 9 102 932,51 руб., а также  соответствующих пени и штрафов, заявление в указанной части удовлетворить.  

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции № 18  по Краснодарскому краю от 12.11.2021 № 10-40-05 о привлечении  ООО «Агронефтепродукт» к налоговой ответственности за совершение налогового  правонарушения в части доначисления недоимки по налогу на прибыль иностранных  юридических лиц (налоговый агент) в сумме 9 102 932,51 руб., а также  соответствующих пени и штрафов.  

В остальной части оставить судебный акт без изменения, апелляционную  жалобу – без удовлетворения.  

Взыскать с Межрайонной инспекции № 5 по Краснодарскому краю в пользу  общества с ограниченной ответственностью «Агронефтепродукт» 4 500 руб. в счет  возмещения расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления  и апелляционной жалобы.  

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи  176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление  

арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его  принятия.  

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд  Северо-Кавказского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его  вступления в законную силу.  

Председательствующий Д.В. Емельянов  

Судьи М.А. Димитриев  

 Н.В. Сулименко