Арбитражный суд Челябинской области 

ул. Воровского, д. 2, г. Челябинск, 454000,

www.chelarbitr.ru 

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А76-8035/2023

12 октября 2023 года

г. Челябинск

Резолютивная часть решения объявлена 12 октября 2023 года

Решение в полном объеме изготовлено 12 октября 2023 года

Арбитражный суд Челябинской области в составе судьи Свечникова А.П., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Агрофирма Ариант» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Челябинской области, при участии в деле в качестве третьего лица не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области, о признании частично недействительным решения № 1092 от 27.04.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, 

при участии в судебном заседании представителей: от заявителя – ФИО2 (доверенность от 01.01.2023, диплом от 16.06.2007, паспорт РФ), ФИО3 (доверенность от 01.01.2023, диплом от 31.01.1997, паспорт РФ), от ответчика – ФИО4 (доверенность от 28.12.2022, служебное удостоверение), ФИО5 (доверенность от 05.05.2023, служебное удостоверение), ФИО6 (доверенность от 12.12.2022, диплом от 05.05.1996, служебное удостоверение), ФИО7 (доверенность от 28.12.2022, служебное удостоверение), ФИО8 (доверенность от 28.12.2022, служебное удостоверение), ФИО9 (доверенность от 28.12.2022, служебное удостоверение), от третьего лица – ФИО6 (доверенность от 14.12.2022, диплом от 05.05.1996, служебное удостоверение);  

У С Т А Н О В И Л :

Общество с ограниченной ответственностью «Агрофирма Ариант» (далее – заявитель, налогоплательщик, общество, ООО «Агрофирма Ариант») обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением, измененным в порядке ст. 49 АПК РФ, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Челябинской области (далее – ответчик, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения № 1092 от 27.04.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: 

- доначисления НДС в размере 906 039 838 руб., пени в размере 457 223 296,52 руб.

- доначисления налога на имущество в размере 1 016 770 657 руб., пени в размере 543 424 672,65 руб., штрафа в размере 13 234 710,38 руб.

- занижения убытка по ЕСХН в размере 310 403 446 руб.,

- установления убытка по налогу на прибыль в размере 1 001 021 778 руб.,

- установления убытка по налогу на прибыль в размере 108 108 663 руб.,

- установления прибыли по налогу на прибыль в размере 571 572 058 руб. 

К участию в деле в качестве третьего лица не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее – третье лицо, управление).

В обоснование доводов заявления его податель сослался на то, что в действиях ООО «Агрофирма Ариант» отсутствует умысел на искажение фактов хозяйственной деятельности по договорам комиссии со спорными контрагентами ООО «ПТК», ИП ФИО10, ИП ФИО11 Реализация мясной продукции ООО «Агрофирма Ариант» в адрес спорных контрагентов подтверждена первичными документами, произведенными расчетами с ООО «Агрофирма Ариант», свидетельскими показаниями покупателей, менеджерами ООО «ПТК», ИП ФИО10, ИП ФИО11, пояснениями водителей, осуществляющих доставку мясной продукции с территории Общества до покупателей продукции, книгами регистрации въезда и выезда автотранспорта на территорию Общества, пояснениями ветврачей ОГБУ «Челябинская ветстанция», ветеринарно-сопроводительными документами. Покупателями спорных контрагентов ООО «ПТК», ИП ФИО10, ИП ФИО11 произведены расчеты за приобретенную мясную продукцию наличными денежными средствами, в безналичной форме, зачетом взаимных требований и векселями. На протяжении 2015-2017 годов ООО «Агрофирма Ариант» неоднократно заключало договоры комиссии, которые имели идентичные условия и одинаковое исполнение всеми комиссионерами. Налоговым органом не опровергнуто наличие на предприятии свинины в полутушах, реализованных ООО «ПТК», ИП ФИО10, ИП ФИО11 Кроме того, Общество не согласно с расчетом доли для целей применения ЕСХН, поскольку налоговым органом неправомерно включены общехозяйственные расходы в расчет доли «Расходы на промышленную переработку сельхозпродукции» в целом по организации, а не в соответствии с затратным методом по подразделениям в соответствии с учетной политикой. Налоговым органом неверно определено количество и выручка по реализации свинины и сделан вывод о завышении ООО «Агрофирма Ариант» цен на продукцию. Также по НДС неверно определены ставки по части номенклатурных групп товаров на основании ежеквартальных отчетов «выручка по контрагентам и магазинам», по налогу на имущество налоговая база определена без учета фактов поступления и выбытия основного имущества. Кроме того, не учтены нотариально удостоверенные пояснения водителей, списки индивидуальных предпринимателей, в адрес которых спорными контрагентами производилась дальнейшая реализации, книги регистрации въезда и выезда автотранспорта Общества.

Инспекцией представлен отзыв, в котором его податель ссылается на то, что по результатам выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что с целью соблюдения условий, предусмотренных п. 2 ст. 346.2 НК РФ в части доли дохода от реализации произведенной сельхозпродукции в общем доходе от реализации не менее 70%, для сохранения статуса плательщика ЕСХН ООО «Агрофирма Ариант» неправомерно учтены доходы от реализации собственной продукции по договорам комиссии с ООО «ПТК», ИП ФИО10 и ИП ФИО11, при отсутствии фактической реализации мясной продукции через данных комиссионеров. Без учета реализации в адрес спорных комиссионеров доля дохода ООО «Агрофирма Ариант» от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила долю менее 70%, а потому условия для применения ЕСХН Обществом не соблюдены. Обществом создана схема ухода от налогообложения. Расчеты налоговых обязательств произведены инспекцией верно, в остальной части скорректированы вышестоящим налоговым органом. 

В судебном заседании представитель налогоплательщика поддержал доводы заявления по изложенным в нем основаниям, просил заявленные требования удовлетворить.

Представители инспекции и управления в судебном заседании против доводов заявления возражали по мотивам изложенным в отзыве, просили в удовлетворении заявленных требований отказать.

Заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле и исследовав материалы дела, арбитражный суд в ходе судебного разбирательства установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела и не оспаривается лицами, участвующими в деле, инспекцией проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой составлен акт № 4 от 16.03.2022, проведены дополнительные мероприятия налогового контроля и, с учетом письменных возражений, вынесено решение № 1092 от 27.04.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которого налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на имущество организаций в виде штрафа в размере 56 569 943,90 руб., по ст. 123 НК РФ за неправомерное не удержание и не перечисление НДФЛ в виде штрафа в сумме 18,20 руб., налогоплательщику начислен НДС в размере 1 345 435 605 руб., налог на имущество организаций в размере 1 109 182 904 руб., пени по НДС в размере 712 504 159,90 руб., по налогу на имущество организаций в размере 611 176 684,96 руб., пени по НДФЛ за 2018 год в размере 749,03 руб. 

Решением № 1 от 26.09.2022 инспекцией внесены изменения в решение № 1092 от 27.04.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части размера штрафных санкций, применив смягчающие налоговую ответственность обстоятельства, в результате штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на имущество организаций составил 14 142 490,53 руб., штраф по ст. 123 НК РФ за неправомерное не удержание и не перечисление НДФЛ составил в размере 4,55 руб.

Признав частично обоснованными доводы налогоплательщика, а также применив мораторий на начисление пени, решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области № 16-07/001171@ от 15.03.2023, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, оспоренное решение инспекции изменено путем отмены в резолютивной части решения:

- подп. 1 п. 3.1 в части начисления налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2017 года, 1-4 кварталы 2018 года в сумме 439 395 767 руб. (недоимка), 255 280 863,38 руб. (пени);

- подп. 2 п. 3.1 в части начисления налога на имущество организаций за 2017-2018 годы в сумме 92 412 247 руб. (недоимка), 67 752 012,31 руб. (пени);

- п. 3.1 в части «Итого» в сумме 531 808 014 руб. (недоимка), 323 032 875,69 руб. (пени).

В остальной части оспоренное решение инспекции утверждено.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции в оспоренной части, налогоплательщик обратился в арбитражный суд. 

Исследовав представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, арбитражный суд считает заявленные требования не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям. 

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. 

Оспаривая решение инспекции в обжалуемой части, налогоплательщик сослался на то, что инспекцией грубо нарушен порядок вынесения оспоренного решения № 1092 от 27.04.2022, ввиду его вручения налогоплательщику 23.09.2022.

В силу п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Соблюдение сроков рассмотрения материалов налоговой проверки или дополнительных мероприятий налогового контроля, сроков вручения решения по результатам налоговой проверки к существенным условиям процедуры рассмотрения не отнесено. 

Иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки могут являться основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом, только если такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля и принятии соответствующего решения сроков, предусмотренных, в частности, ст. 70, п. 2 ст. 88, п. 6 ст. 89, п. 1 и 5 ст. 100, п. 1, 6 и 9 ст. 101, п. 1, 6 и 10 ст. 101.4, п. 6 ст. 140 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, исчисляемых исходя из той продолжительности сроков совершения упомянутых действий, которая установлена указанными нормами, что, в конечном счете, гарантирует определенные временные рамки возможного вмешательства государства в имущественную сферу налогоплательщика (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 20.04.2017 № 790-О).

Из правовой позиции, изложенной в п. 31 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 следует, что при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ.

Таким образом, соответствующие доводы о несоблюдении указанных сроков могут быть заявлены налогоплательщиком в суде только в рамках оспаривания либо требования об уплате налога, пеней и штрафа, направленного ему на основании ст. 70 НК РФ, либо решения о взыскании налога, пеней, штрафа, принятого в соответствии со ст. 46 НК РФ, либо в качестве возражений на иск, предъявленный налоговым органом по правилам ст. 46 НК РФ.

В данном случае, налогоплательщиком реализовано право на ознакомление с материалами налоговой проверки, на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, на представление возражений на акт налоговой проверки, которые учтены инспекцией при вынесении оспоренного решения. 

Соответственно, права налогоплательщика инспекцией соблюдены. 

При этом, довод налогоплательщика о том, что ему инспекцией не вручены документы, полученные по встречным проверкам по поручению № 12-21/ЗЕГ/1304 от 24.01.2022 в отношении ООО «Прод-Торг» подлежит отклонению, как не соответствующий материалам дела. 

Само по себе то обстоятельство, что в реестре о вручении налогоплательщику документов им указано на то, что документы приняты без проверки, не свидетельствует о невручении таких документов налогоплательщику.   

Поскольку указанные документы, наряду с их вручением налогоплательщику в ходе налоговой проверки, также представлены инспекцией в материалы дела, с которыми налогоплательщик ознакомился, арбитражный суд не нашел оснований для их дополнительного истребования, по ходатайству налогоплательщика, у инспекции.   

Изложенное исключает нарушение со стороны инспекции существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (ч. 5 ст. 200 АПК РФ). 

Нормой п. 1 ст. 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Надлежащее исполнение обязанности по уплате налога обеспечивается пенями, рассчитываемыми в соответствии со ст. 75 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 129.3 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора).

Деяния, предусмотренные п. 1 ст. 122 НК РФ, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов) (п. 3 ст. 122 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 346.2 НК РФ налогоплательщиками ЕСХН признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату ЕСХН в порядке, установленном главой 26.1 НК РФ.

Согласно подп. 1 п. 2 ст. 346.2 НК РФ в целях гл. 26.1 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, а также от оказания сельскохозяйственным товаропроизводителям услуг, указанных в подп. 2 настоящего пункта, составляет не менее 70%.

Организации, являющиеся налогоплательщиками ЕСХН, освобождаются от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. 1.6, 3 и 4 ст. 284 НК РФ), налога на имущество организаций (в части имущества, используемого при производстве сельскохозяйственной продукции, первичной и последующей (промышленной) переработке и реализации этой продукции, а также при оказании услуг сельскохозяйственными товаропроизводителями). Иные налоги, сборы и страховые взносы уплачиваются организациями, перешедшими на уплату ЕСХН, в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (п. 3 ст. 346.1 НК РФ).

В силу п. 4 ст. 346.3 НК РФ, если по итогам налогового периода налогоплательщик не соответствует условиям, установленным п.п. 2, 2.1, 5 и 6 ст. 346.2 НК РФ, он считается утратившим право на применение ЕСХН с начала налогового периода, в котором допущено нарушение.

Таким образом, в случае, если налогоплательщик, применяющий ЕСХН, по итогам налогового периода нарушил ограничение, установленное п. 2 ст. 346.2 НК РФ, то такой налогоплательщик считается утратившим право на применение ЕСХН с начала того налогового периода, в котором допущено нарушение, и перешедшим на общий режим налогообложения с возникновением обязанности уплаты налогов по общей системе налогообложения.

При этом право на применение специального налогового режима в виде ЕСХН, в соответствии с позицией, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.03.2010 № 16377/09, должен обосновать налогоплательщик полными и достоверными документами, отражающими его хозяйственную деятельность.

Как следует из ряда актов Конституционного Суда Российской Федерации (в т.ч. Постановление от 06.06.2019 № 22-П, Определение от 21.05.2015 № 1036-О), применение налогоплательщиком специального режима налогообложения, как правило, связано с уменьшением общего размера налоговых обязательств, что является разновидностью налоговой выгоды, поскольку направлено на уменьшение размера налоговой обязанности.

Освобождение от уплаты определенных видов налогов и применение льготного режима налогообложения, в частности, предусмотренного гл. 26.1 НК РФ, являются налоговой экономией, которая в зависимости от установленной совокупности обстоятельств, указывающих на искусственное создание налогоплательщиком условий для ее получения, может быть признана необоснованной.

Нормой п. 1 ст. 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с п. 2 ст. 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных п. 1 указанной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих двух условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Из разъяснений, изложенных в п. 1 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Документы, представляемые налогоплательщиком в подтверждение налоговых выгод, должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия.

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод.

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 3 Постановления № 53).

О необоснованной налоговой выгоде могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида работ также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (п. 5 Постановления № 53). 

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (п. 9 Постановление № 53).

В силу п. 1 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми признаются лица, особенности взаимоотношений между которыми могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых между ними, и (или) экономические результаты деятельности этих (представляемых ими) лиц.

Взаимозависимыми признаются лица, которые в силу родственных и должностных отношений могут влиять на условия заключаемых ими сделок и (или) экономические результаты их деятельности.

Следовательно, сама по себе подобная организация бизнеса в Российской Федерации не порицается, напротив – является основой для построения крепких и доверительных хозяйственных связей.

Однако такая форма построения бизнеса не должна использоваться в целях построения схем уклонения от уплаты налогов в нарушение обязанностей, предусмотренных ст. 57 Конституции РФ.

Правовая позиция Верховного Суда Российской Федерации, изложенная, в том числе, в Определении от 23.12.2022 № 308-ЭС22-15224, предполагает, что действия, направленные в обход установленных гл. 26.2 НК РФ ограничений в применении УСН как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства, могут быть квалифицированы в качестве злоупотребления правом.

Основанием для вынесения решения в оспоренной части послужили выводы инспекции о том, что с целью соблюдения условий, предусмотренных п. 2 ст. 346.2 НК РФ, в части достаточного размера доли дохода от реализации произведенной сельхозпродукции в общем объеме доходов от реализации (не менее 70%), и тем самым сохранения статуса плательщика ЕСХН, налогоплательщиком умышлено неправомерно учтены доходы от реализации собственной продукции по сделкам со спорными контрагентами, при отсутствии фактической реализации мясной продукции через спорных контрагентов.

Так, в ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что ООО «Агрофирма Ариант» является организацией, применяющей систему налогообложения в виде ЕСХН.

ООО «Агрофирма Ариант» является производителем сельскохозяйственной продукции (мясо свинины), осуществляет ее первичную переработку (полутуши, субпродукты, оболочка), промышленную переработку (производство мясных полуфабрикатов, колбасных изделий и др.) и дальнейшую реализацию продукции собственного производства, также осуществляет прочую реализацию сопутствующих товаров (алкоголь, соки, печенье, чипсы, сыр, молочная продукция и др.) через фирменную розничную сеть.

При этом, с целью сохранения статуса плательщика ЕСХН в 2017-2018 годах ООО «Агрофирма Ариант» неправомерно учтены доходы от реализации собственной продукции по договорам комиссии с ООО «ПТК», ИП ФИО10 и ИП ФИО11, при отсутствии фактической реализации мясной продукции через данных комиссионеров.

Без учета реализации в адрес спорных контрагентов в 2017 году доля дохода ООО «Агрофирма Ариант» от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) за 2017 год составила 64,76%, а потому условия для применения ЕСХН Обществом не соблюдены.

Инспекцией в ходе налоговой проверки установлены следующие обстоятельства:

1) экономическая (финансовая) подконтрольность ООО «ПТК», ИП ФИО10 и ИП ФИО11 проверяемому налогоплательщику (в 2017 году доля ООО «Агрофирма Ариант» в расходах ООО «ПТК» составляет 67,4%, в расходах ИП ФИО10 - 65,6%, в расходах ИП ФИО11 - 85,2%; в 2018 году доля Общества в расходах ООО «ПТК» составила - 74% (с учетом вексельных расчетов);

2) Общество является единственным поставщиком мяса полутуши свинины иосновным поставщиком продукции для указанных контрагентов. В адрес вышеуказанных контрагентов налогоплательщиком отгружено в 2017 году - 14 391 456 кг или 33% от общего количества реализованной продукции - полутуши свинины, в 2018 году - 8 445 634 кг или 16,32%). 

При этом, сделки с этими контрагентами Обществом оформлялись последовательно: с ИП ФИО11 - в январе-апреле 2017 года, с ИП ФИО10 - в апреле - сентябре 2017 года, с ООО «ПТК» - в период с сентября 2017 года по декабрь 2018 года. 

Кроме того, прекращения Обществом взаимоотношений с указанными лицами финансово-хозяйственная деятельность ИП ФИО10, ИП ФИО11, ООО «ПТК» фактически прекращена.

Согласно условиям договоров комиссий Комитент выплачивает комиссионное вознаграждение в течение 3 дней с момента принятия отчета Комиссионера. 

Однако, оплата комиссионного вознаграждения по принятым 05.10.2017, 19.10.2017, 08.11.2017, 20.11.2017, 06.12.2017, 20.12.2017 отчетам Комиссионера ООО «ПТК» в указанные сроки (в период 2017 года) Обществом не производилась;

3) в представленных Обществом отчетах комиссионера (по спорным контрагентам) не отражены данные о дальнейших покупателях мясной продукции; совпадает адрес погрузки и адрес разгрузки, при том, что в отчетах иных комиссионеров   и    покупателей   Общества указан реальный адрес доставки (склады, торговые точки);

4) изменение Обществом по спорным контрагентам формы отчетов с исключением из них сведений о конечном покупателе товара и данных товарных накладных, тогда как с комиссионером ООО «Мясник» отчеты комиссионера содержат сведения о конечных покупателях и товарных накладных;

5) фактически отсутствует перемещение товара (в отчетах комиссионеров отражен адрес обособленного подразделения ООО «Агрофирма Ариант»);

6) Обществом и спорными контрагентами не представлены документы по транспортировке продукции с территории Общества (товарно-транспортные накладные, путевые листы, маршрутные листы, доверенности на водителей, иные документы и сведения, подтверждающие транспортировку);

7) из показаний свидетелей ФИО12, ФИО13, ФИО14, которые согласно пояснениям Общества, осуществляли перевозку мясной продукции и занимались поиском покупателей от ООО «ПТК», следует, что ООО «ПТК» им не известно, автомобили не были оборудованы для перевозки мяса;

8) у спорных контрагентов отсутствуют торговые точки, склады хранения мясной продукции, транспортные средства для доставки товара покупателям, реклама «реализуемой» мясной продукции;

9) в налоговых декларациях ООО «ПТК» по НДС в разделах 10 и 11 не отражены операции при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица (ООО «Агрофирма Ариант») на основе договоров комиссии;

10) признание по факту налогоплательщиком после получения акта проверки договоров комиссии договорами поставки, то есть мнимости договоров комиссии (ничтожность заключенных сделок, их фактическое отсутствие) подтверждена самим налогоплательщиком;

11) одновременно с договором комиссии от 01.09.2017 № ДАК-1873-17 с ООО «ПТК» Обществом представлен договор от 01.03.2017 № ДАК 0507-18 на поставку колбасных изделий, деликатесов, мясопродуктов, который датирован 01.03.2017, тогда как доверенность, на основании которой действует директор ООО «ПТК» ФИО15, датирована 30.12.2017, то есть позже заключения договора;

12) Управляющий ООО «ПТК» ИП ФИО16 в ходе допроса сообщил, что деятельностью по мясному направлению занимались ФИО10, ФИО11

При этом, договоры комиссии составлялись ООО «Агрофирма Ариант», договоры с покупателями готовились либо ООО «ПТК» (юристом - ФИО17), либо поступали от покупателей. 

Однако, согласно протоколу допроса ФИО17, ей не известно, занималось ли ООО «ПТК» поставками продуктов питания и мясной продукции;

13) денежные средства на расчетные счета ООО «ПТК» поступали с назначением платежа отличным от реализации мясной продукции (за металл, электроды, мебельную фурнитуру, строительные материалы). 

При этом большая часть всех поступлений денежных средств приходится на «технические» организации, не ведущие реальную финансово-хозяйственную деятельность. 

В ходе встречных проверок из 249 контрагентов ООО «ПТК», установленных как по расчетному счету ООО «ПТК», так и по книгам продаж: 

- 32 контрагента предоставили пояснения, согласно которым опровергли взаимоотношения с ООО «ПТК», 

- 85 контрагентов представили документы, подтверждающие покупку электродов, металлопроката, строительных материалов и т.д., 

- 51 контрагент документы не представили, 67 контрагентов исключены из ЕГРЮЛ, в том числе фирмы «однодневки», 

- по 15 контрагентам документов не представлено.

По расчетным счетам ИП ФИО10 и ИП ФИО11 перечисления денежных средств с назначением платежа за «продукцию», «мясную продукцию» установлено только от ИП ФИО18 и ИП ФИО19 

При этом в ходе допросов ФИО18 и ФИО19 не смогли назвать адреса погрузки/разгрузки, производителей мясной продукции, кому поставлялась мясная продукция, кто и где выписывал ветеринарно-сопроводительные документы на продукцию;

14) оплата в адрес ООО «Агрофирма Ариант» за продукцию, «переданную» комиссионеру ООО «ПТК» на реализацию, произведена путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО «Агрофирма Ариант» (76,5%), взаимозачетом (0,2%), перечислением денежных средств от третьих лиц по письмам с назначением платежа «за ООО «ПТК» в размере (6,7%), векселями (16,6%);

15) 20 организаций, производивших оплату по письмам за ООО «ПТК», являются «техническими» (15 организаций исключены из ЕГРЮЛ в связи с наличием в ЕГРЮЛ недостоверных сведений; 17 организаций не находились по адресу регистрации; 13 организаций действовали короткий промежуток времени; по 3 организациям имеются отказные допросы руководителя и (или) учредителя; часть организаций имеют совпадение IP-адресов между собой по выходу в Банк-Клиент и отправке налоговой отчетности);

16) перечисление части денежных средств за мясную продукцию в адрес Общества от ИП ФИО10 и ИП ФИО11 произведено с расчетного счета ООО «ПТК»;

17) установлена недостоверность сведений, содержащихся в ветеринарных свидетельствах (ВСД), по «реализации» мясной продукции спорными комиссионерами.

В частности, объем реализованной продукции согласно ВСД (на основании данных ОГБУ «Челябинская Ветстанция») не соответствует объему продукции, реализованной Обществом в адрес ООО «ПТК» по данным отчетов комиссионера (например, от ООО «ПТК» в адрес дальнейших покупателей за июль 2018 года оформлены 851 ВСД на продукцию ООО «Агрофирма Ариант» в общем объеме 462 614,55 кг, при этом в отчетах комиссионера ООО         «ПТК» отражено, что у ООО «Агрофирма Ариант» в июле 2018 года приобретено 1 050 173,78 кг);

18) по результатам полученных 96 результатов истребования документов у покупателей, установленных по данным ветеринарных свидетельств: 

- 72 покупателям ООО «ПТК» не знакомо, закуп сельскохозяйственной продукции не осуществлялся, либо с данной организацией заключались договоры аренды; 

- 18 контрагентов документы не представили ввиду их утраты, отсутствия документов; 

- 2 покупателя представили ветеринарные свидетельства без подтверждающих документов; 

- 1 покупателем представлены пояснения о наличии торговых отношений в 2017-2019 годах с ООО «Агрофирма Ариант», о факте указания в свидетельстве поставщика ООО «ПТК» покупатель не знал; 

- 3 контрагента указали на приобретение продукции у иных лиц;

19) в результате допросов покупателей по данным ветеринарных свидетельств установлено, что: 

- 18 свидетелей (покупателей) сообщили, что покупали мясную продукцию у ООО «Прод-Торг» и ООО ТД «Мясной двор», 

- 10 свидетелей (покупателей) сообщили, что покупали продукцию у ООО «Агрофирма Ариант», иные покупатели приобретали мясную продукцию у других лиц, либо не занимаются приобретением и реализацией мяса. 

При этом установлено, что от отправителя ООО «ПТК» покупателям выписывались документы от ООО ТД «Мясной двор» и ООО «Прод-Торг» с приложением ветеринарных свидетельств от ООО «ПТК»;

20) в ветеринарном свидетельстве от 25.09.2017 № 118127591 отражен отправитель ИП ФИО11, покупатель ИП ФИО20 

При этом взаимоотношений между ИП ФИО11 и ИП ФИО20 по данным расчетных счетов не установлено. 

Адрес ИП ФИО11, указанный в ветеринарном свидетельстве, совпадает с адресом ООО «Агрофирма Ариант», на дату оформления ветеринарного свидетельства (27.09.2017) взаимоотношений с Обществом не имелось (окончены в мае 2017 года);

21) по данным ФГИС ВетИС «Меркурий» ветеринарные свидетельства и справки по отправителю ИП ФИО10 датированы в период отсутствия взаимоотношений с Обществом (с 03.11.2017 по 26.02.2018);

22) согласно письму ОГБУ «Челябинская ветеринарная станция» от 31.01.2022 № 61 ветеринарные свидетельства в адрес ИП ФИО10 с 01.01.2017 по 31.12.2019 не оформлялись. 

Одновременно Обществом представлены к проверке ветеринарные свидетельства ИП ФИО10, при этом покупатели данного комиссионера (ИП ФИО21, ООО «Сфера ТК», ООО «Златоустовский центральный рынок», ФИО22, ООО «Стром», ООО «Техномир», ООО «Юрий») опровергли факт приобретения продукции ООО «Агрофирма Ариант» у ИП ФИО10;

23) ветеринарные врачи на территории ООО «Агрофирма Ариант» выписывали ветеринарные свидетельства без присутствия на отгрузке и не сверяя вес отгружаемой продукции как в адрес комиссионеров, так и от комиссионеров в адрес дальнейших покупателей. 

От комиссионеров в адрес дальнейших покупателей ветеринарные свидетельства оформлялись без первичных документов, что подтверждено допросами ветеринарных врачей ФИО23, ФИО24;

24) согласно пояснениям начальника ОГБУ «Челябинская ветстанция» ФИО25, выявлялись неоднократные нарушения в оформлении ветеринарных свидетельств ветеринарными врачами от всех хозяйствующих субъектов, в том числе от ООО «Агрофирма Ариант» по адресу ж/д разъезд Серозак. 

В связи с многочисленными нарушениями ФИО23 уволен по статье;

25) материалами уголовного дела в отношении ветеринарного врача ФИО23 подтвержден факт выдачи фиктивных ветеринарных свидетельств от ООО «ПТК» в адрес конечных покупателей мясной продукции ООО «Агрофирма Ариант». 

При этом ФИО23 являлся работником ООО «Агрофирма Ариант» в 2017 году;

26) установлена замена подписей в документах, а именно, ООО «Агрофирма Ариант» до производства экспертизы, назначенной налоговым органом, переподписало товарные накладные, выписанные Обществом в адрес спорных комиссионеров, и доверенность, выданную ИП ФИО26 и ООО «ПТК» на получение продукции от ООО «Агрофирма Ариант», при этом, переподписаны только те документы, которые были направлены Инспекцией для экспертизы, и по истечении 5 лет после оформления сторонами сделок.

Наряду с этим, инспекцией в ходе проверки также установлен «технический» характер спорных контрагентов, а именно:

- отсутствуют работники, осуществляющие поиск покупателей и реализациюпродукции (работникам ООО «ПТК» ФИО27, ФИО28, ФИО29 неизвестно о деятельности организации по торговле мясом; у ИП ФИО11, ИПФИО10 сотрудники отсутствуют);

- у спорных контрагентов отсутствуют зарегистрированные ККТ;

- суммы налогов, подлежащие уплате в бюджет, исчислялись в минимальных размерах;

- несоответствие товарно-денежных потоков у ООО «ПТК» (в книгах продаж не отражены 97 контрагентов, перечисляющих на расчетные счета ООО «ПТК» денежные средства в размере 1 290 990 тыс.руб., в книгах покупок отражены 37 контрагентов на сумму 771 546 тыс.руб., с которыми не установлены безналичные расчеты по счетам ООО «ПТК»);

- ФИО10 и ФИО11 являлись супругами, при этом супруга ФИО10 также являлась учредителем ООО «ПТК» с 05.02.2015;

- установлено совпадение IP-адресов «технических» организаций (контрагентов-покупателей ИП ФИО11 и ИП ФИО10): ООО ТП «РоллТемп», ООО «МастерЭл», ООО Компания «Монтэгро», ООО ТК «Гулливер», ООО «Калибри», ООО «Акрополь», ООО ТД «Мир», ИП ФИО30;

- расчетные счета ООО «ПТК» в ПАО Банк «ФК Открытие», ПАО «Челябинвестбанк» закрыты в связи с фиктивным документооборотом и транзитным характером платежей, счет в банке АКБ «Авангард» был открыт на короткий промежуток времени (1 месяц), где 90% от всех поступлений денежных средств на расчетный счет в крупных размерах (47 613 019,18 руб.) сняты наличными по чеку ФИО11;

- в ходе анализа судебной практики установлено, что ООО «ПТК» являетсяучастником схем по легализации денежных средств, добытых преступных путем,установлено создание ООО «ПТК» фиктивного документооборота и транзитный характерплатежей по банковскому счету (Постановления Восемнадцатого арбитражногоапелляционного суда от 21.05.2020 по делу А76-29790/2018, Семнадцатого Арбитражного апелляционного суда от 31.05.2021 по делу № А60-42679/2020, Постановление Восемнадцатого Арбитражного апелляционного суда от 15.09.2017 по делу № А76-3837/2017), 

27) с 2019 года ООО «Агрофирма Ариант» находится на ОСН, после изменения режима налогообложения взаимоотношения со спорными контрагентами (ИП ФИО10, ИП ФИО11, ООО «ПТК») налогоплательщиком прекращены,

28) после прекращения взаимоотношений с налогоплательщиком, ввиду его перехода на ОСН в 2019 года, деятельность спорных контрагентов (ИП ФИО10, ИП ФИО11, ООО «ПТК») также прекращена, движения по их расчетным счетам отсутствуют. 

Таким образом, установленные инспекцией обстоятельства и собранные доказательства достаточным образом подтверждают направленность действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды. 

С учетом указанной совокупности установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, выводы инспекции о том, что единственной целью налогоплательщика, при неправомерном учете доходов от реализации собственной продукции по сделкам со спорными контрагентами, при отсутствии фактической реализации продукции через таких контрагентов, выступало лишь сохранение статуса плательщика ЕСХН, следует признать правомерными.  

Как верно отмечено инспекцией, основной целью осуществления спорных сделок для налогоплательщика являлось не получение результатов реальной предпринимательской деятельности, а необоснованное получение налогоплательщиком налоговой выгоды, поскольку спорные сделки не имели разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости их совершения, что исключает наличие у налогоплательщика реальной деловой цели, поскольку налоговая цель в данном случае очевидно превалировала над экономической.

Соответственно несоблюдение налогоплательщиком условий для применения ЕСХН правомерно позволило инспекции произвести доначисления налогов по ОСН, установив размер прибыли и убытков.  

Довод налогоплательщика относительно неправильности произведенного инспекцией расчета доли для применения ЕСХН и его налоговых обязательств не может быть принят арбитражным судом во внимание.

Так, при расчете налоговых обязательств инспекцией учтено, что налогоплательщиком менее чем через месяц с начала проведения налоговой проверки представлены уточненные налоговые декларации по ЕСХН за весь проверяемый период со значительным изменением всех показателей по доходной части (уменьшены на 2,173 млрд.руб.) и расходной части (уменьшены на 5,914 млрд.руб.), по причине совершенных налогоплательщиком ошибок в виде «задвоения» и «затроения» доходов/расходов, в результате данной корректировки доля дохода от реализации сельхозпродукции снизилась с 72% до 70,95%.

Кроме того, инспекцией установлено, что учет хозяйственных операций сопровождался многочисленными неточностями и несоответствиями при отражении фактов хозяйственной жизни, а документы представлялись налогоплательщиком не в полном объеме и с различными данными (в том числе регистры по расчету получения привесов, отчеты по перемещению по подразделениям, регистры по расчету норматива падежа скота, налоговые регистры по ЕСХН, сводные отчеты по цехам убоя), что позволяло налогоплательщику необоснованно свободно корректировать объемы на всех стадиях движения животных от приплода до убоя.

Ссылка налогоплательщика на неверное определение инспекцией количества и размера выручки в части реализации свинины, что привело по его мнению к неправильному выводу о завышении налогоплательщиком в ряде случаев цен на продукцию, не принимается.

В частности, инспекцией в ходе налоговой проверки проведен сравнительный анализ цен на реализацию полутуш в адрес контрагентов, в том числе ООО «Ариант-Агро», за 2017 год (стр. 460-461 оспоренного решения), по результатам которого инспекцией установлено отклонение от средней цены реализации. 

При этом, расчет доли дохода от реализации сельхозпродукции в общем объеме доходов от реализации произведен инспекцией по данным налогоплательщика, вычитая размер дохода от реализации мясной продукции в адрес ООО «ПТК», ИП ФИО10 и ИП ФИО11

Ссылки налогоплательщика на то, что инспекцией не опровергнут факт реализации налогоплательщиком продукции в заявленном объеме, а также на то, что инспекцией неверно применена методика определения расходов, подлежат отклонению.

В частности, для расчета 70% доли дохода в общем объеме доходов для возможности применения ЕСХН правовое имеет значение сам факт реализации сельхозпродукции. 

При этом, в данном случае инспекций в ходе налоговой проверки доказано, что реализация мясной продукции посредством привлечения спорных контрагентов носила искусственный характер, а потому поступившие налогоплательщику денежные средства от спорных контрагентов не подлежали учету в качестве доходов от реализации сельскохозяйственной продукции, для целей применения ЕСХН. 

Поскольку, без учета доходов, полученных налогоплательщиком от спорных контрагентов, доля доходов налогоплательщика от реализации сельскохозяйственной продукции не соответствовала условиям для применения ЕСХН (не менее 70%), независимо от методики определения расходов, правомерность/неправомерность методики определения расходов правового значения для рассмотрения спора не имеет, как не влияющая на соблюдение условий для применения ЕСХН. 

Расчет НДС произведен инспекцией исходя из дохода, полученного налогоплательщиком от реализации товаров, вычитая размер выручки от реализации в адрес спорных контрагентов (ООО «ПТК», ИП ФИО10, ФИО11), а также учитывая суммы «входного» НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) на основании данных книги продаж этих контрагентов налогоплательщика.

При этом, ставка налога (10% и 18%) определена исходя из анализа номенклатурных групп товаров, указанных в ежеквартальных отчетах налогоплательщика «Выручка по контрагентам и магазинам», а также регистрах бухгалтерского учета (счет 90.01.1 «Выручка от продажи товаров», счет 91.01 «Прочие доходы»).

Ссылка налогоплательщика на необходимость перерасчета налоговых обязательств по НДС, с учетом соответствующих ставок налога, по части номенклатурных групп товаров, поскольку в отчетах отражались товары как соответствующие, так и не соответствующие наименованию, инспекцией принята, произведя перерасчет НДС по реализованным в 2017-2018 г.г. товарам исходя из ставок, установленных п. 2 и 3 ст. 164 НК РФ, на основании представленных налогоплательщиком документов (с учетом представленной детализация данных о продажах по счету 90.01.1 «Продажи» в разрезе номенклатурных групп за 2017-2018 г.г.).

Расчет произведен с учетом применения налоговой ставки по НДС 10% по следующим видам товара: вырезка говяжья охлажденная, вырезка из свинины.

В отношении номенклатурной группы «Товары» налоговые ставки разделены на 10% и 18% соответственно, также с учетом представленных налогоплательщиком документов. 

Налоговая ставка 18% применена к покупным товарам в соответствии со ст. 164 НК РФ (вода минеральная, жевательная резинка, зажигалка, заморозка овощная, заправки, соусы, кондитерские изделия, консервация овощная, конфеты, кофе, корм для животных, маринад, наборы, материалы (прочие, расходные), одноразовая посуда, печенье, пиво, соки, специи и прочее, а также по товарам: заправки, соусы - масло растительное, тесто, которые не соответствуют продовольственным товарам, указанным в ОКПД 2).

С учетом принятия доводов налогоплательщика и проведения перерасчета, размер НДС за 2017-2018 г.г. составил 906 039 838 руб.

Расчет налога на имущество организаций за 2017-2018 годы произведен инспекцией исходя из среднегодовой стоимости недвижимого, движимого имущества за налоговый период и соответствующих ставок, льгот.

При этом, довод налогоплательщика о том, что в расчете допущены ошибки технического характера, которые привели к неверному определению налоговой базы, принят, вышестоящим налоговым органом скорректированы налоговые обязательства налогоплательщика в этой части.

С учетом перерасчета налоговых обязательств по налогу на имущество, занижение среднегодовой стоимости облагаемого имущества составило за 2017 год - 22 153 738 283,15 руб., за 2018 год - 25 428 531 050,66 руб., что повлекло неполную уплату налога на имущество организаций за 2017 год в сумме 487 382 242 руб., за 2018 год в сумме 529 388 415 руб.

При расчете налога на прибыль инспекцией учтены доходы и расходы от реализации за 2017-2018 г.г. на основе анализа регистров бухгалтерского учета налогоплательщика, вычитая выручку от реализации в адрес спорных контрагентов без учета сумм НДС.

Производя расчет расходов, инспекцией учтены сумма начисленной амортизации в отношении объектов основных средств, налог на имущество организаций, рассчитанный за 2017-2018 г.г.

При этом, принимая доводы налогоплательщика и скорректировав налоговые обязательства, вышестоящим налоговым органом, производя перерасчет налоговой базы по налогу на прибыль учтены проведенный: 

- перерасчет налога на имущество организаций за 2017-2018 г.г., 

- перерасчет НДС, произведенный на основании представленных налогоплательщиком документов (в части реализации продукции в разрезе наименований товаров, облагаемых по ставкам НДС 10% и 18% за налоговые периоды 2017-2018 г.г.), 

- перерасчет сумм амортизационных начислений основных средств за 2017-2018 г.г. (в связи с устранением технических ошибок), 

- исключение из затрат налогоплательщика за 2017-2018 г.г. комиссионного вознаграждения, начисленного спорными контрагентами (ООО «ПТК», ИП ФИО10, ИП ФИО11).

В результате произведенного перерасчета по налогу на прибыль за 2017-2018 г.г. сформировался убыток по налогу на прибыль за 2017 год в размере 1 001 021 778 руб., по налогу на прибыль за 2018 год по иным видам деятельности в размере 108 108 663 руб., а также прибыль, в целях налогообложения налогом на прибыль за 2018 год по сельскохозяйственной деятельности, облагаемой по ставке 0% в размере 571 572 058 руб.

Таким образом, к доначислению налогоплательщику образовались  налоги в сумме 1 922 810 495 руб. (за 2017 год НДС – 365 788 061 руб., налог на имущество – 487 382 242 руб., за 2018 год НДС – 540 251 777 руб., налог на имущество – 529 388 415 руб.), пени в сумме 1 000 647 969,17 руб. (по НДС – 457 223 296,52 руб., по налогу на имущество – 543 424 672,65 руб.), штраф по налогу на имущество с учетом применения смягчающих налоговую ответственность обстоятельств (снижение в 16 раз), в сумме 13 234 710,38 руб. 

С учетом изложенного, произвольного завышения сумм налогов, пени и штрафов, начисленных по результатам проверки, инспекцией, с учетом решения вышестоящего налогового органа, не допущено.

Установленными в ходе налоговой проверки обстоятельствами и собранными инспекцией доказательствами подтверждается, что формальное соблюдение условий для применения льготного режима налогообложения в виде ЕСХН явилось следствием реализации налогоплательщиком схемы создания «искусственной» ситуации, направленной исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды. 

В ходе налоговой проверки инспекцией собраны доказательства, свидетельствующие о том, что спорные контрагенты умышленно включены налогоплательщиком в «цепочку» с целью получения необоснованной налоговой выгоды и формального соблюдения условий для применения ЕСХН. 

Осуществляя подобную деятельность и претендуя при этом на получение налоговой выгоды, с целью незаконной минимизации налоговых обязанностей, налогоплательщик понимал и осознавал противоправный характер своих действий, сознательно допускал наступление вредных последствий таких действий, исключительно в целях уклонения от исполнения налоговых обязательств в виде непоступления налога в бюджет.

С учетом установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, деяния налогоплательщика правомерно квалифицированы по п. 3 ст. 122 НК РФ, как совершенные с умыслом.

При указанных обстоятельствах, ссылка налогоплательщика на недоказанность инспекцией события и состава вменяемого налогового правонарушения не может быть принята арбитражным судом во внимание. 

Доводы налогоплательщика о том, что условия договоров с контрагентами: ООО Торговый дом «Мясной Двор» (договор комиссии № АК-1025-15 от 01.06.2015); ООО «Гобис» (договор комиссии № АК-1024-15 от 11.06.2015); ИП ФИО11 (договор комиссии № АК-1839-15 от 11.06.2015); ООО «Прод-Торг» (договор комиссии № АК-4695-17 от 07.12.2015); ИП ФИО10 (договор комиссии № АК-4985-15 от 21.12.2015); ООО «Авис» (договор комиссии № АК-1874-17 от 01.09.2017); ООО «АгроТорг» (договор комиссии № АК-1649-17 от 01.09.2017); ООО «Мясник» (договор комиссии № АК-1906-17 от 01.09.2017); ООО «ПТК» (договор комиссии № АК-1873-17 от 01.09.2017) являются одинаковыми, а взаимоотношения являлись однотипными, подлежит отклонению.

Так, в ходе налоговой проверки инспекцией при анализе документооборота между ООО «Агрофирма Ариант» со спорными контрагентами и иными комиссионерами установлены следующие противоречия:

- приложением к договору комиссии является форма Отчета комиссионера, которая предусматривает сведения о покупателях. Представленные отчеты спорными комиссионерами не содержат сведения о конечном покупателе. На требованиеналогового органа о несоответствии формы отчета с комиссионером ООО «ПТК»налогоплательщиком предоставлено доп. соглашение, которым изменена форма отчета иисключены сведения о конечном покупателе товара и данных товарных накладных. Кдоговору с комиссионерами ИП ФИО10, ИП ФИО11 форма отчета непредставлена. При этом отчеты реального Комиссионера ООО «Мясник» содержат сведения о конечном покупателе: наименование покупателя, реквизиты договора на поставку товара и товарных накладных,

- в товарных накладных в адрес спорных контрагентов адрес доставки указан «Самовывоз» либо строка не заполнена, либо указан раз. Серозак (т.е. склад отгрузки ООО «Агрофирма Ариант»). Тогда как в товарных накладных в адрес комиссионеров (ООО «Мясник», ИП ФИО31) указан фактический адрес доставки - обособленные подразделения, торговые точки,

- спорными комиссионерами в рамках ст. 93.1 НК РФ в ходе проверки не подтверждены взаимоотношения с ООО «Агрофирма Ариант», взаимоотношения с дальнейшими покупателями, а также по транспортировке продукции. Тогда как реальными контрагентами взаимоотношения подтверждены как с ООО «Агрофирма Ариант», так и с дальнейшими покупателями и по транспортировке продукции,

- у реальных контрагентов в штате состоят водители, осуществляющие доставку продукции до складов, грузчики, занимающиеся погрузкой и разгрузкой мясной продукции на территории складов, менеджеры, осуществляющие поиск покупателей, операторы, выписывающие товарные накладные, кладовщики, осуществляющие отгрузку со склада, водители, осуществляющие доставку со склада до торговых точек либо в адрес конечных покупателей. (ООО ТД МД, ООО «Прод-Торг», ИП ФИО31). При этом транспортировка мясной продукции от спорных контрагентов в рамках мероприятий налогового контроля не установлена,

- у спорных контрагентов ООО «ПТК», ИП ФИО10 отсутствуют филиалы, обособленные подразделения, торговые точки, на которых осуществляется деятельность по хранению и реализации мясной продукции. Тогда как реальные контрагенты имеют склады, обособленные подразделения, торговые точки для осуществления деятельности по реализации мяса (ООО ТД МД, ООО «Прод-Торг», ООО «Мясник», ИП ФИО31),

- у спорных контрагентов отсутствуют зарегистрированные ККТ. У реальныхконтрагентов зарегистрированы ККТ на складах, торговых точках, обособленныхподразделениях для осуществления деятельности по реализации мясной продукции (ООО ТД МД, ООО «Прод-торг», ООО «Мясник», ИП ФИО31).

При этом, как установлено инспекцией, ООО «Авис», ООО «Мясник» и ООО «ПТК»,  находясь на ОСН, обязаны были отразить приобретение мяса в книгах покупок, а реализацию мяса – в книгах продаж, также как и исчислить налог на прибыль и НДС с реализации мясной продукции. 

Соответственно, ООО ТД «Мясной Двор», ООО «Гобис», ООО «Прод-Торг», ООО «Агроторг» и ИП Перскевичи, находясь на УСН, и выступая покупателями и продавцами мясной продукции, не могли бы применять в спорных периодах льготный режим налогообложения, поскольку не соответствовали бы применению УСН по суммовому критерию.

Материалы дела не содержат доказательств того, что спорными контрагентами и иными «покупателями» исчислялись и уплачивались соответствующие налоги в бюджет, а потому бюджету причинены реальные потери в результате получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.    

Таким образом, в отсутствие поступления денежных средств за мясную продукцию при одновременном отсутствии факта дальнейшей реализации спорной продукции покупателям, вывод инспекции о неправомерности применения налогоплательщиком ЕСХН следует признать обоснованным. 

Довод налогоплательщика о реальности дальнейшей реализации спорными контрагентами продукции налогоплательщика с оплатой за наличный расчет, со ссылкой на списки индивидуальных предпринимателей, подлежит отклонению.

В частности, инспекцией в ходе налоговой проверки установлено отсутствие фактической реализации мясной продукции налогоплательщика через спорных контрагентов, что исходя из материалов дела следует признать подтвержденным.

При этом, в отношении первичных документов, оформленных от имени спорных контрагентов, инспекцией по результатам почерковедческой экспертизы установлена недостоверность сведений.

В ходе проведенного инспекцией допроса, ИП ФИО10 сослался на то, что его основным поставщиком выступало ООО «ПТК», в то время как в ходе налоговой проверки установлено, что налоговая отчетность ИП ФИО10 за 2018 год (в период взаимоотношений с налогоплательщиком) представлена с нулевыми показателями.

Также, в ходе проведенных инспекцией допросов, покупатели продукции подтвердили, что приобретали мясную продукцию у ООО «Прод-Торг», ООО ТД «Мясной двор», ООО «Агрофирма Ариант» и у иных лиц, а взаимоотношения со спорными контрагентами отсутствовали, либо свидетели вообще не занимались приобретением и реализацией мяса.

Кроме того, инспекцией в ходе налоговой проверки установлено отсутствие со стороны спорных контрагентов фактов наличного расчета с покупателями продукции, сопровождающееся отсутствием подтверждающих документов, ККТ, инкассации наличной выручки на расчетные счета.

Более того, инспекцией в ходе налоговой проверки установлена взаимозависимость и согласованность действий налогоплательщика и спорных контрагентов, отсутствие у спорных контрагентов необходимых ресурсов для достижения результатов предпринимательской деятельности, не установлены факты отражения приобретения и реализации продукции налогоплательщика спорными контрагентами в своем учете (представлялись декларации с нулевыми показателями), равно как исчисления и уплаты налоговых платежей спорными контрагентами с такой реализации. 

Относительно представленных налогоплательщиком списков покупателей продукции инспекцией установлено, что таковые в подавляющем большинстве совпадают между собой, а также со списком, ранее представленным одним из спорных контрагентов от имени другого спорного контрагента. 

Из общего перечня покупателей (порядка 50), ККТ в 2017 году имелась лишь у 5, а в 2018 году – у 19. При этом, данные о наличной выручке, полученной с использованием ККТ, и об оборотах по расчетным счетам, не соответствуют между собой, а также объемам (стоимости) продукции, переданной по документам на реализацию налогоплательщиком спорным контрагентам.

Касаемо представленных заявлений покупателей с подтверждением взаимоотношений со спорными контрагентами инспекцией установлено, что сами по себе такие заявления, в отсутствие подтверждающих взаимоотношения первичных документов, не могут подтверждать реализацию продукции от имени спорных контрагентов.

Кроме того, инспекцией установлено, что представлено заявление физического лица ФИО32, согласно которого в 2017 году поставщиками мяса выступали ИП ФИО11, ИП ФИО10, в то время как ранее в ходе допроса данное лицо подтвердило, что поставщиками продукции являлись ООО «ТОРО», ООО «Беркуты», ООО «Прод-Торг». Представлено заявление физического ФИО33, согласно которого поставщиками мяса выступали ООО «ПТК» и ИП ФИО11, ИП ФИО10, в то время как ранее в ходе встречной проверки данное лицо представило пояснения об отсутствии информации, ввиду отсутствия взаимоотношений ООО «ПТК» и ИП ФИО11, ИП ФИО10

Относительно представленных налогоплательщиком книги регистрации въезда и выезда автотранспорта, а также заявления водителей, инспекцией установлено, что таковые, являясь внутренними документами налогоплательщика и содержащие лишь фамилии водителей, не содержали идентифицирующих данных о транспортных средствах, от имени каких хозяйствующих субъектов заезжал транспорт на территорию налогоплательщика, какой груз и в каком количестве привозился и вывозился. Также, идентифицировать заявленных налогоплательщиком водителей по представленным журналам въезда-выезда автотранспорта не представилось возможным, ссылок на данные водителей в товарных накладных (раздел «транспортная накладная») не имелось.

При этом, инспекцией установлено, что информация, изложенная в заявлениях водителей не соответствуют фактическим обстоятельствам осуществления ими деятельности. 

Так, инспекцией установлено, что заявленные водители не являлись индивидуальными предпринимателями и не осуществляли деятельность по грузоперевозкам мясной продукции; не являлись работниками каких-либо хозяйствующих субъектов (в том числе спорных контрагентов); не имели в собственности грузовых транспортных средств; отсутствовало документальное подтверждение факта оплаты услуг по перевозке груза. 

Кроме того, налогоплательщиком и спорными контрагентами в ходе налоговой проверки не представлялись документы, подтверждающие транспортировку продукции с территории налогоплательщика, как то договоры, товарно-транспортные накладные, путевые листы, маршрутные листы, доверенности на водителей, иные документы и сведения о транспортировке продукции, при том, что у спорных контрагентов собственные на то средства отсутствовали.

Довод налогоплательщика о том, что указанные заявления покупателей и водителей заверены нотариусом, подлежит отклонению, поскольку в соответствии со ст. 80 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате нотариус лишь удостоверяет, что подпись на документе сделана определенным лицом, но не удостоверяет факты, изложенные в документе, что исключает возможность признания данных доказательств, в качестве опровергающих доводы инспекции.  

Ссылки налогоплательщика на акт экспертизы, письма ветеринарной станции, регламент проведения осмотра транспортных средств, должностные инструкции, стандарты организации, приказы о приеме и переводе работников, инструкцию о товароведческой маркировке, заявления, товарный баланс, не могут быть приняты судом во внимание, как не опровергающие законность оспоренного решения инспекции.

Кроме того, инспекцией в ходе налоговой проверки установлено, что ветеринарные сопроводительные документы оформлялись допрошенными свидетелями без присутствия при отгрузке, равно как и без проверки товара и транспортных средств, а потому не могут быть признаны достоверными. 

Относительно представленного налогоплательщиком акта экспертизы № 026-02-00048 от 14.08.2023 необходимо отметить, что отметок о разъяснении уголовно-правовых последствий указанный акт экспертизы не содержит, а налогоплательщик сам выступал заказчиком этой экспертизы, что исключает наличие в таком документе признаков объективности. 

Касаемо представленных налогоплательщиком заявлений физических лиц следует отметить, что, в отсутствие надлежащих первичных документов, опосредующих перевозку товара, само по себе одно лишь наличие данных заявлений, имеющих к тому же аналогичное оформление, не опровергает позицию инспекции. Тем более, что в ходе налоговой проверки инспекцией в отношении данных физических лиц установлено отсутствие самой возможности осуществления перевозки товара.  

Предоставленные налогоплательщиком товарные балансы полутуш содержат обобщенные сведения из отчетов по цехам убоя и ведомости партии товаров, переданных в переработку, оценка которых дана инспекцией в оспоренном решении.  

В отсутствие покупателей мясной продукции и ее транспортировки, отсутствие поступлений денежных средств от покупателей мясной продукции, при наличии фиктивных ветеринарно-сопроводительных документов, представленный налогоплательщиком товарный баланс не может подтверждать реализацию товара в адрес спорных контрагентов.

Доводы налогоплательщика о том, что инспекцией в ходе проверки не допрошено достаточное количество свидетелей, а показания опрошенных – неверно истолкованы инспекцией, указанных выше выводов инспекции, основанных на всей совокупности добытых в ходе налоговой проверки доказательств, не опровергает. 

Ссылка налогоплательщика на нарушение инспекцией принципа защиты правомерных ожиданий не принимается, поскольку то обстоятельство, что конкретное нарушение законодательства о налогах и сборах не было выявлено и зафиксировано в ходе ранее проведенных налоговых проверок, не лишает налоговый орган возможности выявить его при проверке деятельности налогоплательщика в другие налоговые периоды, поскольку иное противоречило бы смыслу и целям налогового контроля, возложенной на налогоплательщиков обязанности уплачивать законно установленные налоги. 

Нормы НК РФ не ограничивают право налогового органа на выявление в ходе камеральной (выездной) налоговой проверки обстоятельств, связанных с нарушением порядка исчисления налога, даже в том случае, когда предыдущие проверки такого нарушения не установили. 

Иное означало бы, что в случае не обнаружения налоговым органом нарушения законодательства о налогах и сборах в любом из предыдущих периодов, данное обстоятельство делало бы невозможным его привлечение к ответственности во всех последующих периодах по впервые обнаруженным нарушениям.

Довод налогоплательщика о том, что в акте налоговой проверки и в оспоренном решении содержатся противоречивые выводы инспекции, подлежит отклонению, поскольку позиция инспекции при доначислении налоговых платежей основана именно на невозможности применения налогоплательщиком специального налогового режима в виде ЕСХН, что прямо отражено в акте налоговой проверки и в оспоренном решении инспекции.  

Иные доводы налогоплательщика не принимаются, как не имеющие самостоятельного значения и не опровергающие законности решения инспекции в оспоренной части. 

Перечисленные выше обстоятельства, касающиеся условий и обстоятельств исполнения заявленных сделок, информации, полученной инспекцией, оцениваются судом в их совокупности и взаимосвязи, и свидетельствуют о создании налогоплательщиком в результате формального документооборота ситуации, позволяющей получить необоснованную налоговую выгоду. 

Возражения налогоплательщика не опровергают фактические обстоятельства, установленные в ходе налоговой проверки, а по сути, представляют собой собственную трактовку этих обстоятельств, основанную исключительно на обобщенном мнении о недоказанности недобросовестности действий налогоплательщика. При этом, налогоплательщик игнорирует полученные инспекцией доказательства, свидетельствующие об участии налогоплательщика в создании формального документооборота в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Доводы налогоплательщика сводятся к опровержению отдельных доказательств, полученных инспекцией, тогда как в основу оспоренного решения положена достаточная совокупность таких доказательств в их тесной взаимосвязи. Наличие налоговых претензий со стороны инспекции обусловливается достаточной совокупностью доказательств совершения налогового правонарушения, добываемой в рамках мероприятий налогового контроля. Как указано выше, в настоящем деле таковая совокупность доказательств инспекцией представлена.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

На основании изложенного, отсутствует совокупность условий для признания решения инспекции в оспоренной части недействительным, что исключает возможность удовлетворения заявленных требований. 

Согласно ст. 112 АПК РФ вопросы распределения судебных расходов, к которым в соответствии со ст. 101 АПК РФ относится государственная пошлина, разрешаются арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу. 

В соответствии с ч. 1 ст. 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Учитывая принятие судебного акта не в пользу налогоплательщика, судебные расходы по оплате государственной пошлины относятся на налогоплательщика.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в течение месяца после его принятия в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Челябинской области.

 

Судья                                                                                                           А.П. Свечников