﻿

СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Пушкина, 112, г. Пермь, 614068

e-mail: 17aas.info@arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

 

№ 17АП-12869/2019-АК

г. Пермь

10 октября 2019 года

Дело № А60-7097/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 03 октября 2019 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 10 октября 2019 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:председательствующего Борзенковой И. В.

судей Васильевой Е.В., Голубцова В.Г.,  

при ведении протокола судебного заседания секретарем Тиуновой Н.П., 

при участии:

от заявителя общества с ограниченной ответственностью «Комбинат питания «СУБР» (ОГРН 1056600498030, ИНН 6631007369) - Бармина С.М. – представитель по доверенности от 04.03.2019, паспорт; Кузнецова О.Г. – представитель по доверенности от 01.03.2019, паспорт; Кузнецова Н.Ю. – представитель по доверенности от 11.03.2019, паспорт; 

от заинтересованного  лица  Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Свердловской области  (ИНН 6617002802, ОГРН 1046610970010) -  Назаренко Н.А. – представитель по доверенности от 01.01.2019, служебное удостоверение; Гордиенко Е.И. – представитель по доверенности от 01.02.2017, служебное удостоверение;

от заинтересованного  лица Управления ФНС России по Свердловской области (ИНН 6671159287, ОГРН 1046604027238)   - Гордиенко Е.И. – представитель по доверенности от 09.01.2019, служебное удостоверение;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя, общества с ограниченной ответственностью «Комбинат питания «СУБР»,

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 12 июля 2019 года 

по делу № А60-7097/2019, принятое судьей Н.В. Гнездиловой

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Комбинат питания «СУБР» (ОГРН 1056600498030, ИНН 6631007369)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Свердловской области (ИНН 6617002802, ОГРН 1046610970010), Управлению ФНС России по Свердловской области (ИНН 6671159287, ОГРН 1046604027238)

о признании недействительными решений,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Комбинат питания «СУБР» (далее – заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Свердловской области (далее – инспекция, налоговый орган)  № 11 от 15.08.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления  ФНС России по Свердловской области (далее – Управление) № 1766 от 26.10.2018.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 12 июля 2019 года в части требований ООО «Комбинат питания «СУБР» о признании  недействительным  решения Управления  ФНС России по Свердловской области № 1766 от 26.10.2018 производство по делу прекращено. В части требований о признании недействительными решения инспекции № 11 от 15.08.2018  - отказано. 

Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель обратился  с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в части отказа требования о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС № 14 по Свердловской области от 15.08.2018 № 11  и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в указанной части. 

В апелляционной жалобе налогоплательщик указывает на ошибочность выводов суда об отсутствии у общества права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость в сумме 767684,00 руб. в связи с отсутствием ведения раздельного учета. Налогоплательщик считает, что раздельный учет НДС предусмотрен учетной политикой общества и фактически ведется. Все принципы и цели раздельного учета НДС, предусмотренные п. 4 ст. 170 НК РФ, соблюдены. Исходя из существа и места возникновения тех или иных затрат они квалифицируются обществом как связанные с облагаемой или с необлагаемой деятельностью и только при отсутствии возможности отнесения расходов к облагаемой или к необлагаемой деятельности НДС по ним подлежал пропорционально распределению с применением коэффициента К1.

Налоговым органом представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором он возражает против доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.  

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители заявителя  поддержали доводы апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям, просили решение суда первой инстанции отменить в обжалуемой части, апелляционную жалобу – удовлетворить.

Представители налогового органа и Управления  возражали против доводов  апелляционной жалобы, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.  

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части. 

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 14 по Свердловской области проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества с ограниченной ответственностью «Комбинат питания «СУБР» за период 2014-2016 г.г.

Результаты проверки  оформлены актом выездной налоговой проверки от 25.05.2018 № 11.

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией  вынесено решение от 15.08.2018 № 11 о привлечении к ответственности за-совершение налогового правонарушения (далее - Решение от 15.08.2018 № 11).

Решением от 15.08.2018 № 11 установлена неуплата по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 767684,00 руб., пени в сумме 247363,42 руб., кроме того, налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) в сумме 17759,00 руб.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о занижении сумм НДС, подлежащего уплате в бюджет за 2014- 2016 гг., поскольку налогоплательщиком в проверяемом периоде не обеспечено ведение раздельного учета при осуществлении одновременно операций, подлежащих налогообложению, и операций, освобожденных от обложения НДС.

Решением УФНС России по Свердловской области № 1766/18 от 26.10.2018 года апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, а оспариваемое решение утверждено.

Полагая, что  решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Свердловской области № 11 от 15.08.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вынесено неправомерно, общество с ограниченной ответственностью «Комбинат питания «СУБР» обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с настоящим заявлением.

Судом первой инстанции в удовлетворении требований отказано, в связи с неверным распределением общехозяйственных расходов между режимами налогообложения; раздельный учет сумм входного налога по видам деятельности, произведенный налоговым органом признан судом верным.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в соответствии со ст. 71 АПК РФ, арбитражный апелляционный суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с положениями п. 4 ст.149 и п. 4 ст.170 НК РФ, осуществление налогоплательщиком деятельности, связанной с различными видами хозяйственных операций, подлежащих обложению как по общей системе налогообложения, так и налогообложению по ЕНВД, предусматривает ведение налогоплательщиком раздельного учета этих операций.

Согласно подп. 3, 8 п. 1 ст. 23 Кодекса налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим законодательством.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемом периоде (2014-2016 г.г.) ООО «Комбинат питания «СУБР» осуществляет вид деятельности по ОКВЭД 56.29 «Деятельность предприятий общественного питания по прочим видам организации питания». 

Общество также оказывает услуги через структурное подразделение ОСП Санаторий «Серебряный меридиан» по виду деятельности по ОКВЭД 85.11.2 - «Деятельность санаторно-курортных учреждений».

В соответствии с данными, отраженными в разделе 7 «Операции, не подлежащие налогообложению (освобожденные от налогообложения), операции, не признаваемые объектом налогообложения...» налоговых декларациях по НДС, положениями по учетной политике для целей налогообложения на 2014, 2015, 2016 г.г. (п. 2.3), Общество применяет освобождение от уплаты НДС по следующим видам хозяйственной деятельности:

«Реализация медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и (или) учреждениями» - п.п. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ. В разделе 7 налоговых деклараций доходы по данному виду деятельности отражены по коду 1010211.

«Реализация продуктов питания, непосредственно произведенных столовыми образовательных и медицинских организаций и реализуемых в указанных организациях» - п.п. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ. В разделе 7 налоговых деклараций доходы по данному виду деятельности отражены по коду 1010232.

«Услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, организаций отдыха и оздоровления детей, расположенных на территории Российской Федерации, оформленные путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности» - п.п. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ. В разделе 7 налоговых деклараций доходы по данному виду деятельности отражены по коду 1010295.

 «Операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним, а также операции РЕПО, включая денежные суммы, подлежащие уплате за предоставление ценных бумаг по операциям РЕПО - п.п. 15 п.3 ст.149 НК РФ. 

В разделе 7 налоговых деклараций доходы по данному виду деятельности отражены по коду 1010292.

В соответствии с п. 4 ст. 149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями данной статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

На основании п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

-	учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п. 2 ст. 170 НК РФ, в случае, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные права, используются только для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость (прямые расходы);

-	принимаются к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ в случае, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные права, используются только для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость (прямые расходы);

-	принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), в случае, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные права, одновременно используются для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения (общехозяйственные расходы). Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

Для расчета пропорции налогоплательщик должен определить сумму расходов, относящихся к необлагаемым операциям. При определении совокупных расходов на производство учитываются все расходы  как прямые, так и косвенные (общехозяйственные).

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 1407/11 по делу N А40-167992/09-13-1421 разъяснено, что предусмотренное пунктом 4 статьи 170 Кодекса правило ведения раздельного учета сумм этого налога по приобретенным товарам (работам, услугам) касается случаев, когда налогоплательщик осуществляет одновременно как облагаемые, так и не облагаемые налогом (исключенные из налогообложения) операции по любым основаниям, предусмотренным главой 21 Кодекса. Иное толкование пункта 4 статьи 170 Кодекса не согласуется с изложенным в пункте 2 этой статьи общим порядком отнесения сумм налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг). При совершении как операций, не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, так и операций, освобожденных от налогообложения, указанный налог в бюджет не поступает, поэтому получение его из бюджета в форме налогового вычета противоречит положениям главы 21 Кодекса. (постановление Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1407/11). 

Порядок определения доли косвенных (общехозяйственных) расходов в объеме совокупных расходов устанавливается налогоплательщиком самостоятельно и закрепляется в принятой им учетной политике для целей налогообложения (Письмо Минфина России от 22.03.2011 N КЕ-4-3/4475.

Для применения правила, установленного абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ бухгалтерский учет должен формировать отдельно данные: о себестоимости продаж, облагаемых НДС; о себестоимости продаж, не облагаемых НДС; о прочих расходах, связанных с реализацией, облагаемой НДС; о прочих расходах, связанных с реализацией, не облагаемой НДС; о прочих расходах, не связанных с реализацией. Для указанных целей в бухгалтерском учете открывают отдельные субсчета или ведутся отдельные регистры. На субсчетах временно учитываются расходы по облагаемым, необлагаемым и смешанным операциям.

Такой учет позволит по результатам квартала организации определить пропорцию расходов по облагаемым и необлагаемым операциям, а также суммировать в пропорции расходы, относящиеся к обоим видам операций (облагаемым и не облагаемым НДС) исходя из доли выручки от соответствующего вида деятельности.

Из материалов дела следует, что регистры бухгалтерского и налогового учета в части доходов и расходов, а также НДС, по операциям, облагаемым и необлагаемым НДС в проверяемом периоде налогоплательщиком  не велись.

В плане счетов бухгалтерского и налогового учета общества не содержатся ссылки на счет (субсчет) учета доходов и расходов, а также НДС по операциям, облагаемым и необлагаемым НДС.

Инспекцией  по результатам налоговой проверки произведен пересчет налоговых обязательств по НДС, заявленных к вычету и предъявленных в общей сумме по одной счет фактуре с применением ежеквартального коэффициента К1 (доля использования расходов и НДС в деятельности облагаемой НДС в общей доли квартальных расходов) относящихся к деятельности облагаемых и необлагаемых НДС операций.

В соответствии с п. 4.1 ст. 170 НК РФ пропорция, указанная в абзаце четвертом пункта 4 ст. 170 НК РФ, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период.

В соответствии со ст. 163 НК РФ налоговый период, в том числе для налогоплательщиков НДС,  устанавливается как квартал.

Арбитражный апелляционный суд при исследовании расчета, произведённого инспекцией установлено, что Инспекцией при расчете пропорции НДС отнесенной к вычету применялся ежеквартальный коэффициент (К1) отраженный налогоплательщиком, в регистрах раздельного учета представленных в ходе проверки.

ООО «Комбинат питания «СУБР» указывает, что сумма общехозяйственных расходов и НДС не сразу распределяется по полученному счету-фактуре, а сначала распределяется на объекты, деятельность которых облагается НДС и не облагается НДС, а только потом оставшаяся часть расходов (НДС) распределяется на счет 26. При этом, методики определения затрат, распределяемых на счете 26, налогоплательщиком не представлено, в связи с чем, невозможно установить как фактически распределялись расходы и НДС в части услуг по аренде, связи, пассажирским перевозкам, грузоперевозкам, услугам управления, и т.д.

Налогоплательщик указывает на методику распределения затрат с привязкой к месту возникновения затрат. Вместе с тем, место возникновения затрат (МВЗ) к счетам бухгалтерского учета никаким положением либо нормативным документом не определено.

Заявитель неправомерно применил индивидуальную методику определения объема совокупных расходов между операциями, по которым подлежат налогообложению и освобождаются от налогообложения,  исходя из количества перевозимых сотрудников, площади помещения и т.д.

Налогоплательщиком представлен расчет стоимости аренды по административно-управленческому   подразделению,    в   котором   указана информация о площади; арендной плате на землю; расхода теплоэнергии, электроэнергии, воды и т.д. при расчете стоимости услуг по договорам аренды № 274СП/СУБР-ДО-2011-046 от 22.10.2010, № СУБР-ДО-16-12 от 15.01.2016.       

Также налогоплательщик представил информацию (письма) о количестве перевозимых сотрудников ООО «Комбинат питания «СУБР» до места работы и обратно транспортом ООО «СУБР-Интерагент» и АТЦ в 2014 и 2016 г.г. и список сотрудников. 

Представлена информация о предоставлении услуг автотранспорта, стоимости, цене, количестве (м/час), подразделений (складское хозяйство, пекарня, магазины, АУП) по договору СУБР-КП-2014-Д-001/СУБР-ДО-14 от 27.12.2013 за январь, февраль, март 2014 года.

 При этом из представленных расчетов не усматривается, каким образом налогоплательщик определял размер НДС, распределяемый и отнесенный на счет 26 бухгалтерского учета в части заявленных услуг.

Аналогичная ситуация по алгоритму расчета просматривается в отношении стоимости услуг электросвязи по договору с ООО «ИТ-Сервис» № СУЭ-00000000105 от 01.09.2009), стоимости услуг связи по договору с ОАО «Ростелеком» за январь 2014, февраль 2014, январь 2016, февраль 2016 и так далее.

Доводы налогоплательщика о неправомерности  выводов инспекции в части отсутствия данных в Учетной политике организации, отражающих особенность ведения бухгалтерского и налогового учета по налогу на прибыль, в связи с осуществлением Обществом операций облагаемых и необлагаемых НДС, не подтверждены документально и противоречат нормам п. 4 ст. 149, п. 4 ст. 170 НК РФ. Фактически утвержденной и применяемой Обществом учетной политикой в части налога на прибыль не предусмотрена особенность отражения доходов и расходов в связи с применением Обществом операций облагаемых и необлагаемых НДС.

По мнению Общества, НДС по расходам, понесенным одновременно в нескольких видах деятельности,  как по операциям облагаемых и необлагаемых НДС распределяется на основании обоснованного показателя базы для распределения, что не соответствует данным установленным в ходе выездной налоговой проверки. НДС по указанным операциям распределялся не с общей предъявленной суммы НДС, а часть сразу напрямую распределялась на счета бухгалтерского учета -20,23,26,44 и только оставшаяся незначительная часть НДС распределялась налогоплательщиком ежемесячно в пропорции определенной с учетом расчета К1.

Данная методика распределения НДС не определена нормами законодательства РФ, а также внутренними локальными документами Общества.

По результатам проверки выявлено неверное распределение налогоплательщиком НДС в связи с неверным применением ежемесячного коэффициента К1, тогда как необходимо было применять ежеквартальный расчет, что предусмотрено п. 4 ст. 170НК.

Ни в ходе налоговой проверки, ни в материалы дела налогоплательщиком не представлены истребуемые документы подтверждающие распределение НДС указанным способом.

Таким образом, по результатам проверки не установлены критерии в разрезе видов расходов и основания распределения НДС по общехозяйственным расходам подлежащего распределению указанным способом. 

Также не установлено, по каким признакам и коэффициентам, в течение каждого отчетного периода налогоплательщиком определялась доля НДС по косвенным (общехозяйственным) расходам, относимая на операции, облагаемые и необлагаемые НДС.

В учетной политике налогоплательщика не установлен, указанный в апелляционной жалобе перечень объектов (места возникновения затрат) относимых на конкретные счета бухгалтерского учета.

Доводы заявителя о том, что  затраты, непосредственно связанные только с облагаемой либо с необлагаемой деятельностью, определялись по месту их возникновения (предназначению) и выделялись на иные счета с указанием на методику распределения затрат с отнесением, к месту возникновения затрат, исследованы судом и подлежат отклонению так как место возникновения затрат к счетам бухгалтерского учета никаким положением либо нормативным документом не определено.

Из данного утверждения не следует, на каких иных счетах налогоплательщик отражал операции, облагаемые и необлагаемые НДС, тогда как в ходе проверки установлено, что все операции по НДС отражались на одном бухгалтерском счете: в части доходов (90.1), расходов (90.2), НДС (19).

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными ст. 71 АПК РФ.

При указанных обстоятельствах оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.

В соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271   Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 12 июля 2019 года 

по делу № А60-7097/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

 

Председательствующий

И.В.Борзенкова 

 

Судьи

 

В.Г.Голубцов  

 

Е.В.Васильева