АРБИТРАЖНЫЙ СУД САРАТОВСКОЙ ОБЛАСТИ

410002, г. Саратов, ул. Бабушкин взвоз, д. 1; тел/ факс: (8452) 98-39-39;

http://www.saratov.arbitr.ru; e-mail: info@saratov.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

 

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А57-30903/2022

17 апреля 2024 года

город Саратов

 

Резолютивная часть решения оглашена 03 апреля 2024 года

Полный текст решения изготовлен 17 апреля 2024 года

 

Арбитражный суд Саратовской области в составе судьи Михайловой А.И., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Юрасовой К.В., рассмотрев в судебном заседании материалы дела по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «ЛюксНефтеТрансДобыча»,

 

заинтересованные лица:

1. Межрайонная ИФНС России № 8 по Саратовской области,

2. УФНС России по Саратовской области,

3. УФНС России по Ульяновской области,

 

о признании незаконными решений Межрайонной ИФНС России № 8 по Саратовской области от 07.10.2022 № 5137 и № 5139 и решений УФНС России по Саратовской области от 20.07.2022 по апелляционным жалобам на решения от 07.10.2022 № 5137 и № 5139,

 

при участии:

от ООО «ЛюксНефтеТрансДобыча» - ФИО1 по доверенности от 19.12.2022, ФИО2 по доверенности от 01.01.2024, ФИО3 по доверенности от 12.10.2023,

от УФНС России по Саратовской области - ФИО4 по доверенности от 12.05.2021, 

от Межрайонной ИФНС России № 8 по Саратовской области - ФИО4 по доверенности от 22.09.2021, 

 

у с т а н о в и л:

в Арбитражный суд Саратовской области обратилось Общество с ограниченной ответственностью «ЛюксНефтеТрансДобыча» с вышеуказанным заявлением.

Представители Общества поддержали заявленные требования. 

Представитель УФНС России по Саратовской области и Инспекции возражал против удовлетворения заявленных требований. 

Иные лица, извещенные надлежащим образом, в судебное заседание не явились.

Суд, в порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), считает возможным рассмотреть дело в отсутствие неявившихся лиц, извещенных надлежащим образом о месте и времени судебного заседания.

Дело рассмотрено по существу заявленных требований по имеющимся доказательствам по правилам главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ).

Как следует их материалов дела, Обществом с ограниченной ответственностью «ЛюксНефтеТрансДобыча» (далее – Общество, налогоплательщик, заявитель) представлены налоговые декларации по налогу на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ) за декабрь 2021 года, март 2022 года, в которых налогоплательщик применил льготу, установленную подпунктом 4 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс, НК РФ) в виде налоговой ставки 0 процентов в отношении добытой им нефти в этом налоговом периоде. 

По результатам мероприятий налогового контроля Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 8 по Саратовской области (далее – Инспекция, налоговый орган) приняты решения от 07.10.2022 № 5137 и № 5139, которыми за спорные налоговые периоды Обществу была начислена недоимка, пени, а также Общество было привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения. 

Решениями УФНС России по Саратовской области от 20.07.2022 апелляционные жалобы Общества на решения от 07.10.2022 № 5137 и № 5139 были оставлены без удовлетворения. 

Общество обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением об оспаривании решений Инспекции от 07.10.2022 № 5137 и № 5139 и решений УФНС России по Саратовской области от 20.07.2022. 

Суд, рассмотрев материалы дела и выслушав мнения лиц, участвующих в деле, установил следующее.

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными оспариваемых решений Инспекции заявителем соблюдены условия, предусмотренные п. 2 ст. 138 НК РФ о досудебном обжаловании в вышестоящий налоговый орган. 

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений. 

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. 

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие). 

В силу части 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. 

Основанием для вынесения обжалуемых решений послужил вывод налогового органа о неправомерном применении Обществом ставки 0 процентов, установленной пунктом 4 части 1 статьи 342 Налогового кодекса при добыче полезных ископаемых при разработке ранее списанных запасов полезных ископаемых на Горючкинском участке недр, включающем Горючкинское нефтегазоконденсатное месторождение. 

Обращаясь в суд с настоящим заявлением, Общество указывает, что оно осуществляло добычу ранее списанных в 1969, 1990, 2014 годах запасов нефти, которые вновь были подсчитаны и поставлены на государственный баланс запасов (далее ГБЗ) в 2011, 2014, 2015 годах, что указывает об отнесении указанных запасов к ранее списанным и соответствует требованиям для применения 0 ставки по НДПИ. По мнению Общества, выводы налогового органа о постановке на ГБЗ в 2011, 2014, 2015 годах новых запасов, а не ранее списанных, не основаны на законе, что является основанием для отмены оспариваемых решений. 

Изучив позиции участвующих в деле лиц, исследовав представленные доказательства, суд приходит к следующим выводам. 

Согласно статье 334 НК РФ налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых (далее в настоящей главе - налогоплательщики) признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации. 

Налогоплательщиками признаются организации, сведения о которых внесены в единый государственный реестр юридических лиц на основании статьи 19 Федерального закона от 30 ноября 1994 года № 52-ФЗ «О введении в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на основании лицензий и иных разрешительных документов, действующих в порядке, установленном статьей 12 Федерального конституционного закона от 21 марта 2014 года № 6-ФКЗ «О принятии в Российскую Федерацию Республики Крым и образовании в составе Российской Федерации новых субъектов - Республики Крым и города федерального значения Севастополя». 

Из подпункта 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых (далее в настоящей главе - налог), если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, признаются: полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации. 

Налоговым периодом признается календарный месяц (статья 341 НК РФ). 

На основании подпункта 4 пункта 1 статьи 342 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче полезных ископаемых при разработке некондиционных (остаточных запасов пониженного качества) или ранее списанных запасов полезных ископаемых (за исключением случаев ухудшения качества запасов полезных ископаемых в результате выборочной отработки месторождения).

Как усматривается из материалов дела, Общество осуществляет пользование недрами в пределах Горючкинского участка недр на основании лицензии на пользование недрами от 27.04.2018 № СРТ 01880 НЭ, оформленной в порядке, установленном пунктом 6 статьи 17.1 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» (далее - Закон о недрах), на срок до 25.07.2051 с целевым назначением и видами работ: разведка и добыча полезных ископаемых на Горючкинском участке недр, расположенном в Саратовском районе Саратовской области. 

Горючкинское нефтегазоконденсатное месторождение открыто в 1953 году, в период с 1956 по 1992 годы разработка месторождения велась силами объединения «Саратовнефтегаз», после 1992 года оно находилось на консервации. Впоследствии право пользования Горючкинским участком недр с входящим в него месторождением предоставлено обществу с ограниченной ответственностью НК «ГеоНефтьТехнология» (предшественник Общества) на основании лицензии от 26.07.2006 № СРТ 01089 НЭ.

Согласно представленной Саратовским филиалом ФБУ «Территориальный фонд геологической информации по Приволжскому федеральному округу» (далее - ФБУ «ТФГИ по Приволжскому федеральному округа») информации остаточные запасы Горючкинского месторождения списаны с Государственного баланса запасов (далее - Государственный баланс) в связи с выработкой: по второму пласту тульского горизонта - в 1969 году; по бобриковскому и мелекесскому горизонтам - в 1990 году; по четвертому пласту окского горизонта - в 2014 году.

По результатам проведенных испытаний, оформленных протоколами Федерального агентства по недропользованию от 10.08.2011 № 18-474-пр, от 08.10.2014 № 18/566-пр, от 28.09.2015 № 03-18/529-пр и утвердивших результаты государственных экспертиз по залежам вышеперечисленных горизонтов Горючкинского нефтегазоконденсатного месторождения (экспертные заключения от 31.05.2011 № 48-11оп, от 26.08.2014 № 273-14оп, от 25.08.2015 № 322-15оп), в ранее ликвидированных скважинах подсчитаны и вновь поставлены на Государственный баланс запасы нефти и растворенного газа по залежам.

Принимая во внимание то обстоятельство, что запасы нефти на Горючкинском месторождении списывались в 1969, 1990 и 2014 годах не по основанию «добыча», и суммарный объем добычи не превысил показатели ранее списанных запасов, налогоплательщик полагал, что вновь поставленные на Государственный баланс запасы нефти еще не были полностью добыты на момент представления налоговых деклараций за декабрь 2021 года, март 2022 года и это дает основание для применения при исчислении НДПИ налоговой ставки 0 процентов, предусмотренной подпунктом 4 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса для добычи ранее списанных запасов полезных ископаемых.

Основанием для отказа Обществу по результатам налоговых проверок в применении льготной ставки по подпункту 4 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса послужил вывод инспекции о том, что в результате геологических и промысловых исследований (разведки) на Государственный баланс были поставлены новые, а не ранее списанные запасы полезных ископаемых. С точки зрения Инспекции в законе отсутствует процедура восстановления ранее списанных запасов на Государственном балансе, а постановка этих запасов на баланс в любом случае делает их новыми.

Кроме того, по мнению налогового органа, юридически значимым обстоятельством в данном случае является и то, что в разрешительной документации (лицензии, лицензионном соглашении) Общества отсутствует указание на право добычи из ранее списанных запасов или на разработку ранее списанных запасов.

Налоговый орган исходил из того, что списание запасов нефти по Горючкинскому месторождению осуществлено в 1969, 1990 и 2014 годах в связи с неподтверждением при последующих геологоразведочных работах или полной выработанности, то есть на момент списания спорные запасы физически отсутствовали и не могли быть поставлены вновь на Государственный баланс запасов как ранее списанные. 

В связи с этим, как указывает налоговый орган, в отношении полезных ископаемых, добытых налогоплательщиком, не могут применяться положения подпункта 4 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса, а действует порядок исчисления налога исходя из общеустановленной ставки НДПИ, которую и применил налоговый орган при расчете неуплаченного Обществом налога. 

Кроме того, с точки зрения налогового органа, в силу положений статей 334 и 342 Налогового кодекса право на применение ставки 0 процентов имеет только то юридическое лицо, которое осуществляет добычу полезных ископаемых и которое ранее осуществляло списание запасов полезных ископаемых на данном участке, в то время как правопредшественник Общества впервые получил право на пользование Горючкинским участком только в 2006 году.

Согласно пунктам 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. 

В соответствии с положениями подпункта 3 пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 56 Налогового кодекса допускается установление льгот по налогам и сборам - предоставляемых отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов преимуществ по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере, и гарантируется право налогоплательщиков использовать налоговые льготы при наличии оснований. 

По смыслу закона налоговые льготы выступают формой имущественной поддержки отдельных категорий субъектов экономического оборота (государственной помощи) и признаются оправданным исключением из принципа всеобщности и равенства налогообложения в той мере, в какой это позволяет налогоплательщику эффективно распорядиться оставшимися после налогообложения финансовыми ресурсами и одновременно обеспечить удовлетворение лежащего в основе предоставления льготы публичного интереса, связанного со стимулированием деятельности отдельных отраслей экономики, улучшением социально-экономического положения территорий и т.п.

В связи с этим законодательно установленный круг адресатов налоговых льгот в широком понимании - как в форме освобождения от уплаты налога отдельных категорий плательщиков, так и в форме установления пониженных ставок налога или возможности уменьшения налогооблагаемой базы, - не может быть произвольным и согласно пункту 3 статьи 3 Налогового кодекса должен иметь под собой экономическое основание.

При предоставлении налоговых льгот должен быть обеспечен равный подход - условия применения льгот должны толковаться и применяться таким образом, чтобы дифференциация прав налогоплательщиков осуществлялась по объективным и разумным критериям, отвечающим цели соответствующих законоположений (Определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 21.12.2022 № 305-ЭС22-17644, от 27.04.2022 № 305-ЭС21-24673, от 24.11.2021 № 310-ЭС21-11695, от 28.09.2021 № 308-ЭС21-6663 и др.).

В данном случае положениями подпункта 4 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса (в редакции, действующей до 01.04.2024) установлена льгота для плательщиков НДПИ, суть которой состоит в исключении обязанности по уплате налога при разработке ранее списанных запасов полезных ископаемых, а механизм реализации льготы - в применении в отношении указанных полезных ископаемых нулевой ставки НДПИ.

Из содержания нормы следует, что возможность использования рассматриваемой льготы связывается законодателем с типом разрабатываемых налогоплательщиком месторождений, в отношении которых запасы полезных ископаемых в прошлом были списаны. Экономическим основанием (целью) льготы является создание благоприятных условий для инвестирования недропользователями средств в освоение нефтяных ресурсов в старых залежах, имея в виду, что условия добычи нефти в этом случае, как правило, являются более обременительными, в частности, в связи с обводненностью скважин.

Указанная цель льготирования добычи полезных ископаемых при применении подпункта 4 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса не отрицается налоговым органом. 

Таким образом, выводы налогового органа о том, что положения подпункта 4 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса применяются только к тем запасам, которые были списаны по определенным основаниям (переведены в забалансовые запасы и т.п.), не были поставлены вновь на Государственный баланс, и только при условии, что запасы были списаны действующим недропользователем, не могут быть признаны правомерными.

По существу, налоговым органом введены критерии применения налоговой льготы, которые не предусмотрены законом. Толкуя положения подпункта 4 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса ограничительно, налоговый орган придает данной норме смысл, который не вытекает из целей законодательного регулирования и вопреки принципу равенства налогообложения приводит к установлению произвольных различий среди недропользователей, осуществляющих разработку ранее списанных запасов, в части возлагаемого на них бремени налогообложения.

Занятый налоговым органом подход к толкованию подпункта 4 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса, делает заведомо невозможным применение нулевой ставки НДПИ теми недропользователями, которые имеют намерение вернуться к разработке старых залежей (ранее списанных запасов), поскольку в этом случае согласно абзацу третьему статьи 29, статье 31 Закона о недрах полезные ископаемые должны быть поставлены на Государственный баланс. Возможность добычи полезных ископаемых, в том числе нефти, без постановки запасов на баланс нормативные правовые акты не предусматривают.

Следовательно, положения подпункта 4 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса применимы к извлекаемым запасам, поставленным на Государственный баланс, в пределах объемов ранее списанных запасов. 

Указанная позиция по вопросу толкования подпункта 4 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса изложена в определении Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации по экономическим спорам от 25.10.2023 по делу № А57-22856/2021. 

Учитывая изложенные правовые позиции к толкованию льготы, установленной пп. 4 п. 1 ст. 342 НК РФ, суд приходит к следующим выводам. 

Из протоколов ЦКР Роснедр № 1045 и 6464 следует, что списание запасов нефти по Горючкинскому месторождению осуществлялось в 1968, 1970, 1973, 1976, 1979, 1985, 1991 и 2014 гг. и не по основанию «добыча», что дает основания для применения налоговой льготы. 

Согласно экспертного заключения общества с ограниченной ответственностью ПО «Нефтеспецпроект» налогоплательщик осуществляет добычу из ранее списанных запасов («…залежи после 20-летнего перерыва, в связи с восстановлением пластового давления, восстановились). Добыча в настоящее время осуществляется из восстановленных ранее ликвидированных скважин из тех же интервалов, которые разрабатывались в период 1953-1989 гг. 

Из письма Закрытого акционерного общества «МиМГО» № 384-4-СГ следует: «когда запасы полезного ископаемого списываются с ГБЗ по выработке, то это не означает, что фактически нефти в недрах не осталось».

В соответствии с Пакетом геологической информации (утв. Саратовнедра в 2006 г.) (стр. 30) анализ материалов приведенных в предшествующих главах свидетельствует о возможном наличии в недрах Горючкинского месторождения остаточных запасов нефти, в количествах, достаточных для их дальнейшего освоения. 

Освоение остаточных запасов связано с определенными трудностями, но может быть экономически выгодным, учитывая расположение в районе с развитой нефтегазодобывающей инфраструктурой. 

В заключении ГКЗ № 48-11оп от 31.05.2011 экспертная комиссия на стр. 3 протокола отметила: получение притока нефти из восстановленной скважины № 57 дает возможность предположить, что в южной и северной частях Горючкинской структуры возможно наличие углеводородов. 

В более позднем экспертном заключении (№ 322-15 оп от 25.08.2015) по тому же горизонту (Бобриковский) комиссией была уточнена причина списания запасов и указано, что только остаточные запасы газа газовой шапки были списаны с баланса как неподтвердившиеся. Запасы нефти и растворенного газа были списаны как потерянные в процессе эксплуатации газовой шапки. 

По результатам разработки месторождения с 2011 по 2015 гг. и получения дополнительной информации по данному горизонту комиссия ГКЗ пришла к выводу о переформировании нефтяной оторочки. Списанные запасы нефти заместили объемы, ранее заполненные природным газом. 

Это подтверждается и Отчетом о результатах работ по объекту «Геологический анализ документации по Горючкинскому месторождению для установления наличия или отсутствия фактов добычи нефти из ранее списанных запасов, объемов и условий такой добычи» (от 30.01.2023), в соответствии с которым углеводороды, оставшиеся в пласте после эксплуатации залежи, находятся в рассеянном состоянии, но со временем приобретают тенденцию вновь сформировывать залежь по объему меньшему, чем первоначальная. 

В приложениях №№ 6 и 9 к лицензии Общества № СРТ 01880 НЭ указаны годы и горизонты списания запасов. 

В прил. 9 к лицензии отмечено: запасы углеводородного сырья Горючкинского месторождения были поставлены на Государственный баланс запасов полезных ископаемых по ранее списанным запасам продуктивных горизонтов. 

Следовательно, ссылка Инспекции на то, что в лицензии Общества не указано на право добычи полезных ископаемых из ранее списанных запасов подлежит отклонению, поскольку указание на обратное сделано в приложении к лицензии (№ 9). 

При этом указанное приложение содержит описание списания запасов за весь период истории (разработки) месторождения, в связи с чем актуально применительно к спорному налоговому периоду. 

В соответствии с Отчетом о результатах работ по объекту «Геологический анализ документации по Горючкинскому месторождению для установления наличия или отсутствия фактов добычи нефти из ранее списанных запасов, объемов и условий такой добычи» (от 30.01.2023) нефтяные залежи и нефтяные оторочки залежей Горючкинского месторождения считались законченными разработкой (выработанными). Залежи в течение последних 30 лет внешнему воздействию (эксплуатации) не подвергались. Для залежей, считающихся выработанными, характерны процессы переформирования и восстановления пластового давления при отсутствии длительное время воздействия на пласт. Запасы оставшихся рассеянных в резервуаре пласта углеводородов с течением времени могут сформировать залежь, меньшую по размерам с другим флюидальным составом. 

Скважины №№ 6, 14, 21, 25, 53, 54, 57 и 61, выведенные из ликвидации и консервации в 2010-2022 гг., расположены в контуре нефтеносности старых залежей разрабатываемых горизонтов. Новых скважин пробурено не было. Проведенные в скважинах испытания (реперфорация) с получением промышленных притоков нефти выполнены в интервалах залегания продуктивных пластов старых залежей горизонтов. 

По смыслу п. 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» не исключается представление стороной в суд доказательств, не раскрытых в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора, в связи с чем суд учитывает, наряду с прочими доводами и доказательствами Общества, также вышеприведенный Отчет о результатах работ по объекту «Геологический анализ документации по Горючкинскому месторождению для установления наличия или отсутствия фактов добычи нефти из ранее списанных запасов, объемов и условий такой добычи» от 30.01.2023. 

С учетом наличия в материалах дела экспертного исследования – Отчета о результатах работ по объекту «Геологический анализ документации по Горючкинскому месторождению для установления наличия или отсутствия фактов добычи нефти из ранее списанных запасов, объемов и условий такой добычи» (от 30.01.2023) ни налогоплательщиком, ни налоговым органом ходатайств о назначении судебной экспертизы заявлено не было. 

В ходе проведения налоговой проверки Инспекцией не было инициировано проведение специальных отраслевых исследований. В отношении представленных Обществом экспертных заключений Инспекцией никаких комментариев в процессуальных документах и в устных выступлениях не дано. 

В соответствии с частями 1, 3 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. 

Суд не усматривает противоречий или неточностей в представленных Обществом экспертных заключениях. Все экспертные заключения подтверждают, что Общество осуществляет добычу из ранее списанных запасов. 

По результатам анализа представленных в дело приведенных выше доказательств суд приходит к выводу о том, что довод Инспекции о постановке на государственный баланс новых запасов полезных ископаемых противоречит фактическим обстоятельствам спора. Из представленных в дело документов – экспертных материалов, а также материалов государственных комиссий и Роснедр, с учетом правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации следует, что основания для применения льготы дает любое списание запасов по месторождению, за исключением списания по основанию «добыча». Обществом в расчетах списания по основанию «добыча» не учитываются при подсчете ранее списанных запасов. 

Суд, проанализировав представленные сторонами расчеты и проверив их на соответствие данным Государственного баланса полезных ископаемых, начиная с ГБЗ 1963 года по ГБЗ 2023 года, пришел к следующим выводам. 

Первично на государственный баланс запасов по Горючкинскому месторождению в 1958 году были поставлены запасы полезных ископаемых по продуктивным горизонтам: окский (C1okIV), тульский (C1tl-II), бобриковский (C1bb), мелекесский (C2mlk). 

После постановки на баланс запасов силами ПАО «Саратовнефтегаз» была осуществлена добыча нефти в размере 181 тыс. тонн, из которых по актуальным горизонтам добыча составила 176 тыс. тонн, остальное было добыто по неактуальному горизонту малевский (5 тыс. тонн). 

Из показателей ГБЗ на соответствующую дату следует, что вся добыча нефти ПАО «Саратовнефтегаз» была осуществлена до списания запасов: по горизонту окский (C1okIV) в 2014 году списано 502 тыс. тонн геологической нефти, по горизонту тульский (C1tl-II) в 1969 году списано 396 тыс. тонн геологической нефти, по горизонту бобриковский (C1bb) в 1990 году было списано 121 тыс. тонн геологической нефти, по горизонту мелекесский (C2mlk) в 1990 году было списано 144 тыс. тонн геологической нефти, всего списано 1 млн 163 тыс. тонн геологической нефти. 

В 2015 году повторно поставлено на баланс по окскому горизонту (C1okIV) 25 тыс. тонн извлекаемой нефти, по тульскому горизонту (C1tl-II) в 2014 году повторно поставлено на баланс 115 тыс. тонн извлекаемой нефти, по бобриковскому горизонту (C1bb) в 2011 и 2015 гг. повторно поставлено на баланс 482 тыс. тонн извлекаемой нефти, по мелекесскому горизонту (C2mlk) повторно поставлено на баланс 184 тыс. тонн извлекаемой нефти, всего повторно поставлено на баланс 806 тыс. тонн извлекаемой нефти. 

То обстоятельство, что Общество осуществляет добычу по тем же горизонтам, по которым запасы полезных ископаемых были ранее списаны, подтверждается ежемесячным эксплуатационным рапортом за декабрь 2021 года, март 2022 года. 

Кроме того, в любом случае, налоговым органом не представлено убедительных доказательств, из которых бы следовала необходимость считать ранее списанные запасы в разрезе горизонтов, а не в целом по месторождению. 

После повторной постановки запасов на баланс Обществом и его предшественником добыто по окскому горизонту (C1okIV) 11 тыс. тонн нефти, по тульскому горизонту (C1tl-II) 11 тыс. тонн нефти, по бобриковскому горизонту (C1bb) 103 тыс. тонн нефти, по мелекесскому горизонту 0,392 тыс. тонн нефти, всего добыто 125 тысяч 392 тонн нефти. 

Следовательно, ни суммарно по месторождению, ни в разрезе горизонтов, накопленная после списания запасов добыча нефти Обществом и его предшественником (ООО «Нефтяная компания «ГеоНефтьТехнология») не превысила объем ранее списанных запасов, а также находится в пределах извлекаемых запасов нефти, повторно поставленных на баланс, что дает Обществу основания для применения льготы, установленной пп. 4 п. 1 ст. 342 НК РФ. 

Также налоговый орган заявил довод, в соответствии с которым для целей применения пп. 4 п. 1 ст. 342 НК РФ должны приниматься в расчет только ранее списанные извлекаемые, но не геологические запасы. 

Суд не может согласиться с указанным доводом налогового органа. 

Льгота, установленная пп. 4 и. 1 ст. 342 НК РФ, сформулирована таким образом, что налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей) при добыче полезных ископаемых при разработке ранее списанных запасов полезных ископаемых. 

Приоритетным способом толкования норм о налоговых льготах является их телеологическое (целевое) толкование, т.е. такое толкование, которое позволяет установить смысл законодательного регулирования. 

В связи с этим, любое формально не предусмотренное текстом нормы, установленной пп. 4 п. 1 ст. 342 НК РФ, условие ее применения, должно быть проверено с точки зрения его соответствия целям льготного регулирования. 

Как уже отмечалось, цель льготы, установленной пп. 4 и. 1 ст. 342 НК РФ, указана в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 25.10.2023 № 306-ЭС23-184 по делу № А57-22856/2021, из которого следует, что возможность использования рассматриваемой льготы связывается законодателем с типом разрабатываемых налогоплательщиком месторождений, в отношении которых запасы полезных ископаемых в прошлом были списаны. 

Экономическим основанием (целью) льготы является создание благоприятных условий для инвестирования недропользователями средств в освоение нефтяных ресурсов в старых залежах, имея в виду, что условия добычи нефти в этом случае, как правило, являются более обременительными, в частности, в связи с обводненностью скважин. 

Указанная цель льготы, установленной пп. 4 п. 1 ст. 342 НК РФ, определенная Верховным Судом Российской Федерации в Определении от 25.10.2023 № 306-ЭС23-184 по делу № А57-22856/2021, не предполагает, что норма распространяется только на ранее списанные извлекаемые запасы нефти. 

Напротив, в соответствии с данным Определением геологическими запасами признаются запасы нефти, газа, конденсата и содержащихся в них компонентов, которые находятся в недрах изученных бурением залежах, наличие которых в недрах доказано. 

Соответственно, те геологические запасы, которые было невыгодно или технологически невозможно разрабатывать, могут стать извлекаемыми на дату более позднего подсчета.

Из Определения Верховного Суда от 25.10.2023 делу № А57-22856/2021 не следует, что положения подпункта 4 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса применимы именно к извлекаемым запасам, поставленным па Государственный баланс, в пределах объемов ранее списанных запасов и не означает возможность учета только извлекаемых ранее списанных запасов нефти.

Данный вывод означает, что льгота - как законно установленная возможность не уплачивать налог (ст. 56 НК РФ) - применима к извлекаемым запасам, поставленным на баланс - исходя из правил определения налоговой базы по НДПИ (ст. 338 НК РФ), что не означает возможность учета только извлекаемых ранее списанных запасов нефти.

В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено самим Кодексом.

Налоговый кодекс не содержит специального понятия «запасы полезных ископаемых», при этом ст.ст. 29, 31-32 Закона РФ «О недрах» от 21.02.1992 № 2395-1, посвященные правовому регулированию запасов, не содержат разделения запасов на виды.

Приказом Министерства природных ресурсов и экологии РФ от 01.11.2013 № 477, предусмотрено деление запасов на виды и установлено, что запасы подразделяются на геологические и извлекаемые. Этот же приказ дает и понятия данных видов запасов.

Из определений, указанных в Приказе от 01.11.2013 № 477 следует, что геологические запасы находятся в недрах, что доказано либо промышленной эксплуатацией скважин, либо испытанием скважин, либо геолого-геофизическими исследованиями, что свидетельствует о необходимости их учета при расчетах ранее списанных запасов.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу, что налоговым органом необоснованно произведено доначисление налога на добычу полезных ископаемых за декабрь 2021 года, март 2022 года, а также начисление соответствующих сумм пени и штрафа; правовые или фактические основания для отказа Обществу в применении спорной льготы, установленной пп. 4 п. 1 ст. 342 НК РФ, судом не установлены, а доводы и доказательства, приведенные налоговым органом, позицию Общества не опровергают и противоречат налоговому законодательству. 

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд приходит к выводу о наличии оснований для удовлетворения требований ООО «ЛюксНефтеТрансДобыча» о признании недействительными решений Межрайонной ИФНС России № 8 по Саратовской области от 07.10.2022 № 5137 и № 5139. 

В части заявленных требований о признании недействительными решений УФНС России по Саратовской области от 20.07.2022 суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном данным Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 140 НК РФ по итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящий налоговый орган оставляет жалобы (апелляционную жалобу) без удовлетворения, отменяет акт налогового органа ненормативного характера, отменяет решение налогового органа полностью или в части, отменяет решение налогового органа полностью и принимает по делу новое решение, признает действия или бездействия должностных лиц налоговых органов незаконными и выносит решение по существу.

В пункте 75 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что в случае, если решением вышестоящего налогового органа по жалобе решение нижестоящего налогового органа в обжалованной части было оставлено без изменения полностью или частично, судам при рассмотрении дела по заявлению налогоплательщика, поданному на основании главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, необходимо исходить из того, что оценке подлежит решение нижестоящего налогового органа с учетом внесенных вышестоящим налоговым органом изменений (если таковые имели место).

При этом решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика (как и его действия, выразившиеся в принятии решения), может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, только если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий (абзац 4 пункта 75 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

В данном случае решения УФНС России по Саратовской области от 20.07.2022 не представляют собой новые решения, процедура принятия решений Управлением не нарушена, решения приняты в пределах своих полномочий.

Таким образом, решения УФНС России по Саратовской области от 20.07.2022 об оставлении без удовлетворения апелляционных жалоб ООО «ЛюксНефтеТрансДобыча» на решения Межрайонной ИФНС России № 8 по Саратовской области от 07.10.2022 № 5137 и № 5139 не могут являться самостоятельным предметом оспаривания в суде.

При указанных обстоятельствах, производство по делу в части требования Общества о признании недействительными и отмене решений УФНС России по Саратовской области от 20.07.2022, подлежит прекращению.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины подлежат распределению в порядке статьи 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 110, 167 – 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд  

 

РЕШИЛ:

Признать недействительными решения Межрайонной ИФНС России № 8 по Саратовской области от 07.10.2022 № 5137 и № 5139 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. 

В части заявленного обществом с ограниченной ответственностью «ЛюксНефтеТрансДобыча» требования о признании недействительными решений УФНС России по Саратовской области от 20.07.2022, производство по делу прекратить.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России № 8 по Саратовской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «ЛюксНефтеТрансДобыча» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) государственную пошлину в размере 6 000 рублей.

Решение арбитражного суда может быть обжаловано в апелляционную, кассационную инстанции в порядке и в сроки, предусмотренные статьями 257-260, 273-277 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации через Арбитражный суд Саратовской области. 

 

Судья Арбитражного суда 

Саратовской области                                                                                    А. И. Михайлова