Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области

191124, Санкт-Петербург, ул. Смольного, д.6

http://www.spb.arbitr.ru

 

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

Дело № А56-122063/2023

09 апреля 2024 года

г.Санкт-Петербург

 

Резолютивная часть решения объявлена 04 апреля 2024 года. Полный текст решения изготовлен 09 апреля 2024 года.

 

Арбитражный суд  города Санкт-Петербурга и Ленинградской области

в составе: судьи Сундеева М.В.,

 

при ведении протокола судебного заседания секретарем Дидык А.О. 

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению:

Заявитель: Общество с ограниченной ответственностью «Аргос»

Заинтересованное лицо: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 27 по Санкт-Петербургу

Третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу

о признании незаконными действий Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 27 по Санкт-Петербургу, выразившихся в списании с единого налогового счета ООО «Аргос» денежных средств в счет погашения задолженности по решению от 02.09.2022 г. № 22/4296

 

при участии

от заявителя  - представителя ФИО1, по дл 24.05.2023.

от заинтересованного лица – представителя ФИО2, по доверенности от 27.11.2023.

от третьего лица – представителя ФИО3, по доверенности от 12.09.2023. 

 

установил:

заявитель – Общество с ограниченной ответственностью «Аргос» (далее – Общество, Заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением к заинтересованному лицу – Межрайонной ИФНС России № 27 по Санкт-Петербургу (далее – Инспекция, Заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании незаконными действий Инспекции, выразившихся в списании с единого налогового счета ООО «Аргос» денежных средств в счет погашения задолженности по решению от 02.09.2022 г. № 22/4296.

Определением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 17.01.2024 г. заявление Общества принято к производству, назначено судебное заседание.

Определением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.02.2024 г. судебное заседание отложено, к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу (далее – Третье лицо, Управление).

В судебном заседании представитель заявителя заявил ходатайство об уточнении заявленных требований, согласно которым заявитель просит признать незаконными действия, выразившихся в нарушении порядка определения принадлежности сумм денежных средств, перечисленных обществом  в качестве единого налогового платежа, и в их учете в счет погашения задолженности по решению об отказе в привлечении к налоговой ответственности от 02.09.2022 № 22/4296.

В соответствии со ст. 49 АПК РФ уточнение принято судом.

В судебном заседании Заявитель поддержал заявленные требования в полном объеме, представители Заинтересованного лица, Третьего лица возражали против удовлетворения заявленных требований по основаниям, изложенным в отзыве налогового органа. 

Заслушав представителей сторон, исследовав и оценив представленные по делу доказательства, суд пришел к следующим выводам.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Общества по налогу на добавленную стоимость (НДС), по результатам которой вынесено решение от 02.09.2022 № 22/4296 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Данным решением на ООО «Аргос» возложена обязанность уплатить в федеральный бюджет НДС в сумме 32 734 452 руб. и пени в сумме 20 191 469,87 руб., всего – 53 817 141,57 py6.

Денежные средства, учтенные на едином налоговом счете Общества и уплаченные им в качестве единого налогового платежа в период с 09.03.2023 по 13.05.2023, распределены налоговым органом в счет погашения недоимки по НДС, указанной в решении от 02.09.2022 № 22/4296. Факт распределения подтверждается выпиской из единого налогового счета Общества и не отрицается налоговым органом.

Действия налогового органа были обжалованы Обществом в порядке, установленном главой 19 НК РФ. Письмом от 15.11.2023 № 17-21/53087@ УФНС России по Санкт-Петербургу сообщило заявителю о правомерности обжалованных действий налогового органа. Таким образом обязательный досудебный порядок урегулирования спора Обществом соблюден.

Спор относительно обстоятельств дела между сторонами отсутствует. Позиции заявителя и заинтересованного лица построены на различном толковании норм законодательства о налогах и сборах, регулирующих порядок распределения денежных средств, поступивших в качестве единого налогового платежа (пункт 8 статьи 45 НК РФ), и исчисления сроков для принудительного взыскания задолженности по обязательным платежам (статьи 46-47 НК РФ).

Согласно пункту 8 статьи 45 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент совершения оспариваемых действий) принадлежность денежных средств, перечисленных и (или) признаваемых в качестве единого налогового платежа, определяется налоговыми органами на основании учтенной на едином налоговом счете налогоплательщика суммы его совокупной обязанности с соблюдением следующей последовательности: 1) недоимка - начиная с наиболее раннего момента ее выявления; 2) налоги, авансовые платежи, сборы, страховые взносы - с момента возникновения обязанности по их уплате; 3) пени; 4) проценты; 5) штрафы.

Налоговый орган утверждает, что меры принудительного взыскания спорной задолженности им не применялись, а добровольно уплаченные заявителем денежные средства в качестве единого налогового платежа распределялись в соответствии с пунктом 8 статьи 45 НК РФ в счет погашения задолженности по НДС. В связи с этим Инспекция полагает неприменимыми к рассматриваемой ситуации нормы НК РФ, касающиеся принудительного взыскания задолженности.  

Полагая правомерным распределение сумм, уплаченных Обществом, в счет погашения недоимки по НДС, налоговый орган исходит из отсутствия у совершенных им действий признаков принудительного взыскания, а также из того, что решение от 02.09.2022 № 22/4296 об отказе в привлечении ООО «Аргос» к налоговой ответственности вступило в силу в момент принятия Управлением ФНС России по Санкт-Петербургу решения от 07.03.2023 № 16-15/11223@ об отказе в удовлетворении апелляционной жалобы на решение Инспекции от 02.09.2022 № 22/4296.

По мнению суда, налоговым органом не учтены следующие обстоятельства.

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах с момента своего формирования и по настоящее время наделяет налоговые органы правом принудительного (внесудебного) взыскания задолженности по налогам (недоимок) с налогоплательщиков-организаций. Толкуя соответствующие нормы права, Конституционный Суд Российской Федерации неизменно подчеркивал, что конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы имеет публично - правовой характер, что обусловлено публично - правовой природой государства и государственной власти. Требование налогового органа и налоговое обязательство налогоплательщика следуют не из договора, а из закона. С публично - правовым характером налога и государственной казны и с фискальным суверенитетом связаны законодательная форма учреждения налога, обязательность и принудительность его изъятия, односторонний характер налоговых обязательств (Постановление от 17.12.1996 N 20-П, Постановление от 12.10.1998 N 24-П и другие судебные акты).

С 01.01.2023 механизм исполнения обязанности по уплате налога, сбора, страховых взносов претерпел изменения в связи с введением в законодательство института единого налогового счета и единого налогового платежа (Федеральный закон от 14.07.2022 N 263-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации").

В соответствии с пунктом 1 статьи 11.3 НК РФ единым налоговым платежом признаются денежные средства, перечисленные налогоплательщиком, плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом и (или) иным лицом в бюджетную систему Российской Федерации на счет Федерального казначейства, предназначенные для исполнения совокупной обязанности налогоплательщика, плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента, а также денежные средства, взысканные с налогоплательщика, плательщика сбора, плательщика страховых взносов и (или) налогового агента в соответствии с данным Кодексом.

Приведенная норма устанавливает обезличенный характер денежных средств, поступивших на единый налоговый счет в качестве единого налогового платежа. Налогоплательщик, уплачивая денежные средства в качестве единого налогового платежа, лишен возможности самостоятельно и по своему усмотрению определять направление их в счет исполнения какого-либо конкретного обязательства.

Вместе с тем полномочия налогового органа по распределению денежных средств, уплаченных налогоплательщиком в качестве единого налогового платежа, в счет погашения недоимки не отменяют его обязанность убедиться в том, что право бесспорного взыскания этой недоимки не утрачено. При ином толковании лишаются смысла временные ограничения для процедуры такого взыскания, установленные пунктом 4 статьи 46 НК РФ.

Важно отметить, что в подпункте 1 пункта 8 статьи 45 НК РФ упоминается недоимка, то есть сумма налога, сумма сбора или сумма страховых взносов, не уплаченная (не перечисленная) в установленный законодательством о налогах и сборах срок (пункт 2 статьи 11 НК РФ). Поэтому, распределяя сумму единого налогового платежа в счет погашения недоимки при наличии у налогоплательщика иных неисполненных обязательств, налоговый орган использует свои административно-властные полномочия по принудительному исполнению налогового обязательства.

Более того, даже самостоятельная уплата налогоплательщиком суммы налога, исчисленной налоговым органом по результатам налоговой проверки, не отменяет статус этой суммы, как излишне взысканной. В соответствии с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 24.04.2012 N 16551/11, оценка сумм налогов как излишне уплаченных или излишне взысканных в целях применения положений статей 78 и 79 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2023) должна производиться в зависимости от основания, по которому было произведено исполнение налоговой обязанности, а именно: было ли оно произведено на основании налоговой декларации, в которой оспариваемая сумма налога была исчислена налогоплательщиком самостоятельно, либо на основании решения, принятого налоговым органом по результатам налоговой проверки. При этом способ исполнения такой обязанности - самостоятельно налогоплательщиком либо путем осуществления налоговым органом мер по принудительному взысканию - правового значения не имеет. Аналогичная позиция высказана в Постановлении Президиума ВАС РФ от 11.06.2013 N 17231/12.

На основании приведенной правовой позиции арбитражный суд отклоняет ссылку налогового органа на добровольный характер уплаты налогоплательщиком денежных средств в качестве единого налогового платежа. С учетом же обезличенного характера такого платежа волеизъявление налогоплательщика относительно его последующего распределения отсутствует, а содержание пункта 8 статьи 45 НК РФ также не предполагает участия налогоплательщика в данном распределении.

Отсутствие фактора волеизъявления налогоплательщика и наделение налоговых органов административно-властными полномочиями принимать в одностороннем порядке решения о распределении сумм, уплаченных в качестве единого налогового платежа, указывает на очевидное сходство соответствующих действий налогового органа с зачетом излишне уплаченной суммы налога в счет погашения недоимки по другим налогам (пункты 5 и 78 статьи 78 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2023).

В связи с этим арбитражный суд считает необходимым учесть конституционно-правовой смысл указанных норм, раскрытый в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.02.2007 N 381-О-П и состоящий в необходимости применения положений НК РФ, устанавливающих сроки принудительного взыскания задолженности (пункт 3 статьи 46), при произведении зачета сумм излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки и иной задолженности. Установление временных пределов осуществления мер государственного принуждения, как неоднократно отмечал Конституционный Суд Российской Федерации, направлено на защиту таких конституционных ценностей, как стабильность и определенность публичных правоотношений, обеспечение стабильности условий хозяйствования, поддержание баланса публичных интересов государства и частных интересов субъектов гражданско-правовых отношений (Постановления от 27 апреля 2001 года N 7-П, от 10 апреля 2003 года N 5-П, от 14 июля 2005 года N 9-П; Определение от 21 апреля 2005 года N 191-О).

Таким образом, положения пунктов 5 и 7 статьи 78 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2023) не предполагают, что налоговый орган вправе самостоятельно произвести зачет излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки и задолженности по пеням, возможность принудительного взыскания которых утрачена в силу истечения сроков, определяемых на основе общих принципов взыскания недоимки, установленных в иных положениях Налогового кодекса Российской Федерации.

Из этого следует, что арбитражные суды в случае сомнений в правомерности проведения зачета излишне уплаченных сумм налога в счет погашения недоимки и задолженности по пеням должны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 26.04.2016 № 13-П, не могут применяться судами, иными органами и должностными лицами вопреки выявленному Конституционным Судом Российской Федерации конституционно-правовому смыслу положения других нормативных правовых актов, основанные на том положении, конституционно-правовой смысл которого был выявлен, либо воспроизводящие его или являющиеся такими же, как то положение, конституционно-правовой смысл которого был выявлен.

Иными словами, выявление Конституционным Судом Российской Федерации конституционно-правового смысла нормы, по сути, означает приведение в соответствие с Конституцией Российской Федерации правового регулирования, предусмотренного в законоположениях, которые являлись предметом рассмотрения Конституционного Суда Российской Федерации, а также в законоположениях, которые воспроизводят проверенные Конституционным Судом Российской Федерации нормы закона или основаны на них, либо в таких же, как являвшиеся предметом рассмотрения, законоположениях данного или иного нормативного правового акта. По своим правовым последствиям это сопоставимо с изменением правовой регламентации отношений, относящихся к предмету регулирования данной нормы, а следовательно, должно учитываться правоприменительными органами при рассмотрении после вступления в силу решения Конституционного Суда Российской Федерации, содержащего конституционно-правовое истолкование правовой нормы, обращений граждан и их объединений, в том числе муниципальных образований, основанных на выраженных в данном решении Конституционного Суда Российской Федерации правовых позициях.

Следовательно, при выявлении в процессе рассмотрения конкретного дела признаков того, что на подлежащие применению в этом деле нормы правового акта распространяется правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации, ранее сформулированная в отношении подобных нормативных положений, содержащихся в иной части текста того же правового акта либо в другом нормативном правовом акте, и, соответственно, что эти нормы должны истолковываться и применяться с учетом выработанных Конституционным Судом Российской Федерации требований, суд общей юрисдикции, арбитражный суд не вправе оставить это обстоятельство без внимания и обязан в случае, если придет к выводу о невозможности самостоятельно решить вопрос о том, является ли подлежащая применению норма по своей сути такой же, как та, конституционно-правовое истолкование которой дано Конституционным Судом Российской Федерации, обратиться в Конституционный Суд Российской Федерации с запросом о проверке конституционности подлежащих применению в конкретном деле нормативных положений.

Следуя приведенной правовой позиции, арбитражный суд приходит к выводу о том, что на применяемые в настоящем деле нормы пункта 8 статьи 45 НК РФ распространяется правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации, ранее сформулированная в отношении пунктов 5 и 7 статьи 78 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2023), вследствие чего нормы пункта 8 статьи 45 НК РФ должны истолковываться и применяться с учетом требований, изложенных в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.02.2007 N 381-О-П. 

Экстраполяция указанных требований на спорные правоотношения означает, что действия по распределению денежных средств, уплаченных Обществом в качестве единого налогового платежа, в счет погашения недоимки по НДС, выявленной по результатам выездной налоговой проверки, могут быть признаны законными лишь при условии их осуществления в пределах срока, установленного пунктом 4 (в предыдущей редакции – пунктом 3) статьи 46 НК РФ.

В связи с этим арбитражный суд считает необходимым осуществить проверку течения срока взыскания задолженности ООО «Аргос», определенной налоговым органом на основании решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности от 02.09.2022 № 22/4296, на основе общих принципов взыскания недоимки, установленных в положениях Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 9 пункта 5 статьи 11.3 НК РФ совокупная обязанность формируется и подлежит учету на едином налоговом счете, в том числе, на основе решений налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений, со дня вступления в силу соответствующего решения.

Как полагает Инспекция, решение от 02.09.2022 № 22/4296 об отказе в привлечении ООО «Аргос» к налоговой ответственности вступило в силу в момент принятия Управлением ФНС России по Санкт-Петербургу решения от 07.03.2023 № 16-15/11223@.

Общество, в свою очередь, указывает на нарушения сроков проведения мероприятий налогового контроля и совершения соответствующих процессуальных действий, допущенные налоговым органом и Управлением ФНС России по Санкт-Петербургу. 

Как считает заявитель, указанные нарушения привели к истечению срока, отведенного для бесспорного взыскания задолженности в его нормативном исчислении.

Не соглашаясь с позицией Общества, налоговый орган не отрицает перечисленные выше факты просрочек, однако указывает на то, что они не привели к нарушению прав заявителя на участие в рассмотрении материалов проверки и на обжалование вынесенного решения.

Изучив доводы сторон, арбитражный суд пришел к следующим выводам.

Как указано в Постановлении Президиума ВАС РФ от 29.03.2005 N 13592/04, взыскание налога - длящийся процесс. На первом этапе налоговым органом направляется налогоплательщику требование об уплате с предложением в установленный срок уплатить начисленную сумму. На втором этапе налоговым органом применяются принудительные меры взыскания, предусмотренные статьями 46 и 47 НК РФ. Именно с момента направления требования об уплате налога начинается этап принудительного исполнения обязанности по уплате налога или сбора, то есть направление требования – это составная часть процедуры принудительного исполнения обязанности по уплате налога для организации.

Предусмотренные статьями 46 и 47 Кодекса меры принудительного взыскания налоговой задолженности за счет денежных средств на счетах в банках и за счет иного имущества налогоплательщика-организации представляют собой последовательные этапы единого внесудебного порядка взыскания налоговой задолженности, а не самостоятельные, независимые друг от друга процедуры. 

В соответствии с пунктом 3 статьи 46 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2023) решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока. Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с заявлением о взыскании с налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя причитающейся к уплате суммы налога. Заявление может быть подано в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

С 01.01.2023 аналогичная норма установлена пунктом 4 статьи 46 НК РФ.

Как разъяснено в пункте 31 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее – Постановление от 30.07.2013 № 57), судам надлежит иметь в виду, что несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6, 9 статьи 101, пунктами 1, 6, 10 статьи 101.4, пунктом 3 статьи 140 (в случае подачи апелляционной жалобы), статьей 70 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ.

Вопрос о соблюдении общего срока на принудительное взыскание налогов, а также каждого в отдельности срока на совершение определенных действий, предшествующих процедуре взыскания, должен учитываться при рассмотрении вопроса непосредственно о взыскании налоговых платежей (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 06.04.2020 № 305-ЭС20-2983). 

Несоблюдение указанного срока не лишает налоговый орган права на взыскание налога и пеней в пределах общих сроков, установленных НК РФ, но не влечет изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога и пеней. В случае пропуска налоговым органом срока направления требования об уплате налога, установленного статьей 70 НК РФ, исчисление установленного Кодексом срока принудительного взыскания налога производится исходя из совокупности сроков, установленных в статьях 46, 47, 70 НК РФ.

Согласно правовой позиции, сформулированной в пункте 12 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016, если при проведении мероприятий налогового контроля, рассмотрении результатов налоговой проверки со стороны налогового органа допущено нарушение сроков совершения соответствующих действий, в частности, предусмотренных пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6, 9 статьи 101, пунктами 1, 6, 10 статьи 101.4, пунктом 3 статьи 140 (в случае подачи апелляционной жалобы) Кодекса, на время такой просрочки, не обусловленной объективными причинами, течение сроков не приостанавливается. 

Аналогичная правовая позиции изложена в пунктах 6, 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации», Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 22.07.2019 № 305-ЭС19-2960, а также в письме ФНС России от 10.01.2019 № ЕД-4-2/55 «О соблюдении процессуальных сроков, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации».

Как отметила ФНС России в последнем письме, нарушение процессуальных сроков проведения мероприятий налогового контроля, оформления их результатов, рассмотрения дел о налоговых правонарушениях, предусмотренных Кодексом, не влечет безусловную отмену итоговых решений по налоговым проверкам, но в итоге при нарушении каждого отдельно взятого процессуального срока соразмерно уменьшает сроки, предусмотренные Кодексом в отношении процедур принудительного взыскания задолженности, а также сроки, предусмотренные законодательством о несостоятельности (банкротстве). 

Из вышеизложенного следует, что нарушение процессуальных сроков проведения мероприятий налогового контроля не влечет безусловную отмену итоговых решений по налоговым проверкам, но такие нарушения процессуальных сроков не могут не приниматься во внимание при исчислении сроков, предусмотренных НК РФ в отношении процедур принудительного взыскания задолженности. Обратное толкование приводило бы к бессмысленности заявления налогоплательщиком доводов о несоблюдении указанных сроков в рамках оспаривания решения о взыскании налога, пеней, штрафа, принятого в соответствии со статьей 46 НК РФ (абзац 2 пункта 31 Постановления от 30.07.2013 № 57), т.е. к отсутствию возможности получения реальной судебной защиты. 

Более того, аналогичная позиция относительно исчисления рассматриваемых сроков изложена в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации. Так, согласно Определению от 24.12.2013 № 1988-О, в силу конституционного предписания статьи 57 Конституции Российской Федерации вводимый законодателем механизм регулирования налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность уплаты налогов и сборов и одновременно - правомерный характер связанной с их взиманием деятельности уполномоченных органов и должностных лиц. 

Нарушение сроков, установленных статьей 70 НК РФ, не может приводить к увеличению сроков, установленных для принудительного взыскания налогов иными статьями данного Кодекса. 

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 20.04.2017 № 790-О разъяснено, что установленные статьей 101 НК РФ сроки призваны ограничить право налогового органа на продление срока рассмотрения материалов налоговой проверки и тем самым направлены на защиту прав налогоплательщика от необоснованно длительного вмешательства налогового органа в его хозяйственную деятельность. Нарушение налоговым органом сроков рассмотрения материалов налоговой проверки не препятствует ему в принятии того или иного итогового решения и не может само по себе предрешать его законность, что не позволяет признать такое процессуальное нарушение в качестве безусловного основания для отмены итогового решения налогового органа по смыслу пункта 14 статьи 101 НК РФ. Вместе с тем, несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля и принятии соответствующего решения сроков, предусмотренных, в частности, статьей 70, пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6 и 9 статьи 101, пунктами 1, 6 и 10 статьи 101.4, пунктом 6 статьи 140 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, исчисляемых исходя из той продолжительности сроков совершения упомянутых действий, которая установлена указанными нормами, что, в конечном счете, гарантирует определенные временные рамки возможного вмешательства государства в имущественную сферу налогоплательщика. 

Аналогичное мнение изложено в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.03.2021 № 580-О.

Таким образом, Конституционный Суд Российской Федерации указал на ограничение возможного вмешательства государства в имущественную сферу налогоплательщика временными рамками. Нарушение таких временных рамок может повлечь сокращение срока или утрату возможности осуществления принудительного взыскания налоговой задолженности. 

Согласно Федеральному конституционному закону от 21.07.1994 № 1-ФКЗ «О Конституционном Суде Российской Федерации», в случае выявления конституционно-правового смысла законоположений запрещается их применение в правоприменительной практике вопреки данному Конституционным Судом РФ истолкованию, в связи с чем суд не может не принять во внимание указанную выше правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации.

Правовая позиция Пленума ВАС РФ, изложенная в пункте 31 Постановления от 30.07.2013 № 57, получила дальнейшее развитие в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 05.07.2021 № 307-ЭС21-2135.

Как отмечено в данном определении, само по себе нарушение длительности проведения налоговой проверки не может иметь юридического значения для оценки правомерности действий налогового органа на стадии взыскания задолженности по налогам. Иное приводило бы к смешению сроков, относящихся к различным административным процедурам – сроков производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах, и сроков исполнения решения, принятого по результатам названного производства. При этом, в отличие от процедуры взыскания задолженности, нарушение длительности производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах может быть обусловлено совокупностью причин, имеющих различный характер – как объективный (например, не поступление ответов налоговому органу на направленные им запросы иным лицам, позднее поступления ответов от уполномоченных органов других государств в рамках обмена информацией), так и субъективный (необходимость обеспечения реализации прав налогоплательщика, в том числе на ознакомление с материалами налоговой проверки, на подготовку дополнительных возражений и т.п).

В то же время судебная практика признает, что регламентация сроков взыскания налогов, равно как и сроков проведения налоговых проверок, имеет общие итоговые цели, поскольку направлена на достижение равновесия интересов участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, на обеспечение правовой определенности. Поэтому длительный срок проведения налоговой проверки может быть признан недопустимым в той мере, в какой приводит к избыточному или не ограниченному по продолжительности применению мер налогового контроля в отношении налогоплательщиков (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 № 14-П и постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.03.2008 № 13084/07).

В статьях 46 и 47 НК РФ в первоначальной редакции отсутствовали положения, которые бы объективно ограничивали срок взыскания задолженности по налогам. Однако, начиная с 02.09.2010, в абзаце третьем пункта 1 статьи 47 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 № 229-ФЗ) установлен двухлетний предельный срок судебного взыскания задолженности, применяемый при утрате налоговым органом возможности внесудебного взыскания.

Таким образом, превышение длительности производства по делу о нарушении законодательства о налогах (совершение определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля с нарушением сроков) само по себе не лишает налоговый орган права на принятие мер внесудебного взыскания, предусмотренных статьями 46 - 47 НК РФ, но, во всяком случае, ограничивает возможность взыскания пределами двух лет.

На основе исследования имеющихся в деле доказательств судом установлено, что налоговый орган и УФНС России по Санкт-Петербургу допустили следующие нарушения следующих установленных законодательством сроков:

Акт выездной налоговой проверки от 26.10.2021 № 22/12382 вручен Обществу 29.03.2022, т.е. на 4 месяца 17 дней позже нормативного срока.

Дополнение к акту выездной налоговой проверки от 08.07.2022 № 22/12383 вручено Обществу 29.07.2022, т.е. на 10 дней позже нормативного срока.

Решение об отказе в привлечении к налоговой ответственности, вынесенное 02.09.2022, вручено Обществу 28.10.2022, то есть на 1 месяц 15 дней позже нормативного срока.

Решение по досудебной апелляционной жалобе ООО «Аргос» вынесено Управлением ФНС России по Санкт-Петербургу 07.03.2023 (срок – 30.01.2023), то есть на 1 месяц 5 дней позже нормативного срока.

Причины столь значительного нарушения установленных законом сроков налоговым органом не названы. На факты воспрепятствования налогоплательщиком проводившимся мероприятиям налогового контроля Инспекция не ссылается.

В связи с этим суд приходит к выводу об отсутствии разумного объяснения длительному несовершению налоговым органом таких действий административно-технического характера, как направление заявителю акта выездной налоговой проверки, дополнения к нему и решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности. Несвоевременное принятие Управлением ФНС России по Санкт-Петербургу решения по апелляционной жалобе также не связано с действиями (бездействием) Общества и никак не объяснено заинтересованным лицом.

Из приведенных обстоятельств следует, что допущенная просрочка в данном случае не связана с объективными или субъективными причинами и, с учетом продолжительности (более семи месяцев), носит явно недопустимый характер.

Суммарная продолжительность просрочки не превышает двухлетний срок, отмеченный в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.07.2021 N 307-ЭС21-2135. Вместе с тем, как отмечено в данном судебном акте, указанный срок установлен, как предельный срок судебного взыскания задолженности, применяемый при утрате налоговым органом возможности внесудебного взыскания. В соответствии с волей законодателя по истечении названного предельного срока налоговый орган, утративший возможность принятия собственных решений (постановлений) о взыскании задолженности, также утрачивает и право на обращение с соответствующим требованием в суд.

В данном случае ООО «Аргос» не заявляет об утрате налоговым органом права на судебное взыскание задолженности, а указывает на пропуск двухмесячного срока, установленного пунктом 3 (в действующей редакции – пунктом 4) статьи 46 НК РФ для принятия решения о взыскании задолженности в безакцептном (бесспорном) порядке. 

Довод Инспекции о необходимости исчисления указанного срока с даты вступления в силу решения от 02.09.2022 № 22/4296 об отказе в привлечении ООО «Аргос» к налоговой ответственности (07.03.2023), то есть без учета допущенных просрочек, отклоняется судом, как противоречащий требованиям законодательства и сложившейся судебной практике.

Подобный подход к исчислению сроков предоставляет ничем не обоснованное преимущество налоговому органу, поскольку, в этом случае итоговое оформление результатов налоговой проверки в виде их доведения до налогоплательщика продлевается на неопределенный срок.

Между тем, в силу принципа правовой определенности, выступающего одним из элементов правового государства (часть 1 статьи 1 Конституции Российской Федерации) и с учетом конституционных гарантий свободы экономической деятельности, охраны частной собственности, запрета несоразмерного ограничения прав частных лиц (статьи 34 и 35, часть 3 статьи 55 Конституции Российской Федерации), налогоплательщики должны иметь возможность в разумных пределах предвидеть последствия своего поведения и быть уверенными в неизменности своего официально признанного статуса, приобретенных прав, прежде всего, в том, что касается размера налоговой обязанности, полноты и правильности ее исполнения.

В связи с этим судебная практика исходит из недопустимости избыточного или не ограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля в отношении налогоплательщиков, что по существу означало бы придание дискриминационного характера налоговому администрированию и приводило бы к препятствованию предпринимательской деятельности (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 N 14-П и постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.03.2008 N 13084/07).

Налогоплательщикам гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов. Права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов (пункт 1 статьи 22 НК РФ).

Конституционный Суд Российской Федерации в контексте толкования принципа доверия к закону и действиям публичной власти отметил, что участники правоотношений должны в разумных пределах иметь возможность предвидеть последствия своего поведения и быть уверенными в устойчивости своего официально признанного статуса, приобретенных прав, действенности их государственной защиты. Принцип поддержания доверия к действиям государства вытекает из конституционных принципов юридического равенства и справедливости в правовом демократическом государстве, поскольку они требуют не только правовой определенности, но и предсказуемости правового регулирования. (Информация «Конституционно-правовая защита предпринимательства: актуальные аспекты (на основе решений Конституционного Суда Российской Федерации 2018 - 2020 годов)» (одобрено решением Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.2020)).

Раскрывая смысл пункта 3 статьи 46 НК РФ, Конституционный Суд Российской Федерации отметил, что данное законоположение, определяющее в том числе срок, в течение которого налоговый орган вправе принять решение о бесспорном взыскании налоговой задолженности, направлено на защиту прав налогоплательщика от необоснованно длительного вмешательства налогового органа в его хозяйственную деятельность (Определение Конституционного Суда РФ от 26.10.2021 N 2333-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина ФИО4 на нарушение его конституционных прав пунктом 3 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации").

Указанный подход к исчислению двухмесячного срока, установленного пунктом 3 статьи 46 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2023), соответствует судебно-арбитражной практике разрешения аналогичных споров (постановления Арбитражного суда Северо-Западного округа от 14.07.2022 N Ф07-7349/2022 по делу N А56-43512/2021 и от 24.11.2022 N Ф07-14681/2022 по делу N А56-95029/2021, Определение Верховного Суда Российской Федерации от 23.03.2023 N 307-ЭС23-1681).

Судебно-арбитражная практика исходит из того, что налоговый орган, пропустивший срок, отведенный на бесспорное взыскание налоговой задолженности, вправе истребовать данную задолженность в судебном порядке (что равнозначно признанию утраченным права на бесспорное взыскание, так как в противном случае в принятии искового заявления было бы отказано в силу пункта 1 части 1 статьи 127.1 АПК РФ, либо производство по делу было бы прекращено на основании пункта 1 части 1 статьи 150 АПК РФ). 

С учетом изложенного суд приходит к выводу о том, что оспариваемые действия совершены Инспекцией за пределами срока, установленного пунктом 3 статьи 46 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2023) и пунктом 4 данной статьи (в действующей редакции), то есть с превышением полномочий. В связи с этим заявленные требования подлежат удовлетворению в полном объеме.

 

Руководствуясь статьями 167-170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

решил:

Признать незаконными действия Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 27 по Санкт-Петербургу, выразившиеся в нарушении порядка определения принадлежности сумм денежных средств, перечисленных обществом с ограниченной ответственностью «Аргос» в качестве единого налогового платежа, и в их учете в счет погашения задолженности по решению об отказе в привлечении к налоговой ответственности от 02.09.2022 № 22/4296.

 

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 27 по Санкт-Петербургу в пользу общества с ограниченной ответственностью «Аргос» 3000 рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

 

          Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия Решения.

 

Судья                                                                           Сундеева М.В.