Арбитражный суд Пензенской области

Кирова ул., д. 35/39, Пенза г., 440000,

тел.: +78412-52-99-97, факс: +78412-55-36-96, http://www.penza.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

РЕШЕНИЕ

Дело № А49-22/2021

город Пенза

20 сентября 2021 года

Резолютивная часть решения объявлена 13 сентября 2021 года.

Полный текст решения изготовлен 20 сентября 2021 года.

Арбитражный суд Пензенской области в составе судьи Мещеряковой М.Н. при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Климовой К.А., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Химмаш» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Пензы (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

об оспаривании решения налогового органа,

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>),

при участии в судебном заседании:

от заявителя – ФИО1 – директора (паспорт), ФИО2 – адвоката по доверенности от 06.03.2019;

от ответчика – ФИО3 – заместителя начальника правового отдела по доверенности от 21.09.2020, ФИО4 – старшего государственного налогового инспектора отдела выездных налоговых проверок по доверенности от 05.02.2021, ФИО5 – главного специалиста-эксперта правового отдела по доверенности от 10.02.2021;

от третьего лица – ФИО5 – главного специалиста-эксперта правового отдела по доверенности от 08.06.2021 № 05-31/07239,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Химмаш» (далее – заявитель, общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Пензы (далее – ИФНС России по Октябрьскому району г. Пензы, налоговый орган, ответчик) от 11.09.2020 № 6 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением от 12.01.2021 на основании положений статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области (далее – УФНС России по Пензенской области, вышестоящий налоговый орган, третье лицо).

В ходе судебного разбирательства общество на основании норм статьи 49 АПК РФ уточнило заявленные требования в письменном виде и в настоящее время просит признать оспариваемое решение налогового органа от 11.09.2020 № 6 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3111069 руб. и налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 2799961 руб., а также начисления соответствующих пеней по этим налогам.

Представители заявителя в судебном заседании поддержали уточненные требования по основаниям, изложенным в заявлении и письменных пояснениях, и просили арбитражный суд признать недействительным оспариваемое решение налогового органа в обжалуемой части.

При этом общество указывает, что в проверяемом периоде оно имело реальные хозяйственные взаимоотношения с ООО «Техсервис» по приобретению у него металлопроката, а также с ООО «Универсал», которое оказывало обществу транспортные услуги. В подтверждение совершения сделок со спорными контрагентами обществом были представлены договоры, счета-фактуры, товарные накладные, акты сверок взаимных расчетов, акты выполненных работ, бухгалтерские и технические документы, которые свидетельствуют о фактах хозяйственных взаимоотношений с этими организациями. Металл был необходим обществу для изготовления оборудования, впоследствии реализованного покупателям. Полученный от ООО «Техсервис» металлопрокат оприходован обществом и использован им в производстве оборудования для нефтепереработки и хранения нефтепродуктов. Перечень реализованного оборудования, раскройные листы и иные технические и бухгалтерские документы, подтверждающие использование заявителем при его изготовлении спорного металла, представлены налоговому органу. ООО «Универсал» имело в собственности транспортные средства и оказывало обществу услуги по перевозке произведенного оборудования в адрес покупателей. Список покупателей также предоставлен налоговому органу. Заключенные с этими организациями договоры фактически исполнены, расчеты произведены в безналичном порядке. Помимо соответствующих документов факт взаимоотношений с этими контрагентами подтверждают также свидетельские показания руководителя указанных организаций и работников самого общества. Общество проявило должную осмотрительность при выборе спорных контрагентов. Их репутация, надежность и платежеспособность были проверены с помощью сведений, содержащихся в Едином государственном реестре юридических лиц (далее – ЕГРЮЛ) и информационной системе СБИС+. В рассматриваемый период ООО «Техсервис» и ООО «Универсал» вели активную экономическую деятельность и уплачивали налоги. Для осуществления ООО «Техсервис» деятельности в виде перепродажи металла в качестве посредника не требовалось наличие у него в собственности складских помещений и транспорта, а также большого количества работников. ООО «Универсал» в собственности имело четыре грузовых автомобиля, необходимых для оказания транспортных услуг. Отношения с данными контрагентами носили реальный характер и имели для заявителя разумную деловую цель. Обстоятельств, свидетельствующих о недобросовестности самого общества, налоговым органом в ходе выездной проверки установлено не было. 

Кроме того, в связи с приобретением спорных товаров и услуг общество понесло экономически обоснованные расходы, необходимые для осуществления производственной деятельности. При этом вопреки мнению налогового органа в отношении исчисления налога на прибыль организаций положения статьи 54.1 НК РФ не позволяют исключить спорные затраты из состава расходов общества. Довод налогового органа о том, что в качестве ответной меры на ненадлежащее поведения налогоплательщика может быть применен механизм ограничения его прав на учет расходов, является неправомерным.  

В этой связи оспариваемое решение налогового органа в части доначисления обществу налога на прибыль организаций и НДС, а также начисления пеней за просрочку их уплаты является неправомерным и подлежит признанию недействительным.       

Представители налогового органа в судебном заседании требования заявителя отклонили по основаниям, изложенным в отзыве на заявление общества и письменных пояснениях.

При этом налоговый орган указывает, что основанием для доначисления налога на прибыль организаций и НДС послужило необоснованное занижение обществом налоговой базы по налогу на прибыль организаций путем заявления спорных расходов и неправомерное применение спорных налоговых вычетов по НДС вследствие нарушения норм пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) по сделкам с контрагентами ООО «Техсервис» и ООО «Универсал», поскольку указанные контрагенты фактически не исполняли обязательства по поставке металла и не оказывали транспортные услуги. Несоответствия в документах, представленных заявителем для подтверждения права на налоговые вычеты по НДС и учет расходов по налогу на прибыль организаций, носят системный характер и свидетельствуют о том, что имело место лишь составление пакета документов, не соответствующего реальным хозяйственным операциям общества и направленного на неуплату НДС и налога на прибыль организаций. Спорные контрагенты ООО «Техсервис» и ООО «Универсал» не могли вести деятельность по продаже металла и оказанию транспортных услуг по перевозке грузов, так как они не обладали для этого необходимыми ресурсами. Названные организации уплачивали в бюджет минимальные суммы налогов. Платежи по банковским счетам спорных контрагентов носили транзитный характер, денежные средства со счетов обналичивались. Назначение платежей носит очень разноплановый характер, тогда как обычные расходы, необходимые для ведения реальной хозяйственной деятельности, по счетам отсутствуют. Руководитель ООО «Техсервис» ФИО6, который являлся также руководителем и в ООО «Универсал», хотя и утверждает, что ООО «Химмаш» ему знакомо, однако в ходе допроса подробных обстоятельств и сведений относительно конкретных сделок (периоды поставок, количество товара, суммы оплаты, фамилии водителей, пункты погрузки и разгрузки) не сообщил. Его свидетельские показания налоговый орган считает противоречивыми. Результаты проведенной почерковедческой экспертизы свидетельствуют о том, что подписи на части счетов-фактур, накладных и актов на оказание услуг по взаимоотношениям с ООО «Техсервис» и ООО «Универсал» были выполнены не самим ФИО6, а другим лицом. Заявителем не представлены товарно-транспортные накладные, которые подтверждали бы доставку металла от ООО «Техсервис» в адрес общества, а также факт оказания ООО «Универсал» транспортных услуг по перевозке грузов общества. Также налогоплательщиком не представлены сертификаты качества заводов-изготовителей на металл, приобретенный у ООО «Техсервис», что подтверждает вывод об отсутствии поставки со стороны данного контрагента. 

Также вступившим в законную силу приговором суда руководитель спорных контрагентов ФИО6 был признан виновным в совершении деяния в виде хищения бюджетных средств в крупном размере путем обмана налогового органа при представлении ООО «Универсал» налоговых деклараций по НДС. Приведенные заявителем обстоятельства, связанные с выбором спорных контрагентов, носят недостоверный характер. В этой связи налоговый орган указывает, что им была собрана достаточная доказательственная база, свидетельствующая о том, что сделки общества с ООО «Техсервис» и ООО «Универсал» не исполнялись заявленными контрагентами, а налогоплательщик использовал формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов по налогу на прибыль организаций и заявления налоговых вычетов по НДС по спорным сделкам, чем нарушил условия пункта 2 статьи 54.1 НК РФ.

Поскольку заявителем при заключении сделок со спорными контрагентами использовался формальный документооборот в целях получения налоговой экономии, в силу норм статьи 54.1 НК РФ налогоплательщик не вправе применять налоговые вычеты по НДС и уменьшать налоговую базу при исчислении налога на прибыль на величину расходов, оформленных на спорных контрагентов, так как обязательства по сделкам были исполнены иными лицами. В таком случае у налогоплательщика отсутствует право на учет спорных расходов по налогу на прибыль в полном объеме. Основания для применения налоговым органом расчетного метода определения размера налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций в данном случае также отсутствуют. Поэтому решение налогового органа в оспариваемой части является обоснованным и соответствует законодательству о налогах и сборах.

Представитель третьего лица в судебном заседании поддержал позицию налогового органа по основаниям, приведенным в отзыве на заявление и письменных пояснениях. При этом вышестоящий налоговый орган считает, что оспариваемое решение налогового органа в обжалуемой части является законным и обоснованным.

В судебном заседании 09.09.2021 объявлен перерыв до 10 час. 40 мин. 13.09.2021, после окончания которого судебное разбирательство было продолжено арбитражным судом с участием тех же представителей всех лиц, участвующих в деле.

Исследовав материалы дела, заслушав объяснения представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд установил, что общество с ограниченной ответственностью «Химмаш» (сокращенное наименование – ООО «Химмаш») зарегистрировано 07.02.2011 ИФНС России по Октябрьскому району г. Пензы и включено в ЕГРЮЛ за основным государственным регистрационным номером 

<

***>.

По данным ЕГРЮЛ основным видом деятельности общества является производство прочих металлических цистерн, резервуаров и емкостей. К числу дополнительных видов деятельности относятся, в частности, ковка, прессование, штамповка и профилирование, изготовление изделий методом порошковой металлургии, обработка металлических изделий механическая, производство арматуры трубопроводной, производство теплообменных устройств и машин для сжижения воздуха или прочих газов, производство оборудования для фильтрования и очистки газов, производство газогенераторов, аппаратов для дистилляции и фильтрования, производство оборудования и установок для фильтрования или очистки жидкостей.

Как видно из материалов дела, в период с 26.03.2018 по 20.11.2018 должностными лицами ИФНС России по Октябрьскому району г. Пензы проведена выездная налоговая проверка ООО «Химмаш», по результатам которой были составлены справка от 20.11.2018 № 10 о проведенной выездной налоговой проверке и акт налоговой проверки от 21.01.2019 № 1. Также по итогам дополнительных мероприятий налогового контроля было составлено дополнение к акту налоговой проверки от 13.05.2019. 

Проверка была проведена на основании решения руководителя ИФНС России по Октябрьскому району г. Пензы от 26.03.2018 № 1 о проведении выездной налоговой проверки.

Предметом проверки явились вопросы правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в частности, НДС и налога на прибыль организаций за период с 01.01.2015 по 31.12.2016.

Обществом были представлены в налоговой орган письменные возражения на акт налоговой проверки и на дополнение к акту налоговой проверки, а также письменные дополнения к возражениям. 

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленных налогоплательщиком возражений ИФНС России по Октябрьскому району г. Пензы было вынесено решение от 11.09.2020 № 6 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налоговым органом обществу доначислены НДС за 1 – 3 кварталы 2015 года в сумме 2799961 руб. и налог на прибыль организаций за 2015 год в сумме 3111069 руб., а также на основании положений статьи 75 НК РФ за их несвоевременную уплату начислены пени в суммах соответственно 1202254 руб. 17 коп. и 736361 руб. 95 коп.    

Решением налогового органа в привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, за неполную уплату НДС и налога на прибыль организаций было отказано в связи с истечением срока давности привлечения к ответственности.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества решением УФНС России по Пензенской области от 23.12.2020 № 06-10/101 жалоба налогоплательщика на указанное решение налогового органа была оставлена без удовлетворения. 

Считая оспариваемое решение налогового органа об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения неправомерным, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением и с учетом уточнения своих требований просит суд признать это решение недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3111069 руб. и НДС в сумме 2799961 руб., а также начисления соответствующих пеней по этим налогам.

В силу положений частей 4 и 5 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий органов, осуществляющих публичные полномочия, суд осуществляет проверку оспариваемого акта, решений и действий и устанавливает их соответствие закону, а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом обязанность доказывания соответствия оспариваемого акта, законности принятия оспариваемых решений и совершения действий, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения действий, возлагается на соответствующий орган, который принял этот акт, решение или совершил действия.

Согласно взаимосвязанным положениям статьи 13 Гражданского кодекса Российской Федерации, части 1 статьи 198 и части 2 статьи 201 АПК РФ основанием для признания ненормативного правового акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным, решений и действий (бездействия) этих органов незаконными является одновременное наличие двух условий: его несоответствие закону или иному правовому акту и нарушение данным актом, решением, действиями (бездействием) прав и законных интересов граждан, организаций, иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исследовав материалы дела, заслушав объяснения, арбитражный суд установил следующее.

Приведенные в оспариваемом решении выводы о допущенных обществом нарушениях налоговый орган обосновывает ссылками на положения статьи 54.1 НК РФ. На них же налоговый орган и третье лицо ссылаются в своих отзывах на заявление и объяснениях в ходе судебного разбирательства.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 Кодекса не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ установлено, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Согласно пункту 3 статьи 54.1 НК РФ в целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Статья 54.1 была включена в часть первую НК РФ Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Федеральный закон от 18.07.2017 № 163-ФЗ). Тем же Федеральным законом статья 82 НК РФ была дополнена пунктом 5, согласно которому доказывание обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 данного Кодекса, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 данного Кодекса, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разделами V, V.1, V.2 данного Кодекса.  

В соответствии с частью 1 статьи 2 Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ данный закон вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования.

Частью 2 указанной статьи предусмотрено, что положения пункта 5 статьи 82 части первой НК РФ (в редакции настоящего Федерального закона) применяются к камеральным налоговым проверкам налоговых деклараций (расчетов), представленных в налоговый орган после дня вступления в силу настоящего Федерального закона, а также выездным налоговым проверкам и проверкам полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу настоящего Федерального закона.

Как указывается в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 17.07.2018 № 1717-О, а также от 29.09.2020 № 2311-О, Федеральный закон от 18.07.2017 № 163-ФЗ вступил в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования (часть 1 его статьи 2), то есть с 19.08.2017. При этом нормативные положения, регулирующие общие положения о налоговом контроле (статья 82 НК РФ с учетом статьи 54.1 данного Кодекса), применяются к камеральным налоговым проверкам налоговых деклараций, представленных в налоговый орган после дня вступления в силу названного Федерального закона, а также выездным налоговым проверкам и проверкам полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу этого Федерального закона (часть 2 его статьи 2), и тем самым относятся к охваченным указанными проверками налоговым периодам.

Такое регулирование согласуется с общим принципом действия закона во времени и по кругу лиц в том виде, как это вытекает из статей 54 и 57 Конституции Российской Федерации, а также положений статьи 5 «Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени» НК РФ. 

В данном случае упомянутое выше решение о проведении выездной налоговой проверки было вынесено 26.03.2018, то есть уже после вступления в силу Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ, в связи с чем положения статьи 54.1 НК РФ подлежат применению при рассмотрении настоящего дела.

Исходя из анализа содержания статьи 54.1 Кодекса, целью введения которой являлось легальное закрепление выработанных судебной практикой высших судебных инстанций правовых позиций, а также системного толкования всех положений этой статьи в их совокупности, арбитражный суд считает, что статья 54.1 НК РФ не содержит норм, каким-либо образом улучшающих или ухудшающих положение налогоплательщика по сравнению с тем, которое имелось ранее до введения рассматриваемых норм с учетом правовых позиций, выработанных судебной арбитражной практикой.  

Из оспариваемого решения налогового органа об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения следует, что основанием для доначисления обществу НДС за 1 – 3 кварталы 2015 года в сумме 2799961 руб. и налога на прибыль организаций за 2015 год в сумме 3111069 руб. послужили выводы налогового органа о нарушении ООО «Химмаш» положений пункта 2 статьи 54.1 и статей 171, 172, 252 НК РФ, которое повлекло за собой неправомерное применение обществом налоговых вычетов по НДС и занижение налоговой базы по налогу на прибыль по его сделкам с контрагентами ООО «Техсервис» и ООО «Универсал».

При этом сделки общества с ООО «Техсервис» и ООО «Универсал» не исполнялись заявленными контрагентами, тогда как налогоплательщик использовал формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов по налогу на прибыль организаций и заявления налоговых вычетов по НДС по спорным сделкам, чем нарушил условия пункта 2 статьи 54.1 НК РФ.

В оспариваемом решении налогового органа указывается, что у ООО «Техсервис» и ООО «Универсал» отсутствовали необходимые условия для достижения результатов экономической деятельности. Эти организации являлись участниками цепочки, созданной для неправомерного применения налоговых вычетов по НДС и завышения расходов по налогу на прибыль организаций. Совокупность доказательств свидетельствует о создании ООО «Химмаш» фиктивного документооборота со спорными контрагентами без реального исполнения ими сделок, направленного на неправомерное получение налоговой выгоды в виде завышения налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль.

В решении налогового органа приводятся доводы о том, что пункт 2 статьи 54.1 НК РФ содержит условия, только при соблюдении которых у налогоплательщика появляется право учесть расходы и заявить налоговые вычеты по имевшим место сделкам. При выявлении фактов нарушения хотя бы одного из установленных в пункте 2 статьи 54.1 НК РФ условий налогоплательщик утрачивает право на учет расходов и налоговых вычетов по данной сделке.  

Поскольку обществом при заключении сделок со спорными контрагентами использовался формальный документооборот в целях получения налоговой экономии, в силу норм пункта 2 статьи 54.1 НК РФ налогоплательщик не вправе применять налоговые вычеты по НДС, а также уменьшать налоговую базу при исчислении налога на прибыль на величину расходов, оформленных на спорных контрагентов, так как обязательства по сделкам ими не исполнялись.

Рассмотрев требования заявителя, оценив по правилам статьи 71 АПК РФ имеющиеся в деле доказательства, заслушав объяснения представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд пришел к выводу о том, что требования общества подлежат частичному удовлетворению, исходя из следующего. 

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами.

При этом вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 169 Кодекса установлено, что счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 данной статьи.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 6 статьи 169 НК РФ).

В силу положений статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. 

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (статья 249 Кодекса). 

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В этой связи согласно приведенным нормам законодательства о бухгалтерском учете первичные учетные документы должны отвечать установленным требованиям и формировать полную, объективную и достоверную информацию о деятельности налогоплательщика.

Таким образом, документы, которыми налогоплательщик обосновывает свое право на применение налоговых вычетов по НДС и свои расходы в целях исчисления налога на прибыль организаций, должны быть оформлены надлежащим образом и отражать реально существовавшие хозяйственные операции.

Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Под налоговой выгодой для целей Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктами 3, 4, 5 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), а также если она получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В пункте 6 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 приведены обстоятельства, которые в совокупности и взаимосвязи с указанными выше могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, в частности, создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, взаимозависимость участников сделок, нарушение налогового законодательства в прошлом, разовый характер операции, осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, использование посредников при осуществлении хозяйственных операций и т.д.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановления Пленума ВАС РФ № 53).

Согласно приведенным положениям статьи 200 АПК РФ доказывание обстоятельств, послуживших основанием для вынесения решения налоговым органом, возлагается на последнего, что, однако, не исключает обязанности налогоплательщика в соответствии с положениями статьи 65 АПК РФ доказать те обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих доводов и возражений.

При этом представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечет автоматического предоставления права на применение налоговых вычетов по НДС, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций, поэтому при решении вопроса о правомерности получения налогоплательщиком налоговой выгоды учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организаций-контрагентов.

Из материалов дела следует, что порядок проведения выездной налоговой проверки, а также процедура рассмотрения материалов проверки и вынесения решения по ее итогам, предусмотренная статьей 101 НК РФ, налоговым органом в рассматриваемом случае были соблюдены.

Каких-либо существенных нарушений налоговым органом порядка проведения налоговой проверки и процедуры вынесения оспариваемого решения, которые согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ могли бы повлечь за собой признание решения незаконным, заявителем не приведено и судом в ходе судебного разбирательства не установлено.

Основанием для доначисления НДС согласно оспариваемому решению налогового органа явились выводы о неправомерном включении ООО «Химмаш» в состав налоговых вычетов сумм налога по взаимоотношениям с ООО «Техсервис» и ООО «Универсал».  

Как видно из материалов дела, ООО «Химмаш» (покупатель) и ООО «Техсервис» (поставщик) заключили договор поставки металлопроката от 01.10.2014 № 56, согласно пункту 1.2 которого поставщик обязался передать, а покупатель – принять и оплатить металлопродукцию в согласованном количестве, номенклатуре и ассортименте. 

В соответствии с пунктом 4.1 договора оплата поставленного товара производится путем перечисления денежных средств на расчетный счет поставщика в сроки, установленные в приложениях к договору.

Согласно пункту 5.2 договора поставка производится автомобильным транспортом поставщика и за его счет. 

Следует особо отметить, что пунктом 5.4 договора установлено, что товар считается поставленным поставщиком и полученным покупателем по количеству и по качеству при наличии сертификатов качества производителя.

Вместе с договором обществом были представлены налоговому органу приложения, а именно: спецификации на поставку продукции. При этом информации о сроках оплаты в спецификациях не содержится, что не согласуется с приведенными положениями пункта 4.1 договора.

Всего по договору ООО «Химмаш» согласно представленным счетам-фактурам и товарным накладным приобрело у ООО «Техсервис» металлопродукцию на общую сумму 17169703 руб. 14 коп. (в том числе, НДС – 2619107 руб. 05 коп., а именно: листы металла размерами 25*1500*6000 ст 09Г2С (109 тонн), 40*1500*6000 ст 09Г2С (41,2 тонны), 50*1500*6000 ст 09Г2С (51 тонна), 70*1500*6000 ст 09Г2С (83 тонны), 80*1500*6000 ст 09Г2С (42,3 тонны), 100*1500*6000 ст 09Г2С (91 тонна).

На основании счетов-фактур ООО «Техсервис» общество в 1, 2 и 3 кварталах 2015 года применило налоговые вычеты по НДС в общей сумме 2619107 руб.  

Однако в ходе рассмотрения дела налоговым органом суду были представлены доказательства, свидетельствующие о недостоверности и противоречивости документов о взаимоотношениях с ООО «Техсервис» по поставке металлопроката, представленных обществом в целях получения налоговой выгоды.

Из материалов дела следует, что ООО «Техсервис» (ИНН 

<

***>) было зарегистрировано 01.09.2014 и состояло на налоговом учете в Межрайонной ИФНС России № 5 по Ульяновской области. Адрес юридического лица: 

<

...>.

Согласно регистрационным записям в ЕГРЮЛ с 22.12.2015 организация находилась в стадии ликвидации, 31.10.2019 она исключена из ЕГРЮЛ как недействующая.

Таким образом, следует особо отметить, что ООО «Техсервис» создано 01.09.2014 незадолго (за месяц) до даты заключения договора поставки 01.10.2014 с ООО «Химмаш» и вскоре после окончания взаимоотношений с заявителем (последняя поставка в 3 квартале 2015 года) учредителем ООО «Техсервис» принято решение о его ликвидации (согласно ЕГРЮЛ такое решение было принято 14.12.2015).  

Учредителем ООО «Техсервис» в течение всего периода его существования являлся ФИО6. Он же являлся руководителем с 01.09.2014 по 21.12.2015, затем с 22.12.2015 ФИО6 стал его ликвидатором.

По данным ЕГРЮЛ основной вид деятельности ООО «Техсервис»: торговля оптовая зерном, необработанным табаком, семенами и кормами для сельскохозяйственных животных. 

Сведения о доходах по форме 2-НДФЛ представлены ООО «Техсервис» в 2015 году на самого ФИО6, а также на ФИО7 При этом допрошенная в ходе проверки в качестве свидетеля ФИО7 сообщила, что она не работала в ООО «Техсервис», указанная организация и ее руководитель ей не знакомы. 

По результатам проверки налоговым органом установлено, что у ООО «Техсервис» отсутствовали персонал, основные средства, в том числе, недвижимое имущество, техника и транспортные средства, необходимые для осуществления поставок металлопроката.

Анализ налоговой отчетности ООО «Техсервис» за 2015 год показывает, что доля налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций составляла 99 процентов. К уплате исчислены минимальные суммы налогов при очень значительных денежных оборотах. 

Согласно протоколу осмотра помещений, проведенного 25.09.2017, по адресу регистрации ООО «Техсервис» находится одноэтажный жилой кирпичный дом, территория ограждена металлическим забором, имеются ворота. Вывеска ООО «Техсервис» отсутствует. Офисные, складские, производственные помещения также отсутствуют. Рабочий персонал отсутствует. Оборудование или оргтехника отсутствуют. Из мебели имеются 4 стола, 2 шкафа, диван, 2 кресла. По данному адресу зарегистрирован руководитель ООО «Техсервис» ФИО6 На территории расположена надворная постройка для личного подсобного хозяйства.

По требованию налогового органа в ходе проверки документы о финансово-хозяйственных взаимоотношениях с заявителем ООО «Техсервис» не представило. Согласно пояснениям руководителя ООО «Техсервис» ФИО6 и приложенному к ним протоколу обыска (изъятия) от 31.03.2016 документы организации изъяты УМВД России по Ульяновской области в рамках уголовного дела № 153201162.

Руководитель ООО «Техсервис» ФИО6 в ходе допроса в качестве свидетеля сообщил, что ООО «Химмаш» ему знакомо, в его адрес осуществлялась поставка металла, однако он не дал конкретных пояснений относительно сделок с ООО «Химмаш». Фамилий и имен представителей ООО «Химмаш» он не знает, когда и на какую сумму заключены договоры не знает, количество и периоды поставок товара не знает, поставщиков металла он также не знает. Упомянутая выше ФИО7 свидетелю не знакома. В основных вопросах финансово-хозяйственной деятельности организации он не ориентируется. Кроме того, ФИО6 пояснил, что в ООО «Техсервис» менеджеров не было, наличные расчеты через кассу не проводились, денежные средства снимались с расчетного счета для закупки сельхозпродукции.

Налоговым органом на основании статьи 95 НК РФ была назначена почерковедческая экспертиза. Согласно заключению эксперта подписи на части счетов-фактур и товарных накладных ООО «Техсервис» выполнены не ФИО6, а другим лицом.

Проведенный анализ банковских выписок по счетам ООО «Техсервис» показывает, что в рассматриваемый период на расчетные счета организации поступают денежные средства  с назначением платежей по операциям: «за подсолнечник», «за рыжик», «за нефтепродукты», «за погрузо-разгрузочные работы», «за нефтепродукты», «за сельхозпродукцию», «за транспортно-экспедиционные услуги», «за материалы», «за оборудование», «оплата по договору поставки металла», «за пшеницу», «за ГСМ», «за запчасти для сельхозтехники», «за комплектующие к оборудованию», «за автозапчасти», «за подшипники».

Списываются денежные средства со счетов ООО «Техсервис» с назначением платежей: «за автозапчасти», «за нефтепродукты», «за пшеницу», «за топливо», «за ремонт оборудования», «выдачи по чеку», «за товар», «за ячмень», «за стройматериалы», «пополнение корпоративной карты», «за мясо птицы», «за рожь озимую», «за подшипники», «за транспортные услуги».

Таким образом, по банковским счетам ООО «Техсервис» прослеживаются очень разноплановые по ассортиментному перечню платежи как по доходной, так и по расходной части, что не отражает конкретную специфику работы данной организации. При этом банковские выписки показывают, что кредитовый оборот по счетам равен дебетовому обороту, что является признаком транзитного характера движения денежных средств.

Вместе с тем по счетам ООО «Техсервис» отсутствуют перечисления, свойственные субъектам реальной предпринимательской деятельности (коммунальные платежи, перечисления или снятие денежных средств на выплату заработной платы, общехозяйственные расходы).

Более того, по расчетным счетам ООО «Техсервис» отсутствуют перечисления с назначением платежа «за металл» или «за металлопрокат», которые бы подтверждали приобретение им данного товара для последующей реализации в адрес заявителя. Таких платежей по счетам спорного контрагента не имеется. 

Изучение цепочки движения денежных средств, поступивших от ООО «Химмаш» на расчетный счет ООО «Техсервис», свидетельствует о том, что со счета ООО «Техсервис» денежные средства обналичиваются, а также перечисляются организациям, имеющим признаки «фиктивных», с назначением платежа «за сельскохозяйственную продукцию» и индивидуальным предпринимателям с назначением платежа «за транспортные услуги», с расчетных счетов которых впоследствии денежные средства обналичены путем перевода на пластиковые карты физических лиц или сняты наличными по чекам.

Налоговым органом исследован вопрос о возможности приобретения металла контрагентами ООО «Техсервис» по данным расчетных счетов и книг покупок, в результате чего установлено, что они металл также не приобретали. Все указанные контрагенты по данным банковских выписок занимались торговлей сельскохозяйственной продукцией, перечисления осуществлялись с назначением «оплата за сельскохозяйственную продукцию» в течение 1 – 3 дней. Иных направлений движения денежных средств по их расчетным счетам не было, что подтверждает транзитный характер движения денежных средств. Таким образом, выявленные налоговым органом контрагенты не могли поставить металлопрокат в адрес ООО «Техсервис».

Как уже указывалось выше, по расчетному счету, а также по книге покупок самого ООО «Техсервис» не прослеживается приобретение металла, поставляемого в адрес общества. Из упомянутых выше свидетельских показаний руководителя ООО «Техсервис» следует, что наличные расчеты через кассу организации не проводились, денежные средства снимались с расчетного счета для закупки сельхозпродукции, то есть металл за наличный расчет также не приобретался.

Также обращает на себя внимание тот факт, что сделка по реализации металла в адрес ООО «Химмаш» для ООО «Техсервис» носила исключительно разовый характер. Каким-либо иным контрагентам ООО «Техсервис» металл не продавало.

Кроме того, в отношении расчетов за поставленный по документам металлопрокат от ООО «Техсервис» в адрес ООО «Химмаш» по состоянию на 26.10.2015 согласно карточке счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» сложилось кредитовое сальдо по контрагенту ООО «Техсервис» в сумме 4083345 руб. 54 коп.  

Заявителем налоговому органу представлен договор уступки права требования долга (цессии) от 01.11.2015, в котором фигурирует ООО «Интеграл» (ИНН 

<

***>). Из него следует, что ООО «Техсервис» (цедент) заключило договор уступки права требования долга (цессии) с ООО «Интеграл» (цессионарий) в отношении задолженности ООО «Химмаш» перед ООО «Техсервис». По договору цедент передает, а цессионарий принимает право требования цедента на указанную выше сумму 4083345 руб. 54 коп. к ООО «Химмаш» (должник) по договору поставки от 01.10.2014 № 56. В этой связи ООО «Химмаш» перечислило в адрес ООО «Интеграл» в 2015 году денежные средства в сумме 4083345 руб. 54 коп.

В целях подтверждения рассматриваемых финансово-хозяйственных взаимоотношений ООО «Химмаш» налоговым органом проведен анализ деятельности ООО «Интеграл», по результатам которого установлено, что у ООО «Интеграл» отсутствовали основные средства, трудовые ресурсы, платежи по расчетным счетам, свидетельствующие о ведении реальной финансово-хозяйственной деятельности. 

Денежные средства, поступившие от ООО «Химмаш» на счет ООО «Интеграл», сняты наличными по чекам или перечислены в адрес «фиктивных» организаций, с расчетных счетов которых впоследствии они переводятся на банковские карты физических лиц с назначением платежа «за сельхозпродукцию». Документально финансово-хозяйственные взаимоотношения между ООО «Техсервис» и ООО «Интеграл» в ходе налоговой проверки не подтверждены, документы по данному вопросу по требованию налогового органа представлены не были. 

Также руководитель ООО «Интеграл» ФИО8 осужден 11.12.2017 Новоспасским районным судом Ульяновской области по части 4 статьи 159 Уголовного кодекса Российской Федерации (далее – УК РФ). Согласно заключению эксперта подписи в договоре об уступке права требования (цессии) от 01.11.2015 были выполнены не ФИО8, а другим лицом. О формальном руководстве ООО «Интеграл» ФИО8 также свидетельствуют его показания, согласно которым свидетель подтвердил, что руководство организацией носило «номинальный» характер.

Помимо прочего, руководитель ООО «Техсервис» ФИО6 в ходе допроса сообщил, что ООО «Интеграл» ему не знакомо, с руководителем данной организации он не знаком, какие взаимоотношения связывали ООО «Техсервис» и ООО «Интеграл» не знает.

Более того, сам ФИО6 был также осужден Новоспасским районным судом Ульяновской области по части 3 статьи 159, части 4 статьи 159, части 3 статьи 30 УК РФ за совершение деяний в виде хищения и попытки хищения бюджетных средств в крупном размере путем обмана налогового органа при представлении налоговых деклараций по НДС за 2 и 3 кварталы 2015 года, то есть в рассматриваемые периоды времени, о чем подробно будет указано ниже.

Кроме того, пунктом 5.4 рассматриваемого договора поставки металлопроката, заключенного обществом с ООО «Техсервис», при приемке товара прямо предусмотрено обязательное наличие сертификата качества завода-изготовителя.

По требованию налогового органа заявитель не представил сертификаты качества производителя металлопроката в отношении металла, приобретенного у ООО «Техсервис».

Надо отметить, что помимо условий договора относительно сертификатов качества их наличие объективно было необходимо самому обществу как производителю оборудования, чтобы убедиться в качестве используемых для этого материалов. Однако, сертификаты качества на металл, поставленный по договору с ООО «Техсервис», у заявителя отсутствуют.  

Пунктом 5.2 спорного договора поставки металлопроката предусмотрено, что поставка производится транспортом поставщика и за его счет. В имеющихся у заявителя счетах-фактурах и товарных накладных на поставку металла от ООО «Техсервис» последнее названо в качестве грузоотправителя, а общество значится грузополучателем. Как уже указывалось, у ООО «Техсервис» отсутствовали основные средства, в том числе, транспорт для перевозки грузов. При этом заявитель, являясь грузополучателем, должен был получить товары от грузоотправителя ООО «Техсервис» с одним экземпляром товарно-транспортной накладной.

Между тем какие-либо документы, подтверждающие транспортировку купленного у ООО «Техсервис» металла от поставщика к покупателю, в том числе, товарно-транспортные накладные, обществом в ходе проверки по требованию налогового органа не представлены.

Следовательно, факт доставки спорного металлопроката от ООО «Техсервис» в адрес заявителя не подтвержден.

Приведенные заявителем обстоятельства выбора контрагента ООО «Техсервис» в качестве поставщика металла и заключения с ним рассматриваемого договора носят противоречивый характер.

Согласно свидетельским показаниям руководителя ООО «Техсервис» ФИО6 он являлся единственным работником в организации, кроме него сотрудников, в том числе, менеджеров, в организации не было.

По словам руководителя ООО «Химмаш» ФИО1, допрошенного в качестве свидетеля, ООО «Техсервис» само вышло с предложением о заключении договора. Приехал менеджер по имени Алексей и предложил свои услуги. Договор заключался в офисе общества, менеджер приехал с подписанным экземпляром договора. Заместитель директора ООО «Химмаш» ФИО9 сообщил, что менеджер Алексей от ООО «Техсервис» приходил в офис ООО «Химмаш» 2 – 4 раза. Свидетель не смог вспомнить, как он выглядел.

Вместе с тем в ходе проверки установлено, что номер телефона так называемого менеджера ООО «Техсервис», указанный в пояснениях заявителя, принадлежит не лицу с именем Алексей, а зарегистрирован на имя гражданина ФИО10, который на допрос по вызову не явился.

Наряду с ООО «Техсервис», основным видом деятельности которого является оптовая торговля зерном, созданного за месяц до момента заключения с обществом спорного договора поставки металлопроката, имеющего признаки организации, осуществляющей фиктивную деятельность, ООО «Химмаш» с 2014 года на постоянной основе сотрудничает с крупными поставщиками металлопроката, которые зарекомендовали себя в качестве добросовестных контрагентов со сложившейся деловой репутацией, с собственными сайтами в сети Интернет, расположенными в г. Пенза, такими как ООО «Интерметгрупп», а также ООО «ТД ММК», которые поставляли ему аналогичный товар в 2015 году и продолжают поставлять до сего времени.

При таких обстоятельствах выбор в качестве поставщика значительного количества металлопроката ООО «Техсервис», созданного за месяц до заключения с ним договора и явно не имеющего положительной деловой репутации в качестве поставщика такой продукции, для общества, которое на профессиональной основе занимается производством оборудования из металлопроката и безусловно знает конъюнктуру и действующих поставщиков на рынке металла, изначально является небезупречным и не имеет разумного делового обоснования.

Ссылка заявителя на экономическую привлекательность в виде предложения спорным контрагентом отсрочки платежа за металл отклоняется судом, поскольку она с учетом совокупности приведенных обстоятельств никак не может перевесить всех возможных рисков взаимоотношений с организаций, у которой на момент заключения с ней договора отсутствовала какая-либо деловая репутация в рассматриваемой сфере, равно как не имелось достаточных оснований полагать, что она реально выполнит обязательства по поставке необходимого обществу металла в целях планирования и обеспечения ритмичного производства соответствующего оборудования.

Доводы общества о проверке факта регистрации ООО «Техсервис» по сведениям ЕГРЮЛ не доказывают проявления им должной осмотрительности при выборе спорного контрагента, так как сведения о регистрации юридических лиц носят формальный характер и сами по себе не свидетельствуют о наличии обстоятельств, обеспечивающих реальную возможность осуществления потенциальным контрагентом соответствующих хозяйственных операций.

Доводы заявителя о проведенной им проверке платежеспособности, финансового положения и выполнения контрагентом обязанностей по представлению налоговой отчетности являются необоснованными, поскольку такие сведения в отношении созданного 01.09.2014 ООО «Техсервис» объективно не могли существовать, отсутствовали в каких-либо источниках и не могли быть проверены в принципе по состоянию на 01.10.2014, когда общество заключило с ним спорный договор, ввиду чрезвычайно короткого периода времени жизнедеятельности этой организации.    

Кроме того, ООО «Химмаш» (заказчик) заключило с ООО «Универсал» (исполнитель) договор на перевозку грузов автомобильным транспортом от 01.07.2015, согласно которому исполнитель обязуется осуществить перевозку грузов заказчика, а также организовать осуществление транспортно-экспедиционных услуг, связанных с перевозкой грузов, и согласованных сторонами в заявке (пункт 1.1 договора).

В соответствии с пунктом 2.1.1. договора в случае необходимости осуществления перевозки груза заказчик обязан заполнить заявку и передать ее исполнителю для согласования не позднее, чем за 18 часов до планируемого момента отправки груза. 

Пунктом 2.1.2 договора предусмотрено, что в случае принятия заявки исполнителем к заполненной заявке заказчик обязан приложить схему проезда к месту получения груза. 

Согласно пункту 2.1.4 договора заказчик обязан самостоятельно заполнить товарно-транспортные накладные, спецификации и другие сопроводительные документы на груз.

Заказчик обязан предоставить исполнителю информацию о свойствах груза, условиях его перевозки, иную информацию, необходимую для выполнения исполнителем обязанностей, предусмотренных настоящим договором, а также обеспечить своевременное поступление к исполнителю товаросопроводительных документов (пункт 2.1.6 договора).

В соответствии с пунктом 2.3.3. договора исполнитель обязан предоставить заказчику информацию об условиях и порядке транспортировки и обслуживания грузов: марку транспортного средства, регистрационный номер, данные о сопровождающих груз лицах.

Исполнитель обязан осуществлять проверку заполнения товарно-транспортной накладной, спецификаций и других сопроводительных документов (пункт 2.3.6 договора).

Согласно пункту 4.5 договора грузоотправитель должен передать водителю на предъявляемый к перевозке груз товарно-транспортную накладную, составляемую в четырех экземплярах (одна из которых остаётся у грузоотправителя, три экземпляра передаются водителю), которая является основным перевозочным документом.

Пунктом 4.6 договора установлено, что водитель выдает груз в пункте назначения грузополучателю, указанному в ТТН. Получение груза удостоверяется подписью и печатью грузополучателя в ТТН, два экземпляра которой остаются у водителя.

В ходе проверки заявитель представил налоговому органу указанный договор на перевозку грузов, счета-фактуры, акты выполненных работ и сверки расчетов. Всего по договору ООО «Универсал» оказало ООО «Химмаш» транспортные услуги на общую сумму 1185600 руб. (в том числе, НДС – 180854 руб. 29 коп.).

На основании перечисленных в оспариваемом решении налогового органа счетов-фактур ООО «Универсал» общество в 3 квартале 2015 года применило налоговые вычеты по НДС в сумме 180854 руб.  

Между тем в ходе рассмотрения дела налоговым органом суду были представлены доказательства, свидетельствующие о недостоверности и противоречивости документов о взаимоотношениях с ООО «Универсал» по оказанию транспортных услуг, представленных обществом в целях получения налоговой выгоды.

Из материалов дела следует, что ООО «Универсал» (ИНН 

<

***>) было зарегистрировано 30.04.1999 Администрацией Николаевского района Ульяновской области и состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 5 по Ульяновской области. Адрес юридического лица: 

<

...>.

При этом руководителем ООО «Универсал» является неоднократно упомянутый выше ФИО6, который значится также и его учредителем. 

В качестве основного вида деятельности организации в ЕГРЮЛ указана деятельность автомобильного грузового транспорта и услуги по перевозкам.

Налоговый орган в ходе проверки установил, что в собственности ООО «Универсал» имеются четыре грузовых автомобиля: КАМАЗ 6520 (государственный номер 

<

***>), КАМАЗ 6520 (государственный номер 

<

***>), КАМАЗ 6520-73 (государственный номер 

<

***>) и КАМАЗ 6520 (государственный номер 

<

***>).

Анализ налоговой отчетности показывает, что ООО «Универсал» в течение 2015 года уплачивало минимальные суммы НДС и налога на прибыль. Доля налоговых вычетов по НДС составила 99 процентов.

По требованию налогового органа в ходе проверки документы о финансово-хозяйственных взаимоотношениях с заявителем ООО «Универсал» не представило. Согласно пояснениям руководителя ООО «Универсал» ФИО6 и приложенному к ним протоколу обыска (изъятия) от 31.03.2016 документы организации изъяты УМВД России по Ульяновской области в рамках уголовного дела № 153201162.

Сведения по форме 2-НДФЛ представлены ООО «Универсал» за 2015 год на самого ФИО6, ФИО11, ФИО12, ФИО13 и ФИО14.

Однако, ФИО11 при допросе сообщил, что никогда не являлся работником ООО «Универсал». Согласно объяснениям ФИО13 она работала в ООО «Универсал» в должности уборщицы. ФИО14 по факту отношений с ООО «Универсал» отказалась давать пояснения, сославшись при этом на статью 51 Конституции Российской Федерации. ФИО12 в ходе проверки допрошена не была в связи с неявкой. При этом по результатам оперативно-розыскных мероприятий УЭБиПК УМВД России по Пензенской области установлено, что она ведет асоциальный образ жизни и злоупотребляет алкоголем. 

Допрошенный в качестве свидетеля руководитель ООО «Универсал» ФИО6 сообщил, что сотрудников в организации нет, никого не оформлял. В собственности имелось складское помещение, были арендованные склады, но у кого они арендовались, он пояснить не смог. По словам свидетеля, в собственности ООО «Универсал» транспортных средств не имелось. ООО «Химмаш» свидетелю знакомо, он работал с этой организацией. Также ФИО6 указал, что руководитель ООО «Химмаш» бывал в офисе ООО «Универсал» несколько раз, когда точно, он не помнит. При этом с ООО «Химмаш» заключалось несколько договоров, сумму договоров и предмет договоров не помнит. ООО «Универсал» оказывало транспортные услуги ООО «Химмаш». Какой товар доставлялся, какова масса товара, где производилось взвешивание, он не знает. В каком периоде свидетель не помнит. ФИО6 указал, что несколько раз ООО «Универсал» осуществляло доставку своими силами, также доставка осуществлялась силами контрагента. Фамилии, имена, отчества водителей, марки и государственные номера автомобилей свидетель не назвал. Адресов пунктов загрузки и разгрузки не указал. Кого привлекал для осуществления грузоперевозок, не пояснил. Свидетель утверждал, что при оказании услуг оформлялись ТТН. Какой товар ООО «Универсал» перевозило в адрес покупателей ООО «Химмаш», не знает. 

Таким образом, свидетельские показания ФИО6 явно носят противоречивый и неполный характер

Согласно заключению эксперта по результатам назначенной налоговым органом почерковедческой экспертизы подпись в части счетов-фактур и актах на оказание услуг по взаимоотношениям общества с ООО «Универсал» выполнена не ФИО6, а другим лицом.

В ходе проверки через УМВД России по Пензенской области запрашивалась информация об административных нарушениях, совершенных при движении автомобилей, принадлежавших ООО «Универсал». Согласно полученному ответу к административной ответственности за нарушение правил дорожного движения на указанных выше автомобилях привлекались ФИО15 и ФИО16 По повесткам на допрос они не явились, работниками ООО «Универсал» не являлись, с расчетного счета последнего каких-либо перечислений в адрес названных лиц не осуществлялось.

Проведенный налоговым органом анализ банковских выписок свидетельствует о том, что денежные средства, перечисленные ООО «Химмаш» в адрес ООО «Универсал» в сумме 1185600руб., далее направлены в адрес АО «Тепличное» и ООО Филиал «Авангард» Цивильский бекон» с назначением платежа «за товар». Вместе с тем согласно документам, представленным АО «Тепличное» и ООО Филиал «Авангард» Цивильский бекон» (письма о зачислении платежей), ООО «Универсал» перечислило денежные средства АО «Тепличное» в счет оплаты задолженности за ООО «Юнитранс», которое имеет признаки фиктивного контрагента в связи с показаниями его директора о номинальном характере руководства, а денежные средства в адрес ООО Филиал «Авангард» Цивильский бекон» перечислены в счет оплаты долга за предпринимателей ФИО17, ФИО18 и ФИО19

При этом финансово-хозяйственные отношения ООО «Универсал» с указанными лицами в ходе проверки документально не подтверждены. Соответствующие документы по требованиям налогового органа не представлены.

Предусмотренные рассматриваемым договором перевозки грузов автомобильным транспортом товарно-транспортные накладные, заявки и схемы проезда заявитель в ходе проверки по требованию налогового органа не представил. 

Помимо спорного договора наличие транспортных накладных при осуществлении перевозок грузов в рассматриваемый период предусматривалось также статьей 785 Гражданского кодекса Российской Федерации и пунктом 6 Правил перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.04.2011 № 272.

Вопреки этому товарно-транспортные накладные, которые бы могли подтвердить факт реального оказания ООО «Универсал» обществу транспортных услуг, у налогоплательщика отсутствуют.

Марки транспортных средств, их государственные номера, данные о водителях, которые участвовали в оказании ООО «Универсал» спорных услуг по перевозке грузов, общество налоговому органу не сообщило.

Заявитель утверждает, что ООО «Универсал» по спорному договору осуществляло перевозку продукции общества в адрес его покупателей, в подтверждение чего налоговому органу обществом был представлен список из семи покупателей (ОАО «Уфаоргсинтез», ООО «Газпромбурение», ООО «Соровскнефть», ООО «Лукойл-Коми», ООО «Регион», БМЗ ПАО «Татнефть» им. В.Д. Шашина, ОАО «ННК» - Таймыр Нефтегаздобыча).

Между тем налоговым органом были подробно исследованы взаимоотношения заявителя с указанными им покупателями по данному списку, в том числе, запрошены у них транспортные накладные на получение приобретенного у общества оборудования.

Покупателями были представлены транспортные накладные, об отсутствии которых заявило ООО «Химмаш». Эти транспортные накладные составлены и заверены печатью ООО «Химмаш». 

В представленных налоговому органу покупателями ООО «Химмаш» транспортных накладных отсутствует информация о том, что перевозчиком полученных ими грузов являлось ООО «Универсал».

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в графах «Перевозчик» этих транспортных накладных указаны поименованные в оспариваемом решении налогового органа индивидуальные предприниматели, применяющие специальные режимы налогообложения, которыми и были фактически оказаны обществу спорные транспортные услуги. 

При этом указанные в товарных накладных предприниматели не являлись работниками ООО «Универсал». С расчетного счета последнего не было никаких перечислений в их адреса за оказание транспортных услуг.  

Каких-либо убедительных доводов относительно причин отсутствия у него как у грузоотправителя и заказчика по договору предусмотренных законодательством и договором товарно-транспортных накладных и заявок на перевозку, а также относительно обоснования выбора ООО «Универсал» в качестве перевозчика, общество не приводит. Каким-именно образом было найдено ООО «Универсал», работникам общества неизвестно.

Ссылка заявителя на имеющиеся у него акты оказанных услуг не может быть принята во внимание судом, поскольку по своему содержанию и форме данные акты не заменяют предусмотренных законодательством и договором транспортных накладных, в частности, акты не содержат сведений относительно конкретных транспортных средствах, водителях и иных данных, которые бы могли подтвердить реальное оказание услуг соответствующим перевозчиком.

В соответствии с частью 4 статьи 69 АПК РФ, вступившие в законную силу приговор суда по уголовному делу, иные постановления суда по этому делу обязательны для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом.   

Новоспасским районным судом Ульяновской области 20.12.2019 вынесен приговор по делу № 1-67/2019 в отношении ФИО6, которым он признан виновным в совершении преступлений, предусмотренных частью 3 статьи 159, частью 4 статьи 159, частью 3 статьи 30, частью 3 статьи 159 УК РФ и ему назначено наказание по совокупности преступлений в виде пяти лет шести месяцев лишения свободы со штрафом в размере 350000 руб. В соответствии с приговором назначенное ФИО6 наказание считается условным, установлен испытательный срок четыре года.

Гражданские иски Межрайонной ИФНС России № 5 по Ульяновской области удовлетворены, с ФИО6 в пользу казны Российской Федерации были взысканы 2164602 руб. в возмещение причиненного материального ущерба.

В ответ на определение арбитражного суда от 16.08.2021 об истребовании доказательств Новоспасским районным судом Ульяновской области представлена копия приговора, а также сведения о том в апелляционной инстанции он не обжаловался и вступил в законную силу 31.12.2019. 

Приговором установлено, что ФИО6 в период с 01.04.2015 по 29.03.2016 совершил на территории Ульяновской области хищение бюджетных средств в крупном размере путем обмана налогового органа при представлении налоговых деклараций по НДС за 2 квартал 2015 года ООО «Универсал» и ООО «Регионсервис», а также попытку такого хищения при представлении декларации по НДС за 3 квартал 2015 года ООО «Регионсервис» группой лиц по предварительному сговору с использованием служебного положения.

При этом ФИО6 была создана видимость осуществления ООО «Универсал» и ООО «Регионсервис» с иными юридическими лицами законных сделок, связанных с приобретением товаров и оказанием услуг, после чего было организовано представление в налоговый орган документов налоговой и бухгалтерской отчетности, содержащих заведомо ложные сведения о наличии финансово-хозяйственных отношений между ООО «Универсал», ООО «Регионсервис» и иными юридическими лицами, дающих право возместить из бюджета Российской Федерации НДС.

Для этих целей изготавливались фиктивные документы (договоры, счета-фактуры, товарные накладные, акты выполненных работ) о взаимоотношениях ООО «Универсал» и ООО «Регионсервис» с иными юридическими лицами.

Затем ФИО6 были сформированы налоговая декларация ООО «Универсал» по НДС за 2 квартал 2015 года, а также налоговые декларации ООО «Регионсервис» по НДС за 2 и 3 кварталы 2015 года, в которые были внесены заведомо ложные сведения о суммах налога, исчисленных к возмещению из бюджета по фиктивным договорам. По налоговым декларациям указанных организаций за 2 квартал 2015 года было получено возмещение сумм НДС. По налоговой декларации за 3 квартал 2015 года в возмещении НДС было отказано, в связи с чем преступный умысел не был доведен до конца по независящим от него обстоятельствам.

В результате умышленных преступных действий ФИО6 бюджету Российской Федерации был причинен ущерб в общей сумме 2164602 руб.

Доводы заявителя о том, что поскольку в приговоре не упоминается ООО «Химмаш», изложенные в нем обстоятельства не имеют отношения к рассматриваемому делу, являются ошибочными и отклоняются судом.

С учетом приведенных положений части 4 статьи 69 АПК РФ вступившим в законную силу приговором установлены обязательные для арбитражного суда обстоятельства в виде совершения ФИО6 преступных действий с использованием фиктивных документов о хозяйственных взаимоотношениях юридических лиц и с представлением в налоговый орган налоговой отчетности, содержащей заведомо ложные сведения о таких хозяйственных взаимоотношениях, направленные на неправомерное возмещение из бюджета НДС.

При этом установленные приговором преступные действия совершены в тот же период времени, которым датированы имеющиеся у заявителя документы о взаимоотношениях общества с ООО «Техсервис» и ООО «Универсал», возглавляемых ФИО6

Согласно пункту 1 статьи 53 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительным документом.

В соответствии с пунктом 4 статьи 110 НК РФ вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.       

В этой связи установленные приговором обстоятельства негативно характеризуют в сфере налоговых правоотношений как самого ФИО6, так и возглавляемые им в проверяемый период времени организации – ООО «Техсервис» и ООО «Универсал», которые с учетом совокупности установленных налоговым органом в ходе проверки обстоятельств являлись фиктивными контрагентами ООО «Химмаш», поскольку реальные хозяйственные операции по поставке обществу металлопроката и оказанию ему транспортных услуг указанными организациями не совершались.

Доводы заявителя относительно проведенных налоговым органом в ходе проверки экспертных исследований подлежат отклонению по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 95 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт. Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом (пункт 3 статьи 95 НК РФ).

Должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 указанной статьи, о чем составляется протокол.

В соответствии с пунктом 7 статьи 95 НК РФ при назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право: заявить отвод эксперту, просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц, представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта, присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту, знакомиться с заключением эксперта.

В рассматриваемом случае при проведении проверки налоговым органом после получения образцов подписей в установленном порядке были вынесены постановления о назначении почерковедческой экспертизы, с которыми общество ознакомлено. Каких-либо письменных ходатайств или заявлений при этом обществом представлено не было.

Экспертизы, проводимые на основании приведенных положений статьи 95 НК РФ, не являются судебными экспертизами, и их результаты рассматриваются судом как исследования, служащие иными письменными доказательствами, подлежащими оценке наряду с другими материалами дела в общем порядке по правилам статьи 71 АПК РФ.

Статьей 95 НК РФ не предусмотрено предупреждение привлекаемого налоговым органом эксперта об уголовной ответственности. Ответственность эксперта за дачу заведомо ложного заключения в рамках назначаемой налоговым органом экспертизы установлена самим Кодексом в статье 129 НК РФ.

О наступлении такой ответственности по статье 129 НК РФ эксперт, проводивший экспертизу по поручению налогового органа, был предупрежден, что является достаточным в силу указанных норм. 

Ссылки заявителя на статью 13 Федерального закона от 31.05.2001 № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации», которая предусматривает пересмотр уровня квалификации экспертов экспертно-квалификационными комиссиями каждые пять лет, не могут быть приняты судом во внимание, поскольку  проводившие по поручению налогового органа исследования эксперты не являются государственными судебными экспертами, в связи с чем в силу статьи 41 названного Федерального закона действие положений статьи 13 этого Федерального закона на них не распространяется.  

Экспертные заключения имеются в материалах дела, исследованы арбитражным судом, являются мотивированными и обоснованными. Приводимые заявителем в их опровержение доводы не свидетельствуют о недопустимости указанных доказательств. При этом право определять пригодность и достаточность материалов, представленных для проведения экспертизы, принадлежит эксперту как лицу, обладающему соответствующими специальными познаниями.

Доводы заявителя о том, что часть документов ООО «Техсервис» и ООО «Универсал» даже с учетом экспертных заключений все же подписана самим ФИО6, не могут быть приняты во внимание судом, поскольку этот факт сам по себе не свидетельствует о наличии реальных хозяйственных взаимоотношений общества с указанными организациями и не опровергает совокупность собранных налоговым органом и представленных суду доказательств, которые подтверждают создание фиктивного документооборота.   

При таких обстоятельствах, принимая во внимание, что ООО «Техсервис» не являлось производителем металла, зарегистрировано за месяц до заключения договора с заявителем и не имело положительной деловой репутации в сфере поставки металлопроката, не имело необходимых для осуществления хозяйственной деятельности ресурсов и персонала, при значительных оборотах исчисляло налоги в минимальных размерах, осуществляло транзитные расчеты и не имело платежей по счету, характерных для реальной хозяйственной деятельности, учитывая также отсутствие платежей за приобретение им металла и разовый характер поставки металлопроката, принятие решения о его ликвидации после завершения отношений с заявителем, отсутствие документов о транспортировке металлопроката в адрес общества, суд считает, что представленные обществом в обоснование применения налоговых вычетов по НДС документы содержат недостоверные сведения о хозяйственных взаимоотношениях общества с ООО «Техсервис» по приобретению у него значительных объемов металла.

Недостоверные сведения также содержат и представленные в целях применения налоговых вычетов по НДС документы о взаимоотношениях общества с ООО «Универсал» относительно оказания последним транспортных услуг по перевозке грузов, реальность которых опровергнута налоговым органом, установившим в ходе проверки отсутствие прямо предусмотренных законодательством и договором заявок на перевозку и товарно-транспортных накладных, которые бы подтверждали факт осуществления перевозки грузов ООО «Универсал, а также то обстоятельство, что указанным обществом покупателям грузы фактически доставлялись не ООО «Универсал», а иными лицами, указанными в качестве перевозчиков в представленных покупателями оборудования транспортных документах.

Данные выводы в совокупности подтверждаются существенными противоречиями в показаниях руководителя ООО «Техсервис» и ООО «Универсал» ФИО6, который вступившим в силу приговором суда осужден за совершение в рассматриваемый период преступлений, связанных с фиктивным документооборотом и незаконным возмещением из бюджета НДС, а также подписанием части документов от имени указанных организаций неустановленными лицами.

При рассмотрении дела ООО «Химмаш» не обосновало выбор спорных контрагентов с учетом деловой репутации, реальной возможности исполнения обязательств, наличия необходимых ресурсов и персонала. 

Имеющиеся у заявителя документы составлены исключительно для создания формального документооборота, тогда как сам факт реальных хозяйственных взаимоотношений общества с ООО «Техсервис» и с ООО «Универсал» по поставке металлопроката и оказанию транспортных услуг не подтверждается.

Таким образом, с учетом совокупности приведенных обстоятельств выводы налогового органа о том, что представленные заявителем в целях применения налоговых вычетов по НДС документы о его взаимоотношениях с ООО «Техсервис» и ООО «Универсал» содержат противоречивые и недостоверные сведения, а также о том, что реальные хозяйственные взаимоотношения с указанными организациями отсутствовали, являются обоснованными и подтверждены материалами дела.

Налоговым органом представлено достаточно доводов и собрано достаточно доказательств, свидетельствующих о том, что ООО «Химмаш» неправомерно заявлены налоговые вычеты по НДС по счетам-фактурам ООО «Техсервис» и ООО «Универсал», поскольку реальных хозяйственных операций по поставке обществу металлопроката и оказанию ему услуг по перевозке грузов спорные контрагенты не осуществляли. Заявителем с их участием был создан формальный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, в соответствии со статьей 71 АПК РФ, арбитражный суд с учетом приведенных положений статей 54.1, 171, 172 НК РФ и положений Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 считает, что изложенная совокупность обстоятельств дела подтверждает вывод налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды при применении налоговых вычетов по НДС в общей сумме 2799961 руб. по счетам-фактурам указанных спорных контрагентов.

В этой связи налоговый орган правомерно доначислил обществу оспариваемую сумму НДС за 1 – 3 кварталы 2015 года в размере 2799961 руб. и начислил пени за просрочку его уплаты на основании статьи 75 НК РФ в сумме 1202254 руб. 17 коп.

Заявитель ссылается на неправомерное начисление сумм налогов и пеней в связи с нарушением налоговым органом срока для вынесения оспариваемого решения по результатам проведенной выездной налоговой проверки. Данные доводы заявителя являются необоснованными и отклоняются арбитражным судом по следующим основаниям. 

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

При этом в рассматриваемом случае налоговым органом были соблюдены нормы Кодекса о предоставлении налогоплательщику возможности ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также права на представление им своих возражений и объяснений до вынесения решения по результатам выездной налоговой проверки. Налоговым органом обеспечено участие налогоплательщика в процессе рассмотрения материалов проверки. 

Каких-либо существенных нарушений порядка проведения налоговой проверки или процедуры вынесения оспариваемого решения, которые согласно пункту 14 статьи 101 Кодекса могли бы повлечь за собой признание судом решения недействительным, налоговым органом в данном случае допущено не было, что установлено судом выше.

Между тем нарушение налоговым органом сроков рассмотрения материалов налоговой проверки не препятствует ему в принятии того или иного итогового решения и не может само по себе предрешать его законность, что не позволяет признать такое процессуальное нарушение в качестве безусловного основания для отмены итогового решения налогового органа по смыслу пункта 14 статьи 101 НК РФ. 

Данная правовая позиция изложена в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 20.04.2017 № 790-О.

Таким образом, нарушение срока вынесения решения по результатам налоговой проверки само по себе не влечет признание его недействительным и не является основанием для признания незаконным доначисления соответствующих сумм налогов и начисления пеней за несвоевременную их уплату.

Согласно положениям статьи 75 Кодекса пеней признается установленная данной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога по день исполнения обязанности по его уплате включительно. 

В данном случае оспариваемое решение налогового органа об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вынесено 11.09.2020. Поскольку налог в бюджет на день вынесения решения не был оплачен, налоговым органом правомерно начислены пени по состоянию на 11.09.2020.

Согласно правовой позиции, приведенной в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 № 20-П, пеня за несвоевременную уплату налога является компенсацией потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.

Таким образом, несвоевременность принятия налоговым органом решения по итогам проверки не влияет на установленный порядок начисления пеней и не нарушает прав общества как налогоплательщика, поскольку у него имеется обязанность по уплате в бюджет доначисленной суммы налога, которая на день вынесения решения не была исполнена. 

Кроме того, в соответствии с разъяснениями пункта 31 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» приведенные заявителем доводы относительно нарушения налоговым органом срока вынесения решения по итогам налоговой проверки могут быть заявлены налогоплательщиком в суде только в рамках оспаривания либо требования об уплате налога, пеней и штрафа, направленного ему на основании статьи 70 Кодекса, либо решения о взыскании налога, пеней, штрафа, принятого в соответствии со статьей 46 НК РФ, либо в качестве возражений на иск, предъявленный налоговым органом по правилам статьи 46 Кодекса.

В данном случае предметом спора является само решение налогового органа об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное по итогам налоговой проверки, а не акты налогового органа, направленные на реализацию принудительного взыскания налогов и пеней, в связи с чем эти доводы заявителя в рамках настоящего дела являются ошибочными. Приведенная налогоплательщиком судебная практика касается иных предметов спора и других фактических обстоятельств, поэтому она не может быть принята во внимание судом. 

Подробный расчет пеней за несвоевременную уплату НДС приведен в приложении к оспариваемому решению, проверен арбитражным судом и является правильным. Излишнего начисления пеней суд не установил.

При изложенных обстоятельствах оспариваемое решение ИФНС России по Октябрьскому району г. Пензы от 11.09.2020 № 6 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в сумме 2799961 руб. и начисления пени за просрочку его уплаты в сумме 1202254 руб. 17 коп. соответствует законодательству и не нарушает законных прав и интересов общества, в связи с чем согласно части 3 статьи 201 АПК РФ в удовлетворении требований заявителя о признании его в этой части недействительным должно быть отказано.

Вместе с тем арбитражный суд приходит к выводу о том, что доначисление обществу оспариваемым решением налогового органа налога на прибыль организаций в общей сумме 3111069 руб. является неправомерным по следующим основаниям.  

Как установлено налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки и отражено в оспариваемом решении, ООО «Химмаш» фактически в проверяемом периоде осуществляло производство трубопроводной арматуры, аппаратов, сепараторов, бочек и различных видов сосудов, используемых в нефтяной и газовой промышленности.

Фактически осуществляемые в проверяемый период виды деятельности общества, указанные в решении налогового органа, соответствуют приведенным выше видам экономической деятельности, отраженным в отношении общества в ЕГРЮЛ. 

Произведенное оборудование реализовывалось обществом в адрес его покупателей, доходы от реализации продукции учитывались заявителем в целях исчисления налога на прибыль организаций, что налоговый орган не оспаривает.

В отношении отраженных заявителем в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за 2015 и 2016 годы сумм доходов от реализации и внереализационных доходов по результатам поведенной налоговым органом выездной налоговой проверки расхождений не установлено, на что указывается в оспариваемом решении. 

В целях производства оборудования общество в проверяемом периоде приобретало металл, необходимый для его изготовления. Также в целях доставки произведенного оборудования до покупателей общество оплачивало транспортные услуги по его перевозке.

Необходимость подобных расходов общества для целей производства и реализации продукции объективна и не ставится налоговым органом под сомнение.  

Приобретение обществом в рассматриваемом периоде металла и использование его в процессе производства продукции, равно как приобретение заявителем транспортных услуг для перевозки продукции в адрес покупателей налоговым органом не оспариваются.

Между тем налоговым органом в оспариваемом решении сделан вывод о неправомерном включении обществом в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций затрат на приобретение металла у ООО «Техсервис» в сумме 14550597 руб. и затрат на оплату транспортных услуг ООО «Универсал» в сумме 1004746 руб. 

В этой связи заявителю был доначислен налог на прибыль организаций за 2015 год в общей сумме 3111069 руб., а также начислены пени за его несвоевременную уплату в сумме 736361 руб. 95 коп.

Доначисляя налог на прибыль организаций, налоговый орган исходил из невозможности учета указанных затрат в составе расходов по налогу на прибыль на основании пункта 2 статьи 54.1 Кодекса.

При этом налоговый орган указывает, что сделки ООО «Химмаш» с ООО «Техсервис» и ООО «Универсал» не исполнялись заявленными контрагентами, тогда как общество использовало формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов по налогу на прибыль организаций по спорным сделкам, чем оно нарушило условия пункта 2 статьи 54.1 НК РФ.

Также налоговый орган полагает, что пункт 2 статьи 54.1 НК РФ содержит условия, только при соблюдении которых у налогоплательщика появляется право учесть расходы по имевшим место сделкам. При выявлении фактов нарушения хотя бы одного из условий, установленных в пункте 2 статьи 54.1 НК РФ, налогоплательщик полностью утрачивает право на учет расходов по налогу на прибыль в отношении спорной сделки.  

Поскольку обществом при заключении сделок со спорными контрагентами использовался формальный документооборот в целях получения налоговой экономии, в силу норм пункта 2 статьи 54.1 НК РФ налогоплательщик не вправе уменьшать налоговую базу при исчислении налога на прибыль на величину расходов, оформленных на спорных контрагентов, так как обязательства по сделкам ими не исполнялись.

Со ссылкой на пункт 2 статьи 54.1 НК РФ налоговый орган полностью исключил из состава затрат по налогу на прибыль организаций стоимость металлопроката, оформленного по документам ООО «Техсервис», а также стоимость транспортных услуг, оформленных по документам ООО «Универсал», поскольку соответствующие сделки не исполнялись заявленными контрагентами при наличии с ними лишь формального документооборота.

Вместе с тем, как указывалось выше, в ходе проверки представленного ООО «Химмаш» списка покупателей, перевозку изготовленного обществом оборудования в адрес которых осуществляло ООО «Универсал», а также представленных покупателями транспортных накладных, налоговым органом было установлено, что в графах «Перевозчик» этих транспортных накладных указаны поименованные в оспариваемом решении налогового органа индивидуальные предприниматели, применяющие специальные режимы налогообложения, которыми были фактически оказаны обществу спорные транспортные услуги. 

Поэтому в отношении спорных сделок с ООО «Универсал» по перевозке грузов общества налоговый орган утверждает, что эти сделки не исполнялись указанным контрагентом, а были исполнены иными лицами.

Вместе с тем данный вывод не исключает то обстоятельство, что общество при приобретении в 2015 году услуг по перевозке продукции в адрес покупателей иными лицами вместо заявленного ООО «Универсал», тем не менее понесло расходы на оплату этих транспортных услуг, размер которых налоговым органом не опровергнут.

По документам, составленным с участием ООО «Техсервис», общество в 2015 году приобрело металлопродукцию, а именно: листы металла размерами 25*1500*6000 ст 09Г2С (109 тонн), 40*1500*6000 ст 09Г2С (41,2 тонны), 50*1500*6000 ст 09Г2С (51 тонна), 70*1500*6000 ст 09Г2С (83 тонны), 80*1500*6000 ст 09Г2С (42,3 тонны), 100*1500*6000 ст 09Г2С (91 тонна).

Доводы налогового органа о том, что сделки с ООО «Техсервис» имели бестоварный характер, то есть оформленный на спорного контрагента объем металлопроката вообще обществом не приобретался, носят лишь характер предположений, основываются исключительно на формальном и выборочном подходе к оценке производственной деятельности налогоплательщика и не доказаны в ходе судебного разбирательства в установленном порядке.

При этом в ходе проверки налоговым органом установлено, что согласно учетной политике ООО «Химмаш» для целей исчисления налога на прибыль организаций общество при калькулировании себестоимости единицы продукции применяет котловой метод. 

Котловой метод учета затрат – это метод, когда все затраты, связанные с выпуском продукции, включаются в состав расходов на производство без распределения по видам изготавливаемой продукции.

Себестоимость единицы продукции определяется путем деления всей суммы затрат, произведенных за отчетный период, на количество выпущенной за этот период времени продукции. Фактически в котловом методе за основной показатель для расчета берется количество выпущенной продукции, а не какой-либо вид затрат на ее выпуск. Котловой метод учета затрат не предполагает ведения аналитического учета.

Общество указывает, что как субъект малого предпринимательства оно вправе применять котловой метод бухгалтерского учета, который не предполагает составление калькуляции на каждое отдельно взятое производимое изделие.

Налоговый орган не оспаривает право заявителя на применение котлового метода калькулирования при исчислении налога на прибыль организаций. Выводов о том, что общество неправомерно использует данный метод бухгалтерского учета, в оспариваемом решении налогового органа не содержится.

Заявитель утверждает, что весь объем металла, поставка которого была оформлена на ООО «Техсервис», был оприходован обществом в 2015 году и использован в производстве оборудования, реализованного впоследствии в адрес его покупателей.

В подтверждение этого налоговому органу были представлены приходные ордера формы М-4, требования-накладные формы М-11, карточки учета материалов по номенклатуре товара, акты о списании товарно-материальных ценностей, карточка счета 20 «Основное производство».

Налоговый орган посчитал, что ввиду минимальной информативности котлового метода указанные документы не могут подтверждать использование спорного объема металла в производственной деятельности общества, поскольку эти документы не содержат информации о том, какое количество металла определенной марки стали и размеров было использовано для изготовления каждой единицы продукции, выпущенной в 2015 году.

Вместе с тем применение обществом в своей деятельности котлового метода калькулирования в принципе не предполагает такого учета в отношении каждого отдельно взятого изделия, что не может быть поставлено в вину налогоплательщику.

Также заявителем налоговому органу были представлены карточки счета 43 «Готовая продукция», накладные на передачу готовой продукции на склад, перечень наименований аппаратов, произведенных обществом с использованием спорного металла толщиной 25, 40, 50, 70, 80, 100 мм, и их покупателей, копии договоров с покупателями (заказчиками) готовой продукции, оприходованной по счету 43 в 2015 году, вместе с технической документацией на 1042 листах.

В числе представленной обществом налоговому органу технической документации в отношении произведенной в 2015 году продукции имелись раскройные карты на листы металла и выписки из паспортов изделий.

Доводы налогоплательщика о фактическом использовании в производстве в 2015 году спорного металла для изготовления обществом реализованной продукции, подтвержденные совокупностью представленных им документов, налоговым органом в ходе судебного разбирательства не опровергнуты.

Кроме того, налоговый орган в оспариваемом решении и в судебном разбирательстве выборочно сосредоточился именно на листах металла толщиной 80 и 100 мм, полагая, что они не использовались обществом при изготовлении продукции. Использование заявителем в производстве металлопроката толщиной 25, 40, 50, 70 мм налоговый орган не отрицает.

Между тем использование обществом в проверяемый период при изготовлении аппаратов всего объема спорного металла, в том числе, листов толщиной 80 и 100 мм, помимо указанных бухгалтерских и технических документов заявителя подтверждается также и свидетельскими показаниями его работников.

При этом налоговым органом не проводились осмотры соответствующих изделий на предмет использования при их изготовлении листов металла определенной толщины (размера), не назначались экспертизы по данному вопросу, не привлекались специалисты, обладающие специальными техническими знаниями в вопросах производства подобного оборудования. Таких доказательств налоговым органом в порядке, предусмотренном НК РФ, получено не было и суду не представлено. 

Налоговым органом, который не оспаривает факт изготовления и реализации перечисленного заявителем оборудования, в то же время не установлено и не доказано, что имевшегося у общества иного металла (запасов или полученного от других поставщиков, которых налоговый орган называет добросовестными) было достаточно для производства этого оборудования без использования спорного металла, оформленного по документам ООО «Техсервис». Таких доказательств в материалах дела не имеется.

Таким образом, следует признать, что спорный объем металла использован обществом в производственной деятельности для производства оборудования, в подтверждение чего им представлены бухгалтерские и технические документы, обратного налоговым органом доказано не было. 

Поскольку ООО «Техсервис» являлось технической организацией и не выполняло обязательств по спорным сделкам, указанный в составленных с его участием документах металлопрокат был приобретен обществом у иного лица, которое в ходе проверки не было установлено налоговым органом. При этом обществом понесены расходы на приобретение спорного металла, необходимого для его производственной деятельности.

Следовательно, с учетом приведенных выше норм статей 247, 252 НК РФ исключение налоговым органом спорных затрат на приобретение обществом металла и оплату оказанных ему транспортных услуг искажает действительный объем налоговых обязательств общества по налогу на прибыль организаций.            

При этом налоговый орган считает, что основания для применения расчетного метода определения размера налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций в данном случае отсутствуют. Поскольку заявителем при приобретении металла и транспортных услуг была создана схема уклонения от налогообложения с использованием технических организаций в целях минимизации налоговых обязательств, в силу пункта 2 статьи 54.1 Кодекса налогоплательщик не вправе уменьшать налоговую базу при исчислении налога на прибыль на величину расходов, оформленных на эти технические организации, так как обязательства по сделкам ими не выполнялись. 

Также налоговый орган указывает, что в таких случаях он не обязан проводить реконструкцию налоговых обязательств.

Вместе с тем в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 2 (2016), утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 06.07.2016, указано, что глава 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли. Объектом налогообложения при этом выступает полученный налогоплательщиком результат его хозяйственной деятельности в виде прибыли.

В рассматриваемом случае из приобретенного металлопроката общество изготавливало в проверяемом периоде оборудование, а также приобретало транспортные услуги по его доставке в адрес покупателей и получало выручку от реализации конечной продукции, которую учитывало при налогообложении прибыли и исчислении налога на прибыль организаций.

Приобретение металла экономически необходимо обществу для осуществления его хозяйственной деятельности, равно как и услуги по перевозке произведенного оборудования покупателям (заказчикам). Факт изготовления обществом продукции с использованием металла и ее доставки покупателям налоговый орган не оспаривает. Из материалов дела следует, что закупленный спорный объем металлопроката был получен обществом и использован им в производстве оборудования, которое затем реализовано заявителем, что налоговым органом не опровергнуто.  

Арбитражный суд считает, что вывод налогового органа со ссылкой на пункт 2 статьи 54.1 НК РФ о невозможности учета спорных расходов общества на приобретение металлопроката и транспортных услуг противоречит действительному смыслу положений статьи 54.1 Кодекса.

Кроме того, со ссылкой на подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговый орган считает, что расчетный метод определения размера налоговой обязанности не может быть применен в отношении налогоплательщика, допустившего искажение действительного экономического смысла финансово-хозяйственной операции.

Между тем в пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57) разъяснено, что в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.    

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 29.09.2015 № 1844-0 допустимость применения расчетного пути исчисления налогов, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.

Кроме того, в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 № 2341/12 была изложена правовая позиция, согласно которой при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных заводом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций.

Таким образом, непредставление налогоплательщиком налоговому органу документов на проверку или представление им недостоверных документов не освобождает налоговый орган от обязанности определить реальный размер налоговой обязанности налогоплательщика.

Одной из форм налогового контроля, перечисленных в статье 82 НК РФ, является проведение должностными лицами налоговых органов выездных налоговых проверок, в рамках которых осуществляется проверка правильности исчисления и своевременности уплаты налогов (статья 89 НК РФ). В решении о назначении выездной налоговой проверки налоговый орган определяет предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке, а также периоды, за которые проводится проверка (пункт 2 статьи 89 НК РФ).

Из указанных положений следует, что в обязанность налогового органа входит установление размера всех налоговых обязательств налогоплательщика за проверяемые периоды. Данная обязанность включает в себя не только выявление фактов неуплаты налогов, но и установление всех фактических обстоятельств, связанных с правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов за весь период проверки, а также определение действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика.

В рассматриваемом случае позиция налогового органа (полное непринятие спорных затрат при исчислении налога на прибыль) приводит к тому, что налогоплательщик, который вовсе не представил налоговому органу на проверку никаких документов по совершенным сделкам будет вправе рассчитывать на применение расчетного метода, то есть будет поставлен в лучшее положение по сравнению с налогоплательщиком, представившим документы, не соответствующие требованиям статьи 54.1 НК РФ, что не отвечает принципам справедливости и правовой определенности.

Из содержания и системного толкования положений статьи 54.1 НК РФ следует, что при формальном документообороте с заявленным контрагентом, но при фактическом исполнении обязательства иным лицом при несоблюдении условий пункта 2 указанной статьи, установлен запрет на получение необоснованной налоговой выгоды налогоплательщиком именно по недостоверным (формальным) документам, что вместе с тем не освобождает налоговые органы от обязанности проверить, осуществлялись ли в действительности какие-либо хозяйственные операции под прикрытием формального документооборота, выявить их действительный экономический смысл и определить действительный размер соответствующих налоговых обязательств.

В пояснительной записке к законопроекту № 529775-6 «О внесении изменения в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что проект подготовлен с целью защиты налогоплательщиков, надлежащим образом исполняющих обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах. Обосновывается преемственность законопроекта выработанной правоприменительной практике, которая была выработана при рассмотрении налоговых споров, связанных с признанием (непризнанием) обоснованности получения налоговой выгоды, в том числе Постановлению Пленума ВАС РФ № 53.

В Решении Комитета по бюджету и налогам от 13.05.2015 по данному законопроекту также отмечено, что в целях обеспечения нормальных и стабильных условий для ведения предпринимательской деятельности законопроектом закрепляются положительные элементы правоприменительной практики, которая была выработана налоговыми органами и арбитражными судами при рассмотрении налоговых споров, связанных с признанием (непризнанием) обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды.

Введение статьи 54.1 НК РФ в главу 8 первой части НК РФ «Исполнение обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов» не сопровождалось изменением принципов правового регулирования в сфере налогообложения, введением дополнительных составов налоговых правонарушений и санкций, сужением полномочий налоговых органов.

В этой связи мнение налогового органа о том, что статьей 54.1 НК РФ ужесточены требования к налогоплательщикам (установлены обстоятельства, выявление которых допускает полный отказ в реализации права на учет расходов при налогообложении прибыли), является ошибочным как основанное на неверном толковании нормы права.

Применение налоговым органом пункта 2 статьи 54.1 НК РФ было произведено в отрыве от основополагающих положений действующего законодательства, а именно положений статьи 57 Конституции Российской Федерации и статьи 3 НК РФ, устанавливающих правило о том, что налог в обязательном порядке должен иметь экономическое обоснование и не может быть произвольным.

Запрет на проведение так называемой «реконструкции налогового обязательства» по налогу на прибыль организаций путем установления расходной части расчетным путем на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, а также указаний на неприменение при определении налогового обязательства положений главы 25 Кодекса «Налог на прибыль организаций» о порядке исчисления этого налога статья 54.1 НК РФ не содержит.

Подход же, предложенный налоговым органом (полное непринятие спорных затрат при исчислении налога на прибыль организаций), в ситуации когда факты поступления товаров налогоплательщику и последующего их использования обществом в своей производственной деятельности, а также приобретения транспортных услуг налоговый орган не опроверг, неизбежно влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль, поскольку обязательным условием для принятия к учету обществом расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые влекут затраты налогоплательщика (статьи 252, 272, 273, 313 НК РФ).

Доводы налогового органа об умышленном характере действий общества не могут быть приняты во внимание, поскольку сам по себе факт получения необоснованной налоговой выгоды не может служить основанием для изменения порядка определения недоимки и для взимания налога в большем размере, чем это предусмотрено законом. Форма вины имеет значение лишь при квалификации налогового правонарушения и при определении размера штрафа по соответствующему пункту статьи 122 НК РФ. В противном случае доначисление налога в большем размере становится дополнительной мерой налоговой ответственности, которая не предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Как разъяснено Конституционным Судом Российской Федерации, положения налогового законодательства не допускают доначисления сумм в размере большем, чем установлено законом. Налоговые органы в ходе мероприятий налогового контроля определяют объем налоговой обязанности исходя из фактических показателей хозяйственной деятельности налогоплательщика (Определение от 04.07.2017 № 1440-О).

Выявление искажений в сведениях о фактах хозяйственной деятельности предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом.

В рассматриваемом случае – как если бы спорные договоры поставки металла и оказания транспортных услуг были заключены обществом с реальными контрагентами.

Подход, предложенный налоговым органом в оспариваемом решении, в нарушение приведенных правовых норм и разъяснений высших судебных органов по сути означает взимание рассматриваемого налога не с прибыли, то есть с разницы между доходами и расходами, а с выручки от реализации продукции без учета экономически оправданных и реально понесенных затрат на ее производство и реализацию, что является недопустимым с точки зрения установленного законодательством порядка исчисления налога на прибыль.

В данном случае налоговым органом не был установлен действительный размер налоговых обязательств налогоплательщика, что противоречит принципу добросовестного налогового администрирования, предполагающего учет законных интересов налогоплательщика, в том числе его право на учет расходов при исчислении налога на прибыль организаций. 

Поскольку налоговый орган не опроверг представленных обществом доказательств получения и использования в производственной деятельности возмездно приобретенных металлопроката и транспортных услуг и не доказал, что такие операции в действительности не совершались, вывод о документальной неподтвержденности спорных расходов как понесенных именно в рамках сделок с конкретными заявленными контрагентами не влечет за собой безусловного отказа в признании таких расходов для целей исчисления налога на прибыль со ссылкой на положения пункта 1 статьи 252 НК РФ.

Аналогичные выводы изложены в постановлениях Тринадцатого ААС от 28.10.2020 по делу № А56-27774/2020 и от 30.07.2020 по делу № А56-85058/2019, Одиннадцатого ААС от 30.12.2020 по делу № А72-19437/2019, Семнадцатого ААС от 12.11.2020 по делу № А50-17644/2019, постановлениях АС Западно-Сибирского округа от 23.10.2020 по делу № А27-14675/2019, АС Уральского округа от 23.01.2020 и от 04.02.2021 по делу № А50-17644/2019, АС Западно-Сибирского округа от 09.07.2020 по делу № А27-17275/2019, АС Поволжского округа от 23.03.2021 по делу № А72-19437/2019.

При этом налоговый орган не доказал, что произведенное заявителем в проверяемом периоде оборудование было изготовлено без использования спорного металла, покупка которого свидетельствует об экономической оправданности затрат, равно как оправданными являлись и затраты на оплату транспортных услуг по доставке оборудования в адрес покупателей.

Отраженные в налоговой отчетности общества его доходы от реализации конечной продукции не были признаны необоснованными и не были исключены налоговым органом из налоговой базы.

Следовательно, общество независимо от того, у кого оно приобрело товар и услуги, необходимые для использования в производстве и реализации конечной продукции, понесло экономически обоснованные и реальные затраты.

Расчет реальных налоговых обязательств общества по налогу на прибыль с учетом расходов на приобретение спорного металла и транспортных услуг у действительных контрагентов или с учетом данных об аналогичных налогоплательщиках либо с учетом рыночной стоимости металла и транспортных услуг в оспариваемом решении налогового органа отсутствует.

Доказательств того, что указанная в договорах со спорными контрагентами стоимость приобретенного металла и транспортных услуг превышает реальную стоимость их приобретения или их рыночную стоимость, равно как данных о конкретном размере наценки или превышения, если таковые имели место, налоговым органом арбитражному суду не представлено и в материалах настоящего дела не имеется.

Расчетный метод определения размера налоговой обязанности общества налоговым органом не применялся, хотя с учетом приведенных положений пункта 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 он подлежит применению не только в отношении доходов налогоплательщика, но и его расходов, как при отсутствии у него соответствующих документов, так и при признании их налоговым органом недостоверными. 

Согласно анализу цен на материалы, приобретенные у ООО «Техсервис», и анализу цен на транспортные услуги, приобретенные у ООО «Универсал», которые представлены обществом с соответствующими счетами-фактурами, цены по спорным сделкам в целом соответствуют уровню цен на тождественные товары и услуги других контрагентов.

Таким образом, следует признать, что стоимость приобретения обществом спорных металла и транспортных услуг налоговый орган не опроверг. Приобретение металла и услуг по перевозке оборудования имели экономическую цель для обеспечения производственной деятельности общества и связаны с получением прибыли от производства продукции и ее реализации.  

При изложенных обстоятельствах доначисление налоговым органом налога на прибыль организаций в общей сумме 3111069 руб. по мотиву исключения из состава затрат спорных расходов общества на приобретение металлопроката и транспортных услуг является неправомерным. Соответственно, незаконным является и начисление соответствующих сумм пеней на указанную сумму необоснованно начисленного налога.

Поэтому оспариваемое решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3111069 руб. и начисления на нее соответствующей суммы пеней не соответствует законодательству о налогах и сборах, нарушает права заявителя и согласно положениям части 2 статьи 201 АПК РФ в этой части подлежит признанию недействительным.

В соответствии с пунктом 3 части 4 статьи 201 АПК РФ в решении суда должно содержаться указание на обязанность ответчика устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Таким образом, требования заявителя по настоящему делу подлежат частичному удовлетворению.

При обращении в арбитражный суд с заявлением обществом была уплачена государственная пошлина в сумме 3000 руб. в размере, установленном подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 Кодекса. В соответствии со статьей 110 АПК РФ понесенные заявителем судебные расходы по уплате государственной пошлины подлежат отнесению на налоговый орган, поскольку судебное решение состоялось не в его пользу (пункт 21 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах»).  

Частичное удовлетворение требований в данном случае не влияет на выводы арбитражного суда о распределении рассматриваемых судебных расходов, поскольку исходя из неимущественного характера требований по данной категории дел в случае признания обоснованным частично заявления об оспаривании актов и решений государственных органов судебные расходы подлежат возмещению ими в полном размере.

Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.11.2008 № 7959/08, согласно которому в случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.

Также это следует из пункта 23 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах».

Определением арбитражного суда от 12.01.2021 по ходатайству общества были приняты предусмотренные частью 3 статьи 199 АПК РФ обеспечительные меры в виде приостановления действия оспариваемого решения ИФНС России по Октябрьскому району г. Пензы от 11.09.2020 № 6 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения до вступления в законную силу судебного акта по итогам рассмотрения настоящего дела.

В соответствии с частью 4 статьи 96 АПК РФ в случае удовлетворения иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу.

Согласно части 5 статьи 96 Кодекса в случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта.

После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

В связи с удовлетворением требований общества относительно признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3111069 руб. и начисления соответствующих пеней по этому налогу в данной части обеспечительные меры сохраняют свое действие согласно положениям части 4 статьи 96 АПК РФ.

Вместе с тем в порядке, установленном частью 5 статьи 96 АПК РФ, в резолютивной части решения следует указать, что принятые определением арбитражного суда обеспечительные меры в остальной части подлежат отмене со дня вступления в законную силу настоящего решения.   

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 96, 167 – 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

решил:

Требования заявителя удовлетворить частично.

Признать недействительным проверенное на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Пензы от 11 сентября 2020 года № 6 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3111069 руб., начисления соответствующих пеней по этому налогу и обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Химмаш».

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Отменить со дня вступления в законную силу настоящего решения принятые определением Арбитражного суда Пензенской области от 12 января 2021 года по данному делу обеспечительные меры в виде приостановления действия решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Пензы от 11 сентября 2020 года № 6 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2799961 руб., начисления соответствующих пеней по этому налогу и начисления пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 341 руб. 73 коп.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Пензы в пользу общества с ограниченной ответственностью «Химмаш» расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его вынесения в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Пензенской области.

СудьяМ.Н. Мещерякова