Арбитражный суд Республики Северная Осетия - Алания

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

Резолютивная часть решения объявлена 02.07.2021г.

Решение в полном объеме изготовлено 07.07.2021г.

Дело №А61-4017/2020

07 июля 2021 года

г. Владикавказ

Арбитражный суд Республики Северная Осетия - Алания в составе судьи Сидаковой З.К., при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1, рассмотрев в  судебном заседании заявление общества с ограниченной ответственностью «Диг-Агро»  (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)  к Межрайонной ИФНС № 4 по Республике Северная Осетия-Алания , с участием  акционерного общества «Корпорация инвестиционного развития РСО-Алания» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>), Министерства государственного имущества и земельных отношений  Республики Северная Осетия-Алания, Министерства экономического развития по Республике Северная Осетия-Алания, Управления Федерального казначейства по  Республике Северная Осетия-Алания

о признании недействительными решений от 26.06.2020 № 56 и от 26.06.2020 № 3    

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Диг-Агро» (далее – общество, заявитель) обратилось в суд с заявлением к Межрайонной ИФНС № 4 по Республике Северная Осетия-Алания   (далее   – налоговый орган, ответчик) о признании недействительными решений от 26.06.2020 № 56 и от 26.06.2020 № 3.   

 При участии:

  от истца – ФИО2, по доверенности (в материалах дела),

от ответчика – ФИО3, по доверенности (в материалах дела), ФИО4, по доверенности (в материалах дела), ФИО5, по доверенности (в материалах дела),

от АО «Корпорация инвестиционного развития РСО-Алания» - ФИО6, по доверенности (в материалах дела).

            Иные лица, надлежаще извещенные о месте и времени рассмотрения дела, в том числе путем публичного размещения сведений в сети Интернет на сайте Арбитражного суда Республики Северная Осетия-Алания и на сайте Верховного Арбитражного Суда, явку представителей в судебное заседание не обеспечили. Дело рассматривается в порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. 

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Диг-Агро» обратилось в Арбитражный суд РСО-Алания с заявлением к Межрайонной ИФНС № 4 по Республике Северная Осетия-Алания, о признании недействительными решений от 26.06.2010 № 56 и от 26.06.2020 № 3, которыми заявителю отказано в предоставлении налоговых вычетов по НДС. 

Дело рассмотрено с участием третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора: акционерного общества «Корпорация инвестиционного развития РСО-Алания» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>), Министерства государственного имущества и земельных отношений  Республики Северная Осетия-Алания, Министерства экономического развития по Республике Северная Осетия-Алания, Управления Федерального казначейства по  Республике Северная Осетия-Алания. 

Заявление обосновано тем, что в 2017-2019 гг. бюджетные средства были использованы Корпорацией инвестиционного развития РСО-Алания ( далее КИР РСО-Адания, Корпорация )  при приобретении в собственность доли в уставном капитале ООО "Диг-Агро" в порядке, предусмотренном статьей 80 Бюджетного кодекса РФ.

 КИР РСО-Алания по своей организационно-правовой природе - коммерческая организация (п. 1 ст. 96 ГК РФ).

В данном случае Республика приобрели долю в уставном капитале общества, а общества, а оно, использовало полученные  средства строго по назначению.

Следует учитывать, что при последующем вложении Корпорацией полученных бюджетных средств в УК частных обществ для них полученные от Корпорации средства бюджетными инвестициями уже не считаются и становятся их собственностью. Согласно ст. 213 ГК РФ коммерческие и некоммерческие организации являются собственниками имущества, переданного им в качестве вкладов их учредителями. При внесении Корпорацией денежных средств в качестве дополнительного взноса в УК общества она стала участником этого юридического лица.

Имущество, переданное в качестве вклада в УК или созданное за счет этих вкладов, и имущество, произведенное и приобретенное обществом в процессе его деятельности, принадлежит ему на праве собственности в силу п. 1 ст. 66 и п. 3 ст. 213 ГК РФ.

Следовательно, полученные обществом от Корпорации средства не могли быть признаны безвозмездной передачей бюджетных инвестиций. Поэтому, когда общество уплачивало за счет этих средств "входной" НДС, бюджетные средства оно не использовало. Данные суммы следовало принять к вычету в общем порядке, то есть по правилам, установленным п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ.

Если бюджетные инвестиции переданы КИРу, а указанная Корпорация  вложила их в уставной капитал на цели инвестиционного проекта, то  Общество, оплатившее товары, работы или услуги за счет данных средств, вправе применить вычет "входного" НДС.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал требования в полном объеме. 

Требование заявителя поддержали также Министерства государственного имущества и земельных отношений  Республики Северная Осетия-Алания, Министерства экономического развития по Республике Северная Осетия-Алания.

 Управление Федерального казначейства по  Республике Северная Осетия-Алания в письменном отзыве указало, что проверки по исследуемой проблеме Казначейством не проводились.  

Представители налогового органа требования не признали, указав, что при получении ООО «Диг – Агро» в качестве взноса в уставный капитал денежных средств, ранее предоставленных его учредителю - юридическому лицу (АО «Корпорация инвестиционного развития РСО – Алания») в виде бюджетных инвестиций с возникновением права государственной собственности на эквивалентную часть в уставном капитале такого юридического лица, применяются нормы п. 2.1 ст. 170 НК РФ. Следовательно, суммы НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным за счет вышеуказанных средств, к вычету у данного налогоплательщика, на основании п. 2.1 ст. 170 НК РФ не принимаются. 

Исследовав материалы дела, суд считает, что требования не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Основанием для отказа в предоставлении заявленного Обществом к возмещению за 3кв.2019г. НДС в размере 37 116 128 руб. послужили выводы налогового органа о том, что Заявителем необоснованно заявлены суммы НДС по товарно-материальным ценностям, приобретенным Заявителем за счет денежных средств, внесенных АО «Корпорации инвестиционного развития РСО – Алания» (ИНН 

<

***>) в качестве вклада в устаной капитал общества, а также по счетам – фактурам 3 квартала 2017 года от контрагентов ООО "Промформат" и АО "Мельинвест".

Из материалов жалобы следует, что Обществом 23.10.2019 была представлена в инспекцию  налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2019 года, согласно которой налогоплательщик предъявил к возмещению НДС в сумме 38 417 704 руб.

Инспекцией по результатам камеральной проверки составлен акт №250 от 06.02.2020г. , по результатам рассмотрения которого принято решение от  26.06.2020  № 3 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в размере 37 116 128 руб. и № 56 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.06.2020 N3.

Решения Инспекции от 26.06.2020 N 56, от 26.06.2020 N3 были обжалованы заявителем в вышестоящий налоговый орган и оставлены Управлением ФНС России по Республике Северная Осетия-Алания  без удовлетворения ( см решение УФНС по РСО-Алания)  от 24.09.2020 N 97). 

Заявитель, не согласившись с решениями Инспекции от 26.06.2020 N 56, от 26.06.2020 N3, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав. При этом в силу пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товары одним лицом другому лицу.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 Кодекса. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно положениям статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов вслучаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 данного Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий.

Из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов; подтверждение уплаты поставщику налога, включенного в стоимость товара; приобретаемые товары (работы, услуги) должны предназначаться для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения; наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 Кодекса. При этом приведенные выше нормы предполагают возможность применения налогового вычета только при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

Как отмечено в постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Вместе с тем налогоплательщик обязан не только представить формальный пакет документов, подтверждающий обоснованность применения налоговых вычетов по НДС, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций. В свою очередь, обязанность по доказыванию факта недобросовестности налогоплательщика и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Из материалов дела следует, что ООО «Диг - Агро» состоит на налоговом в учете с 08.05.2015 по юридическому адресу: 

<

...>. 

В Едином государственном реестре юридических лиц (ЕГРЮЛ)  24.11.2017  зарегистрирован факт увеличения уставного капитала Общества до 189 757 800 руб. и состоит из:

- АО «Корпорация Инвестиционного развития РСО – Алания» (ИНН 

<

***>) стоимость доли в уставном капитале 94 622 905руб. (49,9%) с 24.11.2017г.;

- ФИО7 (ИНН 

<

***>), адрес места жительства 

<

...>, доля в уставном капитале 83 907 311 руб. (42,2%) с 13.02.2017г.;

- ФИО8 (ИНН 

<

***>), адрес места жительства: 

<

...> доля в уставном капитале 5 629 292 руб. (3%) с 08.05.2015г.;

- ФИО9 (ИНН 

<

***>), адрес места жительства: 

<

...>, доля в уставном капитале 5 598 292 руб. (2,9%) с 08.05.2015г.

Налогоплательщик до 01.10.2017г. применял упрощенную систему налогообложения (УСН - доходы х 6%)

В силу пп.14 п.3 ст.346.12 НК РФ  налогоплательщики не вправе применять УСН, в которых доля участия других организаций составляет более 25 процентов, а потому после вхождения в состав учредителей АО «Корпорация Инвестиционного развития РСО – Алания»  с 01.10.2017г. ООО «Диг – Агро» перешло на общую  систему налогообложения. 

Акционерное общество «Корпорация Инвестиционного развития РСО – Алания» (ИНН 

<

***>) (далее - АО "КИР РСО - Алания", Корпорация) создана 30.09.2016 Министерством государственного имущества и земельных отношений Республики Северная Осетия – Алания.  

В 2017-2019 гг. ООО «Диг-Агро»  получило   от АО "Корпорация инвестиционного развития РСО-Алания" денежные средства в качестве взноса в уставный капитал. 

В свою очередь, денежные средства АО "Корпорация инвестиционного развития РСО-Алания" получило в виде бюджетных инвестиций на реализацию инвестиционных проектов из регионального бюджета от Министерства экономического развития РСО-Алания  на основании Договоров о предоставлении бюджетных инвестиций (имущественного взноса) в акционерное общество «Корпорация инвестиционного развития Республики Северная Осетия-Алания» на реализацию инвестиционных проектов от   23.06.2017 г., от 25.06.2019 г.  и дополнительные соглашения к нему №1 от 01.07.2019 г., №2 от 09.09.2019 г., №3 от 20.12.2019 г.  

В соответствии с Приказом Министерства РФ по делам Северного Кавказа от 14.02.2017 №28 "Об утверждении перечня инвестиционных проектов, реализуемых в рамках подпрограмм социально-экономического развития субъектов Российской Федерации, входящих в состав Северо-Кавказского федерального округа, на 2016 - 2025 годы государственной программы Российской Федерации "Развитие Северо-Кавказского федерального округа" на период до 2025 года" утвержден перечень инвестиционных проектов, реализуемых  согласно приложению к указанному приказу. При этом в подпрограмме "Социально-экономическое развитие Республики Северная Осетия - Алания, на 2016 - 2025 годы"  указано ООО "Диг-Агро" как исполнитель инвестиционного проекта. В рамках программы регионам СКФО предоставляются средства федерального бюджета на инвестиционные проекты по созданию новых либо модернизацию существующих объектов. Проекты отбираются межведомственной рабочей группой, в связи с чем  Министерством РФ по делам Северного Кавказа определены проекты и   юридические лица, реализующие проект за счет субсидий в 2017-2019гг. 

В дополнительном соглашении №2 от 09.09.2019 (т.1 л.д.117) Министерство экономического развития РСО-Алания совместно с Министерством государственного имущества и земельных отношений РСО-Алания и АО  "КИР РСО - Алания" в соответствии с протоколами заседания межведомственной рабочей группы по отбору инвестиционных проектов для включения в подпрограммы заключили дополнительное соглашение о предоставлении бюджетных инвестиций на реализацию инвестиционных проектов и в том числе определили реализацию инвестиционного проекта с ООО "Диг-Агро". 

Таким образом, во всех документах отражено, что бюджетные денежные средства  предоставляются для исполнения инвестиционного проекта. 

В соответствии с Законом Республики Северная Осетия – Алания от 30.12.2016 № 77- РЗ «О республиканском бюджете Республики Северная Осетия – Алания на 2017 год и на плановый период 2018-2019 годов», распоряжением Правительства Республики Северная Осетия – Алания от 24 мая 2017 года № 177 - р «О предоставлении бюджетных инвестиций (имущественного взноса) в Акционерное общество «Корпорация инвестиционного развития Республики Северная Осетия – Алания» на реализацию инвестиционных проектов заключили договора от 23.07.2017, от 25.06.2019 и дополнительные соглашения к нему № 1 от 01.07.2019, № 2 от 09.09.2019, № 3 от 20.12.2019.

Бюджетные инвестиции предоставляются для участия в реализации инвестиционных проектов в 2017 г. - «Создание комплекса по приемке, хранению и первичной подработке зерна», в 2019 г. - Создание машинно-технологической станции «Ирафская» (ООО «Диг-Агро»).

Взнос в уставный капитал по банку от учредителя АО "Корпорация инвестиционного развития РСО-Алания" за 2017-2019 гг. составил 196 999 940 руб.: 

07.08.2017г. – 19 000 000 руб. , 31.08.2017г. – 1 380 000 руб. , 04.09.2017г. – 698 000 руб. , 13.09.2017г. – 6 600 000 руб. , 27.09.2017г. – 7 670 000 руб. , 17.11.2017г. – 5 593 405 руб. , 22.06.2018г. – 52 050 000 руб. , 16.07.2018г. – 52 000 руб. , 12.07.2018г. – 1 579 500 руб. , 03.07.2019г. – 102 377 000 руб. 

АО "Корпорация развития  Республики Северная Осетия-Алания" по своей организационно-правовой природе является коммерческой организацией - хозяйственным обществом (пункт 1 статьи 96 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Между АО "Корпорация инвестиционного развития РСО-Алания" и Министерством экономического развития РСО-Алания, а также Министерством государственного имущества и земельных отношений РСО-Алания 23.06.2017 и 23.06.2019г. заключены Договоры о предоставлении бюджетных инвестиций (имущественного взноса) в АО "Корпорация инвестиционного развития РСО-Алания " на реализацию инвестиционных проектов (т.1 л.д.100-107).

Предметом договоров является предоставление бюджетных инвестиций (имущественного взноса) РСО-Алания в акционерное общество "Корпорация инвестиционного развития РСО-Алания"   в размере 205 024 000 (двести пять миллионов двадцать четыре тысячи) рублей  на реализацию инвестиционных проектов.  Обществом осуществляется передача в собственность РСО-Алания 205 024 (двести пять тысяч двадцать четыре)  обыкновенных акций Общества по номинальной стоимости 1000 (тысяча) рублей за 1 акцию  на сумму средств,  предусмотренных Законом РСО-Алания от 30.12.2016 г. №77-РЗ «О республиканском бюджете РСО-Алания на 2017 год и на плановый период 2018-2019 гг».

Согласно п. 1.3 Договора бюджетные инвестиции предоставляются для участия в реализации двух инвестиционных проектов в том числе:  «Создание комплекса по приемке, хранению и первичной подработки зерна» в рамках соглашения от 21.02.2017г. №370-08-008 о предоставлении субсидий в 2017 г. из федерального бюджета бюджету  РСО-Алания на софинансирование расходных обязательств на мероприятия по социально-экономическому развитию субъектов Российской Федерации, входящих в состав Северо-Кавказского федерального округа, в рамках подпрограммы «Социально-экономическое развитие РСО-Алания на 2016-2025 годы». В п 2,2 пп.8 АО «КИР РСО-Алания» обязуется заключить в срок, не превышающий 30 календарных дней, договоры с ООО «СТК-59» и ООО «Диг-Агро» о предоставлении взноса (вклада) в уставной капитал, обеспечив ведение раздельного учета средств целевого финансирования. В пп.12 указанного пункта также вменено АО «КИР РСО-Алания»   обеспечить выполнение целей, условий и порядка предоставления бюджетных инвестиций, установленных настоящим Договором и Соглашением, в также возврат средств в республиканский бюджет в соответствии с законодательством, в случае допущения нарушений принятых обязательств. При этом в договоре указано на применение к получателю бюджетных средств, совершившему бюджетное нарушение, бюджетные меры принуждения.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о сохранении статуса бюджетных средств денежных средств АО «КИР РСО-А», увеличивших уставный фонд заявителя.

Между сторонами нет спора относительно того, что действительное увеличение уставного капитала произошло, оформлено вверено; денежные средства направлены на реализацию запланированного инвестиционного проекта. 

Разногласия сторон сводятся к тому, являются ли денежные средства после внесения их в уставной капитал общества, бюджетными инвестициями, на чем настаивает налоговый орган, либо становятся собственными денежными средствами общества, по операциям с которыми положен налоговый вычет. 

Принимая решение, суд учитывает следующее. 

С 01 января 2018г. на основании п.2.1 ст.170 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.11.2017 N 335-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав за счет субсидий, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, суммы налога на добавленную стоимость (НДС), предъявленные налогоплательщику либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, вычету не подлежат независимо от факта включения суммы НДС в субсидии.

Положения пункта 2.1 статьи 170 НК РФ применяются также при проведении капитального строительства и (или) приобретения недвижимого имущества за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, с последующим увеличением уставного фонда государственных (муниципальных) унитарных предприятий или возникновением права государственной (муниципальной) собственности на эквивалентную часть в уставном (складочном) капитале юридических лиц.

Такие же разъяснения по вопросу  приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав за счет взноса в уставный капитал денежных средств, предоставленных учредителю в виде бюджетных инвестиций при продаже акций государству дано Министерством Российской Федерации в Письме  от 15 октября 2019 г. N СД-4-3/21197@:

Согласно статье 80 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ) предоставление бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными учреждениями и государственными или муниципальными унитарными предприятиями, влечет возникновение права государственной или муниципальной собственности на эквивалентную часть уставных (складочных) капиталов указанных юридических лиц, которое оформляется участием Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований в уставных (складочных) капиталах таких юридических лиц в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации. Таким образом, в случае финансирования за счет бюджетных инвестиций во всех случаях применения вышеуказанных положений пункта 2.1. статьи 170 НК РФ предполагается соразмерное бюджетным инвестициям участие, в том числе Российской Федерации, в уставном капитале организации. Поскольку пунктом 2.1. статьи 170 НК РФ в случае приобретения товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, суммы налога, предъявленные налогоплательщику либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, вычету не подлежат, в рассматриваемой ситуации отсутствуют основания для признания обоснованным применение Обществом налоговых вычетов.

Полученные от АО «Корпорация  инвестиционного развития РСО – Алания» в уставный капитал ООО «Диг - Агро" были направлены на текущую хозяйственную деятельность, в том числе на строительство комплекса по приемке, хранению и подработке зерна и создание машинно – технической станции «Ирафская» (приобретение специализированной сельскохозяйственной техники) ( что проверено налоговым органом и не оспаривается).

Согласно книге покупок за 3 квартал 2019г. по счетам фактурам  2018 г. стоимость составила 76 670 811 руб., в том числе НДС 11 697 178 руб., вклад в уставный капитал от АО "Корпорация инвестиционного развития РСО-Алания "  в 2018 г. составил 53 681 500  руб., который перечислен за ТМЦ. НДС принимаемый к вычету за 2018г. – 3 508 475 руб. 

По счетам фактурам 2019 г. стоимость составила 156 230 353 руб., в том числе НДС 25 849 425 руб., вклад в уставный капитал от АО "Корпорация инвестиционного развития РСО-Алания " в 2018 г.  составил 102 377 000  руб., который перечислен за ТМЦ.  НДС принимаемый к вычету за 2019 г. – 8 786 592 руб. 

Целевой характер выделенных АО "КИР РСО-А" средств федерального бюджета выражается в возможности их использования исключительно на цели для социально-экономического развития РСО-А путем осуществления корпорацией взносов в уставные капиталы различных организаций, в том числе, на цели инвестиционно проекта - «Создание комплекса по приемке, хранению и первичной подработке зерна», в 2019 г. - Создание машинно-технологической станции «Ирафская»,  что соответствует требованиям статьи 78.3 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-0, необходимо исследовать вопрос, что представляют собой те средства (денежные средства или иное имущество), которые направляются налогоплательщиком в оплату начисленных ему сумм НДС, обладающими характером реальных и, следовательно, фактически уплаченными должны признаваться суммы налога, которые оплачиваются налогоплательщиком за счет собственного имущества или за счет собственных денежных средств. При этом передача собственного имущества (в том числе ценных бумаг, включая векселя, и имущественных прав) приобретает характер реальных затрат на оплату начисленных поставщиками сумм налога только в том случае, если передаваемое имущество ранее было получено налогоплательщиком либо по возмездной сделке и на момент принятия к вычету сумм налога полностью им оплачено, либо в счет оплаты реализованных (проданных) товаров выполненных работ, оказанных услуг. (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 30.01.2017 N Ф07-12767/2016 по делу N А56-12176/2016).

Данная позиция соответствует правоприменительной позиции Верховного Суда РФ, изложенной в определении от 30.05.2017 N 307-КГ17-5837.

Согласно абз. 33 ст. 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации бюджетные инвестиции - это бюджетные средства, направляемые на создание или увеличение за счет средств бюджета стоимости государственного (муниципального) имущества.

Целевой характер выделенных корпорации средств федерального бюджета выражается в возможности их использования исключительно на цели для социально-экономического развития Республики путем внесения корпорацией взносов в уставные капиталы различных организаций, что соответствует требованиям статьи 78.3 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

В договоре о предоставлении бюджетных инвестиций (имущественного взноса) в акционерное общество «Корпорация инвестиционного развития Республики Северная Осетия-Алания» на реализацию инвестиционных проектов от 23.06.2017, занчится   ООО «Диг – Агро» , в договоре «Об осуществлении прав участников  Общества с ограниченной ответственностью «Диг – Агро» от 02.08.2017 (т.2 л.д.9-18) в п.1 абз.9 указано, что "Проект означает сотрудничество Участников Общества в отношении инвестиционного проекта "Создание комплекса по приемке, хранению и первичной подработке зерна", в п. 5.1.4. указывает: «В целях осуществления контроля реализации инвестиционного проекта, Обществу необходимо обеспечить раздельный учет средств направленных на реализацию проекта». 

На основании вышеуказанного пункта договора ООО «Диг – Агро» издало Приказ № 1 от 02.08.2017года (т.2 л.д.25): 

- «Вести раздельный учет расходов, произведенных за счет средств, полученных от АО «Корпорация инвестиционного развития РСО – Алания» 

- «Предоставлять в распоряжение АО «Корпорация инвестиционного развития РСО – Алания» всю информацию и документы, необходимые для проверки проекта». 

Тем самым  подтверждена установленная в  пункте 4 статьи 170 НК РФ  обязанность налогоплательщика вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При этом Заявителем не были представлены доказательства, свидетельствующие о ведении налогоплательщиком раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам, приобретенным (оплаченным) им за счет бюджетных инвестиций и собственных средств.

При получении ООО «Диг – Агро» в качестве взноса в уставный капитал денежных средств, ранее предоставленных его учредителю - юридическому лицу (АО «Корпорация инвестиционного развития РСО – Алания») в виде бюджетных инвестиций с возникновением права государственной собственности на эквивалентную часть в уставном капитале такого юридического лица, применяются нормы п. 2.1 ст. 170 НК РФ. Следовательно, суммы НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным за счет вышеуказанных средств, к вычету у данного налогоплательщика, на основании п. 2.1 ст. 170 НК РФ не принимаются. 

Данный вывод налоговой проверки подтверждается аналогичной судебной практикой (Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 05.03.2020 N Ф08-12443/2019 по делу N А25-499/2019 (Определением Верховного Суда РФ от 25.05.2020 N 308-ЭС20-6005 отказано в передаче дела), Постановление 13 ААС по делу №13-АП-9707/2020 от 15.06.2020).

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается. Указанные выводы соответствуют сложившейся судебной практике ( см. постановления Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.1 12019 и Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 05.03.2020 по делу N А25-499/2019,  Определение Верховного Суда Российской Федерации от 25.05.2020 N 308-ЭС20-6005).

Несостоятелен довод заявителя о его праве на налоговый вычет также в связи со следующим. 

Законодательное регулирование и правоприменительная практика по рассматриваемому вопросу менялась. 

Так, согласно Письму ФНС России от 13.06.2017 N СД-4-3/11120@ в случае если предоставление бюджетных инвестиций АО влечет соответствующее увеличение УК общества, а также передачу акций на сумму инвестиций в собственность РФ, данные бюджетные инвестиции не следует рассматривать как средства федерального бюджета, из которых уплачивается НДС при приобретении товаров (работ, услуг). Следовательно, суммы НДС, предъявленные обществу организациями, выполняющими работы по реконструкции и техническому перевооружению, а также поставщиками оборудования, принимаются к вычету в порядке, установленном ст. 171 и 172 НК РФ. 

Правомерности вычета НДС при рассматриваемых обстоятельствах также разъяснялась в  Письмах ФНС России от 30.07.2014 N ГД-4-3/14870@, Минфина России от 23.05.2013 N 03-07-11/18427, от 12.01.2012 N 03-07-11/05, от 31.10.2011 N 03-07-11/291.

Заявитель обращал внимание на то, что оплату затрат напрямую обществом за счет бюджетных средств  следует отличать от внесения бюджетных средств в качестве вклада в уставной капитал с дальнейшим использованием обществом. 

Действительно, указанные ситуации регулировались по -разному. 

Так, ситуация, в соответствии с которой увеличение УК происходит не за счет его оплаты денежными средствами, а за счет прироста стоимости имущества предприятия (в частности, когда бюджетные инвестиции на осуществление капвложений в основные средства прямо предусмотрены договорами, денежные средства из бюджета перечисляются на расчетный счет налогоплательщика в соответствии со сроками платежей по договорам подряда в сумме фактических затрат, включая НДС). Такой случай рассмотрен, например, в Определении ВС РФ от 29.05.2017 N 307-КГ17-5837 по делу N А56-12176/2016 

<

3>. А в Письмах от 07.12.2016 N СД-4-3/23381@ и от 23.11.2016 N 03-07-15/68999, обращая внимание и на другие судебные решения (Определения ВАС РФ от 26.05.2014 N ВАС-3885/14 по делу N А45-3789/2013 и от 22.05.2014 N ВАС-5653/14 по делу N А44-191/2013, ВС РФ от 30.05.2016 N 307-КГ16-4816 по делу N А56-19203/2015), ФНС и Минфин (соответственно) констатируют: если бюджетные средства выделяются из федерального бюджета налогоплательщику на конкретный объект, который после строительства (реконструкции) будет закреплен собственником (РФ) на праве хозяйственного ведения за этим налогоплательщиком с последующим увеличением уставного фонда, оснований для применения вычетов сумм НДС, предъявленных налогоплательщику поставщиками и подрядчиками при проведении строительства (реконструкции) объекта недвижимости, не имеется.

Но вне зависимости от той или иной ситуации с 01.01.2018 подход к вопросу о вычете НДС стал единообразен. 

С указанной даты ст. 170 НК РФ действует в редакции Федерального закона от 27.11.2017 N 335-ФЗ. Согласно введенному п. 2.1 (абз. 1) предъявленный "входной" и уплаченный "ввозной" НДС не подлежат вычету, если товары (работы, услуги), объекты ОС и НМА, имущественные права оплачены за счет средств, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы РФ, - субсидий и (или) бюджетных инвестиций.

Такова же судьба (абз. 2 п. 2.1) у "входного" налога по проведенному капитальному строительству и (или) приобретенному недвижимому имуществу за счет средств бюджета (субсидий и бюджетных инвестиций), полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы РФ, влекущих в дальнейшем:

- увеличение уставного фонда государственных (муниципальных) унитарных предприятий;

- возникновение права государственной (муниципальной) собственности на эквивалентную часть в уставном (складочном) капитале юридических лиц.

Налог, не подлежащий вычету, включается в расходы при исчислении налога на прибыль организаций (абз. 4 п. 2.1). Но для этого должны быть выполнены два условия:

- затраты на приобретение учитываются в расходах (в том числе через начисленную амортизацию) при исчислении налога на прибыль организаций;

- организация ведет раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), объектам ОС и НМА, имущественным правам, приобретенным за счет бюджетных средств.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе объектам ОС и НМА, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, НДС в расходы при исчислении налога на прибыль организаций не включается (абз. 5 п. 2.1 ст. 170 НК РФ).

По  вопросу отказа в предоставлении налоговых вычетов по  НДС в размере  11 436 794,03 руб. по поставщикам ООО «ПРОМФОРМАТ», АО «МЕЛЬИНВЕСТ» по счетам – фактурам   4 кв.2017г. суд пришел к следующим выводам. 

Согласно п.2 ст.326.11 НК РФ организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением этого налога, подлежащего уплате при ввозе товаров в Российскую Федерацию, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст.174.1 НК РФ. 

Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 22 января 2014 г. N 62-О п.6 ст. 346.25 НК РФ урегулирован случай, когда суммы НДС не были отнесены к расходам в рамках УСН при выборе налогоплательщиком в качестве объекта налогообложения доходов, уменьшенных на величину расходов. В связи с этим налогоплательщики, перешедшие на общую систему налогообложения, получили возможность принять к вычету суммы НДС, подлежавшие отнесению, но не отнесенные ими к расходам при применении УСН. Что же касается налогоплательщиков, находящихся на УСН, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, то они не определяют расходы для целей налогообложения (ст.346.18 НК РФ), однако для них устанавливается меньшая налоговая ставка (ст.346.20 НК РФ).

Переходя в добровольном порядке к упрощенной системе налогообложения, налогоплательщики по общему правилу сами выбирают для себя объект налогообложения (п. 1 ст. 346.11 и п. 2 ст. 346.14 НК РФ). Таким образом, они самостоятельно решают, когда и каким образом им выгоднее распорядиться принадлежащим им правом, в том числе с учетом налоговых последствий своих действий (размера налоговой ставки, особенностей ведения налогового учета и последствий перехода на иную систему налогообложения).

       Таким образом, Конституционный суд фактически подтвердил, что на налогоплательщиков, применявших УСН с объектом налогообложения "доходы", п. 6 ст. 346.25 НК РФ не распространяется.

Вывод о невозможности применения п. 6 ст. 346.25 НК РФ налогоплательщиками, применявшими УСН с объектом "доходы", содержится также в постановлениях АС Московского округа от 07.12.2015 по делу N А40-34324/15, Центрального округа от 11.06.2015 N Ф10-1648/2015, Поволжского округа от 11.06.2015 N Ф06-24102/2015, Северо-Западного округа от 26.12.2014 по делу N А26-9034/2013, ФАС Поволжского округа от 21.02.2014 по делу N А12-13958/2013.

Положениями  ст.167 НК  РФ установлен  момент определения налоговой базы по НДС, а, именно,  наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Счет-фактуры на аванс выставлены в адрес ООО «Диг-Агро» контрагентами ООО «Промформат» и  ООО «Мельинвест» в 3 кв. 2017г. в период применения ООО «Диг-Агро» УСН (доходы 6%), следовательно, моментом определения налоговой базы следует считать 3 кв.2017г. (копии авансовых счетов-фактур контрагентов  в материалах дела).

В учетной политике  заявителя (приложение 5 к приказу №1 от 01.10.2017 НДС п.5 (т.2 л.д.71) указано, что при перечислении авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров и услуг  при получении счетов-фактур от получателя платежа сумма НДС, выделенного по документам и уплаченного продавцу принимается к возмещению в текущем налоговом периоде. То есть в принятых по налоговому учету документах заявитель соглашается с позицией налоговой инспекции, и в судебном заседании от 16.04.2021 представитель поясняет, что в учетной политике отражено в соответствии с положениями Налогового кодекса РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 168 Налогового кодекса РФ "При получении предоплаты продавцу следует выставить счет-фактуру покупателю".

Авансовый счет-фактура составляется в двух экземплярах - для себя и покупателя. Свой экземпляр регистрируется в книге продаж, а второй экземпляр передается покупателю. Он зарегистрирует его в книге покупок (п. 3 ст. 168 НК РФ, п. 6 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, п. п. 3, 17 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, п. 21 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от26.12.2011 N 1137).

       Данный порядок был соблюден контрагентами спорных счетов-фактур: спорные  операции у контрагентов отражены также в 3 квартале 2017г. в книгах продаж (т.8 л.д.25-26). 

      Согласно договорам с указанными контрагентами АО "Мельинвест" и ООО "Промформат" (т.5 л.д.4) условиями договора предусмотрено 100% предоплата, что подтверждается выпиской с банка (т.8 л.д.23 и 24). 

Таким образом, по спорным операциям предварительная оплата прошла в 3 квартале 2017г., что также подтвердил представитель заявителя в судебном заседании от 16.04.2021г. Данный довод подтверждает факт несения расходов в 3 квартале 2017 при применении УСН "доходы" и невозможность отнесения расходов при переходе на общий режим налогообложения.

На основании изложенного, в удовлетворении заявления следует отказать.

  Руководствуясь статьями 167-170, 176, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации                             

РЕШИЛ:

1.  В удовлетворении заявленных требований отказать. 

2. Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня принятия в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Республики Северная Осетия - Алания. 

СудьяЗ.К. Сидакова