АРБИТРАЖНЫЙ СУД КУРСКОЙ ОБЛАСТИ

 

г. Курск, ул. К. Маркса, д. 25

http://www.kursk.arbitr.ru

 

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

Дело № А35-11679/2021

11 апреля 2024 года

г. Курск

 

Резолютивная часть решения объявлена 28.03.2024. 

Решение изготовлено в полном объеме 11.04.2024.

 

Арбитражный суд Курской области в составе судьи Клочковой Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению 

индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРНИП: 

<

***>, ИНН: 

<

***>) 

к Управлению Федеральной налоговой службы по Курской области

о признании недействительным решения № 21-28/24 от 27.08.2021, 

третьи лица: индивидуальные предприниматели ФИО3, ФИО4, ФИО5,

при участии: 

от заявителя - ФИО6, по доверенности от 29.12.2021 представлен паспорт, удостоверение адвоката, Брусенцова Ю.А., по доверенности от 10.01.2023, представлен паспорт, документ о высшем юридическом образовании,

от заинтересованного лица - ФИО7 по доверенности № 35.10/28334 от 29.12.2022, представлены паспорт, документ о высшем юридическом образовании,

от третьих лиц  - не явились, извещены надлежащим образом,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – заявитель, предприниматель, ИП ФИО2) обратился в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее – инспекция, ИФНС России по г. Курску) о признании недействительным решения № 21-28/24 от 27.08.2021 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначислений: налог на доходы физических лиц - 25 138 344 рублей; пени по налогу на доходы физических лиц - 3 686 576,2 рублей; штраф по налогу на доходы физических лиц - 2 513 835 рублей; налог на добавленную стоимость - 52 227 037 рублей; пени по налогу на добавленную стоимость - 9 730 652,68 рублей; штраф по налогу на добавленную стоимость - 3 732 758 рублей, взыскании судебных расходов на уплату государственной пошлины.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены индивидуальные предприниматели ФИО3, ФИО4, ФИО5.

Определением суда от 12.12.2022 произведена процессуальная замена заинтересованного лица по делу № А35-11679/2021 с ИФНС России по г. Курску на Управление Федеральной налоговой службы по Курской области (далее – УФНС России по Курской области).

В судебном заседании представители заявителя поддержали заявленные требования.

Представитель заинтересованного лица против удовлетворения заявленных требований возражала, ранее представила письменные пояснения, которые приобщены судом к материалам дела.

Третьи лица, надлежащим образом извещенные о времени и месте судебного разбирательства, представителей в заседание суда не направили, что в соответствии с частью 3 статьи 156, статьей 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) не является препятствием к рассмотрению дела в их отсутствие.

I. Обстоятельства дела

Как следует из материалов дела, ФИО2 03.02.1997 зарегистрирован Администрацией г. Курска в качестве индивидуального предпринимателя, ему присвоены ОГРНИП: 

<

***>, ИНН: 

<

***>, в проверяемом периоде состоял на налоговом учете в ИФНС России по г. Курску.

ИП ФИО2 в проверяемый период (с 01.01.2016 по 31.12.2018) наряду с общей системой налогообложения применял специальный режим налогообложения в виде ЕНВД. Налоговые декларации по ЕНВД представлены с видом деятельности - «Торговля розничная прочими бытовыми изделиями в специализированных магазинах». Фактически ИП ФИО2 применял ЕНВД в деятельности по адресу: 

<

...> по розничной реализации товаров хозяйственного назначения с показателем площади торгового зала – 149 кв. м. Кроме этого, в декларациях по ЕНВД представлены иные объекты организации розничной торговли, расположенные по иным адресам 

<

...>. Также ИП ФИО2 получал доход от сдачи имущества в аренду. Иных доходов не получал и не декларировал.

ИП ФИО4 (двоюродная сестра ИП ФИО2) в проверяемом периоде наряду с общей системой налогообложения применяла специальный режим    налогообложения в виде ЕНВД по адресу: 

<

...>. Налоговые декларации по ЕНВД по территориальному образованию «г. Курск» представлены с видом деятельности - «Торговля розничная в неспециализированных магазинах», «Прочая розничная торговля в специализированных магазинах». Фактически ИП ФИО4 применяла ЕНВД в деятельности по адресу: 

<

...> по розничной реализации товаров хозяйственного назначения с показателем площади торгового зала - 145 кв. м. Кроме этого, в декларациях по ЕНВД представлены иные объекты организации розничной торговли, расположенные по иным адресам 

<

...>

ИП ФИО5 (дочь ИП ФИО2)  в проверяемом период применяла специальный режим налогообложения в виде УСН «Доходы, уменьшенные на величину расходов» с 28.09.2007. Деятельность осуществляла по адресу: 

<

...>. Налоговые декларации по УСН представлены с видом деятельности - «Оптовая торговля непродовольственными потребительскими товарами». Фактически ИП ФИО5 применяла УСН в деятельности по реализации товаров хозяйственного назначения. 

ИП ФИО3 (супруга ИП ФИО2) в проверяемом периоде применяла специальный режим налогообложения в виде УСН. Деятельность осуществляла по адресу: 

<

...>. Деятельность в иных местах организации торговли с применением иных режимов налогообложения не осуществляла. Налоговые декларации по УСН представлены с видом деятельности - «Торговля оптовая непродовольственными потребительскими товарами», «Прочая розничная торговля в специализированных магазинах». Фактически ИП ФИО3 применяла УСН в деятельности по реализации товаров хозяйственного назначения. В   2016   году   налогоплательщиком   выбран   объект   налогообложения   «Доходы, уменьшенные на величину расходов».

Помещения, расположенные по адресу: 

<

...>, принадлежат на праве собственности ИП ФИО2, ИП ФИО3 В соответствии с договорами аренды ИП ФИО2 передал часть помещений в аренду ИП ФИО5 и ИП ФИО4

На основании решения ИФНС России по г. Курску от 26.12.2019 № 19-25/269 в период с 26.12.2019 по 13.11.2020 в отношении ИП ФИО2 проведена выездная налоговая проверка по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018. По результатам проверки составлен акт от 13.01.2021 № 21-27/2. На акт проверки налогоплательщиком представлены возражения от 20.02.2021.

По результатам проведения мероприятий налогового контроля, проведенных на основании решения от 26.02.2021 № 21-28/5, инспекцией составлено дополнение к акту налоговой проверки № 21-34/8 от 16.04.2021. На дополнение к акту налоговой проверки налогоплательщик представил возражения от 25.05.2021.

По результатам рассмотрения акта налоговой проверки, дополнения к акту налоговой проверки, возражений налогоплательщика, иных материалов налоговой проверки инспекция приняла решение № 21-28/24 от 27.08.2021 о привлечении ИП ФИО2 о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 122, 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в размере 6 246 643 руб. (по пункту 3 статьи 122 НК РФ – в размере 6 246 593 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ – в размере 50 руб.), а также о доначислении (с учетом установления факта исчисления НДС за 2, 4 кварталы 2016 года и 1 квартал 2017 года в завышенном размере на 6 358 892 руб.) налога в общей сумме 71 006 489 руб. (НДС – 45 868 145 руб., НДФЛ - 25 138 344 руб.) и 13 417 228 руб. 88 коп. пеней.

Основанием для привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, доначисления налога и соответствующих сумм пени послужили выводы налогового органа о нарушении налогоплательщиком пункта 1 и подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ вследствие применения «схемы» искусственного «дробления» бизнеса с целью недопущения превышения предельной среднесписочной численности, предельно допустимой выручки по специальному налоговому режиму УСН и предельно допустимых площадей торгового зала при использовании специального налогового режима ЕНВД, для получения и сохранения права на применение льготных режимов налогообложения для минимизации налоговых поступлений в бюджет.

К такому выводу инспекция, в частности, пришла исходя из следующих обстоятельств (согласно оспариваемому решению):

1) взаимозависимость ИП ФИО2, ИП ФИО3, ИП ФИО5, ИП ФИО4, при этом руководство осуществляется одним лицом ИП ФИО2 ФИО8 орган установил, что ИП ФИО2 мог влиять на принятие управленческих решений в отношении ИП ФИО5, ФИО4. ФИО3, принимая решения относительно выбора осуществляемых видов деятельности (у всех они одинаковые), режимов налогообложения, кадровой и маркетинговой политики, кредитных учреждений и прочее, т.е. управлял подконтрольными ему лицами. Одни и те же лица, являясь индивидуальными предпринимателями, а также имея родственные связи, одновременно являлись должностными лицами (ФИО4 и ФИО5), работая у ИП ФИО2, что существенным образом повлияло на принятие управленческих решений и на экономический результат финансово-хозяйственной деятельности проверяемого налогоплательщика и свидетельствует о подконтрольности участников схемы и согласованности их действий. 

2) ведение идентичных видов деятельности. Налоговым органом установлено, что за ИП ФИО2, ИП ФИО3, ИП ФИО5, ИП ФИО4 зарегистрированы идентичные виды деятельности, и фактически данные индивидуальные предприниматели в проверяемый период осуществляли реализацию однородного ассортимента товаров (ИП ФИО2 и ИП ФИО4), ИП ФИО2 и ИП ФИО5 реализовывали одинаковую группу товаров. ИП ФИО4 и ИП ФИО3 также реализовывали одинаковую группу товаров хозяйственного назначения с внутренним распределением его внутри участников схемы. Товар подконтрольным лицам продается с минимальной наценкой – 6%;

3) место нахождения ИП ФИО2, ИП ФИО3, ИП ФИО5, ИП ФИО4 по одному адресу. Налоговым органом установлено, что указанные лица находятся по одному адресу осуществления деятельности, используют одни и те же помещения. ИП ФИО2 и ИП ФИО3 ранее вели совместную предпринимательскую деятельность. Их дочь – ИП ФИО5 – ранее самостоятельно не осуществляла предпринимательскую деятельность, не имела финансовых, людских и материальных ресурсов, а пользовалась материальной поддержкой отца – ФИО2 ИП ФИО4 ранее самостоятельно осуществляла предпринимательскую деятельность, при этом изначально пользовалась заемными средствами в отсутствие финансовых, материальных и людских ресурсов. Одновременно со строительством торгово-складского комплекса по адресу: 

<

...>, 02.09.2002 учреждено Некоммерческое партнерство «Объединение поставщиков товаров народного потребления «РегионОпт», где учредителем и должностным лицом являлся ФИО2 При организации деятельности во вновь построенном ИП ФИО2 торгово-складском комплексе по адресу: 

<

...>, ИП ФИО2 единственный, кто обладал достаточными материальными и финансовыми ресурсами для организации бизнеса, что позволило ему перераспределить данные ресурсы для последующего «дробления» бизнеса. При этом территориальное деление офисных площадей, занимаемых работниками данных индивидуальных предпринимателей по адресу: 

<

...>, между разными хозяйствующими субъектами носит чисто формальный характер. Часть помещений находятся в аренде у взаимозависимых лиц – ИП ФИО4 и ИП ФИО5;

4) участники схемы «дробления» бизнеса применяют специальные (льготные) режимы налогообложения. ФИО8 орган посчитал, что разделение функций одного бизнеса ИП ФИО2, ИП ФИО3, ИП ФИО4, ИП ФИО5 путем деления части штата сотрудников между хозяйствующими субъектами, и деления площадей торговых залов до максимально приближенных к допустимым значениям, подписание налоговой отчетности за участников схемы, а так же возможное суммарное превышение доходов при применении ОСН и УСН над максимально допустимыми значениями, как если бы предпринимательскую деятельность вел единственный индивидуальный предприниматель, что не позволило бы применять специальный налоговый режим – УСН и снизить налоговое обременение в виде неисчисления и неуплаты налога на добавленную стоимость;

5) ИП ФИО2, ИП ФИО3, ИП ФИО5, ИП ФИО4 используют одни и те же номера телефонов и единый интернет-сайт, вывески, обозначения, контакты, используют общую ККТ, реализуют идентичные товары в адрес покупателей, представление налоговой отчетности одним лицом. Налоговым органом установлено, что вывеска на фасаде здания, номер телефона и сайт интернета являлись общими для ИП ФИО2, ИП ФИО3, ИП ФИО5, ИП ФИО4 и использовались в целях развития общего бизнеса – реализация товаров хозяйственного назначения, под руководством ИП ФИО2 При входе в здание размещены вывески, на которых поименованы участники бренда «РегионОпт». По мнению налогового органа, имели место предоставление ИП ФИО2 широких полномочий от ИП ФИО3 ИП ФИО5, ИП ФИО4 по ведению бизнеса, централизованный прием наличных денежных средств от покупателей. Установлено, что пробитие всех кассовых чеков осуществляется кассирами-операционистами по всем установленным в контрольно-кассовом узле кассовым аппаратам, независимо от того, на кого зарегистрирована контрольно-кассовая техника и у кого они номинально оформлены как работники. Со стороны покупателей отсутствовала возможность разграничения продукции ИП ФИО2, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3, что позволяло объединить рынок реализации товаров избежать конкуренции между собой. ИП ФИО2, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3 осуществляли деятельность под единой вывеской (при этом ИП ФИО5 не знает об использовании своих данных под брендом «РегионОпт»), логотипом и использовали идентичную спецодежду работников, централизовано представляя налоговую отчетность с одного IP-адреса за всех участников схемы за подписью ИП ФИО2 Продажа товаров ФИО5 и ИП ФИО3 находящихся на специальном налоговом режиме - УСН, у которых единственными продавцами являются ИП ФИО2 и ИП ФИО4 (100 % закупки товаров) соответственно. ФИО4 и ФИО5 являются подконтрольными лицами, так как работают у ИП ФИО2 в качестве коммерческого директора и финансового директора соответственно, их рабочие места и графики работы не разделены. Товар закупался у одних и тех же поставщиков. Поставщики контактировали по единому контактному телефону. ИП ФИО2, ИП ФИО5, ИП ФИО3, ИП ФИО4 являются взаимозависимыми лицами. Цель – получение экономической выгоды ИП ФИО2 через подконтрольных и взаимозависимых лиц;

6) расчетные счета открыты в одном банке. Налоговым органом установлено, что ИП ФИО2, ИП ФИО3, ИП ФИО5, ИП ФИО4 расчеты по финансово-хозяйственным деятельностям велись в одном банке с использованием одинаковых контактных данных, использованием единого IP-адреса для посылки корреспонденции, возможностью работников других предпринимателей-участников схемы представлять интересы в банках предпринимателей-владельцев счетов, что свидетельствует подконтрольности и общей доступности банковских счетов, при этом получение займов, оплата товаров и услуг друг за друга не прослеживается;

7) единая кадровая политика, выполнение трудовых функций работниками в разных организациях – участниках «дробления» бизнеса при трудоустройстве только в одной. Налоговым органом установлено, что ИП ФИО2, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3 имеют единый центр управления в виде одного бенефициара ФИО2, при этом ИП ФИО4 и ИП ФИО5 являются работниками ИП ФИО2, ведут единую кадровую политику, основанную на централизованном трудоустройстве сотрудников, выполняющих одинаковые функции в разных экономических субъектах, возможность перехода работника от одного работодателя к другому. Работники выполняли свои трудовые обязанности в интересах всех взаимозависимых лиц, при этом получали вознаграждения и были официально трудоустроены только в одного из работодателей.

8) распределение затрат между взаимозависимыми лицами и несение расходов друг за друга. Налоговым органом установлено, что ИП ФИО2, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3 имеют единую материально-техническую базу, представляют собой единый комплекс, вовлеченный в единый производственный процесс, расходы по содержанию и обслуживанию которого несет ИП ФИО2 как бенефициар приобретаемых услуг. При этом, договоры аренды с ИП ФИО4 и ИП ФИО5 являются формальными по причинам их несогласованности, из которых нельзя точно понять, почему в аренду сдаются нежилые помещения, а плата взимается за оказанные услуги, имеется задолженность. С ИП ФИО3 договоров на оказание услуг ИП ФИО2 не заключено. При этом схема бизнеса построена так, что не возникает необходимости перераспределения выручки в интересах какого-либо участника «схемных» отношений;

9) «дробление» площадей торговых залов и аренда офисных и складских помещений, договоры поставки с арендаторами. По мнению налогового органа, ИП ФИО2 с участием ИП ФИО4 применена схема дробления бизнеса с целью занижения торговой площади для возможности применения ЕНВД. Так как торговая деятельность осуществляется в магазине по адресу: 

<

...>, с единым входом, вывеской, режимом работы и общей площадью торговых залов более 150 кв.м., что свидетельствует о том, что торгующие в нем не вправе применять ЕНВД. ФИО2 при участии ФИО3, ФИО5 применена схема дробления бизнеса с целью занижения выручки и перераспределения ее для возможности применения специального налогового режима - УСН. Так как общая торговая деятельность осуществляется в магазине по адресу: 

<

...> с единым входом, вывеской, режимом работы и общая выручка всех вышепоименованных предпринимателей, суммарно превышает предельно допустимые показатели для возможности применения данного специального режима налогообложения, что свидетельствует о том, что взаимозависимые индивидуальные предприниматели: ФИО5 и ФИО3 не вправе применять УСН.

В целях исчисления НДС налоговым органом определена выручка от реализации ИП ФИО2 с применением специального налогового режима в виде уплаты ЕНВД товаров (работ, услуг), исходя из представленных к проверке документов (данные полученные от ООО «Эвотор» ИНН 

<

***>, который является оператором фискальных данных, осуществляющим достоверность, сбор, запись, систематизацию, накопление, хранение в некорректируемом виде, извлечение, использование и передачу в адрес налоговых органов в виде фискальных документов (за период с 01.07.2017 по 31.12.2018) - оператора фискальных данных о предоставлении сведений о фискальном документе, сформированном ККТ по индивидуальным предпринимателям: ФИО2, ФИО4, ФИО5, ФИО3), с учётом доходов, полученных за тот же период с применением специальных режимов налогообложения ИП ФИО5, ИП ФИО3, ИП ФИО4, облагаемые НДС по ставке 18, 10 процентов. Для определения суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет ИП ФИО2, налоговым органом рассчитаны и просуммированы показатели реализации товара от оптовой и розничной торговли ИП ФИО2 и ФИО4, также показатели реализации товар по УСН ИП ФИО5 и ИП ФИО3 за минусом реализации товара ИП ФИО2 и ИП ФИО4 в адрес ИП ФИО5 и ИП ФИО3, а также реализации товара (услуг) ИП ФИО2 в адрес ИП ФИО4; затем по показателям реализации товара исчислен НДС. Также налоговым органом определены налоговые вычеты, уменьшающие исчисленный НДС, путем суммирования налоговых вычетов у ИП ФИО2, ИП ФИО4 по данным раздельного учета и рассчитанных показателей налоговых вычетов у ИП ФИО5 и ИП ФИО3 Затем налоговым органом рассчитана сумма НДС к уплате в бюджет путем уменьшения исчисленного НДС на суммы налоговых вычетов и суммы НДС, уплаченных ранее ИП ФИО2 и ИП ФИО4

Расчет налогооблагаемой базы для исчисления налога доходы физических лиц рассчитан налоговым органом по консолидированному доходу всех участников «схемы», вменяемому ИП ФИО2 за вычетом консолидированных налоговых вычетов, вменяемых ИП ФИО2

Основанием для привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ послужил вывод инспекции о том, что налогоплательщик не представил для проведения выездной налоговой проверки по требованию от 06.08.2020 № 20547 о представлении документов (информации) в течение 10 дней со дня получения указанного требования, 1 документ, служащий основанием для исчисления налогов (журнал кассира-операциониста к ККТ Орион 100К версия 02, заводской номер 265470, регистрационный номер 24745), в виде заверенных копий, за период с 01.01.2016 по 30.06.2017.

Решение инспекции № 21-28/24 от 27.08.2021 налогоплательщик обжаловал в вышестоящий налоговый орган. Решением УФНС России по Курской области № 496 от 03.12.2021 жалоба ИП ФИО2 оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение ИФНС России по г. Курску № 21-28/24 от 27.08.2021 в части доначислений: налог на доходы физических лиц - 25 138 344 рублей; пени по налогу на доходы физических лиц - 3 686 576,2 рублей; штраф по налогу на доходы физических лиц - 2 513 835 рублей; налог на добавленную стоимость - 52 227 037 рублей; пени по налогу на добавленную стоимость - 9 730 652,68 рублей; штраф по налогу на добавленную стоимость - 3 732 758 рублей, не соответствует налоговому законодательству и нарушает права и законные интересы предпринимателя, заявитель обратилась в суд с рассматриваемым заявлением.

В части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 50 руб. налогоплательщик решение инспекции № 21-28/24 от 27.08.2021 не оспаривает.

II. Доводы сторон

В обоснование заявленных требований заявитель указывает на то, что не согласен с тем, что материалы выездной налоговой проверки подтверждают наличие «схемы» дробления бизнеса, а также не считает, что критерии, перечисленные в письме ФНС России от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@ «О направлении обзора судебной практики, связанной с обжалованием налогоплательщиками ненормативных актов налоговых органов, вынесенных по результатам мероприятий налогового контроля, в ходе которых установлены факты получения необоснованной налоговой выгоды путем формального разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц», присутствуют в его предпринимательской деятельности.

По мнению заявителя, основным доводом налогового органа являлась именно взаимозависимость всех предпринимателей, тогда как сам по себе факт взаимозависимости не мог являться законным основанием для консолидации их финансовых показателей, так как каждый из этих предпринимателей осуществлял самостоятельную хозяйственную деятельность и нес свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности.

Как пояснил заявитель, в проверяемом периоде имело место не формальное разделение бизнеса, с исключительным намерением снижения налоговых платежей, а ведение каждым предпринимателем, на протяжении многих лет, своего собственного бизнеса, приносящего прибыль, что отвечает принципу свободы экономической деятельности и имеет разумные деловые цели экономического характера. Налогоплательщик полагает, что полученные в ходе проведения проверки документы свидетельствуют об отсутствии признаков ведения финансово-хозяйственной деятельности индивидуальными предпринимателями как одним хозяйствующим субъектом; и поставщики, и покупатели подтвердили различие субъектов именно заключением отдельных договоров. В этой связи заявитель считает, что налоговым органом не представлены доказательства экономической и юридической подконтрольности всех индивидуальных предпринимателей ФИО2

Кроме того, налогоплательщик не согласился с произведенными налоговым органом расчетами.

 Заинтересованное лицо в письменном отзыве с дополнениями к нему просило в удовлетворении заявленных требований отказать, ссылаясь на законность и обоснованность оспариваемого в части решения. По мнению налогового органа, в ходе выездной налоговой проверки получены достаточные доказательства использования налогоплательщиком схемы «дробления» бизнеса.

Третье лицо ИП ФИО4 в письменном мнении поддержала правовую позицию налогоплательщика, указав, что ведет самостоятельную предпринимательскую деятельность.

Иные третьи лица письменных мнений по делу не представили.

III. Распределение бремени доказывания. Соблюдение процессуального срока

Из положений статьи 13 Гражданского кодекса Российской Федерации, части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ, пункта 1 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28.06.2022 № 21 «О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации» следует, что основанием для принятия решения суда о признании оспариваемого ненормативного акта недействительным, решения, действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц незаконными является одновременно как их несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом, решением, действиями (бездействием) прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Согласно части 4 статьи 198 АПК РФ заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Как установлено судом, заявителем оспаривается решение инспекции № 21-28/24 от 27.08.2021, оставленное без изменения решением УФНС России по Курской области № 496 от 03.12.2021 (в части доначислений). В арбитражный суд заявитель обратился с заявлением 29.12.2021, то есть с соблюдением срока, установленного частью 4 статьи 198 АПК РФ.

IV. Процедура рассмотрения материалов налоговой проверки

Исходя из положений части 4 статьи 200 АПК РФ одним из требований законности, предъявляемых к решениям органов, осуществляющих публичные полномочия, является принятие данных актов в соответствии с установленной процедурой. 

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

С учетом положений статей 89, 100, 101 НК РФ оспариваемое решение принято уполномоченным государственным органом, процедура проведения выездной налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля не нарушена. При рассмотрении материалов выездной проверки налоговым органом не допущено нарушений существенных условий процедуры рассмотрения, являющихся самостоятельным основанием для признания оспариваемого решения незаконными. 

На такие нарушения заявитель в ходе рассмотрения дела в суде не ссылался. Налогоплательщику была обеспечена возможность ознакомиться с материалами проверки, участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки и представлять возражения.

V. Право и правоприменительная практика 

по вопросам применения специальных налоговых режимов 

Согласно статье 18 НК РФ специальные налоговые режимы устанавливаются НК РФ и применяются в случаях и порядке, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах.

В силу пункта 3 данной статьи к специальным налоговым режимам отнесена, в частности, система налогообложения в виде ЕНВД, установленная главой 26.3 НК РФ (действовавшей до 01.01.2021).

Исчерпывающий перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться система налогообложения в виде ЕНВД, определен в пункте 2 статьи 346.26 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности (пункт 2 статьи 346.29 НК РФ).

Из пункта 9 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.03.2013 № 57 «Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации» следует, что сущность налогового режима в виде ЕНВД предполагает при определении величины физического показателя учет только того имущества, которое способно приносить налогоплательщику доход и непосредственно участвовать в облагаемой ЕНВД предпринимательской деятельности.

Система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети (подпункты 6, 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ).

В силу абзаца двенадцатого статьи 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Стационарная торговая сеть – торговая сеть, расположенная в предназначенных и (или) используемых для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям (абзац тринадцатый статьи 346.27 НК РФ).

Стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, – торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны (абзац четырнадцатый статьи 346.27 НК РФ).

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 05.07.2011 № 1066/11, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подпунктами 6, 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ.

В силу пункта 3 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 5 статьи 224 НК РФ), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности, за исключением объектов налогообложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных абзацем вторым пункта 10 статьи 378.2 НК РФ). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьями 161 и 174.1 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой.

В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя (пункт 1 статьи 346.18 НК РФ).

VI. Право и правоприменительная практика по вопросам противодействия злоупотреблениям в сфере налогообложения участников экономического оборота

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Как разъяснено в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета (абзац второй); представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (абзац третий).

В соответствии с пунктом 3 Постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018, указано следующее. 

В силу пункта 7 статьи 3 НК РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Вместе с тем, налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных налоговым законодательством ограничений в применении специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.

На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным НК РФ.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.07.2017 № 1440-О отмечал, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями. Данная правовая позиция неоднократно подтверждалась Конституционным Судом Российской Федерации применительно к уплате различных налогов и сборов (Постановление от 3 июня 2014 года № 17-П, Определение от 7 июня 2011 года № 805-О-О и др.).

Из определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 по делу № 305-ЭС21-18005, А40-131167/2020 следует, что подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях, указанные в п. п. 2 - 4 Постановления № 53, сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ, которым часть первая НК РФ дополнена ст. 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика.

Положения статьи 54.1 НК РФ направлены на противодействие налоговым злоупотреблениям и получению необоснованной налоговой выгоды за счет причинения ущерба бюджетам публично-правовых образований в результате неуплаты сумм обязательных платежей, которые должны были быть уплачены, если бы злоупотреблений не было.

С учетом изложенного, основанием для признания налоговой выгоды необоснованной является выявление по результатам налогового контроля налоговой экономии, полученной в результате злоупотреблений со стороны налогоплательщика.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 № 15570/12 сформулирован ряд критериев, позволяющих отграничить законную оптимизацию структуры бизнеса от дробления бизнеса в целях получения необоснованной налоговой выгоды: самостоятельность выполняемых организациями видов деятельности, невключение их деятельности в единый производственный процесс, отсутствие направленности на достижение общего экономического результата, действительная хозяйственная, экономическая самостоятельность организаций.

Дробление бизнеса рассматривается как способ получения необоснованной налоговой выгоды в том случае, если дробление производится исключительно с целью уменьшения налоговой нагрузки, а не в целях ведения предпринимательской деятельности. В результате искусственного дробления бизнеса налогоплательщиком снижаются налоговые обязательства путем создания ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

Согласно пункту 11 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023, при оценке налоговых последствий «дробления» следует устанавливать имело место разделение бизнеса, направленное исключительно на достижение налоговой выгоды, или имела место обусловленная разумными экономическими причинами оптимизация деятельности – прекращение одного из видов деятельности у первоначальной организации, выведение отдельного вида деятельности в новую организацию и т.п. Определяющим при этом является то, направлены рассматриваемые действия на обеспечение самостоятельной экономической деятельности в организационном, финансовом и других ее аспектах или имело место формальное прикрытие единой экономической деятельности.

Между тем, установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 9 Постановления № 53).

В пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018, разъяснено, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы (п. 6 Постановления № 53, Постановление Президиума ВАС РФ от 09.04.2013 № 15570/12).

Согласно правовой позиции, изложенной в п. 3.3 определения Конституционного суда Российской Федерации от 04.12.2003 № 441-О и в постановлении Президиума ВАС РФ от 04.03.2008 № 13797/07, вменяя последствия взаимозависимости налоговый орган должен доказать, что такая заинтересованность повлияла на условия или экономические результаты сделок и деятельности участников.

VII. Мнение арбитражного суда

А. Взаимозависимость предпринимателей и руководящая роль ФИО2

Из материалов дела следует, что ФИО9 является дочерью ФИО2, ФИО3 является супругой ФИО2, а ФИО4 является двоюродной сестрой ФИО2

Также налоговым органом установлено, что согласно справкам 2-НДФЛ, представленным в ИФНС России по г. Курску, ИП ФИО2 выплачивал доходы ФИО5 с 2005 по 2012 и с июня 2017 года как своему работнику; фактически ФИО5 работала у ИП ФИО2 2005 года до 2012 года (до ухода в отпуск по уходу за ребенком), затем, начиная с июня 2017 года по настоящее время. Кроме того, установлено, что согласно справкам 2-НДФЛ, представленным в ИФНС России по г. Курску ИП ФИО2 выплачивал доходы ФИО4 с января 2014 как своему работнику.

Данные обстоятельства стали для инспекции основанием утверждать, что вышеуказанные лица в соответствии с подпунктом 11 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ признаются взаимозависимыми, а ИП ФИО2 мог влиять на принятие управленческих решений в отношении ИП ФИО5, ФИО4, ФИО3, принимая решения относительно выбора осуществляемых видов деятельности, режимов налогообложения, кадровой и маркетинговой политики, кредитных учреждений и прочее, т.е. управлял подконтрольными ему лицами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица). Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

В силу подпункта 11 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицами признаются физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

В этой связи суд отмечает, что налоговый орган ошибочно посчитал ИП ФИО2 и ФИО4 взаимозависимыми лицами на основании подпункта 11 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ, поскольку ФИО4 является двоюродной сестрой ИП ФИО2

Как указывалось выше, в пункте 4 Обзора практики рассмотрения дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018, отмечено, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение специальных налоговых режимов данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

Следует отметить, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не может приравниваться к недобросовестности лиц при недоказанности противоправности их поведения (в том числе в целях налогообложения), не является отклонением от обычных условий хозяйствования, не противоречит нормам гражданского законодательства о свободе экономической деятельности.

Взаимозависимость как обстоятельство, свидетельствующее о получении необоснованной налоговой выгоды, может иметь правовое значение только тогда, когда такая взаимозависимость используется участниками сделки в целях осуществления согласованных действий, направленных на незаконное занижение налоговой базы.

Более того, взаимозависимость прямо предусмотрена ст. 105.1 НК РФ, но не в качестве состава налогового правонарушения, а в качестве квалифицирующих признаков правоотношений сторон, в которых возможно взаимное влияние на содержание сделок, и в результате, на их налоговые последствия.

Статьей 105.3 НК РФ установлены особенности исчисления доходов (прибыли, выручки) в сделках между взаимозависимыми лицами в том случае, если в таких сделках создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с настоящим разделом сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Согласно пункту 1 части 1 ст. 105.3 НК РФ в таких случаях любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Таким образом, сама по себе организация семейного бизнеса в Российской Федерации не порицается, напротив – является основой для построения крепких и доверительных хозяйственных связей.

В рассматриваемом случае установленный налоговым органом факт взаимозависимости ИП ФИО2 и ФИО5, ФИО4, ФИО3 сам по себе не свидетельствует о формальном разделении бизнеса с единственной целью получения необоснованной налоговой выгоды.

В отношении того факта, что  ФИО5 и ФИО4 трудоустроены у ИП ФИО2, следует отметить следующее.

Как пояснил налогоплательщик, ФИО5 начинала трудовую деятельность у ФИО2, и приняла решение не увольняться даже после начала собственной предпринимательской деятельности; как коммерческий директор, ФИО5 реально общалась с поставщиками, принимала решения по закупке товара, однако это не препятствовало ее предпринимательской деятельности. Заявитель указывает, что наценка 6% по товарам, реализуемым ФИО2 в адрес ФИО5, определяется не родственными связями, а нарастающим объемом выкупленного товара; наценка 6% является рентабельной. Заявитель отмечает, что закупка через отца позволяет ИП ФИО5 закупить товар дешевле, чем если бы она начинала самостоятельно закупать у поставщиков и постепенно подошла бы к скидкам и бонусам, которые получает от поставщиков ИП ФИО2 за постоянный большой объем выкупленных товаров. 

Из материалов дела следует, что ИП ФИО5 не является единственным покупателем у ИП ФИО2 При этом для ИП ФИО2 наценка в 6% не является минимальной.

Так, установлены следующие покупатели, которым товар реализовывался с более низкой наценкой:

- ООО Компания «Арсенал товаров», ИНН 

<

***>, наценки составляли 0,5%, 1,2% ;

- ООО «Мастер», ИНН 

<

***>, наценка составила 5%;

- ИП ФИО10, ИНН 

<

***>, наценка составила 0,5%.

В этой связи следует признать, что в рамках проверки не установлено, что ИП ФИО5 пользовалась какими-либо преференциями при закупке товара у ИП ФИО2 Инспекцией не выявлено, что покупатели ФИО5 являлись фактически покупателями ФИО2 Также отсутствуют доказательства того, что полученную прибыль от предпринимательской деятельности ИП ФИО5 безвозмездно отдавала ИП ФИО2

Согласно протоколам допросов, проведенных налоговым органом, все опрошенные сотрудники подтвердили, что ИП ФИО5 вела реальную предпринимательскую деятельность, в том числе выполняла функции работодателя: принимала персонал на работу, проводила собеседования, инструктажи, принимала решения о ценообразовании, о закупке товара и т.п.

В отношении ИП ФИО4 налогоплательщик отметил, что она работает у ИП ФИО2 в качестве финансового директора, ее должность предусматривает принятие решений по тем финансовым вопросам, которые не может принять сам предприниматель; в периоды кредитования ФИО4 занималась взаимодействием с банками, за что ФИО2 платил ей заработную плату; иных вопросов, в частности, закупок товара и реализации, финансовый директор ФИО4 не касалась.

Из оспариваемого решения следует, что между ИП ФИО2 и ИП ФИО4 происходило внутреннее распределение товаров по их номенклатуре согласно соглашению об ассортиментном перечне товаров.

Как пояснил налогоплательщик, ассортиментный перечень товаров, которыми торговали предприниматели, был определен следующим образом:

- ИП ФИО4 реализовывала «товары для дома».

- ИП ФИО2 занимался продажей «товаров для сада и огорода».

Из пояснений заявителя следует, что ИП ФИО2 и ИП ФИО4 производили оптовую и розничную торговлю товарами, относящимися к единой товарной группе «хозяйственные товары», но при этом каждый из них специализировался на различных сегментах товарного рынка.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом истребованы документы у ООО «Арсенал товаров», ООО «Мастер». В ходе анализа представленных документов налоговым органом установлено, что товары хозяйственного назначения закупались и у ИП ФИО2, и у ИП ФИО4 с разделением товаров по ассортиментному перечню.

Поскольку инспекцией не выявлены факты, опровергающие, что ИП ФИО2 и ИП ФИО4 торговали различными, непересекающимися группами товаров (а напротив установлены факт распределения товаров по их номенклатуре), суд полагает, что в материалах дела отсутствуют доказательства того, что работа ИП ФИО4 в качестве наемного сотрудника оказала влияние на результат предпринимательской деятельности.

Кроме того, о самостоятельности деятельности ИП ФИО4 свидетельствуют следующие обстоятельства:

- ИП ФИО4, наряду с ЕНВД, применяла общую систему налогообложения;

- ИП ФИО4 осуществляла предпринимательскую деятельность не только по адресу: 

<

...>, но розничную торговлю по иным адресам в 

<

...>

- ИП ФИО2 был зарегистрирован в качестве предпринимателя с 21.02.1997, в то время как ИП ФИО4 зарегистрирована в качестве предпринимателя с 14.07.1993, то есть на 4 года ранее;

- торговый зал ИП ФИО4 обособлен от торгового зала ИП ФИО2, в торговом зале ИП ФИО4 отсутствует товар ФИО2; товар ИП ФИО2 идентифицирован; предприниматели имеют обособленные складские помещения, отдельных кладовщиков; каждый из предпринимателей ведет обособленный складской учет товаров в отдельной программе учета, товар на складе также идентифицирован таким образом, что позволяет отличить товар ИП ФИО2 от товара ИП ФИО4; каждый предприниматель производит расчет за полученные товары самостоятельно; учет товарно-материальных ценностей каждым предпринимателем ведется на отдельном компьютере, расположенном в помещениях по их принадлежности и своими силами; ИП ФИО4 имеет свой офис, в котором не были обнаружены документы, печати и иные сведения, принадлежащие ИП ФИО2;

-  каждый из предпринимателей самостоятельно ведет штатное расписание, устанавливает своим работникам размер заработной платы, выплачивает заработную плату, выполняет обязанности налогового агента, своевременно представляет налоговую отчетность и сведения о доходах физических лиц за проверяемый период.

В отношении применения ИП ФИО4 общей системы налогообложения следует отметить, что налоговый орган в качестве цели создания «схемы» искусственного «дробления» бизнеса указывает недопущение превышения предельного среднесписочной численности, предельно допустимой выручки по специальному налоговому режиму УСН и предельно допустимых площадей торгового зала при использовании специального налогового режима ЕНВД.

Между тем, «дробление бизнеса» с участием двух предпринимателей, применяющих общую систему налогообложения, в данном случае не имеет экономического смысла, поскольку, если бы цель создания бизнеса ИП ФИО4 состояла бы только в применении ЕНВД, то тот вид предпринимательской деятельности, который приходится у ФИО4 на общий режим налогообложения, ИП ФИО2 мог бы осуществлять самостоятельно, а ФИО4 торговала бы только товаром в розницу, применяя специальный налоговый режим ЕНВД.

В отношении утверждения налогового органа о том, что ИП ФИО2 осуществлял руководство деятельностью иных предпринимателей, суд отмечает следующее.

Так, вменяя ИП ФИО2 руководящую роль, налоговый орган исходил из того, что ИП ФИО2 мог влиять на принятие управленческих решений в отношении ИП ФИО5, ФИО4, ФИО3, принимая решения относительно выбора осуществляемых видов деятельности, режимов налогообложения, кадровой и маркетинговой политики, кредитных учреждений и прочее, т.е. управлял подконтрольными ему лицами.

Между тем, как обоснованно отметил налогоплательщик, следует отличать наличие у хозяйствующего субъекта формальных признаков контролирующего лица от реального контроля хозяйственной деятельности.

В данном случае налоговый орган подменяет реальный контроль хозяйственной деятельности на потенциальную возможность его осуществлять.

Так, в оспариваемом решения прямо указано, что «ИП ФИО2 мог влиять на принятие управленческих решений в отношение ИП ФИО5, ФИО4, ФИО3», а сами по себе факты наличия родственных связей и трудоустройства ФИО5 и ФИО4 у ИП ФИО2 налоговый орган рассматривает как существенным образом повлиявшие на принятие управленческих решений и на экономический результат финансово-хозяйственной деятельности проверяемого налогоплательщика и свидетельствующие о подконтрольности участников схемы и согласованности их действий.

Вместе с тем, налоговый орган в нарушение статей 65, 200 АПК РФ не представил доказательств реального осуществления ИП ФИО2 контроля в отношении деятельности иных предпринимателей.

Кроме того, материалы настоящего дела также не содержат доказательств того, что ИП ФИО2 является выгодоприобретателем от деятельности иных предпринимателей.

В оспариваемом решении содержится утверждение налогового органа о том, что установленная «схема» ухода от налогообложения не предусматривает необходимости в выводе выручки из хозяйственного оборота в интересах кого-либо, по причине применения участниками «схемы» специального налогового режима в виде ЕНВД (ИП ФИО2 и ИП ФИО4), на размер которого влияет только физический показатель - площадь торгового зала, а также с учетом доступа ИП ФИО4 к счетам ИП ФИО2; кроме того, такая необходимость отсутствует в связи с распределением товара при его покупке от внешних поставщиков и дальнейшем его перераспределениии внутри участников схемы, применяющих специальные режимы налогообложения (ИП ФИО2, ИП ФИО4 - ЕНВД; ИП ФИО5, ИП ФИО3, - УСНО) таким образом, чтобы финансовый результат их деятельности был необходим и достаточен для обеспечения им вознаграждения, как участникам «схемы», связанного с их потребностями для жизнеобеспечения себя и своих семей.

Из оспариваемого решения следует, что предприниматели в проверяемом периоде получили доход в следующих размерах: 

- доход ФИО2 по показателям налоговых деклараций (графа 2) составил: 2016 год - 74 419 235,23 рублей; 2017 год - 81 688 191,13 рублей; 2018 год - 87 442 815,21 рублей;

- доход ФИО2 по кассе (графа 8) составил: 2016 год - 105 390 305,67 рублей; 2017 год - 174 668 103,63 рублей; 2018 год - 289 496 140,59 рублей;

- доход ФИО2 от продажи товара в адрес ФИО5 (без НДС) (графа 3) составил: 2016 год - 37 459 446,24 рублей; 2017 год - 40 653 890,22 рублей; 2018 год - 44 059 769,61 рублей;

- доход ФИО2 от продажи товара в адрес ФИО4 без НДС (графа 10) составил: 2016 год - 2 513 041, 96 рублей; 2017 год - 1 999 056,46 рублей; 2018 год - 1 038 145,6 рублей;

- доход ФИО5 по УСНО без НДС (графа 4) составил: 2016 год - 41 638 245,62 рублей; 2017 год - 49 579 904,08 рублей; 2018 год - 52 842 777,18 рублей; 

- доход ФИО3 по УСНО без НДС (графа 7) составил: 2016 год - 43 030 247,04 рублей; 2017 год - 37 501 556,15 рублей; 2018 год - 43 336 602,00 рублей;

- доход ИП ФИО4 по показателям налоговых деклараций (графа 5) составил: 2016 год - 55 758 712,82 рублей; 2017 год - 46 195 294,88 рублей; 2018 год - 54 156 937,65 рублей;

- доход ИП ФИО4 от продажи в адрес ФИО3 (графа 6) составил: 2016 год - 32 448 329,88 рублей; 2017 год - 33 632 259,94 рублей; 2018 год - 36 283 012,12 рублей;

- доход ИП ФИО4 по кассе без НДС (графа 9) составил: 2016 год - 132 793 746,52 рублей; 2017 год - 155 594 369,83 рублей; 2018 год - 183 050 638,3 рублей.

Следовательно, совокупный доход предпринимателей за три года составил 1 478 496 870,95 рублей (380609674,82 рублей - 2016 год; 468942213,07 рублей - 2017 год; 628944983,60 рублей - 2018 год), что примерно в 20 раз превышает размер доначисленного оспариваемым решением налога (71 006 489 руб., в т.ч. НДС – 45 868 145 руб., НДФЛ – 25 138 344 руб.).

При этом в ходе налоговой проверки не установлено зачисление выручки одного предпринимателя счета других предпринимателей, совершение транзитных операций между предпринимателями, нехарактерные финансовые операции, вывод финансовых средств на счета физических лиц и т.д.

Так, в оспариваемом решении прямо указано на то, что «анализ расчетных счетов участников схемы показал, что кроме оплаты за товар и арендные платежи иного перевода денежных средств между ними не прослеживается».

Указанное, с учетом размера полученных каждым из предпринимателей сумм, свидетельствует о том, что не только ИП ФИО2, но и иные предприниматели получали свой независимый доход именно от предпринимательской деятельности, а не за формальное участие в «схеме». При этом материалы проверки не содержат доказательств того, что ФИО2 как выгодоприобретатель получал консолидированный доход всех предпринимателей.

Следовательно, как обоснованно отметил налогоплательщик, оспариваемое решение не содержит мотивированных выводов о том, кто является выгодоприобретателем «дробления» бизнеса.

Довод налогового органа о том, что «схема» ухода от налогообложения не предусматривает необходимости в выводе выручки из хозяйственного оборота в интересах кого-либо, по причине применения участниками «схемы» специального налогового режима в виде ЕНВД (ИП ФИО2 и ИП ФИО4), на размер которого влияет только физический показатель - площадь торгового зала, подлежит отклонению в силу следующего.

Как указывалось выше, налоговый орган вменяет налогоплательщику схему уклонения от уплаты налогов не только в применении ЕНВД, но и в применении УСНО, что предполагает вывод выручки с целью применения специального налогового режима с учетом установленного НК РФ верхнего предела дохода.

В частности, в оспариваемом решении (стр. 9) указано, что создание схемы дробления бизнеса с целью минимизации налоговых обязательств (налог на доходы физических и налог на добавленную стоимость), выразилось в частичном выводе из-под налогообложения доходов при сдаче торговых площадей в аренду и совместное их использование, разделение работников по работодателям, умышленное дробление выручки с взаимозависимыми лицами, являющимися при этом плательщиками единого налога при применении упрощенной системы налогообложения (ФИО3 и ФИО5) и плательщиками единого налога на вмененный доход (ФИО2 и ФИО4).

Вместе с тем, на стр. 86 оспариваемого решения отмечено, что при использовании торговых площадей, ИП ФИО2 посредством применения «схемы» дробления бизнеса, сохранил применение системы налогообложения в виде ЕНВД, УСНО, что, соответственно, повлияло на налоговые обязательства налогоплательщика.

В этой связи суд соглашается с доводами заявителя о том, что позиция налогового органа является противоречивой: в одном случае налоговый орган указывает на формальное распределение полученной выручки, в другом случае – на то, что каждый из предпринимателей имел свой чистый доход и свободные денежные средства от предпринимательской деятельности.

Вывод налогового органа о том, что при использовании торговых площадей применение «схемы» дробления бизнеса повлияло на налоговые обязательства налогоплательщика, может быть признан обоснованным лишь в случае, если бы ФИО2 получал бы консолидированный доход, а деятельность иных предпринимателей носила формальный характер. Однако, как указывалось выше, материалы проверки не содержат доказательств того, что ФИО2 как выгодоприобретатель получал консолидированный доход всех предпринимателей.

Таким образом, если согласиться с позицией налогового органа, выгодоприобретателями следует признать также каждого предпринимателя: ИП ФИО4, ИП ФИО5 и ИП ФИО3, которые также, как и проверяемый налогоплательщик, получили выгоду – доход от предпринимательской деятельности, применяя специальные налоговые режимы.

В пользу довода о самостоятельности каждого из предпринимателей свидетельствует также проведенный налогоплательщиком анализ контрагентов. По результатам анализа установлено следующее:

- совпадающие контрагенты ИП ФИО5 и ИП ФИО2: 1) В 2016 году из 46 контрагентов - 5 контрагентов: ООО «Омега», ООО «ЭкоМир», ООО «Хлебороб», ООО «ПК «Профи-Курск», ООО «Экомир Железногорск»; 2) В 2017 году из 46 контрагентов - 7 контрагентов: ООО «ЭкоМир», ИП ФИО11, ООО «Экомир Железногорск», ИП ФИО12, ИП ФИО13, ООО «Омега»; 3) В 2018 году из 55 контрагентов-6 контрагентов: ИП ФИО12, ООО «Экомир Железногорск», ИП ФИО14, ООО «Омега», ИП ФИО15

- совпадающие контрагенты у ИП ФИО3 от общего количества контрагентов ИП ФИО4: 1) В 2016 году - 4 контрагента из 44; 2) В 2017 году - 5 контрагентов из 47; 3) В 2018 году - 5 контрагентов из 64;

- совпадающие контрагенты у ИП ФИО4 от общего количества контрагентов ИП ФИО3: 1) В 2016 году-4 из 77; 2) В 2017 году-5 из 73; 3) В 2018 году - 4 из 105.

Анализ был проведен налогоплательщиком на основании книг продаж ИП ФИО2. за период с 01.01.2016 года по 31.12.2018 года, также книг учета доходов и расходов ИП ФИО5 за 2016, 2017, 2018 года, книгах продаж ИП ФИО4 за период 2016, 2017, 2017 года и книгах учета доходов и расходов ИП ФИО3 за период 2016, 2017,2018 года.

Приведенные выше расчеты налоговым органом не оспорены.

Поскольку материалы дела не содержат как доказательств того, что ИП ФИО2 являлся выгодоприобретателем от деятельности иных предпринимателей, так и не содержат доказательств реального осуществления ИП ФИО2 контроля в отношении деятельности данных предпринимателей, суд приходит к выводу о том, что налоговый орган не доказал того, что налогоплательщик руководил деятельностью участников вменяемой налоговым органом «схемы».

Б. Регистрация идентичных видов деятельности

Инспекция отметила, что за всеми предпринимателями зарегистрированы идентичные виды деятельности («Торговля оптовая и розничная прочими бытовыми изделиями в специализированных магазинах»), при этом другие виды деятельности указанные индивидуальные предприниматели в проверяемый период не осуществляли (кроме сдачи имущества в аренду ИП ФИО2).

В оспариваемом решении указано, что между ИП ФИО2 и ИП ФИО4 происходило внутреннее распределение товаров по их номенклатуре согласно соглашению об ассортиментном перечне товаров:

- ИП ФИО4 осуществляла реализацию товаров: посуда, садовая мебель, термосы, столовые приборы, кухонная утварь, пластмассовые баки, фляги, канистры, товары для консервирования, товары для дома, галантерейные товары, товары для офиса, товары для школы, бытовая техника, соковыжималки, клеенки, товары для праздника, товары для Нового года, товары для детей, пакеты, мешки товары для рассады, горшки для цветов;

- ИП ФИО2 осуществлял реализацию товаров: баки, канистры, фляги, ведра пластмассовые, слесарный, столярный, режущий, измерительный, электроинструмент, хозинвентарь, кисти, валики, пленка, гвозди, шланги, садовый инвентарь, садовая утварь, электротовары, строительная техника, растворители, хозтовары, удобрения, грунты, товары для отдыха и туризма, семена, санки, теплицы.

При этом, как указано в решении, ИП ФИО3 (процентная доля закупки - 100%) закупала ассортимент товара у ИП ФИО4 для дальнейшей реализации, а ИП ФИО5 (процентная доля закупки - 100%) закупала данный ассортимент товара у ИП ФИО2 для дальнейшей реализации.

Однако материалы настоящего дела не содержат доказательств того, предприниматели реализовывали идентичный ассортимент товара.

Так, налоговый орган в письменных пояснениях, поступивших в суд 02.06.2023, отметил, что из анализа договоров аренды, заключенных между ИП ФИО2 и ИП ФИО4, и приложенных к договорам планов экспликации объектов по адресу 

<

...>, следует, что арендуемые ИП ФИО4 помещения конструктивно не обособлены; ИП ФИО2 и ИП ФИО4 реализовывали однородные товары широкого потребления, под единым брендом «РегионОпт».

В письменных пояснениях, поступивших в суд 06.07.2023, налоговый орган, ссылаясь на ГОСТ Р 51303-2013 «Торговля. Термины и определения» (действовал до 01.10.2023), отметил, что ИП ФИО2. и ИП ФИО4 осуществляли реализацию товаров одного класса – непродовольственные товары; ИП ФИО2. и ИП ФИО5 реализовывали одинаковый ассортимент товаров, ИП ФИО4 и ИП ФИО3 также реализовывали одинаковый ассортимент товаров хозяйственного назначения.

Между тем, пунктом 160 указанного ГОСТа предусмотрено, что непродовольственные товары: Продукты производственного процесса, предназначенные для продажи его населению, юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям, но не с целью употребления в пищу человеком.

Таким образом, понятие «непродовольственные товары» охватывает широкий перечень товаров. Использование данного понятия в рассматриваемом случае некорректно, поскольку не позволяет делать какие-либо выводы относительно идентичности продаваемого товара.

Вышеназванным ГОСТом также предусмотрены:

- класс товаров: Совокупность товаров, имеющих аналогичное функциональное назначение (ОК 034-2014 (ОКПД 2) «Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности») Примечание - Класс товаров может быть представлен, например, швейными изделиями, трикотажными изделиями; класс товаров определяют согласно ОК 034-2014 (пункт 154);

- группа товаров: Совокупность товаров определенного класса, обладающих сходными потребительскими свойствами и показателями, а также общим назначением. Примечание - Примером конкретной группы товаров являются верхняя одежда, белье, обувь, молочные продукты и т.п.; группы товаров определяют согласно ОК 034-2014 (пункт 155);

- вид товаров: Совокупность товаров определенной группы, объединенных общим названием и назначением. Примечание - Примером конкретного вида товаров являются плащи и куртки, принадлежащие к группе верхней одежды, а также представители других групп (классов), такие как телевизоры, холодильники, кровати. Вид товаров определяют согласно ОК 034-2014 (пункт 156);

- сорт товара: Категория качества одноименного товара, отличающаяся значениями показателей качества от высших и низших градаций качества (пункт 157);

- товарная единица (ассортиментная единица): Развернутое торговое наименование, отражающее исчерпывающий перечень потребительских признаков, необходимых и достаточных покупателю для окончательного решения о покупке товара (пункт 158).

Между тем, налоговый орган не соотносил товары, реализуемые ИП ФИО2. и ИП ФИО4 к определенному классу согласно ОК 034-2014, ограничившись указанием на самую общую классификационную группу – непродовольственные товары.

В этой связи суд соглашается с доводом налогоплательщика о том, что отнесение товаров предпринимателей к самой общей категории – непродовольственные товары – не опровергает различный ассортиментный перечень товаров, которыми торговали предприниматели (ИП ФИО4 реализовывала «товары для дома», ИП ФИО2 занимался продажей «товаров для сада и огорода»).

С учетом изложенного, сама по себе регистрация за налогоплательщиками идентичных видов деятельности («Торговля оптовая и розничная прочими бытовыми изделиями в специализированных магазинах») не подтверждает доводы налогового органа о создании налогоплательщиком схемы «дробления» бизнеса.

В. Место нахождения предпринимателей по одному адресу

В оспариваемом решении указано, что ИП ФИО2, ИП ФИО3, ИП ФИО5, ИП ФИО4 находятся по одному адресу осуществления деятельности, используют одни и те же помещения.

ФИО8 орган провел осмотр территорий, помещений по месту осуществления деятельности ИП ФИО2, расположенных по адресу 

<

...> – территория торгово-складского комплекса «РегионОпт», по результатам которого составил протокол от 05.02.2020 № 21-10/353.

В результате осмотра налоговым органом установлено следующее: «производственное здание, расположенное по адресу: 

<

...>, представляет собой двухэтажное здание, разделенное на складские помещения, экспозиционные залы и офисные помещения. На первом этаже расположены складские помещения, крытые подъездные пути для удобства проведения погрузочно-разгрузочных работ. Вход в складские помещения состоит из трех ворот. Над воротами, расположенными слева выставлена вывеска «Бычков Сергей Николаевич». Над воротами, расположенными в центральной части, расположены две вывески «ИП ФИО2», «ИП ФИО3». Общая площадь центрального бокса составляет 886 кв.м. В левом дальнем углу расположено обособленное складское помещение с вывеской «ИП ФИО3». При входе в центральный бокс висит указатель «ИП ФИО3». В складском помещении расположены металлические стеллажи с ТМЦ - садовые шланги, складные стулья, садовая утварь (лопатки, веники, краска, грунтовка, клей монтажная пена). Ворота в правой части заперты – существует внутренний проход из центрального бокса в правый бокс. Вывеска на воротах отсутствует. На подъездных путях расположены подъемные тележки. На открытой территории возле склада складируются пустые паллеты и мешки с грунтом. Также на первом этаже расположены экспедиционные залы общей площадью 939,5 кв. м. Над входом расположена вывеска «РегионОпт» и под ней вывески «индивидуальный предприниматель ФИО2», «ФИО4» «индивидуальный предприниматель ФИО5» «индивидуальный предприниматель ФИО16». Площадь ФИО16 обособлена сварными конструкциями в виде сетки. В основном зале расположены стеллажи с товарами: ядохимикаты, средства защиты растений. На ценнике указано «ИП ФИО5». Часть зала, которая ранее использовалась для розничной торговли ФИО2 и ИП ФИО4, на день осмотра не используется, ассортимент товара не выставлен. В правой части выставочного зала расположены стеллажи с товаром, на ценниках которого написано «ИП ФИО3». На этой части осуществляется оптово-розничная торговля посудой и хозяйственными товарами. В данной части зала также расположен оборудованный компьютерной техникой рабочий стол. Также в основном зале оборудован компьютером еще один рабочий стол.

На фасадной части здания находятся вывески «Сад и огород, инструмент, бытовая техника, новогодние товары, семена, товары для дома, игрушки, хозинвентарь, товары для дома, оптовая продажа, телефон: 

<

***> (regionopt.net)». С левой части фасада расположена вывеска «РегионОпт» и рекламный слоган». Также расположены рекламные щиты по группам товаров.

Второй этаж состоит из выставочного зала площадью 550,2 кв.м. согласно экспликации. В нем расположены стеллажи по группам товаров. Стеллажи расположены в виде проходов для удобства прохода покупателей. Над каждым проходом с наименованием групп товаров. На ценниках указано «ИП ФИО3». Так же на ценниках размещена информация с рекомендованной розничной ценой и оптовая цена и дата печати ценника. Также в зале оборудовано рабочее место продавца. На дату осмотра осуществляется оптово-розничная торговля. Также на этаже расположен кабинет ИП ФИО5 в котором находятся четыре рабочих стола, оборудованных компьютерной техникой. На день осмотра в кабинете находится три сотрудника. Рядом расположен кабинет с вывеской «ИП ФИО2 ИП ФИО4». В кабинете находятся рабочие места, оборудованные компьютерной техникой и с сотрудниками. Работники ИП ФИО17 - 5 человек, работники ИП ФИО4 - 5 человек. Контрольно-кассовый узел - отдельное помещение, оборудовано двумя рабочими местами и 4 (четыре) кассовых аппарата. Один кассир работает у ИП ФИО17 и ИП ФИО18 по 0,5 ставки. Другой кассир работает у ИП ФИО17 и ИП ФИО4 по 0,5 ставки. Прием денежных средств и выдача кассовых чеков осуществляется через окошко. Доступа в помещение у покупателей нет. В правой части второго этажа расположены кабинеты бухгалтерий ИП ФИО17 и ИП ФИО4. Это один кабинет, состоящий из четырех рабочих мест, оборудованных компьютерами. Два бухгалтера работают у ИП ФИО17, два - у ИП ФИО4. Также в данном кабинете расположено рабочее место ИП ФИО4. В кабинете находятся стеллажи с бухгалтерской документацией ФИО17 и ФИО4. Также рядом расположен кабинет ФИО3, в котором оборудовано три рабочих места сотрудников ФИО17, шкафы с документацией и рабочее место самой ИП ФИО17. Далее по коридору расположен кабинет ФИО2, оборудованный компьютером на одно рабочее место. Также на втором этаже расположена переговорная и конференцзал. Рядом с кабинетами оборудованы компьютерами два рабочих места. На день осмотра располагался один сотрудник - секретарь ИП ФИО4. В ее обязанности входит прием звонков на телефон 

<

***> и их переадресация на телефоны соответствующих индивидуальных предпринимателей (ИП ФИО4, ИП ФИО17, ИП ФИО18, ИП ФИО17) или их сотрудников. В конференцзале расположен стол и 19 стульев, на столе лежат подкладки под документы с логотипом «РегионОпт».

Также на территории расположено нежилое двухэтажное здание по адресу: 

<

...>, на первом этаже которого расположены складские помещения, оборудованы подъездными путями. Имеется два входа (грузовые ворота). С правой стороны от правого бокса расположена вывеска «ИП ФИО4, ИП ФИО5) и вход на второй этаж с вывеской «ИП ФИО2 ИП ФИО4», «отдел поставок, прием документов от плательщиков». В складском помещении расположены стеллажи с ТМЦ (посуда, бытовая техника). В правой части расположены площади ИП ФИО18, разграничены металлической конструкцией в виде сетки, вход без дверей. На данной площади принимается и комплектуется товар ИП ФИО18. Остальная часть помещения арендуется ИП ФИО4, где хранятся товары - посуда. В левой части здания расположен вход в склад, на входе в который размещена вывеска «ИП ФИО4, ИП ФИО2». В складском помещении хранится товар ИП ФИО4 (на возвышенной конструкции - мезонин) - чугунки, посуда. На первом этаже склад ИП ФИО2 - товар для сада-огорода. На складах работают сотрудники, на спецодежде которых на спинной части расположен логотип «РегионОпт». На втором этаже находится отдел поставки - оборудовано шесть рабочих мест: ИП ФИО17 - 3 работника; ИП ФИО4 - 3 работника, там же хранится документация ИП ФИО17, ИП ФИО4. Также на этаже расположен кабинет по общим вопросам, в обязанности работников которого входит: контроль и видео наблюдение за всей территорией, совмещает работу у ИП ФИО2 - полная ставка и у ИП ФИО4 - 0,5 ставки. Также на этаже расположены кабинеты арендаторов, например, обнаружена вывеска ООО «Курская зерновая компания».

Также на территории расположено отдельно стоящее здание, предназначенное для наблюдения за территорией. В нем находятся два сотрудника, работающие у ИП ФИО2, которые закрывают в конце рабочего дня все складские помещения, ведут видеонаблюдение и охраняют территорию в ночное время, контролируют пожарную безопасность. Комната с сотрудниками расположена на втором этаже, в комнате предусмотрен стенд с ключами от помещений, расположенных по адресу: 

<

...>».

Налоговым органом в оспариваемом решении также отмечено, что согласно полученным сведениям, помещения, расположенные по адресу: город Курск, ул. Чайковского, 60, 62, принадлежат на праве собственности ИП ФИО2, ИП ФИО3; в соответствии с договорами аренды ИП ФИО2 передал часть помещений в аренду ИП ФИО5, ИП ФИО4, договор аренды нежилых помещений ежегодно перезаключаются с указанными предпринимателями; в ходе анализа расчетных счетов ИП ФИО2 установлено, что со стороны арендаторов поступали денежные средства с назначением платежа «за аренду помещений».

Анализируя результаты осмотра помещений, историю создания бизнеса (согласно которой ФИО2 и ФИО3 (супруги) в 90-е вели свой бизнес по пошиву туристического имущества совместно; ФИО4 вела свой бизнес отдельно, осуществляя торгово-закупочную деятельность; ФИО2 и ФИО3 также начали осуществлять торгово-закупочную деятельность на рынках города, продавая товары для сада-огорода и товары для кухни, для дома; затем, за счет собственных денежных средств и кредитования ИП ФИО2 было выстроено здание по адресу: 

<

...>; в 2002 году было создано Некоммерческое партнерство «РегионОпт», которое в последующем было переименовано в Некоммерческое партнерство «Объединение поставщиков товаров народного потребления «РегионОпт»; по Решению собрания учредителей (ФИО2 и ФИО4) председателем НК «РегионОпт» выбран ФИО2), показания ИП ФИО4 и ИП ФИО5 (которые также подтвердили самостоятельное осуществление предпринимательской деятельности) налоговый орган пришел к следующим выводам:

- указанные лица находятся по одному адресу осуществления деятельности, используют одни и те же помещения;

- ИП ФИО5 ранее самостоятельно не осуществляла предпринимательскую деятельность, не имела финансовых, людских и материальных ресурсов, а пользовалась материальной поддержкой отца – ФИО2;

- ИП ФИО4 ранее самостоятельно осуществляла предпринимательскую деятельность, при этом изначально пользовалась земными средствами в отсутствие финансовых, материальных и людских ресурсов;

- ИП ФИО2 единственный, кто обладал достаточными материальными и финансовыми ресурсами для организации бизнеса, что позволило ему перераспределить данные ресурсы для последующего «дробления» бизнеса;

- территориальное деление офисных площадей, занимаемых работниками данных индивидуальных предпринимателей по адресу: 

<

...>, между разными хозяйствующими субъектами носит чисто формальный характер;

- часть помещений находятся в аренде у взаимозависимых лиц – ИП ФИО4 и ИП ФИО5

В отношении довода о том, что указанные используют одни и те же помещения, а территориальное деление площадей между разными хозяйствующими субъектами носит чисто формальный характер, следует отметить следующее.

Так, вывод о формальном характере деления площадей не имеет какого-либо документального подтверждения и является субъективным мнением налогового органа. Оспариваемое решение не содержит каких-либо ссылок на доказательства, подтверждающие этот вывод.

В данном случае в протоколе от 05.02.2020 № 21-10/353 осмотра территорий, помещений по месту осуществления деятельности ИП ФИО2, расположенных по адресу 

<

...>, прямо отражено наличие вывесок с фамилиями и инициалами всех предпринимателей, наличие у предпринимателей различных складских помещений, кабинетов, разграничение площади сеткой.

Более того, заявителем в материалы дела представлен договор подряда № 2/20 от 19 августа 2019 года, заключенный между ИП ФИО2 и ИП ФИО19, по условиям которого ИП ФИО19 (подрядчик) принимает на себя обязательство на выполнение перепланировки сетчатых металлических перегородок в экспозиционном зале (помещения № 9, складского комплекса в 

<

...>, II очередь, альбом 1, АС Архитектурно-строительные чертежи, лист 5, на отметке «0,000»). Согласно акту от 14.02.2020 года, работы были завершены 14 февраля 2020 года, а оплата за работы была произведена 11 марта 2020 года, что подтверждается платежным поручением № 607 от 11 марта 2020 года.

В подтверждение доводов о разграничении помещений заявитель представил в материалы дела фотоматериалы, приложение к договору аренды № 14 от 01.08.2018 и план складского помещения, где графическим образом обозначены помещения, предоставленные ИП ФИО4

В этой связи суд полагает обоснованным довод заявителя о том, что демонтаж перегородок подтверждает их существование в предыдущий период и опровергает довод налогового органа об отсутствии разделения между торговыми залами ИП ФИО2 и ИП ФИО4

При таких обстоятельствах, тот факт, что предприниматели осуществляли предпринимательскую деятельность по одному адресу (

<

...>) не подтверждает доводы налогового органа о создании схемы «дробления» бизнеса, поскольку по данному адресу расположено несколько различных помещений, которые использовались предпринимателями для своей самостоятельной деятельности, при этом материалами дела подтверждено разделение между торговыми залами ИП ФИО2 и ИП ФИО4

Более того, как указывалось выше, ИП ФИО2 и ИП ФИО4 осуществляют предпринимательскую деятельность и по иным адресам.

Ссылки налогового органа на то, что ИП ФИО5 «ранее самостоятельно не осуществляла предпринимательскую деятельность, не имела финансовых, людских и материальных ресурсов, а пользовалась материальной поддержкой отца», а ИП ФИО4 «ранее самостоятельно осуществляла предпринимательскую деятельность, при этом изначально пользовалась заемными средствами в отсутствие финансовых, материальных и людских ресурсов» также не подтверждают доводы налогового органа о создании схемы «дробления» бизнеса, поскольку как привлечение заемных денежных средств, так и получение материальной помощи от родителей являются законными способами привлечения денежных средств. При этом налоговый орган не дал разумного объяснения тому, по какой причине использование заемных средств (или полученных в дар от родственника) может каким-либо образом свидетельствовать о несамостоятельности хозяйствующих субъектов.

Г. Использование расчетных счетов

Как следует из оспариваемого решения, у ИП ФИО2, ИП ФИО3, ИП ФИО5, ИП ФИО4 расчеты осуществлялись через расчетные счета, открытые в одном и том же банке; сдача в банк торговой выручки и инкассирование торговой выручки ИП ФИО2, ИП ФИО3, ИП ФИО5, ИП ФИО4 производилась в соответствии с договорами, заключенными с банком ПАО «Сбербанк».

Кроме того, налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства:

- в представленных договорах обслуживания расчетных счетов ИП ФИО2, ИП ФИО3, ИП ФИО5, ИП ФИО4 указан одинаковый контактный номер телефона клиента 

<

***>;

- в представленных банком ПАО «Сбербанк» банковских досье на ИП ФИО2. ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3, представлен IP-адрес, а именно, адрес, выделенный для ИП ФИО2, с которого осуществляется отправка корреспонденции всех предпринимателей;

- в банковских досье представлены доверенности на физических лиц, которые имеют право снимать или вносить наличные денежные средства или проводить другие банковские операции на счетах индивидуальных предпринимателей;

- в соответствии с уведомлением от 19.09.2017 № 1 к договору об оказании услуг «Сбербанк Корпор@ция» от 20.03.2017 № СБК 138596/17/01, заключенным ПАО «Сбербанк России» с ИП ФИО2, ИП ФИО2. включил ИП ФИО20 в число лиц, имеющих право управлять счетами с правом электронной подписи документов, открытыми на имя ИП ФИО2 с указанием контактных данных ИП ФИО4 (телефона и электронной почты).

- в ходе анализа движения денежных средств по расчетному счету ИП ФИО2 за 2016 установлено, что, в том числе, покупателями являются ФИО4, ФИО5 и ООО «Эко-Мир» (ФИО11).

Следует отметить, что ряд упомянутых налоговым органом доверенностей (на имя ФИО21, ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО4) указаны в оспариваемом решения как не имеющие даты выдачи («от б/д, б/н»).

Вышеуказанные обстоятельства, по мнению налогового органа, свидетельствует подконтрольности и общей доступности банковских счетов. При этом налоговый орган отметил, что получение займов, оплата товаров и услуг друг за друга не прослеживается.

Вместе с тем, в деле отсутствуют доказательства того, что соответствующие доверенности фактически были использованы для снятия или внесения наличных денежных средств, проведения каких-либо банковских операции на счетах индивидуальных предпринимателей.

В письменных объяснения, поступивших в суд 05.05.2023, налоговый орган указывает, что факты действий с расчетными счетами доверенными лицами установить не представляется возможным, так как выписки по расчетному счету формируются так, что отражены только действия налогоплательщика - владельца счета, но в ней не предусмотрено сведений о физических лицах, уполномоченных совершать те или иные действия.

По указанной причине, ввиду отсутствия доказательств использования доверенностей, суд критически оценивает ссылки налогового органа на само по себе их наличие.

Также в материалах дела отсутствуют доказательства того, что ИП ФИО2 либо его работники были указаны в карточках на распоряжение денежными средствами, находящимися на счетах предпринимателей в качестве лиц, наделенных полномочиями по распоряжению денежными средствами. Указанное, с учетом положений пунктов 1.7, 4.7 Инструкции Банка России от 30.05.2014 № 153-И «Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам), депозитных счетов» (действовавшей до 30.09.2021) исключает юридическую и физическую возможность для ИП ФИО2 совершать те или иные безналичные операции по счетам предпринимателей.

Заявления на открытие расчетных счетов, карточки с образцами подписей, банковское досье клиента банков подтверждают, что право подписи банковских и первичных документов по деятельности предпринимателей принадлежало только им. В карточках счета предпринимателей отсутствовали образцы подписи иных предпринимателей либо их работников, поскольку они не были заявлены в качестве лиц, имеющего право на совершение банковских операций.

Налоговым органом не представлены доказательства того, что необходимые для управления расчетными счетами посредством Интернет-систем типа «Банк-Клиент» ключи электронно-цифровых подписей, предоставленных банковскими учреждениями предпринимателей, находились в распоряжении ИП ФИО2

Кроме того, в материалах проверки не имеется ни одного документально подтвержденного факта распоряжения ИП ФИО2 денежными средствами, находящимися на расчетных счетах предпринимателей и наоборот. 

При анализе банковских выписок налоговый орган не установил фактов обналичивания денежных средств, перераспределения между собой денежных потоков, осуществления сомнительных денежных операций, а также применения схемы расчетов, свидетельствующих о возврате денежных средств проверяемому налогоплательщику.

Как указывалось выше, в оспариваемом решении налоговый орган прямо указал, что получение займов, оплата товаров и услуг друг за друга не прослеживается.

В отношении совпадения IP-адресов суд отмечает, что это обстоятельство свидетельствует о совпадении территории (адреса), использовании организациями доступа к Интернету посредством одного и того же интернет-шлюза, но не одного и того же технического средства (компьютера). Кроме того, использование одного IP-адреса без использования ключа электронной цифровой подписи клиента не является средством идентификации клиента автоматизированной системы расчетов.

В данном случае такое совпадение в отсутствие иных обстоятельств не свидетельствует о подконтрольности вышеназванных лиц и согласованности их действий. Данное совпадение объясняется тем, что все предприниматели осуществляют деятельность в одном здании, и IP-адрес принадлежит собственнику помещений в данном здании на основании договора об оказании услуг, заключенного с соответствующим провайдером.

Суд также считает необходимым отметить, что налоговый орган в качестве одного из доказательств создания налогоплательщиком схемы «дробления» бизнеса называет сам по себе факт того, что расчетные счета всех предпринимателей открыты в ПАО «Сбербанк России». По мнению суда, данное обстоятельство вообще никаким образом не может свидетельствовать о подконтрольности ИП ФИО2 иных предпринимателей и их несамостоятельности.

Д. Работники

Налоговым органом при анализе сведений о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ, представленных в налоговый орган ИП ФИО2, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3 установлено, что имелись работники, которые работали у данных индивидуальных предпринимателей по совместительству; ИП ФИО4 и ИП ФИО5 в проверяемом периоде и по настоящее время являются работниками ИП ФИО2 - финансовый директор и коммерческий директор соответственно, время их работы не разбивается и рабочее место не меняется; некоторые сотрудники одновременно числились в штатах ИП ФИО2, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3 Также налоговым органом в ходе проверки установлены факты перехода работников на работу от одного работодателя к другому.

Как указано в оспариваемом решении, работники, занятые у ИП ФИО2, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3 принимались и оформлялись по трудовым договорам. Оформление договоров производилось в офисах индивидуальных предпринимателей по адресу: 

<

...>.

Так, сотрудники, работавшие у ИП ФИО5 в 2016-2018, получали так же доход: 

- ФИО25 получала доход в 2017 г. у ИП ФИО2; 

- ФИО26 получал доход в 2017 г. у ИП ФИО4; 

- ФИО27 получал доход в 2017 г. у ИП ФИО4;

- ФИО28 получал доход в 2017 г. у ИП ФИО4; 

- ФИО29 получала доход у ИП ФИО2 в 2016 г.; 

- ФИО30 получал доход у ИП ФИО2 в 2016 г.; 

- ФИО26 ИНН 

<

***> получал доход в 2015 г. у ФИО3

Налоговым органом установлено, что сотрудник ИП ФИО4 ФИО31 перешел на работу к ИП ФИО2; ФИО32 - основное место работы у ИП ФИО4 - кассир-операционист, совместительство у ФИО3 - кассир-операционист - рабочее место не меняется и часы работы не разбиваются; ФИО33 - основное место работы у ИП ФИО2 - кассир-операционист, совместительство у ИП ФИО5 - кассир-операционист - рабочее место не меняется и часы работы не разбиваются.

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что работники, которые числились в штате одного работодателя, фактически выполняли свои должностные обязанности, в том числе для других участников схемных отношений.

Кроме того, установлено, что заработная плата выплачивалась работникам ИП ФИО2, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3 дважды в месяц наличными денежными средствами из касс, расположенных по адресу: 

<

...>, в один день одновременно.

В этой связи налоговый орган пришел к выводам о том, что ИП ФИО2, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3 имеют единый центр управления в виде одного бенефициара ФИО2, при этом ИП ФИО4 и ИП ФИО5 являются работниками ИП ФИО2, ведут единую кадровую политику, основанную на централизованном трудоустройстве сотрудников, выполняющих одинаковые функции в разных экономических субъектах, возможность перехода работника от одного работодателя к другому; работники выполняли свои трудовые обязанности в интересах всех взаимозависимых лиц, при этом получали вознаграждения и были официально трудоустроены только в одного из работодателей.

Оценивая данные выводы, суд исходит из следующего.

Инспекцией были допрошены работники ИП ФИО2: 1) ФИО34, начальник отдела закупки, (протокол допроса № 21-10/541); 2) ФИО35, заведующий секцией (протокол допроса № 21-10/542); 3) Антонова Ирина Алексеевна, товаровед (протокол допроса № 21-10/543); 4) ФИО36, менеджер отдела продаж (протокол допроса № 21-10/544); 5) ФИО24, главный бухгалтер (протокол допроса № 21-10/549); 6) ФИО37, менеджер (протокол допроса № 21-10/555); 7) ФИО25, заведующая секцией (протокол допроса № 21-10/546); 8) ФИО31, заведующий секцией (протокол допроса № 21-10/551); 9) ФИО38, заведующий секцией склада (протокол допроса № 21-10/552); 10) ФИО39, контролер (протокол допроса № 21-10/559); 11) ФИО40, менеджер отдела продаж (протокол допроса от 15.03.2021 № 21- 10/240); 12) ФИО41, менеджер (протокол опроса от 10.09.2020 года, б. н.). 

Также налоговый орган допросил двух работников ФИО4 (Родионова Виктория Евгеньевна, менеджер (протокол допроса № 21-10/560) и ФИО42, заместитель руководителя отдела продаж (протокол допроса от 22.02.2021 № 134 МИФНС России № 5 по Курской области), работника ФИО3 (ФИО21, главный бухгалтер (протокол допроса от 23.03.2021 № 21-10/244) и работника ИП ФИО5 (ФИО43, главный бухгалтер (протокол допроса от 15.03.2021 №21-10/241).

Кроме того, дополнительно были допрошены три работника, работавшие по совместительству: кассиры - ФИО44 и ФИО33, а также ФИО45, менеджер.

Между тем, никто из допрошенных свидетелей не сообщал на допросах, что, работая у ИП ФИО5, ИП ФИО3, ИП ФИО4, они подчинялись при исполнении трудовой функции ИП ФИО2

Так, допрошенные работники ФИО4 (Родионова Виктория Евгеньевна, менеджер; ФИО42, заместитель руководителя отдела продаж), ФИО3 (ФИО21, главный бухгалтер), ФИО5 (ФИО43, главный бухгалтер), не дали показаний, о том, что ими руководят не непосредственные работодатели, а лично ФИО2 Никто из допрошенных свидетелей не ассоциировал свою деятельность у ИП ФИО5, ИП ФИО3, ИП ФИО4 как работу на ФИО2, никто из свидетелей не пояснил, что работники воспринимали ИП ФИО2, ФИО4, ФИО3, ФИО5 как единый хозяйствующий субъект.

Более того, согласно показаниям ФИО42, заместителя руководителя отдела продаж у ИП ФИО4 (протокол допроса от 22.02.2021 № 134 МИФНС России № 5 по Курской области), «ФИО17, ФИО18, ФИО17 - осуществляли деятельность по другим группам товаров».

Родионова Виктория Евгеньевна, менеджер ИП ФИО4 (протокол допроса № 21-10/560) на допросе показала, что «Работа с ИП ФИО3 не связана. Кабинет ФИО5 находится на одном этаже с моим рабочим местом. По работе с ней не связана. ФИО2 находится на одном этаже, по работе никак не связаны».

ФИО40, менеджер отдела продаж у ИП ФИО2 указывает следующее: «Помещение по адресу: ул. Чайковского - новое здание, в кабинете приблизительно десять человек, все ей знакомы, но у кого они работают - не знает, только знает, кто работает у ФИО2: ФИО46 ФИО36, ФИО47».

ФИО21, главный бухгалтер ФИО3, пояснила, что «Учет хозяйственных операций ведет она, налоговую отчетность составляет она, заработную плату начисляет она. Кабинет, в котором она находится, является бухгалтерией, там же хранятся бухгалтерские документы ФИО3».

Аналогичные показания даны работниками, которые осуществляли трудовую деятельность по совместительству.

Так, ФИО32, бухгалтер-кассир, пояснила следующее: «в 2016-2018 и по настоящее время работает у ИП ФИО4 и по совместительству ИП ФИО3 В период 2016-2018 работала на полную ставку у ИП ФИО4 Поручения давала ИП ФИО4 и контролировала работу она. У ФИО3 Поручения давала и контролировала работу ИП ФИО3 ИП ФИО48 по работе со мной не связана. ФИО2 по работе не связан. Учет хозяйственных операций у ФИО2 вела ФИО21 У ИП ФИО4 ведет учет хозяйственных операций ФИО49. У ФИО2 не работала и не работает. Кассовые аппараты разные ИП ФИО4 и ИП ФИО3 Совмещает работу в связи с финансовой необходимостью».

ФИО33, кассир, пояснила следующее: «с 2016 по 31.12.2018 работала у ИП ФИО2 на полную ставку, у ИП ФИО5 по совместительству на 0,5 ставки. ИП ФИО4 по работе не связана. ИП ФИО5 работодатель, ИП ФИО3 по работе никак не связана. В 2014 по объявлению устроилась к ИП ФИО2, собеседование проводил сам лично. В обязанности входит прием денег в кассу и выдача чеков. В кассу ИП ФИО2 – от его покупателей, в кассу ИП ФИО5 – от ее покупателей. ИП ФИО2 поручения давал ИП ФИО2 по работе и контролировал он. У ИП ФИО5 поручения и контроль осуществляла ИП ФИО5».

ФИО45, менеджер по общим вопросам, пояснил следующее: «весь период с 01.01.2016 по 31.12.2018 работал у ИП ФИО2 и на 0,5 ставки ИП ФИО4 ИП ФИО4 – работодатель с 2013, с ИП ФИО5, с ИП ФИО3 только знаком. В 2011 устроился на работу к ИП ФИО2 по настоящее время через объявления. Был заключен трудовой договор. Работа в должности менеджера по общим вопросам».

Таким образом, как обоснованно отметил налогоплательщик, все работники осознавали свои трудовые функции и то, кто является по отношению к ним работодателем, а налоговый орган не доказал, что специалисты предпринимателей работали как один коллектив.

Из материалов дела следует, что каждый из предпринимателей самостоятельно ведет штатное расписание, устанавливает своим работникам размер заработной платы, выплачивает заработную плату, выполняет обязанности налогового агента, своевременно представляет налоговую отчетность и сведения о доходах физических лиц за проверяемый период. Каждый из предпринимателей самостоятельно нанимал своих сотрудников и имел свой собственный персонал.

Ссылки налогового органа на то, что некоторые сотрудники одновременно числились в штатах ИП ФИО2, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3, а также на факты перехода работников на работу от одного работодателя к другому не могут быть приняты во внимание.

В силу положений статьи 2 Трудового кодекса Российской Федерации (далее – ТК РФ) граждане Российской Федерации вправе свободно выбирать место работы.

Таким образом, после перехода указанных лиц на работу к другому предпринимателю у них возникли трудовые отношения с новым работодателем.

Факт того, что работники переходили на работу от одного работодателя к другому не противоречит действующему законодательству. Увольнение сотрудника с последующим трудоустройством в новое место работы только подтверждает реальность ведения организациями и предпринимателями финансово-хозяйственной деятельности.

Согласно статье 60.1 ТК РФ работник имеет право заключать трудовые договоры о выполнении в свободное от основной работы время другой регулярной оплачиваемой работы у того же работодателя (внутреннее совместительство) и (или) у другого работодателя (внешнее совместительство).

Учитывая изложенное, работа некоторых работников по совместительству одновременно у нескольких предпринимателей осуществляется по соглашению между работодателем и конкретными работниками и само по себе не может быть расценено как признак, свидетельствующий о «дроблении бизнеса».

Е. Использование единого сайта, вывесок, обозначений, телефонов, контактов, общей ККТ, представление налоговой отчетности

Как следует из оспариваемого решения, налоговым органом установлены следующие обстоятельства:

- декларации всеми участниками схемы представляются по ТКС. Согласно данным сайта https://2ip.ru/whois/, установлено, что оператором связи является ООО «Авант», контактный телефон, указанный во всех представленных участниками «РегионОпт» декларациях - 

<

***>. Подписантом всех представленных деклараций, в том числе у ИП ФИО4 , ИП ФИО5, ИП ФИО3 является ИП ФИО2;

- в распоряжении налогового органа имеются нотариально заверенные доверенности от ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3, как доверителей на имя ФИО2 как уполномоченного представителя налогоплательщика. Доверенности выданы сроком на 5 лет. Из сведений, содержащихся в доверенностях, усматривается представление широких полномочий ИП ФИО2 как уполномоченному представителю, которому от доверителей делегируются права на ведение предпринимательской деятельности от их имени, подписание и представление отчетности, представительства во всех государственных учреждениях с правом подписания и получения документов и др.;

- в ходе выездной налоговой проверки анализ общедоступной информации показал, что у взаимозависимых индивидуальных предпринимателей указан и используется единый сайт в Интернете. На сайте «http://store.regionopt.net» в сети «Интернет» размещены одни и те же адреса фактического местонахождения помещений (офисов, складских и производственных баз и т.п.), банков, в которых открываются и обслуживаются расчетные счета, контрольно-кассовой техники, терминалов. Управление сайтом осуществляется единым бенефициаром ИП ФИО2 На сайте «http://store.regionopt.net» указаны реквизиты для оплаты товара у продавцов: ФИО2; ФИО4; ФИО5; ФИО3 Адрес офиса - идентичный: 

<

...>. Банк для оплаты у всех участников: ПАО «Сбербанк». Оформление заказов происходит через личный кабинет после регистрации на сайте и номера банковских номеров, на которые следует переводить денежные средства, появляются в конфиденциальном порядке для каждого клиента, желающего сделать покупку. Условия доставки купленного товара не обговариваются за каждого индивидуального предпринимателя отдельно на партию товара, что свидетельствует о едином складе хранение товара. Складские работники, работающие на всей территории комплекса, используют рабочую одежду с нанесенным логотипом на спинной части «РегионОпт». На сайте «http://store.regionopt.net» имеется раздел «вакансии», по данным которого до 2020 отсутствует четкое разграничение - к какому именно индивидуальному предпринимателю требуется работник. Согласно данным, размещенным на сайте, установлено, что фактически отсутствует разделение товаров по индивидуальным предпринимателям, что свидетельствует так же о едином складе и едином центре управления. Согласно данным сайта, условия оплаты оговорены не конкретно для каждого индивидуального предпринимателя, а конкретно по бренду, что свидетельствует о единой системе управления. Также на сайте можно оформить «онлайн» заказ через личный кабинет по всем группам товаров из общего каталога без разделения по принадлежности к какому-либо индивидуальному покупателю-продавцу;

- участниками (ИП ФИО2, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3) используются одни и те же вывески, обозначения, контакты. Установлено, что в проверяемый период использовался единый контактный работник - секретарь для получения, оформления и приема заказов от покупателей продукции путем перенаправления звонков к нужным контактным лицам индивидуальных предпринимателей, действующих под торговой маркой «РегионОпт». В 2017 секретарь - Антонова Ирина Алексеевна находилась в штате ИП ФИО2 и все затраты на содержания нес ИП ФИО2 В 2018 секретарь - Родионова Виктория Евгеньевна находилась в штате ИП ФИО4 и все затраты на содержания несла ИП ФИО4 В ходе проверки установлено, что в проверяемом периоде в штатах ИП ФИО2, ИП ФИО3, ИП ФИО5, ИП ФИО4 имелись структурные подразделения со штатными единицами сотрудников, которые исполняли обязанности по приемке заказов от покупателей по единому номеру и через единый сайт интернета. При этом в зону обслуживания входили все индивидуальные предприниматели, работающие под маркой «РегионОпт». Договорных отношений по предоставлению услуг по обработке и передаче заказов от покупателей между ИП ФИО2, ИП ФИО3, ИП ФИО5, ИП ФИО4 заключено не было. В договорах и первичных документах в графах о сведениях сторон ИП ФИО2, ИП ФИО3, ИП ФИО5, ИП ФИО4 указаны идентичные контактные данные. Кроме этого, указывался одинаковый адрес отгрузки товаров, и документы подписывались менеджерами, работающими у ИП ФИО2 В ходе проверки при проведении осмотра территории проверяемого налогоплательщика на фасаде здания обнаружена вывеска с надписью «РегионОпт», на фасадной части здания размещена вывеска «Сад и огород, инструмент, бытовая техника, новогодние товары, семена, товары для дома, игрушки, хозинвентарь, товары для дома, оптовая продажа, телефон: 

<

***> (regionopt.net)». Также при входе в здание со стороны складских помещений и в складские помещения также установлена вывеска «РегионОпт» с указанием индивидуальных предпринимателей: ИП ФИО2, ИП ФИО3, ИП ФИО4, ИП ФИО5 На втором этаже здания по адресу: 

<

...>, расположен информационный стенд с надписью «РегионОпт», на котором размещены сведения о его участниках: ИП ФИО2., ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3 Также в ходе осмотра установлено использование складскими работниками спецодежды с логотипом «РегионОпт». Бухгалтерии ИП ФИО2 и ИП ФИО4 совмещены в одном кабинете. Кабинет отдела поставок совмещен для работников ИП ФИО2, ИП ФИО4 У всех открыты счета в одном банке - ПАО «Сбербанк России», тел., факс: 

<

***>, при звонке по указанному номеру берет секретарь, при этом, представляется «магазин ООО РегионОпт», и при необходимости при помощи добавочных цифр переключает на нужного предпринимателя;

- для приема наличных денежных средств от покупателей оборудован единый расчетно-кассовый узел, расположенный на втором этаже здания по адресу: 

<

...>. Расчетно-кассовый узел представляет собой обособленную комнату, оборудованную на 2 рабочих места, в которых находятся два кассира-операциониста, обслуживающие ККТ ФИО2, ФИО4, ФИО5, ФИО3 Кассир-операционист ФИО32 числится в штате у ИП ФИО4 и по совместительству на 0,5 ставки числится у ИП ФИО3 Кассир-операционист ФИО33 числится в штате у ИП ФИО2 и по совместительству на 0,5 ставки числится у ИП ФИО5

В отношении использования предпринимателями единого сайта необходимо указать следующее.

Налогоплательщик, возражая по доводам налогового органа, отметил, что в материалы дела не предоставлено доказательств работы сайта «РегионОпт» в 2016,2017,2018 годах, а ссылка на веб-архив (web.archive.org) работу сайта не подтверждает, а всего лишь предоставляет информацию о виде Интернет-страницы на определенную дату.

Исходя из разъяснений, приведенных в абзаце втором пункта 55 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.04.2019 № 10 «О применении части четвертой Гражданского кодекса Российской Федерации», подобные материалы должны быть заверены (подписаны) лицом, участвующим в деле, содержать идентифицирующие его указание адреса страницы сайта в сети Интернет, а также точное время получения распечатки скриншота (фиксации интернет-страницы).

В материалы дела представлены письменные пояснения ИП ФИО50 (ОГРНИП: 

<

***>), который указал, что является разработчиком сайта «РегионОпт», расположенного по адресу https ://store.regionopt.net (далее - Сайт) на основании договора №1Т-01/15, а также пояснил, что обслуживал его в период с 2016 по 2018 годы.

В отношении работы сайта ИП ФИО50 дал следующие пояснения: на Сайте «РегионОпт» был реализован принцип электронной доски объявлений, что предполагает возможность размещения товаров разными продавцами и отсутствие разделения товаров по продавцам. Примерами сайтов, где реализован подобный принцип являются маркетплейсы, такие как: «Озон» https://ozon.ru, «Яндекс-Маркет» https://market.yandex.ru, «Wildberries» https://www.wildberries.ru/. Сайт «РегионОпт» - это онлайн-витрина без возможности проведения расчетов. Через сайт можно было оформить заявку на товар, но только клиенту, с которыми был уже у продавцов заключен договор. Таким образом, Сайт не являлся полноценным интернет-магазином или маркетплейсом. Название сайта-витрины исходя из особенностей функционирования такого вида сайта не свидетельствует о продаже товара под маркой, соответствующей названию сайта: по моим данным товары хозяйственного назначения никогда не продавались под маркой РегионОпт. Используя сайты- витрины, товары могут реализовывать неограниченное количество продавцов. Фраза, указанная на странице 23 Решения о том, что «...номера банковских номеров, на которые следует переводить денежные средства, появляются в конфиденциальном порядке для каждого клиента, желающего сделать покупку» - не соответствует действительности, так как сайт в указанном порядке никогда не функционировал, счета на оплату через сайт не выставлялись. Фраза о том, что «условия доставки купленного товара не обговариваются за каждого индивидуального предпринимателя на партию товара» - не соответствует работе сайта, так как расчет условий доставки через сайт не производился. Фраза о том, что «условия оплат ы оговорены не конкретно для каждого ИП» не соответствует действительности, так как для неавторизованного пользователя работа сайта не предусматривает раскрытия условия оплаты и цены. Раздел «вакансии» на сайте в 2016, 2017, 2018 годах отсутствовал. В 2016, 2017, 2018 годах на сайте отсутствовала информация об условиях доставки товаров.

Принимая во внимание, что в материалах дела отсутствует протокол осмотра сайта, из которого можно было бы установить результаты осмотра сайта, технические средства, которые использовались для осмотра сайта, лицо, проводившее его осмотр, время осмотра сайта, суд оценивает доводы налогового органа об использовании Интернет-сайта критически.

В отношении факта выдачи нотариальных доверенностей суд отмечает следующее.

Из оспариваемого решения следует, что доверенности использовались только для предоставления налоговой отчетности в налоговый орган, при этом иным способом доверенности не использовались. Указанные доверенности не наделяют ФИО2 правом доступа к первичным документам бухгалтерского учета, а в деле отсутствуют доказательства того, что ИП ФИО2 формировал бухгалтерскую и налоговую отчетность предпринимателей, вел бухгалтерский учет и учет движения товаров и выручки. Следует также отметить, что доверенности не наделяют ФИО2 правом совершать гражданско-правовые сделки, правом на поиск покупателей, правом на получение денег от покупателей, правом на общение с поставщиками.

Как пояснил заявитель, ИП ФИО2 оказывал предпринимателям услуги «уполномоченной бухгалтерии», т.е. посредника в общении, отчетности между ИФНС, ФСС, ПФР, Госстатистикой и коммерческими структурами независимо от вида образования и правового статуса.

В отношении использования обозначения «РегионОпт» суд отмечает следующее.

В данном случае «РегионОпт» не является зарегистрированным товарным знаком. Оспариваемое решение не содержит также каких-либо выводов относительно возможности квалификации данной вывески в качестве коммерческого обозначения (статья 1538 ГК РФ).

Вместе с тем, суд полагает необходимым указать, что даже использование общего товарного знака участниками группы на безвозмездной основе в соответствии с согласием на пользование товарным знаком, полностью согласуются с положениями статьи 1229 ГК РФ, в силу которой правообладатель вправе по своему усмотрению разрешать или запрещать другим лицам использовать товарный знак. Налоговым органом в материалы дела не предоставлено доказательств того, что использование общей вывески, использование на спецодежде работников логотипа «РегионОпт» предоставляло ИП ФИО2 возможность контролировать деятельность иных предпринимателей.

Более того, в материалы дела представлено заключенное между ИП ФИО2 и ИП ФИО16 соглашение об ассортиментном перечне товаров от 25 марта 2016 года, согласно которому ИП ФИО16 осуществляет торговлю товарами следующих групп: замочно-скобяные изделия и сантехника; ИП ФИО51 заключил соглашение с ИП ФИО2 в рамках НП «Объединения поставщиков народного потребления РегионОпт».

Как указывалось выше, в ходе осмотра помещений торгово-складского комплекса «РегионОпт» налоговым органом также были выявлены вывески «Бычков Сергей Николаевич».

Следовательно, под обозначением «РегионОпт» действовали не только спорные предприниматели, но и ИП ФИО16, однако последний не был включен налоговым органом в число участников схемы «дробления» бизнеса.

В отношении оборудования единого расчетно-кассового узла суд отмечает следующее.

Как пояснил налогоплательщик, для приема наличных денежных средств от покупателей оборудован единый расчетно-кассовый узел, расположенный на втором этаже здания по адресу г.; Курск, ул. Чайковского, д. 60. Расчетно-кассовый узел представляет собой обособленную комнату, оборудованную на 2 рабочих места, в которой находятся 2 кассира-операциониста, обслуживающие ККТ ИП ФИО2, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3

Из оспариваемого решения следует, что всего использовалось 4 кассовых аппарата, зарегистрированных на каждого из предпринимателей.

Каждый из предпринимателей имел отдельного кассира, трудовые отношения с которыми были оформлены в соответствии с нормами ТК РФ, по основному месту работы и по совместительству.

Заявитель отметил, что работа кассира-операциониста априори не позволяет одновременное обслуживание нескольких покупателей, таким образом совмещение вполне логично, при этом официальное оформление сотрудника у обоих предпринимателей наоборот подтверждает прозрачность ведения предпринимательской деятельности и отсутствие намерений что-либо скрыть.

Кроме того, ссылаясь на то, что налоговым органом не сопоставлялся оборот чеков (покупателей) по предпринимателям ИП ФИО2 и ИП ФИО5, который, как указывает налогоплательщик, различается по количеству трудозатрат кассира-операциониста, заявитель указывает, что экономическая целесообразность нанимать отдельного кассира-операциониста у ИП ФИО5 отсутствовала.

Также ИП ФИО2 отмечает, что наличие отдельного, специально оборудованного помещения для касс и, соответственно, наличных денег, не предусматривает нахождения там 4-х человек в ожидании покупателей, которым потребуется кассовый чек.

Заявитель также ссылается на то, что по 30 июня 2018 года включительно предприниматели-плательщики ЕНВД были вправе не применять ККТ, выдавая по требованию покупателя (клиента) соответствующий документ (товарный чек, квитанцию и т.д.), при этом У ИП ФИО5, розничная торговля отсутствовала, также как и магазины, у ИП ФИО5 только отдельные мелкооптовые покупатели оплачивали наличными деньгами, и им выдавались необходимые документы.

Суд отмечает, что пунктом 7 статьи 7 Федерального закона от 03.07.2016 № 290-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» (в редакции до внесения изменений Федеральным законом от 03.07.2018 № 192-ФЗ) было предусмотрено, что индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками, применяющими патентную систему налогообложения, а также организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, при осуществлении видов предпринимательской деятельности, установленных пунктом 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники при условии выдачи по требованию покупателя (клиента) документа (товарного чека, квитанции или другого документа, подтверждающего прием денежных средств за соответствующие товар (работу, услугу) в порядке, установленном Федеральным законом от 22 мая 2003 года № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа» (в редакции, действовавшей до дня вступления в силу настоящего Федерального закона), до 1 июля 2018 года.

В ходе налоговой проверки не установлено фактов того, что кассир ФИО33 выбивала чеки от имени ИП ФИО4 и ИП ФИО3, а кассир ФИО32 выбивала чеки от имени ИП ФИО2 и ИП ФИО5

С учетом изложенного, довод налогового органа о наличии единого расчетно-кассового узла не подтверждает вывод о создании схемы «дробления бизнеса».

Ж. Наличие разумной деловой цели

Как указывалось ранее, согласно пункту 11 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023, при оценке налоговых последствий «дробления» следует устанавливать имело место разделение бизнеса, направленное исключительно на достижение налоговой выгоды, или имела место обусловленная разумными экономическими причинами оптимизация деятельности – прекращение одного из видов деятельности у первоначальной организации, выведение отдельного вида деятельности в новую организацию и т.п. Определяющим при этом является то, направлены рассматриваемые действия на обеспечение самостоятельной экономической деятельности в организационном, финансовом и других ее аспектах или имело место формальное прикрытие единой экономической деятельности.

Между тем, установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 9 Постановления № 53).

В ходе судебного разбирательства налогоплательщик последовательно настаивал на том, что у предпринимателей имелась разумная деловая цель, заключающаяся в осуществлении экономической деятельности с использованием модели построения бизнеса в виде торговой сети, предусмотренной законодательством РФ, которая приводит к получению дохода, а также минимизации расходов, оптимизации управленческих процессов и повышению производительности.

Налогоплательщик обоснованно указал на положения пункта 8 статьи 2 Федерального закона от 28.12.2009 № 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации», в силу которого торговая сеть представляет собой совокупность двух и более торговых объектов, которые принадлежат на законном основании хозяйствующему субъекту или нескольким хозяйствующим субъектам, входящим в одну группу лиц в соответствии с Федеральным законом «О защите конкуренции», или совокупность двух и более торговых объектов, которые используются под единым коммерческим обозначением или иным средством индивидуализации.

Следовательно, ведение предпринимательской деятельности несколькими хозяйствующими субъектами с использованием единого коммерческого обозначения или иного средства индивидуализации прямо предусмотрено действующим законодательством.

Вместе с тем, как обоснованно отметил налогоплательщик, в оспариваемом решении налоговым органом приведены признаки хозяйственной деятельности предпринимателей в рамках торговой сети, которые характерны для функционирования любой торговой сети (страница 10):

- участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности;

- предприниматели реализуют товар под вывеской «Регион Опт»;

- специальная одежда работников предпринимателей идентичная;

- участники используют один и тот же сайт в сети Интернет;

- хозяйствующие субъекты воспринимались со стороны покупателей как единая организация, позволяя объединить рынок реализации товаров и избежать конкуренции между собой (страница 10 решения).

Однако данные признаки сами по себе (как это было показано выше) не могут свидетельствовать об искусственном «дроблении» бизнеса, если при ведении совместной деятельности хозяйствующие субъекты преследовали разумную деловую цель.

Исходя из анализа положений пункта 3 статьи 54.1 НК РФ, пункта 4 Постановления № 53 следует вывод о том, что если «дробление» бизнеса в розничной торговле имеет реальные деловые цели (не сводящиеся только лишь к минимизации налогообложения), а документальное оформление деятельности каждого из участников «раздробленного» бизнеса без искажений соответствует их фактическому участию и выполняемой роли (в т.ч. материально-техническим, финансовым и трудовым ресурсам, задействованным каждым из участников), то такое «дробление» бизнеса нельзя назвать искусственным. Соответственно, «побочный» эффект от такого «дробления» бизнеса в виде минимизации налогообложения следует признать допустимым.

Налогоплательщик с целью подтверждения своих доводов о наличии разумной деловой цели представил в материалы дела письменную консультацию специалиста-эксперта ФИО52, которая имеет высшее экономическое образование (диплом специалиста ABC 0031355), высшее юридическое образование (диплом магистра 104624 099206), ученую степень доктора экономических наук (диплом ЦДЛ 000780), ученое звание профессора (аттестат ПР 003855), является Почетным работником высшего профессионального образования Российской Федерации, профессором Курского филиала Финансового университета при Правительстве РФ, Членом Международной академии науки и практики организации производства, членом экспертного совета Администрации Курской области и Курской областной Думы по вопросам государственного и муниципального управления, членом общественного Совета при Министерстве экономического развития Курской области, экспертом-консультантом российской автономной некоммерческой организации «Центр информационно-аналитической и правовой поддержки органов исполнительной власти и правоохранительных структур», руководителем Курского регионального отделения общероссийской общественной организации «Вольное экономическое общество России», директором автономной некоммерческой организации «Экспертно-аналитический центр «Интеллектуальные решения»; стаж работы — с 1998 года.

В заключении приведены следующие выводы:

- ситуация, когда субъекты малого и среднего бизнеса ведут хозяйственную деятельность совместно, объединяя полностью или частично свои ресурсы, в экономике является типичной. Такая совместная деятельность повышает конкурентоспособность субъектов малого бизнеса и дает им ряд конкурентных преимуществ, основные из которых - это снижение затрат, рост числа потребителей, повышение имиджа и рост узнаваемости бренда, возможность обмена опытом эффективного ведения хозяйственной деятельности и др.;

- осуществление торговой деятельности несколькими хозяйствующими субъектами в одном месте (на территории одной торговой базы, в одном здании (торговом комплексе)) дает ряд преимуществ, связанных как с возможностью лучшего удовлетворения потребителей (увеличение ассортимента товаров и услуг, экономия времени на переездах, возможность сравнить товары и цены), так и с увеличением потока покупателей, а также со снижением затрат на ведение предпринимательской деятельности;

- в оптовой и розничной торговле применяются различные маркетинговые приемы продвижения товаров и услуг: реклама, прямые продажи, пропаганда через инфлюэнсеров, стимулирование продаж и др. Брендирование занимает важное место среди маркетинговых приемов  продвижения товаров. Бренд - это узнаваемая покупателями торговая марка. Брендинг позволяет повысить имидж, узнаваемость, выделиться на рынке и привлечь внимание потребителей. Брендирование с экономической точки зрения позволяет компании увеличить ценность своих товаров и услуг, что способствует росту прибыли и увеличению доли рынка;

- формирование единого бренда для группы экономически независимых хозяйственных субъектов возможно. Бренд представляет собой четкий и значимый для потребителя набор ценностей, но существует только в сознании потребителей, поэтому его могут использовать любые хозяйствующие субъекты, в том числе юридически и экономически самостоятельные. Нематериальные активы, связанные с брендом, могут не стоять на балансе ни одного из хозяйственных субъектов, использующих его;

- ситуация, когда у субъектов малого бизнеса один поставщик товаров (услуг, работ) в хозяйственной практике типична и обусловлена экономическими причинами, связанными как с ограниченностью ресурсов для привлечения нескольких территориально разрозненных поставщиков и несения транспортных расходов, так с лояльностью поставщика, который эффективно удовлетворяет запросы предпринимателя.

Как следует из разъяснений, изложенных в пункте 13 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 № 23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе» заключение эксперта по результатам проведения судебной экспертизы, назначенной при рассмотрении иного судебного дела, а равно заключение эксперта, полученное по результатам проведения внесудебной экспертизы, не могут признаваться экспертными заключениями по рассматриваемому делу. Такое заключение может быть признано судом иным документом, допускаемым в качестве доказательства в соответствии со статьей 89 АПК РФ.

Суд оценивает доказательства, исходя из требований частей 1 и 2 статьи 71 АПК РФ. При этом по результатам оценки доказательств суду необходимо привести мотивы, по которым он принимает или отвергает имеющиеся в деле доказательства (часть 7 статьи 71, пункт 2 части 4 статьи 170 АПК РФ).

При оценке представленной письменной консультации суд учитывает, что в материалы дела представлены документы, подтверждающие квалификацию лица, подготовившего данную консультацию.

В рассматриваемом случае суд находит выводы специалиста ФИО52 логичными и последовательными. Выводы специалиста налоговым органом не опровергнуты.

При оценке наличия у предпринимателей разумной деловой цели суд принимает во внимание тот факт, что совокупный доход предпринимателей за три года составил 1 478 496 870,95 рублей (380609674,82 рублей - 2016 год; 468942213,07 рублей - 2017 год; 628944983,60 рублей - 2018 год), что примерно в 20 раз превышает размер доначисленного оспариваемым решением налога (71 006 489 руб., в т.ч. НДС – 45 868 145 руб., НДФЛ – 25 138 344 руб.).

Если исходить из определенного налоговым органом размера расходов, и соглашаться с общей налоговой базой по НДФЛ (всех участников вменяемой «схемы), то доходы предпринимателей за вычетом расходов составили 248 863 594, 63 рублей, что превышает размер доначисленного оспариваемым решением налога примерно в 3,5 раза.

Указанные обстоятельства в своей совокупности свидетельствуют о том, что используемая предпринимателями модель ведения бизнеса не является противоправной, поскольку существование каждого из участников в структуре «раздробленного» бизнеса оправдывается реальной деловой (экономической) целью, деятельность участников бизнеса имела реальные экономические цели, которые налоговый орган не выяснял при проведении налоговой проверки.

З. Правомерность использования специальных налоговых режимов

В рассматриваемом случае налоговый орган, вменяя налогоплательщику нарушение статьи 54.1 НК РФ, выразившееся в умышленном применении ИП ФИО2 схемы «дробления» бизнеса, исходил из того, что ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3 являются номинальными лицами, не ведущими самостоятельной хозяйственной деятельности, полностью контролируемыми ИП ФИО2

Указанное стало для налогового органа основанием для объединения торговых площадей предпринимателей для целей определения налоговых обязательств ИП ФИО2, и, соответственно, вывода о том, что последний утратил право на применение ЕНВД. Также налоговый орган посчитал, что ФИО2 при участии ФИО3, ФИО5 применена схема дробления бизнеса с целью занижения выручки и перераспределения ее для возможности применения специального налогового режима – УСН.

Оценив представленные в материалы дела сторонами доказательства, доводы и возражения сторон в соответствии со статьями 65, 71 АПК РФ, суд приходит к выводу о том, что представленные налоговым органом доказательства не подтверждают факт того, что ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3 являлись номинальными лицами, а ИП ФИО2 контролировал их деятельность.

В рассматриваемом случае налоговый орган не представил доказательств влияния ИП ФИО2 на осуществляемую иными предпринимателями деятельность.

Акт проверки, дополнение к нему, оспариваемое решение не содержат документально подтвержденных выводов о том, что именно ИП ФИО2 является выгодоприобретателем и им разработана и реализована схема «дробления бизнеса». ФИО8 орган не обосновал и не доказал, на основании каких фактов, документов, доказательств была установлена руководящая роль ИП ФИО2 в схеме «разделения бизнеса», что повлекло последующее отнесение всех доходов от такой схемы на него. Также не было установлено фактов распределения указанными предпринимателями между собой полученной выручки (налоговой выгоды), незаконного финансирования друг друга, как и доказательств объединения полученных средств или их перечисления кому-либо или их совместного использования.

Наоборот, в ходе судебного разбирательства установлено и не опровергнуто налоговым органом, что ИП ФИО2, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3 осуществляют самостоятельную деятельность, ведут отдельно бухгалтерский учет, реализуют различные товары, заключают самостоятельные договоры, производят расчеты за поставленные товары самостоятельно за счет собственных денежных средств каждый, имеют собственные расчетные счета. Бухгалтерская и налоговая отчетность в отношении каждого предпринимателя представляется с учетом их реальных хозяйственных показателей и налогового бремени, относящихся к их фактической предпринимательской деятельности.

Используемая предпринимателями модель ведения бизнеса посредством использования торговой сети не нарушает требования действующего законодательства, а ее использование объясняется наличием разумной деловой цели.

Как указывалось выше, в пункте 4 Обзора практики рассмотрения дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018, отмечено, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение специальных налоговых режимов данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

Следует отметить, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не может приравниваться к недобросовестности лиц при недоказанности противоправности их поведения (в том числе в целях налогообложения), не является отклонением от обычных условий хозяйствования, не противоречит нормам гражданского законодательства о свободе экономической деятельности.

Взаимозависимость как обстоятельство, свидетельствующее о получении необоснованной налоговой выгоды, может иметь правовое значение только тогда, когда такая взаимозависимость используется участниками сделки в целях осуществления согласованных действий, направленных на незаконное занижение налоговой базы.

Более того, взаимозависимость прямо предусмотрена ст. 105.1 НК РФ, но не в качестве состава налогового правонарушения, а в качестве квалифицирующих признаков правоотношений сторон, в которых возможно взаимное влияние на содержание сделок, и в результате, на их налоговые последствия.

В рассматриваемом случае установленный налоговым органом факт взаимозависимости ИП ФИО2, ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО3 сам по себе не свидетельствует о формальном разделении бизнеса с единственной целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Учитывая осуществление каждым налогоплательщиком самостоятельной деятельности, взаимозависимость налогоплательщика и иных предпринимателей не является основанием для консолидации их доходов и, соответственно, для вывода об утрате права на применение специальных налоговых режимов.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что для целей налогообложения ИП ФИО2 учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), равно и того, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды.

В данном случае в действиях налогоплательщика отсутствует состав правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ.

При таких обстоятельствах, у налогового органа не имелось оснований для привлечения ИП ФИО2 к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, а также доначисления налога и соответствующих сумм пени.

Следовательно, оспариваемое в соответствующей части решение инспекции не соответствуют действующему законодательству, а также нарушает права и законные интересы заявителя.

В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

С учетом изложенного, требования заявителя подлежат удовлетворению. 

Согласно пункту 3 части 4 статьи 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц должно содержаться указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требований заявителя полностью или в части.

VIII. Обеспечительные меры

Определением суда от 12.01.2022 по ходатайству заявителя были приняты обеспечительные меры в виде приостановления действия решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску № 21-28/24 от 27.08.2021 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначислений: налог на доходы физических лиц - 25 138 344 рублей; пени по налогу на доходы физических лиц - 3 686 576,2 рублей; штраф по налогу на доходы физических лиц - 2 513 835 рублей; налог на добавленную стоимость - 52 227 037 рублей; пени по налогу на добавленную стоимость - 9 730 652,68 рублей; штраф по налогу на добавленную стоимость - 3 732 758 рублей, до вступления в законную силу окончательного судебного акта по делу № А35-11679/2021.

В силу части 4 статьи 96 АПК РФ в случае удовлетворения иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу.

IX. Распределение судебных расходов

В соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются со стороны.

Предприниматель при обращении в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением уплатил государственную пошлину в размере 300 руб. (чек-ордер от 28.12.2021, номер операции 109).

Согласно части 4 статьи 110 АПК РФ, при соглашении лиц, участвующих в деле, о распределении судебных расходов арбитражный суд относит на них судебные расходы в соответствии с этим соглашением.

В судебном заседании представитель заявителя не настаивал на взыскании судебных расходов с заинтересованного лица.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

Требования индивидуального предпринимателя ФИО2 удовлетворить.

Признать недействительными решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску № 21-28/24 от 27.08.2021 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначислений: налог на доходы физических лиц - 25 138 344 рублей; пени по налогу на доходы физических лиц - 3 686 576,2 рублей; штраф по налогу на доходы физических лиц - 2 513 835 рублей; налог на добавленную стоимость - 52 227 037 рублей; пени по налогу на добавленную стоимость - 9 730 652,68 рублей; штраф по налогу на добавленную стоимость - 3 732 758 рублей.

Обязать Управление Федеральной налоговой службы по Курской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Оспариваемое решение проверено на соответствие нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

Решение может быть обжаловано в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия через Арбитражный суд Курской области.

 

Судья                                                                                                                        Е.В. Клочкова