АРБИТРАЖНЫЙ СУД ТОМСКОЙ ОБЛАСТИ

                          634050 пр. Кирова д. 10, г. Томск, тел. (3822)284083, факс (3822)284077,  http://tomsk.arbitr.ru, e-mail: tomsk.info@arbitr.ru

 

Именем Российской Федерации

 

Р  Е  Ш  Е  Н  И  Е

 

г. Томск                                                                                            Дело № А67-4717/2019

Резолютивная часть решения объявлена 12 декабря 2019 года

Решение в полном объеме изготовлено 19 декабря 2019 года

 

Арбитражный суд Томской области в составе судьи Н.В. Панкратовой, 

при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1, с использованием аудиозаписи, 

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению акционерного общества «Томскнефтепродукт» ВНК (ИНН 

<

***> ОГРН 

<

***>,  634045, 

<

...>)

к  Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (634061, 

<

...>) о признании незаконным решения от 17.10.2018 № 17-49/15 в части, 

третье лицо – Управление ФНС России по Томской области,

при участии в заседании:

от Заявителя – ФИО2, доверенность от 01.06.2019 (до перерыва), ФИО3, доверенность от 01.06.2019 (до перерыва), ФИО4, доверенность от 01.01.2019; 

от Ответчика – ФИО5, доверенность от 09.01.2019, ФИО6, доверенность от 21.01.2019; 

от третьего лица – ФИО5, доверенность от 09.01.2019;

У С Т А Н О В И Л:

Акционерное общество «Томскнефтепродукт» ВНК (далее – Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Томской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ (том 31, л.д.40-41) к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Томску (далее – Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании незаконным решения от 17.10.2018 № 17-49/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 20 131 359,20 руб., пени в сумме 313 213 руб. и штрафа в сумме 1 569 666 руб. по пункту 2.1.1. мотивировочной части решения;  начисления штрафа по НДФЛ в сумме 441 000 руб. по подп. «в» п.2.2.2. мотивировочной части Решения; начисления штрафа по НДФЛ в сумме 750 руб. по подп. «г» п.2.2.2. мотивировочной части решения.

В качестве третьего лица к участию в деле привлечено Управление ФНС России по Томской области.

В обоснование заявленных требований Общество указало, что у него как налогоплательщика отсутствовала установленная законом обязанность по восстановлению НДС в 4 квартале 2016 года по спорным счет-фактурам, зачет авансов Обществом осуществляется с соблюдением норм законодательства, условий договора №100015/09975Д; вывод налогового органа в части привлечения Общества к ответственности за представление расчетов по форме 6-НДФЛ в целом по работникам организации в г.Томске по КПП 701701001 и непредставление отдельно по 14-ти обособленным подразделениям в отношении работников этих обособленных подразделений, является незаконным, лишено всякого здравого смысла, не влечет негативных последствий для бюджета, организация является крупнейшим налогоплательщиком и самостоятельно может определять, по месту учета головной организации либо месту нахождения обособленных подразделений предоставляется расчет по форме 6-НДФЛ; недостоверные сведения налоговому органу также не предоставлялись, привлечение к ответственности по п.1 ст.126.1 является незаконным; кроме того, Инспекций, по мнению заявителя, нарушен порядок рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и вынесения по ее итогам Решения, т.к. Обществу не предоставлено право ознакомиться в полном объеме с материалами выездной налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля, дать соответствующие пояснения, предоставить возражения до рассмотрения акта и иных материалов выездной налоговой проверки. 

Ответчик в отзыве на заявление, не согласившись с доводами налогоплательщика, указал следующее. Позиция Общества не соответствует положениям п. 3 ст. 170 НК РФ; определяющим условием для принятия продавцом к вычету налога, ранее уплаченного в бюджет с полученных авансов, является именно факт зачета аванса в счет произведенной отгрузки товаров (выполненных работ, оказанных услуг), поскольку в этом случае соблюдается принцип «зеркальности», вытекающий из сущности косвенного налога; расчет по форме 6-НДФЛ заполняется налоговым агентом отдельно по каждому обособленному подразделению, независимо от того, состоят данные обособленные подразделения на учете в одном налоговом органе или в разных, состав правонарушения является формальным; представленные АО «Томскнефтепродукт» ВНК расчеты по форме 6-НДФЛ содержат общие показатели по организации в целом, включая показатели по его обособленным подразделениям, что затруднило осуществление Инспекцией мероприятий налогового контроля; порядок рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и вынесения по ее итогам Решения Инспекцией нарушен не был, представитель Общества знакомился с материалами проверки, результатами мероприятий налогового контроля, ходатайств о продлении или перенесении сроков рассмотрения материалов налоговой проверки от Общества не поступало (том3, л.д.107-115).

Третье лицо в отзыве поддержало позицию Инспекции (том 5, л.д.70).

Более подробно доводы участвующих в деле лиц изложены письменно.

В судебном заседании, в котором судом объявлялся перерыв, представители сторон и третьего лица поддержали свои позиции.

Заслушав представителей участвующих в деле лиц, изучив материалы дела, арбитражный суд считает установленными следующие обстоятельства.

Из материалов дела следует, что на основании решения заместителя начальника ИФНС России по г.Томску от 27.09.2017 №25/3-28В Инспекцией Федеральной налоговой службы России по г. Томску в отношении АО «Томскнефтепродукт» ВНК, в том числе в части деятельности предшественника, реорганизованного в форме присоединения – ООО «Томск-Терминал» и в части деятельности обособленных подразделений проведена выездная налоговая проверка по НДС, налога на прибыль организаций, в части деятельности обособленного подразделения – ООО «Томск-Терминал», транспортного налога, водного налога, налога на имущество организаций, земельного налога за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, а также налога на доходы физических лиц за период с 23.12.2014 по 30.06.2017. 

По результатам проверки Инспекцией составлен Акт налоговой проверки № 14/3-28В от 17.07.2018 (том 1, л.д. 83-150, том 2, л.д. 1-21), на основании которого вынесено Решение № 17-49/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 17.10.2018 (т.д. 1 л.д. 40-82). 23.11.2018 Обществом в порядке ст. 139.1 НК РФ в УФНС по Томской области представлена апелляционная жалоба от 23.11.2018 исх. № 11/01-2988 на Решение. 

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы УФНС по Томской области Решение № 17-49/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 17.10.2018 отменено в части (том 2, л.д. 22-29). В соответствии с поручением УФНС по Томской области, изложенным в  Решении № 028 от 28.01.2019, Инспекция пересчитала налог, пени и штрафы по Решению № 17-49/15 от 17.10.2018 и направила Обществу письмо от 13.02.2019  № 17-37/05468 с перерасчетом доначислений (т.д. 2 л.д. 30-31). 

Не согласившись с Решением № 17-49/15 от 17.10.2018 (в редакции Решения №028 от 28.01.2019) в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 20 131 359,20 руб., пени в сумме 313 213 руб. и штрафа в сумме 1 569 666 руб. по пункту 2.1.1 мотивировочной части Решения от 17.10.2018 № 17-49/15;  штрафа по налогу на доходы физических лиц в сумме 441 000 руб. по подпункту «в» пункта 2.2.2 мотивировочной части Решения от 17.10.2018 № 17-49/15; штрафа по налогу на доходы физических лиц в сумме 750 руб. по подпункту «г» пункта 2.2.2 мотивировочной части Решения от 17.10.2018 № 17-49/15, Общество обратилось в Арбитражный суд с соответствующими требованиями, указав одновременно на процессуальные нарушения, допущенные ответчиком в ходе проведения проверки, осуществления дополнительных мероприятий налогового контроля.

В ходе рассмотрения дела судом налогоплательщиком была подана жалоба в Федеральную налоговую службу России, решением по жалобе от 10.07.2019 исх. №КЧ-4-9/13447@ решение Инспекции (в редакции Решения Управления ФНС России по Томской области №028 от 28.01.2019) было изменено в части применения отягчающих обстоятельств - повторного привлечения к ответственности за аналогичное правонарушение, применение положений, предусмотренных пунктом 2 ст.112, пункта 4 ст.114 НК РФ при привлечении к налоговой ответственности за неуплату (неполную уплату) НДС. В остальной части обжалуемое решение (в редакции Решения УФНС России по Томской области №028 от 28.01.2019) оставлено без изменения (том 30, л.д. 110-133).

Оценивая доводы участвующих в деле лиц относительно процессуальных нарушений, допущенных Инспекцией, арбитражный суд приходит к следующему выводу.

Позиция Заявителя о процессуальных нарушениях налоговым органом процедуры вынесения решения сводится к тому, что Обществу не предоставлено право ознакомиться в полном объеме с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля, дать соответствующие пояснения, представить по ним возражения. Заявитель указывает на то, что письмо ПАО «НК «Роснефть» от 19.09.2018 с документами на 742 листах было представлено на ознакомление представителю Общества 16.10.2018 в 14 часов 30 минут (через 20 минут после окончания рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, проходившем в этот же день с 14 часов 00 минут до 14 часов 10 минут). При этом Заявителю не была предоставлена возможность ознакомления с указанными документами, а было предложено подписать протокол от 16.10.2018 ознакомления с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля. Согласно названному протоколу представитель Общества ознакомился с документами на 742 листах в течение 5 минут. Кроме того, копии указанных документов Обществу в этот день не были вручены, а были переданы представителю Общества 23.10.2018 вместе с Решением, что опровергает утверждение Инспекции о том, что копии документов, полученных в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, переданы представителю Общества 27.09.2018 и 16.10.2018. Общество утверждает, что Ответчик лишил налогоплательщика предоставленного пунктом 6.1 статьи 100 Кодекса права на представление возражений по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, поскольку Решение было вынесено 17.10.2018, то есть на следующий день после рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля (16.10.2018). Заявитель утверждает, что с Актом ему не вручены книги покупок и книги продаж ПАО «НК «Роснефть», служащие доказательством совершения Обществом налогового правонарушения.

Также Заявитель указывает на то, что ему не вручены документы, полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, в частности: ответ Межрайонной ИФНС № 6 по Ханты-Мансийскому автономному округу от 12.09.2018, содержащий реестр сведений о доходах физических лиц за 2015 год, представленных Обществом в данный налоговый орган, и выписки о движении денежных средств по расчетному счету АО «Томскнефтепродукт» ВНК, открытому в филиале банка «ВБРР» (АО) в г. Новосибирске. При этом данные документы использованы налоговым органом в Решении в качестве доказательств совершения Обществом налоговых правонарушений. Указанные обстоятельства, по мнению Заявителя, свидетельствуют о нарушении прав и законных интересов АО «Томскнефтепродукт» ВНК на ознакомление с названными материалами, а также на представление письменных возражений и пояснений по ним, что в силу пункта 14 статьи 101 Кодекса является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, и влечет безусловную отмену Решения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 100 Кодекса по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки. В акте налоговой проверки указываются, в том числе документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых, выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, в случае если Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах (пункт 3 статьи 100 Кодекса). 

В соответствии с пунктом 3.1 статьи 100 Кодекса к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Согласно пункту 6 статьи 100 Кодекса лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 Кодекса (в редакции, действовавшей в периоде рассмотрения материалов выездной налоговой проверки) акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 статьи 100 Кодекса, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц. В случае принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения должны быть также рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6.1 статьи, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 статьи 101 Кодекса. Согласно пункту 2 статьи 101 Кодекса руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. В соответствии с пунктом 4 статьи 101 Кодекса (в редакции, действовавшей в периоде рассмотрения материалов выездной налоговой проверки) при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки. 

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (включая участников консолидированной группы налогоплательщиков), документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц, и иные документы, имеющиеся у налогового органа. При рассмотрении материалов налоговой проверки ведется протокол.

Как следует из пункта 6 статьи 101 Кодекса в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц (два месяца - при проверке консолидированной группы налогоплательщиков, иностранной организации, состоящей на учете в налоговом органе в соответствии с пунктом 4.6 статьи 83 Кодекса), дополнительных мероприятий налогового контроля. В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения. В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

Пунктом 6.1. статьи 101 Кодекса (в редакции, действовавшей в периоде рассмотрения материалов выездной налоговой проверки) лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в течение 10 дней со дня истечения срока проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, указанного в соответствующем решении налогового органа, вправе представить в этот налоговый орган письменные возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля в целом или в части. Письменные возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении консолидированной группы налогоплательщиков представляются ответственным участником этой группы. При этом налогоплательщик (ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков) вправе приложить к письменным возражениям документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Согласно пункту 14 статьи 101 Кодекса несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Как следует из представленных в дело доказательств, Акт и извещение от 17.07.2018 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, назначенном на 28.08.2018, получены представителем АО Томскнефтепродукт» ВНК по доверенности ФИО7 20.07.2018, что подтверждается подписью указанного лица на поименованных документах. Возражения на Акт представлены Обществом в налоговый орган 20.08.2018.

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, Акта и возражений на Акт состоялось 28.08.2018 в присутствии представителя Общества по доверенности ФИО7, что подтверждается протоколом от 28.08.2018. При этом замечания со стороны Заявителя не поступили, о чем свидетельствует подпись вышеуказанного лица в протоколе от 28.08.2018. По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, Акта, а также возражений Общества, вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 29.08.2018 № 17-54/5, полученное 30.08.2018 представителем АО «Томскнефтепродукт» ВНК по доверенности ФИО7, что подтверждается его подписью на указанном документе. 

Извещением от 29.08.2018, полученным представителем АО «Томскнефтепродукт» ВНК по доверенности ФИО7 30.08.2018, Общество приглашено в Инспекцию на 26.09.2018 для ознакомления с материалами, полученными в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, а также на рассмотрение материалов выездной налоговой проверки (с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля), назначенном на 16.10.2018. 

Согласно протоколу от 27.09.2018 представитель АО «Томскнефтепродукт» ВНК по доверенности ФИО7 27.09.2018 ознакомлен с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля, о чем свидетельствует подпись вышеуказанного лица в протоколе от 27.09.2018. Возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля представлены Обществом в налоговый орган 11.10.2018.

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки, возражений по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля состоялось 16.10.2018 в присутствии представителя Общества ФИО7 При этом замечаний с ее стороны не поступило, о чем свидетельствует подпись в протоколе от 16.10.2018. В этот же день представитель Общества по доверенности ФИО7 была ознакомлена с результатами встречной проверки ПАО «НК «Роснефть» и получила копии указанных документов на 742 листах, о чем свидетельствует подпись вышеуказанного лица в протоколе от 16.10.2018 об ознакомлении с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля. В связи с изложенным, довод Заявителя о неполучении копий указанных документов 16.10.2018 опровергается подписью вышеуказанного лица в названном протоколе.

Довод Общества о непредоставлении возможности ознакомления с указанными документами не соответствует фактическим обстоятельствам, поскольку согласно вышеуказанному протоколу какие-либо замечания у АО «Томскнефтепродукт» ВНК отсутствовали, ходатайств о продлении или переносе срока рассмотрения материалов проверки Обществом представлено не было. 

Ознакомление Заявителя с дополнительными материалами (получены после ознакомления с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля) позже рассмотрения материалов налоговой проверки, не свидетельствует о существенном нарушении прав Общества, ввиду того, что спорные документы (счета-фактуры, товарные накладные, акты сверки взаиморасчетов, акт зачета взаимных требований по оплате авансов), полученные от контрагента-поставщика ПАО «НК «Роснефть», имелись в распоряжении Общества. 

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 38 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Кодекса», если по итогам исследования обстоятельств конкретного дела, в том числе характера и объема полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля материалов, суд приходит к выводу о том, что ненаправление названных материалов лицу не привело к существенному нарушению его прав, соответствующее решение налогового органа не может быть признано недействительным. 

Невручение Обществу книг покупок и книг продаж ПАО «НК «Роснефть», письма Межрайонной ИФНС № 6 по Ханты-Мансийскому автономному округу от 12.09.2018 (с реестром сведений о доходах физических лиц за 2015 год, представленных Обществом в данный налоговый орган), и выписки о движении денежных средств по расчетному счету АО «Томскнефтепродукт» ВНК, открытому в филиале банка «ВБРР» (АО) в г. Новосибирске, также не свидетельствует о существенном нарушении прав Общества, поскольку выявленные нарушения законодательства о налогах и сборах подтверждены иными документами, с которыми Общество в установленном Кодексом порядке ознакомлено. Кроме того, такие документы, как сведения о доходах физических лиц за 2015 год и выписки о движении денежных средств по расчетному счету Заявителя содержат информацию о деятельности Общества и имеются у него в наличии. 

Довод Заявителя о непредоставлении ему права на представление возражений по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля судом отклоняется, поскольку согласно имеющимся в материалах жалобы документам рассмотрение материалов выездной налоговой проверки АО «Томскнефтепродукт» ВНК состоялось дважды (28.08.2018 и 16.10.2018) при участии представителя Заявителя. Обществом дважды представлялись возражения, при этом ходатайств о продлении срока рассмотрения материалов проверки Обществом не заявлено. 

Довод Заявителя о формальном рассмотрении материалов проверки (не достаточно времени), опровергается протоколами рассмотрения материалов налоговой проверки от 28.08.2018 и от 16.10.2018, согласно которым замечаний и иных доводов от Общества не поступало, доводы, изложенные Заявителем в возражениях на Акт, оценены и отражены в оспариваемом Решении. 

Иная оценка налоговым органом фактических обстоятельств, установленных в ходе выездной налоговой проверкой, не свидетельствует о формальном подходе к рассмотрению возражений на Акт и к рассмотрению материалов апелляционной жалобы. Исходя из изложенного выше, арбитражный суд приходит к выводу, что налоговым органом возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (в том числе материалов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля), Обществу обеспечена; Общество знало о выявленных в ходе выездной налоговой проверки нарушениях и о содержании документов, послуживших доказательством изложенных в Решении выводов, следовательно, имело возможность представлять соответствующие объяснения (возражения), что свидетельствует об отсутствии оснований для безусловной отмены Решения в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса.

Позиция суда соответствует имеющейся по данному вопросу судебной практике, в частности, Постановлению Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 25.11.2019 № Ф04-5420/2019 по делу № А75-5126/2018; Постановлению Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 20.06.2019 № Ф04-1873/2019 по делу N А75-8664/2018; Постановлению Восьмого арбитражного апелляционного суда от 16.05.2017 №08АП-2636/2017 по делу №А46-17367/2016 и др.

Оценивая доводы налогоплательщика о необоснованном доначислении налога на добавленную стоимость  в связи с неисполненной обязанностью по восстановлению сумм НДС, суд приходит к следующему выводу.

В соответствии с п. 1 ст. 143 Налогового кодекса Российской Федерации (в дальнейшем – НК РФ) АО «Томскнефтепродукт» ВНК является налогоплательщиком налога на добавленную стоимость.

Пунктом 1 ст. 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты.

Согласно п. 12 ст. 171 НК РФ вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

На основании п. 9 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога при перечислении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

Из материалов проверки следует, что между АО «Томскнефтепродукт» ВНК («Покупатель») и ПАО НК «Роснефть» («Поставщик») заключены договоры поставки нефтепродуктов № 100015/09975Д от 31.12.2015 (том 2, л.д.35-66), № 100016/10108Д от 26.12.2016 (том 2, л.д.67-108), согласно которым последний обязуется поставить в течении срока действия договоров нефтепродукты, а в случаях, указанных в договорах и (или) дополнительных соглашениях к нему, организовать от своего имени за вознаграждение, по поручению и за счет покупателя транспортировку поставляемых нефтепродуктов.

Срок действия договора от 31.12.2015 в части поставки нефтепродуктов – с 01.1.2016 по 31.12.2016 (пункт 25 договора). Срок действия договора от 26.12.2016 в части поставки нефтепродуктов – с 01.01.2017 по 31.12.2017 (пункт 25 договора).

Согласно п. 18.1 вышеуказанных договоров расчеты за нефтепродукты производятся по стоимости, указанной в дополнительных соглашениях к соответствующему договору.

Из п. 18.3. договоров следует, что если в дополнительных соглашениях не указано иное, покупатель обязан оплатить нефтепродукты, а в случае организации поставщиком транспортировки нефтепродуктов железнодорожным транспортом также расходы по организации транспортировки нефтепродуктов и вознаграждение поставщика в порядке предварительной оплаты в течение трех банковских дней с даты выставления счета поставщиком. Также положениями п. 18.4 договора № 100015/09975Д предусмотрена обязанность покупателя по указанию в назначении платежа платежных поручений на оплату номера договора либо номера счета поставщика на оплату, выставляемого по п. 18.3 договора. 

За период с 31.12.2015 по 31.12.2016 сторонами подписано 23 дополнительных соглашения к договору № 100015/09975Д от 31.12.2015, из которых следует, что покупатель обязуется оплатить нефтепродукты, расходы по организации транспортировки и вознаграждение поставщика за организацию транспортировки нефтепродуктов на условиях 100-процентной предварительной оплаты.

На основании вышеизложенного, АО «Томскнефтепродукт» ВНК имеет право применить налоговые вычеты, предусмотренные п. 12 ст. 171 НК РФ, п. 9 ст. 172 НК РФ.

Общество считает, что Инспекцией неправомерно возложена обязанность по восстановлению суммы НДС по следующим счет-фактурам: № 2700302603 от 30.09.2016, № 2700302644 от 30.09.2016, № 2700302645 от 30.09.2016, № 2700320185 от 18.10.2016, № 2700321841 от 19.10.2016, № 2700321843 от 20.10.2016, № 2700321845 от 21.10.2016 на общую сумму НДС 20 131 359,20 руб. По мнению Заявителя, нормами налогового законодательства не установлена пряма зависимость в определении налогового периода, в котором продавец может воспользоваться правом на заявление налоговых вычетов по НДС по пункту 8 ст.171, пункту 6 ст.172 НК РФ и налогового периода, в котором у покупателя возникает обязанность восстановить НДС с соответствующих авансов.

Арбитражный суд по данному эпизоду считает позицию заявителя необоснованной в связи со следующим.

Подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ определено, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. 

Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном настоящим Кодексом. Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. 

Порядок применения вычета НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) установлен п.1, п.3 статьи 172 НК РФ и обусловлен: наличием счет-фактуры, соответствующей требованиям ст.169 НК РФ, принятием на учет товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов, наступлением момента определения налоговой базы для вычетов сумм налога предусмотренных пунктами 1-8 статьи 171 НК РФ.

Применение норм и правил законодательства о налогах и сборах в отношении хозяйственных операций должно основываться на установлении действительно имевших место хозяйственных отношений, основанных на их гражданско-правовом регулировании. 

В соответствии с пунктом 2 статьи 1 и пунктом 4 статьи 421 ГК РФ стороны в договоре могут предусмотреть любые условия, не противоречащие закону, в том числе установить порядок зачета аванса в счет оплаты товаров (работ, услуг) и размер, в котором такой зачет должен производиться. 

Системное толкование подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ не исключает возможность восстановления покупателем НДС пропорционально сумме аванса, подлежащей зачету в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Из буквального толкования приведенных норм права следует, что налогоплательщик, перечисливший контрагенту суммы оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) и принявший соответствующие суммы НДС с авансовых платежей к налоговым вычетам, обязан данные суммы восстановить в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в общем порядке, то есть со всей стоимости данных работ, услуг. При этом положения подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ необходимо применять во взаимосвязи с другими нормами главы 21 НК РФ на основе проведенного анализа и оценки условий договоров, содержания первичных документов, счетов-фактур и иных документов, позволяющих охарактеризовать отношения сторон сделки. 

С учетом вышеприведенных норм права восстановлению в порядке, предусмотренном подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ, подлежат суммы НДС, принятые к вычету с суммы аванса, в случае, если аванс был возвращен, а договор, на основании которого аванс был уплачен, был расторгнут или изменен. 

При этом законом предусмотрено обязательное наличие двух условий для восстановления НДС (изменение или расторжение договора и реальный возврат денежных средств). 

Министерство финансов России письмом от 25.02.2009 № 03-07-10/04 разъяснило, что суммы налога, исчисленные налогоплательщиком - продавцом с сумм полученной частичной оплаты, в счет которой в налоговом периоде товары не отгружались (работы не выполнялись, услуги не оказывались), вычетам в этом налоговом периоде не подлежат. Федеральной налоговой службой в письме от 20.07.2011 № ЕД-4-3/11684 разъяснено, что определяющим условием для принятия продавцом к вычету налога, ранее уплаченного в бюджет с полученных авансов, является именно факт зачета аванса в счет произведенной отгрузки товаров (выполненных работ, оказанных услуг), поскольку в этом случае соблюдается принцип «зеркальности», вытекающий из сущности косвенного налога. Указанные разъяснения Министерства финансов России и Федеральной налоговой службой касаются права продавца принять к вычету после отгрузки товара сумму НДС, ранее уплаченную в бюджет при получении аванса от покупателя. Однако в силу упомянутого принципа «зеркальности» данные положения должны относиться и к восстановлению вычета НДС с аванса у покупателя. 

Таким образом, восстановлению подлежат суммы НДС, определенные исходя из сумм, которые по итогам налогового периода перестают являться оплатой (частичной оплатой) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). По тем суммам, которые остаются авансами (то есть, не зачтены в счет выполненных работ, услуг), НДС восстановлению не подлежит. Если в счет перечисленного ранее аванса засчитывается не вся стоимость поступивших товаров (работ, услуг), а только ее часть, то восстановлению подлежит сумма НДС, приходящаяся на ту часть стоимости поступивших товаров (работ, услуг), которая засчитывается в счет аванса. 

Из материалов проверки Инспекцией установлено, что по состоянию на 01.10.2016 у АО «Томскнефтепродукт» ВНК числится кредитовый остаток по счету 76 ВА «НДС с предоплаты, перечисленной поставщику ПАО НК «Роснефть» и подлежащий восстановлению в соответствии с пп.3 п.3 ст.170 НК РФ, в размере 138 594 306,94 руб. по следующим счетам-фактурам: № 2700223989 от 29.07.2016, № 2700223988 от 29.07.2016, № 2700223987 от 29.07.2016, № 2700239339 от 16.08.2016, № 2700240289 от 17.08.2016, № 2700240290 от 18.08.2016, № 2700240291 от 19.08.2016, №  2700244765 от 22.08.2016, № 2700247812 от 23.08.2016, № 2700250355 от 24.08.2016, № 2700251576 от 25.08.2016, № 2700251581 от 26.08.2016, № 2700260294 от 29.08.2016, № 2700261669 от 30.08.2016          , № 2700261670 от 31.08.2016, № 2700261673 от 31.08.2016, № 2700276993 от 16.09.2016, № 2700279558 от 19.09.2016, № 2700279559 от 20.09.2016      , № 2700280453 от 21.09.2016, № 2700297884 от 22.09.2016, № 2700297885 от 23.09.2016, № 2700297886 от 26.09.2016, № 2700297887 от 27.09.2016, № 2700297888 от 28.09.2016, № 2700302641 от 29.09.2016, № 2700302643 от 30.09.2016, № 2700302644 от 30.09.2016, № 2700302645 от 30.09.2016. Итого на общую сумму НДС 138 594 306,94 руб. 

За 4 квартал 2016 года согласно платежным поручениям АО «Томскнефтепродукт» ВНК перечислило в адрес ПАО НК «Роснефть» в счет предстоящих поставок нефтепродуктов в сумме 1 479 720 838 руб., в том числе: по договору № 100015/09975Д от 31.12.2015 в размере 1 212 020 838 руб. (в т.ч. НДС 184 884 335 руб.),    по   договору   №  100016/10108Д  от  26.12.2016  в  размере  267 700 000 руб.

Из анализа книги покупок за 4 квартал 2016 года Обществом заявлены авансы с предоплаты по договору № 100015/09975Д от 31.12.2015 в размере 478 820 839 руб. (в т.ч. НДС 73 040 467 руб.) и по договору №100016/10108Д от 26.12.2016 в размере 267 700 00 руб. (в т.ч. НДС 40 835 593 руб.). 

Вместе с тем, по договору №100015/09975Д от 31.12.2015 в счет перечисленной предоплаты в 4 квартале 2016 года ПАО НК «Роснефть» поставлено в адрес налогоплательщика нефтепродуктов и услуг по организации транспортировки нефтепродуктов по счетам-фактурам на сумму 1 540 214 560,73 руб., в том числе НДС 234 947 984 руб. Соответствующие счета-фактуры отражены в Разделе 8 декларации по НДС, налог принят к вычету в соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ в размере 234 947 984 руб.

При этом Обществом в 4 квартале 2016 года восстановлена сумма налога с предоплаты, перечисленной по поставленным товарам по договору №100015/09975Д от 31.12.2015 в размере 124 743 360 руб. по счетам-фактурам за 3 квартал 2016 года: № 2700223989 от 29.07.2016, № 2700223988 от 29.07.2016, № 2700223987 от 29.07.2016, № 2700239339 от 16.08.2016, № 2700240289 от 17.08.2016, № 2700240290 от 18.08.2016, № 2700240291 от 19.08.2016, № 2700244765 от 22.08.2016, № 2700247812 от 23.08.2016, № 2700251581 от 26.08.2016, № 2700260294 от 29.08.2016, № 2700261669  от 30.08.2016, № 2700261670 от 31.08.2016, № 2700261673 от 31.08.2016, № 2700276993 от 16.09.2016, № 2700279558 от 19.09.2016, № 2700279559 от 20.09.2016, № 2700280453 от 21.09.2016, № 2700297884 от 22.09.2016, № 2700297885 от 23.09.2016, № 2700297886 от 26.09.2016, № 2700297887 от 27.09.2016, № 2700297888 от 28.09.2016, № 2700302641 от 29.09.2016, № 2700302643 от 30.09.2016.

Таким образом, с учетом остатка не восстановленной суммы предоплаты по состоянию на 01.10.2016 в размере 138 594 307 руб., а также суммы полученной предоплаты, принятой к налоговому вычету в 4 квартале 2016 в размере 17 542 373 руб., в 4 квартале 2016 года АО «Томскнефтепродукт» ВНК надлежало восстановить сумму НДС в размере 156 136 680 руб.

В соответствии с пп. 3 п. 3 ст.170 НК РФ в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению налогоплательщиком  в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном НК РФ, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Суммы налога, принятые к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат восстановлению в размере налога, принятого налогоплательщиком к вычету по приобретенным им товарам (выполненным работам, оказанным услугам), переданным имущественным правам, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее перечисленной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (при наличии таких условий).

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией установлено, что ПАО НК «Роснефть» подтвердило факт отгрузки нефтепродуктов в счет перечисленных  авансов. Последняя отгрузка именно по договору  поставки  нефтепродуктов  от 31.12.2015 №100015/09975Д осуществлена ПАО НК «Роснефть» 29.12.2016.

Таким образом, АО «Томскнефтепродукт» ВНК приняло на учет нефтепродукты по договору поставки от 31.12.2015 №100015/09975Д в полном объеме в 4 квартале 2016 года.

Отгрузка товара в счет уплаты авансовых платежей также усматривается в счетах-фактурах, содержащих ссылки на спорные платежные поручения (например, счет-фактура № 2500565750 от 27.11.2016 содержит ссылку на платежное поручение № 75571 от 30.09.2016, авансовый счет-фактура № 2700302644 от 30.09.2016 к которому не восстановлен Обществом в момент отгрузки товара).

Представленный налогоплательщиком акт зачета взаимных требований с ПАО НК «Роснефть» (том 30, л.д.103-104) также подтверждает отсутствие у ПАО НК «Роснефть» обязательств по поставке нефтепродуктов по договору №100015/09975Д от 31.12.2015. Из Акта зачета взаимных требований  по оплате авансов от 24.01.17г. не следует, что сумма переплаты в размере 576 379 962,55 руб. сложилась за счет авансов, уплаченных в 3,4 кв. 2016г. В Акте отсутствуют ссылки на авансовые счета-фактуры и  реквизиты платежных поручений, либо на счета-фактуры на отгрузку в счет которых погашается задолженность по поставке, что не позволяет отнести эти суммы в счет оплаты товаров, поставленных именно в 4 кв. 2016г.

Таким образом, позицию Заявителя об отсутствии в договоре порядка и последовательности закрытия авансов суд признает основанным на неверном толковании норм права и условий договорных обязательств. Так, пунктами 18.1, 18.4., 18.9  Договора № 1000015/09975Д от 31.12.15г. предусмотрено условие о 100% предоплате и о включении в счет-фактуру на аванс сведений о  каждом платежном поручении; каждая счет-фактура на отгрузку содержит необходимые реквизиты со ссылкой на платежные поручения и реквизиты авансовых счетов-фактур, что позволяет определить какие товары по счет-фактуре (на отгрузку) поставлены в счет конкретного аванса, т.е. четко прослеживается связь, какие поставки осуществлены в счет авансов, что соответствует правовой позиции Верховного Суда РФ, изложенной в Определении ВС РФ № 304-КГ14-3718 от 24.11.14г. 

В представленном Реестре счет-фактур за 4 кв. 2016г.  ПАО «Роснефть» спорные счета-фактуры на отгрузку (со ссылкой на авансовые счета-фактуры) поставлены к вычету, т.е. ранее уплаченный с авансовых счетов-фактур НДС заявлен к вычету именно в 4 кв.2016г., следовательно, ПАО «НК Роснефть» четко идентифицировало эти поставки и справедливо отнесло спорные счета-фактуры как оплаченные именно в 4 кв. 2016г., а не в 1 квартале 2017 года, как утверждает Заявитель, со ссылкой на Акт зачета взаимных требований от 24.01.2017г.  

Следовательно, вывод Инспекции, основанный на положениях подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ о необходимости восстановления НДС по авансовым платежам именно в 4 квартале 2016 года, является обоснованным. 

Довод Заявителя о восстановлении НДС в 1 квартале 2017 не опровергает факт неполной уплаты в бюджет данного налога за 4 квартал 2016, в связи с чем указание в решении налогового органа на предложение заявителю уплатить НДС в том числе в оспариваемой сумме 20 131 359,20 руб. без учета последующего восстановления налога в налоговом периоде, не охваченном данной налоговой проверкой, не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа в указанной части недействительным, т.к. обязанность по восстановлению НДС следует выполнять именно в соответствующем налоговом периоде, учитывая, что данное право прямо увязано с обязанностью налогоплательщика правильно определять сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет либо возмещению из бюджета за соответствующий налоговый период. Кроме того, из анализа представленных документов невозможно установить связь поставки товара в 1, 2 квартале 2017 года со спорной авансовой оплатой, произведенной в 2016 году.

Позиция суда соответствует сформированной по данному вопросу судебной практике (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 15.08.2018 №Ф07-9023/2018 по делу №А66-7018/2016, Постановление Четырнадцатого ААС от 25.04.2018 АП-11756/2017 по делу №А66-7018/2016; Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 14.06.2017 № Ф04-1147/2017 по делу № А03-20953/2015; Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа №Ф04-7036/2017 по делу №А67-3475/2016 и др.).

С учетом изложенного, оснований для удовлетворения требований заявителя по данному эпизоду не имеется. 

По эпизоду непредставления в установленный срок расчетов по форме 6-НДФЛ по обособленным подразделениям Общества, арбитражным судом установлено, 

Согласно оспариваемому Решению (с учетом уточнений) налоговым органом при проверке правильности предоставления расчетов сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (по форме 6-НДФЛ)  за 3, 6, 9 месяцев 2016 г., расчетный период 2016 г. и 3, 6 месяцев 2017 г. было установлено, что вышеуказанные расчеты были представлены Обществом в целом по работникам организации в г. Томске по КПП 701701001 и не представлены отдельно по 14-ти обособленным подразделениям в отношении работников этих обособленных подразделений (КПП 701732019, КПП 701732022, КПП 701732021, КПП 701732023, КПП 701732025, КПП 701732020, КПП 701732030, КПП 701732018, КПП 701732029, КПП 7017320028, КПП 701732017, КПП 701732016, КПП 701732027, КПП 701732026) в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика. В связи с этим Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п.1.2 ст.126 НК РФ, в виде штрафа в сумме 441 000 рублей. 

Как следует из п.1.2 ст.126 НК РФ - непредставление налоговым агентом в установленный срок расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (по форме 6-НДФЛ), в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа с налогового агента в размере 1 000 рублей за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для его представления.

В соответствии с абз. 3 п. 2 статьи 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, за первый квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, утвержденным приказом ФНС России от 14.10.2015 № ММВ-7-11/450@ «Об утверждении формы расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), порядка ее заполнения и представления, а также формата представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, в электронной форме».

В этой связи, налоговые агенты, начиная с отчетного периода первого квартала 2016 года, обязаны ежеквартально представлять в налоговые органы по месту своего учета расчет по форме 6-НДФЛ. 

Расчет по форме 6-НДФЛ заполняется на отчетную дату, соответственно, на 31 марта, 30 июня, 30 сентября, 31 декабря соответствующего налогового периода. 

В разделе 2 расчета по форме 6-НДФЛ за соответствующий отчетный период по строкам 100 - 140 отражаются только те операции, которые произведены именно в этом отчетном периоде. Операции, произведенные в предыдущие отчётные периоды, в данном разделе не отражаются.

Учитывая абзацы 4, 5 пункта 2 статьи 230 НК РФ налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, представляют расчет по форме 6-НДФЛ в отношении работников этих обособленных подразделений в налоговый орган по месту учета таких обособленных подразделений. Налоговые агенты - организации, отнесенные к категории крупнейших налогоплательщиков, представляют расчет по форме 6-НДФЛ, в том числе в отношении работников обособленных подразделений в налоговый орган по месту учета таких обособленных подразделений, в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика либо в налоговый орган по месту учета такого налогоплательщика по соответствующему обособленному подразделению (но отдельно по каждому обособленному подразделению).

Действительно, как следует из материалов дела, Обществом в установленный п.2 ст.230 НК РФ срок предоставлены в налоговый орган по месту его учета в качестве крупнейшего налогоплательщика (в ИФНС по г. Томску) расчеты по форме 6-НДФЛ  за 3, 6, 9 месяцев 2016 г., за расчетный период 2016 г. и за 3, 6 месяцев 2017 г., в которых был указан КПП 701701001 и которые содержали совокупные сведения о суммах НДФЛ, исчисленных и удержанных Обществом как налоговым агентом за соответствующие периоды в отношении работников головной организации Общества и его вышеуказанных обособленных подразделений (далее - Совокупные Расчеты).  

Данный факт признается Инспекцией в оспариваемом Решении.  

В рассматриваемой ситуации администрирование налогового учета по НДФЛ в отношении, как Общества (головной организации), так и его 14-ти вышеуказанных обособленных подразделений осуществлялось в одном налоговом органе - в ИФНС по г. Томску, имеющем статус налогового органа по крупнейшим налогоплательщикам (т.д. 3 л.д. 77-90). 

В соответствии с п. 7 ст. 226 НК РФ налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы НДФЛ в бюджет, как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.

То есть обязанность налоговых агентов представлять расчет по форме 6- НДФЛ в налоговый орган по месту своего учета корреспондирует с обязанностью налоговых агентов уплачивать совокупную сумму налога, исчисленную и удержанную налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником выплаты дохода, в бюджет по месту учета налогового агента в налоговом органе. При этом налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога в бюджет как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.

При этом глава 23 «Налог на доходы физических лиц» Кодекса не содержит норм, предоставляющих налоговым агентам, имеющим обособленные подразделения, самостоятельно выбирать обособленное подразделение, через которое производилось бы перечисление налога и, соответственно, представление расчета по форме 6-НДФЛ.

Учитывая вышеизложенное, расчет по форме 6-НДФЛ должен заполняться налоговым агентом отдельно по каждому обособленному подразделению, независимо от того, что состоят данные обособленные подразделения на учете в одном налоговом органе (Письмо ФНС России № БС-4-11/23129 от 28.12.2015).

Общество указывает, что все суммы НДФЛ, отраженные в расчетах по форме 6-НДФЛ, были в полном объеме и в установленный НК РФ срок удержаны Обществом у налогоплательщиков-физических лиц и перечислены в налоговый орган, администрировавший НДФЛ в проверяемый период (в ИФНС по г. Томску), что Общество в расчетных документах указывало реквизиты головной организации (включая КПП) и осуществляло перечисление налога общими суммами, не разделяя налог, удержанный у работников головной организации, и у работников обособленных подразделений, что денежные средства в уплату налога были перечислены по принадлежности в тот же самый бюджет (по тому же самому ОКТМО). Заявитель указывает, что в действиях Общества состава налогового правонарушения, предусмотренного п. 1.2 ст. 126 НК РФ, нет, поскольку в результате ни районный, ни региональный, ни федеральный бюджет не пострадали; не произошло также неправомерного перераспределения денежных средств по территориям городов/субъектов РФ, что случилось бы, если бы головная организация Общества и его обособленные подразделения стояли в иных регионах или районах; все показатели, подлежащие отражению в расчетах по форме 6-НДФЛ за 3, 6, 9 месяцев 2016 г., за расчетный период 2016 г. и за 3, 6 месяцев 2017 г. в отношении головной организации Общества и всех указанных в Решении 14-ти обособленных подразделений, были в полном объеме отражены в своевременно предоставленных в Инспекцию Совокупных Расчетах (с КПП 701701001), головная организация Общества и все его 14-ть обособленных подразделений, указанных в Решении, находились на территории г. Томска, в связи с чем в случае предоставления Обществом в Инспекцию отдельных расчетов (форма 6-НДФЛ) по обособленным подразделениям распределение сумм поступившего от Общества НДФЛ производилось бы по уровням бюджетной системы РФ также, как и было осуществлено распределение при предоставлении Совокупного Расчета.

Оценивая позицию Заявителя, арбитражный суд отмечает следующее. 

Из абз. 5 п.2 ст. 230 НК РФ не следует, что крупнейшие налогоплательщики представляют один сводный расчет 6-НДФЛ по всем обособленным подразделениям в налоговый орган по месту своего  учета, поскольку в данной норме речь идет о порядке представления расчета 6-НДФЛ в тот или иной налоговый орган, а не о порядке его  составления.

Сам порядок составления расчетов 6-НДФЛ утвержден Приказом ФНС России от 14.10.15г. № ММВ-7-11/450 и в нем четко прописано, что такой расчет составляется по каждому обособленному подразделению, в нем отсутствуют указания о том, что крупнейшие налогоплательщики составляют лишь один сводный расчет по форме 6-НДФЛ  по всем обособленным подразделениям, включая головную организацию. При этом порядок оплаты НДФЛ утвержден приказом Минфина России  № 107н от 12.11.13г. и также предусматривает для идентификации платежей в каждом ОТДЕЛЬНОМ  платежном поручении  указывать КПП  каждого обособленного подразделения,  по которому происходит оплата.

Ссылка Общества на Письмо ФНС России № ГД-4-11/14772 от 12.08.2016 является необоснованной  в связи с тем, что в рассматриваемой в указанном письме ситуации от меры ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1.2 ст. 126 НК РФ, налоговые агенты освобождаются в случае представления уточненных расчетов по форме 6-НДФЛ при исправления ошибок в части указания КПП или ОКТМО и не относится к спорной ситуации, поскольку уточненные расчеты АО «Томскнефтепродукт» ВНК не представлены. (Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 16.08.2018 № Ф08-6157/2018 по делу № А53-32201/2017).

Отсутствие ущерба для бюджета, на что ссылается Общество,  является смягчающим вину обстоятельством, и  данное обстоятельство налоговым органом было также учтено при вынесении оспариваемого  решения.

Исходя из вышеизложенного, суд приходит к выводу, что доводы налогоплательщика по указанному эпизоду не являются обоснованными и удовлетворению не подлежат.

Довод Общества о неправомерном привлечении его к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126.1 НК РФ, со ссылкой на Письма ФНС России № СА-4-9/23659 от 09.12.2016 «О применении статьи 126.1 НК РФ», № ГД-4-11/14515 от 09.08.2016 «О налоговой ответственности налоговых агентов», суд также признает необоснованной в силу следующего. 

Пунктом 1 ст. 126.1 НК РФ предусмотрено, что представление налоговым агентом налоговому органу документов, предусмотренных настоящим Кодексом, содержащих недостоверные сведения, влечет взыскание штрафа в размере 500 рублей за каждый представленный документ, содержащий недостоверные сведения. 

Как следует из Письма ФНС России № СА-4-9/23659  от 09.12.2016 «О применении статьи 126.1 НК РФ», на которое ссылается Заявитель, объективная сторона правонарушения, ответственность за которое установлена п. 1 ст. 126.1 НК РФ, должна предусматривать представление в налоговый орган справок по форме 2-НДФЛ и (или) расчета по форме 6-НДФЛ, содержащих недостоверные сведения, при условии, что указанные действия могли затруднить осуществление налоговым органом мероприятий налогового контроля вследствие невозможности идентификации указанных в справке физических лиц, повлечь несвоевременное и (или) неполное перечисление налоговым агентом НДФЛ в бюджетную систему Российской Федерации, привести к нарушению прав физических лиц (например, прав на налоговые вычеты).

Согласно оспариваемому Решению (в редакции Решения УФНС России по Томской области №028) налоговым органом при проверке правильности заполнения расчетов сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (по форме 6-НДФЛ) по головной организации Общества (КПП 701701001) за 3, 6, 9 месяцев 2016 г., расчетный период 2016 г. и 3, 6 месяцев 2017 г. было установлено, что вышеуказанные расчеты содержат недостоверные сведения (в расчетах отражены не только показатели по Обществу в целом, но также показатели по его обособленным подразделениям, имеющим КПП 701732019, КПП 701732022, КПП 701732021, КПП 701732023, КПП 701732025, КПП 701732020, КПП 701732030, КПП 701732018, КПП 701732029, КПП 7017320028, КПП 701732017, КПП 701732016, КПП 701732027, КПП 701732026). В связи с этим Общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126.1 НК РФ, в виде штрафа в сумме 750 руб.

Довод Заявителя об отсутствии состава правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126.1 Кодекса, судом отклоняется, поскольку, учитывая, что Кодекс не содержит определения понятия «недостоверные сведения», любые заполненные реквизиты расчетов по форме 6-НДФЛ, не соответствующие действительности, по мнению арбитражного суда, следует относить к недостоверным при условии, что указанные действия могли затруднить осуществление налоговым органом мероприятий налогового контроля вследствие невозможности идентификации указанных в справке физических лиц, повлечь несвоевременное и (или) неполное перечисление налоговым агентом НДФЛ в бюджетную систему Российской Федерации, привести к нарушению прав физических лиц (например, прав на налоговые вычеты).

Вместе с тем, в рассматриваемой ситуации представление недостоверной информации не привело, как указывает Заявитель, к неисчислению и (или) неполному исчислению налога, к неблагоприятным последствиям для бюджета, нарушению прав физических лиц, в связи с чем налоговым органом при рассмотрении материалов проверки учтены положения пункта 1 статьи 112 Кодекса в части применения смягчающих обстоятельств, сумма штрафа уменьшена.

Исследовав и оценив вышеперечисленные доказательства в совокупности с обстоятельствами, установленными Инспекцией в ходе налоговой проверки в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд не находит оснований для удовлетворения требований заявителя. 

В соответствии с п.2 ст.201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Расходы по государственной пошлине в силу ст.110 АПК РФ относятся на АО «Томскнефтепродукт» ВНК.

Руководствуясь ст. ст. 110, 167-170, 198-201  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Требования акционерного общества «Томскнефтепродукт» ВНК о признании частично незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску  от 17.10.2018 № 17-49/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, проверенного на соответствие требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, оставить без удовлетворения.

Решение суда может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Седьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления решения в полном объеме) путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Томской области.

 

       Судья                                                                                          Н.В. Панкратова