﻿АРБИТРАЖНЫЙ СУД

 ЗАПАДНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Тюмень                                                                   Дело № А27-11407/2019

 

Резолютивная часть постановления объявлена  28 мая 2020 года

Постановление изготовлено в полном объеме  03 июня 2020 года

 

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего                     Буровой А.А.

судей                                                    Алексеевой Н.А.

                                                              Чапаевой Г.В.

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств видеоконференц-связи (аудиозаписи) помощником судьи Нигматулиной А.Ю. рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью «Авексима Сибирь» и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Кемеровской области на решение от 23.09.2019 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Исаенко Е.В.) и постановление от 16.12.2019 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Кривошеина С.В., Павлюк Т.В., Скачкова О.А.) по делу № А27-11407/2019 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Авексима Сибирь» (652473, Кемеровская область - Кузбасс, г. Анжеро-Судженск, ул. Герцена, 7, ОГРН 1034205050472, ИНН 4205051780) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Кемеровской области (652470, Кемеровская область - Кузбасс, г. Анжеро-Судженск, ул. Гагарина, 2, ОГРН 1044246005792, ИНН 4246001001) о признании недействительным решения в части.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Кемеровской области (судья Бондаренко С.С.) в заседании участвовали представители: 

от общества с ограниченной ответственностью «Авексима Сибирь» - Четвергова М.Н. по доверенности от 14.01.2020; 

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Кемеровской области - Коптелова И. П. по доверенности от 16.12.2019, Басалаева М. Е. по доверенности от 16.08.2019, Никкель Е. А. по доверенности от 27.05.2020.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью «Авексима Сибирь» (далее – заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Кемеровской области (далее – Инспекция, налоговый орган) от 31.01.2019 № 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания налога на прибыль организаций в сумме 3 269 494 руб., соответствующих сумм пени и штрафа. 

Решением от 23.09.2019 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 16.12.2019 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные требования удовлетворены частично: признано недействительным решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 268 323,20 руб., соответствующих сумм пени и штрафа. 

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление в части отказа в удовлетворении заявленного требования отменить, принять по делу новый судебный акт. В обоснование доводов кассационной жалобы заявитель указывает на отсутствие доказательств «задвоения» затрат.

Инспекция возражает против доводов Общества согласно отзыву.

В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление в части признания недействительным решения Инспекции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требования налогоплательщика. В обосновании доводов кассационной жалобы Инспекция указывает на необоснованное отнесение заявителем затрат на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товара, в состав косвенных расходов; непредставление Обществом объективных доказательств отсутствия реальной возможности отнесения спорных затрат к прямым расходам, непредставление им экономического либо иного рационального обоснования отнесения их к косвенным расходам.

Общество возражает против доводов Инспекции согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы кассационных жалоб, отзывов, кассационная инстанция не находит оснований для их удовлетворения.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества, по результатам которой принято решение от 31.01.2019 №1 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ).

Данным решением налогоплательщику также доначислен налог на прибыль организаций в размере 8 742 555 руб. и начислены пени. 

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 15.04.2019 №117 апелляционная жалоба заявителя была оставлена без удовлетворения, решение Инспекции утверждено.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Одним из оснований для принятия оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о занижении налога на прибыль в результате повторного отнесения одних и тех же сумм затрат в состав прямых расходов.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования в данной части, суды первой и апелляционной инстанции, руководствуясь положениями статей 32, 247, 252 НК РФ, пришли к выводу о законности принятого решения в указанной части.

Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы судов двух инстанций, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что согласно представленным налогоплательщиком налоговым регистрам прямых расходов по налогу на прибыль за 2015 - 2016 годы и расшифровкам к ним в проверяемом периоде Обществом в прямые расходы в целях исчисления налога на прибыль организаций включена себестоимость полуфабрикатов собственного производства (контейнеров, массы для таблетирования фурацилина, промежуточных таблеток циннаризина) в размере                   23 256 463,56 руб. и себестоимость готовой продукции (бензонала субстанция-порошок, нитроксолина таблетки, циннаризина таблетки, фурацилина таблетки, фенобарбитала таблетки) в размере 18 352 716,46 руб.

Как следует из представленных налогоплательщиком отчетов по проводкам по счетам 20.01.1; 21 в составе прямых расходов в 2015 году Обществом учтена стоимость полуфабрикатов собственного изготовления, использованных для производства лекарственных средств, в размере 22 073 556,93 руб.; в 2016 году-в размере 1 182 906,53 руб.

Заявителем в дополнение к вышеуказанным отчетам по проводкам по счетам 20.01.1; 21 представлены расшифровки за 2015 и 2016 годы, в которых отражена сумма заявленных расходов со ссылкой на требования-накладные. В представленных налогоплательщиком требованиях-накладных отражено наименование товарно-материальных ценностей, учтенных в расходах в 2015 году, - контейнеры на сумму 22 073 556,93 руб.; в 2016 году - контейнеры на сумму 80 982,50 руб., фурацилин (масса для таблетирования) на сумму 1 084 619,08 руб., циннаризин (таблетки промежуточные) на сумму 17 304,95 руб.

Согласно представленным налогоплательщиком производственно-техническим отчетам на производство контейнеров установлено, что сырьем для производства контейнеров являются: пластикат (ПВХ-гранулы, твист-офф, пленка термоусадочная, лента клеевая (скотч), фольга для горячего тиснения).

Фурацилин (масса для таблетирования) является полупродуктом таблеток фурацилин, не прошедшего всех стадий производственного процесса, который налогоплательщик производит самостоятельно, сырьем для таблеток фурацилин являются: натрий хлорид (соль пищевая), фурацилин, пиросульфит, печатная продукция, упаковочные материалы.

Циннаризин (таблетки промежуточные) является продуктом, не прошедшим всей стадии технологического процесса, где сырьем является циннаризин, магний стериат, лактоза (сахар молочный), кальций стериат, крахмал картофельный, поливинилпирролидон, аэросил, печатная продукция, упаковочные материалы.

Кроме того, из представленных отчетов по проводкам по счетам 20.01.1.; 43 следует, что налогоплательщиком в 2015 году в составе прямых расходов отражена себестоимость готовой продукции (бензонала субстанция-порошок), переданной в производство, в размере 9 345 896,17 руб.; в 2016 году - в размере 9 006 820,29 руб., в том числе: бензонал субстанция-порошок на сумму 2 090 649,21 руб., нитроксолин 50 мг № 50 (таблетки) на сумму 5 722 760,44 руб., циннаризин 25 мг № 50 (таблетки) на сумму 1 187 625,76 руб., фурацилин 2 № 20 (таблетки) на сумму 3 971,03 руб., фенобарбитал 5 мг №10 (таблетки) сумму 1 813,85 руб.

Согласно производственно-техническим отчетам вышеперечисленная готовая продукция производилась самим налогоплательщиком. При этом для производства вышеуказанных лекарственных препаратов используется следующее сырье: фенобарбитал, уголь активированный, нитроксолин, воск пчелиный, фурацилин, натрий хлорид, циннаризин, магний стеарат, спирт изопропиловый, соль поваренная, мешки полиэтиленовые, этикетка групповая, спирт изопропил отгон, фенобарбитал регенерированный и т.д.;

В ходе проверки налоговый орган, проанализировав представленные Обществом документы, пришел к выводу о повторности учета спорных затрат. В частности, Инспекцией установлено, что изначально налогоплательщиком списаны в расходы затраты на сырье и производство полуфабрикатов (счета бухгалтерского учета 10, 20, 60), а затем списана в расходы стоимость самих полуфабрикатов (счета бухгалтерского учета 21, 43).

По части указанных расходов налогоплательщик признал ошибку и факт их повторного учета, исключил соответствующие доначисления из предмета оспаривания. При этом, Общество не представило какого-либо своего расчета, из которого следовало бы, с доначислениями относительно каких именно затрат (на производство каких именно полуфабрикатов, препаратов) оно согласно. 

В то же время налогоплательщик оспаривает списание в производство в 2014 году полуфабрикатов (нитрксолин, фурацилин, фенобарбитал) и препаратов (бензонал субстанция-порошок, нитроксолин (таблетки), фенобарбитал (таблетки), фурацилин (фенобарбитал).

Как указывает Общество, в 2014 году данные препараты не выпускались, расходы по ним понесены быть не могли, следовательно, выводы налогового органа о том, что указанные расходы были списаны налогоплательщиком дважды – первый раз в 2014 году, второй раз в 2015 (2016) году, являются ошибочными.

Вместе с тем налоговый орган, вопреки доводам заявителя, не относил спорные расходы к 2014 году, а сделал вывод об учете одних и тех же затрат, учтенных на разных счетах бухгалтерского учета, в периодах 2015, 2016 годов, что следует из содержания оспариваемого решения Инспекции.

 При этом выводы об отнесении спорных расходов к 2014 году, вопреки позиции Общества, в решении налогового органа не содержатся.

Принимая во внимание, что налогоплательщиком не подтверждена однократность учета расходов в проверяемом периоде; а также учитывая, что каких-либо расчетов относительно суммы затрат на производство спорных полуфабрикатов и препаратов Обществом не приведено, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно признали правомерным доначисление налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа в указанной части.

Доводов и доказательств, опровергающих указанный вывод судов, налогоплательщиком в нарушение положений статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено.

Доводы о нарушении судами норм материального и процессуального права не нашли своего подтверждения в ходе кассационного производства.

Иное толкование подателем кассационной жалобы положений действующего законодательства, а также иная оценка обстоятельств спора не свидетельствуют о неправильном применении судами норм права.

Доводы о нарушении судом первой инстанции норм процессуального права, в частности положений статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, отклоняются судом кассационной инстанции как несостоятельные.

Согласно части 1 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.

Поскольку между сторонами возник спор по вопросу об однократности или задвоенности учета расходов на полуфабрикаты и готовую продукцию в спорном периоде, судом первой инстанции в соответствии со статьей 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правомерно поставлен перед сторонами вопрос о проведении судебной экспертизы.

При этом, как верно отмечено судом апелляционной инстанции, тот факт, что соответствующее ходатайство Обществом не заявлено, вопреки доводам налогоплательщика, не ставится судом первой инстанции ему в вину.

Доводы Общества о том, что судом не дана оценка всем его доводам и представленным в материалы дела доказательствам, подлежат отклонению, поскольку отсутствие в мотивировочной части судебного акта выводов, касающихся оценки каждого представленного в материалы дела доказательства или заявленного довода, не свидетельствует о том, что они не были учтены судом при принятии решения.

При таких обстоятельствах оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.

Еще одним основанием для начисления соответствующих сумм налога на прибыль организаций, пеней и штрафа послужил вывод Инспекции о неправомерном учете Обществом в составе косвенных расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль затрат на оплату труда и обязательного страхования работников цеха синтеза, цеха инфузионных растворов и цеха готовых лекарственных средств. 

Удовлетворяя требования заявителя в указанной части, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 252, 254, 318, 319 НК РФ, с учетом правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 13.05.2010 № ВАС-5306/10, пришли к выводу о недоказанности позиции налогового органа о необходимости отнесения спорных затрат к прямым расходам.

Суд кассационной инстанции, изучив доводы, изложенные в кассационной жалобе, проверив законность судебных актов в порядке         статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав материалы дела, приходит к следующим выводам.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Как следует из пункта 1 статьи 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений этой статьи.

Для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на: 1) прямые; 2) косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

В соответствии со статьей 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ и оказанием услуг). При этом налогоплательщик вправе в своей учетной политике наряду с указанными в пункте 1 статьи 318 НК РФ предусмотреть и иные прямые расходы, которые с учетом конкретного вида деятельности могут рассматриваться в качестве таковых.

Исходя из названных норм права, предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определить учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, НК РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика, напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров.

Судами установлено, что Общество в проверяемом периоде отнесло в состав косвенных расходов затраты по оплате труда работникам цеха синтеза, цеха инфузионных растворов и цеха готовых лекарственных средств.

В ходе налоговой проверки Инспекция, не оспаривая экономическую обоснованность расходов, пришла к выводу о неверной квалификации налогоплательщиком ряда расходов в качестве косвенных. По мнению налогового органа, указанные расходы непосредственно связаны с производственной деятельностью Общества, являются прямыми и подлежат налоговому учету в порядке, установленном статьей 319 НК РФ. 

По большинству работников – по тем, которые непосредственно задействованы в производстве продукции (аппаратчики синтеза, мастера-аппаратчики, просмотрщики готовой продукции, укладчики-упаковщики, стерилизаторщики, дозировщики, машинисты экстрударе и термопластавтоматов, сварщики пластмасс и т.д.), налогоплательщик с решением Инспекции согласился. 

Решение оспаривается заявителем в части доначисления по расходам по оплате труда и обязательному страхованию работников следующих  профессий: слесарь по ремонту и обслуживанию технологического оборудования; слесарь-ремонтник цеха инфузионных растворов; инженер-электронщик цеха инфузионных растворов; механик цеха инфузионных растворов; кладовщик цеха инфузионных растворов; кладовщик цеха готовых лекарственных средств; лаборант контрольной лаборатории отдела контроля качества инфузионных растворов; дезинфектор цеха инфузионных растворов; слесарь-ремонтник участка синтеза; начальник цеха инфузионных растворов; начальник цеха синтеза; начальник цеха готовых лекарственных средств.

Как установлено судами, по существу спорные расходы по оплате труда и обязательному страхованию можно разделить на две группы: по вспомогательным рабочим: слесари по ремонту и обслуживанию технологического оборудования, инженер-электронщик, механики, кладовщики, лаборант контрольной лаборатории отдела контроля качества, дезинфектор; по управленческому персоналу: начальники цехов, механики.

Признавая обоснованным отнесение в состав косвенных расходов спорных затрат на оплату труда работников, суды первой и апелляционной инстанций исходили из следующего:

- ремонты и наладка, как правило, невозможны во время работы оборудования, т.е. осуществляются для подготовки к выпуску продукции, но непосредственной его частью не являются; функции кладовщика осуществляются после завершения процесса изготовления продукции; 

- начальники цехов непосредственно в производстве продукции не участвуют, а осуществляют руководство; кроме того, заявителем представлены доказательства наделения руководителей дополнительными функциями по решению хозяйственных и технических задач предприятия в целом, а не только возглавляемых ими цехов (противопожарные мероприятия, складирование металлолома и т.д.);

- спорные расходы формируют стоимость готовой продукции не непосредственно, а опосредованно; указанные расходы по своему содержанию и степени связанности с основным производством близки к целому ряду других подобных расходов, косвенный характер которых Инспекцией не оспорен.

С учетом изложенного суды пришли к выводу о неправомерном включение налоговым органом в состав прямых расходов затрат на оплату труда начальника цеха инфузионных растворов, начальника участка синтеза, начальника цеха готовых лекарственных средств (ГЛС), слесарей-ремонтников, механиков, инженеров-электронщиков, мастера-механика, кладовщиков, слесарей по ремонту и обслуживанию технологического оборудования, лаборанта бактериологической лаборатории, дезинфекторов цеха инфузионных растворов.

Вместе с тем суд кассационной инстанции считает выводы судов             не основанными на полном и всестороннем исследовании всех фактических обстоятельств, имеющих значение для настоящего дела.

В соответствии с частью 4 статьи 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, принимаемые арбитражным судом судебные акты должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Согласно части 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в мотивировочной части решения должны быть обязательно указаны: фактические и иные обстоятельства дела, установленные арбитражным судом, а также доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле.

В нарушение установленных требований в оспариваемых судебных актах не дана надлежащая оценка доводам сторон и представленным доказательствам.

В рассматриваемом деле, признавая обоснованной позицию налогоплательщика о правомерности отнесения спорных затрат в состав косвенных расходов, суды первой и апелляционной инстанций исходили из того, что налоговым законодательством предусмотрено право налогоплательщика самостоятельно определять в учетной политике перечень прямых и косвенных расходов; распределение расходов может зависеть от конкретных условий хозяйствования и носить отчасти условный характер; налоговые органы не должны произвольно вмешиваться в выбор налогоплательщика и переоценивать распределение расходов. 

Вместе с тем, судами не учтено, что квалификация расхода в качестве прямого или косвенного не может зависеть исключительно от произвольного усмотрения налогоплательщика, а должна быть обоснованной; возможность самостоятельного определения состава прямых расходов в учетной политике не означает, что этот процесс зависит исключительно от воли налогоплательщика, напротив, налогоплательщик должен обосновать выбор в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции; механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 25.04.2019 № 876-О). 

При этом при рассмотрении дела в судах первой и апелляционной инстанций Инспекция указывала на то, что Обществом ни в ходе налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства не представлено объективных доказательств отсутствия реальной возможности отнесения указанных затрат к прямым расходам, равно как и не представлено экономического либо иного рационального обоснования отнесения их к косвенным расходам; представленная Обществом учетная политика не раскрывает в полном объеме порядок ведения налогового учета, применяемые формы документов налогового учета (регистров), содержит недостоверные ссылки на нормативные документы, которыми руководствуется налогоплательщик; заявителем порядок распределения расходов на прямые и косвенные в учетной политике не определен.

Однако в нарушение положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судами первой и апелляционной инстанций указанным доводам налогового органа надлежащая оценка не дана.

Поддерживая позицию налогоплательщика о том, что перечисленные выше работники не участвуют в осуществлении Обществом своей основной деятельности и их работа направлена на достижение иной, не связанной с основным производством цели, суды, тем не менее, оставили без внимания доводы налогового органа об отсутствии в материалах дела доказательств осуществления Обществом иной деятельности, не относящейся к производству фармацевтических субстанций, лекарственных препаратов и материалов, применяемых в медицинских целях, а также доказательств, исключающих участие перечисленных работников в производственном процессе, а представленным Инспекцией в материалы дела доказательствам, свидетельствующим, по его мнению, об участии спорных работников цехов основного производства в технологическом процессе выпуска продукции Общества в нарушение статей 71, 168, 170, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правовая оценка не дана.

Так, в ходе судебного разбирательства в судах первой и апелляционной инстанций налоговый орган указывал на то, что в соответствии со штатным расписанием, утвержденным на 2015, 2016 годы, Обществом к основному производству отнесены цех по производству готовых лекарственных средств (ГЛС), цех по производству инфузионных растворов (ЦИР), участок синтеза; из анализа представленных налогоплательщиком расчетных ведомостей, карточек счета 70 (списание денежных средств на выплату заработной платы), ведомостей выдачи заработной платы, должностных инструкций, копии реестра заработной платы работников за 2015, 2016 годы следует, что спорные сотрудники работали в цехах, отнесенных к основному производству. Согласно представленным заявителем по требованию налогового органа производственно-техническим отчетам цех инфузионных растворов производил натрий хлорид и контейнеры; цех синтеза - Бензонал субстанция-порошок, цех готовых лекарственных средств – таблетки, что свидетельствует о том, что данные цеха непосредственно занимались производством.

Кроме того, по требованию Инспекции заявителем со ссылкой на коммерческую тайну не представлены технологические регламенты и технологические схемы производства продукции (кроме первой и последней страниц на каждый вид продукции за период 2015-2016 годов), из анализа которых возможно было бы установить фактическое участие специалистов спорных профессий в производстве продукции. 

Также налоговый орган указывал на то, что при анализе представленных должностных инструкций работников цехов основного производства, относительно расходов на оплату труда которых идет настоящий спор, установлено в ходе проверки, что данные специалисты непосредственно участвуют в технологическом процессе по выпуску продукции. В подтверждение своей позиции Инспекция ссылалась на протоколы допроса должностных лиц, занимающих указанные должности, в том числе слесарей Коломажина А.Е., Якоук А.В., которые пояснили, что в их должностные обязанности входил ремонт оборудования, участвующего в производственном процессе по изготовлению лекарственных препаратов.

Между тем из содержания мотивировочной части решения и постановления судов обеих инстанций не следует, что при рассмотрении дела была дана правовая оценка указанным выше доводам налогового органа и представленным им доказательствам (протоколам допросов, штатному расписанию, производственно-техническим отчетам и т.д.); мотивы, по которым суды не приняли данные доказательства, не приведены.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция считает, что судебные акты судов первой и апелляционной инстанций по данному эпизоду приняты с нарушением норм процессуального права, а также при неполно выясненных фактических обстоятельствах дела, что могло привести к принятию неправильного судебного акта, в связи с чем в соответствии с частями 1 - 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обжалуемые решение и постановление подлежат отмене в части признания недействительным решения Инспекции о доначислении налога на прибыль организаций в размере 268 323,20 руб., соответствующих сумм пени и штрафа. 

Поскольку для принятия обоснованного и законного судебного акта требуется исследование и оценка доказательств, а также иные процессуальные действия, которые невозможны в суде кассационной инстанции в силу его полномочий, дело в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит передаче на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кемеровской области.

При новом рассмотрении дела суду надлежит установить все имеющие существенное значение для дела обстоятельства с учетом вышеприведенных выводов кассационной инстанции; при необходимости предложить сторонам представить дополнительные документы в обоснование доводов и возражений, дать оценку всем доводам сторон и в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценить доказательства, представленные каждой из сторон в обоснование своих доводов и возражений; при правильном применении норм материального и процессуального права вынести законный и обоснованный судебный акт, распределить судебные расходы.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 23.09.2019 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 16.12.2019 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу № А27-11407/2019 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Кемеровской области от 31.01.2019 № 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль организаций в размере 268 323,20 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, а также взыскания судебных расходов по уплате государственной пошлины. В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кемеровской области.

В остальной части судебные акты по настоящему делу оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

 

Председательствующий                                     А.А. Бурова

 

Судьи                                                                  Н.А. Алексеева

 

                                                                            Г.В. Чапаева