ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

672000, Чита, ул. Ленина 100б http://4aas.arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

г. Чита                                                                           Дело № А58-4751/2016 

                                                                                                                                                                                                       «07» июня 2017 года

Резолютивная часть постановления объявлена 31 мая 2017 года. 

Полный текст постановления изготовлен 07 июня 2017 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей Никифорюк Е.О., Басаева Д.В.,   

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Саха (Якутия) на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 06 февраля 2017 года по делу №А58-4751/2016 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Вилюйгэсстрой» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, место нахождения: 127473, 

<

...>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Саха (Якутия) (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, место нахождения: 678175, 

<

...>) о признании недействительным решения № 04-14 от 30.12.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,  

при участии в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора: общества с ограниченной ответственностью Строительная компания «СЕВЕРСТРОЙ» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, место нахождения: 664075, 

<

...>, 419А), общества с ограниченной ответственностью «ГОРСТРОЙПРОЕКТ» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, место нахождения: 350058, 

<

...>, 131),

(суд первой инстанции: Андреев В.А.),

при участии в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Республики Саха (Якутия): 

от заявителя: ФИО2, представителя по доверенности от 01.12.2016;

от заинтересованного лица: ФИО3, представителя по доверенности от 10.01.2017, личность и полномочия которых установлены судьей Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) ФИО4, при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО5, 

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Вилюйгэсстрой» (далее также – ООО «Вилюйгэсстрой», общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Саха (Якутия) (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения №04-14 от 30.12.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 06 февраля 2017 года требования удовлетворены. 

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования, исходил из того, что налоговым органом не доказана нереальность выполнения подрядных работ контрагентами «ООО «СК Северстрой» и ООО «Горстройпроект». 

Суд признал ошибочным вывод налогового органа о неправомерности предъявления к вычету НДС в 4 квартале 2013 года, 4 квартале 2014 года. 

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обжаловал его в апелляционном порядке, поставив вопрос о его отмене и принятии нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований.

Выражая несогласие с выводами суда, налоговая инспекция указывает: обществом ни в ходе налоговой проверки, ни при досудебном обжаловании решения инспекции, не представлены акты о приемке выполненных работ по форме КС-2, либо иные документы, подтверждающие факт приема-передачи выполненных работ; согласно заключениям почерковедческой экспертизы первичные документы от имени руководителей ФИО6, ФИО7 вероятно подписаны не данными лицами; представленные на экспертизу копии документов не были признаны экспертом непригодными, а проведение экспертизы по ним – невозможной;  несовпадение сроков исполнения с датой фактического выполнения работ подтверждает формальность сделок; из письма ПАО «АК Алроса» следует, что блок-модули не эксплуатировались; требование от 27.10.2015 №04-4092/юш содержит указание о необходимости представления деловой переписки, связанной с заключением и исполнением договора; установленные инспекцией факты отсутствия у контрагентов имущества, транспортных средств, неосуществления расходных операций по счетам, свидетельствуют о невозможности выполнения подрядных работ для общества; в материалы дела представлены поручения о допросе свидетелей ФИО6, ФИО7 с уведомлениями о невозможности их допроса. 

Дополнительно инспекция указывает, что судом не оценены выводы о неправомерном включении: в книгу покупок 4 квартала 2013 года счетов-фактур №1371 от 31.12.2013, №497 от 28.12.2013, №9653 от 31.12.2013, №39 от 26.12.2013, №ТХРЭК000096 от 31.12.2013, полученные и зарегистрированные в журнале полученных счетов-фактур в январе 2014 года, в связи с чем неправомерно предъявлен к вычету НДС за 4 квартал 2013 года в размере 626 079 руб.; в книгу покупок 4 квартала 2014 года счетов-фактур №1621 от 31.12.2014, №170 от 30.12.2014, №0403289/7110 от 31.12.2014, №5770 от 31.12.2014, №5747 от 30.12.2014, №4026581 от 31.12.2014, №4026584 от 31.12.2014, №4026579 от 31.12.2014, полученные и зарегистрированные в журнале полученных счетов-фактур в январе 2015 года, в связи с чем неправомерно предъявлен к вычету НДС за 4 квартал 2014 года в размере 266 282 руб.; при этом обществом были представлены копии счетов-фактур, без документов, подтверждающих оприходование оказанных услуг.

Общество доводы апелляционной жалобы, дополнения, пояснений к ней оспорило по мотивам, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, пояснениях к нему, полагает решение суда первой инстанции подлежащим оставлению без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 30.03.2017, 27.04.2017. 

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, дополнении к ней, письменных пояснениях, просил принятое судом первой инстанции решение отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.

Представитель общества в судебном заседании дал пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу, письменным пояснениям, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.  

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы, дополнений к ней, отзыва, письменных пояснений сторон, изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей участвующих в деле лиц, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом, на основании решения от 04.09.2015 №11 налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО «Вилюйгэсстрой» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, транспортного налога, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2013 по 31.12.2014, по результатам которой составлен акт от 24.11.2015 №04-14.

По итогам рассмотрения акта проверки, возражений на него, иных материалов проверки, инспекцией 30.12.2015 принято решение №04-14 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», в соответствии с которым ООО «Вилюйгэсстрой» привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в общем размере 1 399 633 руб., в том числе за неуплату налога на прибыль - 66 591 руб., налога на добавленную стоимость - 1 333 042 руб.;  доначислена недоимка в общем размере 6 998 171 руб., в том числе налог на прибыль - 332 958 руб., налог на добавленную стоимость - 6 665 213 руб.; начислены пени за несвоевременную уплату налогов, всего 1 256 204,80 руб., в том числе: по налогу на прибыль - 89 918,35 руб. и по налогу на добавленную стоимость - 1 166 286,45 руб.

Не согласившись с решением инспекции, общество обжаловало его в вышестоящий налоговый орган. 

Решением УФНС России по Республике Саха (Якутия) № 05-16/1248 от 12.04.2016 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения; в мотивировочную часть внесены дополнения. 

ООО «Вилюйгэсстрой», полагая, что решение налогового органа №04-14 от 30.12.2015 не соответствует законодательству о налогах и сборах, а также нарушает его права и законные интересы в сфере осуществления предпринимательской деятельности, обжаловало его в арбитражный суд. 

Пределы судебного разбирательства при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных актов, действий органов, осуществляющих публичные полномочия, установлены частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, согласно которой арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными (часть 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Апелляционной инстанцией нарушений порядка проведения выездной налоговой проверки, рассмотрения ее материалов и вынесения решения инспекцией не установлено. 

Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения приходит к выводу о наличии оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Как следует из оспариваемого решения, налоговым органом отказано в принятии к вычету НДС за 2014 год в размере 259 041 руб. по выставленным ООО «Горстройпроект» счетам-фактурам, а также по счетам-фактурам ООО «СК Северстрой» в размере 5 513 810,00 руб.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства во взаимосвязи и совокупности, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом налогового органа о неправомерности применения обозначенных налоговых вычетов по хозяйственным операциям с ООО «Горстройпроект» и ООО «СК Северстрой», исходя из следующего. 

В силу статьи 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

В силу статьи 143 Налогового кодекса РФ ООО «Вилюйгэсстрой» является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, либо приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса. 

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 1 статьи 173 Налогового кодекса РФ определено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 171 и 172 Налогового кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 данного Кодекса. 

Если сумма налоговых вычетов в каком-либо периоде превышает общую сумму налога, исчисленного в указанном порядке, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 статьи 146 Налогового кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 176 Налогового кодекса РФ, в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи. 

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 настоящего Кодекса. 

Пунктом 3 статьи 168 и пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ закреплено, что документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав, сумм налога на добавленную стоимость к вычету, являются счета-фактуры, которые выставляются продавцом при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В силу части 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В Определении от 16.10.2003 № 329-0 Конституционный Суд России указал, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством. Изложенные правовые позиции нашли отражение в сохраняющих свою силу решениях Конституционного Суда Российской Федерации (Определения от 25.07.2001 № 138-0 и от 04.12.2000 № 243-0). Разрешение же вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при исполнении им налоговых обязанностей, как связанное с установлением и исследованием фактических обстоятельств конкретного дела, относится к компетенции арбитражных судов.

Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее – Постановление №53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как указано в пунктах 3, 4 Постановления № 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Вместе с тем эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 указанного выше постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6).

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала (пункты 7, 8, 9).

Обязанность по доказыванию правомерности учета в составе расходов затрат применения налоговых вычетов законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Между тем налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Согласно материалам дела, ООО «Вилюйгэсстрой» заключило с ООО «СК Северстрой»:

- договор подряда №103/2012 от 03.12.2012, по условиям субподрядчик обязался выполнить на объекте «Трансформаторная подстанция 110/6 кВ. ГПП-2. Внешнее электроснабжение рудника «Удачный» монтажные, электромонтажные и пусконаладочные работы в соответствии с техническим заданием, которое является приложением к договору (монтаж жесткой оцинковки (пролеты), монтаж оборудования КРУЭ, сборка и монтаж оборудования ОПУ, устройство заземления на опорных конструкциях, прокладка силового кабеля и пусконаладочные работы), а генподрядчик - принять данный результат работы и оплатить его по цене 29 739 801,96 руб. (в том числе НДС в размере 4 536 579,96 руб.) (т.3, л.д.1-10);

- договор подряда №08/2013 от 01.01.2013, согласно которому подрядчик принял на себя обязательства осуществить комплекс работ на объекте «с. Жиганск Геологоразведочная экспедиция АК «АЛРОСА» в соответствии с техническим заданием (устройство свайного поля и сборка и монтаж блок-модулей вахтового поселка, а заказчик - принять и оплатить данную работу по цене 6 406 288,17 руб. (в том числе НДС в размере 977 230,40 руб.) (т.3, л.д.11-16, 17-18).

Во исполнение данных договоров ООО «СК Северстрой» выставлены: 

- счет-фактура от 31.12.2012 № 138 на сумму 29 739 801,96 руб., в том числе НДС 4 536 579,96 руб., который отражен в книге покупок 2 квартала 2013 года (т.3, л.д.19);

- счет-фактура от 31.01.2013 № 10 на сумму 6 406 288,17 руб., в том числе НДС 977 230,40 руб., который отражен в книге покупок 2 квартала 2013 года (т.3, л.д.20).

С ООО «Горстройпроект» налогоплательщиком заключены договор подряда №52/2013 от 05.07.2013, дополнительное соглашение к нему от 06.06.2014, по условиям которых субподрядчик принял обязательства за период с 05.07.2013 по 15.07.2014 выполнить комплекс работ по устройству фасада на объекте «с.Жиганск Геологоразведочная экспедиция АК «АЛРОСА» .Административное здание. Административная зона», а генподрядчик – создать субподрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную договором цену (т.3, л.д.21-22, 24-30). 

Во исполнение договора, в частности, дополнительного соглашения к нему от 06.06.2014 в адрес общества выставлен счет-фактура от 31.07.2014 №87 на сумму 1698 161,94 руб., в том числе НДС 259 041,65 руб., который отражен в книге покупок 3 квартала 2014 года (т.3, л.д.23). 

Суд апелляционной инстанции соглашается с инспекцией в том, что при отсутствии документального подтверждения выполнения оговоренных названными договорами подряда работ, принятие обществом к вычету сумм НДС по счетам-фактурам, выставленным спорными контрагентами, является неправомерным в силу следующего. 

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Пунктом 4 статьи 753 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами.

Альбомом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденным Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 11.11.1999 N 100, установлено, что акт о приемке выполненных работ (форма N КС-2) применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений. Акт составляется на основании данных Журнала учета выполненных работ (форма N КС-6а) в необходимом количестве экземпляров. Акт подписывается уполномоченными представителями сторон, имеющих право подписи (производителя работ и заказчика (генподрядчика)). На основании данных Акта о приемке выполненных работ заполняется Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3).

В акте (форма N КС-2) в обязательном порядке должны быть указаны сведения об инвесторе, заказчике, подрядчике, субподрядчике и их адреса,  должность, расшифровка подписи, кто сдал и кто принял.

Составление и подписание участвующими сторонами акта о приемке выполненных работ (по форме N КС-2) подтверждает, что работы приняты заказчиком в соответствии с договорными обязательствами, без претензий.

С 1 января 2013 года формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению, что следует из Информации Минфина России N ПЗ-10/2012 «О вступлении в силу с 1 января 2013 года Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете», вместе с тем, составление сторонами документов по указанным формам, как установлено апелляционным судом, предусмотрено заключенными с контрагентами договорами подряда.

Так, в пункте 5.3.1 договора подряда №103/2012 от 03.12.2012 указано: «Субподрядчик ежемесячно, не позднее 25 числа отчетного месяца, предоставляет Генподрядчику акт формы №КС-2 «Акт о приемке выполненных работ», справку формы КС-3 «Справка о стоимости выполненных работ и затрат». 

В пункте 5.1 договора подряда от 01.01.2013 №08/2013 указано: «сдача результата выполненных по настоящему договору работ ПОДРЯДЧИКОМ и приемке его ЗАКАЗЧИКОМ производится по акту формы КС-2 и справки формы КС-3, подписанных обеими сторонами. 

Пунктом 5.1 договора №52/2013 от 05.07.2013 установлено: «Стороны осуществляют сдачу-приемку этапов выполненных работ е6жемесячно, в соответствии с фактической готовностью, до 25 числа текущего месяца, с оформлением акта о приемке выполненных работ (форма КС2), в соответствии с Приложением №1 к настоящему договору». 

Как следует из материалов дела, ни в ходе проведения налоговой проверки, рассмотрения ее материалов, ни на стадии апелляционного обжалования решения инспекции и судебного разбирательства в суде первой инстанции, акты о приемке выполненных работ формы КС-2, оформление которых предусмотрено договорами подряда со спорными контрагентами, и необходимость представления которых была также обозначена в требованиях инспекции №04-4097/юш, №04-4092/юш, обществом не представлены. 

Равным образом, обществом не представлены иные документы (акты), подтверждающие сдачу-приемку подрядных (субподрядных) работ.

Таким образом, в отсутствие представления первичных документов – актов КС-2 (либо иных документов в подтверждение сдачи-приемки работ), которые содержат информацию о подрядчике, заказчике, объекте, месте, времени и характере выполняемых работ, достаточных оснований для вывода о подтверждении обществом фактического выполнения работ контрагентами ООО «Горстройпроект» и ООО «СК Северстрой» не имеется. 

При этом затребованные налоговым органом у данных контрагентов документы, в том числе акты о приемке выполненных работ, к выставленным счетам-фактурам, ими не представлены. 

В свою очередь, не восполняет непредставление актов ссылка общества на справки стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3 (т.3, л.д.16, 33-35), которые содержат только стоимость выполненных работ, без иных характеристик, позволяющих соотнести стоимость работ с их объемом и видом.

Более того, представленная налогоплательщиком по операциям с ООО «СК Северстрой» справка о стоимости выполненных работ и затрат за январь 2013 года (т.3, л.д.16) содержит сведения в части периода выполнения работ, которые не соответствуют условиями договора №08/2013 от 01.01.2013: в справке указан отчетный период – 01.12.2012 по 31.12.2012, в то время как срок выполнения работ по указанному договору – с 01.01.2013 по 31.01.2013.

В совокупности с изложенным суд апелляционной инстанции полагает необходимым оценить установленные налоговой проверкой обстоятельства, свидетельствующие о невозможности выполнения спорными контрагентами подрядных работ.

По данным ИР МИ ФНС России по ЦОД, ООО «СК Северстрой», ООО «Горстройпроект» не имеют недвижимого имущества, транспортных средств, земельных участков, трудовых ресурсов; не производят перечисления средств с назначением платежа: «заработная плата», «за услуги аутсорсинга», «за аренду транспортных средств», «за аренду оборудования», что следует из банковских выписок по счетам данных  организаций. 

Наряду с этим, суд апелляционной инстанции, не ставя под сомнение утверждение суда первой инстанции о вероятностном характере изложенных в заключениях эксперта ЭКО ОМВД России по Мирнинскому району от 06.11.2015 №268, №267 (т.3, л.д.49-53, 71-74) выводах эксперта ФИО8 о подписании документов не ФИО6 и не ФИО7, вместе с тем, исходит из следующего.

Согласно заключению эксперта ЭКО ОМВД России по Мирнинскому району от 06.11.2015 №268 (пункт 2), подписи в дополнительном соглашении №1 от 26.06.2013 к договору №52/2013 от 05.07.2013, счет-фактуре № 87 от 31.07.2014 ООО «Горстройпроект», перед инициалами и фамилией «ФИО7.» выполнены разными лицами.

Согласно заключению эксперта ЭКО ОМВД России по Мирнинскому району от 06.11.2015 №267 (пункт 2) исследуемые подписи (т.е. подписи в договоре подряда №103/102 от 03.12.2012, протоколе согласования стоимости работ по объекту: Трансформаторная подстанция 110/бкВ. ГТШ-2. Внешнее электроснабжение рудника «Удачный», техническом задании на выполнение монтажных и пусконаладочных работ на объекте: «Трансформаторная подстанция 110/бкВ. ГТШ-2. Внешнее электроснабжение рудника «Удачный», договоре подряда № 08/2013 от 01.01.2013, протоколе согласования стоимости работ на объекте: «с. Жиганск. Геологоразведочная экспедиция АК «АЛРОСА», техническом задании на выполнение работ на объекте: «с. Жиганск. Геологоразведочная экспедиция АК «АЛРОСА», справке о стоимости выполненных работ и затрат № б/н от 31.01.2013, счете-фактуре №10 от 31.01.2013 ООО «СК Северстрой») выполнены разными лицами.

Изложенные выводы эксперта носят категоричный, а не вероятностный характер (при этом согласно исследовательской части заключений эксперта, различающиеся признаки достаточны для такого вывода).

Поскольку налоговым органом, как следует из материалов дела (т.3, л.д.45-47, 67-69), соблюдена установленная статьей 95 Налогового кодекса Российской Федерации процедура назначения экспертизы, и какие-либо замечания к постановлениям о назначении экспертизы, о внесении изменений в постановления о назначении экспертизы либо к предмету исследования общество не указало, отводы эксперту не заявляло, суд апелляционный  инстанции не может согласиться с выводом суда первой инстанции о недопустимости указанных экспертных заключений в качестве доказательств по делу. 

Относительно проведения почерковедческой экспертизы по копиям документов суд апелляционной инстанции отмечает, что представленные на исследование условно-свободные и свободные образцы подписи ФИО6, выполненные в копии заявления о государственной регистрации юридического лица, образцы подписи ФИО7, выполненные в копии банковской карточки с образцами подписи, не были признаны экспертом непригодными для проведения исследований и дачи заключений, вывод которых в части выполнения подписей на документах разными лицами носит категоричный характер. 

При этом в пункте 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 №23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе" содержится разъяснение о том, что объектами экспертизы могут быть вещественные доказательства, документы, предметы, образцы для сравнительного исследования, пробы, материалы дела, по которому производится судебная экспертиза. Если объектом исследования является не сам документ, а содержащиеся в нем сведения, в распоряжение эксперта в силу положений части 6 статьи 71 и части 8 статьи 75 АПК РФ могут быть предоставлены надлежаще заверенные копии соответствующих документов после того, как они были приобщены к материалам дела".

В силу статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации экспертное заключение является одним из доказательств, которое в соответствии со статьями 71 и 86 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации исследуется и оценивается судом наравне с другими доказательствами и не может иметь заранее установленной силы.

Суд апелляционный инстанции, оценив в совокупности и взаимосвязи вышеприведенные обстоятельства, приходит к выводу, что представленные обществом в обоснование применения вычетов по налогу на добавленную стоимость документы не подтверждают реальность спорных хозяйственных операций по выполнению подрядных работ ООО «СК Северстрой» и ООО «Горстройпроект» и не могут служить основанием для их применения. 

Апелляционная инстанция также приходит к выводу о не проявлении обществом должной осмотрительности при выборе ООО «СК Северстрой» и ООО «Горстройпроект» в качестве контрагентов, в то время как презумпция добросовестности налогоплательщиков предполагает, что лицо, претендующее на налоговую выгоду, вытекающую из сделок, заключенных с иными хозяйствующими субъектами, должно проявить достаточную степень осторожности и предусмотрительности, установить правовой статус контрагента по сделке и проверить полномочия лиц, выступающих от имени другой стороны.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 12.02.2008 № 12210/07, в случае недобросовестности контрагентов покупатель несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных документов.

Негативные последствия выбора недобросовестного контрагента лежат на налогоплательщике. Заявляя о своем праве на налоговые вычеты, общество несет корреспондирующую этому праву обязанность представления налоговому органу достоверных сведений, а также доказательств проявления надлежащей степени осмотрительности в предпринимательской деятельности. Недостаточная степень осмотрительности заявителя при выборе своих контрагентов и негативные последствия данного выбора не могут быть переложены на бюджет в виде необоснованного предъявления к вычету налога на добавленную стоимость.

Доказательств того, что общество при заключении договоров и их исполнении оценило деловую репутацию спорных контрагентов, их платежеспособность, наличие у них необходимых для исполнения обязательства материально-технических и трудовых ресурсов, а также налоговые риски, в том числе риск отказа в получении налогового вычета, удостоверилось в факте отсутствия с их стороны нарушений налогового законодательства (в соответствии со статьей 102 Налогового кодекса РФ указанные сведения не составляют налоговую тайну), в материалы дела не представлено. 

В свою очередь, суд первой инстанции, указав на то, что налоговым органом не запрошены документы в подтверждение проявления должной осмотрительности, вместе с тем, не учел, что требованием № 04-4092/юш от 27.10.2015 (т.3, л.д.37-41) у общества истребована по взаимоотношениям с ООО «Горстройпроект» деловая переписка, связанная с заключением с ним договора, а требованием №04-4078/юш от 12.10.2015 (т.6, л.д.23-26) запрошены пояснения на вопросы: для каких целях заключались договоры, в частности со спорными контрагентами; каким образом принимались решения о привлечении организаций; обосновать необходимость их привлечения; на кого из сотрудников общества были возложены обязанности по привлечению контрагентов, по заключению с ними договоров и по контролю за выполнением условий договора.

При этом обязанность по доказыванию правомерности применения налоговых вычетов законодателем возложена на налогоплательщика. 

На основании изложенного, суд апелляционный инстанции признает правомерным отказ инспекции в применении налоговых вычетов по НДС по спорным операциям с ООО «СК Северстрой» и ООО «Горстройпроект», и, соответственно, обоснованность привлечения к налоговой ответственность по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, доначисления налога на добавленную стоимость и соответствующих ему сумм пеней, приходящихся на данный эпизод. 

Обоснован, по мнению апелляционной инстанции, и вывод инспекции о неправомерном включении налогоплательщиком в состав расходов при налогообложении прибыли стоимости выполненных работ ООО СК «Северстрой» на сумму 1 664 790,88 руб., в связи со следующим. 

На основании статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации ООО «Вилюйгэсстрой» является плательщиком налога на прибыль.

Согласно статье  247  Налогового  кодекса Российской Федерации объектом  налогообложения  по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских  организаций   признаются   полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как установлено ранее, обществом в подтверждение несения расходов по хозяйственной операции выполнения подрядных работ по договору № 08/2013 от 01.01.2013 контрагентом ООО СК «Северстрой» акты о приемке выполненных работ по форме № КС-2 не представлены.

По требованию инспекции от 01.10.2015 №04-4069/юш представлены документы, согласно которым в рамках дополнительного соглашения №10 от 21.08.2014 к договору подряда № 25/2008-П от 24.07.2008, ООО «АЛРОСА-ВГС» модульные блоки в количестве 26 штук переданы АК «АЛРОСА».

В свою очередь, из представленных с сопроводительным письмом Айхало-Удачнинского отделения УКСа АК «Алроса» приходных ордеров и накладных на отпуск материалов по дополнительному соглашению от 21.08.2014 № 10 к договору подряда от 24.07.2008 № 25/2008-П следует, что от ООО «Алроса-ВГС» были получены в соответствии с пунктом 1.4 названного дополнительного соглашения невостребованные строительные материалы, закупленные ООО «Алроса-ВГС» для обеспечения строительно-монтажных работ на объектах производственной базы с. Жиганск.

Таким образом, в декабре 2012 года ООО «Алроса-ВГС» блок-модули в количестве 26 штук не были введены в эксплуатацию, следовательно, не использовались в производстве, что подтверждается карточкой счета 08.4 «Объекты внеоборотных активов: Контейнер офисный разобранный» за 4 квартал 2012 года.

Следовательно, ООО «СК Северстрой» в декабре 2012 года не выполнило работы по сбору и монтажу блок-модулей в количестве 26 штук, и неправомерно включило расходы на обозначенные работы в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли.

Суд апелляционный инстанции также поддерживает вывод налогового органа о неправомерности предъявления налогоплательщиком вычетов по НДС в 4 квартале 2013 года в размере 626 079,00 руб., в 4 квартале 2014 года в размере 266 282,00 руб., исходя из следующего.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, обществом:

- в книгу покупок 4 квартала 2013 года неправомерно включены счета-фактуры, полученные и зарегистрированные в журнале полученных счетов-фактур в январе 2014 года, а именно: ОАО АК «Якутскэнерго» № 1371 от 31.12.2013, ООО «СМК «Юбилейный» № 497 от 28.12.2013, ОАО АК «Якутскэнерго» №9653 от 31.12.2013, ООО «КБК СоцСтрой» №39 от 26.12.2013, ООО «Технический Холдинг «ЭльФ» № ТХРЭК000096 от 31.12.2013, в связи с чем, неправомерно предъявлен к вычету НДС за 4 квартал 2013 года в размере 626 079 руб.;

- в книгу покупок 4 квартала 2014 года включены счета-фактуры ОАО АК «Якутскэнерго» 1621 от 31.12.2014, ООО «СМК «Юбилейный» 170 от 30.12.2014, АСМТ АК «АЛРОСА» 0403289/7110 от 31.12.2014, ООО «Ассоциация строителей АЯМ» 5770 от 31.12.2014, 5747 от 30.12.2014, ПТВС АК «АЛРОСА» 4026581 от 31.12.2014, 4026584 от 31.12.2014, 4026579 от 31.12.2014, полученные и зарегистрированные в журнале полученных счетов-фактур в январе 2015 года, в связи с чем неправомерно предъявлен к вычету НДС за 4 квартал 2014 года в размере 266 282 руб.

Поддерживая выводы инспекции, апелляционный суд руководствуется следующим.

Пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса РФ, на установленные статьей 171 налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса РФ, производятся на основании   счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3,6-8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

К периоду, в котором следует заявить вычет по НДС, налоговое законодательство предъявляет следующие требования - после принятия покупки на учет и при наличии счета-фактуры (пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ). 

Пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ предусмотрена возможность возмещения налогоплательщику положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по правилам статьи 166 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Иных условий в отношении периода использования вычетов налоговое законодательство напрямую не устанавливает.

Порядок оформления и выставления счетов-фактур установлен статьей 169 Налогового кодекса РФ, согласно которой счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии с Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС (далее - Правила), утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 № 1137, счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат: учету в журнале учета полученных счетов-фактур по мере их поступления (пункт 3 Правил); регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговый вычет (п. 14 Правил).

Налоговым органом в ходе проведения налоговой проверки выставлено требование о предоставлении документов (информации) от 27.10.2015 № 04-4092/юш, которым, в том числе, были истребованы журналы входящей корреспонденции за 2013, 2014, 2015гг., счета-фактуры ОАО АК «Якутскэнерго» № 1371 от 31.12.2013, ООО СМК «Юбилейный» № 497 от 28.12.2013, ОАО АК «Якутскэнерго» № 9653 от 31.12.2013, ООО «КБК СоцСтрой» №39 от 26.12.2013, ООО  «Технический Холдинг «ЭльФ» № ТХРЭК000096 от 31.12.2013, ОАО АК «Якутскэнерго» 1621 от 31.12.2014, ООО «СМК «Юбилейный» №170 от 30.12.2014, АСМТ АК «АЛРОСА» №0403289/7110 от 31.12.2014, ООО «Ассоциация строителей АЯМ» №5770 от 31.12.2014, №5747 от 30.12.2014, ПТВС АК «АЛРОСА» 4026581 от 31.12.2014, №4026584 от 31.12.2014, №4026579 от 31.12.2014 с приложением документов, подтверждающих их поступление в ООО «Алроса-ВГС» и оприходование.

В ответ на требование обществом на проверку представлены только копии счетов-фактур, а подтверждающие оприходование оказанных услуг (товарные накладные, акты приема-передачи работ (услуг)) документы не представлены.

При таких обстоятельствах, оснований для принятия к вычету НДС за 4 квартал 2013 года в размере 626 079,00 руб., за 4 квартал 2014 года в размере 266 282,00 руб. у общества не имелось. 

Суд апелляционной инстанции также отмечает, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Налогового кодекса РФ условий.

При этом, само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налогового вычета, без отражения (указания, заявления) суммы налогового вычета в налоговой декларации, не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость.

В этой связи, право на получение вычета по спорным суммам НДС, может быть реализовано обществом путем предоставления уточненных деклараций по НДС за 1 квартал 2014 года, 1 квартал 2015 года в порядке, предусмотренном статьей 81 Налогового кодекса РФ.

Ссылка суда первой инстанции на правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 № 17152/09 и определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 30.11.2016 № 305-КГ16-10138 и от 26.01.2017 № 305-КГ16-13478, признается несостоятельной, поскольку порядок формирования налоговой базы по НДС и налогу на прибыль различны. 

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение суд первой инстанции подлежит отмене на основании пункта 3 части 1, пунктов 1 и 3 части статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с принятием нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований. 

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 6 февраля  2017  года по делу №А58-4751/2016 отменить.

Принять по делу новый судебный акт.

В удовлетворении заявленного требования Общества с ограниченной ответственностью «Вилюйгэсстрой» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 1 по Республике Саха (Якутия) от 30.12.2015 №04-14 отказать.    

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия. 

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия. 

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Республики Саха (Якутия). 

Председательствующий:                                                       Э.В. Ткаченко

Судьи:                                                                                      Е.О. Никифорюк

               Д.В. Басаев