АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПРИМОРСКОГО КРАЯ

690091, г. Владивосток, ул. Октябрьская, 27

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

Дело № А51-1720/2021

г. Владивосток

08 октября 2024 года

Резолютивная часть решения объявлена 19 сентября 2024 года . 

Полный текст решения изготовлен 08 октября 2024 года.

Арбитражный суд Приморского края в составе судьи Тимофеевой Ю.А., 

при ведении протокола судебного заседания секретарём Ветвицким Е.А.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Техстройконтракт" (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>, дата государственной регистрации 29.12.2009)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Приморскому краю (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>, дата государственной регистрации  27.12.2004), 

к Инспекции Федеральной налоговой службы № 43 по г. Москве (125493, 

<

...>, ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>, дата государственной регистрации 23.12.2004)

с участием третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований: Управление Федеральной налоговой службы по Приморскому краю (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>, дата государственной регистрации 27.12.2004), ИФНС России № 43 по г. Москве

о признании частично недействительным решения от 06.08.2020 № 09/3 о привлечении к  ответственности за совершение налогового правонарушения

при участии в заседании: 

от заявителя: ФИО1 директор (паспорт), ФИО2 по доверенности от 25.01.2022, удостоверение, ФИО3 по доверенности от 16.09.2024, паспорт;

от МИФНС №14 по Приморскому краю: ФИО4 по доверенности от 15.04.2024 № 11-21/29, удостоверение, диплом, ФИО5 по доверенности от 18.09.2024 № 11-21/38;

от УФНС по Приморскому краю: не явились, извещены;

от ИФНС России № 43 по г. Москве: не явились, извещены.

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Управляющая компания «Техстройконтракт» (далее по тексту - заявитель, Общество, ООО «УК ТСК», налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании частично незаконным решения от 06.08.2020 №09/3 «о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» в части начисления  НДС в сумме 660 941 326,46руб., пени по НДС в суме 238 458 652,19руб., штрафа по п.3 ст.122 НК РФ за его неуплату в сумме 96 138 764руб., налога на прибыль в сумме 186 312 245,42руб., пени по нему в сумме 71 379 140,16руб., штрафа по п.3 ст.122 НК РФ за его неуплату в сумме 37 177 400руб. (с учетом уточнений требований заявителя, окончательная редакция требований  принята судом в порядке ст.49 АПК РФ в судебном заседании 15.03.2023). 

В обоснование требований заявитель по тексту заявления и дополнений к нему указал на отсутствие доказательств для вывода инспекции о том, что факты хозяйственных операций с указанным инспекцией контрагентами (ООО «Арктика-Прим», ООО «ТСК-Сервис»)  по поставке товаров (оказании услуг)  не имели места или имели фиктивный характер, возражает против доказательств, представленных налоговым органом,  считает, что инспекция неверно определила фактические и юридически-значимые обстоятельства, что повлекло неверный вывод о создании налогоплательщиком фиктивного документооборота, неверную квалификацию вменяемых налоговым органом  нарушений; рассматриваемые сделки носили реальный характер, товар фактически получены  от  указанного  поставщика ( услуги оказаны в действительности), спорные контрагенты Общества по сделкам в рассматриваемом периоде являются существующими и действующими юридическими лицами, представляющими в налоговый орган отчётность, ведущим реальную деятельность, и начисляющим суммы налога к уплате в бюджет. Заявитель полагает надуманными доводы ответчика о взаимодействии всех участников сделки (заявителя и спорных поставщиков) в создании схемы уклонения от уплаты налогов, приведенные инспекцией доводы не свидетельствуют о согласованности действий участников сделок и о взаимодействии с целью создания фиктивного документооборота. При таких обстоятельствах выводы инспекции полностью ошибочны и вменение обязательств по уплате налога на прибыль в сумме 180 952 972,22руб., НДС в сумме 660 941 326,46руб., начисление пени и применение штрафных санкций за неуплату обязательных платежей к заявителю незаконно.  Также заявитель полагает необоснованным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122  по налогу на прибыль и НДС по решению, поскольку умысел заявителя при совершении налогового правонарушения налоговым органом не доказан и не подтвержден документально, а налоговым органом произведена неверная квалификация нарушений по пункту 3 статьи 122 НК РФ, в то время как основания для такой правовой оценки отсутствуют. Кроме этого, заявитель полагает, что налоговый орган при изложенных им выводах необоснованно не определил действительные налоговые обязательства заявителя,  отказавшись от применения реконструкции, в то время как заявителем проведено экспертное исследование, согласно которому ООО «УК ТСК»  обеспечивало должный учет с формированием полной информации о товарах (услугах) как в первичных документах учета, так и в регистрах управленческого, бухгалтерского и налогового учета.

Заявитель также считает необоснованными начисления налогового органа по налогу на прибыль в части  выводов о завышении транспортных расходов, настаивая, что налогоплательщиком законно  произведено уменьшение состава затрат на указанные суммы, поскольку  первичными документами факт хозяйственной жизни подтвержден надлежащим образом.

Заявитель также  возражает против начисления налоговым органом пени по НДС, исчисленного с авансовых платежей, поскольку суммы имеющая место переплата по НДС (подлежащая возврату сумма НДС по лицевому счету) превышала суммы начислений НДС с авансов, что исключает потери бюджета в этот период и влечет вывод о незаконном начислении пени по НДС.

Кроме этого, заявитель указывает на ряд процессуальных нарушений, допущенных налоговым органом в ходе проверки. Указывая на положения п. 14 ст. 101 НК РФ, заявитель считает, что налоговым органом нарушены существенные условия процедуры выездной налоговой проверки, в том числе, выразившиеся в сокрытии доказательств от Общества, уклонении Инспекции от ознакомления налогоплательщика со всеми материалами налоговой проверки, непредставлении всех документов, подтверждающих выявленные нарушения. Общество заявляет об использовании Инспекцией недопустимых доказательств в ходе выездной проверки (абз.2 п.4 ст.101 НК РФ), в связи с чем полагает необходимым исключить их из числа доказательств по делу. Иные доводы Общества сводятся к утверждению, что инспекцией не исполнены в полном объеме положения НК РФ, в том числе при вручении акта налоговой проверки, неоднократном ознакомлении с материалами проверки, рассмотрении возражений Общества на акт и дополнение к акту налоговой проверки, вынесении решения и его вручении налогоплательщику. На основании вышеизложенного, Общество просит отменить решение в оспариваемой  части.

Налоговый орган требования заявителя отклоняет в полном объеме  по изложенным в отзыве и дополнениях к нему основаниям,  считает решение законным и подтвержденными доказательствами все изложенные в нем выводы налогового органа, обстоятельства установлены в полном объёме, существенных нарушений процедуры проведения проверки не допущено, порядок исчисления налогов соблюден, в том числе в части невозможности определения действительных налоговых обязательств заявителя в отношении спорных  хозяйственных операций путем реконструкции, как в части налога на прибыль, так и в части НДС. Направленность действий налогоплательщика при исчислении НДС и налога на прибыль по созданию схемы с использованием спорных контрагентов и во взаимодействии с ними путем согласованных действий с контрагентами-поставщиками, не участвующими в действительности в цепочке движения товара(оказания услуг), налоговый орган усматривает  в создании заявителем условий незаконного формального документооборота.  В отношении начислений пени по НДС с авансовых платежей налоговый орган считает начисленные суммы пени соответствующими состоянию лицевого счета по НДС, поскольку для исчисления пени должны учитываться все расчеты с бюджетом, в том числе и доначисленные этой проверкой суммы, а не только суммы начислений НДС с авансовых платежей, в связи с чем задолженность по уплате НДС сложилась с отрицательным сальдо, переплата (суммы к возврату)  по НДС в размере, превышающем суммы начислений НДС по каждому отчетному периоду (далее уплаты каждого платежа по НДС) отсутствовала, в связи с чем основания начисления пени по НДС с авансов имели место. 

В части начислений по транспортным  расходам налоговый орган полагает, что представленные налогоплательщиком в ходе проверки документы не подтверждают правомерность отнесения данных транспортных расходов к прямым расходам, связанным с приобретением товара, поскольку в ходе проведения проверки налогоплательщик  по требованию инспекции не представил документы, позволяющие отнести расходы, относящиеся к перевозке товара от продавца до склада заявителя и отдельно от склада заявителя до склада покупателя, что не позволяет установить суммы транспортных расходов, относящихся к нереализованному товару.     

 Выводы относительно  оценки нарушений налоговый орган считает верными, как и привлечение к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, исходя из существа и характера допущенных заявителем нарушений налогового законодательства. В отношении процедурных нарушений налоговый орган также доводы заявителя отклоняет, считая, что существенных нарушений, являющихся основанием признания незаконным решения, им не допущено.

  Исследовав материалы дела, суд установил следующее.

            Инспекцией ФНС России по Первомайскому району г.Владивостока  проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО «УК ТСК»  за период с 01.01.2016 по 31.12.2017 по вопросам соблюдения налогового законодательства, по НДФЛ за период с 01.06.2016 по 30.09.2018, результаты которой оформлены актом проверки №09/11 от 28.10.2019.

В ходе проверки  инспекцией установлены  обстоятельства несоблюдения налогоплательщиком условий исчисления НДС и применения налоговых вычетов по НДС, правильности уменьшения налоговой базы при исчислении налога на прибыль:

- в нарушение п. 1 ст. 54.1 НК РФ, п.2 ст. 171 НК РФ, п. 1 ст. 172 НК РФ ООО «УК «ТСК» необоснованно заявило вычеты по НДС в сумме 498 083 651,46 руб. во 2, 3 кварталах 2017 года по счетам-фактурам, выставленным ООО «Арктика-Прим».

           -в нарушение п.1 ст. 54.1 НК РФ, п.2 ст. 171, п. 1.1 ст. 172, п. 2 ст. 173 НК РФ ООО «УК «ТСК» необоснованно предъявлен вычет по НДС в сумме 162 857 675 руб. в уточненных декларациях по НДС за 1 и 2 кварталы 2016 г., предъявленных в ходе выездной налоговой проверки по счетам-фактурам, оформленным от имени ООО «ТСК-Сервис».

            -в нарушение п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 166, п. 1 ст. 173 НК РФ ООО «УК «ТСК» не исчислило и не оплатило НДС, подлежащей к уплате в бюджет по авансовым платежам, полученным от ООО «Дело», ООО «Прииск Соловьевский», ООО «СУЭК-Хакасия», ООО «Кредит Европа Лизинг», АО «Сбербанк Лизинг», ООО «ЭКСПО-лизинг», в сумме 43 789 492,97 руб.

            - в нарушение подпункта 1 пункта 2 статьи 212 НК РФ налоговым агентом не определена налоговая база в отношении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными средствами ФИО6 в размере 167 690,38 руб.

              -в нарушение ст. 256 НК РФ, положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 г. № 26н (ред. 16.05.2016 г.), Обществом неправомерно начислена амортизация на дорожно-строительную технику (ДСТ), учитываемую по балансовому счету 01 «Основные средства» в сумме 40 246 058,00 руб. Сумма неуплаченного налога на прибыль организаций по данному нарушения составила 8 049 212,00 руб.

-в нарушение ст.320 НК РФ Обществом неверно определены прямые расходы в части транспортных расходов, связанных с приобретением товара, отклонение составило 26 796 366,00 руб., в связи с чем  сумма неуплаченного налога на прибыль организаций по данному нарушению составила 5 359 273,00 руб.

-в нарушение п. 1 ст. 54.1, п. 1 ст. 252 НК РФ ООО «УК «ТСК» завысило расходы в сумме 904 764 861 руб. по контрагенту ООО «ТСК-Сервис». Сумма налога, подлежащая уплате по данному нарушению, составляет 180 952 972 руб.

-в нарушение пункта 1 статьи 361, пункта 2 статьи 362 НК РФ, статьи Закона № 24-КЗ Приморского края «О транспортном налоге», ООО «УК «ТСК» не в полном размере исчислило транспортный налог за проверяемый период в результате чего занижен налог на сумму 6 528 руб.

 По итогам рассмотрения акта проверки, материалов проверки с учетом письменных возражений Общества, проведенных инспекцией дополнительных мероприятий налогового контроля, оформленных актом дополнительных мероприятий налогового контроля №09/02 от 23.03.2020, инспекцией вынесено решение от 06.08.2020 № 09/3 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (далее - решение от 06.08.2020 № 09/3, оспариваемое решение), согласно которому Обществу дополнительно начислено налогов в сумме  855 309 311 руб., из которых НДС  660 941 326 руб., налог на прибыль организаций в сумме 194 361 457 руб., транспортный налог - 6 528 руб.; а также пени  в сумме  313 039 636,76 руб., в том числе по НДС в сумме 238 458 652,19руб.,  по налогу на прибыль в сумме   74 553 947,58руб.; 24532,96руб.по НДФЛ,  по транспортному налогу- 2504,03руб., штраф  по п.1 ст. 122 НК РФ  в сумме  629 руб. по транспортному налогу; по п.3 ст. 122 НК РФ - 134 921 577 руб. (из которых по НДС в сумме 96 138 764руб., по налогу на прибыль в сумме 38 782 813руб.); п.1 ст. 126 НК РФ - 2 250 руб. за непредставление налоговым агентом сведений о доходах физических лиц, с учетом смягчающего ответственность обстоятельства все санкции снижены в 2 раза.

Не согласившись с вынесенным решением, ООО «УК ТСК» обратилось с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Приморскому краю (далее - УФНС России по ПК), изложив несогласие с установленными инспекцией нарушениями и с нарушениями, допущенными по процедуре проверке.

В ходе рассмотрения апелляционной жалобы Управление  рассмотрело приведенные доводы заявителя и не усмотрено оснований для выводов о незаконности решения инспекции. В отношении доводов жалобы о непредставлении налогоплательщику всех  документов по акту выездной налоговой проверки, указанных в возражениях на акт проверки от 28.10.2019, жалоба заявителя оставлена без рассмотрения по  подпункту 4 пункта 1 статьи 139.3 НК РФ, поскольку  уже были предметом апелляционного обжалования (жалоба Общества от 23.03.2020), по которой принято решение Управлением от 10.04.2020 №13-09/14346@ с изложением мотивов по этим же доводам заявителя. В отношении иных доводов по соблюдению процедуры проверки, а также по существу произведенных начислений Управлением  апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, решение-без изменения, решение  признано вступившим в законную силу.

Считая  принятое налоговым органом решение частично незаконным и нарушающим  права налогоплательщика ООО «УК ТСК» обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением, уточненным в ходе рассмотрения дела.

В ходе рассмотрения дела установлено, что решением ФНС России от 25.05.2021  №КЧ-4-9/7160@ признаны необоснованными выводы инспекции по исчислению налога на прибыль организаций по эпизоду начисления амортизации по транспортным средствам без корректировки остаточной стоимости спорной ДСЬ на сумму начисленной амортизации, уменьшенной по результатам выездной налоговой проверки.  

В результате принятого решения ФНС заявитель уточнил объем заявленных требований, в результате чего предметом заявления являются следующие эпизоды:

- вычеты по НДС в сумме 498 083 651,46 руб. во 2, 3 кварталах 2017 года по счетам-фактурам, выставленным ООО «Арктика-Прим», штраф по п.3 ст.122 НК РФ по НДС в сумме 96 138 764руб., соответствующие пени.

            - вычеты по НДС в сумме 162 857 675 руб. в уточненных декларациях по НДС за 1 и 2 кварталы 2016 г., предъявленные по счетам-фактурам ООО «ТСК-Сервис»;  завышение  расходов при исчислении налога на прибыль  в сумме 904 764 861 руб. , что повлекло занижение налога на прибыль  в сумме 180 952 972 руб.; штраф по п.3 ст.122 НК РФ  по налогу на прибыль 36 105 546руб., соответствующие пени по налогу на прибыль., пени по НДС 55 999 616,22руб.,  

             - пени в сумме 11 877 093,58руб. по НДС, исчисленному по авансовым платежам, полученным от ООО «Дело», ООО «Прииск Соловьевский», ООО «СУЭК-Хакасия», ООО «Кредит Европа Лизинг», АО «Сбербанк Лизинг», ООО «ЭКСПО-лизинг», в сумме 43 789 492,97 руб. НДС,

              - неверное определение прямых расходов в части транспортных расходов, связанных с приобретением товара, что повлекло завышение суммы расходов на 26 796 366,00 руб., сумма неуплаченного налога на прибыль организаций по данному нарушению составила 5 359 273,00 руб., штраф по п.3 ст.122 НК РФ в сумме 1 071 854руб. и соответствующие пени.

Исследовав материалы дела, изучив позиции сторон, суд считает заявленное требование   подлежащим удовлетворению частично   в силу следующего.

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными. То есть, для признания недействительным ненормативного правового акта необходимо в совокупности наличие двух обязательных условий: несоответствие его закону или иному нормативному правовому акту и нарушение им прав и законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Между тем, в соответствии со статьёй 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9, 65 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно  ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

Согласно пункту 2  статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации ( далее по тексту – НК РФ) целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 7 статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности. 

 Пунктом 1 статьи 23 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации, статьями 3, 23 Налогового кодекса Российской Федерации каждый налогоплательщик обязан платить законно установленные налоги.

Согласно правовой позиции, отраженной в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 № 20-П налог - необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в статье 57 Конституции Российской Федерации, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства; налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства.

В силу пункта 1 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Кодекса и с учетом положений статьи 38 НК РФ.

Обязанность по уплате налога или сбора, согласно статье 44 НК РФ, возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах. Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

В качестве общего правила, пункт 1 статьи 52 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

На основании статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. 

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно ст.313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

Из п.49 ст.270 НК РФ следует, что при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в п.1 ст. 252 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются следующие операции: 1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав; 2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; 3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; 4) ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. 

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 НК РФ).

В силу статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты. 

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса. 

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. 

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов. 

В соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению, является счет-фактура. 

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. 

Согласно пункту 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или выданной от имени организации доверенностью. 

Счета-фактуры должны содержать достоверную информацию. Таким образом, на налогоплательщика возлагается обязанность подтвердить право на налоговые вычеты по НДС путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации. 

При этом документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия. 

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. 

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление № 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. 

В пункте 2 постановления № 53 указано, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. 

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи. 

Согласно пунктам 4 и 5 Постановления № 53 фактическим обстоятельством, достаточным для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, является применение налогового вычета по НДС вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. 

В силу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с п. 2 ст. 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий: 

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону. 

Таким образом, из совокупного толкования указанных норм следует, что налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами  НК РФ, однако основной целью совершения сделки не должна являться неуплата сумм налога, налоговая экономия.

Указанная норма фактически определяет условия, препятствующие созданию налоговых схем, направленных на незаконное уменьшение налоговых обязательств, а также определяет конкретные действия налогоплательщика, которые признаются злоупотреблением правом, и условия, которые должны быть соблюдены налогоплательщиком для возможности учесть расходы и заявить налоговые вычеты по имевшим место сделкам.

Таким образом, при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком-покупателем  (заказчиком), к обстоятельствам, подлежащим установлению помимо данного факта, также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик-покупатель/заказчик цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, либо в отсутствие такой цели - знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях.

В соответствии с пунктом 8 статьи 3, пунктом 1 статьи 5 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Федеральный закон № 402-ФЗ) факт хозяйственной жизни относится к объектам бухгалтерского учета экономического субъекта, и представляет собой сделку, событие, операцию, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств.

Каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок (статья 9 Федерального закона № 402-ФЗ).

Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 05.03.2009 № 468-0-0 указано, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

Законодательство о налогах и сборах не устанавливает прямую обязанность налогоплательщика проверять достоверность реквизитов, указанных поставщиком товара в выставленных счетах-фактурах, договорах. Однако, в связи с тем, что согласно Федеральному закону от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности, то, поскольку гражданским законодательством не установлено иное, налогоплательщик не лишен права затребовать от контрагента по договору доказательства, подтверждающие достоверность сведений, изложенных в представленных документах.

Первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дата составления документа; наименование экономического субъекта, составившего документ; содержание факта хозяйственной жизни; величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Из приведенных норм права в их системной взаимосвязи следует, что налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость могут быть применены, а затраты при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль отнесены только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Ввиду указанного, при решении вопроса о правомерности учета налогоплательщиком налоговых вычетов и расходов, налоговый орган проверяет, как достоверность и непротиворечивость представленных документов, так и реальность осуществления хозяйственных сделок организации с контрагентами.

Поскольку согласно статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской деятельностью является осуществляемая на свой риск деятельность, то налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он, в свою очередь, претендует на право получения налоговых льгот, налоговых вычетов или иного уменьшения налогооблагаемой базы, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Таким образом, для обоснования права на применение ставки НДС, предполагающей особые основания ее применения, как и на  возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета, документы, на которые ссылается заявитель в подтверждение обоснованности применения ставки налога или возмещения спорной суммы налога на добавленную стоимость, должны отвечать указанным выше требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает право налогоплательщика на применение льготной ставки налога и  возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета.

В соответствии со статьями 65 и 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо. 

Однако данное положение не может служить основанием для полного освобождения налогоплательщика от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые он ссылается как на основание своих требований и возражений.

 Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщикам. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными. Таким образом, налоговые вычеты производятся налогоплательщиком при соблюдении всех вышеперечисленных условий, в том числе при наличии их документального подтверждения, а именно счета-фактуры и при наличии соответствующих первичных документов, подтверждающих факт приобретения и принятия на учет этих товаров (работ, услуг).

Верховным Судом Российской Федерации в Определении от 29.11.2016 № 305-КГ16- 10399 указано, что поскольку в силу п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ применение налоговых вычетов по НДС связывается с приобретением товаров (работ, услуг), их принятием к учету, реальность соответствующих хозяйственных операций также является необходимым условием для использования налоговых вычетов.

Согласно статье 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, ошибок, налогоплательщик вправе (а в установленных НК РФ случаях, обязан) внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию. 

По смыслу Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 № 329-О и пункта 7 статьи 3 НК РФ действует презумпция добросовестности налогоплательщика. Обязанность доказывания недобросовестности возложена на налоговые органы.

Как указано в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод.

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, схема взаимодействия указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Согласно письму ФНС России от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@ "О рекомендациях по применению положений ст. 54.1 НК РФ" к числу способов искажения сведений об объектах налогообложения могут быть отнесены: неотражение налогоплательщиком дохода (выручки) от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе, в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность подконтрольных лиц, а также отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения.

Характерным примером такого искажения является нереальность исполнения сделки (операции) сторонами (отсутствие факта ее совершения).

Таким образом, при проверке обоснованности заявленных налоговых вычетов по НДС, расходов по налогу на прибыль организаций налоговыми органами учитываются, как достоверность, полнота и непротиворечивость сведений, содержащихся в первичных документах, представленных налогоплательщиком, так и реальность совершения хозяйственных операций. Реальность хозяйственной операции определяется фактическим наличием и движением товара или выполнением работ (оказанием услуг), а также фактическим исполнением договора, заявленным контрагентом.

В пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 1 (2017) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017) (ред. от 26.04.2017) указано, что в силу пункта 1 статьи 252, статьи 313, пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль организаций и применения вычетов по НДС является действительное совершение хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлены расходы и применены налоговые вычеты. При оценке соблюдения данных требований НК РФ необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Соответственно, на налоговом органе, оспаривающем реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Однако противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность товародвижения от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и более дальних звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.

Истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Субъект экономической деятельности обязан соблюдать определенного рода осторожность и осмотрительность при выборе контрагентов и осуществлении деятельности, направленной на получение прибыли, поскольку в случае непроявления таковой и не реализации своей обязанности по обеспечению соответствия требованию достоверности первичных документов, на основании которых он претендует на право получения налоговых льгот или налоговых вычетов, он в силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации несет риск неблагоприятных последствий такого рода бездействия.

Как разъяснено в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 № 148 налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые во исполнение этих сделок финансово-хозяйственные операции (пункт 9 Письма).

Признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет, так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса (Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 26.03.2020 №544-О, от 04.07.2017 №1440-О). 

Таким образом, основной целью сделки должна быть конкретная разумная хозяйственная (деловая) цель, а не налоговая экономия.

Вместе с тем, как указано в пункте Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 13.12.2023, наличие у налогоплательщика счетов-фактур и иных первичных учетных документов не является безусловным подтверждением его права на вычет сумм НДС и на учет расходов, если представленные документы в своей совокупности не подтверждают реальность хозяйственных операций.

В соответствии со статьей 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора. 

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов). 

Те же деяния, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы страховых взносов (пункт 3 статьи 122 НК РФ).

Статьей 65 АПК РФ предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. В силу части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (часть 2 статьи 71 АПК РФ). При оценке доказательств, подтверждающих или опровергающих реальность осуществления хозяйственных операций, необходима проверка также и их достоверности (часть 3 статьи 71 АПК РФ).

В соответствии с частью 1 статьи 162 АПК РФ арбитражный суд при рассмотрении дела непосредственно исследует все доказательства по делу и в порядке части 1 статьи 168 АПК РФ на основании их оценки разрешает спор по существу.

Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ все имеющиеся в деле доказательства, пояснения представителей сторон, суд приходит к выводу о том, что установленные инспекцией в совокупности факты свидетельствуют о направленности действий налогоплательщика и его контрагентов на получение необоснованной налоговой выгоды по операциям с ООО «Арктика-Прим» и ООО «ТСК-Сервис».

В ходе рассмотрения дела при оценке начислений по эпизодам отказа в налоговых вычетах по НДС в сумме 498083651руб., в т.ч. за 2 квартал 2017 года в сумме 255 494 892.84 руб. и за 3 квартал 2017 гола в сумме 242 588 758.62 руб. по счетам-фактурам, оформленным и полученным в 2014 году от ООО «Арктика - Прим».

Поставщик ООО «Арктика - Прим» (ИНН 

<

***>) прекратил свою деятельность 31.10.2017 в результате присоединения к ООО «ФИО11» (ИНН 

<

***>).

Указанные вычеты заявлены по счетам-фактурам, выставленным по договору, заключенному между ООО «УК «ТСК» в лице ФИО7 с ООО «Арктика - Прим» в лице Гутченко В.Д.  купли-продажи запасных частей к дорожно-строительной технике от 01.04.2014 г. № Л-П/УК/433.

По условиям договора ООО «Арктика-Прим» (Поставщик) обязуется осуществить поставку запасных частей к дорожно-строительной технике (далее «товар») на условиях, предусмотренных договором, а ООО «УК «ТСК» обязуется принять товар и произвести оплату. Согласно п. 1.1 договора. Поставщик, в лице ООО «Арктика-Прим», обязуется осуществить поставку запасных частей к дорожно-строительной технике. Номенклатура стоимость товара, сроки и условия поставки, условия оплаты указываются в Спецификациях от 06.07.2014, являющихся неотъемлемой частью договора (п. 1.2, п. 3.1, п. 4.1 договора). Согласно пункта  4.4 договора приемка товара осуществляется на складе Поставщика. Все существенные условия договора и поставки указываются в Спецификациях к договору.

Представленные налогоплательщиком товарные накладные по форме ТОРГ-12 содержат сведения об ассортименте товара, его стоимости, количестве, подписи руководителей ООО «Арктика-Прим» и ООО «УК ТСК». 

При этом со стороны ООО «УК «ТСК» товарные накладные подписывали в соответствии с датами руководства ООО «УК «ТСК» ФИО8 и ФИО9, прописанные в Московской области. Подписей иных лиц, непосредственно принявших товар ( учитывая пояснения заявителя о его нахождении на складе в г.Находке и отсутствии перемещения), а также сведений о   месте передачи товара ООО «УК ТСК» от продавца, нет. 

Иные данные, позволяющие установить иные  сведения (количество мест, массу нетто, брутто, приложения к поставляемой партии (паспорта, сертификаты и т.д.), предусмотренные формой ТОРГ-12, накладные не содержат, также отсутствуют сведения о  транспортных накладных либо иных транспортных документах, на основании которых осуществлена перевозка товара.

В подтверждение обоснованности заявленных вычетов налогоплательщиком но требованиям налогового органа в ходе проверки представлены: договор, счета-фактуры, товарные накладные, а также пояснения, которыми налогоплательщик пояснил, что принятие товара оформлялось товарными накладными, поступление товара отражалось по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в 2014 году датой товарной накладной. 

Письмом от  06.09.2019 налогоплательщик, отказывая в предоставлении по требованию инспекции бухгалтерских регистров, карточек бухгалтерских счетов с отражением операций по приобретению товара по счетам-фактурам ООО «Арктика -Прим»,  сослался  на истечение срока исковой давности. 

Письмом от 28.08.2019 заявитель также пояснил, что  внешнего перемещения товара по спорным счетам-фактурам не было, так как товар, приобретенный у ООО «Арктика - Прим» находился на складе ООО «Машсервис», ООО «УК «ТСК» также осуществляла хранение товаров на складах ООО «Машсервис»,  склад ООО «Арктика - Прим» располагался по адресу 692919, 

<

...>.

Аналогичные пояснения дает руководитель ООО «УК ТСК» ФИО1 в ходе опроса (протокол опроса УМВД России по Приморскому краю от 13.08.2019), где  руководитель заявителя поясняет, что что товары (запчасти), приобретенные и принадлежащие  ООО «Арктика-Прим» и ООО «УК ТСК» находятся на складе филиалов ООО «Машсервис», то есть физического перемещения не было, перемещение (переход права собственности) было на основании ТОРГ-12  (ответ на вопрос №6, 7). Также по п.5 протокола  опроса от 13.08.2019   ФИО1 поясняет,  что  в 2014-2015 гг. были внесены изменения в  бухгалтерский учет, измененные данные не были отражены в налоговой декларации, поданной ранее в налоговый орган.

Таким образом, заявитель уклонился от представления документов, подтверждающих отражение в бухгалтерском учете приобретения товаров от ООО «Арктика - Прим» по спорным счетам-фактурам (товарным накладным), принятие и отражение операций по приобретению товара подтверждено заявителем не было.

Однако, утвердительно пояснил, что все приобретения товара у ООО «Арктика-Прим» были им отражены по ОСВ сч.60 в 2014 году датой товарной накладной, поскольку все товарные накладные датированы 2,3 кв. 2014, соответственно, заявитель подтверждает учет таких операций своевременно и именно в 2014 году. Иных сведений, документов, данных об ошибке в учете, ее исправлении, дате исправления, налогоплательщиком не представлено.

Путевых листов, товарных накладных, товарно-транспортных накладных, железнодорожных накладных, актов приема-передач и, доверенностей па получение товара, приходных ордеров налогоплательщиком представлено при проверке также не было.

При том, что налогоплательщиком документы по принятию и отражению в учете  приобретения в 2014 году товаров от ООО «Арктика - Прим» по спорным счетам-фактурам (товарным накладным) представлены не были, налоговым органом приняты меры по установлению отражения данной операции приобретения товара по учету ООО «УК ТСК»,  а также анализ учета такой реализации у продавца товара ООО «Арктика-Прим», в результате чего  подтверждены факты отсутствия отражения данных операций как у ООО «УК ТСК», так и у продавца товара ООО «Арктика-Прим». 

 Налоговым органом представлены документы, подтверждающие  как отсутствие реализации продавцом ООО «Арктика-Прим» товара заявителю в заявленном количестве и стоимости, так и опровергающие факт возможности  приобретения самой ООО «Арктика-Прим» подобного товара  у своего поставщика.

Также налоговый орган привел доводы и документы в обоснование вывода, опровергающего утверждение заявителя о хранении полученного от ООО «Арктика-Прим» товара у ООО «Машсервис».

Ввиду уклонения ООО «УК ТСК» от представления документов по учету данных товаров налоговый орган установил, что представленными ООО «УК ТСК» в ходе предыдущей выездной налоговой проверки за период 2013 - 2015 годы не содержат информации о приобретении ООО «УК «ТСК» товаров по спорным счетам-фактурам у ООО «УК «ТСК», что подтверждено на основании следующих документов.

Данные конечных сальдо оборотно-сальдовых ведомостей (далее по тексту – ОСВ) по счетам 60, 19, 41, представленных налогоплательщиком на выездную налоговую проверки ( далее по тексту – ВНП) за период 2013 -2015 годы не соответствуют начальным сальдо оборотно-сальдовых ведомостей по аналогичным счетам, представленных за период 2016 - 2017 годы. 

Например, в ходе ВНП за 2013-2015 ООО «УК ТСК» 08.11.2016 представлены данные по счету 60 «расчеты с поставщиками и подрядчиками» за 2014-2015, из которых следует, что ООО «УК ТСК» числит  сальдо кредиторской задолженности на 01.01.2014 заявителя перед ОО «Арктика Прим» в сумме 1 515 736 530руб., далее за период 2014 года  обороты по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по ООО «Арктика - Прим»  в размере 724 652 679,26 руб., из которых за счет поставки товара в адрес ООО «УК «ТСК.»  243 927 991,53 руб. (в т. ч. НДС в сумме 37 209 354,91 руб.) (при этом приобретение товара в 2014 на сумму 3 265 215 021.26 руб. (в т.ч. НДС 498 083 651.46 руб.) по данным дебета сч 60 за 2014 год отсутствуют),  обороты также за весь 2014  по кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по ООО «Арктика - Прим» составили 34 027 484.46 руб, кредиторская задолженность ООО «УК «ТСК» на 31.12.2014  составила 2 206 361 724.84 руб.. Соответственно, за 2014 заявителем по данным сч.60 не отражено  приобретение  товаров по спорным счетам-фактурам, соответственно, в  исходящее сальдо сумма поставки также не включена.  

Далее при отражении на 01.01.2015 такого же входящего сальдо кредиторской задолженности ( 2 206 361 724,84руб.) заявителя перед ООО «Арктика-Прим»  за период 2015 года  обороты по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по ООО «Арктика - Прим»  в размере 1 389 830 140,15 руб., из которых за счет поставки товара в адрес ООО «УК «ТСК»  198  335 305,21 руб. (в т. ч. НДС в сумме 34 966 010,85 руб.),  обороты также за весь 2015  по кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по ООО «Арктика - Прим» составили 159 021 585,14 руб, кредиторская задолженность ООО «УК «ТСК» на 31.12.2015  перед ООО «Арктика-Прим» составила 3 437 170 279,82 руб.

Соответственно, входящее сальдо на 01.01.2016 должно быть той же величины, что и исходящее сальдо на 31.12.2015.

Однако, при проведении настоящей ВНП налогоплательщиком представлен налоговый регистр по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» за 2016 год по которому сумма кредиторской задолженности на 01.01.2016 составила 7 522 230 402.17 руб., то есть разница в данных исходящего сальдо на 31.12.2015 и входящего сальдо на 01.01.2016 образовалась в размере 4 085 060 122,32руб.

На полученное требование инспекции о даче пояснений по данному расхождению налогоплательщик уклонился.

Аналогичным образом устанволено расхождение также и по сведениям учета по ОСВ сч.19 « НДС по приобретенным ценностям», по которому к проверке 2013-2015 налогоплательщик представил данные по сумме НДС, не заявленного на вычет НДС на 31.12.2015 в сумме 75 755 853,30руб., а по представленному к настоящей ВНП проверке по ОСВ сч.19 за 2016 г. по состоянию на 01.01.2016 сумма не заявленного на вычет НДС составила 698 478 080,21 руб. из них 623 223 443.03 руб. приходится на ООО «Арктика - Прим», 75 254 637Д 8 руб. на остальных продавцов, разница в данных исходящего сальдо на 31.12.2015 и входящего сальдо на 01.01.2016 – 622 722 226,91руб..

В ОСВ сч.60 за 2014 - 2015 годы, представленной ООО «УК «ТСК» в ходе ВНП за 2013-2015гг. в разрезе договоров и контрагентов, отсутствует информация о поставке товаров от ООО «Арктика-прим» по договору от 01.04.2014 № А-П/УК/433.

По данным книг покупок ООО «УК  ТСК» в сопоставлении с ОСВ 60 из всех поставок в 2014 году заявитель предъявил в состав налоговых вычетов по НДС 99,72% от операций приобретения товара, в книгах покупок заявителя за 2014 спорные счета/фактуры от ООО «Арктика-прим» не отражены.

Также согласно представленным данным учета по ОСВ сч.41.01 «товары на складах» ООО «УК «ТСК» на 31.12.2015 по данным предыдущей ВНП  оцениваются налогоплательщиком в сумме 2 815 260 388 руб., в то время по представленным по спорной ВНП проверке  документам остатки товара на складах ООО «УК «ТСК» на 01.01.2016 оцениваются в сумме 6 277 130 492 руб., что формирует не объяснимую с точки зрения бухучета и непрерывности ведения отражаемых в нем операций разницу между отраженным исходящим сальдо на 31.12.2015 и входящим сальдо на 01.01.2016 на  3 461 870 104руб..

Отраженные остатки товара по счету 41 «Товары на складе» на 01.01.2016 и на 01.01.2017 превышают данные строки «Запасы» раздела 2 «Оборотные активы» балансов ООО «УК «ТСК», что противоречит положениям приказа МФ РФ от 9.06.2001 №44н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 и свидетельствует  о недостоверности бухгалтерской отчетности ООО «УК «ТСК» и отражаемый в нем операций, в том числе вносимых в учет исправлений и показатели регистров учета, не отражающих реальных хозяйственных операций.

Заявителем только при обращении в суд представлена карточка счета 60 за 2014 год с уже отраженными сведениями о  товарных накладных от ООО «Арктика - Прим» в бухгалтерском учете ООО «УК «ТСК», что судом воспринимается критически, поскольку учет операций в организации должен отвечать, помимо прочего, принципам непрерывности, достоверности, объективности и нейтральности, что заявителем не соблюдено. При этом объективных причин непредставления этого документа налоговому органу, в ходе проверки, с неоднократными возражениями на акт, на дополнение к акту, к апелляционной жалобе, в случае его наличия,  у заявителя быть не могло.  

Исходя из представленных и заявителем и ответчиком  в дело документов суд признает, что заявителем обоснование свой позиции меняется, представляются новые документы, которые были истребованы в ходе проверки, но не были представлены ни на одной стадии проверки и обжалования решения,  в том числе и в ходе проведения проверки, подачи апелляционной жалобы, им приводятся иные обстоятельства и представляются под эти измененные пояснения новые документы, в том числе и при рассмотрении дела в суде, что свидетельствует о путанности, неопределенности, противоречивой  и непоследовательной позиции налогоплательщика, не  имеющей  разумного объяснения с точки зрения возможности  изменения обстоятельств, например, о принятия, перемещении, месте хранения и лице-хранителе товара, поставленного в значительном объеме и сумме порядка 3,265 млрд.руб.  

Согласно положениям статей 6,7,9,10,13 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"  экономический субъект обязан вести бухгалтерский учет; бухгалтерский учет ведется непрерывно с даты государственной регистрации до даты прекращения деятельности в результате реорганизации или ликвидации; каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом; первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания; лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных; данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета; не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета, регистрация мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета; для целей настоящего Федерального закона под мнимым объектом бухгалтерского учета понимается несуществующий объект, отраженный в бухгалтерском учете лишь для вида (в том числе неосуществленные расходы, несуществующие обязательства, не имевшие места факты хозяйственной жизни), под притворным объектом бухгалтерского учета понимается объект, отраженный в бухгалтерском учете вместо другого объекта с целью прикрыть его (в том числе притворные сделки).

В соответствии с пунктом 6 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.07.1999 № 43Н, бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении.

Представленные в ходе проверки документы учета заявителя такого подхода и соответствия требованиям бухучета не отражают.

Также и в отношении пояснений по п.5 протокола  опроса от 13.08.2019   ФИО1 утверждает,  что  в 2014-2015 гг. были внесены изменения в  бухгалтерский учет, измененные данные не были отражены в налоговой декларации, поданной ранее в налоговый орган.

Изложенное утверждение также не соответствует действительности, поскольку в налогом органе при проведении проверки в 2016 году имелись ОСВ сч.41 и ОСВ сч.60  с данными на 31.12.2015 года,  отражение операций по приобретению товара отООО «Арктика-Прим» в них нет, соответственно, утверждение о внесении в 2014-2015 изменений по учету спорной операции в бухучет не  соответствует действительности.

С учетом изложенного, представленные заявителем документы учета, отражающие финансовое и имущественное состояние за 2016,2017гг. ( в том числе по входящим сальдо и показателям) не соответствуют представленным самим заявителем данным своего же учета за 2013-2015гг., в т.ч. по исходящим сальдо и данным.

 Анализ документов ООО «Арктика-Прим» позволяет утверждать, что указанное лицо не поставляло и не могло поставить спорный товар, ООО «Арктика-Прим» указанный товар не числит в учете,  спорную реализацию в адрес ООО «УК ТСК» не отразило и НДС с нее не уплатило, что подтверждено представленными в дело документами.

Проанализированные данные расчетных счетов ООО «Арктика - Прим» за 2014 отражают сведения, что  движения денежных средств не установлено. В дальнейшем и после 2014 года данных об оплате заявителем суммы по спорной поставке также нет.

Доводы заявителя о возможной оплате товара  как от ООО «Арктика-Прим» в адрес ЗАО «Стройтехзапчасти», так и последним в адрес импортеров судом иными, кроме безналичной оплаты,  способами, в т. ч  наличными расчетами,  судом отклонены,  как не подтвержденные материалами дела и опровергнутые документам, оплата наличными средствами также невозможна, учитывая установленный размер наличных расчетов между юридическими лицами, который несоизмерим с суммой поставки.  

Доводы заявителя о том, что оплата товара не является условием права применения налоговых вычетов, в связи с чем непредставление налогоплательщиком сведений налоговому органу информации (карточки счета 60), не может явиться основанием для отказа в вычетах, судом отклонено, поскольку при верном утверждении заявителя об отсутствии в настоящее время связи права на вычеты по НДС с оплатой товара, тем не менее, законодательством право на вычеты поставлено в зависимость от учета данного приобретенного товара, что прямо следует из положений  п. 1.1. ст. 172 НК РФ. Доказательством принятия на учет товара является карточка по счету 60, в связи с чем ее представление является необходимым для проверки  обоснованности заявленных вычетов налогоплательщиком.

По данным деклараций по НДС ООО «Арктика-Прим» все совершенные ООО «Арктика - Прим» операции по реализации  за   весь   2014 год составляют 801 172 360 руб., из которых НДС составляет  сумму 122 212 733 руб., в то время как  только стоимость запасных частей, отраженных в спорных счетах-фактурах по поставке в адрес заявителя ( то ест без учета реализаций иным покупателям), составляет 3 265 215 021.26 руб., из которых НДС 498 083 651.46 руб.

На запрос налогового органа в ИФНС России по г. Находка Приморского края о предоставлении документов, полученных от ООО «Арктика-Прим» во время камеральных налоговых проверок деклараций по НДС за 1 - 4 кварталы 2014 года, получен ответ от 16.07.2019 № 1133/14078, которым налоговый орган направил все счета-фактуры, товарные-накладные, книги покупок/продаж, оборотно-сальдовые ведомости, представленные организацией ООО «Арктика - Прим» в ходе камеральных проверок налоговых деклараций по НДС за 2014 год. При сопоставлении счетов-фактур, датированных 2014 годом, отраженных как в книгах покупок ООО «УК «ТСК», так и в книгах продаж за 2014 год организации ООО «Арктика - Прим», установлено, что ООО «Арктика - Прим» отразило и исчислило НДС только с тех счетов-фактур, которые ООО «УК «ТСК» и заявило на вычет также в 2014 г., но не в 2017году.

Спорные счета-фактуры ООО «Арктика-Прим», датированные 2014 г.,  отраженные ООО «УК «ТСК» во втором и третьем кварталах 2017 г., по которым им заявлены налоговые вычеты по НДС,  в книгах продаж ООО «Арктика - Прим» не отражены,  в состав объекта обложения НДС у ООО «Арктика-Прим» не вошли, с данных счетов-фактур ООО «Арктика - Прим» не исчислило и не уплатило в бюджет НДС.

Согласно представленным инспекции  ОСВ сч.41 «Товары» за 2014 год  запасы товаров ООО «Арктика - Прим» на 01.01.2014 составляют 659 854 439руб., поступления товаров в 2014 году отсутствуют, по данных учета весь товар реализован, сальдо на конец 2014 имеет отрицательное значение, что свидетельствует о невозможности   совершения   операции   по      продаже   заявителю  товара  на сумму 3 265 215 021.26 руб. в связи с его отсутствием.

Также по представленным ИФНС России по г. Находка Приморского края документам имеются сведения о проведенных в отношении ООО «Арктика-Прим» камеральных проверках налоговых деклараций по НДС за 1-4 кв.2014 и по налогу на прибыль организаций за 2014 год, которыми при проверке всех деклараций по НДС 1-4 кв. 2014 налоговым органом установлена необоснованость определения  заявленной ООО «Арктика-Прим» налоговой базы при реализации товаров и применения налоговые вычетов по НДС, а также  при проверке декларации по налогу на прибыль организаций за 2014 год, в том числе по результатам анализа бухгалтерского учета по счету 41 «Товары» (с анализом указанных выше позиций по сальдо и оборотам, остаткам исходящего сальдо), а также анализа банковских выписок о движении денежных средств за период 2010-2014 год по расчетному счету ООО «Арктика-Прим», которым подтверждено  отсутствие расходов по выплате зарплаты, отсутствие расчетов с поставщиками и подрядчиками за ТМЦ, работы (услуги), расходы на ведение финансово - хозяйственной деятельности, операций по привлечению третьих лиц к хранению и транспортировке товара, из чего сделан вывод  об отсутствии признаков ведения организацией реальной хозяйственной деятельности, в связи с чем налоговый орган не подтвердил взаимоотношения налогоплательщика с ООО «Техстройконтракт - Сервис» по договору поставки запчастей от 01.01.2010 №А-П/ЗЧ, в результате чего по декларации доходы ООО «Арктика-Прим» за 2014 год определены в размере 0 руб., расходы 0 руб., сумма налога на прибыль организации за 2014 год составила 0 руб.

ООО «ФИО11» (правопреемник ООО «Арктика-Прим» с 31.10.2017) на требование о предоставлении счетов-фактур, товарных накладных, товарно-транспортных, карточек счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и других документов, подтверждающих реализацию ООО «Арктика - Прим» в адрес ООО «УК «ТСК» в 2014 году товаров, отраженных в спорных счетах-фактурах дал ответ об отсутствии передачи при присоединении ООО «Арктика-Прим» к ООО «ФИО11» документов, подтверждающих реализацию в 2014 году товара от ООО «Арктика - Прим» в адрес ООО «УК  ТСК».

Таким образом, руководитель ООО «ФИО11» (организации-правопреемника ООО «Арктика-Пим», руководителем которой являлся он же) подтверждает, что документов по отношениям между ООО «Арктика-Прим» и ООО «УК ТСК» нет. 

Данное ООО «Алгол-ДВ» утверждение и позицию следует расценить как направленную на сокрытие сведений, отражающих реальность (нереальность) совершаемых между ООО «УК ТСК» и ООО «Арктика-Прим» операций, учитывая то, что при реорганизации в форме присоединения все права и обязанности присоединяемого лица переходят, в данном случае, к ООО «ФИО11». 

При этом ООО «Арктика-Прим» и ООО «ФИО11» являются аффилированными лицами, поскольку  руководителем и единственным учредителем ООО «Арктика - Прим» с даты регистрации являлся Гутченко В Д., он же Гутченко В. Д. также является учредителем  с 27.08.2009г. и руководителем в ООО «ФИО11» (правопреемник ООО «Арктика - Прим») .

Кроме этого, Гутченко В.Д.  в 2013-2016 гг. получал доход в организациях, являющихся взаимозависимыми с ООО «УК ТСК» (ООО «ФИО11», ООО «Техстройкорпорация», ООО «ТСК-Сервис», ООО «Компания ТСК-Нерюнгри», ООО «Машсервис» ).

Налоговый орган установил признаки взаимозависимости ООО «УК ТСК» и ООО «Арктика-Прим» ( ООО «ФИО11») (использование одного интернет-сайта www.t-s-с.ru, что следует из представленной переписки и официальных писем,  получение дохода Гутченко В.Д. в компаниях, взаимосвязанных с ООО «УК ТСК»; ООО «ТСК-Сервис», ООО «Компания «ТСК-Нерюнгри» (переименованная впоследствии в ООО «ТСК»), ООО «Техстройкорпорация», ООО «Машсервис», предоставление отчетности ООО «Арктика Прим» и заявителя с одних ip-адресов ip-адресов 89.113.112.104, 89.113.112.179., нахождение ООО «Арктика-Прим» по месту нахождения филиала заявителя, изъятие согласно письма от 13.02.2020 УМВД по Приморскому краю  из офиса ООО «ФИО11» печатей ООО «Арктика-Прим», ООО «ТСК-Сервис», ООО «УК «ТСК», ООО «Промсервис» (при этом ключи от офиса были предоставлены руководителем ООО «Машсервис» ФИО10), которые суд признает достаточными для вывода о взаимозависимости лиц в соответствии со ст. 105.1 НК РФ.    

Представленные налоговым органом документы, в том числе в отношении выемки документов в офисе ООО «ФИО11» является дополнительным основанием считать  имеющую место возможность действий указанных взаимозависимых лиц в режиме согласования действий, координации их, доступности достижения договоренностей с целью использования возможности и создания  формального составления документов всеми (или частью) участниками взаимозависимых лиц, в т.ч.   ООО «Арктика-Прим» (ООО «ФИО11)  в интересах ООО «УК ТСК» для получения необоснованной налоговой экономии последнего, путем, принятия  к налоговому учету и внесения искажений о фактах финансово хозяйственной деятельности, не существующие в действительности.

Установленные признаки взаимозависимости предоставляют организациям возможность и после окончания периодов, в которых совершались (либо не совершались, но оформляются документы таким периодом)  хозяйственные операции влиять на содержание данных, включенных в бухгалтерский и налоговый учет организации, что в свою очередь даёт возможность согласованно и хронологически точно  вносить изменения в отчетные данные, формально согласующиеся между собой, предоставляемые в налоговый орган.

Налоговым органом проведена проверка и в части возможности приобретения самим ООО «Арктика-Прим» товара, который впоследствии передан по счетам-фактурам  покупателю ООО «УК ТСК», в ходе которой возможность приобретения товара самим ООО «Арктика-Прим» не подтверждена, такая возможность опровергнута представленными документами.

Из  протокол допроса Гутченко В. Д. от 27.09.2019 (представлен письмом от 09.10.2019  УМВД России по Приморскому краю)  последний пояснил, что товар, отгруженный ООО «Арктика - Прим» в адрес ООО «УК «ТСК» приобретало у ЗАО «Стройтехзапчасти», оплата происходила по договору цессии, но вспомнить адреса расположения складов ООО «Арктика - Прим.», фамилия, имена, отчества работников склада ООО «Арктика - Прим» принимавших и отгружавших товар, не смог. Также Гутченко В.Д. пояснил, что в 2014 году передвижения товара со склада ЗАО «Стройтехзапчасти» на склад ООО «Арктика - Прим» и со склада ООО «Арктика -Прим» на склад ООО «УК «ТСК» не производилось, а доставку товара со склада ЗАО «Стройтехзапчасти» на склад ООО «Арктика - Прим», и со склада ООО «Арктика - Прим» на склад ООО «УК «ТСК» осуществляли транспортные организации, наименования которых  не помнит. Гутченко В. Д. лично вел бухгалтерский учет ООО «Арктика-Прим», совмещая должности генерального директора и главного бухгалтера, объем отгруженных в адрес ООО «УК «ТСК» товаров соответствовал данным налоговых деклараций по НДС.за 1, 2, 3 и 4 кварталы 2014 года.

Таким образом, из представленных пояснений руководителя продавца следует, что поставленный в адрес ООО «УК ТСК» товар был приобретен ООО «Арктика-Прим» у ЗАО «Стройтехзапчасти». Документов о приобретении товара у данного продавца не представлено. Пояснения относительно нахождения товара на одном складе противоречивы, принимая во внимание, одновременное утверждение опрашиваемого лица  об отсутствии перемещения товара со склада ЗАО «Техстройзапчасти» (а не склада ООО «Арктика-Прим»), одновременно указывая на доставку товара между складами ЗАО «Стротехзапчасти», ООО «Арктика-Прим» и ООО «УК ТСК» транспортными компаниями. 

В ходе рассмотрения дела заявителем  представлен протокол от 04.10.2021 опроса Гутченко В.Д., проведенного адвокатом Андриановым И.П. на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 6 Федерального закона от 31.05.2002 № 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации". Из поименованного протокола следуют пояснения относительно поставок запчастей от ООО «Арктика-Прим» в адрес заявителя, о проведении расчетов ООО «Арктика-Прим» как с заявителем, так и с поставщиком товара, пояснения относительно причин не открытия Гутченко складов при осмотре территории налоговым органом по протоколу осмотра от 31.03.2016.

Вместе с тем, представленные пояснения не  исключают отраженных  в учете данных об отсутствии приобретения и отсутствии возможности приобретения товара ООО «Арктика-Прим», у ЗАО «Стройтехзапчасти», так и поставки от ООО»Арктика-Прим» в адрес заявителя.  

Представленные заявителем в подтверждение довода о поставке товара именно  ЗАО «Стройтехзапчасти»  счета-фактуры этого лица (№ 32808-3 от 28.08.2012,№30110-1 от 01.10.2012, № 30809-2 от 08.09.2012) не отвечают признаку достоверности документа, поскольку подписаны руководителем ЗАО «Стройтехзапчасти» ФИО12, в то время как указанное лицо полномочия руководителя в этот период времени не исполняла (числилась руководителем с 20.02.2013 по 25.09.2013), оформлять и подписывать счета-фактуры не могла.

 Вместе с тем, в период оформления представленных счетов-фактур полномочия руководителя ЗАО «Стройтехзапчасти»  и в период с 05.07.2010 по 19.02.2013 осуществлял  ФИО9, который в период с 12.08.2014 по 13.09.2015 являлся также и  директором ООО «УК ТСК».

Не могут быть признаны обоснованными доводы заявителя и о том, что реальность поставки спорных товаров по цепочке продавцов-покупателей подтверждена указанными в счетах-фактурах ЗАО «Стройтехзапчасти» сведениями о ГТД, которыми данный товар ввезен на территорию РФ, ввиду того, что сопоставить данные ГТД со спорным оваром не представляется возможным, поскольку ассортимент и количество ввозимого по ГТД товара не соответствует спорному ассортименту и количеству (ввезено товара меньше). 

Кроме этого, сведения о ГТД подтверждают лишь информацию о ввозе указанного в ДТ товара на территорию РФ, однако, не является подтверждением приобретения его ЗАО «Стройтехзапчасти», реализацию его этим лицом в адрес ООО «Арктика-Прим» и далее в адрс ООО «УК ТСК». 

Также недостоверность отраженных в книге покупок ООО «Арктика-Прим» сведений в отношении операций с ЗАО «Стройтехзапчасти», совершенных после 11.02.2014, следует из того, что после своей ликвидации (11.02.2014) данное лицо не имело правоспособности на совершение каких-либо операций (покупок, продаж, оформления счетов-фактур и т.д.), что влечет вывод о недостоверности  сведений и также свидетельствует о фиктивном документообороте всех задействованных в формировании цепочки движения товара лиц. 

При этом большая часть данных о ГТД ЗАО «Стройтехзапчасти» отражена именно в счетах-фактурах, датированных позже 11.02.2014, что само по себе исключает возможность реализации товара продавцом ЗАО «Стройтехзапчасти» как не существующего юридического лица. 

Часть ГТД оформлена по ввозу товара также после 11.02.2014, что влечет аналогичный вывод о невозможности поставки товара сначала от импортера в адрес ЗАО «Стройтехзапчасти» как ликвидированному юридическому лицу.  Движение денежных средств по счетам не подтверждает перечислений за товар  со стороны ООО «Стройтехзапчасти» или ООО «Арктика-Прим»  в адрес указанных в ДТ организаций –импортеров товаров. Согласно регистрационным данным ГТД следует, что ввоз товара и его таможенное оформление производились за пределами территории Приморского края, однако, перечислений оплат за перевозку по счетам ни ООО «Арктика-Прим», ни ООО «Стройтехзапчасти» нет. 

 Из изложенного следует, что товар (часть товара) по указанным в счетах-фактурах ГТД, представленным заявителем,   мог быть  передан другими поставщиками.

Однако, самой ООО «Арктика Прим» такой товар в 2014 передан заявителю быть не мог,  поскольку его наличие у ООО «Арктика-Прим» опровергнуто документами, в том числе данными самого ОО «Арктика-Прим», анализом оборотов по 41 счету и книг покупок - продаж, представленных ООО «Арктика Прим».

Осмотр складских помещений в г.Находке осуществлялся налоговым органом по месту нахождения с участием руководителя ООО «Арктика-Прим» Гутченко В.Д. (протокол осмотра от 31.03.2016) , который по адресу ул.Набережная д.4 отказался показывать помещения, договор аренды не представил. Там же были осмотрены открытые площадки хранения с крупногабаритными запасными частями к дорожной технике, где Гутченко В.Д. пояснил должностным лицам, что является руководителем ООО «ФИО11» и запчасти ООО «Арктика - Прим» хранятся вместе с запчастями ООО «ФИО11». На товаре кроме инвентарного номера, другие реквизиты отсутствуют. Принадлежность товара именно ООО «Арктика - Прим» невозможно установить. По адресу 

<

...>, аналогичная ситуация.

Протокол от 04.10.2021 опроса Гутченко В.Д., проведенного адвокатом Андриановым И.П., где Гутченко В.Д. дает пояснения о причинах не открытия склада, ссыдаясь на их принадлежность иным лицам, суд оценивает критически, поскольку такой причины при осмотре 31.03.2016 проверяющим приведено не было, такая причина не была оглашена, при этом договоров аренды также не было представлено, из чего следует, что  подтверждения принадлежности складов иным лицам не было ни в 2016, ни в 2021гг.

27.09.2019 Гутченко В.Д. согласно протокола допроса, проведенного сотрудниками УМВД по Хабаровскому краю, не смог вспомнить адрес расположения складов ООО «Арктика - Прим» и работников склада, настаивает, что перевозка товара со склада ЗАО «Стротеэхзапчасти»в в адрес ООО «Арктика-Прим» не производилась, одноврменно указывает все-таки о такой перевозке силами транспортных компаний, на какой склад перемещался товар от ЗАО «Стройтехзапчасти» указал про арендованный склад, н названия не помнит, кто принимал товар от ООО «Арктика-Прим» не помнит, до передачи товара от ООО «Арктка-Прим» к ООО «УК ТСК» товар  находился на арендованном складе, но дне не помнит.

По доводам заявителя о представлении протокола опроса от 27.09.2019 в плохом качестве и в неполном виде, суд основанием признания документа недопустимым доказательством не принимает, поскольку качество копии позволяет установить содержание документа, а недостающую страницу протокола налоговый орган представил с пояснениями от 30.11.2021.

Из анализа банковских счетов ООО «УК «ТСК» и ООО «Арктика - Прим» установлено отсутствие платежей ООО «УК «ТСК» в адрес ООО «Арктика - Прим» в 2014 году (период выставления спорных счетов-фактур). Подтверждения оплаты от ООО «Арктика-Прим» товара в адрес ЗАО «Стройтехзапчасти» также нет.

По пояснениям заявителя со ссылками на пояснения  Гутченко В.Д.  отсутствие оплаты в денежной форме не является признаком неисполнения сделки, учитывая возможность оплаты товара иными предусмотренными ГК РФ способами, в данном случае оплата производилась по договору цессии. Договоры цессии представлены не были, как и их существование не подтверждено иными документами.

Указанное утверждение не нашло подтверждения материалами дела,  перечисление денежных средств с расчетных счетов ООО «Арктика Прим» по договорам цессии, равно как и поступления денежных средств на счет продавца в рамках таких договоров нет, данные о назначении платежей  по выписке о движении денежных средств по расчетному  счету поставщика ЗАО «Стройтехзапчасти» в ОАО «Первый Республиканский банк» не отражает операций по приобретению запасных частей, по оплате аренды и услугам хранения. 

При этом ЗАО «Стройтехзапчасти» ликвидировано 11.02.2014 года.

Заявителем приводятся доводы  о проведении платежей через расчетный счет ЗАО «Стройтехзапчасти», открытый в ПАО «Московский кредитный Банк», который налоговым органом не исследовался, в то время положен в основу выводов инспекции как налогозначимый фактор о непоставке товара.   Проведенный заявителем  анализ выписок по расчетному счету подтверждает наличие  у ЗАО «Стройтехзапчасти» платежей, направленных на приобретение товара (оплачивались налоги, аренда, услуги связи, оплаты по договору цессии, а также поступала оплата за товар от ООО «ТСК-Сервис» в 2010,2011). Налогоплательщик также указывает, что для расчетов могут применяться и другие формы расчетов, включая наличные денежные средства, зачет взаимных требований, мену, что подтверждается выпиской. Таким образом, заявитель считает, что руководствоваться исключительно выписками для анализа деятельности общества в части приобретения товара, услуг и работ неправомерно. В подтверждение довода о возможности альтернативных способов расчетов и наличии партий запчастей для оптовых продаж и реализации запчастей в указанном объеме, налогоплательщик ссылается на решение Арбитражного суда г.Москвы по делу №А40-11786/2013 от 06.03.2013.

Приведенные доводы суд признаком неполного принятия налоговым органом мер по проверке не признает, поскольку данные об открытии счета ЗАО «Стройтехзапчасти» в указанной кредитной («Московский кредитный Банк») налоговому органу в нарушение п.п.1 ст.86 НК РФ кредитной организацией представлены не были, что подтверждено инспекцией представленными сведениями из информационного ресурса «Банковские счета».

Из представленной выписки усматривается, что по расчетному счету ЗАО «Стройтехзапчасти» в ОАО «Первый Республиканский банк» за период с 01.01.2009 по 11.02.2014 ( день ликвидации организации)   платежи на приобретение запчастей, аренду складских помещений, услуг хранения, перевозки отсутствуют; сумма поступлений денежных средств составляет 1349672221.08 руб., из которых 1 146 978 904 руб. (84,98%) поступило от ООО «ТСК-Сервис», 178 960 000 руб. (13,26%) от ООО «УК «ТСК»; общая сумма списаний со счета составила 1 349 672 221.08 руб., из них 573 425 640.00 руб. (42,49%) перечислено в адрес ЗАО «Монолит-Престиж» как оплата по соглашению о замене стороны обязательства от 01.11.2010г НДС не облагается», 441 284 921.20 руб. (32,70%) в адрес ЗАО «Красный Якорь» как «оплата по договору цессии № 1/Ц-ТП от 20.10.2009 НДС не облагается», 332 283 500.00 руб. (24,62%) перечислено в адрес ООО «Ангор» как «оплата по договору цессии № 1/Ц/Агр-Тпрт от 20.10.2009 НДС не облагается». Данные платежи и их характер подтверждают, что оплат за приобретение товара,  который впоследствие будет реализован в адрес ООО «Арктика - Прим», а также операций по зачислению денежных средств на р/с ЗАО «Стройтехзапчасти» от покупателя (ООО «Арктика - Прим») за такой товар нет.

Представленная выписка по счету ЗАО «Стройтехзапчасти», открытому в ПАО «Московский кредитный Банк», также не подтверждает проведение расчетов как по приобретению товара, так и по получению денежных средств от покупателя ООО «Арктика-Прим» за реализованный товар, либо в счет уплаты этой задолженности.

Ссылки заявителя на возможность приобретения товара у иных лиц со ссылкой на решение Арбитражного суда г. Москвы от 06.03.2013 №А40-11786/13, по тексту которого ЗАО «Стройтехзапчасти» в 2009 году получило запасные части от организаций: ООО «Технопарт», ООО «Приус», ООО «Авенсис», ООО «Орлан» по договорам купли-продажи и приобрел его у этих организаций в связи с ликвидацией ими склада запасных частей, малоликвидные запасные части к строительной технике  в количестве  более 52 856 товарных позиций на общую сумму 3 592 253 070 рублей. Предметом спора является расторжение договора комиссии от 01.01.2010 №РК-001, заключенного между ЗАО «Стротехзапчасти» и ООО «Техстройконтракт-Сервис».  По тексту решения суда отражено, что запасные части находились на ответственном хранении у организации ООО «Техстройконтракт-Сервис», который по договору комиссии занимался реализацией товара ЗАО «Стрйтехзапчасти». Согласно выписке банка в ПАО «Московский кредитный банк» по счету ЗАО «Стройтехзапчасти» 

организация ООО «Техстройконтракт-Сервис» перечислил денежные средства в сумме 1 146 978 904.08 руб., организация ООО «УК «ТСК» перечислило ЗАО «Стройтехзапчасти» сумму 178 960 000.00 руб., всего  от обоих этих лиц ЗАО «Стройтехзапчасти» получено 1 325 938 904 руб.

По договорам цессии ЗАО «Стротехзапчасти» перечислила 1 323 272 761,20 руб., в том числе для ЗАО «Монолит0престиж»  573 425 640 руб. и для ЗАО «Красный якорь» 417 563 621,20руб.,  дляООО «Ангор» сумму 332 283 500 руб. Соответственно у ЗАО «Стройтехзапачасти» остаток неоплаченных запчастей составляет 2 268 980 308,80 руб., что является соизмеримым с данными стоимости спорной партии товара. Однако, предположительное нахождение во владении ООО «Стройтехзапчасти» товара на указанную сумму является не более, чем предположением о возможности (потенциальной) поставки товара в адрес ООО «Арктика-Прим».

Подтверждения того, что приобретенные ЗАО «Стройтехзапчасти» и оставшиеся в его пользовании запчасти являются именно тем товаром, который реализован впоследствии в адрес ООО «Арктика-Прим», а также того, что сделка по продаже указанным лицом покупателю ООО»Арктика-Прим» была как таковая, отсутствуют, что подтверждается, в том числе отсутствием оплаты от ООО «Арктика-Прим» в адрес ЗАО «Стройтехзапчасти». По данным счета в банке отсутствуют платежи в адрес ЗАО «Стройтехзапчасти» по договорам цессии, что исключает вывод заявителя о возможности оплаты поставленных запчастей иными альтернативными способами, также и вне зависимости от поступления оплаты от ООО «Арктика-Прим» за приобретенные запчасти, поскольку даже, предположив о продаже продавцом товара ЗАО «Стройтехзапчасти» своей дебиторской задолженности, обязанность по оплате долга самим ООО «Арктикп-Прим» уже новому кредитору не исчезает. 

Как указано выше,  приобретение товара вообще опровергается установленными в ходе проведения проверки и рассмотрения дела обстоятельствами, в том числе, но не исключительно, отсутствием отражения такой покупки в книгах покупок и данных счета 41  ООО «Арктика-Прим», а кроме того, как указано выше, ООО «Арктика-Прим» не могло реализовать запчасти ЗАО «Стройтехзапчасти» также в качестве агента или комиссионера, поскольку  спорные счета-фактуры  в основном  датированы после 14.02.2014, то есть после прекращения финансово-хозяйственной деятельности (ликвидации)  ЗАО «Стройтехзапчасти», соответственно, предположительная операция по реализации ЗАО «Стройтехзапчасти» запчастей объектом обложения НДС не являлась, НДС с этой операции в бюджет не уплачен.

Заявитель не дает пояснений и не признает, что запчасти получены им от ЗАО «Стройтехзапчасти», в то время как невозможность поставки заявителю запчастей поставщиком ООО «Арктика-Прим» подтверждена документально как данными ООО «Арктика-Прим», так и документами заявителя, отсутствием факта перевозки товара, хранения товара, что, с учетом представления документов от всех участвующих в цепочке движения товара документов и их характера, также свидетельствует о согласованности действий всех участвующих в схеме ухода от налогообложения лиц.

В пользу этого утверждения свидетельствует таже и тот факт, что ФИО9 являлся генеральным директором ЗАО «Стройтехзапчасти» в период с 15.07.2010 по 11.02.2014 (по дату ликвидации организации), а также и генеральным директором ООО «УК «ТСК» в период с 12.08.2014 по 13.09.2015 (период оформления спорных счетов-фактур), что также свидетельствует о взаимозависимости и согласованной деятельности ООО УК «ТСК» с ЗАО «Стройтехзапчасти».

Также налоговым органом был исследовано утверждение заявителя по делу о реальности приобретения товара, который хранился (без перемещения при получении от  ООО «Арктика-Прим») как до покупки, так и после покупки заявителем на складе ООО «ТСК-Сервис», о чем представлен акт от 01.05.2016 №МС/УК-ТСК, имеющимися документами данное утверждение не подтверждено. 

Изначально заявитель документы по помещению товара на хранение при его приобретении не представил, на требование от 08.02.2020 о предоставлении адресов складов, где хранился полученный от ООО «Арктика-Прим» товар, на который представленным письмом от 25.02.2020 заявитель ответил отказом в предоставлении таких сведений. 

При этом изначально заявитель давал пояснения о том, что товар хранился и ООО «Арктика-Прим» и впоследствии и ООО «УК ТСК» на складе ООО «Машсервис», впоследствии свои пояснения заявитель изменил, представив акты МХ-1 и договоры.

Следует отметит, что в ходе проверки (письмом от 28.08.2019) заявитель  пояснял, что  внешнего перемещения товара по спорным счетам-фактурам не было, так как товар, приобретенный у ООО «Арктика - Прим» находился на складе ООО «Машсервис», ООО «УК «ТСК» также осуществляла хранение товаров на складах ООО «Машсервис»,  склад ООО «Арктика - Прим» располагался по адресу 692919, 

<

...>.

Аналогичного содержания  пояснения дает руководитель ООО «УК ТСК» ФИО1 в ходе опроса (протокол опроса УМВД России по Приморскому краю от 13.08.2019), где  руководитель заявителя поясняет, что товары (запчасти), приобретенные и принадлежащие  ООО «Арктика-Прим» и ООО «УК ТСК» находятся на складе филиалов ООО «Машсервис», то есть физического перемещения нп было, перемещение (переход права собственности) было на основании ТОРГ-12  (ответ на вопрос №6, 7).

Вопрос о месте нахождения товара именно на складе ООО «Машсервис» при получении  товара сомнений у руководителя заявителя не вызывал, ответ был определенным и конкретным, как при опросе, так и при письменных пояснениях на требование инспекции. Учитывая продолжительную работу ФИО1 в должности главного бухгалтера в ООО «УК ТСК», а впоследствии и руководителем, обладание ею достоверной информации, которая могла быть проверена при подготовке письменного ответа в отношении места принятия и нахождения товара при отсутствии его перемещений,  сомнений не вызывает.

На требование налогового органа письмом ООО «Машсервис» от 04.09.2019 № 0409-01 пояснило, что с 25.09.2014 по апрель 2016 год хозяйственная деятельность не велась, услуги по хранению не оказывались, обособленные подразделения, которые имеют склады и площадки для хранения товара, были зарегистрированы в апреле 2016 г.

Таким образом,  изначальное утверждение ООО «УК ТСК» о хранении товара как ООО «Арктика-Прим», так и впоследствии самим ООО «УК ТСК» после его получения у продавца на том же складе, опровергнуто полученными пояснениями лица, указанного как владельца склада. 

На требование налогового органа от 30.08.2019 о предоставлении документов по хранению товара на складе ООО «Машсервис», а именно актов о приемке-передачетовара на хранение хранителем (МХ-1) ООО «Машсервис»,  акты о возврате  ТМЦ с хранения (МХ-3) с этим же лицом, карточки счета 60 по контрагенту ООО «Машсервис», заявитель дает пояснения, что товар хранился на складе ООО «ТСК-Сервис», первичные документы о помещении и возврате с хранения (акты МХ-1,3), документы о доставке товара на этот склад  не представляет.   Пояснений о том, что товар хранился далее в иных местах, о его перемещении также не представляет. 

Впоследствии при рассмотрении материалов проверки ООО «УК ТСК» имеет иное изложение версии  места нахождения товара: товар помещен на хранение у ООО «ТСК-Сервис»  до февраля 2015, далее по апрель 2016 товар хранился на складах ООО «Промсервис», с мая 2015  на складах ООО «Машсервис», а с 2018 по 30.03.2020 остатки товара на общую сумму  1 315 462 790,58руб. хранятся на складах «Малаховка» и «Валищево» по договору с ООО «Контрактсервис» и складе «Нижний Новгород» по договору с ООО «ТехСервис».

Изложенные обстоятельства не определенности заявителем обстоятельств нахождения и перемещения товара, изменения кардинально позиции о месте нахождения товара, зависимость пояснений от добытых налоговым органом документов суд свидетельствует об отсутствии четкой позиции, что может быть признаком представления измененных пояснений и документов к ним, свзаынным с опровержением инспекцией изначально данных пояснений и необходимостью дачи других пояснений и документов к ним. Такая позиция заявителя  свидетельствует о  неопределенности и противоречивости утверждений заявителя, не  имеющей  разумного объяснения с точки зрения возможности  изменения объективно существующих обстоятельств при наличии таковых, например, о принятия, перемещении, месте хранения и лице-хранителе товара, поставленного в значительном объеме и сумме товара порядка 3,265 млрд.руб.  

По пояснениям заявителя товар помещен на хранение у ООО «ТСК-Сервис» в период с 01.07.2014 по 01.02.2015, далее  в период с 01.02.2015 по апрель 2016 товар хранился на складах ООО «Промсервис», в период с мая 2015 – на складах ООО «Машсервис», а с 2018 по 30.03.2020 остатки товара на общую сумму  1 315 462 790,58руб. хранятся на складах «Малаховка» и «Валищево» по договору с ООО «Контрактсервис» и складе «Нижний Новгород» по договору с ООО «ТехСервис», о чем представлены акты по форме МХ-1 приема-передачи запасных частей, оформленных по организациям: ООО «ТСК - Сервис», ООО «Промсервис», ООО «Машсервис» и договоры возмездного оказания услуг.

 При анализе представленных налогоплательщиком актов по форме МХ-1 установлено, что данные первичные документы не содержат место передачи товара на хранение, его адреса, акты содержат юридические адреса хранителя и поклажедателя,   в актах отсутствуют  адреса складов, на которых  передается на хранение товар по спорным счетам-фактурам, акты подписаны только руководителями юридических диц с указанием их юридтческих адресов (которые расположены в оазных городах (Москва, Владивосток, кроме акта с ООО «Промсервис», дге оба юридических адреса находятся в Москве), акты не содержат подписи материально-ответственных лиц (кладовщиков, заведующих складом и т.д.), которые непосредственно принимают товар при получении и размещении его на складе и являбтся  ответственных за сохранность товара на складах.

Доводы заявителя относительно того, что акты МХ-1 соответствуют утвержденной Постановлением Госкомстата России от 09 августа 1999 г. № 66 форме и являются надлежащим подтверждением передачи товара на хранение судом оцениваются с очки зрения того, что акт МХ-1 как первичный документ должен отражать все обстоятельства хозяйственной жизни организации, в то время как представленные акты необходимой и предусмотренной Постановлением Госкомстата №66 информации не содержат.

Согласно ст. 9 Федерального закона №402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, который оформляется при совершении факта хозяйственной жизни. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Для ведения бухгалтерского учета в соответствии с ч.4 ст.9 Закона №402-ФЗ могут использоваться формы первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, разработанные экономическим субъектом самостоятельно, предусмотренные принятыми органами негосударственного регулирования бухгалтерского учета рекомендациями в области бухгалтерского учета, а также иные рекомендованные формы.

Используемые в целях складского учета (учета переданного на хранение товара)  формы первичных учетных документов должны быть утверждены в учетной политике организации (часть 4 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), пункт 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н). Организация может разработать собственные формы первичных документов.

В данном случае передача товара оформлена унифицированной формой МХ-1, требования к содержанию обязательных реквизитов которой определены Постановлением Госкомстата России от 09 августа 1999 г. № 66. Согласно указанному постановлению утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету продукции, товарно-материальных ценностей в местах хранения. Согласно Указаниям по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету продукции, товарно-материальных ценностей в местах хранения, утвержденным указанным Постановлением, акт по форме МХ-1 применяется для учета приема-передачи товарно-материальных ценностей, переданных от поклажедателей (организаций, индивидуальных предпринимателей) на хранение организации-хранителю.

Для оформления возврата поклажедателю товаров, принятых на хранение хранителем, применяется акт о возврате товарно-материальных ценностей, сданных на хранение (форма МХ-3). Акт составляется материально ответственным лицом хранителя по истечении срока хранения и при возврате товаров. Документ составляется в двух экземплярах, один из которых остается у хранителя, другой - передается поклажедателю.

Унифицированная форма  МХ-1 «Акт о приеме-передаче ТМЦ на хранение»  предусматривает обязательные реквизиты указания в ней, кроме прочего,  наименования и номера места хранения, а также указание должности и подписи должностного лица, непосредственно принимающего товар на хранение в момент приемки-передачи товара и лица, сдающего товар хранителю.

Таких сведений акты МХ-1 не содержат, установить место расположения товара (наименование и адрес места хранения, номера мест хранения, ответственное лицо со стороны хранителя товара и поклажедателя, непосредственно осуществляющие прием и передачу товара, из представленных документов определить невозможно.

Предпринятые налоговым органом меры по выяснению действительного совершения операций по хранению товара у указанных хранителей такие обстоятельства не подтвердили.

В частности, при проведении оформленного протоколом допроса свидетеля от 16.03.2019 допроса ФИО13 (директор филиала ООО «ТСК-Сервис» в г.Находка), от чьего имени подписаны акты приема-передачи товара на хранение от ООО «УК «ТСК.» в адрес ООО «ТСК - Сервис», допрашиваемый, работая в ООО «ТСК-Сервис» с 03.10.2011 по 01.07.2016 своих должностных обязанностей  не помнит, никаких документов от ООО «Техстройконтракт-Сервис» не подписывал , на складе ООО «ТСК-Сервис» не работал, сколько человек  работало на складе и назвать их (ФИО, должности) не может,  самостоятельно товара на складе ООО «ТСК-Сервис» не принимал, материально-ответственным лицом не является, кто таким лицом является не знает, отрицает подписание документов о приеме-передаче товара на хранение ООО «ТСК-Сервис» от других организаций, деловые встречи на складе с ФИО9 или ФИО7 (руководители заявителя, подписи которых стоят в актах МХ-1) по поводу передачи на хранение  товара ООО «УК ТСК» отрицает, организация ООО «Арктика-Прим» ему не известна, не  помнит, чтобы эта организация хранила товар на  складе ООО «ТСК-Сервис», не помнит какой товар хранила эта организация (запчасти или строительную технику); компания ООО «УК ТСК» ему известна, когда эта компания хранила товар на складе ООО «ТСК-сервис» не помнит, также  не может сказать  какой товар хранила эта организация (запчасти или строительную технику).

 Таким образом, лицо,  подпись которого стоит на актах МХ-1 о принятии на хранение товара ежедневно с 01 по 08 июля 2014 и с 01 октября 2014 по 28 декабря 2014 на сумму в общем размере 2,767 млрд. руб.  принятие такого товара и собственно работу на складе и приятияе какого-либо другого товара, уверенно отрицает. 

Представленный в дело протокол опроса ФИО13 от 04.10.2021 адвокатом,  суд достоверным подтверждением указанным им измененных пояснений не признает, поскольку они полностью противоречат пояснениям, данным в ходе опроса налоговым органом с предупреждением об ответственности за дачу ложных показаний. Пояснения ФИО13 от  04.10.2021 кардинально отличаются от данных в ходе допроса от 16.03.2019 налоговым органом, при том, что ответы в ходе опроса инспекцией были конкретным, осознанными, свидетель не затруднялся в существе вопроса и своей позиции при ответе на него, вопросы были ему понятны, неоднозначного понимания или затруднений в восприятии не вызывали.  Это же относится и к пояснениям заявителя со ссылками на признание ФИО13 при предъявлении ему актов приема-передачи товаров, что эти акты им подписывались. К  указанным пояснениям суд относится критически, учитывая количество подписанных от имени ФИО13 актов, их периодичность подписания, а также уверенный и безапелляционный ответ свидетеля об отсутствии вообще когда-либо фактов подписания каких-либо актов, не принятие им товаров, что не может быть понято двояко или содержать иной смысл, кроме буквального.   

Также и проверка указанного заявителем как хранителя ООО «Машсервис» не подтвердила факт хранения спорного товара.   

 Проведенными мероприятиями налогового контроля установлено  отсутствие данных об учете ООО «Машсервис» операций по  хранению спорного товара, что установлено представленными ООО «Машсервис» Планом счетов, где предусмотрено ведение счета 002 «Товарно-материальные ценности принятые на ответственное хранение» и 003 «Материалы, принятые в переработку», на которых, соответственно, отражаются учет  товара, принятого  на хранение от третьих лиц, в случае, если такое принятия на хранение произошло в действительности. По данным главной книги такие счета организацией не ведутся, из чего следует вывод об отсутствии факта принятия ООО «Машсервис» товара заявителя на хранение.

Хранение товара указанным лицом не подтверждается и представленными заявителем заключенным с ООО «Машсервис» договором 25.04.2016 № МС/УК-ТСК, счетами-фактурами, актами оказанных услуг, приложениями № 1 и № 2 к ним, поскольку данные документы составлены на оказанные иные услуги (услуги по хранению техники и предпродажной подготовке), в рамках указанного договора и актов с приложениями к ним услуги хранения запчастей не входят и ООО «Машсервис» не оказывались.

Кроме этого, по данным учета ООО «Машсервис» отраженные операции не согласуются с данными о величине поступившего на склад товара, товар поступил на склад в 2016 в объеме, не сопоставимом со спорной партией товара (меньше, чем отражено в представленном заявителем акте от 01.05.2016), на запрос инспекции от 18.02.2020 ( с требованием о представлении акта от 01.05.2016, указанного в акте договора от 01.05.21016 №МС/УК-ТСК (который не был представлен ни одной стороной в налоговый орган), с/ф, ТН к этому договору, данные о месте нахождения склада по хранению товара заявителя)  хранитель пояснений не дал, противоречия не объяснил, отказ в предоставлении документов по требованию мотивирован представлением этих документов им ранее в ходе выездной проверки за период 2015 - 2017 годы. Данные о том когда и каким конкретно документом представлены такие документы ООО «Машсервис» не представило. Проверка инспекцией указанного мотива выявила несоответствие действительности утверждения ООО «Машсервис», запрошенные инспекцией документы ранее в инспекцию не представлялись. 

 Представленный же заявителем договор с ООО «Машсервис» от 25.04.2016 №МС/УК-ТСК охватывает иные услуги (услуги хранения техники и предпродажной подготовки), что точно  соответствует представленным расшифровкам к актам оказанных услуг, но не услуг хранения запчастей.  

Налоговым органом в целях выяснения вопроса о хранении товара на складе ООО «Машсервис»  получены результаты допросов работников складов ООО «Машсервис», полученные  письмом от 13.02.2020 № 22/909, от 18.03.2020 №22/17S0 УМВД России по Приморскому краю.

Из проведенных опросов ФИО19 (протокол опроса от 26.02.2020),  Н.В. ФИО14 (протокол опроса от 26.02.2020) ФИО15 (объяснение от 10.03.2020) ФИО16 (объяснение от 11.03.2020) ФИО17 (объяснение от 1103.202) следует, что  в их полномочия входило формирование принятия (отправки) товара, все распоряжения отдавались зав.складом ФИО18, товар принимается (отпускается) по накладным, им же  подписываются накладные от поставщиков по приему товара подписывал ФИО18

Свидетель ФИО19 также пояснил, что на складе отсутствует разделение товара по собственникам, только номера полок; при смене наименований организации изменений в работе на складе не происходило.

По пояснениям ФИО20.(объяснение от 11.03,2020, протокол допроса от 19.04.12019, от 11.03.2020), последний являлся материально ответственным лицом в ООО «Машсервис» в период 2016 – 2017, он присутствовал при приеме-передачи товара, подписывал накладные; руководители фирм-поставщиков на сдачу товара не приезжали, в его трудовые обязанности входил учет ТМЦ, прием и выдача товара, управление персоналом (кладовщиками), работа включает в себя постоянное пребывание на одном рабочем месте, 

<

...> подчинялся ФИО10, товар от поставщиков оформлялся счет-фактурой и товарно-транспортной накладной; при сдаче товара от поставщиков на склад товарные накладные подписывал лично, при осуществлении процесса погрузки и отгрузки товара свидетель присутствовал лично, погрузо-разгрузочные работы осуществлялась свидетелем и кладовгциками, перевозка запчастей от поставщиков осуществлячась сипами ООО «Машсервис», для чего привлекались сторонние организации или арендованный транспорт.

Приведенными показаниями также подтверждено, что документы по приему товара на склад подписывал с 2016 по 2017 только ФИО18 как зав. складом ООО «Машсервис», а не иные лица, в т.ч. те, чьи подписи проставлены в актах МХ-1 со стороны ООО «Машсервис».  При этом на складе отсутствует разделение товара по собственникам, только номера полок, что влечет вывод о невозможности выделить товар, принадлежащий ООО «УК «ТСК» от товаров, принадлежащих иным организациям.

Таким образом, представленный заявителем акт 01.05.2016 № МС/УКТСК-1, свидетельствующий, по мнению налогоплательщика, о передаче товарно-материальных ценностей на хранение, содержит противоречивые и недостоверные сведения:

Следовательно, представленные ООО «УК «ТСК» акты приема-передачи товара на хранение не могут быть приняты в качестве документов, подтверждающих финансово-хозяйственные операции ООО «УК «ТСК» по принятию товара от ООО «Арктика-Прим» и хранении его в указанных складах, так как содержат противоречивые и недостоверные сведения.

Транспортные документы по перемещению товара, в том числе и между складами,  не представлены налогоплательщиком ни в ходе проверки, ни позже. 

При этом ссылки заявителя на то, что в представлении их нет необходимости, поскольку товар не транспортировался, а внешнего перемещения не было и он принят в 2014 году от продавца на складе ООО «Машсервис» и далее самим ОООО «УК «ТСК» продолжил храниться на этом же складе по договору заявителя  с  ООО «Машсервис», не исключает  подтверждение дальнейшего движения (перемещения) товара, поскольку по пояснениям заявителя товар хранился на складе ООО «Машсервис» в период с 01.07.2014 по 01.02.2015, в дальнейшем хранился на складах ООО «ПромСервис» ( с 01.02.2015 по апрель 2016), ООО «Машсервис» (с мая 2016), а далее с 2018 и по 31.03.2020  остатки приобретенного у ООО «Арктика Прим»  товара хранятся на складах «Малаховка», «Валищево» и «Нижний Новгород» по договору хранения №КС/УК-ТСК от 01.05.12015 с ООО «Контрактсервис» (склады «Малаховка» и «Валищево»), договору хранения №ТС/УК-ТСК от 01.05.2015 с ООО «ТехСервис» ( склад «Нижний Новгород»).

Вместе с тем, документов о перемещении товара  налоговому органу  в ходе проверки  и при подаче апелляционной жалобы представлено не было, хотя при наличии таких документов оснований их не представить  в целях подтверждения приобретения товара и его действительного принятия, хранения, перемещения у налогоплательщика не было.  

Такие же выводы сделаны судом и в отношении изложения заявителем пояснений по хранению товара и его учету на складе, ссылаясь на то, что состоянию на 31 марта 2020 года остатки товаров, приобретенных ООО «УК «ТСК» у ООО «ООО «АРКТИКА-ПРИМ»» по договору № А-ПУУК/433 от 01 апреля 2014 года, учтены как хранящиеся на трех складах — «Малаховка», «Нижний Новгород», «Валищево» - на общую сумму 1 114 798 974,36 руб., однако, не представил документов, достоверно подтверждающих как товар со склада ООО «Машсервис», расположенный в г.Находка переместился на склады «Малаховка», «Нижний Новгород», «Валищево», т.е. в другие регионы . В пояснениях , представленных на выездную проверку налогоплательщик говорит, что товар хранился только в г.Находка, т.е. в Приморском крае, иных пояснений о его перемещении и документов к этому доводу  заявитель не представлял.

Представленные в ходе судебного рассмотрения пояснения и документы, в том числе транспортные документы, фототаблицы, подтверждением перевозки (перемещения) товара признаны быть не могут, поскольку установить отношение данных перевозок (отправок) именно к  товару, имеющему отношение к поставке именно от ООО «Арктика – Прим», а не иным товарам, поставленным иными продавцами и находящемся в распоряжении заявителя,  не представляется возможным.

Вместе с тем самим налогоплательщиком представлены пояснения (вх. от 27.08.2019 № 25254), а также даны пояснения руководителем заявителя ФИО1 по протоколу опроса от 13.08.2019, что перемещение товара при передаче его от ООО «Арктика - Прим» в адрес ООО «УК «ТСК» по спорным счетам-фактурам не было, так как товар, приобретенный у ООО «Арктика - Прим», находился на складах ООО «Машсервис», ООО «УК «ТСК» также осуществляло хранение товаров на складах ООО «Машсервис».

Доводы заявителя  об отсутствии доказательств у налогового органа о том, что товар не был реализован заявителем свои покупателям судом отклонен, поскольку факт реализации аналогичного товара не является подтверждением наличия такого товара и  источника его приобретения  безусловно у ООО «Арктика-Прим». Более того, представленными в дело доказательствами опровергнута сама возможность поставки товара от ООО «Арктика-Прим» ввиду его отсутствия у самого ООО «Арктика-Прим». 

Доводы заявителя о признании недопустимыми доказательствами протоколов опроса свидетелей, проведенных и оформленных оперуполномоченным УБЭП УМВД России по Приморскому краю  лейтенантом полиции ФИО21, полученных в рамках выездной налоговой проверки инспекцией письмами от 13.02.2020 № 22/909, от 18.03.2020 № 22/1780 от Управления МВД России по Приморскому краю  со ссылками на проведение данных опросов в рамках ОРД, суд отклоняет. 

Согласно пункту 3 статьи 82 НК РФ налоговые органы, таможенные органы, органы внутренних дел, следственные органы и органы управления государственными внебюджетными фондами Российской Федерации в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.

Согласно пункту 45 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при исследовании и оценке представленной налоговым органом доказательственной базы по налоговым делам судам надлежит исходить из того, что материалы, полученные в результате осуществления оперативно-розыскных мероприятий, могут использоваться налоговыми органами в числе других доказательств при рассмотрении материалов налоговой проверки (пункт 4 статьи 101 НК РФ) или при осуществлении производства по делу о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (пункт 7 статьи 101.4), если соответствующие мероприятия проведены и материалы оформлены согласно требованиям, установленным Федеральным законом от 12.08.1995 № 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности".

Оперуполномоченный лейтенант полиции ФИО21 включен в состав группы, производящих налоговую проверку, сопроводительные письма по направлению протоколов опросов содержат сведения о их составлении в рамках ОРД, протоколы опросов составлены уполномоченным лицом, без нарушений требований к их составлению,  содержат информацию о разъяснении свидетелям прав в соответствии со ст.51 Конституции РФ и предупреждение о наступлении ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний, либо за дачу заведомо ложных показаний, о чем свидетельствуют подписи указанных лиц, в связи с чем оснований считать представленные документы недопустимыми доказательствами отсутствуют.

Аналогичные выводы судом сделаны и относительно допустимости представленного в дело письма Управления МВД России по Приморскому краю от 13.02.2020 № 22/909 о направлении в адрес ответчика результатов ОРД для использования в совместной выездной налоговой проверке, письмом представлены документы, полученные в ходе ОРМ, в том числе по проведению 04.02.2020 в офисе ООО «Машсервс», ООО «ФИО11» обследования помещений, зданий, сооружений, участков, в ходе которых были изъяты печати филиала ООО «ТСК-Сервис Владивосток» и ООО «УК «ТСК».

На основании изложенного, суд признает подтвержденными материалами дела выводы налогового органа об отсутствии поставки товара заявителю от ООО «Арктика-Прим», доводы налогового органа об отсутствии у ООО «Арктика Прим» реализации в адрес ООО «УК ТСК» в 2014 году на сумму 3 265 215 021,26 руб. являются обоснованными, их отражение в учете ООО «УК ТСК» совершено не в соответствии с действительным смыслом.

С учетом изложенного  заявителем неправомерно предъявлены в состав вычетов по НДС за 2016 год 498 083 651,46руб..

Налоговым органом произведено начисление ООО «УК ТСК» по причине необоснованного предъявления к вычетам в 1,2 кв. 2016 суммы 162 857 675руб. НДС в 1 квартале 2016 года (в сумме 54 905 758 руб.) и во 2 квартале 2016 года (в сумме 107 951 917 руб.), а также  занизило сумма налога на прибыль организаций, в сумме 180 952 972 руб. по документам и счетам-фактурам, оформленным от имени ООО «ТСК-Сервис».

В ходе рассмотрения дела судом установлено, что ООО «УК ТСК» 03.06.2019 в налоговый орган в ходе проведения ВНП представлена уточненная декларация по НДС за 1 квартал 2016 года (корректировка № 6), согласно которой ООО «УК «ТСК.» дополнительно отразило в уточненной декларации счета-фактуры, оформленные от лица ООО «ТСК-Сервис» за услуги на сумму 410 438 334.95 руб. в том числе НДС 62 609 237.54 руб.

В уточненную декларацию в состав вычетов предъявлены суммы по ранее не заявленным счетам-фактурам, выставленным ООО «ТСК-Сервис», № 124-136, датированные в период с 31.01.2016-31.03.2016 на общую сумму 359 937 745,57руб., в т.ч. 54 905758руб. НДС. 

Ранее в  налоговой декларации по НДС за 1 кв. 2016 г. ООО «УК «ТСК» отражала счета-фактуры на сумму 50 500 589,38 руб. в том числе НДС в сумме 7 703 479,73 руб.

Таким образом, ООО «УК «ТСК» по организации ООО «ТСК-Сервис» увеличило сумму налоговых вычетов по НДС на сумму 54 905 758 руб., которые не были заявлены ранее.

ООО «УК ТСК» 10.07.2019 в налоговый орган в ходе проведения ВНП представлена уточненная декларация по НДС за 2 квартал 2016 года (корректировка № 5), согласно которой ООО «УК «ТСК.» дополнительно отразило в уточненной декларации счета-фактуры, оформленные от лица ООО «ТСК-Сервис» за услуги на сумму 707 684 790,40 руб. в том числе НДС 107 951 917,20 руб.

В уточненную декларацию в состав вычетов предъявлены суммы по ранее не заявленным счетам-фактурам, выставленным ООО «ТСК-Сервис», № 140-156   за  период с 30.04.2016 по 30.06.2016 на общую сумму 707 684 790,40 руб., в т.ч.107 951 917,20руб. НДС. 

Таким образом, ООО «УК «ТСК» по организации ООО «ТСК-Сервис» увеличило сумму налоговых вычетов по НДС на сумму 107 951 917 руб., которые не были заявлены ранее.

Данные вычеты заявлены по заключенным с ООО «ТСК-Сервис» договорам: Агентскому договору от 22.09.2010 г. № УК/ТСКс/010 Аг  ( по счетам-фактурам на общую сумму 57 464 618,72руб., в т.ч. 8 765 484, 22руб. НДС), Договору от 22.09.2010 г. № УК/ТСКс/012ХР  (на общую сумму 953 867 085.98 руб. в том числе НДС в сумме 145 505 148.71руб.)  ; Агентскому договору от 22.09.2010 г.    УК/ТСКс/013 сер. (на общую сумму 56 292 831.25 руб. в том числе НДС в сумме 8 587 042,06 руб.).

На запрос налогового органа (требование от 5.08.2019 №09-32/3700-186) ООО «УК ТСК» представлены карточки ОСВ сч.60 «Расчеты с продавцами и подрядчиками»,  из которых установлено, что все  финансово-хозяйственные операции по приведенным выше счетам-фактурам ООО «ТСК-Сервис» отражены в бухгалтерском учете ООО «УК «ТСК» по датам составления счетов-фактур, то есть за 1 кв. 2016 – в период с  31.01.2016-31.03.2016, и за 2 кв. 2016 – в период с 30.04.2016 по 30.06.2016.

Принимая во внимание положения пункта 2 статьи 172 НК РФ, налоговый орган определил, что  установленный данной нормой  трехлетний срок для заявления вычетов по НДС истекает:

- по счетам-фактурам, датированным 1 кварталом 2016 г.- 01.04.2019 г.,

- по счетам-фактурам, датированным 2 кварталом 2016 г.- 01.07.2019 г. 

            С учетом положения п. 2 ст. 173 НК РФ, а так же даты фактического представления уточненных налоговых деклараций по НДС за 1, 2 кварталы 2016 года (03.06.2019, 10.07.2019 соответственно), инспекцией установлено неправомерное заявление вычетов по НДС в размере 162 857 675 руб. по причине пропуска трехлетнего срока.

Кроме этого, налоговый орган по рассматриваемому эпизоду установил признаки действий заявителя, направленные на получение необоснованной налоговой выгоды в результате отражения операции, которое не имело места быть. 

Рассматривая требования заявителя  в части данного эпизода, суд не усматривает оснований признания необоснованности  позиции налогового органа.

В соответствии с п.2 ст.171 и п.1 ст.172 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), в случае приобретения этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых НДС. Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет таких товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 2 статьи 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 1656 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пнутокм 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. Пп.1 и 2 п.1 ст.146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 и 176.1 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Таким образом, из приведенных норм следует, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика и носит заявительный характер; это право может быть реализовано при соблюдении им требований, установленных главой 21 Кодекса. При этом обязательным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм налога на добавленную стоимость является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 172 Кодекса.

В пункте 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснено, что в силу пункта 2 статьи 173 Кодекса положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока. Поскольку указанной нормой не предусмотрено иное, налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов. При этом правило пункта 2 статьи 173 Кодекса о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию.

Таким образом, на основании п. 1.1 ста.172 НК РФ, а также с учетом сложившейся судебной практики (в частности, Определений Верховного Суда РФ от 13.03.2015 №307-КГ15-1846 и от 29.12.2014 №307-КГ14-6416) вне зависимости от даты получения от поставщика счета-фактуры установленный трехлетний срок для предъявления НДС к вычету начинает исчисляться с момента принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 01.08.2018 N 306- КГ18-10544 суд указал, что пункт 1.1 статьи 172 и пункт 2 статьи 173 НК РФ предусматривают право налогоплательщика заявить налоговые вычеты в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг). Это правило действует в отношении как первичной, так и уточненной налоговой декларации.

При применении пункта 2 статьи 173 Кодекса суды, руководствуясь принципом равенства налогообложения (пункт 1 статьи 3 Кодекса), должны исходить из того, что положения названного пункта о предельном сроке декларирования налоговых вычетов не могут быть истолкованы как устанавливающие разные правила в отсутствие объективных различий. В связи с этим право на вычет налога может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница (пункт 28 названного постановления).

Кроме того, согласно п. 2.2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 24.03.2015 N 540-О, датой возникновения обязанности по уплате НДС, размер которого определяется с учетом заявленных налоговых вычетов, является дата окончания налогового периода, а не дата представления налоговой декларации.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм НДС является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 № 2217/10, определение Верховного суда от 04.09.2018 № 308КГ18-12631).

Определением ВАС РФ от 23.03.2010 № 1199/10, отмечено, что трехлетний срок для вычета НДС является пресекательным и не подлежит продлению.

Таким образом, судом приходит к выводу, что действующим налоговым законодательством налогоплательщику не предоставлено право по своему усмотрению определять налоговый период, в котором будут предъявлены к вычету суммы НДС, право на вычет которых возникло в конкретном налоговом периоде. 

Иное толкование порядка заявления налоговых вычетов за рамками соответствующего периода позволило бы произвольно применять пункт 2 статьи 173 НК РФ в части ограничения срока на возмещение НДС из бюджета тремя годами после окончания налогового периода, в котором у налогоплательщика возникло данное право.

Указанные выводы соответствуют и правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 24.03.2015 N 540-О.

Налогоплательщик вправе претендовать на возмещение налога, заявленного в налоговой декларации, в том числе уточненной, в течение трех лет с момента, определяемого налоговым периодом, когда выполнены все условия для использования вычетов, применение которых ведет к возникновению суммы возмещения (Определение ВАС РФ от 12.04.2011 N ВАС-4022/11 по делу N А40-168612/09-116-1024, Постановления АС Западно-Сибирского округа от 22.03.2018 №А27-8143/2017, Восточно-Сибирского округа от 15.03.2018  №А33-1133/2016).

В рассматриваемом случае, право на вычет у налогоплательщика по счетам-фактурам с 31.01.2016-31.03.2016, по которым товар принят к учету в эти же даты, возникло  также с  31.01.2016 по 31.03.2016, то есть в 1 кв. 2016, по счетам-фактурам с 30.04.2016 по 30.06.2016, по которым товар принят к учету в эти же даты, право на вычет возникло также в эти же даты, то есть во 2 кв. 2016.

Судом установлено, что все первичные документы, необходимые для принятия товара к учету и предъявления НДС к вычету у заявителя имеются с даты оформления счетов-фактур и принятия товара на учет (аналогичный вывод содержат Постановление АС Северо-Западного округа от 24.05.2016 № А56-41139/2015, Постановление АС Дальневосточного округа от 22.12.2015 N А51-8660/2015).

Согласно статье 163 НК РФ налоговый период в отношении НДС устанавливается, как квартал, а в силу пункта 4 статьи 6.1 НК РФ срок, исчисляемый кварталами, истекает в последний день месяца срока. 

Следовательно, ООО "УК ТСК" вправе был подать налоговую декларацию не позднее 31.03.2019 по вычетам, относящимся к 1 кварталу 2016 года и не позднее 30.06.2019 по вычетам, относящимся ко 2 кв. 2016.

По факту уточненные налоговые декларации по НДС за 1,2 кв. 2016 г., в которых отражены налоговые вычеты и заявлена вышеуказанная сумма НДС к возмещению из бюджета, поданы Обществом соответственно 03.06.2019 и 10.07.2019, то есть за пределами срока, установленного пунктом 1.1 статьи 172 и пунктом 1 статьи 173 НК РФ.

Данное обстоятельство налогоплательщиком не оспаривается. 

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в определении  от 22.01.2014 № 63-О, возмещение НДС возможно, в том числе за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ срока, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика и т.п.

Аналогичные выводы содержат Определения Конституционного Суда РФ от 24.09.2013 №1275-О, от 27.10.2015 №2428-О.

Как следует из сложившейся судебной практики, в каждом конкретном случае суд оценивает, насколько те или иные обстоятельства препятствовали налогоплательщику заявить налоговый вычет в пределах установленного трехлетнего срока.

В данном конкретном случае ООО "УК ТСК" не приведено мотивов и ссылок на объективные обстоятельства, препятствующие реализации права налогоплательщика на вычет НДС в течение трехлетнего срока с момента принятия на учет товаров (работ, услуг), более того, данными учета заявитель подтвердил, что данные операции им отражены в учете (карточки по счету 60) в момент их совершения и оформления счетов-фактур, препятствий по предъявлению таких счетов-фактур в состав вычетов в пределах трехлетнего срока у заявителя не было.

В этой связи, вывод налогового органа о неправомерном применении ООО «УК ТСК" налоговых вычетов по НДС в сумме 162 857 675 руб. за пределами трехлетнего срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ, является обоснованным.

Изложенное  правовое основание является основным поводом налогового органа в отказе в применении вычетов по НДС по настоящему эпизоду. 

Дополнительным основанием отказа в обоснованности предъявления сумм НДС к вычетам (162 857 675руб.) и уменьшению состава затрат при исчислении  налога на прибыль на сумму 904 764 861 руб. является нереальность оказанных ООО «ТСК-Сервис» услуг заявителю.

Заявитель полагает, что  налоговым органом не принято во внимание подтверждение факта оказания услуг, требование о составлении отчетов и детализации оказанных услуг иным образом к договору об оказании услуг и требования по их форме и содержанию, а также требования о составлении и представлении иной документации в подтверждение объема оказанных услуг не предусмотрено нормами законодательства о налогах и сборах, задолженность перед ООО «ТСК-Сервис» у заявителя отсутствует, налоговым органом не проведен должным образом весь объем необходимых проверочных мероприятий, в то время как оформленные документы содержат всю необходимую информацию об идентификации оказанных ООО «ТСК-Сервис» услуг, доказательств отсутствия оказанных услуг или оказания их в ином объеме инспекцией не приведено,  подтверждают правомерность применения права на вычет по НДС и заявления сумм в состав  расходов при исчислении налога на прибыль.

ООО «УК «ТСК» расходы по взаимоотношениям с ООО «ТСК Сервис» понесенные в 2016 году по договорам от 22.09.2010 № УК/ТСКс/010Аг, № УК/ТСКс/012ХР, № УК/ТСКс/013сер. на общую сумму 904 764 861 руб. отразило в бухгалтерском учете по датам составления счетов-фактур, а именно в 1 и 2 квартале 2016 года.

Как указано выше, заявленные суммы вычетов (затрат) заявлены по договорам заявителя с ООО «ТСК-Сервис»: 

агентскому договору от 22.09.2010 г. № УК/ТСКс/010Аг  на сумму 57 464 618,72руб., в т.ч. 8 756 484 ,22руб. НДС; 

Договору от 22,09,2010 г. № УК/ТСКс/012ХР на сумму 953 867 085,98руб., в т.ч. 146 505 148,71руб. НДС;

 Агентскому договору от 22.09.2010 г.    УК/ТСКс/013 сер.на сумму 56 292 831,25руб., в т.ч. 8 587 042,06руб. НДС.

Договоры подписаны со стороны ООО «УК ТСК» ФИО22 (руководитель Московского филиала заявителя), со стороны ООО «ТСК-Сервис» ФИО7 (директор  ООО «УК ТСК» по договору от 22.09.2010 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющей компании).   В подтверждение указанных услуг заявителем представлены договоры, счета-фактуры, акты оказанных услуг.

Вместе с тем, представленные документы не подтверждают  совершение указанных услуг ООО «ТСК-Сервис» в действительности, а также установлена согласованность действий  в формировании формального документооборота, в котором задействованы взаимозависимые организации: заявитель и ООО «ТСК-Сервис».

Суд признает представленные в дело документы и сведения в отношении признания взаимозависимыми участниками  ООО «УК ТСК» и ООО  «ТСК-Сервис» достаточными в соответствии со ст. 105.1 НК РФ  по признакам: по составу должностных лиц и  персонала (ФИО7 являлся руководителем ООО «УК ТСК» с 23.03.2010 по 11.08.2014,  так и руководителем  ООО «ТСК-Сервис» с 14.01.2008 по 26.087.2015); выполнение должностных функций с подписанием документов (например, подписание счетов-фактур ООО «ТСК-Сервис» ФИО1, одновременно в период с 16.03.2010 по 11.08.2018  находящейся в должности главного бухгалтера ООО «УК ТСК», а с 12.09.2018 руководителя ООО «УК ТСК»);   представление отчетности с одного IP-адреса (ООО «УК ТСК», ООО «ТСК-Сервис»), в том числе представление уточненных деклараций с зеркальными показателями в один день (уточненная декларация ООО «УК ТСК» по НДС  за 1 кв. 2016 представлена 03.06.2019 с заменой  вычетов по ООО «Контрактсервис» и ООО «Техсервис» на вычеты в той же сумме, но  на поставщика ООО «ТСК-Сервис», в этот же день и с того же IP-адреса ООО «ТСК-Сервис» представлена уточненная декларация по НДС  за 1 кв. 2016 с отражением  на ту же сумму  покупателя ООО «УК ТСК»); представление интересов от этих организаций одними лицами (ФИО10, ФИО23); совпадение телефонного номера; наделение руководителем ООО «УК ТСК» правом ЭЦП главного бухгалтера ООО «ТСК-Сервис» ФИО1, изъятие согласно письма от 13.02.2020 УМВД по Приморскому краю  из офиса ООО «ФИО11» печатей ООО «Арктика-Прим», ООО«ТСК-Сервис», ООО «УК «ТСК», ООО «Промсервис» (при этом ключи от офиса были предоставлены руководителем ООО «Машсервис» ФИО10).

Также при оценке признаков взаимозависимости лиц суд принимает во внимание вступившее в силу решение Арбитражного суда города Москвы от 07.1.2016 по делу № А40-169076/16-115-1556 по заявлению ИФНС №43 по г.Москве к ООО «Компания «Техстройконтракт» и ООО «УК ТСК» о взыскании начисленной по проверке в отношении ООО «ТСК-Сервис» задолженнсти на основании абз.2,п.2,ч.2 ст.45 НК РФ  по тексту которого суд признал ООО «Компания «Техстройконтракт»    и    ООО    «Управляющая    компания    «Техстройконтракт» зависимыми с ООО «ТСК-Сервис».

В ходе рассмотрения дела судом установлено, что ООО «УК ТСК» 03.06.2019 в налоговый орган в ходе проведения ВНП представлена уточненная декларация по НДС за 1 квартал 2016 года (корректировка № 6), согласно которой ООО «УК «ТСК.» дополнительно отразило в уточненной декларации счета-фактуры, оформленные от лица ООО «ТСК-Сервис» за услуги на сумму 410 438 334.95 руб. в том числе НДС 62 609 237.54 руб.

В уточненную декларацию в состав вычетов предъявлены суммы по ранее не заявленным счетам-фактурам, выставленным ООО «ТСК-Сервис», № 124-136, датированные в период с 31.01.2016-31.03.2016 на общую сумму 359 937 745,57руб., в т.ч. 54 905758руб. НДС. 

Ранее в  налоговой декларации по НДС за 1 кв. 2016 г. ООО «УК «ТСК» отражала счета-фактуры на сумму 50 500 589,38 руб. в том числе НДС в сумме 7 703 479,73 руб.

Таким образом, ООО «УК «ТСК» по организации ООО «ТСК-Сервис» увеличило сумму налоговых вычетов по НДС на сумму 54 905 758 руб., которые не были заявлены ранее.

Уточнённая налоговая декларация (корректировка № 6) за 1 квартал 2016 г. по НДС ООО «УК «ТСК» представлена в тот же день и с того же сетевого адреса, что и уточненная налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2016 г. (корректировка № 2), представленная ООО «ТСК-Сервис» 03.06.2019.

ООО «УК ТСК» 10.07.2019 в налоговый орган в ходе проведения ВНП представлена уточненная декларация по НДС за 2 квартал 2016 года (корректировка № 5), согласно которой ООО «УК «ТСК.» дополнительно отразило в уточненной декларации счета-фактуры, оформленные от лица ООО «ТСК-Сервис» за услуги на сумму 707 684 790,40 руб. в том числе НДС 107 951 917,20 руб.

В уточненную декларацию в состав вычетов предъявлены суммы по ранее не заявленным счетам-фактурам, выставленным ООО «ТСК-Сервис», № 140-156   за  период с 30.04.2016 по 30.06.2016 на общую сумму 707 684 790,40 руб., в т.ч.107 951 917,20руб. НДС. 

Таким образом, ООО «УК «ТСК» по организации ООО «ТСК-Сервис» увеличило сумму налоговых вычетов по НДС на сумму 107 951 917 руб., которые не были заявлены ранее.

Спорные операции по контрагенту ООО «ТСК-Сервис» не отражены ООО «УК ТСК» в бухгалтерском учете, что установлено по данным счета 60,  счета 19, представленными по требованию от 29.11.2018, о чем свидетельствует также и несоответствие оборота в указанных счетах в сопоставлении со скорректированными данными по уточненным декларациям заявителя. 

В представленной тогда же расшифровке дебиторской, кредиторской задолженности ООО «УК «ТСК» от 31,12.2017, представленной на требование от 28.11,2018 г., указана дебиторская задолженность ООО «ТСК-Сервис» перед ООО «УК «ТСК» в общей сумме 145 858 139,25 руб., кредиторская задолженность ООО «ТСК-Сервис» перед ООО «УК «ТСК» отсутствует.

В ходе настоящей ВНП заявителем после сдачи уточненных налоговых деклараций по НДС за 1 и 2 кв.2016 год представлены иные карточки счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на 29.12.2017  с отражением задолженности ООО «УК «ТСК» перед ООО «ТСК-Сервис» в размере 1 043 378 890,86 руб.  Налогоплательщик пояснил в письменном виде, что разница вызвана внесением изменений в бухгалтерский учет.

Как указано выше после вынесения решения о проведении выездной налоговой проверки налогоплательщик сдал уточненные декларации по НДС за 1 квартал 2016 - 03.06.2019, за 2 квартал 2016 - 10.07.2019, в которых отразил счет - фактуры по взаимоотношениям с контрагентом ООО «ТСК-Сервис», которые ранее им не были заявлены. 

При этом налогоплательщик исключил из вычетов счета-фактуры в отношении организаций ООО «КонтрактСервис» и ООО «Техсервис», и на ту же сумму стоимости услуг по исключенным счетам-фактурам заявил вычеты по услугам по ООО «ТСК - Сервис» (904 764 861 руб.).

Из карточки счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» установлено, что Общество относит расходы по документам, оформленным от ООО «ТСК Сервис» на счет 26 «Общехозяйственные расходы», из анализа карточки счета 26 установлено, что в расходы включены операции по организациям ООО «КонтрактСервис» и ООО «Техсервис», т.е. по исключенным операциям.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 22.07.2015 по Делу № А40-172263/14 ООО «ТСК-Сервис» признано банкротом, в отношении него открыто конкурсное производство, исключено из ГГРЮЛ 31.10.2019 г.

Спорные операции применительно к датам счетов-фактур и актов совершены в период после объявления ООО»ТСК-Сервис» банкротом.

Заявителем первичные документы в подтверждение детализации оказанных ООО «ТСК-Сервис»  (акты приема-передачи техники на хранение, списки работников, задействованных на работах в рамках договоров, предусматривающих предоставление персонала и т.д.) услуг представлены в ходе проверки не были, из представленных актов оказанных услуг не представляется возможным установить какие работы были выполнены конкретно и кем. 

Дополнительные первичные документы отражающие существо, объем хозяйственных операций были представлены к возражениям на акт (списки выполняемых работ с указанием организаций, для которых совершалась предпродажная подготовка техники) к апелляционной жалобе частично представлены заказы (заявки) на ремонт техники ООО «ТСК Сервис» и документы, из которых возможно установит данные работников,  непосредственно выполнявших отраженные в  заявках работы по предпродажной подготовке, но без сведений о юридическом лице, выполняющем эти работы (услуги).

При получении сведений об источниках получения денежных средств этими физическими лицами, указанными в документах о непосредственном выполнении заказа, установлено, что такие лица работникам ООО «ТСК-Сервис» не являются, доход в период оказания услуг  получали в иных организациях (ООО «КонтрактСервис», ООО «Техсервис»)

По агентскому договору от 22.09.2010 УК/ТСКс/010Аг  ООО «ТСК-Сервнс» (Исполнитель) обязуется по заданию ООО «УК «ТСК» (Заказчик) предоставить в распоряжение последнего персонал для участия в работе, связанной с предоставлением в аренду дорожно-строительной техники, а ООО «УК «ТСК» обязуется использовать персонал для осуществления предпринимательской деятельности в соответствии с его квалификацией  и оплатить эти услуги и использовать персонал для предпринимательской деятельности.

По представленным счетам-фактурам, актам оказанных услуг ООО «ТСК-Сервис» оказывало для ООО «УК «ТСК» услуги по предоставлению экипажей машинистов-экскаваторщиков, но представленные первичные документы не позволяют подтвердить факт оказания услуг в действительности, поскольку  документы не содержат сведения о времени предоставления экипажей машинистов-экскаваторщиков, ни количество человек (сами  экипажи машинистов-экскаваторщиков), ни  идентифицирующие данные предоставляемых экипажей машинистов-экскаваторщиков и другие идентификационные признаки, позволяющие определить оказываемую услугу по предоставлению персонала.

Налоговым органом с целью уточнения сведений, необходимых для подтверждения действительности представленных документов фактически оказанным услугам и лица, их  оказавшего, направила требование от 21.082019  с запросом перечня работников, представляемых ООО «ТСК-Сервис» для  ООО «УК «ТСК» по этому договору, а также информацию для каких именно работ привлекало ООО «УК «ТСК» работников ООО «ТСК-Сервис». ООО «УК ТСК» направило ответ без предоставления запрошенной информации.

Действительно, налоговым органом не отрицается, что ООО «ТСК-Сервис» располагало штатом сотрудников, в том числе работающих по должности машинистов-экскаваторщиков, в ходе допроса которых последние отрицают (не подтверждают) участие в выполнении работ для ООО «УК СК», что не является возможным при передаче персонала для использования в деятельности ООО «УК ТСК», которое предполагает выполнение именно ООО «УК ТСК» распорядительных и организационных функций в отношении лиц-работников третьего лица (протоколы допроса ФИО24, ФИО25,ФИО26, ФИО27, ФИО28) .

Таким образом, представленными и собранными документами не подтверждено оказание услуг ООО «ТСК-Сервис» для ООО «УК ТСК» по договору.  

  По договору возмездного оказания услуг № УК/ТСКс/012 ХР от 22.09.2010 ООО «ТСК-Серовис» обязалось оказывать  для ООО «УК ТСК» комплекс услуг по хранению, перемещению, отгрузке, продвижению на рынке, проведению предпродажной подготовке техники, запасных частей, счета-фактуры ООО «ТСК-Сервис» подписаны от лица руководителя – конкурсным управляющим ФИО29,  от лица главного бухгалтера - ФИО1, являющейся в этот же период главным бухгалтером ООО «УК «ТСК». 

В  представленных в подтверждение оказанных по договору услуг счетах-фактурах и актах оказанных услуг отсутствует информация о наименовании передаваемого на хранение товара, адресов склада хранения, сроке хранения, такие сведения не представлены заявителем и по требованиям налогового органа.

Документы управленческого учета по расшифровке (детализации) услуг и работ по предпродажной подготовке дорожно-строительной техники (далее - ДТС) также выявленные недостатки не устраняют. Приложения №1 к Актам содержит  только наименование техники, переданной на хранение в филиалах, дата начала и окончания срока хранения, сведений о месте хранения, кто принимал ДСТ на хранение и какая организация принимала ее на хранение, актов МХ-1,3, нет). Такие документы заявитель не представил и далее по требованию налогового органа, отказав в их предоставлении. Приложения №2 к актам по осуществлению предпродажной подготовки техники представлены, однако, согласно представленных актов и счет-фактур в них  услуги по предпродажной подготовке техники, перемещению, продвижению на рынке, не отражены, отражены только услуги хранения,   приложения также  не содержат отражения какие конкретно работы проводились, и кто именно проводил предпродажные работы.

По запросу инспекции требованием от 21.08.2019 о предоставлении актов о передаче, о возврате ТМЦ на (с) хранения, о перечне передаваемых ТМЦ, сведения о конкретизации какой именно товар передан на хранение  и место расположения складов с хранимым товаром, ответ заявителя необходимых сведений не содержал.

К агентскому договору от 22.09.2010 № УК/ТСКс/013 сер, по  которому ООО «ТСК-Сервис» (Агент) обязуется совершать от имени и за счёт принципала ООО «УК «ТСК» действия по сервисному обслуживанию дорожно-строительной техники Клиентов, а ООО «УК «ТСК» обязуется уплатить Агенту вознаграждение за оказываемые услуги, ООО «УК ТСК» представило счета-фактуры и акты оказанных услуг, оформленные от лица ООО «ТСК-Сервис».

 Из представленных документов установлено, что ООО «ТСК-Сервис» предоставляло ООО «УК «ТСК» услуги механиков для технического обслуживания, при этом в счетах-фактурах и актах оказанных услуг не указаны время, на которые представлялись механики, количество человек предоставляемых по договору, ФИО работников, что влечет невозможность определения оказываемой услуги по предоставлению персонала и лица, оказавшего эту услугу.

По запросу инспекции требованием от 21.08.2019 о предоставлении информации о  работниках, представляемых ООО «ТСК-Сервис» в адрес ООО «УК «ТСК» по договору № УК/ТСКс/013 сер от 22.09.2010, а также информацию для каких именно работ привлекало ООО «УК «ТСК» работников ООО «ТСК-Сервис», ответ заявителя необходимых сведений не содержал. За период с 01.01.2016 по 31.12.2017 оплата услуг ООО «ТСК-Сервис» по договору № УК/ТСКс/013 сер от 22.09.2010 со стороны ООО «УК «ТСК» произведена не была.

Аналогичный запрос с этой же целью направлен инспекцией в ООО «ТСК-Сервис» и в адрес конкурсного управляющего (КУ)  ФИО29,  запросы оставлены без ответа. На поручение о допросе ФИО7 налоговый орган уведомлен о   невозможности его допроса в связи с  неявкой для дачи свидетельских показаний.

В рамках мероприятий допконтроля инспекция принимала меры по получению первичных документов, позволяющих установить действительность оказания услуг,  требованием от 08.02.2020 были стребованы расшифровки с указанием фамилий, имен, отчеств, времени привлечения работников ООО «ТСК-Сервис», с наименованием объектов ООО «УК «ТСК» для выполнения работ, на которых работники ООО «ТСК-Сервис» привлекались в рамках договоров № УК/ТСКс/13 сер от 22.09.2010, заявок на выделения сотрудников ООО «ТКС-Сервис» для выполнения работ на объектах ООО «УК «ТСК» в рамках договоров от 22.09.2010 № УК/ТСКс/13сер. Налогоплательщик в ответ на требование представленным 25.02.2020 письмом  отказался предоставить истребуемые в рамках мероприятий дополнительного контроля документы.

Таким образом, суд признает принятие налоговым органом достаточных мер для установления действительности оказания услуг контрагентом заявителю. 

Представленными частично к апелляционной жалобе документам также действительность оказания услуг ООО «ТСК-Сервис» не подтверждена, поскольку: документы представлены не в полном объеме (к примеру, по приложению № 1 за январь 2016,  заявителем приняты оказанные услуги по 488 заказам, в то время как  задания на выполнение работ и технические акты представлены лишь  по 27 заказам; задания на выполнение работ представлены только за январь 2015, в то время как акты датированы с 0.01.2016 по 31.06.2016); документы представлены на бланках ООО «УК «ТСК» (что может подтверждать получение исполнителями  задания непосредственно от ООО «УК ТСК», а не от ООО «ТСК-Сервис»); в заявках ООО «УК ТСК» как заказчик указанных работ не значится, в заявках не указаны организации-исполнитель работ частично в документах (заданиях на выполнение работ) не указаны организации-заявители данных работ, в других заказчиком указано ООО «ТСК-Сервис»,  что может быть признаком участия ООО «ТСК-Сервис»  в роли заказчика услуг; в заданиях на выполнение работ и технических актах не указаны организации - исполнители данных работ, но  отражены сведения  ФИО, проводивших и принимавших работы, которые работниками исполнителя услуг ООО «ТСК-Сервис» не являются.

Проверкой данных по этим лицам, непосредственно выполняющим работы по заявкам,  установлено, что они доход в ООО «ТСК-Сервис» не получали, являлись работниками ООО « Контракт-Сервис» (частично), частично работниками и ООО «Контртакт-Сервис» и ООО «ТСК-Сервис», частично место работы работников не установлено, но не работками ООО «ТСК-Сервис». Таким образом, из представленных ООО «УК «ТСК» документов следует, что работы по заказам исполняли не работники организации ООО «ТСК-Сервис». Приемщиками работ также являлись работники не ООО «ТСК-Сервис». 

Следует также отметить, что при активном противодействии проверяемого налогоплательщика в части отказа в предоставления необходимых сведений о конкретизации информации, позволяющей определить существо оказываемых услуг, их объем, время, период, идентификацию предоставленных исполнителем по договору ресурсов, их данные, что принято за единицу услуги и стоимость такой единицы услуги, стоимость в целом, позволяющие убедиться в действительности оказания таких услуг,  проверяющим органом предприняты меры по получению таких же сведений у ООО «ТСК-Сервис» как непосредственного исполнителя данных услуг, о чем направлено требование о представлении документов адрес ООО «ТСК Сервис» и конкурсного управляющего ФИО29, требование  оставлено без исполнения, документы указанными лицами не представлены, от представления документов и ответа КУ ФИО29 уклонился.

С учетом изложенного суд поддерживает вывод инспекции о том, что документами оказание услуг силами ООО «ТСК-Сервис» не подтверждено.

При таких обстоятельствах представленные заявителем при проверке и в суд первичные документы, являющиеся основанием принятия таких документов основанием принятия к учету, требованиям Закона№402-ФЗ, позволяющим установить как факт оказания услуг, оказание их силами ООО «ТСК-Сервис», установить определяющие признаки и объем услуг,  что принято за единицу стоимости услуги, как определена стоимость каждой услуги, как определен итоговый стоимостной показатель в счете-фактуре,  не отвечают.

Дополнительно подтверждением доводов инспекции является также и то, что спорные операции не отражены по учету ООО «ТСК-Сервис», что следует из показателей  представленной ООО «ТСК-Сервис» и подписанной КУ ФИО29 декларации по налогу на прибыль организаций за 2016 год и декларация по НДС за 2 квартал 2016 год.

В налоговой декларации ООО «ТСК-Сервис» за 2016 год доходы от реализации составили всего 9 917 680 руб., в то время как стоимость  только спорных операций ( то есть без учета иной реализации от ООО «ТСК-Сервис») по документам ОО «УК ТСК» за 1, 2 квартал 2016 составляет 904 764 861 руб., что несоизмеримо больше отраженного ООО «ТСК-Сервис» дохода (разница показателей -   894 847 181руб.).

Кроме того, установлено, что счет - фактуры за 2 кв. 2016 года, отраженные в книге покупок ООО «УК «ТСК» на сумму вычетов 107 951 917,18 руб., не отражены в книге продаж ООО «ТСК-Сервис», реализация по ним в налоговой отчетности ООО «ТСК-Сервис» отсутствует.

Также  по спорным операциям отсутствует подтверждение их оплаты от ООО «УК ТСК в адрес ООО «ТСК-Сервис», что, по мнению заявителя, не является препятствием к праву принятия вычетов по НДС (затрат в состав расходов).

Утверждение заявителя об отсутствии связи права на вычет по НДС (отнесения расходов в состав затрат) является справедливым с точки зрения отсутствия таких требований в налоговом законодательстве, однако, подлежит учету и принятию во внимание при оценке действий участвующих в сделке лиц при разрешении вопроса обоснованности получения налоговой выгоды и поведения сторон сделки при определении целей получения такого результата. 

В данном случае обстоятельства по расчетам свидетельствуют о том, что  целью оформления документов заявителем при участии взаимозависимой организации ООО «ТСК-Сервис» явилось не  оказание услуг в действительности и  получение за эти услуги оплаты в полном объеме, а фиктивное оформление документов  с целью получения незаконного возмещения НДС (уменьшение налога на прибыль вследствие отнесения сумм в состав затрат). Такой вывод следует как из действий ООО «УК ТСК», так и из анализа поведения ООО «ТСК-Сервис» как кредитора по указанным сделкам, находящегося в стадии банкротства, при этом никаких мер по взысканию задолженности в значительном размере конкурсным управляющим с 2016 года по период рассмотрения дела в суде принято не было.

Согласно пояснениям заявителя, последний наличие кредиторской задолженности ООО "УК ТС" перед ОО «ТСК-Сервис» в сумме 1 154 086 561,57руб. признает, считает ее актуальной.

При этом в ходе ВНП из представленной инспекции по требованию расшифровки кредиторской задолженности по состоянию на 30.06.2020 заявитель такую задолженность перед ООО «ТСК-Сервис» не числит.

В ходе проверки в адрес ООО «ТСК Сервис» и конкурсного управляющего ФИО29 налоговым органом были направлены требования и поручение об истребовании документов по взаимоотношениям с ООО «УК «ТСК», документы указанными лицами не представлены, от представления документов и ответа КУ ФИО29 уклонился.

Пояснения КУ ФИО29 представил только на запрос ООО «УК ТСК», которые заявитель представил в суд.

Заявителем  в подтверждение отсутствия кредиторской задолженности ООО «УК ТСК» перед ООО «ТСК-Сервис» задолженности на момент завершения конкурсного производства ООО «ТСК-Сервис» представлены в дело дополнительные документы, пояснения КУ ФИО29,  согласно которым задолженность по операциям с контрагентом ООО «ТСК-Сервис» является актуальной и подтверждается конкурсным управляющим ФИО29, по пояснениям  которого в ходе конкурсного производства произошла реализация имущества ООО «ТСК-Сервис», в том числе и дебиторской задолженности в рамках ФЗ «О несостоятельности (банкротстве), о чем им представлен договор уступки права требования (цессии) №1 от 15.01.2019 г., заключенный по результатам реализации имущества с Цедента ( ООО «ТСК-Сервис») на Цессионария (ООО «Шинный мир»).

Представленные документы в их совокупности с иными суд подтверждением доводов заявителя об оплате  оказанных услуг  по представленным спорным договорам не признает, поскольку  и представленные документы такие обстоятельства не подтверждают.

По утверждению заявителя и представленному договору цессии реализация дебиторской задолженности ООО «ТСК-Сервис» произошла 15.01.2019, в связи с чем уже с этой даты произошла смена кредитора для ООО «УК ТСК» с ООО «ТСК-Сервис» на нового кредитора ООО «Шинный мир».

Однако, представляя  в инспекцию расшифровку кредиторской задолженности по состоянию на 30.06.2020, то есть уже после заключения договора цессии от  15.01.2019,  заявитель такую задолженность не числит ни перед ООО «ТСК-Сервис», ни перед новым кредитором ООО «Шинный мир», ни вообще перед каким-либо лицом по сумме долга 1 154 086 561,57руб.

Далее, подтверждением того, что задолженность по рассматриваемым договорам не оплачена являются данные расчетных счетов, где отсутствуют перечисления по поименованным выше договорам, за 2019-2020 также перечислений нет, в том числе и в адрес ООО «Шинный мир» как новому кредитору по исполнению обязательств заявителем уже перед ним.

Приведенные доводы заявителя о частичной оплате долга непосредственно в адрес ООО «ТСК-Сервис» в период с 2016 по 2018гг. частично оплатой безналичным способом (21 033 500руб.) и частично  взаимозачетом (10 607 422,70руб.), а также действительности договора цессии от 15.01.2019 судом  не признаются подтверждением реальности оказанных услуг и реального  намерения по их оплате заявителем (взыскания как ООО «ТСК-Сервис» до ликвидации в связи с банкротством или ООО «Шинный мир» после этого события), поскольку и новые представленные только в суд документы не подтверждают добросовестность действий ООО «УК ТСК».

В частности,  согласно утверждению заявителя с представлением новых документов  ООО «УК ТСК» частично перечислило  по договору от 22.09.2010 № УК/ТСКс/012 Хр контрагенту ООО «ТСК-Сервис»  21 033 500 руб., частично проведен взаимозачет на сумму 10 607 422,7 руб., в связи с чем общая сумма оплаты составляет 31 640 922,70руб. из 1 154 086 561,57 руб., то есть сумма погашения составляется 2,7 % от общей суммы задолженности, задолженность на период рассмотрения дела сохраняется по долгам 2016года.

Принимая во внимание утверждение заявителя о погашении  в 2016-2018 гг. части долга в сумме 31 640 922,70руб. из имеющегося изначально долга в  1 154 086 561,57руб., соответственно, долг ООО «УК ТСК» перед ООО «ТСК-Сервис» на период с 2019 года уже должен составить разницу между этими суммами  и равняться 1 122 445 638,87руб., однако, договором цессии уступается долг ООО «УК ТСК» перед ООО «ТСК-Сервис» в прежнем размере 1 154 086 561,57 руб.

Суд также обращает внимание на указанную стоимость реализации долга в 1 154 086 561,57руб., которая составляет 519 338,95руб. (то есть 0,045% от размера уступаемой дебиторской задолженности), что несоизмеримо  с размером долга, при этом каких-либо разумных пояснений, в том числе и от КУ ФИО29,  по каким причинам ООО «ТСК-Сервис» отказалось от взыскания такой суммы долга в исковом порядке, в том числе и по каким причинам конкурсный управляющий не использовал право взыскания в судебном порядке с действующего и финансовосостоятельного юридического лица-должника задолженности в значительном размере в целях формирования конкурсной массы.

В отношении представленного заявителем и КУ ФИО29 договора цессии суд полагает данный документ также не  отвечающим признакам достоверного доказательства.

Представленный в дело договор в разделе 8 Договора цессии не содержит реквизитов банковского счета ООО «Шинный мир».

По данным налогового органа ООО «Шинный мир» (ИНН 

<

***>) согласно данным ЕГРЮЛ зарегистрировано 27.05.2016 по месту нахождения: 

<

...>,ком.3. Директором ООО «Шинный мир» является ФИО30, который также  является директором одного из кредитора ООО «ТСК-Сервис» - ООО «Технотрейд», также взаимосвязанный с заявителем, и перед которым у ООО «УК ТСК» также имеется кредиторская задолженность в размере 340 149 544 руб.

 19.06.2019, то есть через 5 месяцев после заключения договора цессии, в ЕГРЮЛ внесена запись о принятии регистрирующим органом решения о предстоящем исключении из ЕГРЮЛ: основания отсутствие движения денежных средств по счетам или отсутствие открытых счетов и непредставление в течении последних 12 месяцев документов отчетности (на основании справок от 06.06.2019).

Указанная запись внесена инспекцией в ЕГРЮЛ через 5 месяцев с даты заключения договора, причина внесения записи свидетельствует о том, что указанная организация не является действующей, деятельности не ведет, отчетность не представляет, движение денежных средств отсутствует (счет отсутствует), налоговые декларации не представляются минимум с 06.06.2018. 

Согласно сведениям из ЕГРЮЛ ООО «Шинный мир» исключено из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо 03.10.2019.

Изложенные обстоятельства, по мнению заявителя, существенного значения не имеют, поскольку согласно представленного ответа арбитражного управляющего ООО «ТСК-Сервис» ФИО31 на адвокатский запрос от 16.08.2022  оплата стоимости (цены уступки) по договору уступки прав требований (цессии) №1 от 15.01.2019 произведена агентом ООО «МКБ Эксперт» по договору № 1У/2018 от 03.12.2018 между ООО «Шинный мир» в размере 4 516 775,40 руб., в связи с чем обязательство по оплате договора цессии погашено ООО «МКБ Эксперт» за ООО «Шинный мир» в апреле и сентябре 2019.

Согласно выписке из ЕРЮЛ ООО «МКБ Эксперт» в отношении указанного лица четырежды вносились сведения о недостоверности сведений о юридическом лице, было принято решение о предстоящем исключении лица из ЕГРЮЛ по этой причине.

По убеждению суда все изложенные обстоятельства имеют значение по делу, включая обстоятельства оплаты и характер деятельности лиц, участвующих  в спорных операциях, в оформлении ее результатов и последствий. В данном случае факты оплаты или направленности на оплату долга не представлены, отношения по реализации дебиторской задолженности от ООО «ТСК-Сервис» к ООО «Шинный мир» сомнительны, учитывая статус ООО «Шинный мир» как недействующего лица, не имеющего расчетного счета,  проведение оплаты третьим лицом ( также имеющего признаки недостоверности сведений при регистрации) за такое недействующее юридическое лицо, не представляющее отчетность, соответственно, не отражающего никакие из указанных заявителем операций (ни приобретение дебиторской задолженности от ООО «ТСК-Сервис», ни  оплату за договор цессии в адрес ООО «ТСК-Сервис», ни наличие дебиторской задолженности заявителя перед ООО «Шинный мир»), также не подтверждает  действительность заключения и исполнения договора цессии.

Помимо этого, все изложенные обстоятельства относительно оплаты (не оплаты) по договору цессии не изменяют того установленного в ходе рассмотрения дела факта, что  оплата услуг ООО «ТСК-Сервис» в заявленном размере не произведена заявителем по делу ни в адрес ООО «ТСК-Сервис», ни ООО «Шинный мир», ни иному лицу.

Сведения о том, что теперь ООО «Шинный мир», являясь  кредитором заявителя в силу договора цессии с 15.01.2019 истребовал эту задолженность в сумме   1 154 086 561,57руб , в том числе в судебном порядке, нет.

Указанная задолженность в настоящее время уже и не будет востребована, поскольку по представляемым заявителем документам новый кредитор (ООО «Шинный мир») ликвидирован.

Установленные обстоятельства по оплате задолженности по договорам в общей сумме 1 154 086 561,57руб., которая имеет место с 2016, а также отсутствие действий как по ее оплате заявителем, так и по ее взысканию в судебном  порядке как ООО «ТСК-Сервис», взыскание которой являлось крайне актуальным для организации-банкрота в целях соблюдения прав кредиторов, так и ООО «Шинный мир», с учетом  оформления представленного договора цессии на исходе срока давности обращения в суд, являются свидетельством отсутствия заинтересованности в получении адекватного вознаграждения в случае, если услуг  были оказаны в действительности. Отсутствие интереса в получении денежных средств с заявителя как устойчивой финансовой организации  дополнительно подтверждает отсутствие экономической цели получения дохода от сделки, является подтверждением как нереальности оформленных документов об оказанных услугах, так и о взаимодействии и согласованности действий всех участвующих и вовлеченных во взаимодействие лиц в интересах одного субъекта – ООО «УК ТСК» как по оформлению документов, так и по решению судьбы в части отказа от взыскания (от уплаты) причитающегося вознаграждения как законного дохода хозяйствующего субъекта. 

Доводы заявителя о надлежащем учете спорных операций ввиду организации  управленческого учета у заявителя с использованием программной системы ORACL суд признаком безусловного подтверждения  надлежащего учета оказанных спорных услуг, как и безусловным подтверждением действительности спорных отношений не признает, поскольку использование применяемой налогоплательщиком   программы учета ( в данном случае ORACL)  представляет собой лишь программный продукт для упрощения и оптимизации учета ТМЦ, но не является заменой первичным документам. При этом  как в любой иной используемый в своих целях программный продукт владелец  программы, которая только систематизирует внесенные в нее данные, не ограничен в возможностях внесения  в исходные данные,  используемые программой,  изменений и корректировок.

 Применение этой или иной программы управленческого учета  также само по себе не является гарантией  ее не использования в иных, не соответствующих установленным правилам достоверности учета товаров и операций хозяйственной жизни, внесенные в программу данные и ее использование не объясняет и не устраняет установленные в ходе проверки и подтвержденные налоговым органом признаки недостоверности как самих операций, так и оформленных первичных документов, противоречия в первичных документах и учете ООО «УК «ТСК» в сопоставлении с иными обстоятельствами по организации взаимодействия участников, направленного на организацию видимости легальности предъявления к вычетам НДС и предъявления затрат при исчислении налога на прибыль.

Доводы заявителя об ошибочности выводов инспекции относительно заключения договора оказания услуг с ООО «ТСК-Сервис» как организацией-банкротом и позицию инспекции по этому поводу  суд оценивает не с точки зрения запрета на совершение таких операций в соответствии  с гл.19 НК РФ, на чем налоговый орган и не настаивает и ссылки на это отсутствуют, а с точки зрения не соблюдения заявителем по делу разумной осмотрительности при заключении таких договоров и имеющей место цели оформления таких сделок, что, с учетом выявленных обстоятельств заключения, совершения, исполнения, оплат, подтверждает выводы налогового органа как элемента умысла в согласованных действиях  с взаимозависимым лицом, вовлеченным в создание схемы ухода от налогообложения с целью получения заявителем необоснованной налоговой выгоды. 

Изложенная позиция соотносится с правовой позицией, отраженной  в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 13.05.2021 № 308-ЭС21-364.

Доводы  заявителя об ошибочности оценки налоговым органом в качестве признака взаимозависимости представления налоговой отчетности с одного IP-адреса, в подтверждение чего представил справку ООО «РетнНЕТ», суд оценивает как пояснения компании, оказывающей соответствующие услуги, которая представила  разъяснения что такое ip-адрес и в пределах каких диапазонов  произошло предоставление отчетности с указанным адресом.  Вместе с тем, подтверждения того, что предоставление отчетности (уточненной декларации  ООО «УК ТСК» и уточненной декларации ООО «ТСК-Сервис») произведено в действительности с разных устройств данным письмом не подтверждено, в связи с чем суд оценивает и это обстоятельство в совокупности с представлением этих отчетностей в один день с зеркальными показателями (исключением из состава вычетов ООО «УК ТСК» услуг по поставщикам ООО «Контрактсетвис» и ООО «Техсервис» с заменой услуг на эту же сумму на поставщика ООО «ТСК-Сервис» и одновременно и действия ООО «ТСК-Сервис» по отражению в книге продаж  новых с/ф по покупателю услуг ООО «УК ТСК»),  что свидетельствует о представлении отчетности одним центром управления.

Доводы звявителя со ссылкой на ст. 69 АПК РФ о преюдициальности значения решения Арбитражного суда Костромской области от 20.02.2015 по делу №А31-10675/2013 по  рассмотрению начислений налоговых платежей по отношениям с ООО «ТСК-Сервис» (применении вычетов по НДС)  суд признает ошибочными, данное  судебное решение признаками преюдиции для настоящего спора не обладает как ввиду иных обстоятельств начислений и оснований спора, так и иного субъектного состава участвующих в деле лиц. Ссылки заявителя в этой связи на то, что налоговые органы образую единую централизованную систему, в связи с чем субъектный состав совпадает заявителем основаны на расширенном  и неверном толковании.  

Доводы заявителя о признании недопустимыми доказательствами представленные налоговым органом частично в формате Exel данные налоговых деклараций, выписок банков, данных по лицевым счетам, КРСБ, скрин-шоты отчетности по причине не подписания, не установления кем они представлены, кем заверены, суд отклоняет, поскольку  сведения, которые содержатся в федеральном информационном ресурсе, владельцем которого является ФНС России в лице своих структурных подразделений могут быть использованы в качестве доказательств.

Выводы инспекции в отношении спорных контрагентов и заявителя по делу основаны не только на основании сведений автоматизированной информационной системы "АИС НАЛОГ-3", но также и на материалах, полученных в рамках встречных проверок, проведенных допросов, банковских выписках, книгах покупок, книгах продаж, представленных договоров, первичных документах, и т.д.

При этом автоматизированная информационная система ПК "АИС НАЛОГ-3" в соответствии с положениями Приказа Федеральной налоговой службы Министерства финансов Российской Федерации "Об утверждении положения об автоматизированной информационной системе налоговой службы "АИС НАЛОГ-3" от 14.03.2016 N ММВ-7-12/134@ представляет собой единую информационную систему ФНС России, обеспечивающую автоматизацию деятельности ФНС России по всем выполняемым функциям, определяемым Положением о Федеральной налоговой службе, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 № 506, в том числе прием, обработку, предоставление данных и анализ информации, формирование информационных ресурсов налоговых органов, статистических данных, сведений, необходимых для обеспечения поддержки принятия управленческих решений в сфере полномочий ФНС России и предоставления информации внешним потребителям (ресурс, содержащий всю информацию по конкретному налогоплательщику).

Одной из задач вышеназванной автоматизированной информационной системы является обеспечение контроля над налоговой деятельностью налогоплательщика путем создания единого и достоверного ресурса, содержащего всю информацию по конкретному налогоплательщику ("досье" налогоплательщика), в том числе сведения, позволяющие своевременно выявлять признаки ухода от уплаты налогов.

Учитывая изложенное, инспекция правомерно использовала в ходе проверки среди прочего сведения автоматизированной информационной системы "АИС НАЛОГ-3".

Сведения, содержащиеся в федеральном информационном ресурсе, получены в соответствии с налоговым законодательством и являются надлежащими доказательствами.

Доводы заявителя о том, что инспекцией перечень проведенных мероприятий недостаточен и совершен не в полном объеме, судом также отклонены, поскольку объем проведенных налоговым органом мероприятий налогового контроля проведен достаточной мере, позволяющей установить все существенные для рассмотрения дела обстоятельства.

Представленные заявителем акты экспертных исследований оценены судом наряду со всеми документами дела, при изложенных выше выводах суда на существо результата рассмотрения дела не влияют.

Доводы об исключении из числа допустимых доказательств справок 2-НДФЛ являются несостоятельными, принимая во внимание, что инспекцией при проведении выездной налоговой проверки использованы информационные ресурсы федерального и регионального уровня, в том числе 2-НДФЛ, сведения о физических лицах, о чем указано акте выездной налоговой проверки, в дело представлены сведения о справках по форме 2-НДФЛ, сформированные и представленные в соответствии с пунктом 2 статьи 230 НК РФ от имени налоговых агентов в налоговые органы по месту своего налогового учета, о чем свидетельствует информация, содержащаяся в представленных налоговым органом файлах, именно: дата формирования справки, данные налогового агента, отчетный год.

Доводы заявителя об исключении из числа допустимых доказательств  представленных налоговым органом протоколов допроса ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО32, ФИО33, Коммунаров, поскольку протоколы не содержат подписей инспектора и свидетеля,  судом обоснованными не признаны, поскольку Отсутствие в протоколе подписей инспектора и допрашиваемого лица является технической ошибкой, что следует пояснений представителя налогового органа. После выявления этого недостатка инспекция представила в дело оформленные надлежащим образом и в соответствии со ст .90,99 НК РФ  протоколы допросов всех указанных лиц,  подписанных и инспектором, и свидетелями. Признаков фиктивности представленных документов суд не установил, представление надлежащим образом оформленных протоколов  в ходе рассмотрения дела суд нарушением требований к доказательства  по делу не признает.

Доводы заявителя относительно признания недопустимым доказательством представленную выписку ЗАО «Стройтехзапчасти» по счету в ЗАО «Московский кредитный банк», суд также отклоняет, учитывая представление налоговым органом,  признавшим представление выписки изначально в некорректном объеме,  данной выписки в полном содержании.

По этим же причинам отклонены доводы заявителя о недопустимости доказательств в отношении представленных в дело книг покупок/продаж ООО «УК ТСК» и ООО «ТСК-Сервис». 

Доводы об исключении из числа допустимых доказательств представленных налоговым органом  книг покупок за 2 и 3 кварталы 2017 г. ООО «УК ТСК» судом не признаются подлежащим удовлетворению, учитывая представление налоговым органом 08.08.2023  указанных документов в корректном виде.

В силу положений статьи 36 Налогового кодекса, Закона  Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" налоговый орган вправе использовать и представлять суду все имеющиеся у него письменные и иные доказательства, подтверждающие обоснованность принятия оспариваемого решения, в связи с чем приведенные заявителем в ходе рассмотрения дела доводы о недопустимости доказательств судом отклонены.

Выводы о незаконности действий ООО «УК ТСК»  путем согласованности, хронологичности действий с иными участниками схемы (ООО «ТСК-Сервис»)  основаны судом, в том числе, как результата прямого и сознательного   взаимодействия с взаимозависимым лицом, вовлеченным в создание схемы ухода от нологообложения с целью получения именно заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Такие выводы суда обусловлены положениями подпункта 2 пункта 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, согласно которому  судам необходимо иметь в виду, что приведенные в этом пункте обстоятельства, в том числе и взаимозависимость участников сделок,  сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако это обстоятельство в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Руководствуясь изложенным подходом, суд пришел к выводу о том, что посредством согласованных действий всех участников цепочки движения денежных средств и документов ООО «УК ТСК» оказывалось влияние на условия и экономические результаты деятельности заявителя, определившая направленность действий налогоплательщика во взаимоотношениях с ООО "ТСК-Сервис" на достижение необоснованной налоговой выгоды в виде завышения расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль и необоснованное уменьшение НДС за счет неправомерного применения вычетов.

Таким образом, у ООО "УК ТСК" отсутствовали основания для возмещения суммы налога по приобретенным у ООО "ТСК-Сервис» услугам, заявленным к вычету по счетам-фактурам по уточненным налоговым декларациям за 1,2 квартал 2016 года.

Изложенные выше обстоятельства суд признает достаточным подтверждением фиктивного характера как первичных документов, так и  задолженности, отраженной в бухгалтерском учете ООО «УК «ТСК» и фиктивном характере самих финансово-хозяйственных отношений между ООО «УК «ТСК» и ООО «ТСК-Сервис», ООО «Арктика-Прим».

По итогу рассмотрения позиций сторон по эпизодам определения налоговых обязательств в результате отношений с ООО «Арктика-При» и ОТОО « ТСК-Сервис»,  суд приходит к выводу об обоснованности выводов инспекции о том, что  ООО «УК ТСК» в нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ допустило умышленное уменьшение суммы подлежащего уплате НДС в результате неправомерного предъявления вычетов, уменьшение налоговой базы при исчислении налога на прибыль в результате завышения состава затрат, в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете либо налоговой отчетности по взаимоотношениям с контрагентами ООО «Арктика-Прим» и ООО «ТСК-Сервис», в связи с чем требования заявителя в этой части отклонены.

При этом ООО "УК ТСК" самостоятельно и во взаимодействии с иными участниками (взаимозависимыми лицами) организовало схему ведения бизнеса таким образом, что в целях получения налоговой экономии им используются лица, представляющие формальные первичные документы, от имени которых оформляются документы в подтверждение произведенных расходов.

При соблюдении налогоплательщиком формальных признаков совершения сделок, им нарушается общеправовой запрет на злоупотребление субъективными правами в любой сфере общественной жизни, что противоречит статье 10 Гражданского кодекса Российской Федерации, и свидетельствует о недобросовестности такого субъекта. Осуществляя субъективные права, налогоплательщик не имеет права выходить за рамки собственно частных отношений и затрагивать сферу публичных (фискальных) интересов. При таких обстоятельствах государственный бюджет получает невосполнимый урон в виде намеренного занижения налогооблагаемой базы участниками экономических правоотношений, что в свою очередь противоречит принципу законности осуществления прав и обязанностей, и принципу добросовестности

Данные обстоятельства, по мнению суда, свидетельствуют об осознанном и  умышленном участии ООО "УК ТСК" в целенаправленном создании условий, направленных исключительно на получение налоговой экономии по налогу на прибыль и НДС при отсутствии к тому оснований.

Суд признает верной квалификацию нарушения по пункту 1 статьи 54.1 ГНК РПФ, в связи с чем отклоняет позицию заявителя в этой части о том, что  доводы и доказательства, представленные налоговым органом в суд, сводятся к оценке деятельности контрагентов ООО «Арктика-Прим» и ООО «ТСК-Сервис» как сомнительных, технических компаний со ссылкой на взаимозависимость с налогоплательщиком,  в то время как фактически налоговым органом приводятся признаки состава и события правонарушения, запрет совершения которого установлен п.2 ст.54.1 НК РФ, а не п.1 ст.54.1 НК РФ. В связи с этим заявитель полагает, что неверная квалификация совершенного налогоплательщиком нарушения влечет отмену решения в полном объеме, поскольку возможность переквалификации на стадии судебного контроля  налоговым законодательством запрещена.

Отклоняя позицию заявителя, суд признает ее ошибочной, поскольку указанная квалификация нарушения изложена налоговым органом по тексту решения, в ходе рассмотрения дела иснпекция также поясняла, что в отношении эпизодов с ООО «Арктика-Прим» и ООО «ТСК-Сервис»  установила отсутствие хозяйственных операций по продаже товара (оказанию услуг) этими поставщиками в адрес заявителя, деятельность участвующих в документальном ее оформлении свелась согласованными действиями этих лиц по формальному оформлению сделок, данные операции не были совершена в реальности ни от этих поставщиков, ни от иных лиц.

В своих пояснениях налоговый орган указывал, что поставки товара (запчастей, комплектующих, дополнительного оборудования, ГСМ к дорожно - строительной технике) от ООО «Арктика-Прим» в адрес общества не было, реального оказания услуг по хранению, предпродажной подготовке и технического обслуживания дорожно-строительной техники контрагентом ООО «ТСК-Сервис» налоговым органом также не установлено. Представленные документы по обоим контрагентам не отвечают признакам достоверности, реальность сделок не подтверждена, в связи с чем в решении от 06.08.2020 №09/3 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» ответик приходит к выводу выводу об умышленном искажении ООО «УК «ТСК» сведений о фактах финансово-хозяйственной деятельности, с целью получения незаконной налоговой экономии и как следствие, нарушении п. 1 ст. 54.1 НК РФ, п. 2 ст. 171 НК РФ, п. 1 ст. 172 НК РФ, п. 1 ст.252 НК РФ.

При изложенных обстоятельствах суд соглашается с выводами налогового органа о том, что документы по сделкам с ООО «Арктика-Прим» ми ООО «ТСК-Сервис» не носят  реального и действительного характера, ООО «УК ТСК» отразило в учете операции, оформленные  с участием указанных выше контрагентов, не имевшие места в действительности.

 В результате налогоплательщиком допущено искажение сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика, что запрещено п. 1 ст. 54.1 НК РФ.

Положения статьи 54.1 НК РФ направлены на противодействие налоговым злоупотреблениям и получению необоснованной налоговой выгоды за счет причинения ущерба бюджетам публично-правовых образований в результате неуплаты сумм обязательных платежей, которые должны были быть уплачены, если бы злоупотреблений не было.

В пункте 7 Постановления № 53, пункте 77 постановления от 23.06.2015 № 25 Пленума Верховного Суда Российской Федерации "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" указано, что если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

В случае признания судом налоговой выгоды необоснованной требования налогоплательщиков, связанные с ее получением, не могут быть удовлетворены (пункт 11 Постановления № 53).

Согласно положениям пункта 2 статьи 22 НК РФ налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону (определения Верховного Суда Российской Федерации от 14.03.2019 №301-КГ18-20421, от 16.02.2018 №302-КГ17-16602, от 03.08.2018 №305-КГ18-4557).

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.07.2017 № 1440-О, обобщая подходы судебной практики по вопросам необоснованной налоговой выгоды, указал, что признание налоговой выгоды необоснованной предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет, так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих норм НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора.

В развитие данной позиции Верховный Суд Российской Федерации в Определении от 06.03.2018 N 304-КГ17-8961 указал, что выявление необоснованной налоговой выгоды предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик (налоговый агент) не злоупотреблял правом.

Те нормы налогового законодательства, на основании которых высшими судебными инстанциями были выработаны вышеизложенные правовые позиции, не претерпели изменений, в том числе с введением в действие статьи 54.1 НК РФ.

С учетом этого, обстоятельством, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения настоящего спора, является не только формальная схожесть действий налогоплательщика с нормами налогового законодательства, регламентирующими порядок применения налоговых вычетов и расходов, но и фактическое исполнение им своих обязанностей по реальной уплате стоимости товара, в том числе НДС, предоставлению достоверных доказательств исполнения этих обязанностей, наличие реальных хозяйственных операций, по которым заявлена налоговая выгода, и отсутствие злоупотребления правом.

Налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он, в свою очередь, претендует на право получения налоговых льгот, налоговых вычетов или иного уменьшения налогооблагаемой базы, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Установленные инспекцией обстоятельства свидетельствуют о создании видимости реального осуществления деятельности спорными контрагентами, основной целью совершения обществом сделок со спорными контрагентами являлось уменьшение своих налоговых обязательств (получение налоговой экономии), реальность осуществления фактов хозяйственных операций по вышеуказанным эпизодам с участием спорных контрагентов не подтверждается в связи с отсутствием доказательств исполнения таких сделок  и отсутствием источника возмещения налога, отсутствия иных доказательств оказания услуг и ведения ими деятельности, основной целью оформления заявителем названных сделок являлось уменьшение своих налоговых обязательств (получение налоговой экономии), сведения, содержащиеся в первичных учетных документах налогоплательщика, неполны, недостоверны и противоречивы, налогоплательщик использовал формальный (искусственный) документооборот в целях неправомерного заявления налоговых вычетов по спорным сделкам и неправомерного учета расходов при исчислении налога на прибыль организаций, что привело к искажению сведений о фактах хозяйственной жизни и в совокупности свидетельствует о наличии обстоятельств, указанных в пункте 1 статьи 54.1 НК РФ (пункты 1,3,5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пункт 35 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3(2020), утв. Президиумом ВС РФ 25.11.2020).

Налоговым органом в рассматриваемом случае доказано, что Общество не вступало в какие-либо реальные гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия со спорными контрагентами., в связи с чем начисление НДС и налога на прибыль по эпизодам отрошений с ООО «Арктика-Прим» и ООО «ТСК-Сервис»  признано судом верным, в связи с чем  применение правила о реконструкции в данной ситуации неприменимо.

В отношении привлечения заявителя к ответственности по данным нарушениям по п.3 ст.122 НК РФ суд также противоречий положениям налогового законодательства не находит, признавая определенно умышленный характер совершения выявленных нарушений. 

Налоговый орган, констатировав отдельные обстоятельства, исследовал и обосновал их в совокупности, каким образом каждое из них в отдельности и они все в совокупности свидетельствуют об участии налогоплательщика в "схеме". Умышленность действий налогоплательщика в лице его руководителя по вовлечению спорных контрагентов в фиктивный документооборот путем заключения с ним спорных договоров (с учетом изложенных выше обстоятельств), не могла произойти случайным образом или в результате ошибки, поскольку носит явно преднамеренный характер с целью получения обществом налоговой экономии в виде неуплаты (неполной уплаты) НДС, налога на прибыль следовательно, данные действия свидетельствуют о злоупотреблении правом.

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий и сознательно допускало наступление вредных последствий.

Следовательно, вывод инспекции об умышленности действий заявителя обоснован и подтвержден фактическими обстоятельствами дела, следствием чего является применение повышенной меры ответственности.

Начисление пени по НДС и налогу на прибыль по этим эпизодам соответствует положениям ст.75 НКРФ.

Заявителем оспорены выводы налогового органа по решению о неправомерном завышении расходов при исчислении налога на прибыль ввиду  неверного определения заявителем прямых расходов в части транспортных расходов, связанных с приобретением товара, что повлекло начисление налога на прибыль в сумме 5 359 273,20руб., 1 071 854руб. штрафа и соответствующих пени.

По тексту решения инспекцией вменено нарушение налогоплательщиком  абз.3 ст. 320 НК РФ в результате необоснованного завышения относимых к прямым расходов - транспортных расходов, уменьшающих полученные доходы от реализации товаров (работ, услуг), на общую сумму 26 796 366 руб., поскольку из представленных на проверку, в том ч силе и дополнительно к апелляционной жалобе, налоговых и бухгалтерских регистров ООО «УК «ТСК» следует, что транспортные расходы на доставку покупных товаров до склада ООО «УК «ТСК» не включены в цену приобретения указанных товаров.

Позиция инспекции основана на положениях статьи 320 НК РФ об отнесении к прямым расходам только расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров от продавца до склада налогоплательщика -  покупателя, если эти расходы не включены в цену приобретения товара. Поскольку сумма транспортных расходов от продавца товара до склада заявителя не включена в состав цены приобретения товара, распределение прямых расходов в части транспортных расходов, относящихся к остаткам нереализованных товаров, должно производиться в сответствии с абзацем 23 статьи 320 НК РФ, то есть к транспортным расходам, уменьшающим полученные доходы должны относиться не все расходы, а только относящиеся к доставке товара со склада торговой компании.

 Из представленных на проверку налоговых и бухгалтерских регистров ООО «УК «ТСК» следует, что транспортные расходы на доставку покупных товаров до склада ООО «УК «ТСК» не включены в цену приобретения указанных товаров, по требованию налогового органа налогоплательщиком документы не представлены: расшифровки с приложением подтверждающих документов (актов оказанных услуг) по виду перевозок, а именно со склада продавца до складов-мест харнения своего товара заявителем; со склада-места своего хранения до склада покупателя; по прочим транспортным расходам за период с 01.01.2016 по 31.12.2017 с разбивкой по кварталам.

Обществом к апелляционной жалобой представлены документы на 25 листах: договоры логистических услуг, отчеты комитенту, акты об оказании услуг, счета-фактуры, из которых  также  невозможно установить адрес опранкн и получения товара.

Вывод инспекции основан на том, что  в регистрах налогового учета за 2016 - 2017 годы (расчет остатка транспортных расходов) Общество списало сумму прямых расходов в части транспортных расходов, связанных с приобретением товара в полном объеме 58 564 934 руб., тогда как следовало списать в сумме 31 768 568 руб. В результате выявленного отклонения  в сумме  26 796 366 руб., в том числе за 2016 год - 7 685 386 руб., за 2017 год - 19 110 980 руб., сумма доначисленного налога на прибыль составила 5 359 273,20руб., размер примененного штрафа по п.3 ст.122 НК РФ составил 1 071 854,64руб. ( с учетом уменьшения в 2 раза), начислены соответствующие недоимке пени.

Рассмотрев позиции сторон по данному эпизоду, суд считает требования в этой части подлежащими удовлетворению.

В соответствии с абзацем 12 пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на сумм}' расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества. При этом при реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений статьи 320 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). 

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 268 Кодекса при реализации товаров и (или) имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров и (или) имущественных прав на цену их приобретения (создания), а также на сумму расходов, указанных в абзаце 2 пункта 2 статьи 254 Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Как следует из пункта 1 статьи 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений этой статьи.

Для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на: 1) прямые; 2) косвенные

К прямым расходам могут быть отнесены материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, и далее по перечню. К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

В соответствии со статьей 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ и оказанием услуг). При этом налогоплательщик вправе в своей учетной политике наряду с указанными в пункте 1 статьи 318 НК РФ предусмотреть и иные прямые расходы, которые с учетом конкретного вида деятельности могут рассматриваться в качестве таковых.

В силу пункта 1 статьи 272 Кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

В силу пункта 1 статьи 272 Кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

Согласно статье 320 Кодекса налогоплательщики, осуществляющие оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю, формируют расходы на реализацию (издержки обращения) с учетом следующих особенностей.

В соответствии с абзацем 3 статьи 320 Налогового кодекса РФ расходы текущего месяца разделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам относятся стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров.

Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Этой же нормой предусмотрен порядок определения суммы прямых расходов в части транспортных расходов, относящаяся к остаткам нереализованных товаров.

Таким образом, в статье 320 НК РФ речь идет о доставке товара на склад получателя-налогоплательщика, то есть торговой организации. Соответственно, расходы по доставке собственным покупателям, и/или перемещения между филиалами (обособленными подразделениями), и/или перемещение (доставка) до места сдачи ДСТ в аренду, приобретенного организацией товара, являются косвенными и полностью признаются в месяце их осуществления

В соответствии с Учетной политикой ООО «Управляющая компания «ТСК» для целей налогового учета на 2016 год,, а именно  Приложением № 2 к Приказу № 1 от 31.12.2015 г. «Об учетной политике ООО «УК ТСК» на 2016 год», признание доходов (расходов) определяется по методу начисления (налоговый учет в организации ведется по методу начисления) в соответствии со ст. 271, 273 Налогового кодекса РФ. В качестве прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), для целей налогообложения учитываются следующие расходы: материальные затраты, определяемые в соответствии с п. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ (п. 1 ст. 316 НКРФ). Учет прямых расходов: прямые расходы, связанные с оказанием услуг, относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации услуг, в стоимости которых они учтены. Учет косвенных расходов налогоплательщиками, оказывающими услуги: сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода. Расходы, не учтенные на затраты в налоговом периоде в период возникновения и отнесенные на расходы будущих периодов, подлежат списанию в следующих налоговых периодах (п. 2ст. 313НКРФ). Порядок формирования стоимости приобретения товаров: в стоимость приобретения товаров включается только покупная стоимость товаров (ст. 320 НК РФ).

Аналогичные положения предусмотрены в учетной политике ООО «УК ТСК» для целей налогового учета за 2017 год, содержащейся в Приложении № 2 к Приказу № 1 от 31.12.2016 г. «Об учетной политике ООО «Управляющая компания «ТСК» на 2017 год» .

Исходя из принятой учетной политики заявителя на 2016-2017гг.  товары, приобретенные для продажи, учитываются по стоимости их приобретения, которая сформирована  только покупной стоимостью товаров; транспортные расходы, связанные с реализацией товаров, признаются косвенными, при этом   сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

Таким образом, расходы на оказание транспортных услуг, услуг, связанных с перевозкой, обработкой получением и хранением грузов третьими лицами отнесены учетной политикой Общества к косвенным расходам.

В подтверждение обоснованности отнесения в состав затрат  спорной суммы расходов заявителем были представлены, в том числе и на стадии апелляционного обжалования документы по транспортировке товара и его отражении в учете, в том числе договоры логистических услуг с транспортными компаниями ООО «ТехСервис», ООО «Контрактсервис», ООО «ПромСервис», ООО «Машсервис», отчеты комитенту, акты об оказании услуг, счета-фактуры, а также карточки счета 60 по контрагентам за 2016-2017гг., из которых следует, что перевозка единиц ДСТ осуществлялась также между филиалами (обособленными подразделениями) самого Общества, и/или доставка осуществлялась до места нахождения покупателя такой техники, когда Общество выступало продавцом, и/или доставка осуществлялась до места передачи техники в аренду и пр.

Принимая во внимание изложенное,  транспортные расходы Общества на доставку товаров от поставщиков включаются им в цену товаров, а транспортные расходы, связанные с последующей реализацией товаров признаются косвенными и списываются в том периоде, в котором эти товары были реализованы.

Оплаченные обществом транспортные услуги указанным выше транспортно-логистическим компаниям в общей сумме 58 564 934 руб. не являются расходами на доставку покупных товаров до складов общества, поэтому они не подлежат распределению в соответствии с правилами, установленными статьей 320 НК РФ.

Суд в данном случае считает, что заявителем подтверждено, что стоимость транспортных расходов, связанных с доставкой покупателям реализованных товаров со складов общества, а также расходы по транспортировке реализованных обществом товаров со складов поставщиков напрямую до складов покупателей Общества, либо иных лиц, указанных покупателем в качестве грузополучателя (транзитная поставка), в соответствии с положениями статьи 320 НК РФ и учетной политики общества, по отчетным (налоговым) периодам не распределяется, а учитывается в составе косвенных расходов. Данные расходы отражаются по аналитике "Услуги транспорта (внешние)", что в проверяемом периоде 2016-2017 годы составило сумму 58 564 934 руб.

С учетом приведенных обстоятельств, суд считает, что  по данном эпизоду заявителем нарушений законодательства об  учете хозяйственных операций, повлекших неправомерный учет и формирование состава затрат при исчислении налога на прибыль, не допущено, в связи с чем  произведенные начисления   налога на прибыль в сумме 5 359 273,20руб., штрафа по п.3 ст.122 НК РФ в сумме 1 071 854,64руб., соответствующие недоимке пени, по решению от 06.08.2020 №09/3 признает незаконными.

В части требований заявителя о необоснованном начислении налошгвоым органом 11 877 093,58руб. пени по НДС по авансовым платежам за 2016, 1кв. 2017, полученным от контрагентов ООО «Дело», ООО «Прииск Соловьеве кий», ООО «СУЭК-Хакасия», ООО «Кредит Европа Лизинг'. АО «Сбербанк Лизинг», ООО «ЭКСТЮ-лизинг» в сумме 43 789 493 руб., суд оснований признания требований заявителя обоснованными не находит.

Позиция заявителя в этой части основана на том, что по срокам уплаты налога (поквартально) пени по лицевому счету заявителя по НДС (карточке расчетов с бюджетом-КРСБ)  имелась переплата (суммы НДС к возврату), достаточные для их зачета в счет уплаты начисленных сумм НДС с авансов.

Основания и правомерность выводов налогового органа о необходимости исчисления сумм НДС с поступивших авансовых платежей заявитель под сомнение не ставит.

В соответствии с п.1 ст. 75 ПК РФ пеней признается установленная ст. 75 НК РФ денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Как отмечал Конституционный Суд Российской Федерации применительно к вопросу установления и уплаты пени, в системе действующего налогового законодательства обязанность по своевременной уплате налога в установленном законом размере, как и ответственность за ее неисполнение, возложена именно на налогоплательщика, который в том числе обязан в полной мере компенсировать нанесенный им ущерб несвоевременной уплатой налогов путем уплаты пени за каждый день просрочки; уплата пени связывается с днем возникновения недоимки по налогу, и пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения соответствующей обязанности налогоплательщиком по день ее исполнения (Определение от 28 марта 2024 года N 603-О, Определение КС РФ от 25.06.2024 №1726-О).

Сумма подлежащего уплате НДС только с авансовых платежей за  1,2,4 кв. 2016, 1 кв. 2017составила  43 789 493руб.

Вместе с тем, вопреки доводу Общества, инспекцией в соответствии с пунктом 3 статьи 75 НК РФ за просрочку обязанности по уплате НДС за проверяемый период ООО "УК ТСК" были начислены пени с учетом имевшей место переплаты по данным КРСБ применительно к начислениям в целом по всем выявленным нарушениям по НДС по проверке.

Доводы заявителя о необходимости производить начисления пени  с учетом имеющей место переплаты по КРСД применительно только к начислениям по авансовым платежам суд находит несостоятельным, поскольку КРСБ отражает состояние лицевого счета по расчетам налогоплательщика с бюджетом по конкретному налогу применительно к срокам уплаты каждого обязательного платежа, но не каждого начисления по отдельным основаниям.

В соответствии с Приказом ФНС России от 18.01.2012 N ЯК-7-1/9@ "Об утверждении Единых требований к порядку ведения карточки "Расчетов с бюджетом" отражение информации в карточках "РСБ" ПК АИС "Налог" осуществляется автоматизировано в хронологическом порядке и в соответствии с данными технологического процесса. В карточке "РСБ" не допускается нарушение хронологии ввода информации, операции отражаются по дате их получения (дате записи). Проводка уплаты (возврата, зачета) передается в КРСБ в день получения сведений от государственной информационной системы государстве иных муниципальных платежей или не позднее дня, следующего за получением выписки от УФК.

Решения по результатам контрольных мероприятий, сведения: из которых подлежат отражению в карточке "РСБ", передаются в подсистему РСБ в день вступления в силу решения.

 В связи с этим по результатам ВНП и начислении сумм за определенный период, соответственно, при начислении пени сумма недоимки по сроку уплаты определяется по всем основаниям начисления по каждому сроку уплаты, в том числе если эти начисления произведены по нескольким основаниям. Применительно к каждому сроку уплаты, причитающейся суммы по этому сроку, принимается во внимание и общая сумма переплаты, наличие которой определяет отсутствие потерь бюджета вследствие выявленной недоимки, в связи с чем пени подлежат начислению с учетом такой переплаты.

В данном случае, начисления по выездной налоговой проверке в КРСБ на дату уплаты налога отсутствовали, так как решение Инспекции не вступило в законную силу в связи с обжалованием его в апелляционном порядке.

Расчет пени произведен налоговым органом по каждому сроку уплаты НДС по начисленным проверкой суммам, при этом при начислении пени учитывалась имеющая на КРСБ переплата. В подтверждение чего представлено Приложение №1 к решению  «Протокол расчета пени по решению от 06.08.2020 № 09/3», которое позволяет убедиться в правильности произведенного расчета. 

Относительно сумм имеющих место переплат заявитель не спорит, доводы заявителя основаны только на порядке произведенного расчета, в  применении которого заявитель расходится с инспекцией в подходе к способу учета такой переплаты.

Например, за 1 кв. 2016 по авансовым платежам начислено НДС в сумме 15 801 102руб., также за 1 кв. 2016 начисления по эпизоду с ООО «ТСК Сервис» составили 54 905 758руб. НДС, общая сумма начислений НДС за 1 кв. 2016 (по авансовым платежам и эпизода с ООО «ТСК-Сервис»)  составила 70 706 860руб. по срокам уплаты 25.04.2016, 25.05.1016, 27.06.2016 – по  23 568 953руб.

По состоянию на 25.04.2016 переплата по НДС по КРСБ составляет размере 230 000руб., по состоянию на 25.05.2016 – 0руб., по состоянию на 27.06.2016 1 212 058руб.

Именно эта переплата была учтена при исчислении пени по указанным начислениям по каждому сроку уплаты.

Произведенный налоговым органом расчет  пени применительно к начислениям по НДС в общем размере по каждому сроку уплаты и учета переплаты также имеющей место по этим же срокам уплаты суд считает верным и соответствующим положениям НК РФ, в связи с чем требования заявителя удовлетворению не подлежат.

В части доводов заявителя о допущенных инспекцией существенных нарушениях процедуры проверки  (непредставление документов по проверке в полном объеме, невозможность ознакомления с документами,  собранными в ходе дополнительной проверки, необходимость дополнительного времени для подготовки письменных возражений по дополнению к акту), являющихся основанием признании решения незаконным полностью, суд таких оснований не установил.

В качестве элемента правового механизма, предусмотренного Налоговым кодексом Российской Федерации, обеспечивающего исполнение конституционной обязанности по уплате налогов, выступает система мер налогового контроля, которой признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов законодательства о налогах и сборах (пункт 1 статьи 82НК РФ). Одним из полномочий налоговых органов является право на проведение в отношении налогоплательщика налоговой проверки (камеральной или выездной). При этом в соответствии с требованиями НК РФ в случае выявления в ходе налоговой проверки и рассмотрения ее материалов факта нарушения налогоплательщиком налогового законодательства налоговый орган обязан принять решение по результатам такой проверки и изложить в нем обстоятельства совершенного правонарушения (статья 82, 88, 89, 100 и 101).

Пунктом 2 ст. 101 НК РФ предусмотрено, что лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Абзацем 3 п. 2 ст. 101 НК РФ предусмотрено, что лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе до рассмотрения материалов указанной проверки ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля в течение срока, предусмотренного для представления письменных возражений п. 6 ст. 100 НК РФ и п. 6.2 ст. 101 НК РФ. Налоговый орган обязан обеспечить лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), возможность ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля на территории налогового органа не позднее двух дней со дня подачи таким лицом соответствующего заявления. Ознакомление с такими материалами осуществляется путем их визуального осмотра, изготовления выписок, снятия копий. По окончании ознакомления составляется протокол в соответствии

со ст. 99 НК РФ.

Согласно пункта 3.1 ст. 100 ННК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Таким образом, исходя из содержания вышеназванной нормы, к акту проверки должны быть приложены только документы, подтверждающие факты нарушения налогоплательщиком норм налогового законодательства, выявленные в ходе проверки.

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Представленными  документами и пояснениями подтверждено, что акт проверки от 28.11.2019 № 09/11 с приложениями №№ 2.1.1-2.5 на 98 листах, выпиской по приложениям к акту, содержащей сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную, охраняемую законом тайну третьих лиц с указанием наименования и реквизитов документов, на 9 л.,  извещение от 05.11.2019 № 09-32/215 о времени и месте рассмотрения материалов проверки  с назначением на дату 09.12.2019, вручены 05.11.2019 представителю заявителя налогоплательщика ФИО34, по тексту выписки по приложениям к акту налоговый орган информировал ООО «УК ТС» о возможности в течение месяца, с момента получения акта ознакомиться с материалами выездной проверки по месту нахождения налогового органа, указав кабинет и режим работы налогового органа. Заявитель данным предложением не воспользовался.

06.12.2019 налогоплательщиком в представлены письменные возражения на акт с указанием о неврученных документов по перечню, в ответ на что налоговым органом 26.12.2019 письмом №09-32/28911 представителю ООО «УК ТСК» ФИО34 вручены документы по выявленным нарушениях в ходе проверки  по описи на 9 листах общим количеством документов на 2422 листах (в т.ч. числе протоколы осмотров, выписки из протоколов допросов свидетелей и т.п.), в предоставлении части документов по тексту данного письма отказано, поскольку данные документы содержат информацию о других налогоплательщиках    и    не    содержат    сведений,    подтверждающих    нарушения, либо находятся в свободном доступе, либо являются следствием исправления технической ошибки текста акта.

Таким образом, инспекцией были предоставлены заявителю документы в подтверждение выявленных нарушений, в части непредставленных документов также инспекция действовала правомерно, поскольку частично документы относятся к сведениям  об иных налогоплательщиках и относятся  к налоговой тайной в соответствии со ст.102 НК РФ, часть документов также не относится к выявленным нарушениям, часть информации содержится в общедоступных источниках. 28.01.2020 налогоплательщиком в Инспекцию представлены письменные возражения на документы по письму инспекции от 26.12.2019 № 09-32/28911.

Материалы налоговой проверки, представленные возражения (от  04.12.2019, 24.01.2020) рассмотрены налоговым органом 09.12.2019.18.12.2019, 28.01.2020 с участием представителя ООО «УК ТСК» ФИО35, с участием директора ООО «УК ТСК» ФИО1. при рассмотрении материалов 18.12.2019 и 28.01.2020. При рассмотрении материалов проверки ходатайства об ознакомлении дополнительно  с какими-либо документами от ООО «УК СК», в том числе и от директора не оглашалось и заявлено не было, протоколы подписаны без замечаний. 

Решением от 28.01.2020 № 2ДМ о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (30.01.2020 получено заявителем по ТКС), по результата которых  оформлено дополнение от 23.03.2020 № 09/02 к акту проверки, которое направлено Обществу 30.03.2020 по ТКС (документ направлен по ТКС, подтверждения получения отсутствует), в связи с чем налоговый орган направил дополнение к акту почтовой связью 31.03.2020 заказным письмом по юридическому адресу ООО «УК «ТСК», отправление получено 03.04.2020 (номер отправления PP1CDK3K13C1A). Направление дополнения к акту 02.07.2020 письмом является повторным направлением корреспонденции, поскольку направленное сообщение по ТКС не было получено адресатом.

Письмом от 31.03.2020 №09-31/07318 в адрес налогоплательщика направлены документы к дополнению к акту на 725 листах.

Доводы заявителя по содержанию в акте дополнительных мероприятий новый выявленных нарушений суд признает несостоятельным, поскольку новые нарушения дополнительными мероприятиями не выявлены, новых (иных) начислений по акуту результат доп.мероприятий не содержит, все проведенные доп.мероприятия и результат их оформления касаются  только тех нарушений и эпизодов, которые были выявлены и отражены в акте от 28.11.2019 №09/11.

В целях соблюдения указа Президента Российской Федерации от 02.04.2020 № 239. положения п. 4 Постановления Правительства Российской Федерации от 02.04.2020 № 409 «О мерах по обеспечению устойчивого развития экономики» (далее - Постановление № 409) для предоставления заявителю  возможности представить возражений на дополнение к акту от 23.03.2020 какту налоговой проверки от 28.10.2019 №09/11 рассмотрение материалов проверкиотложено на 24.07.2020, о чем налогоплательщик уведомлен 09.07.2020 извещением от 03.07.2020 № 661 с назначением рассмотрения материалов проверки, в том числе дополнительных,  на 24.07.2020.

Рассмотрение материалов проверки состоялось 24.07.2020 в присутствии руководителя Общества ФИО1, адвоката Андрианова И.П., при рассмотрении заявитель представил письменные возражения на дополнение от 23.03.2020 № 09/02 к акту налоговой проверки, заявил о намерении представить 06.08.2020 дополнительные возражения и документы, ходатайство удовлетворено инспекцией.

Таким образом, налоговым органом была удовлетворена просьба руководителя налогоплательщика о предоставлении дополнительного времени для предоставления дополнительных возражений, срок предоставлен до 04.08.2020, что является достаточным и разумным. 

По результатам рассмотрения материалов инспекцией вынесено решение от 24.07.2020 №09-32/13 об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки на 04.08.2020. которое вместе с извещением от 27.07.2020 № 1715 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки направлены налогоплательщику  по ТКС и получено им 27.07.2020.

Рассмотрение всех материалов проверки, включая акта, дополнение к нему,  письменных возражений налогоплательщика от 04.12.2019 (вх. от 06.12.2019 № 35771). от 27.01.2020 (вх. от 28.01.2020 № 02424), от 24.07.2020 (вх. от 24.07.2020 № 21542). представленных дополнительных документов (09.12.2019) состоялось 04.08.2020 в присутствии руководителя ООО «УК ТСК»  и  двух представителей налогоплательщика,  ходе указанного рассмотрения представлены письменные возражения налогоплательщика от 03.08.2020 на 12 листах.

По итогам рассмотрения всех материалов инспекцией принято решение от 06.08.2020 №09/3.

Принимая во внимание изложенное, суд признает, что инспекцией была обеспечена возможность налогоплательщика ознакомления с материалами дела, предоставлены документы в подтверждение выявленных нарушений (документы, содержащие налоговую и иную тайну были представлены в сокращенном виде, что соответствует требованиям налогового законодательства), заявителю была предоставлена возможность подачи возражений и дополнительных документов как на акта, так и на дополнения к нему. 

Ссылка Общества на то, что ему не были предоставлены полные выписки по расчетным счетам, декларации, справки 2-НДФЛ и иные указанные заявителем документы по иным лицам не свидетельствует о нарушении процедуры рассмотрения материалов проверки, поскольку предоставление Обществу доступа лишь к выпискам из отдельных документов (банковских выписок) и ограничение в предоставлении информации, относящейся к хозяйственной деятельгости иных лиц и субъектов напрямую следует из смысла пункта 3.1 статьи 100 НК РФ, согласно которому документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются к акту налоговой проверки в виде заверенных налоговым органом выписок.

Непредставление налоговым органом указанных заявителем по тексту заявления и дополнительных пояснений документов  не может расцениваться как нарушение права общества участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки и представлять объяснения, поскольку все обстоятельства, влияющие на установленные проверкой нарушения, включая ссылки на документы и их описание, отражены в акте проверки и дополнениях к нему.

При таких обстоятельствах, обществу была обеспечена возможность на подачу возражений на акт налоговой проверки, на дополнение к акту налоговой проверки и на его участие в рассмотрении материалов налоговой проверки.

Каких-либо доказательств того, что у налогоплательщика возникли препятствия в реализации его права возражать против вменяемого правонарушения, представлять свои объяснения (пояснения) при рассмотрении материалов налоговой проверки, в том числе, до момента принятия решения в заявлении налогоплательщиком не приведено.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях Президиума от 08.11.2011 № 15726/10 и от 18.10.2012 № 7564/12, в случае, если налогоплательщик реализовал право на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, включая ознакомление с дополнительно полученными налоговым органом материалами, каких-либо возражений относительно содержания этих документов не заявлял и фактически ранее обладал соответствующей информацией, у судов отсутствуют основания для признания факта нарушения прав и законных интересов налогоплательщика, влекущего безусловную отмену принятого налоговым органом решения.

При таких обстоятельствах доводы заявителя о допущенных инспекцией существенных нарушениях процедуры рассмотрения материалов проверки, влекущих признание решения незаконным, отклонены.

При изложенных обстоятельствах, суд, руководствуясь ч.3 ст. 201 АПК РФ, признает решение незаконным частично.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л:

Признать незаконным решение от 06.08.2020 № 09/3 «о привлечении к  ответственности за совершение налогового правонарушения»  ИФНС России по Первомайскому району г.Владивостока в части начисления налога на прибыль в сумме  5.359.273руб., штрафа по п.3 ст.122 НК РФ за его неуплату в сумме 1.071.854руб., соответствующих сумме налога  пени, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.   

В указанной части решение подлежит немедленному исполнению.

В остальной части в удовлетворении заявленных ООО «УК «ТСК»  требований отказать.

Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Приморского края в течение месяца со дня его принятия в Пятый арбитражный апелляционный суд и в Арбитражный суд Дальневосточного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу, при условии, что оно было предметом рассмотрения апелляционной инстанции.

Судья                 Тимофеева Ю.А.