ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело №

А33-6864/2023

г. Красноярск

01 декабря 2025 года

Резолютивная часть постановления объявлена «17» ноября 2025 года.

Полный текст постановления изготовлен «01» декабря 2025 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Барыкина М.Ю.,

судей: Иванцовой О.А., Юдина Д.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Кондратюк Д.Г.,

при участии в судебном заседании:

от заявителя – общества с ограниченной ответственностью «СибирьСтройСервис»: ФИО1, директор на основании решения от 14.01.2021, паспорт; ФИО2, представитель по доверенности от 20.06.2025, удостоверение адвоката, диплом;

от заинтересованного лица – Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска: ФИО3, представитель по доверенности от 13.11.2025 № 2.4/54, диплом, служебное удостоверение; ФИО4, представитель по доверенности от 06.03.2025 № 2.4/19, служебное удостоверение, диплом; ФИО5, представитель по доверенности от 06.10.2025 № 2.4/33, служебное удостоверение, диплом; ФИО6, представитель по доверенности от 17.06.2025 № 2.4/26, служебное удостоверение, диплом,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «СибирьСтройСервис» на решение Арбитражного суда Красноярского края от 12.08.2024 по делу № А33-6864/2023,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «СибирьСтройСервис» (далее также – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с уточненными в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации требованиями к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска (далее также – налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 19.10.2022 № 2.15-17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: сумм налога на прибыль организаций в отношении общества с ограниченной ответственностью «РСК Капитал Строй» и общества с ограниченной ответственностью «Трейд-М» (далее также – ООО «Трейд-М») в размере налога 14 800 427 руб., пени 7 370 476,25 руб., штрафа 740 021,35 руб.; суммы налога на добавленную стоимость по сделке с обществом с ограниченной ответственностью «РСК Капитал Строй» (далее также – ООО «РСК Капитал Строй») в размере налога 11 430 682,58 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа; сумм налога на добавленную стоимость в отношении общества с ограниченной ответственностью «Автомет» (далее также – ООО «Автомет») в размере налога 179 016,66 руб., общества с ограниченной ответственностью «Резерв» (далее также – ООО «Резерв») в размере налога 2 587 042,38 руб., общества с ограниченной ответственностью «Вектор» (далее также – ООО «Вектор») в размере налога 2 372 638,71 руб., общества с ограниченной ответственностью «ВТБ Сибирь» (далее также – ООО «ВТБ Сибирь») в размере налога 2 210 487,87 руб., общества с ограниченной ответственностью «Спецэнерго» (далее также – ООО «Спецэнерго») в размере налога 505 561,46 руб., общества с ограниченной ответственностью «Металлрезерв» (далее также – ООО «Металлрезерв») в размере налога 3 149 549,48 руб., общества с ограниченной ответственностью «Карат» (далее также – ООО «Карат») в размере налога 579 500 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

Решением суда от 12.08.2024 в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с указанным судебным актом, заявитель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы общество ссылается на неправомерность выводов инспекции и суда первой инстанции о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды, считает, что суд первой инстанции формально отнесся к рассмотрению спора, не учел и не оценил всех доводов налогоплательщика и обстоятельств дела.

Налоговый орган представил в материалы дела отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит обжалуемое решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогоплательщика – без удовлетворения.

В ходе судебного разбирательства представители заявителя поддержали доводы своей апелляционной жалобы, просили решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт. Представители налогового органа возражали относительно удовлетворения апелляционной жалобы, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

В ходе рассмотрения апелляционной жалобы, руководствуясь часть 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции приобщил к материалам дела дополнительные доказательства как представленные в материалы дела в опровержение доводов апелляционной жалобы и (или) необходимые для принятия законного и обоснованного судебного акта.

Доводы общества о невозможности приобщения к материалам дела документов налогового органа, заявленные со ссылкой на отсутствие обоснования невозможности их представления в суд первой инстанции, апелляционным судом отклоняются, поскольку в силу части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации документы, представленные для обоснования возражений относительно апелляционной жалобы согласно статье 262 настоящего Кодекса, принимаются и рассматриваются арбитражным судом апелляционной инстанции по существу. То есть такие документы могут быть приобщены в отсутствие обоснования невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от представившего их лица.

Третий арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее также – АПК РФ), оценив доводы, приведенные в апелляционной жалобе, изучив материалы дела, проверив правильность применения норм процессуального права и материального права, установил следующие обстоятельства и пришел к следующим выводам.

Налоговым органом в отношении общества была проведена выездная проверка по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, по итогам которой инспекция составила акт налоговой проверки от 22.04.2022 № 2.15-4 и дополнения к акту налоговой проверки от 04.08.2022 № 2.15-9, от 02.09.2022 № 2.15-9/1.

По результатам рассмотрения материалов проверки, представленных обществом возражений инспекция приняла решение от 19.10.2022 № 2.15-17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением от 19.10.2022 № 2.15-17 обществу доначислены налог на прибыль организаций в размере 14 800 427 руб., налог на добавленную стоимость в размере 25 130 764 руб., начислены пени по налогу на прибыль организаций в размере 7 370 476,25 руб., по налогу на добавленную стоимость в размере 13 776 515,76 руб., общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 777 760,80 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 26.01.2023 № 2.12-16/01445@ апелляционная жалоба общества на решение налогового органа от 19.10.2022 № 2.15-17 оставлена без удовлетворения.

Решением Федеральной налоговой службы от 25.12.2023 № БВ-3-9/17056@ жалоба общества на решение от 19.10.2022 № 2.15-17 оставлена без удовлетворения.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 19.02.2024 № 2.11-28/03327@ решение инспекции от 19.10.2022 № 2.15-17 отменено в части начисления пени за период с 01.04.2022 по 01.10.2022 в сумме 2 697 994,43 руб., в том числе: пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 713 918,16 руб.; пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет Российской Федерации в сумме 146 274,27 руб.; пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 837 802 руб.

Полагая, что решение налогового органа от 19.10.2022 № 2.15-17 противоречит законодательству и нарушает права заявителя, общество обратилось в арбитражный суд с требованиями о признании указанного решения недействительным.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 АПК РФ, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом решении, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения норм материального права и норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены судебного акта.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

На основании части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из системного толкования приведенных правовых норм, а также части 1 статьи 198 АПК РФ и статьи 201 АПК РФ усматривается, что для признания недействительным ненормативного правового акта, решения, действия (бездействия) необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие акта, решения, действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту; нарушение ненормативным правовым актом, решением, действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности и иной экономической деятельности.

Существенных нарушений процедуры проведения выездной проверки, а также вынесения оспариваемого решения, по итогам повторного исследования материалов дела, судом апелляционной инстанции по материалам дела не установлено.

Общество в спорный период в соответствии со статьями 143 и 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также – НК РФ) являлось плательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций.

На основании статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из анализа приведенных норм следует, что затраты налогоплательщика могут быть приняты в качестве расходов по налогу на прибыль организации в случае соблюдения следующих условий: наличие первичных документов, соответствующих установленным законодательством о бухгалтерском учете требованиям, подтверждающих реальность совершения хозяйственных операций, экономическая обоснованность затрат, то есть их связь с деятельностью направленной на получение финансовой выгоды.

В соответствии с разъяснениями пункта 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 42 от 21.06.1999 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога» при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов.

Положениями пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в частности, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса, 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 2.1, 3, 6 – 8 статьи 171 настоящего Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 1 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

На основании пункта 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении № 4047/05 от 18.10.2005 по делу № А19-5032/04-40 указал, что для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость налогоплательщик обязан доказать правомерность своих требований. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

На основании положений части 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Таким образом, как сведения, содержащиеся в счетах-фактурах, так и данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственных операций и представляемых налогоплательщиком в обоснование права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и расходы по налогу на прибыль организаций, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов и на заявление расходов.

В силу пункта 3 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Верховным Судом Российской Федерации 13.12.2023, наличие у налогоплательщика счетов-фактур и иных первичных учетных документов не является безусловным подтверждением его права на вычет сумм налога на добавленную стоимость и на учет расходов, если представленные документы в своей совокупности не подтверждают реальность хозяйственных операций.

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пунктах 4, 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (пункт 2 статьи 54.1 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало, наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Согласно статье 71 АПК РФ суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств в их совокупности и взаимосвязи с учетом того, что каждое доказательство подлежит оценке наряду с другими доказательствами.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что основанием доначисления налогоплательщику налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций и соответствующих пеней и штрафов по решению налогового органа от 19.10.2022 № 2.15-17 послужили выводы инспекции о том, что деятельность проблемных контрагентов: ООО «РСК Капитал Строй»; ООО «Трейд-М»; ООО «Карат»; ООО «Автомет»; ООО «Спецэнерго»; ООО «Резерв»; ООО «Вектор»; ООО «Металл Резерв»; ООО «ВТБ Сибирь» направлена не на реальную финансово-хозяйственную деятельность, цель которой извлечение прибыли, а на уклонение от налогообложения и недобросовестное исполнение своих налоговых обязательств в интересах иных лиц, в частности в отношении заявителя. В отношении указанных контрагентов установлено отсутствие основных средств, персонала, необходимых для ведения предпринимательской деятельности. Данные организации не выполняли и не могли выполнить обязательства по договорам с заявителем самостоятельно и не передавали обязательства по исполнению условий договора с налогоплательщиком каким-либо другим лицам.

В апелляционной жалобе заявитель указал на то, что не согласен с выводами суда первой инстанции относительно того, что хозяйственные операции налогоплательщика с ООО «Карат», ООО «Автомет», ООО «Резерв», ООО «Вектор», ООО «ВТБ «Сибирь», ООО «Спецэнерго» и ООО «Металлрезерв» являются нереальными.

Указанные доводы апелляционной жалобы отклоняются в силу следующего.

В проверяемый период налогоплательщиком были заключены договоры подряда с заказчиками: акционерным обществом «Полюс Красноярск» (далее также – АО «Полюс Красноярск»); акционерным обществом «ДСК» (далее также – АО «ДСК»); обществом с ограниченной ответственностью «Димона связь» (далее также – ООО «Димона связь»); обществом с ограниченной ответственностью «Монолитстрой» (далее также – ООО «Монолитстрой»); акционерным обществом «Управляющая строительная компания «Новый город» (далее также – АО «УСК «Новый город»); обществом с ограниченной ответственностью «Полимет Инжиниринг» (далее также – ООО «Полимет Инжиниринг»).

Согласно представленным в ходе выездной проверки документам для выполнения вышеуказанных работ обществом привлекались субподрядчики в лице, в том числе, следующих организаций: ООО «Карат»; ООО «Автомет»; ООО «Резерв»; ООО «Вектор»; ООО «ВТБ «Сибирь»; ООО «Спецэнерго»; ООО «Металлрезерв».

В подтверждение реальности сделок с указанными контрагентами обществом представлены: 1) договор поставки от 03.06.2019 № ПОСТОЗ-06, заключенный между обществом и ООО «Карат»; 2) договор поставки металлопроката от 11.02.2019 № 27, заключенный обществом и ООО «Автомет»; 3) договоры поставки товара от 20.02.2018 № 13 и от 24.10.2016 № 1, заключенные обществом и ООО «Спецэнерго»; 4) договор субподряда о переработке отходов древесины от 18.09.2017 № Р878/17, договор подряда от 01.10.2017 № ЛОР 14/17 и договоры поставки от 14.09.2018 № Р/19-2017, от 09.07.2018 №Р/13-2018, заключенные обществом с ООО «Резерв»; 5) договоры подряда от 08.05.2018 № 11, от 09.07.2018 № 0907В37, договор субподряда от 17.09.2019 № 1709В52 и договор поставки от 22.08.2018 № 2208П7, заключенные обществом с ООО «Вектор»; 6) договор поставки металлопроката от 01.08.2018 №М-01-08/20181, заключенный обществом и ООО «Металлрезерв»; 7) договоры поставки от 16.03.2018 № 10/18, от 27.03.2018 № 27-03/18, от 20.09.2017 № 17-20/1, заключенные обществом с ООО «ВТБ «Сибирь», спецификации, универсальные передаточные документы, счета-фактуры и счета-договоры.

Вместе с тем в ходе выездной проверки инспекцией установлено, что в договорах поставки, заключенных обществом с указанными выше контрагентами, не содержится информация об условиях доставки товаров в адрес налогоплательщика, в универсальных передаточных документах отсутствуют данные о транспортировке груза.

Заявителем и ООО «Карат», ООО «Автомет», ООО «Резерв», ООО «Вектор», ООО «ВТБ «Сибирь», ООО «Спецэнерго», ООО «Металлрезерв» ни в ходе выездной проверки, ни в ходе судебного разбирательства не представлены: документы, подтверждающие факт доставки товара (товарно-транспортные накладные, транспортные накладные, путевые листы); документы, подтверждающие привлечение обществом транспортных компаний для доставки товарно-материальных ценностей, приобретенных у спорных контрагентов; документы, подтверждающие использование товарно-материальных ценностей, которые были приобретены у спорных контрагентов на объектах заказчиков и позволяющие идентифицировать материал по наименованию и количеству, с приложением актов выполненных работ, в которые указаны материалы, приобретенные у контрагентов.

Из условий вышеуказанных договоров подряда следует, что налогоплательщик обязан выполнять работы своими силами. Заявитель может привлекать к исполнению договорных обязательств третьих лиц после письменного уведомления заказчиков. Факт наличия соответствующих уведомлений материалами дела не подтвержден.

В ходе анализа документов, представленных заказчиками и оформленных между обществом и заказчиками, документов, представленных заявителем и оформленных между заявителем и ООО «Резерв», ООО «Вектор», установлены несоответствия стоимости работ, сроков их сдачи, в том числе: 1) согласно локальному сметному расчету № 3 к договору подряда от 28.08.2017 № ПК513-17 (утвержден АО «Полюс Красноярск» и согласован с заявителем) сметная стоимость работ составляет 6 169 823 руб., общая стоимость лесоочистительных работы (раздел 1) составляет 2 220 268 руб., общая стоимость транспортировки от временного поселка до трассы средневзвешенное расстояние 20,74 км (раздел 2) составляет 3 196 213 руб.; согласно локальному сметному расчету № 1 к договору подряда от 01.10.2017 № ЛОР 14/17 (утвержден заявителем и согласован с ООО «Резерв») сметная стоимость работ составляет 21 224 280 руб., общая стоимость лесоочистительных работ (раздел 1) составляет 9 101 206 руб., стоимость транспортировки от временного поселка до трассы средневзвешенное расстояние 20,74 км (раздел 2) составляет 8 885 472 руб., а также добавлены позиции по выкупу у ООО «Резерв» заготовленного в процессе лесоматериала: лесоматериалы круглые березовые и мягких лиственных пород для строительства длиной 4-6,5 м, диаметр 12-24 см, стоимость 20 171 021 руб. (позиция 28); дрова разделанные длиной 1,5-2 м, береза, бук, ясень, ильм, вяз, дуб, лиственница, клен, граб, стоимость 11 204 851 руб. (позиция 29);

2) по результатам сравнительного анализа акта о приемке выполненных работ (форма КС-2 № 2 от 30.09.2018), подписанного между АО «УСК «Новый город» и заявителем, и акта о приемке выполненных работ (форма КС-2 № 1 от 28.12.2018), подписанного между ООО «Вектор» и заявителем, налоговым органом установлено, что ООО «Вектор» выполняло монтажные работы в период с 18.09.2018 по 15.12.2018, тогда как данные работы заявителем выполнены за период с 01.09.2018 по 30.09.2018 (акт КС-2 № 2 от 30.09.2018 подписан заказчиком АО «УСК «Новый город»).

Документы по финансово-хозяйственным взаимоотношениям со спорными контрагентами подписаны со стороны: ООО «Карат», от имени директора ФИО7; ООО «Автомет», от имени директора ФИО8; ООО «Спецэнерго», от имени директора ФИО9; ООО «Резерв», от имени директора ФИО10; ООО «Вектор», от имени директора ФИО11; ООО «Металлрезерв», от имени директора ФИО12; ООО «ВТБ «Сибирь», от имени директора ФИО13

Однако согласно заключению эксперта от 13.07.2022 № С/27 подписи от имени руководителей: 1) ООО «Карат» – ФИО7, изображения которых имеются в представленных документах, выполнены не ФИО7, а другим лицом; 2) ООО «Автомет» – ФИО8, изображения которых имеются в представленных документах, выполнены не ФИО8, а другим лицом; 3) ООО «Резерв» – ФИО10, изображения которых имеются в представленных документах, частично выполнены ФИО10, частично выполнены другим лицом; 4) ООО «Вектор» – ФИО11, изображения которых имеются в представленных документах, частично выполнены ФИО11, частично выполнены не ФИО11, а другим лицом; 5) ООО «Металлрезерв» – ФИО12, изображения которых имеются в представленных документах, выполнены не ФИО12, а другим лицом; 6) ООО «ВТБ Сибирь» – ФИО13, изображения которых имеются в представленных документах, выполнены не ФИО13, а соответственно двумя другими лицами.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что представленные заявителем в подтверждение права на вычеты по налогу на добавленную стоимость универсальные передаточные документы и другие первичные документы по спорным контрагентам содержат в себе недостоверные, противоречивые сведения, документы подписаны неустановленными лицами.

Кроме того, из протокола допроса от 23.08.2021 № 298Д/13 следует, что учредитель и руководитель ООО «Карат» – ФИО7 причастность к деятельности общества отрицает, сообщил, что ООО «Карат» зарегистрировано на его имя незаконным способом без его согласия, заявитель свидетелю не знаком, принадлежность подписи в первичных документах свидетель не подтвердил. Согласно протоколу допроса от 14.03.2022 директор ООО «Автомет» – ФИО8 подтвердила причастность к деятельности ООО «Автомет», но затруднялась ответить на вопросы, касающиеся финансово-хозяйственной деятельности ООО «Автомет», в том числе по взаимоотношениям с заявителем, руководителя и адрес местонахождения заявителя свидетель не знает. Директор ООО «Спецэнерго» – ФИО9 в целях допроса согласно повестке в налоговый орган не явился. Согласно протоколу допроса от 12.02.2019 учредитель и руководитель ООО «Резерв» – ФИО10 подтвердил причастность к деятельности ООО «Резерв», но затруднился ответить на вопросы, касающиеся финансово-хозяйственной деятельности ООО «Резерв». В соответствии с протоколом допроса от 28.03.2019 № 15 руководитель и учредитель ООО «Вектор» – ФИО11 подтвердил руководство деятельностью ООО «Вектор», указав, что фактический вид деятельности общества – ремонт автомобилей и грузоперевозки, а также реализация автозапчастей, что не соответствует предметам заключенных с заявителем договоров (договоры подряда от 8.05.2018 № 11 и от 09.07.2018 № 0907В37 на выполнение электромонтажных работ, договор субподряда от 17.09.2019 № 1709В52 на выполнение работ по устройству сетей электроснабжения). В протоколе от 14.06.2018 № 389 руководитель и учредитель ООО «ВТБ «Сибирь» – ФИО13 подтвердил создание ООО «ВТБ «Сибирь», указал, что деятельность ООО «ВТБ «Сибирь» осуществляют ФИО14 и ФИО15, общество реализует материалы и оборудование (запчасти для автомобилей, компьютерное оборудование).

Также в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом установлено: основные виды деятельности, заявленные ООО «Карат», ООО «Автомет», ООО «Резерв», ООО «Вектор», ООО «ВТБ «Сибирь», ООО «Спецэнерго», ООО «Металлрезерв», фактически не соответствовали предмету заключенных договоров; спорные контрагенты созданы незадолго до совершения сделок с обществом; уставный капитал спорных контрагентов утвержден в минимальных размерах; в собственности спорных контрагентов не зарегистрировано какое-либо имущество и транспортные средства; по расчетным счетам спорных контрагентов установлен «транзитный» характер операций; операции по счетам, характерные для организаций, осуществляющих реальную финансово-хозяйственную деятельность, отсутствуют; контрагенты не находились по адресам, указанным в учредительных документах, в Единый государственный реестр юридических лиц внесены сведения о недостоверности сведений о данных контрагентах; ООО «Карат», ООО «Резерв», ООО «ВТБ «Сибирь» исключены из Единого государственного реестра юридических лиц в связи с наличием в Едином государственном реестре юридических лиц сведений, в отношении которых внесена запись о недостоверности; спорными контрагентами представлялись налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость с минимальными суммами налога к уплате при значительных оборотах (доля вычетов по налогу на добавленную стоимость 98 – 99 %); ООО «Карат», ООО «Резерв», ООО «Металлрезерв» представлены уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость с нулевыми показателями.

Данные обстоятельства свидетельствуют о невозможности реального исполнения ООО «Карат», ООО «Автомет», ООО «Резерв», ООО «Вектор», ООО «ВТБ-Сибирь», ООО «Спецэнерго», ООО «Металлрезерв» договоров, заключенных с обществом, ввиду отсутствия у контрагентов для этого необходимых трудовых и имущественных ресурсов.

В свою очередь у общества имелись необходимые для самостоятельного выполнения работ производственные мощности, специалисты соответствующей квалификации. Согласно справкам по форме 2-НДФЛ численность общества составила в 2018 году – 104 человека, в 2019 году – 118 человек, в 2020 году – 190 человек, складские помещения, транспортные средства в собственности и в аренде, имеются допуски. При этом основной вид деятельности общества – ОКВЭД 43.2 «Производство электромонтажных, санитарно-технических и прочих строительно-монтажных работ».

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами инспекции и суда первой инстанции о совершении заявителем действий по создания формального документооборота, вовлечению в него технических организаций, с целью необоснованного снижения налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость путем сформирования и предъявления вычетов в завышенном размере.

Кроме того, по результатам налоговой проверки инспекцией сделан вывод о том, что обществом неправомерно приняты вычеты по налогу на добавленную стоимость по сделкам с ООО РСК «Капитал-Строй» на общую сумму 11 430 682,58 руб.

Из материалов дела следует, что между налогоплательщиком (заказчик) и ООО РСК «Капитал-Строй» (подрядчик) заключены договоры подряда от 26.03.2018 № ПК513-17/2 и от 21.05.2018 № ПК46-18/2 для исполнения договора подряда от 28.08.2017 № ПК 513-17 на выполнение строительно-монтажных и пусконаладочных работ на объекте «ВЛ 110 кВ ПС «Тайга» ПС «Олимпиадинская» в рамках проекта «Технологическое присоединение Олимпиадинского ГОК к ПС «Тайга» и договора подряда от 12.02.2018 № ПК 46-18 на выполнение строительно-монтажных и пусконаладочных работ на объекте «Строительство питающих ВЛ 110 кВ до ПС «БИО-4» в рамках проекта «Реконструкция электросетевого хозяйства Олимпиадинского ГОК с учетом перспективного развития до 2030 года», заключенных заявителем (подрядчик) и АО «Полюс Красноярск» (заказчик).

К договорам подряда, заключенным с ООО РСК «Капитал-Строй», обществом представлены: счета-фактуры; справки о стоимости выполненных работ и затрат; акты о приемке выполненных работ. Однако это не свидетельствует о реальности хозяйственных операций со спорным контрагентом, поскольку налогоплательщиком не представлены: документы, подтверждающие присутствие работников контрагента на объектах; документы (информация), приказы о назначении лиц ответственных за производство работ со стороны ООО РСК «Капитал-Строй»; документы на передачу и использование ООО РСК «Капитал-Строй» давальческого сырья; сведения о материально-ответственных за отпуск, прием и хранение давальческих материалов лицах со стороны общества и ООО РСК «Капитал-Строй»; документация (общий журнал работ, журналы учета работ, наряды-допуски), отражающая технологическую последовательность, сроки и качество выполнения работ и условия производства строительно-монтажных работ.

В соответствии с условиями договоров, заключенных обществом и АО «Полюс Красноярск», спорные работы должны осуществляться силами заявителя. АО «Полюс Красноярск» в ответ на требование налогового органа сообщило, что не согласовывало привлечение ООО РСК «Капитал-Строй» в качестве субподрядчика. В представленных АО «Полюс Красноярск» общих журналах работ по объектам отсутствует запись о привлечении субподрядчиков при выполнении работ на объектах.

Кроме того, в отношении 37 физических лиц, указанных АО «Полюс Красноярск» в отчете по проживанию в общежитиях, справки 2-НДФЛ ни заявителем, ни спорным контрагентом ООО РСК «Капитал-Строй» не представлялись, что свидетельствует о том, что данные лица были привлечены без официального трудоустройства.

Согласно условиям договоров подряда от 26.03.2018 №ПК513-17/2 и от 21.05.2018 №ПК46-18/2 работы выполняются согласно технической документации заявителя. Место выполнения работ: Красноярский край, Северо-Енисейский район, Олимпиадинский ГОК. Из пунктов 2.2.1 договоров от 26.03.2018 № ПК513-17/2 и от 21.05.2018 № ПК46-18/2 следует, что ООО РСК «Капитал-Строй» обязано выполнить работы своими силами в соответствии с технической и нормативной документацией. По пунктам 3.1 договоров от 26.03.2018 № ПК513-17/2 и от 21.05.2018 № ПК46-18/2 работы выполняются силами, средствами (инструментами, механизмами и т.д.) подрядчика, с использованием материалов подрядчика и заказчика, с использованием оборудования подрядчика.

По данным журнала проведения вводного инструктажа, представленного АО «Полюс Красноярск» на требование налогового органа от 30.11.2021 № 25317, за период с 17.05.2018 по 17.07.2018 инструктаж с работниками ООО РСК «Капитал-Строй» не проводился, проведение инструктажа осуществлялось только с работниками заявителя.

В представленных общих журналах работ не зафиксирован факт выполнения работ на объектах АО «Полюс-Красноярск» субподрядчиком ООО РСК «Капитал-Строй», следовательно, работники ООО РСК «Капитал-Строй» не участвовали в выполнении строительно-монтажных работ в период с 23.12.2017 по 28.11.2018.

В ответ на требование инспекции от 29.12.2021 № 2810 АО «Полюс-Красноярск» предоставило список персонала налогоплательщика, задействованного на строительстве объекта «ВЛ ПО кВ ПС «Тайга» – ПС «Олимпиадинская». С учетом чего, на основании сведений о выплаченных доходах (справки по форме 2-НДФЛ за 2018 год) налоговым органом было установлено, что работники, перечисленные в представленном списке, не являются работниками общества, за исключением: ФИО16; ФИО17; ФИО18. Согласно общему журналу работ начальником участка назначен ФИО19 (приказ от 22.01.2018 №25).

В ходе допросов ФИО19 (протокол допроса от 30.12.2021 № 428) и ФИО17 (протокол допроса от 07.10.2021 № 631) пояснили, что работы выполнялись только сотрудниками налогоплательщика, субподрядные организации для выполнения работ на объекты не привлекались, на объектах иных работников не было.

Также из показаний работников налогоплательщика ФИО20 (протокол допроса от 24.11.2021 № 394), ФИО21 (протокол допроса от 24.11.2021 № 394) ФИО22 (протокол допроса от 02.12.2021 № 379), ФИО23 (протокол допроса от 24.08.2020 № 187), ФИО24 (протокол допроса от 17.03.2020 № 146), ФИО25 (протокол допроса б/н от 04.03.2022), сварщиков: ФИО26 (протокол допроса от 04.03.2020 № 71), ФИО27 (протокол допроса от 12.03.2020 № 80), электромонтажника ФИО28 (протокол допроса б/н от 17.03.2022), бригадира по строительству высоковольтных линий ФИО29 (протокол допроса б/н от 08.07.2022), монтажника ФИО30 (протокол допроса от 14.09.2020 № 217), водителя осуществляющего развозку людей по объектам ФИО31 (протокол допроса от 17.03.2020 № 329) следует, что в ходе выполнения работ на объектах: «ВЛ ПО кВ ПС «Тайга» - ПС «Олимпиадинская» и «Строительство питающих ВЛ 110 кВ до ПС «БИО-4» работники ООО «РСК «Капитал Строй» отсутствовали, к работам не привлекались.

В ходе допросов ФИО32 (протокол допроса от 30.09.2021 № 71), ФИО33 (протокол допроса от 30.09.2021 № 316), ФИО34 (протокол допроса от 02.12.2021 № 530), ФИО35 (протокола допроса от 13.09.2021 № 170), ФИО36 (протокол допроса от 01.09.2020 № 206), ФИО37 (протокол допроса от 23.12.2019 № 625), ФИО38 (протокол допроса от 17.10.2019 № 288), ФИО39 (протоколы допроса от 21.06.2019 № 20, от 29.06.2022 № 98) ФИО40 (протокол допроса от 19.10.2018 № 2997), ФИО41 (протокол допроса от 25.06.2018 № 392), ФИО42 (протокол допроса от 28.06.2022 № 93), ФИО43 (протокол допроса от 28.06.2022	№ 168), в отношении которых ООО «РСК «Капитал-строй» предоставлялись сведения по форме 2-НДФЛ, было установлено, что данные свидетели не причастны к деятельности ООО «РСК «Капитал-Строй».

Из свидетельских показаний директора общества ФИО1 следует, что сотрудничество в телефонном режиме было предложено директором ООО РСК «Капитал-Строй» ФИО44, однако документальных доказательств этого не представлено.

В ходе выездной налоговой проверки ФИО44 вызывался на допрос. На основании его показаний (протоколы допроса от 12.04.2018 № 332, от 13.04.2018 № 335) установлено, что в штате организации отсутствовали электромонтеры-линейщики, без которых выполнение строительно-монтажных работ по строительству воздушных линий электропередач невозможно. О выполнении работ по строительству воздушных линий электропередач и о налогоплательщике свидетель в своих показаниях не сообщил.

Кроме того, налоговым органом установлено, что договор подряда от 21.05.2018 № ПК46-18/2 подписан обществом в момент приостановления членства ООО РСК «Капитал-Строй» в саморегулируемой организации. В связи с чем, у ООО РСК «Капитал-Строй» отсутствовало право выполнять спорные работы.

Материалы, необходимые для выполнения работ, приобретались обществом самостоятельно, что не соответствует условиям заключенных с ООО РСК «Капитал-Строй» договоров, а также данным актов о приемке выполненных работ.

Учитывая изложенное, являются правомерными выводы суда первой инстанции о том, что вышеуказанные обстоятельства дела в своей совокупности, при их оценке по правилам статьи 71 АПК РФ, свидетельствует о формальности документов по спорным операциям с ООО РСК «Капитал-Строй», отсутствие реальных отношений с ним.

Также из оспариваемого решения от 19.10.2022 № 2.15-17 следует, что обществом включены в состав расходов по налогу на прибыль организаций затраты по договорам с ООО «РСК «Капитал Строй» и ООО «Трейд-М» в сумме 74 002 198,77 руб., что повлекло неправомерное занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Выводы налогового органа о формальном документообороте между заявителем и спорными контрагентами (ООО «РСК «Капитал Строй» и ООО «Трейд-М»), отсутствие реальных хозяйственных операций подтверждаются совокупностью установленных в ходе выездной проверки обстоятельств и не оспариваются налогоплательщиком.

Признаки фиктивности документооборота общества и ООО «РСК «Капитал Строй» указаны выше. По ООО «Трейд-М» налоговым органом установлено: отсутствие выплат, характерных для реальной хозяйственной деятельности; «транзитный» характер операций по счету; отсутствие имущества; отсутствие документов, свидетельствующих о реальном характере хозяйственных отношений с обществом (не имеется документов о передаче или получении давальческого сырья, о материально ответственных лицах); не подтверждено участие ООО «Трейд-М» в выполнении работ заказчиками; высокая доля вычетов по налогу на добавленную стоимость (около 98 %) и прочие обстоятельства.

В апелляционной жалобе налогоплательщик ссылается на то, что к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций 2018 года и 2019 года, затраты по сделкам с ООО «РСК «Капитал Строй» и ООО «Трейд-М» не относятся, что в состав расходов 2018 и 2019 годов обществом были включены затраты 2017 года.

Указанные доводы заявителя отклоняются по следующим основаниям.

Так, на основании положений пунктов 1 и 2 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи, и определяются с учетом положений статей 318 – 320 настоящего Кодекса. Датой осуществления материальных расходов признается, в том числе, дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

Из материалов дела следует, что ООО «РСК «Капитал Строй» в 2018 году и 2019 году согласно документам выполняло монтаж воздушных линий электропередач в рамках проекта «Технологическое присоединение Олимпиадинского ГОК к ПС «Тайга» в целях исполнения договора общества с заказчиком АО «Полюс Красноярск». ООО «Трейд-М» выполняло электромонтажные работы на объектах (многоквартирные дома) заказчиков налогоплательщика АО «ДСК», ООО «Димона связь», ООО «Монолистрой» и АО УСК «Новый город», а также по ремонту систем теплоснабжения и горячего водоснабжения в целях исполнения договора общества с заказчиком ООО «Полимет Инжиниринг». Работы на объектах, к выполнению которых, по документам налогоплательщика, привлекались ООО «РСК «Капитал-Строй» и ООО «Трейд-М», были сданы заказчикам общества в 2018 и 2019 годах. Следовательно, в силу пунктов 1, 2 статьи 272 и подпункта 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ затраты на субподрядные работы по сделкам с ООО «РСК «Капитал Строй» и ООО «Трейд-М» не могли быть учтены за пределами 2018 и 2019 годов.

Общество в ответ на требование инспекции от 26.08.2021 № 17449 о представлении документов (информации), подтверждающих включение в состав расходов по налогу на прибыль организаций операций по взаимоотношениям с ООО «РСК «Капитал Строй» и ООО «Трейд-М», в налоговый орган представило: карточки по счетам 60, 20, 19 за период с января 2018 года по декабрь 2020 года по контрагентам ООО «РСК «Капитал-Строй» и ООО «Трейд-М»; оборотно-сальдовые ведомости по счету 60 за период с января 2018 года по декабрь 2020 года ООО РСК «Капитал Строй» и ООО «Трейд-М».

Регистры бухгалтерского учета в разрезе периодов были представлены обществом в налоговый орган 15.07.2021, налоговые регистры за 2018 и 2019 годы 30.08.2021, за 2020 год 20.10.2021. В качестве регистров бухгалтерского учета налогоплательщиком были представлены анализы счета 20, 25, 26, 90 и оборотно-сальдовые ведомости по счетам. В качестве регистров налогового учета представлены: справка-расчет амортизации, регистр «Прямые расходы», регистр «Косвенные расходы», регистр «Прочие доходы и расходы».

При сопоставлении показателей регистра бухгалтерского учета «Анализ счета 20» с регистром налогового учета «Прямые расходы» налоговый орган установил, что данные этих регистров соответствуют показателям налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций за 2018 и 2019 годы. При этом корректировка на сумму расходов, списанных обществом со счетов 10 и 60, не производилась (расходы по документам ООО «РСК «Капитал-Строй» и ООО «Трейд-М» отражены: дебет счета 20.01 кредит счета 60), что свидетельствует о включении обществом в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций расходов по ООО «РСК «Капитал-Строй» и ООО «Трейд-М».

Кроме того, в ходе проверки регистра «Прочие доходы и расходы», который содержит ссылки на строки налоговых декларации по налогу на прибыль организаций за 2018 и 2019 годы (строки 013, 014, 030, 059, 060, 080, 100, 200, 201), инспекция установила, что отраженные записи в данном регистре полностью соответствуют данным, отраженным в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за 2018 и 2019 годы. При этом именно этот документ раскрывает порядок формирования налоговой базы, обеспечивает внутренних и внешних пользователей информацией для ведения контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты налога.

Таким образом, исследовав в ходе выездной проверки данные бухгалтерского и налогового учета общества, первичные документы инспекция установила, что затраты по сделкам ООО «РСК «Капитал-Строй» и ООО «Трейд-М» учтены в качестве расходов по налогу на прибыль организаций за 2018 и 2019 годы (данные регистров бухгалтерского учета соответствуют первичным документам; при сравнении налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций за 2018 и 2019 годы с итоговыми показателями регистров бухгалтерского учета расхождений не установлено; показатели в налоговых регистрах соответствуют данным налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций).

В апелляционной жалобе налогоплательщик указал, что в налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за 2018 и 2019 годы были включены расходы, понесенные в 2017 году, в подтверждение чего заявитель сослался на учетную политику за 2010 год, документы налогового учета и первичные документы на покупку материалов (счета-фактуры, акты, накладные, универсальные передаточные документы). Налогоплательщик указал, что налоговый учет и бухгалтерский учет в соответствии с учетной политикой от 2010 год велись обществом обособленно, поэтому данные бухгалтерского учета не могли свидетельствовать о том, что затраты по сделкам ООО «РСК «Капитал Строй» и ООО «Трейд-М» включены заявителем в расходы по налогу на прибыль организаций.

Указанные доводы апелляционной жалобы отклоняются, поскольку приведенные обществом документы не подтверждают как включение в спорные налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за 2018 и 2019 годы расходов 2017 года, так и наличие у заявителя ранее неучтенных затрат, которые могли бы быть учтены в рамках настоящего судебного разбирательства в качестве расходов по налогу на прибыль организаций.

Так, в силу пункта 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В соответствии со статьей 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом. В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета. Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

При этом согласно положениям статьи 314 НК РФ формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет). При этом аналитический учет данных налогового учета должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы. Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы.

Министерством финансов Российской Федерации в письмах от 25.06.2024 № 03-03-06/2/58846, от 22.11.2022 № 03-03-06/2/113989, от 17.01.2023 № 03-03-06/2/2692 указано, что данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, а также сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах.

Указанные налогоплательщиком документы не опровергают выводов суда первой инстанции и налогового органа, так как представленные обществом налоговые регистры, позиционные расшифровки составлены не в проверяемый период, а позднее, уже после процедуры досудебного урегулирования спора, что признано самим налогоплательщиком на станице 2 апелляционной жалобы. Так, заявитель в апелляционной жалобе написал, что уже после проведения проверки и вынесения окончательного решения в дополнение к ранее представленным налоговым регистрам сформировал новые налоговые регистры с позиционными расшифровками. Следовательно, представленные налоговые регистры не учитывались в качестве документов, послуживших основой для формирования налоговых регистров с числовыми показателями, на основании которых впоследствии сформированы показатели спорных налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций.

Представленные обществом регистры «Налоговый регистр в целях формирования показателя «Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации» в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций» за 2018 год и за 2019 год не могут быть признаны аналитическими регистрами налогового учета, предусмотренными статьей 314 НК РФ. Указанные регистры не раскрывают порядок формирования налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2018 и 2019 годы, в регистрах не указаны объекты и адреса (участки) использования материалов (выполнение работ), данные о дате списание материалов. Указанные регистры составлены без соблюдения хронологии событий. Они не содержат итоговых данных, что не позволяет соотнести их с декларациями, а равно сделать вывод о том, что расходы по операциям, осуществленным в 2018 и 2019 годах, общество не учитывает в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций за данные годы (соответствующие недостатки общество не исправило).

Позиционные расшифровки прямых и косвенных расходов за 2018 год и 2019 год в качестве регистров налогового учета по налогу на прибыль организаций не подтверждают заявленные обществом доводы, поскольку не позволяют идентифицировать поставщиков материалов, в позиционных расшифровках указаны лишь наименование материала/номер склада/подотчетное лицо. Итоговые суммы не сопоставимы с данными бухгалтерского учета, суммы значительно превышают расходы в части списания материалов по данным бухгалтерского учета. Факт расхождения итоговых сумм за 2019 год налогоплательщик объясняет тем, что дополнительно выгрузилась сумма амортизации за сентябрь 2019 (позиция 30.09.2019). Вместе с тем, как обоснованно указано налоговым органом, сумма амортизации за сентябрь 2019 (позиция 30.09.2019) выгружена 1 раз, следовательно, не может являться причиной несоответствия итогов за 2019 год. Суммы расходов по амортизации за 2018 год в позиционной расшифровке прямых расходов не соответствуют данным налогового учета, представленного в ходе выездной налоговой проверки.

Представленный в материалы дела налоговый регистр переходящих остатков по состоянию на 01.01.2018 на сумму 97 770 880,51 руб., в котором перечислены наименования материалов и услуг, также не может быть принят в качестве подтверждения довода о не отражении расходов по сделкам с ООО «РСК «Капитал-Строй» и ООО «Трейд-М»: данный регистр не раскрывает порядок формирования налоговой базы; в нем имеются записи без указания количества и цены (тарифа) за единицу; по данным бухгалтерского учета по счету 10.01 «Сырье и материалы» учет ведется в разрезе номенклатуры и остатки на 01.01.2018 не соответствуют данным налогового регистра переходящих остатков по состоянию на 01.01.2018; имеются записи об услугах, что противоречит порядку признания расходов, предусмотренных НК РФ (пункт 2 статьи 272 НК РФ). Более того, как следует из пояснений налогового органа, в указанном регистре идентичные материалы (одинаковой номенклатуры) отражены по стоимости единицы учета, следовательно, для применения положения об учетной политике, в части того, что оценка списанного сырья и материалов производится по средней стоимости, данные данного регистра необходимо трансформировать в дополнительный регистр, в котором бы были видны сведения о средней стоимости переходящих остатков. В связи с чем, данный налоговый регистр не раскрывает порядок формирования налоговой базы.

В налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за 2018 и 2019 годы в строки 400 - 403 не включены суммы доходов и убытков прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде и отраженные по строке 101 приложения 1 к листу 02 (в части доходов) и по строке 301 приложения 2 к листу 02 декларации (в части расходов), что не подтверждает отражение в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций операций по учету расходов прошлых лет.

Представленные первичные документы не подтверждены соответствующими регистрами бухгалтерского и налогового учета, в частности не подтверждено наличие у общества остатка материалов по счету 10 «Материалы» по состоянию на 01.01.2018 либо отнесение данных материалов на счет 97 «Расходы будущих периодов».

При сверке оборотно-сальдовой ведомости по счету 10 «Материалы» и первичных документов общества за 2017 год налоговым органом не установлено наличие остатков материалов, отраженных в этих документах по состоянию на 01.01.2018. Согласно данным бухгалтерского баланса за 2018 год общество не имело остатки на начало года в размерах, свидетельствующих о наличии материалов и расходов будущих периодов, документы по которым представлены в обоснование своей позиции в судебном процессе.

Налогоплательщиком не представлены регистры налогового учета (с детализацией состава расходов), которые позволяли бы инспекции исключить учет спорных расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2017 год, то есть «задвоение» расходов и возможное их отражение как в 2017 году, так и последующих 2018 и 2019 годах. При отсутствии полного комплекта первичных документов, документов бухгалтерского и налогового учета за 2017 год невозможно убедиться в том, что спорные расходы не были учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2017 год.

При этом, как уже отмечалось ранее, в соответствии с разъяснениями пункта 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 42 от 21.06.1999 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога» при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода именно на налогоплательщике лежит бремя доказывания расходов.

Доводы налогоплательщика основаны на учетной политике общества от 2010 года, которая, по словам заявителя, применялась в 2018 и 2019 годах. Однако данные доводы налогоплательщика являются необоснованными и противоречат материалам дела, так как в ответ на требование инспекции от 31.08.2016 № 21478 о представлении документов, касающихся деятельности общества, заявителем были представлены: учетная политика, утвержденная приказом от 31.12.2013 № 67-П «Об утверждении Учетной политики и графика документооборота с 2014 года»; учетная политика, утвержденная приказом от 27.12.2014 № 22-П «Об утверждении Учетной политики и графика документооборота с 2015 года»; учетная политика, утвержденная приказом общества от 25.12.2015 № 56 «Об утверждении Учетной политики и графика документооборота с 2016 года». Кроме того, в ответ на требование от 16.12.2018 № 1392 о представлении документов заявителем были представлены приказы об учетной политике от 30.12.2016 № 109 «Об утверждении Учетной политики для целей бухгалтерского учета» (применяется с 01.01.2017) и от 30.12.2016 № 110 «Об утверждении Учётной политики для целей налогового учета» (применяется с 01.01.2017) (приложения к приказам не представлены). Соответственно доводы заявителя о том, что действие учетной политики 2010 года продолжалось и в 2017, 2018 и 2019 годах, опровергаются наличием вышеуказанных приказов общества.

Доводы налогоплательщика о том, что вышеуказанные приказы не принимались и не действовали, поскольку они не подписаны со стороны руководителя заявителя, судом апелляционной инстанции отклоняются, так как указанные документы поступили в виде сшива вместе с сопроводительным письмом в ответ на требование № 21478 от 31.08.2016. Данное сопроводительное письмо, направленное в ответ на требование № 21478 от 31.08.2016, представляет собой перечень из 24 приложений, в нем указано на отправку в адрес инспекции 125 листов, в данном письме имеется подпись директора ФИО1 и печать общества. Сшив пронумерован, скреплен печатью общества, указано «Прошито, пронумеровано 125 листов», подписан руководителем заявителя ФИО1.

Таким образом, указанные документы были представлены самим директором.

При этом в пункте 2.1.9 «Порядок ведения налогового учета» учетной политики, утвержденной приказом от 25.12.2015 № 56, указано, что система налогового учета в обществе строится на следующих принципах: в части объектов учета и хозяйственных операций, для которых группировка и учет совпадают для целей налогообложения с требованиями к учету таких объектов по правилам бухгалтерского учета, налоговый учет организации обеспечивается путем использования данных системы бухгалтерского учета; при необходимости организацией составляются корректировки итоговой суммы бухгалтерских регистров в связи с различиями в бухгалтерском и налоговом учете операций, которые при необходимости расшифровываются отдельными бухгалтерскими справками. В сопроводительном письме № 343 от 25.12.2018 заявителем указано, что учетная политика предоставлялась ранее, изменения не вносились.

В свою очередь, из представленных в ходе выездной налоговой проверки регистров налогового учета общества следует, что данные налогового учета опираются на данные бухгалтерского учета, что опровергает доводы заявителя об ином порядке учета.

Доводы заявителя о том, что налоговым органом в ходе налоговой проверки не запрашивались документы, связанные с включением в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций, операций по взаимоотношениям общества с ООО «РСК «Капитал Строй» и ООО «Трейд-М», несостоятельны. Так, в рамках выездной налоговой проверки требованием о представлении документов (информации) от 26.08.2021 № 17449 у общества истребовались документы, подтверждающие включение в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций операций по взаимоотношениям заявителя с ООО «РСК «Капитал Строй» и ООО «Трейд-М». В ответ на указанное требование общество письмом от 09.09.2021 № 536 представило: карточки по счетам 60, 20, 19 за период с январь 2018 года по декабрь 2020 года по контрагентам ООО «РСК «Капитал-Строй» и ООО «Трейд-М»; оборотно-сальдовые ведомости по счету 60 за январь 2018 года - декабрь 2020 года ООО РСК «Капитал Строй», ООО «Трейд-М» и дало пояснения, что документы, в частности, налоговые регистры содержащие данные о списании в состав расходов затрат на товары (работы, услуги) приобретенные у организаций ООО РСК «Капитал-Строй» и ООО «ТрейдМ» представлялись ранее.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией в адрес заявителя было направлено требование о предоставлении документов (информации) от 14.07.2022 № 14893, в частности запрашивались документы (информация) по отражению операций по сделкам с ООО «РСК «КапиталСтрой» в расходах, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2018 и 2019 годы. В ответ на требование налогоплательщик письмом от 26.07.2022 № 230 представил пояснения, в которых общество сообщило, что расходы по операциям, в частности, ООО РСК «Капитал-Строй» и ООО «Трейд-М» не отражались, так как имелись резервы по другим расходам, которые были отражены в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций. Однако документально данные пояснения не подтверждены.

Исходя из изложенного, вопреки доводам апелляционной жалобы, в ходе выездной проверки налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что спорные затраты по сделкам ООО «РСК «Капитал Строй» и ООО «Трейд-М» были включены заявителем в расходы по налогу на прибыль организаций за 2018 и 2019 годы.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что налогоплательщик своими действиями, выраженными в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной деятельности и отражении в налоговом учете заведомо недостоверной информации, создал видимость наличия у него права на вычеты по налогу на добавленную стоимость и расходы по налогу на прибыль организаций путем формального документооборота, для минимизации размера налоговых обязательств по спорным налогам. В данном случае налоговым органом выявлен факт формального документооборота, отражения в бухгалтерском и налоговом учете общества заведомо недостоверных сведений. Заявитель не мог не знать, что выполняет работы самостоятельно, без спорных контрагентов.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции относительно правомерности решения от 19.10.2022 № 2.15-17 в оспариваемой налогоплательщиком части налогов, пени и штрафов.

Расчеты налогового органа проверены и подтверждаются материалами дела.

Соответственно, обжалуемое решение является законным и обоснованным.

Доводы заявителя, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу спора, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции по существу спора. В связи с чем, заявленные в апелляционной жалобе доводы заявителя признаются апелляционным судом несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, при рассмотрении дела судом апелляционной инстанции не установлено.

В связи с чем, согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, а апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от 12.08.2024 по делу № А33-6864/2023 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

М.Ю. Барыкин

Судьи:

О.А. Иванцова

Д.В. Юдин