199/2017-402059(1) 

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД 

191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65 http://13aas.arbitr.ru 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело № А56-16843/2017

09 октября 2017 года

г. Санкт-Петербург

  Резолютивная часть постановления объявлена 05 октября 2017 года  

Постановление изготовлено в полном объеме 09 октября 2017 года Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Загараевой Л.П. судей Дмитриевой И.А., Лущаева С.В. 

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания  Верещагиным С.О.  

при участии: от истца (заявителя): Казанцев Э.М. – доверенность от 25.04.2017 № 16-04 Чанышева Г.Ш. – доверенность от 14.06.2017 № 08-06 Шестиперова В.Ю. – доверенность от 14.06.2017 № 08-06 от ответчика (должника): 1) Занько Ю.М. – доверенность от 11.01.2017 № 05-06/00207 

2) Занько Ю.М. – доверенность от 17.01.2017 Исайкина А.В. – доверенность от  17.01.2017  

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу  (регистрационный номер 13АП-21959/2017) АО "Газпром газораспределение  Ленинградская область" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и  Ленинградской области от 13.07.2017 по делу № А56-16843/2017 (судья Тетерин  А.М.), принятое  

по заявлению АО "Газпром газораспределение Ленинградская область"  

к Управлению Федеральной налоговой службы по Ленинградской области,  Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Ленинградской  области  

о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по  Ленинградской области от 20.02.2017 № 16-21-25/03012 в части оставления  решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по  Ленинградской области № 11-13/24 от 30.12.2016 без изменения, признании  незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8  по Ленинградской области № 11-13/24 от 13.12.2016 в части доначисления налога в  размере 878 454 руб.  

установил:

Акционерное общество "Газпром газораспределение Ленинградская область"  (далее – общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Санкт- Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи  49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании  незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по  Ленинградской области (далее – Управление) от 20.02.2017 № 16-21-25/03012 в  части оставления решения МИФНС России № 8 по Ленинградской области (далее –  инспекция) № 11-13/24 от 30.12.2016 без изменения; признании незаконным  решения МИФНС России № 8 по Ленинградской области № 11-13/24 от 30.12.2016 в  части доначисления налога в размере 878 454 руб.  

Решением суда от 13.07.2017 в удовлетворении заявленных требований  отказано.  

Общество, не согласившись с решением суда, направило апелляционную  жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение норм материального права, на  несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просило решение суда  отменить.  

В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы  апелляционной жалобы, просил решение суда отменить. Представитель  Управления возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просил  решение суда оставить без изменения. Представитель инспекции возражал против  удовлетворения апелляционной жалобы, просил решение суда оставить без  изменения..  

Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном  порядке.  

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 8 по  Ленинградской области была проведена выездная налоговая проверка  Акционерного общества "Газпром газораспределение Ленинградская область" по  вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за  период с 01.01.2012 по 31.12.2014.  

В ходе проверки установлено, что Обществом в 2012-2014 гг. в нарушение ст.  252, ст. 318, ст.319 Налогового Кодекса РФ неправомерно включены в состав  косвенных расходов страховые взносы, начисленные на заработную плату  основных работников, занятых в выполнении строительно-монтажных работ и  производстве полимерных изделий, заработная плата которых включена в состав  прямых расходов; в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ в 2014 году неправомерно  списаны на затраты необоснованные расходы в сумме 44 630 руб.; в нарушение п.п.  1 п. 1 ст. 359 НК РФ, п.2 ст. 362 НК РФ неправомерно занижена налогооблагаемая  база по транспортному налогу за 2012 год.  

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговый орган вынес  Решение от 30.12.2016 № 11-13/24 о привлечении к ответственности за совершение  налогового правонарушения, которым Обществу доначислен налог на прибыль в  размере 2 407 896 руб., транспортный налог за 2012 год в сумме 2 560 рублей,  начислены пени в сумме 1 077 рублей, Общество привлечено к ответственности по  п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 512 руб.  

Налогоплательщик не согласился с решением Инспекции и подал  апелляционную жалобу в Управление ФНС России по Ленинградской области.  

Решением Управления от 20.02.2017 № 16-21-25/03012@ решение Инспекции  отменено в части начисления налога на прибыль в сумме 1 520 516 руб.  

В остальной части Решение Межрайонной ИФНС России № 8 по  Ленинградской области от 30.12.2016 № 11-13/24 о привлечении к ответственности  за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, а  апелляционная жалоба АО "Газпром газораспределение Ленинградская область" -  без удовлетворения.  

В рамках настоящего судебного дела Заявитель оспаривал решение,  вынесенное вышестоящим налоговым органом, в порядке ст. 140 НК РФ. В  заявлении, поданном в суд, налогоплательщик указывал, что решение Управления  нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской  деятельности.  

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований. 

Апелляционный суд, изучив доводы апелляционной жалобы, исследовав  материалы дела, заслушав представителей сторон, не находит оснований для  отмены решения.  

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях гл. 21 НК РФ налогоплательщик  уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением  расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).  

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные  затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные  (понесенные) налогоплательщиком.  

На основании п. 1 ст. 318 НК РФ для целей гл. 25 Кодекса расходы на  производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового)  периода, подразделяются на прямые и косвенные.  

К прямым расходам относятся материальные затраты, определяемые в  соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, расходы на оплату  труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения  работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование,  на обязательное социальное страхование на случай временной  нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское  страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на  производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы  расходов на оплату труда, и суммы начисленной амортизации по основным  средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.  

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением  внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265  Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового)  периода.  

В указанной статье Налогового кодекса РФ отражена норма  предусматривающая включение в состав прямых расходов именно тех расходов,  которые связаны с производством товара (выполнением работ, оказанием услуг).  

Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных  в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего  отчетного (налогового) периода.  

Прямые расходы относятся к расходам текущего (налогового) периода по  мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимость которых они учтены в  соответствии со ст. 319 НК РФ (п. 2 ст. 318 НК РФ).  

Из норм статей 252, 318, 319 Налогового кодекса РФ следует, что выбор  Налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете  стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным.  

ВАС РФ, в своем Определении от 13.05.2010 N ВАС-5306/10 по делу N А71- 8082/2009, разъясняет: «предоставляя налогоплательщику возможность  

самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава  прямых расходов, Кодекс не рассматривает этот процесс как зависящий  исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к  прямым расходам затраты, как непосредственно связанные с производством  товаров (выполнением работ, оказанием услуг)».  

Таким образом, при формировании состава прямых расходов  Налогоплательщик должен использовать нормы статей 318, 319 НК РФ при  определении затрат, непосредственно связанных с производством товаров  (выполнением работ, оказанием услуг). При отнесении расхода к той или иной  группе (виду) следует исходить из их характера. Общество вправе в целях  налогообложения отнести расходы на страховые взносы, к косвенным расходам  только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым  расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.  

Между тем, содержание учетной политики Общества свидетельствует о том,  что налогоплательщик отнес спорные расходы на страховые взносы к косвенным  расходам.  

Так, выполнение строительно-монтажных работ, а также технологический  процесс производства полиэтиленовых изделий (труб) не возможен без работников,  которые заняты в ее производстве, поэтому затраты Общества на оплату труда  персонала, участвующего в процессе производства, относятся непосредственно на  изготавливаемую продукцию и учитываются Обществом в прямых расходах. При  этом страховые взносы на заработную плату персонала, участвующего в процессе  производства товаров, Общество относит к косвенным расходам.  

Учитывая, что заработная плата рабочих, непосредственно занятых в  процессе производства неразрывно связана с производственным процессом и по  своему характеру подлежит включению в состав прямых расходов, то и отчисления  на нее в виде страховых взносов также подлежат отражению в прямых расходах.  Данный вывод также следует из положений ст. 318 НК РФ.  

Таким образом, довод налогоплательщика о том, что определение состава  прямых и косвенных расходов зависит исключительно от воли налогоплательщика  необоснован.  

Кроме того, согласно Положению об учетной политике Общества на 2012,  2013, 2014 гг., АО "Газпром газораспределение Ленинградская область" для целей  налогообложения при определении момента признания доходов и расходов  применяет метод начисления; бухгалтерский учет расходов по выпуску продукции,  выполнению работ и оказанию услуг формируется Обществом по видам  деятельности и видам производств в разрезе мест возникновения расходов;  источником информации для формирования регистров налогового учета служат  данные бухгалтерского учета.  

Так, согласно п. 3.3.10.1 Учетной политики Общества на 2012-2013 гг., п.  3.3.10.1 Учетной политики Общества на 2014г., в состав прямых расходов по  газификации и транспортировке газа входят «расходы на оплату труда работников,  непосредственно участвующих в производстве товаров (работ, услуг),  предусмотренные ст.255 НК РФ». Пунктами 3.3.10.2 соответственно предусмотрено  что, в состав прямых расходов при изготовлении продукции входят «расходы на  оплату труда производственного персонала, предусмотренные ст.255 НК РФ».  

Вместе с тем, в состав косвенных расходов по всем видам деятельности  Обществом включены страховые взносы по обязательному страхованию (страховые  взносы в пенсионный фонд Российской Федерации, фонд социального страхования  Российской Федерации, в том числе страхование от несчастных случаев на  производстве и профессиональных заболеваний, федеральный фонд  

обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного  медицинского страхования).  

Статьей 318 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) предусмотрено  включение в состав прямых расходов именно тех расходов, которые связаны с  производством товара (выполнением работ, оказанием услуг), включая расходы на  оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров,  выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное  страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной  нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское  страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на  производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы  расходов на оплату труда,  

Таким образом, Обществом самостоятельно в Учетной политике ограничен  круг работников (участвующих в процессе производства товаров, выполнения работ,  оказания услуг), расходы на оплату труда которых необходимо учитывать в составе  прямых расходов.  

Согласно регистрам налогового учета (далее - РНУ) Общества «Расходы на  оплату труда (прямые)», налогоплательщиком расходы на оплату труда работников,  задействованных на производстве строительно-монтажных работ (далее - «СМР») и  производстве полиэтиленовых изделий (далее - «ППИ») в полном объеме  учитываются в составе прямых расходов. Оплата труда административного  персонала не включается в указанные регистры и учитывается Обществом в РНУ  «Расходы на оплату труда персонала, не участвующего в процессе производства».  

По причине того, что Общество относит все страховые взносы на косвенные  расходы и учитывает их в полном объеме в расходах текущего отчетного  (налогового) периода без распределения на остатки готовой продукции и  незавершенного производства, регистры налогового учета прямых расходов  Общества не содержат сумм страховых взносов и соответственно разграничения по  видам деятельности и персонала, на заработную плату которых они начислены.  

В рамках налоговой проверки в адрес Общества было направлено  требование № 1-13/7756 от 21.07.2016 о предоставлении расчета сумм фактически  отнесенных по налогу на прибыль затрат по страховым взносам, начисленным на  заработную плату, относящуюся к прямым расходам согласно РНУ «Расходы на  оплату труда (прямые)».  

Письмом № 50/2/4156 от 03.08.2016г. Обществом представлена расшифровка  страховых взносов на обязательное страхование за 2012-2014гг. по всем  обособленным подразделениям в разрезе видов производств.  

Указанные данные были систематизированы Инспекцией отдельно по СМР и  ППИ. Расчет страховых взносов, проведенный на основании данных первичных  документов Общества представлен в табл. 2-7 Решения Межрайонной ИФНС  России № 8 по Ленинградской области от 30.12.2016 № 11-13/24,  Налогоплательщиком не оспаривается.  

На основании представленных АО "Газпром газораспределение  Ленинградская область" документов Инспекцией были установлены работники,  непосредственно задействованные при производстве товара (выполнении работ,  оказании услуг), расходы на оплату труда которых, включая страховые взносы, в  соответствии с положениями ст.318 НК РФ необходимо учитывать в составе прямых  расходов.  

Учитывая тот факт, что производство изделий (труб), а также выполнение  строительно-монтажных работ осуществляется с использованием рабочего труда,  

Общество неправомерно отнесло страховые взносы, начисленные на заработную  плату производственных рабочих к косвенным расходам.  

Общество ссылается на регулярные изменения законодательства о  страховых взносах, в частности Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О  страховых взносах в пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального  страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования»  (утратил силу с 01.01.2017 г.).  

Вместе с тем, данный нормативно-правовой акт регулирует отношения,  связанные с исчислением и уплатой страховых взносов, и не связан с порядком  ведения налогового учета организации. Регулярные изменения в данный ФЗ и иные  подзаконные акты не затрагивают процесс распределения расходов в целях  налогообложения прибыли.  

В связи с чем, данный довод Общества не может является экономическим  обоснованием невозможности отражения спорных расходов в прямых.  

Согласно п.4 ст.272 НК РФ расходы на оплату труда признаются в качестве  расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со статьей 255  НК РФ расходов на оплату труда.  

На основании подпункта 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления  расходов в виде страховых взносов признается дата их начисления.  

Данные нормы отражают порядок регулирования исчисления и учета  произведенных затрат.  

Для целей исчисления налога на прибыль организаций расходы на  производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового)  периода, подразделяются на прямые и косвенные.  

Вместе с тем, учет организацией тех или иных расходов в прямых или  косвенных не ставится законодателем в зависимость от порядка их регулирования.  Для целей налогообложения отличие между прямыми и косвенными расходами  заключается в различном порядке отнесения их к расходам на производство и  реализацию.  

На основании изложенного, различный порядок регулирования принятия к  учету и начисления страховых взносов и заработной платы не может  препятствовать налогоплательщику отражать данные выплаты в качестве прямых  расходов, как расходы текущего отчетного (налогового) периода по мере  реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены.  

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица  вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании  недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и  действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия,  должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт,  решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному  нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере  предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на  них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления  предпринимательской и иной экономической деятельности.  

В соответствии с пунктом 1 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов,  действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в  вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд.  

Согласно пункту 3 статьи 140 НК РФ по итогам рассмотрения жалобы  (апелляционной жалобы) вышестоящий налоговый орган оставляет жалобы  (апелляционную жалобу) без удовлетворения, отменяет акт налогового органа  ненормативного характера, отменяет решение налогового органа полностью или в  

части, отменяет решение налогового органа полностью и принимает по делу новое  решение, признает действия или бездействия должностных лиц налоговых органов  незаконными и выносит решение по существу.  

Пленум ВАС РФ в пункте 75 Постановления N 57 разъяснил, что решение  вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может  являться самостоятельным предметом оспаривая в суде, если оно представляет  собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо  по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.  

Новое решение принимается вышестоящим налоговым органом при наличии  оснований, предусмотренных п.2 ст. 101.2 НК РФ в случае, если вышестоящий  налоговый орган отменит решение нижестоящего налогового органа.  

В рассматриваемом случае, Управлением ФНС России по Ленинградской  области Решение ИНФС России № 8 по Ленинградской области изменено в части,  нового решения Управлением не принималось.  

Постановлением N 57 разъяснено, что если решением вышестоящего  налогового органа по жалобе решение нижестоящего налогового органа в  обжалованной части было оставлено без изменения полностью или частично,  оценке подлежит решение нижестоящего налогового органа с учетом внесенных  вышестоящим налоговым органом изменений.  

Руководствуясь вышеуказанным правовым обоснованием, суд первой  инстанции установил, что решение Управления не может быть самостоятельным  предметом оспаривания в суде, поскольку оно не является новым решением и не  нарушает права и законные интересы налогоплательщика в сфере  предпринимательской и иной экономической деятельности.  

Доводы заявителя, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат  фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при  рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного  акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо  опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются судом  апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для  отмены состоявшегося решения.  

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным  основанием к отмене судебного акта, судом первой инстанции не допущено.  Оснований для отмены обжалуемого судебного акта не имеется.  

На основании изложенного и руководствуясь ст. 269-271 Арбитражного  процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный  апелляционный суд  

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской  области от 13.07.2017 по делу № А56-16843/2017 оставить без изменения,  апелляционную жалобу - без удовлетворения.  

Взыскать с акционерного общества «Газпром распределение Ленинградская  область» в доход федерального бюджета государственную пошлину за  рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции в размере 3 000 руб.  

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо- Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.  

Председательствующий Л.П. Загараева  

Судьи И.А. Дмитриева  

С.В. Лущаев