Арбитражный суд Карачаево-Черкесской Республики

Ленина пр-т, д. 9, Черкесск, 369 000, тел./факс (8782) 26-36-39

E-mail: info@askchr.arbitr.ru, http://www.askchr.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А25-790/2020

г. Черкесск

24 августа 2020 года

Резолютивная часть решения объявлена 20.08.2020

Полный текст решения изготовлен 24.08.2020

     Арбитражный суд Карачаево-Черкесской Республики в составе судьи Шишканова Д.Г.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Татаршао Э.М.,

рассмотрев в судебном заседании заявление Общества с ограниченной ответственностью «Сады Карачаево-Черкесии» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) к Межрайонной инспекции ФНС России № 3 по Карачаево-Черкесской Республике (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) о признании незаконными решений от 10.01.2020 № 1 об отказе в возмещении суммы НДС, от 10.01.2020 № 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

при участии:

от Общества с ограниченной ответственностью «Сады Карачаево-Черкесии» - ФИО1, доверенность от 14.02.2020 (посредством сервиса «Он-лайн заседаний КАД»);

от Межрайонной инспекции ФНС России № 3 по Карачаево-Черкесской Республике – ФИО2, доверенность от 27.08.2018 №05-08/07708;

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Сады Карачаево-Черкесии» (далее по тексту - заявитель, Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции ФНС России № 3 по Карачаево-Черкесской Республике (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений от 10.01.2020 № 1 об отказе в возмещении суммы НДС, от 10.01.2020 № 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Общество в своем заявлении и дополнительных письменных пояснениях по делу считает решения Инспекции от 10.01.2020 № 1, от 10.01.2020 № 9 необоснованными, нарушающими его права и законные интересы, указывает следующее. В подтверждение права на возмещение НДС за 4 квартал 2018 года Обществом в налоговый орган был представлен необходимый и достаточный комплект документов. Заявитель не согласен с доводом Инспекции о приобретении им товаров (работ, услуг) за счет средств субсидий (бюджетных инвестиций), полученных из федерального бюджета и бюджета КЧР. Нормы законодательства, на которые ссылается налоговый орган (п. 2.1 ст. 170, п.п. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ, п. 4 ст. 9 Федерального закона от 27.11.2017 № 335-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ и отдельные законодательные акты РФ», п. 1 ст. 80 Бюджетного кодекса РФ) и выводы, сделанные на основе этих норм, неприменимы к Обществу, которое не является получателем бюджетных инвестиций из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, не проводит капитального строительства и (или) не приобретает недвижимого имущества за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций. Увеличение уставного фонда государственных (муниципальных) унитарных предприятий за счет бюджетных инвестиций Общество не производит, так как не является государственным (муниципальным) унитарным предприятием. В соответствии с пунктом 2 статьи 17 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с  ограниченной ответственностью» увеличение уставного капитала общества может осуществляться, в том числе, за счет вкладов третьих лиц, принимаемых в общество. 24.07.2017 на общем собрании участников Общества было принято решение о внесении дополнительного вклада в его уставный капитал АО «Корпорация развития КЧР» в размере 218 002 000 руб., в связи с чем последняя стала участником Общества с размером доли 49,8 %, размер доли второго участника (ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья») составил 50,18 %. В данном случае АО «Корпорация развития КЧР» взамен внесенных в уставной капитал Общества денежных средств получила право на долю, а также право на получение дивидендов от коммерческой деятельности заявителя, что говорит о возмездности сделки. Применение Инспекцией положений п.п. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ является неправомерным, поскольку заявитель не получал субсидий из бюджетной системы Российской Федерации применительно к их толкованию, установленному пунктом 1 статьи 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации, а пополнение размера уставного капитала заявителя Корпорацией и получение при этом права собственности на долю за счет средств, полученных Корпорацией по возмездной сделке (договор купли-продажи акций б/н от 22.06.2017) не является получением субсидии из бюджетной системы. Изначально денежные средства были получены АО «Корпорация развития КЧР» по договору купли-продажи акций, поскольку акции были переданы в собственность государства в лице Министерства имущественных и земельных отношений Карачаево-Черкесской Республики, полученные за них денежные средства стали принадлежать АО «Корпорация развития КЧР» на праве собственности. При внесении Министерством имущественных и земельных отношений Карачаево-Черкесской Республики денежных средств в качестве вложений в уставный капитал (за проданные указанным лицам акции) Министерством имущественных и земельных отношений Карачаево-Черкесской Республики были получены акции, подтверждающие право их владельца на участие в управлении данным обществом и на получение дивидендов. Следовательно, полученные в уставный капитал денежные средства не могут быть признаны безвозмездной передачей бюджетных инвестиций. В дальнейшем АО «Корпорация развития КЧР» использовало в целях расчетов уже собственные денежные средства, не полученные к тому же, безвозмездно. 24.07.2017 АО «Корпорация развития КЧР» и ООО «Плодообьединение «Сады Ставрополья» (далее - Участники общества) приняли решение об увеличении уставного капитала Общества путем внесения дополнительных вкладов участников, что подтверждается протоколом внеочередного общего собрания участников \Общества от 24.07.2017 № 1. В соответствии с указанным ранее протоколом Участники общества осуществили дополнительные взносы в уставной капитал Общества, в результате у Участников общества увеличились доли в уставном капитале, а полученные денежные средства стали принадлежать Обществу на праве собственности. При внесении Участниками общества денежных средств в качестве вложений в уставный капитал указанными лицами были увеличены доли в уставном капитале, подтверждающие право их владельцев на участие в управлении обществом и на получение дивидендов. Кроме того п. 3 ст. 5 Устава Общества предусмотрено следующее: «Участники Общества пользуются преимущественным правом покупки Доли участника Общества по цене отличной от цены предложения третьему лицу и заранее определенной Уставом общества цене (заранее определенная Уставом цена равна номинальной стоимости Доли Участника Общества, продающего свою Долю плюс 9 % годовых на всю сумму внесенных Участником денежных средств (номинальной стоимости Доли), без капитализации процентов, исчисляемую на дату подписания договора купли продажи долей в Уставном капитале Общества.) как пропорционально, так и непропорционально размерам своих долей. Если участники Общества не использовали свое преимущественное право покупки Доли, преимущественное право на приобретение Доли имеет Общество по цене отличной от цены предложения третьему лицу и заранее определенной Уставом общества цене (заранее определенная Уставом цена равна номинальной стоимости Доли Участника Общества, продающего свою Долю плюс 9 % годовых на всю сумму внесенных Участником денежных средств (номинальной стоимости Доли), без капитализации процентов». Исходя из вышеизложенного, полученные Обществом в уставный капитал денежные средства не могут быть признаны безвозмездной передачей бюджетных инвестиций. В этой связи получение налогоплательщиком денежных средств от Участников общества, и использование данных денежных средств в целях приобретения товаров (работ, услуг) не является основанием для отказа Обществу в праве на получение налоговых вычетов по НДС, так как фактически заявитель использовал в целях расчетов уже собственные денежные средства, не полученные, к тому же, безвозмездно. С учетом изложенного у Общества отсутствуют нарушения п.п. 1, 2 ст. 171 НК РФ, препятствующие получению налоговых вычетов. Также следует обратить внимание, что в указанном периоде действовала сформированная в письме от 21.04.2010 № 03-07-11//124 позиция Министерства финансов Российской Федерации, согласно которой в случае, если предоставление бюджетных инвестиций государственному унитарному предприятию, основанному на праве хозяйственного ведения, влечет соответствующее увеличение уставного фонда предприятия, данные бюджетные инвестиции не следует рассматривать как средства федерального бюджета, из которых уплачивается налог на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг). В связи с этим суммы этого налога по приобретенным товарам (работам, услугам), оплачиваемым за счет указанных средств должны приниматься к вычету в общеустановленном порядке. Заявитель также руководствуется позицией Федеральной налоговой службы Российской Федерации, изложенной в письме от 13.06.2017 № СД-4-3/11120@, согласно которой в случае, если предоставление бюджетных инвестиций акционерному обществу влечет соответствующее увеличение уставного капитала общества, а также передачу акций на сумму инвестиций в собственность Российской Федерации, данные бюджетные инвестиции не следует рассматривать как средства федерального бюджета, из которых уплачивается НДС при приобретении товаров (работ, услуг). Налоговым органом в решении указаны недостоверные сведения о сроках и размере внесения денежных средств. На момент проведения проверки имелись подписанные сторонами (АО «Корпорация развития КЧР», ООО «Плодообьединение «Сады Ставрополья» и Общество) следующие документы: протокол № 6 общего внеочередного собрания участников Общества от 29.03.2018; дополнительное соглашение от 31.05.2018 № 1 к Инвестиционному соглашению о существенных условиях участия АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» в инвестиционном проекте «Закладка интенсивного сада в Карачаево-Черкесской Республике» от 11 мая 2017 б/н; график внесения денежных средств в счет оплаты уставного капитала от 01.06.2018. В указанных выше документах установлен иной порядок внесения денежных средств. Так, согласно протоколу № 6 общего внеочередного собрания участников Общества от 29.03.2018 дополнительный вклады, внесенные до подписания протокола № 6 от 29.03.2018 зачитываются в счет внесения дополнительных вкладов участников Общества, оставшаяся сумма должна быть внесена до 20.09.2018. Дополнительное соглашение от 31.05.2018 № 1 к инвестиционному соглашению от 11 мая 2017 б/н содержит пункт, согласно которому в 2018 году в уставный капитал Общества Партнер вносит 278 002 000 руб., а Инвестор - 280 000 000 руб. График внесения денежных средств в счет оплаты уставного капитала от 01.06.2018 также содержит требования о внесении денежных средств Партнером и Инвестором до 20 сентября 2018 года. Наличие или отсутствие нарушения норм Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» в части правоотношений участников Общества не может являться основанием для вывода о нарушении норм налогового законодательства в отношении прав налогоплательщика. Довод налогового органа о том, что Общество в нарушение п. 1 ст. 17 Федерального закона от 08.02.1998 №14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», зарегистрировав увеличение уставного капитала 26.07.2017 до его полной оплаты, тем самым создало условие для самоликвидации, не соответствует действительности, так как согласно ст. 2 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» государственная регистрация осуществляется уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти, в том числе его территориальными органами (далее - регистрирующий орган). На момент регистрации изменений налоговый (регистрирующий) орган при наличии недостоверных сведений должен был вынести решение об отказе в регистрации изменений. Отсутствие отказа в регистрации изменений свидетельствует о том, что налоговым (регистрирующим) органом произведена проверка и регистрация сведений, представленных Обществом, была проведена с соблюдением норм действующего законодательства. Заявитель считает, что налоговый орган не представил доказательств направления указанной субсидии на возмещение налога на добавленную стоимость и содержания в ее составе налога на добавленную стоимость. Субсидии были выделены заявителю для компенсации затрат, при этом их выделение не преследовало цели компенсации затрат заявителя в связи с уплатой им налогов. Налоговый орган делает вывод о нереальности поставки товара, обосновывая его тем, что согласно сведениям о передвижении транспортных средств, полученным по средствам системы контроля передвижения транспортных средств «Паутина», в МВД по КЧР не было зафиксировано прицепов СЗАП 8357 г/н 

<

***>, СЗАП 8593 г/н 

<

***>, СЗАП 8543 г/н 

<

***> на территории КЧР, а также за ее пределами в период с 01.10.2018 по 21.12.2018. Нефиксация транспортных средств с помощью системы контроля передвижения транспортных средств «Паутина» не может достоверно свидетельствовать о том, что контрагенты заявителя реально не осуществляли хозяйственную деятельность. Нефиксация транспортных средств могла произойти по различным причинам (в том числе по техническому состоянию самих средств фиксации). Факт осуществления перевозки товара подтверждается надлежащим образом составленными бухгалтерскими и сопроводительными документами, которые были предоставлены в налоговый орган.

Представитель Общества в судебном заседании поддержал заявленные требования, повторил изложенные в заявлении и дополнениях к нему доводы.

Инспекция в отзыве на заявление требования заявителя не признает, указывает, что  в ходе камеральной проверки установлено перечисление АО «Корпорация развития КЧР» (в соответствии с инвестиционным соглашением от 11.05.2017, протоколами от 20.03.2018 б/н, от 29.03.2018 №6 общего собрания участников Общества) на расчетный счет Общества 123 000 000 руб. на пополнение уставного капитала путем дополнительного вклада участника АО «Корпорация развития КЧР». АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» учреждено Министерством имущественных и земельных отношений КЧР 14.11.2016. В целях софинансирования мероприятий по социально-экономическому развитию Карачаево-Черкесской Республики Правительством КЧР издано постановление от 17.04.2017 № 99 об увеличении уставного капитала АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики». Уставный капитал у АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» увеличен на 513 817 000 руб. путем выпуска дополнительных обыкновенных именных бездокументарных акций в количестве 5 138 170 штук номинальной стоимостью 100 рублей. Формой оплаты дополнительных акций, размещаемых посредством закрытой подписки, является внесение дополнительного вклада единственного акционера в уставный капитал денежных средств за счет субсидии из федерального бюджета бюджету Карачаево-Черкесской Республики в соответствии с Соглашением от 18.02.2017 № 370-08-002 о предоставлении субсидий в 2017 году из федерального бюджета бюджету Карачаево-Черкесской Республики на софинансирование расходных обязательств на мероприятие по социально-экономическому развитию субъектов РФ, входящих в состав СКФО. На основании договора купли-продажи акций б/н от 22.06.2017 АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» путем предоставления бюджетных инвестиций передает Покупателю - Министерству имущественных и земельных отношении КЧР в собственность дополнительные обыкновенные именные бездокументарные акции путем предоставления бюджетных инвестиций, а Плательщик (Министерство экономического развития КЧР) оплачивает эти акции. Стоимость приобретения акций составляет 513 817 000 руб. Оплата акций осуществляется Плательщиком за счет субсидий, предоставленных из федерального бюджета бюджету КЧР в размере 500 000 000 руб., а также за счет средств бюджета КЧР в размере 13 817 000 руб. Согласно пункту 1.5 договора купли - продажи акций бюджетные инвестиции рассматриваются сторонами как средства целевого финансирования, направляемые исключительно для социально-экономического развития КЧР путем осуществления взносов АО «Корпорация развития КЧР» в уставные капиталы организаций, в т.ч. на закладку фруктового сада интенсивного типа в Карачаево-Черкесской республике. АО «Корпорация развития КЧР» издало приказ от 29.06.2017 №39 о перечислении денежных средств между своими счетами в связи с необходимостью осуществления раздельного учета государственных средств, выделяемых Акционерному обществу «Корпорация развития КЧР» на реализацию инвестиционных проектов в рамках подпрограммы «Социально-экономическое развитие КЧР на 2016 - 2025 годы». Во втором квартале 2018 года на расчетный счет Общества от Министерства сельского хозяйства КЧР поступили денежные средства в размере 182 560 109 руб. 65 коп., в том числе субсидия в размере 6 749 610 руб. с указанием ее целевого назначения - на развитие мелиорации земель сельскохозяйственного назначения в соответствии с соглашением от 29.01.2018 №082-08-2018-101 и постановлением Правительства КЧР от 25.06.2014 №196. В четвертом квартале 2018 года на расчетный счет Общества поступили денежные средства в размере 28 905 663 руб. 66 коп., в т.ч. 24 810 390 руб. субсидии на закладку сада в соответствии с постановлением Правительства КЧР от 15.02.2013 №38. Таким образом, денежные средства в виде субсидий были получены налогоплательщиком (Обществом) из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретаемых им товаров (работ, услуг), такие денежные средства в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость не включаются, поскольку указанные денежные средства не связаны с оплатой реализуемых этим налогоплательщиком товаров (работ, услуг). В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база по налогу на добавленную стоимость увеличивается на суммы денежных средств, полученные в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Денежные средства, не связанные с оплатой товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость, в налоговую базу не включаются. Таким образом, если денежные средства в виде субсидий получены налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретаемых им товаров (работ, услуг), то такие денежные средства в налоговую базу по НДС не включаются, поскольку указанные денежные средства не связаны с оплатой реализуемых этим налогоплательщиком товаров (работ, услуг). При этом необходимо учитывать, что поскольку принятие к вычету (возмещению) налога на добавленную стоимость, оплаченного за счет средств федерального бюджета, приведет к повторному возмещению налога из бюджета, суммы налога на добавленную стоимость, оплаченные за счет средств данного бюджета, вычету не подлежат. На основании п.п.6 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации субсидий на возмещение затрат (включая налог), связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету. Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором получены суммы предоставляемых субсидий. В случае, когда налогоплательщик осуществляет одновременно как облагаемые, так и не облагаемые налогом (исключенные из налогообложения) операции по основаниям, предусмотренным главой 21 НК РФ, применяется установленное пунктом 4 статьи 170 НК РФ правило ведения раздельного учета сумм этого налога по приобретенным товарам (работам, услугам). Согласно учетной политике Общества ведение раздельного учета не предусмотрено. Заявитель не ведет раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств, что препятствует применению налоговых вычетов. Таким образом, в связи с неведением налогоплательщиком раздельного учета отсутствуют основания для принятия налоговых вычетов. В нарушение требований статьи 16 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» ООО Плодообъединение «Сады Ставрополья» внесло в 2017 году в уставной капитал Общества 150 000 000 руб. (3 квартал 2017 года) и 9 205 000 руб. (4 квартал 2017 года), общая сумма дополнительного взноса составила 159 205 000 руб., тогда как в соответствии с решением общего собрания указанный участник должен был внести в уставный капитал 280 млн. руб. Общество в нарушение требований п.1 ст. 17 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ зарегистрировало увеличение уставного капитала 26.07.2017 до его полной оплаты. В Уставе Общества, утвержденным общим собранием участников (протокол общего собрания участников от 04.12.2017 №5), уставной капитал Общества заявлен в размере 10000 руб., также оговорена необходимость ликвидации организации, если стоимость активов Общества становится меньше определенного законом минимального размера уставного капитала. Согласно требованиям Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ увеличение уставного капитала должно быть зарегистрировано после внесения суммы дополнительных взносов в уставный капитал. Общество во 2 квартале 2018 года (05.04.2018) регистрирует увеличение уставного капитала с 10 000 руб. до 558 012 000 руб. в нарушение требований п.1 ст. 17 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ до фактического полного внесения денежных средств на расчетный счет учредителем ООО ПО «Сады Ставрополья». В течении 2018 года ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» внесен дополнительный вклад в уставной капитал в сумме 77 060 000 руб. на основании протокола общего собрания участников от 29.03.2018 №6 (на 43 741 400 руб. меньше чем зарегистрировано). В 2018 году уставной капитал Общества фактически не был пополнен в должной мере, в феврале 2019 года снова зарегистрировано уменьшение уставного капитала Общества до 10 000 руб. Таким образом, Обществом созданы условия для ликвидации в соответствии с Уставом Общества и требованием п. 4 ст. 30 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью».

В своем дополнении к отзыву по делу от 10.08.2020 Инспекция указала, что доводы о предъявлении Обществом налоговых вычетов по сомнительным сделкам без реального перемещения (транспортировки) товаров, недостатках первичных документов, оформляющих перевозку приобретенных заявителем товаров, являются неактуальными при рассмотрении дела в суде, Инспекция в рамках данного судебного разбирательства не поддерживает доводы, указанные в решении от 10.01.2020 № 9 (страницы 3 – 22 решения).

Представитель Инспекции в судебном заседании просит суд в удовлетворении требований заявителя отказать, повторяет изложенные в отзыве и дополнениях к нему доводы.

Суд, изучив доводы заявления, отзыва Инспекции, дополнений к ним, заслушав представителей сторон в судебном заседании, исследовав имеющиеся в деле письменные доказательства в их совокупности, считает требования заявителя не подлежащими удовлетворению.

Как видно из материалов дела, Обществом 26.07.2019 была представлена в Инспекцию уточненная (номер корректировки – 3) налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2018 года, согласно которой налогоплательщик предъявил к возмещению НДС в сумме 10 950 702 руб.

По данным представленной уточненной налоговой декларации за указанный налоговый период общая сумма НДС с реализации товаров (работ, услуг) составила 2 842506 руб., сумма НДС – 511 651 руб., подлежащая восстановлению сумма налога – 3 787 548 руб., к вычету предъявлен налог в сумме 15 249 901 руб.

Инспекция провела камеральную налоговую проверку уточненной декларации, по результатам которой составила акт камеральной налоговой проверки от 11.11.2019 №854 и вынесла решения:

-  от 10.01.2020 № 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- от 10.01.2020 № 1 об отказе в возмещении заявителю НДС в сумме 10 950 702 руб.

Пунктом 49 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что в соответствии с положениями статьи 176 НК РФ на налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость (НДС), в которой заявлено право на возмещение указанного налога, распространяются общие правила проведения камеральных налоговых проверок и рассмотрения материалов этих проверок, предусмотренные статьями 88, 100, 101 Кодекса.

При этом в силу пункта 3 статьи 176 НК РФ вывод о возмещении полностью или частично либо об отказе в возмещении суммы НДС излагается в отдельном решении, принимаемом в дополнение к решению о привлечении (об отказе в привлечении) налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Поскольку решение по вопросу о возмещении НДС неразрывно связано с решением о привлечении (об отказе в привлечении) налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, судам необходимо исходить из того, что названные решения не могут исследоваться и трактоваться в отрыве друг от друга, в том числе при их обжаловании.

В связи с этим они вступают в силу одновременно, обжалуются совместно и оплачиваются государственной пошлиной как единое требование.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.05.2011 № 18421/10 указано, что положения пункта 3 статьи 176 НК РФ не предусматривают самостоятельной процедуры принятия решения о возмещении или об отказе в возмещении НДС, а соотносятся со статьей 101 Кодекса, и, следовательно, решение о возмещении либо об отказе в возмещении НДС основано на решении о привлечении либо об отказе в привлечении к налоговой ответственности, содержащем основания для возмещения или отказа. Поэтому такое решение не является самостоятельным результатом камеральной налоговой проверки налоговой декларации, в которой налогоплательщиком было заявлено право на возмещение НДС, и, таким образом, досудебный порядок обжалования, установленный пунктом 5 статьи 101.2НК РФ, распространяется и на решение о возмещении (об отказе в возмещении) НДС.

Решения Инспекции от 10.01.2020 № 1, от 10.01.2020 № 9 были обжалованы заявителем в вышестоящий налоговый орган. 

По результатам рассмотрения жалобы Управление ФНС России по КЧР решением от 26.03.2020 № 66 оставило решения Инспекции без изменения, апелляционную жалобу Общества - без удовлетворения.

Заявитель, не согласившись с решениями Инспекции от 10.01.2020 № 1, от 10.01.2020 № 9, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

На основании части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Следовательно, для признания ненормативного правового акта налогового органа недействительным, необходимо соблюдение двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагающее на него какие-либо обязанности, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, в предмет доказывания по делу входит несоответствие оспариваемых решений действующему законодательству, а также факт нарушения прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 АПК РФ предусмотрено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При оценке соблюдения Инспекцией порядка проведения налоговой проверки суд принимает во внимание следующее.

Акт камеральной налоговой проверки уточненной (номер корректировки - 3) налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2018 года №854 составлен Инспекцией 11.11.2019.

Копия акта проверки вручена главному бухгалтеру Общества ФИО3 18.11.2019 под роспись.

Извещением от 18.11.2019 № 817 Инспекция сообщила налогоплательщику о назначении рассмотрения акта и материалов проверки на 23.12.2019 на 11-00. Извещение было вручено главному бухгалтеру Общества ФИО3 18.11.2019.

Возражения по акту камеральной налоговой проверки (исх. от 13.12.2019 б/н) были представлены налогоплательщиком в Инспекцию 16.12.2019 (вх. №22585).

Протоколом от 23.12.2019 № 24 подтверждается, что рассмотрение акта и материалов проверки, возражений налогоплательщика производилось Инспекцией 23.12.2019 в отсутствие представителя Общества. Копия протокола вручена главному бухгалтеру Общества ФИО3 24.12.2019.

Налоговым органом было принято решение от 23.12.2019 № 10 о переносе рассмотрения материалов проверки на другой срок – на 09.01.2020 на 15-00. Копия решения вручена главному бухгалтеру Общества ФИО3 24.12.2019.

Извещением от 23.12.2019 № 1066 Инспекция сообщила заявителю о назначении рассмотрения акта и материалов проверки, возражений налогоплательщика на 09.01.2020 на 15-00. Извещение было вручено главному бухгалтеру Общества ФИО3 24.12.2019.

Из протокола от 09.01.2020 № 2 усматривается, что рассмотрение акта и материалов проверки, возражений налогоплательщика производилось 09.01.2020 с участием представителя Общества главного бухгалтера ФИО3 (доверенность от 09.01.2020 № 1)

Оспариваемые решения № 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, № 1 об отказе в возмещении суммы НДС были изготовлены Инспекцией в полном объеме 10.01.2020.

Согласно разъяснениям пункта 43 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», судам следует учитывать, что статьи 101 и 101.4 НК РФ не содержат положений о том, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должно быть вынесено в день рассмотрения материалов налоговой проверки или материалов иных мероприятий налогового контроля, либо о том, что в случае вынесения такого решения в иной день лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка или иные мероприятия налогового контроля, должно быть извещено о месте и времени вынесения решения. В связи с этим соответствующие действия (бездействие) налогового органа не могут быть квалифицированы в качестве нарушения условий процедуры рассмотрения указанных материалов.

Копии оспариваемых решений от 10.01.2020 № 1, от 10.01.2020 № 9 были вручены нарочно представителю Общества ФИО3 14.01.2020.

Суд приходит к выводу о том, что существенных нарушений порядка рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки и принятия решений, являющихся самостоятельным основанием к отмене оспариваемых ненормативных правовых актов, Инспекцией в данном случае допущено не было.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Пунктом 1 статьи 143 НК РФ налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются: организации; индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, определяемые в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле.

В соответствии с пунктом 1 статьи 143 НК РФ Общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав.

При этом в силу пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товары одним лицом другому лицу.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 Кодекса.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных в статье 171 Кодекса, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.

Согласно положениям статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 – 8 статьи 171 данного Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий.

Из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов; подтверждение уплаты поставщику налога, включенного в стоимость товара; приобретаемые товары (работы, услуги) должны предназначаться для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения; наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 Кодекса.

При этом приведенные выше нормы предполагают возможность применения налогового вычета только при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

Налогоплательщику предоставлена возможность возмещать налог из бюджета и при отсутствии переплаты (переплаченной в бюджет суммы), в случае превышения налоговых вычетов, указанных в декларации, над суммами налога, исчисленными в связи с реализацией товаров (работ, услуг).

В силу пункта 2 статьи 173 НК РФ если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 данного Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 данного Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Согласно пункту 1 статьи 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 – 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями указанной статьи.

В соответствии с приведенными нормами главы 21 НК РФ документы, представляемые налогоплательщиком в налоговый орган, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми НК РФ связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.06.2006 № 267-О).

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Как отмечено в постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Вместе с тем налогоплательщик обязан не только представить формальный пакет документов, подтверждающий обоснованность применения налоговых вычетов по НДС, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций. В свою очередь, обязанность по доказыванию факта недобросовестности налогоплательщика и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Пунктами 3, 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Согласно пункту 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми учтены расходы и заявлено право на налоговый вычет, вывод о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора, а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания законность принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял это решение.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом должны быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 25.07.2001 №138-О разъяснено, что обязанность доказывания недобросовестности налогоплательщика возложена на налоговые органы.

Однако данное положение закона не освобождает налогоплательщика от обязанности доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждении своего права на уменьшение налогооблагаемой базы и получении налоговых вычетов.

Из материалов дела следует, что налоговый вычет в размере 15 249 901 руб. за 4 квартал 2018 года был заявлен Обществом в отношении НДС, уплаченного поставщикам (исполнителям работ, подрядчикам) по счетам-фактурам ООО «Плодообьединение «Сады Ставрополья» на общую сумму 84 406 269 руб. 39 коп. (в т.ч. НДС – 12 875 531 руб. 68 коп.); АО «Северо-Кавказский институт по проектированию водохозяйственного и мелиоративного строительства» на сумму 7 637 504 руб. 48 коп. (в т.ч. НДС – 1 165043 руб. 06 коп.); ООО «Творница» на общую сумму 1 041 487 руб. (в т.ч. НДС – 158 870 руб. 90 коп.); ООО «Торговый дом Полимет» на общую сумму 369 361 руб. (в т.ч. НДС – 48 050 руб. 85 коп.); ООО «Конструкции интенсивных садов» на сумму 28 300 руб. (в т.ч. НДС – 4 316 руб. 95 коп.).

Заявителем в Инспекцию в ходе камеральной проверки и в суд при рассмотрении данного спора был представлен комплект документов в подтверждение права на применение налоговых вычетов по уточненной (номер корректировки – 3) налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2018 года в размере 15 249 901 руб.: договоры на приобретение товаров (работ, услуг), счета-фактуры поставщиков (подрядчиков), товарные накладные, товарно-транспортные накладные, спецификации, акты приемки услуг, акты приема-передачи оборудования, а также документы о произведенной заявителем в полном объеме оплате приобретенных товаров (работ, услуг) – платежные поручения, банковские ордера. 

Счета-фактуры, представленные Обществом, оформлены в соответствии с пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ. Товары (работы, услуги), приобретенные у контрагентов, Обществом оприходованы, факт принятия заявителем товара к учету не оспаривается налоговым органом. Претензий к оформлению первичных документов Инспекцией в ходе налоговой проверки и при рассмотрении дела в суде не предъявлено.

Также Инспекцией в ходе рассмотрения дела в суде не оспаривается факт поставки товаров (работ, услуг), реальность соответствующих хозяйственных операций и не отрицается экономический эффект от использования данных товаров (работ, услуг) в хозяйственной деятельности заявителя.

Контрагенты выставили заявителю счета-фактуры, оформленные в соответствии с требованиями налогового законодательства; операции по приобретению товаров (работ, услуг) оформлены соответствующими первичными учетными документами, составленными в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации; предъявленный контрагентами НДС уплачен им Обществом в составе цены товара в полном объеме.

Приобретение товара (работ, услуг) отражено заявителем в книге покупок за 4 квартал 2018 года, предоставленной на камеральную проверку.

Изложенные в решении Инспекции от 10.01.2020 № 9 (страницы 2 – 333 решения) доводы о предъявлении Обществом налоговых вычетов по сомнительным сделкам без реального перемещения (транспортировки) товаров, недостатках первичных документов, оформляющих перевозку приобретенных заявителем товаров, судом во внимание при рассмотрении настоящего спора не принимаются.

Инспекция в своих дополнениях к отзыву на заявление от 10.08.2020, а также представитель налогового органа в судебном заседании 18.08.2020 пояснили, что указанные доводы при рассмотрении дела в суде являются неактуальными, Инспекция в рамках судебного разбирательства не поддерживает данные доводы, изложенные в решении от 10.01.2020 № 9.

Основанием для принятия Инспекцией оспариваемых решений от 10.01.2020 № 1, от 10.01.2020 № 9 послужил вывод налогового органа о неправомерном применении Обществом налоговых вычетов по НДС, связанных с операциями по приобретению товаров (работ, услуг), в связи с отсутствием раздельного учета сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств.

В обоснование отказа в возмещении НДС и привлечения Общества к налоговой ответственности Инспекция пришла к выводу об отсутствии у налогоплательщика права на получение налоговых вычетов по НДС в связи с использованием им при приобретении в 4 квартале 2018 года товаров (работ, услуг) на цели закладки фруктового сада интенсивного типа и уход за многолетними насаждениями средств федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкесской Республики в форме субсидий.

Налоговый орган указал, что денежные средства, использованные Обществом в целях осуществления предпринимательской деятельности для приобретения товаров (работ, услуг) в 4 квартале 2018 года, поступили на счета заявителя, в том числе, от АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» в качестве дополнительного взноса в размере 123 000 000 руб. в уставной капитал в соответствии с инвестиционным соглашением от 11.05.2017, протоколами от 20.03.2018 б/н, от 29.03.2018 № 6 общих собраний участников Общества.

Источником получения АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» денежных средств, внесенных в качестве дополнительного взноса в уставный капитал Общества, явились субсидии из федерального бюджета бюджету Карачаево-Черкесской Республики.

Кроме того, во втором квартале 2018 года на расчетный счет Общества от Министерства сельского хозяйства Карачаево-Черкесской Республики также поступили денежные средства в виде субсидии в размере 6 749 610 руб. на развитие мелиорации земель сельскохозяйственного назначения в соответствии с соглашением от 29.01.2018 №082-08-2018-101 и постановлением Правительства КЧР от 25.06.2014 № 196. Указанные денежные средства также были использованы Обществом для расчетов с поставщиками товаров (работ, услуг).

Также в четвертом квартале 2018 года на расчетный счет Общества поступили денежные средства в размере 28 905 663 руб. 66 коп., в том числе, 24 810 390 руб. - субсидия на закладку сада в соответствии с постановлением Правительства КЧР от 15.02.2013 № 38.

Налоговый орган посчитал, что Общество полученные от АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» бюджетные денежные средства использует для капитальных вложений в объекты капитального строительства (устройство сада интенсивного типа), в связи с чем Обществу следует применять порядок исчисления налога на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 2.1 статьи 170 НК РФ, согласно которому при приобретении товаров (работ, услуг, имущественных прав) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, с последующим увеличением уставного фонда государственных (муниципальных) унитарных предприятий или возникновением права государственной (муниципальной) собственности на эквивалентную часть в уставном (складочном) капитале юридических лиц, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, вычету не подлежат.

Налоговый орган также посчитал Общество нарушившим требования подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ в связи с тем, что налогоплательщик при получении субсидий из бюджета субъекта Российской Федерации на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), не восстановил суммы НДС, ранее принятые им к вычету.

Судом установлено, что Общество было зарегистрировано Инспекцией в качестве юридического лица 14.01.2014 под ОГРН 

<

***>. Уставной капитал Общества при его государственной регистрации составил 10 000 руб.

Впоследствии в результате продажи части доли в уставном капитале ФИО4 и ФИО5 участниками Общества стали АО «Корпорации развития Карачаево-Черкесской Республики» с размером доли 3 600 руб. - 36 % уставного капитала, а также ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья»с размером доли 2 600 руб. - 26 % уставного капитала (протокол собрания участников Общества от 12.05.2017 № 1).

При регистрации в качестве юридического лица Общество в качестве своего основного вида хозяйственной деятельности указало выращивание прочих плодовых и ягодных культур (ОКВЭД 01.25.1), в качестве дополнительных видов деятельности –торговлю оптовую фруктами и овощами (ОКВЭД 46.31), переработку и консервирование фруктов и орехов (ОКВЭД 10.39.2).

Общество согласно уточненной (номер корректировки – 2) налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2018 года заявило в проверяемом периоде налоговый вычет в размере 15 249 901 руб. по операциям по приобретению товаров (работ, услуг), используемых в своей основной хозяйственной деятельности в рамках инвестиционного проекта «Закладка фруктового сада интенсивного типа в Карачаево-Черкесской Республике», который реализуется в рамках подпрограммы «Социально-экономическое развитие Карачаево-Черкесской Республики на 2016-2025 годы», включенной в «Перечень инвестиционных проектов, реализуемых в рамках подпрограмм социально-экономического развития субъектов Российской Федерации, входящих в состав Северо-Кавказского федерального округа, на 2016 - 2025 годы государственной программы Российской Федерации «Развитие Северо-Кавказского федерального округа» на период до 2025 года» (утвержден приказом Министерства Российской Федерации по делам Северного Кавказа от 14.01.2017 № 28).

Для реализации инвестиционного проекта «Закладка фруктового сада интенсивного типа в КЧР» Обществу распоряжением Главы Карачаево-Черкесской Республики от 08.08.2016 №183-р был предоставлен в аренду принадлежащий на праве собственности Карачаево-Черкесской Республике земельный участок площадью 2 628 349 кв.м. (262,83 га) с кадастровым номером 09:01:0061301:20 из категории земель сельскохозяйственного назначения, расположенный в Адыге-Хабльском муниципальном районе Карачаево-Черкесской Республики.

Материалами дела подтверждено, что между Обществом (оператор проекта), АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» (партнер) и ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» (инвестор) 11.05.2017 было подписано инвестиционное соглашение о существенных условиях участия в инвестиционном проекте «Закладка фруктового сада интенсивного типа в Карачаево-Черкесской Республике».

Общая сумма проекта – 800,212 млн. руб. Инвестиционный период – с июня 2017 года по май 2018 года.

Доли участия сторон в инвестиционном проекте: АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» (партнер) - 278,002 млн. руб., в т.ч. на 2017 год - 155,002 млн. руб., на 2018 год - 123 млн. руб.; ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» (инвестор) - 280 млн. руб., в т.ч. на 2017 год - 280 млн. руб.

В качестве дополнительных источников финансирования Обществом (оператором проекта) могут привлекаться кредитные средства в размере 242,21 млн. руб.

Порядок инвестирования: инвестирование осуществляется путем внесения денежных средств Инвестором и Партнером в уставный капитал Оператора проекта. В 2017 году уставной капитал Оператора проекта увеличивается до 435 012 000 руб., при этом Партнер вносит в уставной капитал 155 002 000 руб., а Инвестор - 280 000 000 руб. В 2018 году в уставной капитал Оператора проекта увеличивается до 558 012 000 руб., при этом Партнер вносит в уставной капитал 123 000 000 руб., а Инвестор - 0 руб. В 2018 году доля Партнера в уставном капитале Оператора проекта увеличится пропорционально сумме денежных средств, внесенных в счет оплаты уставного капитала.

Дополнительным соглашением от 31.05.2018 № 1 к инвестиционному соглашению от 11 мая 2017 года были внесены изменения в порядок инвестирования, согласно которым инвестирование осуществляется путем внесения денежных средств Инвестором и Партнером в уставный капитал оператора проекта. В 2018 году в уставной капитал Оператора проекта увеличивается до 558 012 000 руб., при этом Партнер вносит в уставной капитал 278 002 000 руб., а Инвестор – 280 000 000 руб. Доли Партнера и Инвестора в уставном капитале Оператора проекта увеличиваются пропорционально суммам денежных средств, внесенных в счет оплаты уставного капитала.

Срок выкупа Инвестором 100 % доли Партнера в уставном капитале Оператора проекта - не позднее 31.12.2024.

В целях реализации указанного инвестиционного соглашения от 11.05.2017 и согласно предусмотренному им графику внесения денежных средств АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» в 2017 году был внесен дополнительный взнос в уставной капитал Общества в размере 155 002 000 руб.

Впоследствии в 2018 году АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» был внесен дополнительный взнос в уставной капитал Общества в размере 123 000 000 руб. в соответствии с инвестиционным соглашением от 11.05.2017, протоколами общих собраний участников Общества от 20.03.2018 б/н, от 29.03.2018 №6.

В свою очередь, ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» во исполнение указанного инвестиционного соглашения в 2017 году внесло дополнительный взнос в уставной капитал Общества в размере 159 205 000 руб.

В течении 2018 года ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» внесен дополнительный вклад в уставной капитал Общества в сумме 77 060 000 руб. на основании протокола общего собрания участников от 29.03.2018 №6.

Как следует из статьи 6 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации», главной задачей налоговых органов является контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов, соответствующих пеней, штрафов, процентов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, - за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации иных обязательных платежей, установленных законодательством Российской Федерации.

При проверке довода Инспекции о том, что увеличение уставного капитала Общества в 2017 году фактически не состоялось в связи с несоблюдением сроков внесения участниками своих дополнительных вкладов, установленных протоколом общего собрания участников общества от 24.07.2017 № 1, судом принимается во внимание следующее.

На общем внеочередном собрании участников Общества 24.07.2017 было принято решение об увеличении уставного капитала с 10 000 руб. до 435 012 000 руб. за счет дополнительных вкладов его участников, а именно – ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» обязалось внести 280 000 000 руб., АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» - 155 002 000 руб. Указанные суммы дополнительных вкладов должны были быть внесены участниками путем перечисления на расчетный счет Общества в срок до 01.12.2017.

На общем внеочередном собрании участников Общества 04.12.2017 было принято решение о признании несостоявшимся увеличения уставного капитала в связи с несоблюдением сроков внесения дополнительных вкладов его участниками, установленных протоколом от 24.07.2017 № 1 и возврате участникам внесенных ими денежных средств (ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» - в размере 159 205 000 руб., АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» - 155 002 000 руб.) в срок до 31.12.2017.

Вместе с тем фактически Обществом к указанному сроку денежные средства участникам возвращены не были.

Впоследствии 29.03.2018 на общем внеочередном собрании участников было принято решение увеличить уставный капитал Общества с 10 000 руб. до 558 012 000 руб. за счет дополнительных вкладов участников в увеличение уставного капитала. При этом денежные средства, внесенные участниками на расчетный счет Общества до момента принятия данного решения (ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» в размере 159205000 руб. и АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» в размере 155 002 000 руб.), были зачтены в счет внесения дополнительных вкладов участников Общества (протокол общего собрания участников от 29.03.2017 № 6).

В Едином государственном реестре юридических лиц 05.04.2018 был зарегистрирован факт увеличения уставного капитала Общества до 558 012 000 руб.

После увеличения уставного капитала заявителя путем внесения участниками своих дополнительных взносов в полном объеме размер доли АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» составил 347507/697515 - 49,8 %, размер доли ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» – 350008/697515 - 50,18 %.

Участвующими в деле лицами не оспаривается, что часть денежных средств, поступивших от АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» и ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» на расчетный счет Общества в качестве дополнительных взносов в уставной капитал, была использована налогоплательщиком, в том числе, на цели закладки фруктового сада интенсивного типа, ухода за многолетними насаждениями и иные цели, непосредственно связанные с осуществлением Обществом его основной хозяйственной деятельности для оплаты приобретенных товаров (работ, услуг) контрагентов заявителя, по взаимоотношениям с которыми в уточненной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2018 года были заявлены спорные налоговые вычеты в размере 17 775 531 руб. 49 коп.

В соответствии с пунктом 1 статьи 14 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» уставный капитал общества определяет минимальный размер его имущества, гарантирующего интересы его кредиторов.

Согласно пункту 2 статьи 14 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ размер доли участника общества в уставном капитале общества определяется в процентах или в виде дроби. Размер доли участника общества должен соответствовать соотношению номинальной стоимости его доли и уставного капитала общества.

Действительная стоимость доли участника общества соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли.

В соответствии с Уставом Общества, утвержденным общим внеочередным собранием участников (протокол от 27.07.2017 № 1), на 2017 год размер уставного капитала Общества составил 435 012 000 руб.

Размер уставного капитала Общества увеличен в 3 квартале 2017 года (26.07.2017), что подтверждается информационными ресурсами налогового органа и бухгалтерскими документами по счету 80 «Уставный капитал».

Увеличение уставного капитала Общества должно было быть осуществлено в соответствии с Инвестиционным соглашением от 11.05.2017 о существенных условиях участия АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» в инвестиционном проекте «Закладка интенсивного сада в КЧР».

Уставный капитал Общества должен был быть увеличен путем внесения Инвестором (ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья») и Партнером (АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики») денежных средств в уставный капитал. При этом общая доля участия: 1) Партнера составляет 278 002 000 руб., в том числе: на 2017 год - 155 002 000 руб., на 2018 год - 123 000 000 руб.; 2) Инвестора составляет 280 000 000 руб., в том числе: на 2017 год - 280 000 000 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 16 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ каждый учредитель общества должен оплатить полностью свою долю в уставном капитале общества в течение срока, который определен договором об учреждении общества или в случае учреждения общества одним лицом решением об учреждении общества. Срок такой оплаты не может превышать четыре месяца с момента государственной регистрации общества. При этом доля каждого учредителя общества может быть оплачена по цене не ниже ее номинальной стоимости.

Не допускается освобождение учредителя общества от обязанности оплатить долю в уставном капитале общества.

В нарушение приведенных требований статьи 16 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» внесло в 2017 году в уставной капитал Общества 150 000 000 руб. (3 квартал 2017 года) и 9 205 000 руб. (4 квартал 2017 года). Общая сумма дополнительного взноса составила 159 205 000 руб. В соответствии с решением общего собрания участников ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» должно было внести 280 млн.руб.

В соответствии с пунктом 3 статьи 16 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ в случае неполной оплаты доли в уставном капитале общества в течение срока, определяемого в соответствии с пунктом 1 статьи 16, неоплаченная часть доли переходит к обществу. Такая часть доли должна быть реализована обществом в порядке и в сроки, которые установлены статьей 24 данного Федерального закона.

При таких обстоятельствах неоплаченная доля ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» должна была перейти к Обществу.

Обществом в нарушение требований пункта 1 статьи 17 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ увеличение уставного капитала общества было зарегистрировано 26.07.2017 до его полной оплаты.

Пунктом 3 статьи 19 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ предусмотрено, что если увеличение уставного капитала общества не состоялось, общество обязано в разумный срок вернуть участникам общества и третьим лицам, которые внесли вклады деньгами, их вклады, а в случае невозврата вкладов в указанный срок также уплатить проценты в порядке и в сроки, предусмотренные статьей 395 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Общество 04.12.2017 приняло решение об уменьшении уставного капитала до минимального размера 10 000 руб., при этом в нарушение требований пункта 3 статьи 19 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ денежные средства участникам Общества не были возвращены.

По итогам 2017 года Общество имело уставной капитал в размере 10 000 руб., сумма чистых активов составила «-120111.000 тыс. руб.» согласно представленной бухгалтерской отчетности за 2017 год.

В соответствии с пунктом 2 статьи 4 Устава Общества, утвержденного протоколом от 24.07.2017 №1, размер уставного капитала Общества был заявлен в размере 435 012 000 руб.

Утверждение Общества о том, что налоговым органом в оспариваемом решении указаны недостоверные сведения о сроках и размере внесения денежных средств участниками в уставный капитал Общества со ссылкой на протокол № 6 общего внеочередного собрания участников Общества от 29.03.2018, дополнительное соглашение от 31.05.2018 № 1 к Инвестиционному соглашению о существенных условиях участия АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» в инвестиционном проекте «Закладка интенсивного сада в Карачаево-Черкесской Республике» от 11 мая 2017 б/н, график внесения денежных средств в счет оплаты уставного капитала от 01.06.2018, которыми был установлен иной порядок внесения денежных средств (до 20 сентября 2018 года), не может быть принято во внимание судом.

Указанное решение общего внеочередного собрания участников Общества от 29.03.2018 и дополнительное соглашение от 31.05.2018 № 1 к инвестиционному соглашению были приняты в 2018 году, то есть за пределами 2017 финансового года, по окончании которого Общество в силу приведенных положений Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ в связи уменьшением уставного капитала до минимального размера и уменьшением стоимости чистых активов до уровня менее определенного законом минимального размера уставного капитала должно было принять решение о ликвидации.

В Уставе Общества, утвержденным общим собранием участников 04.12.2017 (протокол общего собрания участников от 04.12.2017 №5), уставной капитал Общества был заявлен в размере 10 000 руб., также оговорена необходимость ликвидации организации, если стоимость активов Общества становится меньше определенного законом минимального размера уставного капитала.

Согласно требованиям Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ увеличение уставного капитала должно быть зарегистрировано после внесения суммы дополнительных взносов в уставный капитал.

Общество во 2 квартале 2018 года (05.04.2018) зарегистрировало увеличение уставного капитала с 10 000 руб. до 558 012 000 руб. в нарушение требований пункта 1 статьи 17 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ до фактического полного внесения денежных средств на расчетный счет учредителем ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья».

В течение 2018 года ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» внесен дополнительный вклад в уставной капитал Общества в сумме 77 060 000 руб. на основании протокола общего собрания участников от 29.03.2018 № 6 (т.е. на 43 741 400 руб. меньше, чем зарегистрировано).

Таким образом, в 2018 году уставной капитал Общества фактически не был пополнен в должной мере, впоследствии в феврале 2019 года Обществом снова было зарегистрировано уменьшение уставного капитала до 10 000 руб.

По итогам 2018 года Общество имело уставной капитал в размере 558 012 000 руб., при этом сумма чистых активов согласно представленной бухгалтерской отчетности составила 554 670 000 руб., т.е. менее заявленного размера уставного капитала.

Согласно пункту 6 статьи 4 Устава Общества в случае, если по окончании второго финансового года или каждого последующего финансового года, по окончании которых стоимость чистых активов общества будет меньше его уставного капитала, общество обязано принять решение об уменьшении уставного капитала общества в установленном порядке. Если стоимость указанных активов Общества становится меньше определенного законом минимального размера уставного капитала, Общество подлежит ликвидации.

Впоследствии 04.12.2018 участниками Общества снова было принято решение об уменьшении уставного капитала Общества до минимального предусмотренного законодательством размера (10 000 руб.), при этом в нарушение требований пункта 3 статьи 19 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ ранее внесенные денежные средства участникам Общества не были возвращены.

При таких обстоятельствах суд считает обоснованным довод Инспекции о том, что Обществом были созданы условия для ликвидации в соответствии с Уставом Общества и требованием пункта 4 статьи 30 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью».

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации независимо от источника оплаты.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база по налогу на добавленную стоимость увеличивается на суммы денежных средств, полученные в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Денежные средства, не связанные с оплатой товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость, в налоговую базу не включаются.

В обоснование отказа в применении заявителем налоговых вычетов, Инспекция сослалась на положения подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ (в редакции, действовавшей в подвергнутый камеральной проверке период), согласно которым суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором получены суммы предоставляемых субсидий.

В целях применения подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ Инспекция квалифицировала в качестве средств федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкесской Республики в форме субсидий денежные средства, внесенные АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» в качестве дополнительных взносов в уставной капитал налогоплательщика. 

При проверке доводов Инспекции о наличии у дополнительных вносов АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» в уставный капитал Общества признаков субсидии (средства федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкесской Республики) в целях применения подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Кодекса, суд отмечает следующее.

Из материалов дела усматривается, что АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» как юридическое лицо в форме акционерного общества было учреждено 14.11.2016 Министерством имущественных и земельных отношений Карачаево-Черкесской Республики.

В целях софинансирования мероприятий по социально-экономическому развитию Карачаево-Черкесской Республики Правительством КЧР было издано постановление от 17.04.2017 № 99 «Об увеличении уставного капитала АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики».

На основании договора купли-продажи акций б/н от 22.06.2017 АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» (продавец) передала покупателю - Министерству имущественных и земельных отношений Карачаево-Черкесской Республики в собственность дополнительные обыкновенные именные бездокументарные акции стоимостью 513 817 000 руб., а покупатель оплатил эти акции. Оплата акций была осуществлена Министерством имущественных и земельных отношений КЧР за счет субсидий, предоставленных из федерального бюджета бюджету КЧР в размере 500 000 000 руб., а также за счет средств бюджета Карачаево-Черкесской Республики в размере 13 817 000 руб.

Целевое назначение средств - участие в уставных капиталах инвестиционных проектов, утвержденных приказом Министерства Российской Федерации по делам Северного Кавказа от 14.02.2017 № 28 «Об утверждении перечня инвестиционных проектов, реализуемых в рамках подпрограмм социально-экономического развития субъектов Российской Федерации, входящих в состав Северо-Кавказского федерального округа, на 2016 - 2025 годы государственной программы Российской Федерации «Развитие Северо-Кавказского федерального округа» на период до 2025 года».

Таким образом, в соответствии с Соглашением от 18.02.2017 № 370-08-002 о предоставлении субсидий в 2017 году из федерального бюджета бюджету Карачаево-Черкесской Республики на софинансирование расходных обязательств на мероприятия по социально-экономическому развитию субъектов Российской Федерации, входящих в состав Северо-Кавказского федерального округа, в рамках подпрограммы «Социально-экономическое развитие Карачаево-Черкесской Республики на 2016 - 2025 годы», постановлением Правительства Карачаево-Черкесской Республики от 17.04.2017 № 99, а также договором купли-продажи акций от 22.06.2017 Министерством экономического развития Карачаево-Черкесской Республики в 2017 году были оплачены дополнительные обыкновенные именные бездокументарные акции АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» путем предоставления бюджетных инвестиций в размере 513817000 руб.

В течение 2017 года АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» за счет этих средств были осуществлены финансовые вложения в инвестиционные проекты, реализуемые в рамках подпрограммы «Социально-экономическое развитие Карачаево-Черкесской Республики на 2016 - 2025 годы» на общую сумму 513 817 000 руб.

Указанное свидетельствует о том, что денежные средства, полученные в форме в форме субсидий из федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкесской Республики, были использованы Министерством имущественных и земельных отношений Карачаево-Черкесской Республики при приобретении в собственность акций АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики».

АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики», учрежденная Министерством имущественных и земельных отношений Карачаево-Черкесской Республики, по своей организационно-правовой природе является коммерческой организацией - хозяйственным обществом (пункт 1 статьи 96 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 1.5 заключенного между АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» и Министерством имущественных и земельных отношений Карачаево-Черкесской Республики договора купли-продажи акций от 22.06.2017 бюджетные инвестиции рассматриваются сторонами как средства целевого финансирования, направляемые исключительно для социально-экономического развития Карачаево-Черкесской Республики путем осуществления корпорацией взносов в уставные капиталы организаций.

В соответствии со статьей 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации бюджетные инвестиции - это бюджетные средства, направляемые на создание или увеличение за счет средств бюджета стоимости государственного (муниципального) имущества.

Порядок предоставления бюджетных инвестиций юридическим лицам - частным компаниям (не являющимся государственными или муниципальными учреждениями и государственными или муниципальными унитарными предприятиями) определен положениями статьи 80 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 80 Бюджетного кодекса Российской Федерации предоставление бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными учреждениями и государственными или муниципальными унитарными предприятиями, влечет возникновение права государственной или муниципальной собственности на эквивалентную часть уставных (складочных) капиталов указанных юридических лиц, которое оформляется участием Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований в уставных (складочных) капиталах таких юридических лиц в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

В данном случае предоставление АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» бюджетных инвестиций сопровождалось приобретением Министерством имущественных и земельных отношений Карачаево-Черкесской Республики за счет указанных средств акций данного юридического лица и повлекло возникновение права государственной собственности на эквивалентную часть уставного капитала корпорации в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

Целевой характер выделенных АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» средств федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкесской Республики выражается в возможности их использования исключительно на цели для социально-экономического развития Карачаево-Черкесской Республики путем осуществления корпорацией взносов в уставные капиталы различных организаций, в том числе, на цели инвестиционного проекта «Закладка фруктового сада интенсивного типа в Карачаево-Черкесской Республике», что соответствует требованиям статьи 78.3 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

Суд учитывает содержащиеся в материалах дела сведения об увеличении уставного капитала АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» (постановление Правительства Карачаево-Черкесской Республики от 17.04.2017 № 99) путем выпуска акций на 513 817 тыс. рублей за счет субсидии из федерального бюджета (соглашение от 18.02.2017 № 370-08-002).

Далее АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» путем представления бюджетных инвестиций передало Министерству имущественных и земельных отношений КЧР акции, а Министерство экономического развития КЧР оплатило акции за счет субсидии из федерального бюджета (500 млн рублей, 97,3 % от общей величины субсидии) и бюджета КЧР (13 817 тыс. рублей, 2,7% от общего размера субсидии). При этом пунктом 1.5 договора купли-продажи акций оговорено, что бюджетные инвестиции рассматриваются как средства целевого финансирования, направляемые исключительно для социально-экономического финансирования КЧР путем осуществления взносов корпорацией в уставные капиталы организаций, в том числе на закладку фруктового сада в КЧР. В приказе АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» от 29.06.2017 № 39 указано на перечисление денежных средств между своими счетами в связи с необходимостью осуществления раздельного учета выделяемых ей государственных средств. АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» перечислила Обществу в 3 квартале 2017 года 218 002 тыс. рублей на пополнение уставного капитала, а Министерство сельского хозяйства КЧР 31.07.2017 – 6 991 182 руб.

Материалами дела, выпиской по расчетному счету заявителя подтверждено и не оспаривается сторонами, что 31.07.2017 на расчетный счет Общества от Министерства сельского хозяйства Карачаево-Черкесской Республики на основании постановления Правительства Карачаево-Черкесской Республики от 15.02.2013 №38 поступила субсидия в размере 6 991 182 руб. с указанием целевого назначения - «на возмещение части затрат на закладку и уход за многолетними насаждениями».

Кроме того, во втором квартале 2018 года на расчетный счет Общества от Министерства сельского хозяйства КЧР поступили денежные средства в виде субсидии в размере 6 749 610 руб. с указанием ее целевого назначения - на развитие мелиорации земель сельскохозяйственного назначения в соответствии с соглашением от 29.01.2018 №082-08-2018-101 и постановлением Правительства Карачаево-Черкесской Республики от 25.06.2014 № 196 «О Порядке предоставления сельскохозяйственным товаропроизводителям субсидий из республиканского бюджета на развитие мелиорации земель сельскохозяйственного назначения».

Также в четвертом квартале 2018 года на расчетный счет Общества поступили денежные средства в размере 28 905 663 руб. 66 коп., в том числе, 24 810 390 руб. - субсидия на закладку сада в соответствии с постановлением Правительства КЧР от 15.02.2013 № 38.

Согласно распоряжению Главы КЧР от 08.08.2016 № 183-р и дополнений к нему Общество представило инвестиционный проект «Закладка фруктового сада интенсивного типа в Карачаево-Черкесской Республике», оно признано соответствующим критериям, которым должны соответствовать объекты, масштабные инвестиционные проекты, для размещения и реализации которых допускается предоставление земельных участков в аренду без проведения торгов, на территории КЧР. Обществу предоставлен земельный участок в аренду без проведения торгов для реализации инвестиционного проекта «Закладка фруктового сада интенсивного типа в Карачаево-Черкесской Республике» сроком на 49 лет. Следовательно, понесенные Обществом затраты осуществлялись при реализации инвестиционного проекта (инвестиций, субсидий), что правильно установлено налоговым органом.

Общество включено в реестр получателей субсидий по направлению закладки и ухода за многолетними насаждениями в соответствии с Соглашением от 21.02.2017 № 082-08-085 и постановлением Правительства Карачаево-Черкесской Республики от 15.02.2013 № 38 «Об утверждении Порядка предоставления субсидий на развитие приоритетных направлений агропромышленного комплекса в области растениеводства за счет средств республиканского бюджета Карачаево-Черкесской Республики».

Кроме того, Общество также включено приказом Министерства Российской Федерации по делам Северного Кавказа от 14.02.2017 № 28 в подпрограмму «Социально-экономическое развитие КЧР на 2016 – 2025 годы» как исполнитель инвестиционного проекта «Закладка фруктового сада интенсивного типа в КЧР, в 2017 году было предусмотрено бюджетное финансирование.

При этом субсидия предоставлялась на возмещение части затрат, понесенных сельскохозяйственными товаропроизводителями на закладку и уход за многолетними плодовыми и ягодными насаждениями (подпункт «б» пункта 2.1 Порядка предоставления субсидий на поддержку подотраслей растениеводства за счет средств республиканского бюджета Карачаево-Черкесской Республики, утвержденного постановлением Правительства КЧР от 15.02.2013 № 38). Подпунктом «е» пункта 2.4 Указанного Порядка запрещена выдача названной субсидии сельскохозяйственным товаропроизводителям, получившим средства из республиканского бюджета КЧР, из которого планируется предоставление субсидии в соответствии с Порядком на цели, указанные в подпункте 2.1.

Таким образом, вывод Инспекции о фактическом получении Обществом бюджетных средств путем изменения их статуса как бюджетных и намеренной их трансформации в полученные от обычной хозяйственной деятельности основан на правильном применении норм права к конкретным обстоятельствам спорных хозяйственных операций.

При этом довод Инспекции об отсутствии у Общества иных достаточных денежных средств и фактической возможности приобретения саженцев и иных материалов для закладки фруктового сада иначе как с использованием бюджетных средств, является правильным, доказательств обратного Обществом не приведено.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что Общество получило субсидию через АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» и ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» в третьем, четвертом кварталах 2017 года, а также от Министерства сельского хозяйства Карачаево-Черкесской Республики в третьем квартале 2017 года и втором и четвертом кварталах 2018 года на возмещение части затрат на закладку и уход за многолетними насаждениями, на развитие мелиорации земель сельхозназначения.

Общество 26.07.2017 с нарушением части 1 статьи 17 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» зарегистрировало увеличение уставного капитала без его полной оплаты. Суд также учитывает принятие участниками Общества 04.12.2017 решения о признании несостоявшимся увеличения уставного капитала (протокол от 24.07.2017 № 1) и возврате участникам внесенных ими денежных средств до 31.12.2017 (что не было фактически выполнено), вследствие чего по итогам 2017 года уставный капитал Общества составил всего 10 тыс. руб. (сумма чистых активов - минус 120 111 тыс. руб.), иные денежные средства у Общества на тот момент отсутствовали.

За период с 01.10.2018 по 31.12.2018 общая сумма денежных средств, поступивших на расчетный счет Общества, всего составила 28 905 663 руб. 66 коп. За счет указанных денежных средств производилась оплата товаров (работ, услуг) контрагентам.

В том числе, на расчетный счет Общества поступили денежные средства, источником которых являются средства федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкесской Республики а именно: от Минсельхоза КЧР поступила субсидия в размере 24 810 390 руб. на возмещение части затрат, понесенных на закладку и уход за многолетними плодовыми и ягодными насаждениями.

Таким образом, доля поступивших Обществу денежных средств, источником которых являются средства федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкесской Республики, составила в 4 квартале 2018 года более 85 % от общей суммы поступивших на расчетный счет заявителя денежных средств.

Остальной части полученных Обществом на расчетный счет за период с 01.10.2018 по 31.12.2018 денежных средств в общем размере 4 095 273 руб. 66 коп. было явно недостаточно для полного расчета Общества с контрагентами за полученные товары (работы, услуги) в 4 квартале 2018 года на общую сумму 93 482 921 руб. 87 коп.

Таким образом, основная часть затрат Общества на приобретение товаров (работ, услуг), в отношении которых в 4 квартале 2018 года заявлен спорный налоговый вычет, была фактически профинансирована за счет средств федерального и республиканского бюджетов.

С учетом непредставления Обществом доказательств ведения раздельного учета, позволяющего определить доли затрат, финансируемых из федерального и республиканского бюджетов и собственных средств, согласно бремени доказывания в этой части лицо, претендующее на возмещение налога из бюджета по понесенным затратам, полностью либо частично компенсируемым из федерального бюджета, должно представить соответствующие доказательства величины доли этих затрат.

С 1 января 2018 года на основании пункта 2.1 и подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.11.2017 № 335-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав за счет субсидий, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, вычету не подлежат независимо от факта включения суммы НДС в субсидии.

До 01.01.2018 положения подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ применялись при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав за счет субсидий в случае включения суммы НДС в субсидии.

Письмом от 18.01.2019 № СД-4-3/689@ «О налоге на добавленную стоимость» ФНС России обратила внимание на то, что на налогоплательщиков, применяющих статью 4 Федерального закона от 03.08.2018 № 303-ФЗ, положения пункта 2.1 статьи 170  НК РФ не распространяются в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных за счет субсидий, полученных до 31.12.2018.

Статьей 4 Федерального закона от 03.08.2018 № 303-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» установлено, что налогоплательщики - сельскохозяйственные товаропроизводители в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретенных за счет субсидий, полученных до 31 декабря 2018 года включительно из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, применяют положения пункта 1 и подпункта 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ в редакции, действовавшей до дня вступления в силу Федерального закона от 27.11.2017 № 335-ФЗ, согласно которым восстановлению подлежали суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), только в случае получения налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации субсидий на возмещение затрат (включая НДС), связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом НДС.

На основании полученных выписок банка по операциям на расчетных счетах налогоплательщика за период с 01.10.2018 по 31.12.2018 Инспекция установила, что из УФК по Карачаево-Черкесской республике (Минсельхоз КЧР) на расчетный счет Общества в 4 квартале 2018 года поступила субсидия в размере 24 810 390 руб. в соответствии с постановлением Правительства Карачаево-Черкесской Республики от 15.02.2013 № 38 «Об утверждении Порядка предоставления субсидий на развитие приоритетных направлений агропромышленного комплекса в области растениеводства за счет средств республиканского бюджета Карачаево-Черкесской Республики».

Восстановленная сумма налога в соответствии с подпунктом 6 пункта 3 статьи 170 НК РФ налогоплательщиком отражена в налоговой декларации за 4 квартал 2018 года, то есть в периоде поступления на расчетный счет суммы субсидии, в разделе 3 по строке 080 в сумме 3 787 548 руб.

Общество, претендуя на налоговый вычет (возмещение) НДС по затратам, возмещаемым ему за счет средств федерального бюджет и бюджета Карачаево-Черкесскойеспублики Министерством сельского хозяйства КЧР в виде субсидий, а также через АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики», не представило в материалы дела доказательств вхождения (исключения) в субсидию НДС. 

В случае же оплаты затрат на закладку сада за счет бюджетной субсидии из федерального бюджета налоговые вычеты Общество заявить не вправе. При этом при оплате понесенных затрат за счет федерального и республиканского бюджетов долю «входного» НДС Общество не определило, раздельный учет бюджетных средств, поступивших из различных бюджетов, и собственных денежных средств, не вело.

В случае, когда налогоплательщик осуществляет одновременно как облагаемые, так и не облагаемые налогом (исключенные из налогообложения) операции по основаниям, предусмотренным главой 21 НК РФ, применяется установленное пунктом 4 статьи 170 НК РФ правило ведения раздельного учета сумм этого налога по приобретенным товарам (работам, услугам).

Как установлено пунктом 9 Приказа Минфина России от 06.10.2008 № 106н «Об утверждении положений по бухгалтерскому учету» (вместе с «Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008)», «Положением по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008)») (далее - Приказ № 106н) вновь созданная организация, организация, возникшая в результате реорганизации, оформляет избранную учетную политику в соответствии с данным Положением не позднее 90 дней со дня государственной регистрации юридического лица. Принятая вновь созданной организацией учетная политика считается применяемой со дня государственной регистрации юридического лица.

Согласно пункту 10 Приказа № 106н изменение учетной политики организации может производиться в случаях: изменения законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету; разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает повышение качества информации об объекте бухгалтерского учета; существенного изменения условий хозяйствования. Существенное изменение условий хозяйствования организации может быть связано с реорганизацией, изменением видов деятельности и т.п.

В соответствии с пунктом 12 Приказа № 106н изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обуславливается причиной такого изменения.

Согласно учетной политике Общества ведение налогоплательщиком раздельного учета не закреплено. Судом установлено и Обществом не оспаривается, что Общество не ведет раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет бюджетных инвестиций и собственных средств.

Таким образом, в связи с неведением налогоплательщиком раздельного учета отсутствовали основания для принятия заявленных Обществом налоговых вычетов.

При вынесении оспариваемых решений Инспекция руководствовалась положениями пункта 2.1 статьи 170 НК РФ (в редакции, действовавшей на дату принятия этих решений), согласно которым в случае приобретения товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, суммы налога, предъявленные налогоплательщику либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, вычету не подлежат.

При получении субсидий и (или) бюджетных инвестиций в соответствии с законодательством Российской Федерации из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет указанных субсидий и (или) бюджетных инвестиций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета суммы налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, в расходы при исчислении налога на прибыль организаций не включаются.

Отклоняя ссылку Общества на неприменение к спорным правоотношениям положения пункта 2.1 статьи 170 НК РФ, суд отмечает, что в рассматриваемом случае также следует руководствоваться частью 4 статьи 170 НК РФ, закрепляющей обязанность налогоплательщика вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Принимая во внимание изложенное, учитывая, что Обществом не предоставлено доказательств наличия раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) по видам субсидий, использованных Обществом на возмещение затрат на закладку и уход за многолетними насаждениями, суд приходит к выводу об отсутствии оснований для применения Обществом заявленных налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2018 года.

При этом суд отмечает, что в случае осуществления Обществом соответствующего раздельного учета, налогоплательщик вправе впоследствии скорректировать подлежащие возмещению вычеты по НДС путем предоставления в налоговый орган соответствующих уточненных деклараций по данному налогу.

С учетом изложенного являются обоснованными выводы Инспекции о придании бюджетным средствам статуса полученных от обычной хозяйственной деятельности для избежания последующей обязанности восстановления налоговых вычетов по товарам, приобретенным за счет бюджетных средств (в основном из федерального бюджета); создании Обществом ситуации, позволяющей избежать предстоящих изменений законодателем правового применения; фактическом возмещении затрат Общества на закладку сада за счет федерального бюджета и бюджета Карачаево-Черкесской Республики; необходимости применения в отношении налогоплательщика, действия которого направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, правовых последствий, которых он необоснованно пытался избежать; наличии у Общества в связи с этим обязанности восстановить заявленный налоговый вычет из-за его необоснованного применения.

Суд, исследовав и оценив по правилам статьи 71 АПК РФ в совокупности и взаимосвязи представленные в материалы дела доказательства и доводы участвующих в деле лиц, с учетом установленной по делу совокупности обстоятельств (фактическое создание всеми участниками спорных хозяйственных операций по получению бюджетных средств из федерального бюджета, их перечислению условий для утраты указанными средствами статуса бюджетных в краткий период; создание АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» накануне спорных хозяйственных операций в ноябре 2016 года при одновременном признании Общества участником инвестиционной программы, финансируемой из бюджета, еще в 2014 году; увеличение уставного капитала Общества одномоментно с получением АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» субсидии и последующий возврат к исходному размеру уставного капитала в период, по проверке которого у Инспекции в рамках камеральной проверки отсутствовали полномочия; тем самым возврат всех участников цепочки перечисления бюджетных средств в исходное положение; неведение Обществом, получившим бюджетные субсидии, раздельного учета затрат за счет субсидий и других источников; оформление налогового вычета после введения законодателем с 01.01.2018 обязанности ведения раздельного учета и восстановления НДС к уплате при получении бюджетных субсидий и инвестиций независимо от уровня бюджета; участие АО «Корпорация развития Карачаево-Черкесской Республики» и ООО «Плодообъединение «Сады Ставрополья» в уставном капитале Общества фактически направлено на передачу Обществу бюджетных инвестиций) суд считает правильным вывод Инспекции об отсутствии оснований для применения Обществом налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2018 года вследствие совершения всеми участниками хозяйственных операций действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения НДС (налоговых вычетов) из федерального бюджета, из которого Обществу фактически по цепочке перечислены бюджетные субсидии на возмещение затрат на закладку и уход за многолетними насаждениями.

Суд также учитывает, что такие выводы согласуются с определением Верховного Суда Российской Федерации от 25.05.2020 № 308-ЭС20-6005 по делу №А25-499/2019 по результатам рассмотрения аналогичного спора между теми же лицами о правомерности применения налогового вычета Обществом за иной налоговый период – 2 квартал 2017 года.

При таких обстоятельствах Инспекция в ходе камеральной налоговой проверки уточненной (номер корректировки – 3) налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2018 года пришла к верному выводу об отсутствии у Общества права на возмещение НДС в сумме 16 745 905 руб.

С учетом того, что материалами дела подтверждается необоснованное предъявление к возмещению суммы НДС в размере 10 950 702 руб., оспариваемые решения Инспекции от 10.01.2020 № 1, от 10.01.2020 № 9 не противоречат действующему налоговому законодательству и не нарушают законные права и интересы заявителя.

Частью 3 статьи 201 АПК РФ предусмотрено, что в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

При таких обстоятельствах в удовлетворении требований заявителя о признании недействительными решений Инспекции от 10.01.2020 № 1 об отказе в возмещении суммы НДС, от 10.01.2020 № 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения следует отказать.

Руководствуясь ст. ст. 29, 167-170, 201 АПК РФ, суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении требований Общества с ограниченной ответственностью «Сады Карачаево-Черкесии» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) отказать.

Решение может быть обжаловано в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд (Вокзальная ул., д.2, г. Ессентуки, Ставропольский край, 357600) в течение месяца со дня изготовления решения в полном объеме через Арбитражный суд Карачаево-Черкесской Республики (Ленина пр-т, д. 9, г. Черкесск, Карачаево-Черкесская Республика, 369000).

 

          Судья                                                                 Д.Г. Шишканов