﻿/

СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Пушкина, 112, г. Пермь, 614068

e-mail: 17aas.info@arbitr.ru

 

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

 

№ 17АП-11242/2021-АК

г. Пермь

21 октября 2021 года

Дело № А71-155/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 18 октября 2021 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 21 октября 2021 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:председательствующего Васильевой Е.В., 

судей Борзенковой И.В., Голубцова В.Г., 

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бронниковой О.М.

при участии:

от индивидуального предпринимателя Орехова Сергея Николаевича – Понизов Э.О., доверенность от 31.05.2019, диплом;

от Межрайонной ИФНС России № 3 по Удмуртской Республике – Сапожникова О.Н., доверенность от 20.01.2021, диплом; Безумова Л.А., доверенность от 20.01.2021, диплом;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ), в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Орехова Сергея Николаевича

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики 

от 01 июля 2021 года 

по делу № А71-155/2020	

по заявлению индивидуального предпринимателя Орехова Сергея Николаевича (ИНН 182803911223, ОГРНИП 304182815300044) 

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Удмуртской Республике (ИНН 1828011010, ОГРН 1041800120010)

об оспаривании решения от 06.09.2019 №07-1-27/06 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, 

установил:

Индивидуальный предприниматель Орехов Сергей Николаевич (далее –заявитель, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Удмуртской Республике (далее – инспекция, налоговый орган) от 06.09.2019  №07-1-27/06 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предъявления к уплате налога на доходы физических лиц (НДФЛ) в сумме 893 585 руб., пени по этому налогу, сумма которых на 06.09.2019  составляет 122 912,01 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) в сумме 44 679 руб., налога уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (УСН) в сумме 318 723 руб., соответствующих пени в сумме 128 189,64 руб. и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ – 15 936 руб., а также в части  привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 750 руб.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 01 июля 2021 года в удовлетворении заявленного требования отказано. 

Не согласившись с принятым решением, предприниматель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит названное решение отменить, принять по делу новый судебный акт. 

В обоснование жалобы заявитель указывает, что в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом производился осмотр территории налогоплательщика, а также проводилось изъятие его документов, между тем документов, указанных в приложении № 10 к акту проверки, налоговым органом не обнаружено, на что прямо указано на стр.3 оспариваемого решения. Таким образом, налоговым органом не доказано фактическое наличие у предпринимателя документов, указанных в приложении № 10 к акту проверки, и в связи с этим наличие оснований для привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ. Оспаривая выводы инспекции и суда в части доначисления НДФЛ, заявитель ссылается на произвольность такого доначисления, неправомерное неприменение налоговым органом и судом подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

В судебном заседании представитель заявителя на доводах жалобы наставал, пояснил, что в части доначислений по УСН выводы суда не обжалует.

Инспекцией представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором инспекция возражает против доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.  

В судебном заседании представители налогового органа доводы отзыва поддержали.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в отношении заявителя проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 18.04.2019 №07-1-27/02. 

Заявителем представлены возражения на акт, в которых заявлено о расходах, не отраженных в декларациях по НДФЛ, но понесенных заявителем в 2016 году в сумме 2 100 000 руб., в 2017 году в сумме 1 661 800 руб. 

10.06.2019 налоговым органом составлены дополнения на акт проверки. Возражения на дополнения к акту от ИП Орехова С.Н. не поступили.

По итогам рассмотрения акта и иных материалов выездной проверки и представленных налогоплательщиком возражений инспекцией вынесено решение от 06.09.2019 №07-1-27/06 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением предпринимателю в числе прочего доначислены НДФЛ за 2016-2017гг. в сумме 893 585 рублей, налог по упрощенной системе налогообложения за 2015 год в сумме 318 723 рублей, а также пени в сумме 122 912,01 руб. и 128 189,64 руб. соответственно, штрафы по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 44 679 руб. и 15 936 руб. соответственно.

Кроме того, заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 750 рублей за непредставление по требованию налогового органа 15 документов (с учетом обстоятельств, смягчающих  налоговую ответственность, штрафы снижены в 4 раза).

Не согласившись с решением инспекции в указанной части, заявитель обжаловал это решение в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Удмуртской Республике от 20.12.2019 №06-07/26413@ решение инспекции оставлено без изменения.

Заявитель обратился с указанными выше требованиями в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении требований о признании недействительными доначислений НДФЛ и налога по УСН, соответствующих пени и штрафов, суд первой инстанции исходил из доказанности материалами выездной проверки фактов занижения предпринимателем выручки (доходов) от реализации лесо- и пиломатериала. 

В частности, применяя в 2015 году упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы», предприниматель не исчислил налог (по ставке 6%) с доходов в сумме 7 841 906,87 руб., поступивших в кассу предпринимателя. С учетом уплаченных предпринимателем страховых взносов налог к доначислению составил 318 723 руб. 

В части доначислений по УСН доводов в апелляционной жалобе не приведено. В судебном заседании представитель заявителя пояснил, что выводы суда по этому эпизоду не обжалует.

Решением инспекции установлено и налогоплательщиком не оспаривается, что в 2016-2017гг. им применялась общая система налогообложения в отношении деятельности, не относящейся к оказанию транспортных услуг. В отношении последней заявитель применял режим в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД).

Основанием для доначисления НДФЛ за 2016-2017гг. в сумме 893 585 рублей явились выводы проверки о занижении предпринимателем налоговой базы в результате неотражения в декларации дохода, поступившего в кассу от реализации лесо- и пиломатериала в виде наличных денежных средств или путем оплаты банковскими картами.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в соответствии со статьей 71 АПК РФ, арбитражный апелляционный суд приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 209 НК РФ объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками.

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ.

Подпунктами 5, 6 пункта 1 статьи 208 НК РФ определенно, что к доходам от источников в Российской Федерации относятся в том числе доходы от реализации имущества, выполнения работ, оказания услуг.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

В силу пункта 2 статьи 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным совместным приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 № 86н/ БГ-3-04/430 (пункты 13,14), предусмотрено, что предприниматели обязаны вести учет доходов и расходов кассовым методом, то есть по дате фактического получения доходов и осуществления расходов, на основании соответствующих первичных учетных документов, включая документы об оплате.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ИП Орехов С.Н. в проверенном периоде осуществлял реализацию пиломатериалов (вид деятельности «Лесозаготовки»). Согласно протоколу допроса предпринимателя от 14.02.2019, он реализовывал материалы собственного производства (приобретенных материалов не было); лес валился своими силами (на основании договора аренды с Министерством лесного хозяйства Удмуртской Республики) на пилораме  по адресу: г. Воткинск, ул. Камская, 1а; потом готовая продукция – пиломатериал – реализовывался физическим и юридическим лицам (стр.16 решения).

Эти же обстоятельства подтвердила допрошенная в ходе проверки Ханжина О.С. (протокол от 06.12.2018), работавшая у предпринимателя бухгалтером. Она также пояснила, что расчеты с юридическими лицами производились через расчетный счет, с физическими – через контрольно-кассовую технику, зарегистрированную по адресу: г. Воткинск, ул. Камская, 1а.

Согласно акту о снятии показаний контрольных и суммирующих денежных счетчиков при сдаче (отправке) ККТ в ремонт и при возвращении ее в организацию от 30.08.2017 № 514, изъятому в ходе выездной налоговой проверки, показания контрольных счетчиков (отчета фискальной памяти) за период с 01.01.2016 по 31.12.2016 составили 2 887 992 руб.

Исключив из указанной суммы налог на добавленную стоимость, сумму доходов от оказания транспортных услуг (режим ЕНВД), возврат товара покупателями, а также учитывая, что часть денежных средств поступила на расчетный счет (в связи с оплатой банковскими картами) и, таким образом, была учтена в доходах самим предпринимателем, налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком налоговой базы по НДФЛ за 2016 год на 1 045 480,18 руб. Приведенные на стр.20 оспариваемого решения сведения, суммы и расчеты предпринимателем не оспариваются.

Инспекцией проведена также сверка сведений, отраженных налогоплательщиком в книге продаж за 2016 год с данными кассовых чеков. В результате установлено, что все доходы, полученные от покупателей в кассу (наличный расчет и оплата по банковским картам) в 2016 году, отражены заявителем в книге продаж с выделением сумм НДС, в полном объеме. То есть спорные доходы самостоятельно отнесены налогоплательщиком к общему режиму налогообложения, но по неизвестным причинам не отражены в декларации по форме 3-НДФЛ за 2016 год.

Согласно уже упомянутому акту о снятии показаний контрольных и суммирующих денежных счетчиков № 514 от 30.08.2017, показания данных счетчиков (отчета фискальной памяти) за период с 01.01.2017 по 28.06.2017 составили 2 261 267 руб. 

По данным реестра фискальных данных, представленных оператором ООО «Такском» (вх.№ 14650 от 20.12.2018), показания ККТ за период с 23.06.2017 по 29.12.2017 составили 2 631 743,30 руб.

Исключив из указанной суммы налог на добавленную стоимость, сумму доходов от оказания транспортных услуг (режим ЕНВД), а также учитывая, что часть денежных средств поступила на расчетный счет (в связи с оплатой банковскими картами) и, таким образом, была учтена в доходах самим предпринимателем, налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком налоговой базы по НДФЛ за 2017 год на  4 110 696,10 руб. Приведенные на стр.21-22 оспариваемого решения сведения, суммы и расчеты предпринимателем не оспариваются.

Кроме того, инспекцией проведена сверка сведений, отраженных налогоплательщиком в книге продаж за 2017 год с данными кассовых чеков. В результате установлено, что все доходы, полученные от покупателей в кассу (наличный расчет и оплата по банковским картам) в 2017 году, отражены в книге продаж с выделением сумм НДС, в полном объеме. То есть спорные доходы самостоятельно отнесены налогоплательщиком к общему режиму налогообложения, но по неизвестным причинам не отражены в декларации по форме 3-НДФЛ за 2017 год.

Основанием для доначисления НДФЛ за 2016 год явились также выводы инспекции о неправомерном учете налогоплательщиком в составе профессиональных налоговых вычетов расходов на приобретение основных средств в сумме 2 335 254,24 руб. (при том, что по этим же средствам налогоплательщиком в составе расходов учтена их амортизация в сумме 1 568 200,74 руб.). Обстоятельства, связанные с данным нарушением, приведены на стр.30-32 и налогоплательщиком не оспорены.

Основанием для доначисления НДФЛ за 2017 год явились также выводы инспекции о неправомерном учете налогоплательщиком в составе профессиональных налоговых вычетов расходов на приобретение основных средств в сумме 3 338 556,85 руб. (при том, что по этим же средствам налогоплательщиком в составе расходов учтена их амортизация в сумме 2 520 274,32 руб.). Обстоятельства, связанные с данным нарушением, приведены на стр.32-34 и налогоплательщиком не оспорены.

Обжалуя доначисление НДФЛ, налогоплательщик ссылается на необоснованное отклонение налоговым органом дополнительных расходов за 2016-2017 годы по представленным с возражениями авансовым отчетам. 

Проверяя доводы налогоплательщика, налоговый орган установил, что по представленным авансовым отчетам денежные средства выданы лицам, не являющимся работниками ИП Орехова С.Н. Общая сумма расходов по таким авансовым отчетам составила за 2016 год 615 859,29 руб., за 2017 год – 559 363,79 руб. В ходе допросов Жернакова П.В. и Симанова В.Ю. установлено, что в 2016 году указанные лица являлись сотрудниками ООО «ВЛПП», директором которого является Орехов С.Н. 

Заявляя расходы по спорным авансовым отчетам и приложенным к ним документам как расходы ИП Орехова С.Н., а не ООО «ВЛПП», предприниматель не представил доказательств, что денежные средства по этим авансовым отчетам были выданы из кассы ИП Орехова С.Н.

Таким образом, вопреки доводам жалобы, отклонение налоговым органом расходов в сумме 615 859,29 руб. и 559 363,79 руб. является обоснованным.

По отчетам, представленным в обоснование расходов оплаты питания работникам, судом правомерно учтено следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса полученные доходы налогоплательщик уменьшает на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). В качестве расходов признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Пунктом 25 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся иные выплаты в пользу работников, предусмотренные трудовыми и (или) коллективными договорами.

Таким образом, расходы на оплату питания работникам могут учитываться для целей налогообложения в случае, если такой порядок предусмотрен трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективным договором.

Судом первой инстанции установлено и заявителем не оспорено, что условия о предоставлении работникам бесплатного питания в трудовом договоре или локальном акте закреплено не было.

В авансовых отчетах, представленных в подтверждение приобретения ГСМ или запасных частей за наличные денежные средства (как и в приложенных к ним оправдательных документах), отсутствует информация о транспортных средствах, на которые расходуются данные ГСМ или детали. 

Таким образом, денежные средства могли быть израсходованы как для осуществления предпринимательской деятельности, так и в личных целях.

Кроме того, транспортные средства использовались заявителем в деятельности, облагаемой ЕНВД (оказание транспортных услуг), между тем раздельный учет доходов и расходов предприниматель не вел.

Оспаривая выводы проверки и решение суда по эпизоду доначисления НДФЛ, заявитель ссылается также на подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, согласно которому налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях непредставления налогоплательщиком в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы (пункт 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

Отклоняя данные доводы заявителя, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что определение налоговых обязательств расчетным путем производится тогда, когда реальные обязательства налогоплательщика на основании имеющихся учетных данных невозможно установить.

В настоящем случае, несмотря на непредставление налогоплательщиком книги учета доходов и расходов за 2016-2017гг., реальные доходы и расходы налогоплательщика удалось установить на основании данных расчетного счета, книг продаж (по НДС), фискальных данных ККТ.  

При этом большая часть доходов налогоплательщика в декларациях по НДФЛ была отражена (за 2016 год в сумме 26 176 578 руб., за 2017 год – 29 119 342 руб.), а большая часть расходов признана инспекцией правомерной (за 2016 год в сумме 24 886 594,06 руб., за 2017 год – 26 890 397,08 руб.) (стр.51-52 решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения).

Выездной проверкой установлено лишь занижение указанных доходов на 1 045 480,18 руб. за 2016 год и на 4 110 696,10 руб. за 2017 год, а также явное завышение расходов на 2 335 254,24 руб. за 2016 год и на 3 338 556,85 руб. за 2017 год (в связи с практически двойным учетом одних и тех же расходов – сначала в сумме затрат на приобретение основных средств, а затем в сумме их амортизации).

Необходимо учесть, что определение предпринимателем налоговой базы по НДС в большей части признано инспекцией правильным (за исключением занижения выручки на 127 118,64 руб. от реализации имущественного права, которое не оспаривается). Одним из оснований для вывода о занижении дохода для исчисления НДФЛ  как раз и явилось то обстоятельство, что эти доходы не соответствуют выручке предпринимателя, учтенной им самим в книгах продаж (то есть для целей исчисления НДС).

При расчете доначисленного НДФЛ за 2016 год в сумме 303 610 руб. и за 2017 год в сумме 589 975 руб. налоговым органом частично учтены дополнительно заявленные предпринимателем расходы. Другие расходы признаны не связанными с предпринимательской деятельностью налогоплательщика, подпадающей под общий режим налогообложения, по приведенным выше основаниям, которые признаны судами правомерными.

На основании изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии оснований для определения обязательств предпринимателя по НДФЛ расчетным путем и, таким образом, правомерности решения инспекции в части доначисления НДФЛ, соответствующих пени и штрафа. В указанной части оснований для отмены решения суда не имеется.

Рассмотрев доводы заявителя в части привлечения его к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об их частичной обоснованности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Согласно пункту 3 данной статьи документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования.

В случае, если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в течение установленного настоящим пунктом срока, оно в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы.

Согласно пункту 4 статьи 93 НК РФ отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 126 Кодекса непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119 и 129.4 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ.

Статьей 106 НК РФ определено, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины лица в совершений налогового правонарушения.

Как следует из материалов дела, налогоплательщик не представил по требованиям инспекции, направленным в рамках выездной налоговой проверки, следующие 15 документов (перечисленные в приложении №10 к акту проверки, л.д.82 том 2):

- книги учета доходов и расходов за 2015-2017гг. (3 шт.),

- ведомость расчета амортизации 2015-2016гг. (2 шт.),

- реестр расходов, включаемых в состав профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ за 2016г. (1 шт.),

- учетная политика для целей бухгалтерского и налогового учета за 2015-2017гг. (3 шт.)

- кассовая книга за 2015-2017гг. (3 шт.),

- журналы кассира-операциониста за 2015-2017гг. (3 шт.).

Судом первой инстанции установлено и заявителем не оспаривается, что у него фактически имелись реестр расходов за 2016 год и  ведомость начисления амортизации за 2015-2016гг., однако данные три документа были представлены со значительным пропуском срока, установленного требованием налогового органа. Следовательно, привлечение налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 150 руб. (3 * 200 руб./4) является правомерным (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность, установленных самим налоговым органом, все штрафы подлежат уменьшению в 4 раза).

Доказательств наличия у предпринимателя книг учета доходов и расходов за 2015-2017гг. в материалах дела не имеется.

Между тем подпункт 5 пункта 1 статьи 23 НК РФ обязывает индивидуальных предпринимателей представлять в налоговый орган по месту жительства книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций налоговому органу по его запросу.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54 НК РФ индивидуальный предприниматель исчисляет налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Приказом Минфина России № 86н, МНС России от 13.08.2002 № БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей. Приложением к данному порядку предусмотрена форма книги учета доходов и расходов.

В соответствии с пунктами 4, 7 Порядка учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом. 

Поскольку ведение книги учета доходов и расходов и представление ее по запросу налогового органа прямо предусмотрено Кодексом, привлечение налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление данной книги за 2015-2017гг. в виде штрафа в размере 150 рублей также является законным и обоснованным (3 * 200 руб./4).

В отношении иных документов суд апелляционной инстанции не может прийти к аналогичным выводам.

Как следует из акта проверки и решения налогового органа, им в ходе выездной налоговой проверки производился осмотр территории налогоплательщика, а также изъятие (выемка) документов налогоплательщика и его базы «1С-предприятие». Ведение им таких документов, как «Учетная политика для целей бухгалтерского и налогового учета», кассовая книга и журнал кассира-операциониста, не обнаружено (стр.10 акта проверки, стр. 3 решения № 07-1-27/06 от 06.09.2019). 

Между тем само по себе истребование налоговым органом документов и их непредставление налогоплательщиком не влечет ответственность, предусмотренную пунктом 1 статьи 126 Кодекса.

Действительно, в силу статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица любые документы, необходимые для проверки.

Отказ налогоплательщика от представления истребованных документов (их непредставление в установленный требованием срок) влечет ответственность по пункту 1 статьи 126 Кодекса в силу отсылочной нормы пункта 4 статьи 93 НК РФ.

Однако право налогового органа на истребование в ходе налоговой проверки любого необходимого для проверки документа не означает, что налогоплательщик может быть привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 126 за его непредставление даже в том случае, если такой документ у налогоплательщика отсутствует.

Пункт 1 статьи 126 НК РФ предусматривает ответственность за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) документов, которые он обязан составлять и представлять, однако не составил и не представил, но только в том случае, если обязанность по представлению документов предусмотрена настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах.

При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 1 НК РФ законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах, сборах, страховых взносах.

Законодательство субъектов Российской Федерации о налогах и сборах состоит из законов субъектов Российской Федерации о налогах, принятых в соответствии с настоящим Кодексом (пункт 4 статьи 1).

Нормативные правовые акты муниципальных образований о местных налогах и сборах принимаются представительными органами муниципальных образований в соответствии с настоящим Кодексом (пункт 5 статьи 1).

Только указанные в настоящей статье законы и другие нормативные правовые акты именуются в тексте настоящего Кодекса «законодательство о налогах и сборах» (пункт 6 статьи 1).

Федеральный закон от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации»,  Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» не относятся в целях применения НК РФ к законодательству о налогах и сборах.

Поэтому непредставление налогоплательщиком документов, предусмотренных этими законами или принятыми в целях их исполнения подзаконными актами (кассовой книги или журнала кассира-операциониста), само по себе не влечет ответственность по пункту 1 статьи 126 НК РФ. 

Привлекая к ответственности за непредставление таких документов по требованию инспекции в порядке статьи 93 НК РФ, налоговый орган обязан доказать, что эти документы у налогоплательщика явно имеются, однако он их отказался представить либо представил с нарушением срока, установленного требованием. В данном случае налоговый орган сам установил, что кассовой книги или журнала кассира-операциониста у предпринимателя не имеется. 

Наличие у индивидуальных предпринимателей такого документа, как «Учетная политика для целей бухгалтерского и налогового учета», в принципе не предусмотрено законодательством. Пункт 12 статьи 167 НК РФ устанавливает, что организацией утверждается учетная политика для целей налогообложения соответствующим приказом. Однако обязательное принятие такого приказа индивидуальными предпринимателями Кодексом не предусмотрено. В настоящем случае налоговый орган в результате изъятия базы 1С и иных документов сам установил, что приказов об учетной политике у предпринимателя не имеется. Одни лишь показания бухгалтера об утверждении учетной политики на 2016-2017гг. не являются основанием для привлечения предпринимателя к налоговой ответственности.

Поскольку в силу части 5 статьи 200 АПК РФ, пункта 6 статьи 108 НК РФ обязанность по доказыванию наличия оснований для привлечения к налоговой ответственности лежит на налоговом органе, однако налоговый орган правомерность привлечения налогоплательщика к ответственности за непредставление 9 документов не доказал, решение инспекции подлежит признанию недействительным в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 450 рублей (9 * 200 руб./4).

В связи с неверным применением норм материального права решение суда следует в части отменить, заявленные требования удовлетворить частично, признав решение инспекции недействительным в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме, превышающей 300 рублей.

Расходы предпринимателя по уплате государственной пошлины за подачу заявления и апелляционной жалобы в сумме 450 руб. в силу статьи 110 АПК РФ подлежат отнесению на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 110, 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 01 июля 2021 года по делу № А71-155/2020 отменить в части.

Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Удмуртской Республике от 06.09.2019 № 07-1-27/06 в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме, превышающей 300 рублей.

 Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №3 по Удмуртской Республике устранить допущенные нарушения прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Орехова Сергея Николаевича.

В остальной части решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения. 

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Удмуртской Республике (ИНН 1828011010, ОГРН 1041800120010) в пользу индивидуального предпринимателя Орехова Сергея Николаевича (ИНН 182803911223, ОГРНИП 304182815300044) судебные расходы по уплате государственной пошлины по заявлению и  апелляционной жалобе в сумме 450 (четыреста пятьдесят) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационногопроизводства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

 

Председательствующий

Е.В. Васильева

 

Судьи

 

И.В. Борзенкова

 

В.Г. Голубцов