ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД 672007, Чита, ул. Ленина, 145 http://4aas.arbitr.ru 

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

 

г. Чита Дело № А10-4344/2021  

Резолютивная часть постановления объявлена 13 февраля 2024 года.  Постановление в полном объеме изготовлено 28 февраля 2024 года.  

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:  председательствующего судьи Басаева Д.В.,  

судей: Сидоренко В.А., Кайдаш Н.И., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Жевтневым Р.А., 

при участии в судебном заседании представителей Управления Федеральной  налоговой службы по Республики Бурятия ФИО1 (доверенность от 07.02.2024),  ФИО2 (доверенность от 07.02.2024), ФИО3 (доверенность от  02.11.2023), индивидуального предпринимателя ФИО4  ФИО5 (доверенность от 13.12.2023), общества с ограниченной ответственностью  «КБК» ФИО6 (доверенность от 15.01.2024),  

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем веб- конференции информационной системы «Картотека арбитражных дел» (онлайн- заседание) дело № А10-4344/2021 по правилам, установленным Арбитражным  процессуальным кодексом Российской Федерации для рассмотрения дела в суде первой  инстанции, по заявлению общества с ограниченной ответственностью «КБК» (ОГРН  

<

***>, ИНН 

<

***>) к УФНС России по Республике Бурятия (ИНН  

<

***>, ОГРН 

<

***>) о признании недействительным решения о  привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.04.2021  

 № 14-05.  

Третьи лица, не заявляющие самостоятельные требования относительно предмета  спора: ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11,  ФИО12, индивидуальный предприниматель ФИО4 (ОГРНИП: 

<

***>),  

установил:

общество с ограниченной ответственностью «КБК» (ОГРН 

<

***>, ИНН  

<

***>, далее – заявитель, общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением,  уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской  Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы   № 2 по Республике Бурятия (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, далее – инспекция) о  признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение  налогового правонарушения от 23.04.2021 № 14-05 в части доначисления налога на  добавленную стоимость в размере 28 607 063 руб., соответствующей суммы пени 5 721  413 руб., штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в  сумме 9 860 428, 54 руб.; доначисления налога на прибыль организаций в размере 52 635  756 руб., соответствующей суммы пени 10 527 152 руб., штрафа по пункту 3 статьи 122  Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 18 858 432,45 руб.; доначисления  налога по упрощенной системе налогообложения в размере 10 248 164 руб.,  соответствующей суммы пени 2 049 633 руб., штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового  кодекса Российской Федерации в сумме 3 477 175, 42 руб.  

Определением от 10.11.2021 произведена замена ответчика Межрайонной  инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Бурятия (ОГРН  

<

***>, ИНН 

<

***>) на правопреемника - УФНС России по Республике  Бурятия (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>).  

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 25.01.2022 по делу № А104344/2021 в удовлетворении заявленных требований отказано.  

Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2022  решение суда первой инстанции оставлено без изменения, апелляционная жалоба – без  удовлетворения.  

Лицо, не участвующее в деле, ФИО7 обратился в порядке  экстраординарного обжалования (пункт 24 Постановления Пленума ВАС РФ от  22.06.2012 N 35, Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от  16.01.2021 N49-П, определение Верховного Суда Российской Федерации от 06.03.2023 N  

310-ЭС19-28370) с апелляционной жалобой, в которой просил отменить обжалуемый  судебный акт в полном объеме по мотивам, изложенным в жалобе.  

Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 28.11.2023  постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2022 по делу №  А10-4344/2021 отменено. Суд перешел к рассмотрению дела № А10-4344/2021 по  правилам, установленным Арбитражным процессуальным кодексом Российской  Федерации для рассмотрения дела в суде первой инстанции по общим правилам искового  производства. К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных  требований относительно предмета спора, привлечены: индивидуальный  предприниматель ФИО4 (ОГРНИП: 

<

***>,ИНН:  

<

***>), а также контролирующие должника лица (далее - КДЛ) ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12.  

Информация о времени и месте судебного заседания по делу размещена на  официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 21.10.2023, 29.11.2023,  01.12.2023, 20.12.2023, 24.01.2024. Таким образом, о месте и времени судебного заседания  лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном  главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.  

Судом апелляционной инстанции было удовлетворено ходатайство представителя  ФИО7 – ФИО13 об участии в судебном заседании  13.02.2024 путем использования систем веб-конференции информационной системы  «Картотека арбитражных дел» (онлайн-заседание).  

Однако ФИО7 яку своего представителя не обеспечил, в  связи с чем суд апелляционной инстанции констатировал его неявку, отметив, что  представитель общества не уведомил суд апелляционной инстанции о наличии  технических неполадок, что подтверждается видеозаписью судебного заседания от  13.02.204.  

ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12 явку своих  представителей в судебное заседание также не обеспечили.  

Руководствуясь частью 2 статьи 200, частью 1 статьи 123 АПК РФ, суд считает  возможным рассмотреть дело в отсутствие надлежащим образом извещенных лиц,  участвующих в деле.  

От ФИО7 поступило ходатайство об истребовании  документов.  

Судебная коллегия в судебном заседании 13.02.2024, руководствуясь статьей 66  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в удовлетворении  указанного ходатайства отказала как необоснованного.  

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ. 

Изучив материалы дела, доводы заявителя и третьих лиц, возражения налогового  органа, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной  инстанции приходит к следующим выводам.  

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 2 по Республике  Бурятия проведена выездная налоговая проверка ООО «КБК» на основании решения о  проведении выездной налоговой проверки от 26.03.2019 № 15-10 по вопросам  правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем  налогам и сборам (кроме налога на доходы физических лиц, страховых взносов) за период  с 01.01.2016 по 31.12.2018, по налогу на доходы физических лиц (далее -НДФЛ) за период  с 01.01.2016 по 31.12.2018. по страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2018.  

По результатам налоговой проверки в связи с установлением обстоятельств,  свидетельствующих о формальном дроблении выручки, полученной от реализации  объектов недвижимости-рынка «Туяа» конечному покупателю ИП ФИО4  путем заключения сделок с взаимозависимыми лицами ИП ФИО7, ИП  ФИО10, ИП ФИО11, а также доходов от сдачи в аренду торговых  помещений рынка «Туяа», в целях занижения налогооблагаемой базы и сохранения  условий применения специального режима налогообложения, получения необоснованной  налоговой выгоды, Инспекцией произведен расчет фактических налоговых обязательств  общества, составлен акт налоговой проверки № 14-16 от 31.12.2019, дополнение к акту   № 14-03 от 04.09.2020, вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение  налогового правонарушения № 14-05 от 23.04.2021.  

Согласно указанному решению № 14-05 от 23.04.2021 ООО «КБК» доначислены: 

- налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 3, 4 квартал 2018 года в 28 607  063 руб., пени за несвоевременную уплату НДС в размере 9 860 428, 54 руб., штраф по п.  3 ст. 122 НК РФ, в размере 5 721 413 руб.;  

- налог на прибыль организаций за 2018 год в размере 52 635 756 руб., пени - 18 858  432, 45руб., штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ в размере 10 527 152 руб.;  

- налог по УСН за 2017- 2018 года в размере 10 248 164 руб., пени - 3 477 175,42  руб., штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ, в размере 2 049 633 руб.;  

- транспортный налог за 2017 год в размере 1 773 руб., пени - 868, 94 руб., штраф  по п. 1 ст. 122 НК РФ, в размере 177 руб.  

Налогоплательщик, не согласившись с решением Инспекции № 1 4-05 от  23.04.2021, обратился с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.  

Решением Управления ФНС России по РБ от 28.07.2021 № 15-14/09954 жалоба  общества оставлена без удовлетворения.  

Несогласие ООО «КБК» с решением о привлечении к ответственности за  совершение налогового правонарушения № 14-05 от 23.04.2021 в части доначисления:  

- налога на добавленную стоимость в размере 28 607 063 руб., суммы пени 5 721  413 руб., штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в  сумме 9 860 428, 54 руб.;  

- доначисления налога на прибыль организаций в размере 52 635 756 руб., суммы  пени 10 527 152 руб., штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской  Федерации в сумме 18 858 432,45 руб.;  

- доначисления налога по упрощенной системе налогообложения в размере 10 248  164 руб., суммы пени 2 049 633 руб., штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса  Российской Федерации в сумме 3 477 175, 42 руб. явилось основанием для обращения в  суд с заявлением.  

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания  недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий  (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц,  необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемых  ненормативного правового акта, решений и действий (бездействий) закону или иному  нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере  предпринимательской и иной экономической деятельности.  

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания  соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному  нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения  оспариваемых действий (бездействий), наличия у органа или лица надлежащих  полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых  действий (бездействий), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия  оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействий),  возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия  (бездействия).  

Выводы налогового органа о том, что ООО «КБК» в проверяемом периоде  применив схему «дробления» выручки сознательно исказило сведения о фактах  

хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в  налоговом и бухгалтерском учете, налоговой отчетности, путем заключения сделок купли-продажи имущества общества с взаимозависимыми лицами ИП ФИО7, ИП  ФИО10, ИП ФИО11, в целях уменьшения налоговой базы по сделке  реализации имущественного комплекса «Рынок Туяа», а также по операциям сдачи в  аренду торговых помещений «Рынка Туяа», и суммы подлежащих уплате налога на  прибыль и налога на добавленную стоимость в результате неправомерного применения  налогового режима УСН, судебная коллегия находит законными и обоснованными.  

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны  своевременно и в полном размере уплачивать налоги, представлять налоговым органам  необходимые для исчисления и уплаты налогов документы и сведения.  

Согласно пункту 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке  арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой  выгоды" (далее – постановление N 53) судебная практика разрешения налоговых споров  исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников  правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия  налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды,  экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и  бухгалтерской отчетности - достоверны.  

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности  вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы,  применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет)  или возмещение налога из бюджета.  

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой  цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой  налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно  за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую  деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9  постановления N 53).  

Согласно разъяснениям пункта 6 постановления N 53 взаимозависимость  участников сделки не является сама по себе свидетельством получения необоснованной  налоговой выгоды и сама по себе не может приравниваться к недобросовестности лиц при  недоказанности противоправности их поведения (в том числе в целях налогообложения),  не является отклонением от обычных условий хозяйствования и не противоречит нормам  гражданского законодательства о свободе экономической деятельности.  

Взаимозависимость как обстоятельство, свидетельствующее о получении  необоснованной налоговой выгоды, может иметь правовое значение только тогда, когда  такая взаимозависимость используется участниками сделки в целях осуществления  согласованных действий, направленных на незаконное занижение налоговой базы.  

В соответствии с п. 1 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение  налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в  результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких  фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или)  бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.  

Положения пункта 1 ст. 54.1 НК РФ применимы в случае доказывания  умышленных действий самого налогоплательщика, выразившихся в сознательном  искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об  объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском  учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения  налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога,  неправильного применения налоговой ставки, налоговой льготы, налогового режима,  манипулирования статусом налогоплательщика, умышленных действий налогового агента  по неудержанию (неполному удержанию) сумм налога, подлежащего удержанию  налоговым агентом. При отсутствии доказательств такого умысла у налогоплательщика  методологическая (правовая) ошибка сама по себе не может признаваться искажением в  целях применения пункта 1 статьи 54.1 НКРФ.  

При этом характерными примерами такого "искажения" являются: создание схемы  "дробления бизнеса", направленной на неправомерное применение специальных режимов  налогообложения; совершение действий, направленных на искусственное создание  условий по использованию пониженных налоговых ставок, налоговых льгот,  освобождения от налогообложения; создание схемы, направленной на неправомерное  применение норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения;  нереальность исполнения сделки (операции) сторонами (отсутствие факта ее совершения).  К числу способов искажения сведений об объектах налогообложения, которые могут быть  квалифицированы по пункту 1 статьи 54.1 НК РФ, могут быть отнесены: неотражение  налогоплательщиком дохода (выручки) от реализации товаров (работ, услуг,  имущественных прав), в том числе в связи с вовлечением в предпринимательскую  деятельность подконтрольных лиц, а также отражение налогоплательщиком в регистрах  бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах  налогообложения.  

Таким образом, основанием для признания налоговой выгоды необоснованной  является применение налогоплательщиком схемы ведения бизнеса с привлечением  взаимозависимых лиц, повлекшей занижение и распределение дохода от реализации  имущества и распределение дохода по операциям сдачи его в аренду исключительно для  уменьшения налоговой нагрузки.  

Как установлено судом и следует из материалов дела, в 2017 году обществом  произведено отчуждение объектов недвижимого имущества «Рынок Туяа»  взаимозависимым лицам ИП ФИО7, ИП ФИО10, ИП ФИО11 по  договорам купли-продажи от 04.08.2017 № 1, № 2, № 3, на общую сумму 24 000 000 руб.  Акты приема-передачи имущества подписаны сторонами, также 04.08.2017. Оплата  указанным договором от 04.08.2017 произведена ИП ФИО7 в период с  27.10.2017 по 20.09.2018, ИП ФИО10 в период с 07.11.2017 по 14.05.2018, ИП  ФИО11 в период с 10.07.2018 по 29.08.2018. Переход права собственности на  указанные объекты недвижимости зарегистрирован за ИП ФИО10- 09.08.2017, за  ИП ФИО7 и ИП ФИО11- 10.08.2017.  

24.08.2017 указанные индивидуальные предприниматели заключают с ИП  ФИО4 договоры купли-продажи недвижимого имущества, по условиям  которых передают права собственности на имущество, полученное по договорам от  04.08.2017, по цене на общую сумму 5 866 840 долларов США, подлежащую к уплате в  рублях по официальному курсу Центрального банка России на день платежа, что  составляет 346 913 289 руб. (по курсу 59,1312). Акты приема-передачи имущества  подписаны сторонами 03.09.2018. Оплата по договорам от 24.08.2017 производилась в  адрес ИП ФИО7 начиная с 29.09.2017 (в 2017 году-9 770 588, 07 руб., в 2018 году50 000 000 руб., в срок до 31.12.2019 подлежит оплате сумма в размере 1 359 273 долларов  США), ИП ФИО10 в период с 29.09.2017 по 14.08.2018, ИП ФИО11 в  период с 29.09.2017 по 14.08.2018. Переход права собственности на указанные объекты  недвижимости зарегистрирован за ИП ФИО4 20, 21, 22 сентября 2017 года.  

Налоговый орган, проведя анализ документов общества и иных документов,  полученных по указанным сделкам от 04.08.2017 и 24.08.2017, с учетом показаний лиц,  допрошенных в рамках проверки, установил, в том числе следующее:  

1) ООО «КБК», ИП ФИО7, ИП ФИО10, ИП ФИО11 являются  взаимозависимыми лицами.  

2) Сделки по реализации имущества от 04.08.2017 совершены в отсутствие  разумной экономической цели, поскольку фактически ФИО7 и ФИО10  реализовали имущество сами себе (общество, учредителями которого являлись ФИО14  

А.П. и ФИО10, фактически реализовало свое имущество ИП ФИО7 и ИП  ФИО10), при этом стоимость реализации по указанным сделкам является  заниженной.  

3) Сделки по реализации имущества от 24.08.2017 совершены предпринимателями  по общей стоимости имущества, значительно превышающей стоимость его приобретения.  

4) Расчеты по сделкам реализации имущества от 04.08.2017 начали осуществляться  предпринимателями после начала осуществления расчетов по сделкам от 24.08.2017  (получения оплаты от ИП ФИО4) в нарушение условий заключенных  договоров от 04.08.2017.  

5) После завершения расчетов по сделкам от 04.08.2017 участниками общества  принято решение о добровольной его ликвидации (06.11.2018)  

Указанные обстоятельства подтверждаются представленными в материалы  доказательствами, налогоплательщиком по существу не оспорены.  

При таких обстоятельствах, а также принимая во внимание то, что факт  совершения ФИО12 (директором общества) умышленных  действий, направленных на уклонение от уплаты налогов ООО «КБК», путем реализации  схемы дробления имущественного комплекса «Рынок Туяа» и продажи его ИП  ФИО4 не напрямую от ООО «КБК», а через проведение сделок купли-продажи  от ООО «КБК» индивидуальным предпринимателям ФИО7, ФИО10,  ФИО11 по заниженной стоимости с последующей реализацией имущества  предпринимателями в адрес ИП ФИО4 по фактической стоимости, установлен  приговором Советского районного суда г.Улан-Удэ от 27.04.2021, суд приходит к выводу  о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в результате распределения  дохода от реализации имущества и дохода по операциям сдачи его в аренду.  

Доводы относительно неверной квалификации совершенных сделок по реализации  комплекса недвижимого имущества рынка «Туяа» отклоняется судебной коллегией,  поскольку оценка сделок налоговым органом в рамках проведенной проверки  осуществлена в целях правильного применения норм налогового законодательства.  

В пункте 77 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 N 25 "О  применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса  Российской Федерации" указано, что факты уклонения гражданина или юридического  лица от уплаты налогов, нарушения им положений налогового законодательства не  подлежат доказыванию, исследованию и оценке судом в гражданско-правовом споре о  признании сделки недействительной, так как данные обстоятельства не входят в предмет  доказывания по такому спору, а подлежат установлению при рассмотрении налогового  

спора с учетом норм налогового законодательства. Оценка налоговых последствий  финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, производится  налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством».  

С учетом положений пункта 77 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от  23.06.2015 N 25, налоговый орган правомерно определил налоговые обязательства в  рамках действия норм НК РФ (без обязательств по проведению обоюдной реституции по  мнимым договорам).  

В данном случае налоговым органом правомерно определено, что сделка по  отчуждению рынка «Туяа» конечному покупателю произведена через еще одну сделку,  которая явилась инструментом для достижения налоговой экономии.  

В нарушение запрета, установленного статьей 54.1 Налогового кодекса Российской  Федерации, в доход ООО «КБК», не в полном объеме включена сумма дохода, фактически  полученная от реализации имущества в адрес ИП ФИО4, и дохода, фактически  полученного от сдачи данного имущества в аренду до момента его фактической передачи  ИП ФИО4, что повлекло неуплату налогов по УСН в результате  неправомерного занижения налогооблагаемой базы, а также неуплату налогов по общей  системе налогообложения в результате необоснованного применения специального  налогового режима.  

В этой связи следует признать правильным определение налоговых обязательств  налогоплательщика по результатам проведенной проверки путем включения в  налогооблагаемую базу налогоплательщика фактически полученной суммы дохода,  определенной исходя из данных, имеющихся у налогового органа.  

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы  вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в  бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у  них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных  налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц  налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений  и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных  с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев  налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета  доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением  установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, или  непредставления налогоплательщиком - иностранной организацией, не осуществляющей  деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство,  

налоговой декларации по налогу на имущество организаций.  

Согласно пункту 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда  Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при  применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской  Федерации" при применении указанной нормы, судам необходимо учитывать, что при  определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате  налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем  должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.  

При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов,  определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса,  не соответствует фактическим условиям экономической деятельности  налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски,  связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного  метода определения сумм налогов.  

Таким образом, с учетом выводов о распределении дохода налогоплательщика на  взаимозависимых лиц, налоговый орган правильно применил расчетный метод  определения налоговых обязательств, включив в доходную часть налогоплательщика,  помимо доходов, полученных обществом и отраженных в налоговых декларациях по  УСНО, доходы, полученные ИП ФИО7, ИП ФИО10, ИП ФИО11 от реализации имущества (рынок «Туяа») и сдачи его в аренду.  

Кроме того, факт неуплаты налогоплательщиком налогов в общей сумме 74 042  226 руб. установлен вступившим в законную силу приговором Советского районного суда  г.Улан-Удэ от 27.04.2021.  

Как следует из оспариваемого решения, фактически расчет доходов произведен  инспекцией на основании сведений из книг учета доходов и расходов за 2016-2018 года,  представленных ИП ФИО7, ИП ФИО10, ИП ФИО11 в рамках  выездных налоговых проверок, а также данных, отраженных в декларациях по УСНО  обществом и указанными предпринимателями, в полной мере свидетельствующих о  произведенных налогоплательщиком хозяйственных операциях, наличие которых  документально подтверждено соответствующими доказательствами.  

Доводы о неверном определении действительных налоговых обязательств по  результатам выездной налоговой проверки судом апелляционной инстанции отклоняются  в силу следующего.  

Так, налогоплательщик и ФИО7 считают, что налоговым органом при  исчислении налога на прибыль организаций в нарушение пп. 1, пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ не  

учтены расходы ООО «КБК» на приобретение земельных участков, зданий, помещений,  реализованных в адрес ИП ФИО4  

По общим правилам, установленным в НК РФ, при определении объекта  налогообложения налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения в  виде доходов, уменьшенных на величину расходов, как в ООО КБК, учитывают расходы,  указанные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.  

В силу п. 2 ст. 346.16, п.2 ст.346.17 НК РФ расходы, указанные в п. 1 указанной  статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252  Кодекса и после их фактической оплаты.  

Согласно положений ст. 252 и 346.16 НК РФ для учета расходов при определении  налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, необходимо  наличие в совокупности нескольких условий: данные расходы должны быть  налогоплательщиком понесены, включены в перечень расходов, установленный п. 1 ст.  346.16 НК РФ, обоснованы, документально подтверждены и связаны с осуществлением  предпринимательской деятельности.  

Перечень расходов, установленный п. 1 ст. 346.16 НК РФ, носит закрытый характер  и не подлежит расширительному толкованию.  

Согласно пп.1 п. 1. ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения  налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на приобретение,  сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование,  реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств с учетом  положений пунктов 3 и 4 ст. 346.16.  

В силу п.3 ст. 346.16 НК РФ указанные расходы на приобретение (создание самим  налогоплательщиком) основных средств нематериальных активов принимаются в  следующем порядке:  

1) в отношении расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных  средств в период применения упрощенной системы налогообложения, а также расходов на  достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое  перевооружение основных средств, произведенных в указанном периоде, - с момента  ввода этих основных средств в эксплуатацию.  

При этом в течение налогового периода расходы принимаются за отчетные  периоды равными долями, срок полезного использования основных средств (далее – ОС)  значения не имеет (п. 3 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, Письма Минфина России от  03.09.2020 N 03-11-06/2/77244, ФНС России от 27.02.2010 N 3-2-11/6@).  

В случае, если налогоплательщик применяет УСН с момента постановки на учет в  

налоговых органах, стоимость основных средств и нематериальных активов принимается  по первоначальной стоимости этого имущества, определяемой в порядке, установленном  законодательством о бухгалтерском учете.  

Определение сроков полезного использования основных средств осуществляется  на основании утверждаемой Правительством Российской Федерации в соответствии со  статьей 258 настоящего Кодекса классификации основных средств, включаемых в  амортизационные группы. Сроки полезного использования основных средств, которые не  указаны в данной классификации, устанавливаются налогоплательщиком в соответствии с  техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.  

В случае реализации приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных  самим налогоплательщиком) основных средств и нематериальных активов до истечения  трех лет с момента учета расходов на их приобретение (сооружение, изготовление,  достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое  перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) в составе расходов в  соответствии с настоящей главой (в отношении основных средств и нематериальных  активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента  их приобретения налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период  пользования такими основными средствами и нематериальными активами с момента их  учета в составе расходов на приобретение до даты реализации (передачи) с учетом  положений главы 25 настоящего Кодекса и уплатить дополнительную сумму налога и  пени.  

В силу п. 4 ст. 346.16 НК РФ в целях настоящей главы в состав основных средств и  нематериальных активов включаются основные средства и нематериальные активы,  которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 Кодекса, а  расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое  перевооружение основных средств определяются с учетом положений п.2 ст. 257 Кодекса.  

Подпунктом 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ установлено, что расходы на приобретение  (сооружение, изготовление) основных средств, достройку, дооборудование,  реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, а также  расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных  активов, учитываемые в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 настоящего  Кодекса, отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере  уплаченных сумм. При этом указанные расходы учитываются только по основным  средствам и нематериальным активам, используемым при осуществлении  предпринимательской деятельности.  

Таким образом, стоимость амортизируемого имущества, приобретенного в период  применения УСН, списывается в налоговом учете с момента ввода его в эксплуатацию  равными долями в течение налогового периода (с учетом оплаты) (пп. 1 п. 3 ст. 346.16, пп.  4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).  

Согласно п. 2 ст. 256 НК РФ земля и иные объекты природопользования (вода,  недра и другие природные ресурсы) не подлежат амортизации.  

В связи с этим расходы в виде выкупной стоимости земельного участка не могут  быть отнесены к расходам на приобретение основных средств. Соответственно, при  определении базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, указанные  расходы не учитываются.  

Расходы на покупку земельных участков можно учесть, если участки приобретены  для дальнейшей перепродажи, как и при продаже других товаров - по мере реализации  (пп. 23 п. 1 ст. 346.16, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, Письмо Минфина России от 29.03.2019  N 03- 11-11/21804).  

Использование налогоплательщиком земельных участков в своей деятельности (в  случае ООО «КБК») влечет невозможность учета расходов на их приобретение (ст. 346.16  НК КФ).  

Таким образом, затраты, связанные с приобретением земельных участков, при  определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, не  учитываются, т.к. земля не является амортизируемым имуществом, и затраты на ее  приобретение (в случае, если это не товар для перепродажи) не входят в состав перечня  ст. 346.16 НК РФ (п. 2 ст. 256, пп. 1 п. 1, п. 4 ст. 346.16 НК РФ, Письмо от 29.03.2019 N 03- 11- 11/21804).  

ООО «КБК» основные средства по спорным сделкам были приобретены,  построены в 2007-2012 годах, т.е. задолго до их реализации в 2018 году, соответственно  согласно положениям ст. 346.16 НК РФ расходы на их приобретение, строительство были  списаны в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 Кодекса (в течение налогового  периода их приобретения).  

Ссылка на нарушение налоговым органом положений статьи 268 НК РФ  неправомерна, поскольку в данном случае подлежат учету специальные правила при  переходе с УСН на иной режим налогообложения.  

Налогоплательщик также ссылается на неустановление в ходе проверки момента  приобретения спорных объектов, основных средств, момента ввода спорных средств в  эксплуатацию, размер/стоимость основных средств, списанных в расходы ООО «КБК»,  иное.  

Как следует из материалов дела, в рамках мероприятий налогового контроля у  общества истребовались инвентарные карточки ОС в установленном порядке:  

- на требование № 14-3633 от 06.08.2019 представлены ведомости по учету объекта  основных средств за 2016-2018;  

- на требование № 14-4609 от 30.09.2019 представлены пояснения: «п. 1.5.  Инвентарные карточки учета объекта основных средств за 2016-2018 гг. в ООО «КБК»  отсутствуют по причине продажи основных средств в период 2016-2018 гг., все сведения  объектов основных средств сохранились в электронном виде в 1 С Бухгалтерия, ведомость  которой вам была представлена согласно письма 22 от 12.08.2019 на 14 листах  (наименование объекта основных средств, дата приобретения, начальная стоимость,  суммой начисленной амортизации, остаточная стоимость, дополнительно сообщаем что  модернизация и кап. ремонт, реконструкция ОС не производилась)».  

- на требование № 14-4019 от 15.07.2020 (в рамках дополнительных мероприятий),  в котором в п. 1.11 запрашивались книги учета доходов и расходов общества за 2007-2011,  2013-2015 с целью анализа включения в состав расходов (в налоговом учете) затрат на  приобретение объектов основных средств, которые были реализованы ООО «КБК» в  проверяемом периоде 2016- 2018, в п. 2.12 запрашивались пояснения об отражении в  налоговом учете расходов по приобретению ОС, начиная с 2007г. по 2015г., представлены  пояснения о невозможности представления запрашиваемых документов в связи с их  изъятием СУ СК РФ по Бурятии.  

- по требованию № 14-3633 от 06.08.2019 Обществом представлена Книга учета  доходов и расходов за 2012 для подтверждения наличия и размера убытков, полученных в  2012 и переносимых, в т. ч. на 2016 (проверяемый период).  

Таким образом, налоговым органом проведены контрольные мероприятия в целях  установления обстоятельств, предшествовавших совершению сделки по реализации  имущества. В рамках проверки ООО «КБК» не представило карточки учета объекта  основных средств, КУДиР за прошлые налоговые периоды, не подтвердило  документально приведенный довод в настоящем деле.  

Из анализа имеющихся документов и информации по итогам проведенной  проверки налоговый орган правомерно пришел к выводу о том, что остаточная стоимость  амортизируемого имущества, приобретенного в период применения УСН, на дату  перехода на общий режим будет равна нулю (п.3 ст.346.16 НК РФ), поскольку такой  расход не предусмотрен в закрытом перечне расходов, установленных п. 1 ст. 346.16 НК  РФ (Письмо Минфина России от 26.04.2019 N 03-11-11/30795). Наличие у  налогоплательщика существенного различия между бухгалтерским и налоговым учетом  

не влечет изменение размера доначисленного налога на прибыль в размере 52 635 756 руб.  

Организация, применяющая УСН, должна отслеживать остаточную стоимость ОС в  бухгалтерском учете для того, чтобы не утратить право на применение УСН в случае, если  остаточная стоимость ОС превысит 100 млн. руб. (по состоянию на 01.01.2016) (пп. 16 п. 3  ст. 346.12 НК РФ), а также для того, чтобы в случае реализации ОС на УСН раньше срока  полезного использования произвести пересчет налоговой базы за прошлые периоды.  

Ввиду отсутствия КУДиР за 2007-2011, 2013-2015, в ходе проверки исследованы  документы ООО «КБК» за период 2007-2015, имеющиеся в налоговом органе:  декларации, представленные обществом с момента постановки на учет (21.11.2005, УСН  доходы- расходы), выписки по расчетным счетам.  

Декларация за 2005 представлена с нулевыми показателями, данные за 2006-2018  представлены в таблицах.  

Налоговый период  

2006

2007

2008

2009

2010

2011 

Доходы 

17 313 230 

16 978 042 

20 830 905 

25 829 954 

36 438 282 

40 240 623 

Расходы 

14 190 509 

26 225 447 

39 246 688 

34 660 515 

30 910 495 

34 946 607 

Убыток за текущий н.п.  

0

9 247 405 

18 415 783 

8 830 561 

0 

0

Убыток за пред. н.п.  

0

0 

0 

0 

5 527 787 

3 302 774 

принятый в тек. н.п.  

Налоговая база 

3 122 721 

0 

0 

0 

0 

1 991 242 

Исчисленный налог  

468 408 

0 

0 

0 

0 

298 686 

Мин. налог 1% от дохода  

173 132 

169 780 

208 309 

258 300 

364 383 

402 406 

Итого к уплате 

468 408 

169 780 

208 309 

258 300 

364 383 

402 406 

Налоговый период  

2012

2013

2014

2015

2016 

2017 

Доходы 

49 972 535 

54 520 306 

58 087 470 

52 061 129 

52 889 642 

43 168 184

26 310 922

Расходы 

78 388 337 

53 306 696 

40 075 538 

47 344 450 

46 048 203 

43 144 017

23 695 895

Убыток за текущий н.п.  

28 415 802 

0 

0 

Убыток за пред. н.п. 

1 213 610 

18 011 932 

4 716 679 

4 473 581 

принятый в тек. н.п.  

Налоговая база 

0 

0 

0 

0 

2 367 858 

24 167

Исчисленный налог  

0 

0 

0 

0 

355 179 

3 625 

Мин. налог 1 % от 

499 725 

545 203 

580 875 

520 611 

528 896 

431 682

дохода 

Итого к уплате 

499 725 

545 203 

580 875 

520 611 

528 896 

431 682

Из приведенных данных видно, что за исключением 2006, 2018 годов Общество  

уплачивало минимальный налог в размере 1% от доходов за налоговый период.  

При этом в годы приобретения основных средств (зданий и земельных участков)  Обществом получены и заявлены в декларациях убытки на общую сумму 64 909 551 руб.  

Учитывая, что основной источник дохода налогоплательщика - доходы от сдачи в  аренду собственного имущества - результат от деятельности в виде убытка в размере в  2007 – 9 247 405 руб., 2008 – 18 415 783 руб., 2009 – 8 830 561 руб., 2012 – 28 415 802 руб.  

является результатом списания в расходы затрат на приобретение и строительство  реализованного имущества.  

Поскольку убыток - это отрицательная разница между доходами и расходами, без  заявления в установленном порядке расходов, убытки, в значении придаваемом НК РФ, не  могут быть учтены в расходах следующих налоговых периодов.  

Заявителем же полученные убытки списаны в 2010-2011, 2013-2016 годах. 

Как следует из материалов дела, даты приобретения основных средств, ввода их в  эксплуатацию, стоимость ОС определены по правоустанавливающим документам,  представленным налогоплательщиком по требованию № 15-07 от 27.03.2019 и иным  документам:  

1. Имущество, реализованное в адрес ИПФИО10:  

- Нежилое здание, S=1419 кв. м., кадастровый номер 03:24:032604:560, 

<

...> (Свидетельство о государственной регистрации права от  08.02.2016г.; Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию № RU 04302000-152 от  14.12.2012г.;Технический паспорт от 07.03.2014г.);  

- Земельный участок, S=2811 кв.м., кадастровый номер 03:24:032604:918, г. Улан- Удэ, ул. Ключевская 39Д (Свидетельство о государственной регистрации права от  08.02.2016г.; Протокол о результатах аукциона п продаже земельного участка от  14.12.2006г.; Договор купли-продажи № 1040 от 15.12.2006г. между ООО «КБК» и  Комитетом по управлению имуществом и землепользованию г. Улан-Удэ; Выписка из  ЕГРН от 13.07.2017г.).  

2. Имущество, реализованное в адрес ИП ФИО7:  

- Земельный участок, S=818 кв.м., кадастровый номер 03:24:032604:0147, г. Улан- Удэ, ул. Ключевская 39Б (Свидетельство о государственной регистрации права от  19.08.2012г.; Кадастровый паспорт земельного участка от 12.05.2016; Протокол Комиссии  по проведению торгов по продаже муниципального имущества г. Улан- Удэ № 263 от  20.12.2011; Договор купли-продажи № 64-11 от 20.12.2011г. между ООО «КБК» и  Комитетом по управлению имуществом и землепользованию г. Улан-Удэ);  

- Земельный участок, S=13 781 кв.м., кадастровый номер 03:24:032604:0149, 

<

...> (Свидетельство о государственной регистрации права от  17.11.2010; Договор купли-продажи № бн от 10.01.2007г. между ООО «КБК» и ООО  «Инвест-М»; Кадастровый паспорт земельного участка от 24.03.2016);  

- Нежилое помещение - расположено в 1 этажном здании гаража-склада, S=936  кв.м., номер на поэтажном плане 1-22, 2а, кадастровый номер 03:24:032604:577, г Улан- Удэ, ул. Ключевская 39Б (Свидетельство о государственной регистрации права от  

28.05.2007г.; Договор купли-продажи № бн от 10.01.2007г. между ООО «КБК» и ООО  «Инвест-М»; Техническая инвентаризация основных строений от 15.10.2003г.);  

- Магазин, S=3 427,3 кв.м, инвентарный номер 630, Литер А, А1, кадастровый  номер 03:24:032604:315, 

<

...> (Свидетельство о  государственной регистрации права от 03.03.2011г.; Договор купли-продажи № бн от  10.01.2007г. между ООО «КБК» и ООО «Инвест-М»; Технический паспорт от 30.03.2012);  

- Пристрой к существующему складу, S=418,1 кв.м., кадастровый номер  03:24:032604:562, 

<

...> (Свидетельство о государственной  регистрации права от 13.01.2012г.; Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию № RU  04302000-169 от 19.12.2011г.; Технический паспорт от 07.12.2011г.);  

- Контора, S= 195,7 кв.м., инвентарный номер 630, Литер Б-Б1, кадастровый номер  03:24:032604:314, 

<

...> (Свидетельство о государственной  регистрации права от 16.04.2012г.; Технический паспорт от 16.10.2009г.; Протокол  Комиссии по проведению торгов по продаже муниципального имущества г. Улан- Удэ   № 263 от 20.12.2011г.; Договор купли-продажи № 64-11 от 20.12.2011г. между ООО «КБК»  и Комитетом по управлению имуществом и землепользованию г. Улан-Удэ).  

3. Имущество, реализованное в адрес ИП ФИО15: 

- Земельный участок, S=4120 кв.м., кадастровый номер 03:24:032604:917, г. Улан- Удэ, ул. Ключевская 39Д (Свидетельство о государственной регистрации права от  08.02.2016г.; Протокол о результатах аукциона п продаже земельного участка от  14.12.2006г.; Договор купли-продажи № 1040 от 15.12.2006г. между ООО «КБК» и  Комитетом по управлению имуществом и землепользованию г. Улан-Удэ; Выписка из  ЕГРН от 13.07.2017г.);  

- Здание торгового центра, S=415,2 кв.м., кадастровый номер 03:24:032604:319, 

<

...> (Свидетельство о государственной регистрации права от  14.02.2016г.; Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию № RU 04302000-124 от  06.11.2008г.; Технический паспорт от 08.10.2008г.);  

- Здание торгового центра, S=779 кв.м., кадастровый номер 03:24:032604:320, 

<

...> (Свидетельство о государственной  регистрации права от 14.02.2016г.; Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию № RU  04302000-124 от 06.11.2008г. Технический паспорт от 10.09.2008г.);  

- Здание торгового центра, S=374,l кв.м., кадастровый номер 03:24:032604:318, 

<

...> (Свидетельство о государственной  регистрации права от 08.02.2016г.; Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию № RU  04302000-124 от 06.11.2008г.; Технический паспорт от 08.10.2008г.).  

Налоговым органом установлено, что в 2007 Общество приобрело: 

- Земельный участок, S=2811 кв.м., кадастровый номер 03:24:032604:918, г. Улан- Удэ, ул. Ключевская 39Д по цене 2 980 933 руб. (реализован ИП ФИО10);  

- Земельный участок, S=4120 кв.м., кадастровый номер 03:24:032604:917, г. Улан- Удэ, ул. Ключевская 39Д. по цене 4 369 067 руб. (реализован ИП ФИО11);  

- Земельный участок, S=13 781 кв.м., кадастровый номер 03:24:032604:0149, г.  Улан- Удэ, ул. Ключевская 39Б по цене 1 200 000 руб. (реализован ИП ФИО7);  

- Нежилое помещение - расположено в 1 этажном здании гаража-склада, S=936  кв.м., номер на поэтажном плане 1-22, 2а, кадастровый номер 03:24:032604:577, г. Улан- Удэ, ул. Ключевская 39Б по цене 2 350 000 руб. (реализован ИП ФИО7);  

- Магазин, S=3 427,3 кв.м, инвентарный номер 630, Литер А, А1, кадастровый  номер 03:24:032604:315, 

<

...> по цене 6 350 000 руб.  (реализован ИП ФИО7).  

Земельный участок с кадастровым номером 03:24:032604:144, S= 6 930 кв. м,  расположенный по адресу: 

<

...>  10.07.2017 разделен на 2 участка, в результате образованы участки с кадастровыми  номерами:  

- 03:24:032604:917, S= 4 120 кв. м, расположенный по адресу: 

<

...> (реализован ИП ФИО11);  

- 03:24:032604:918, S= 2 811 кв. м, расположенный по адресу: 

<

...> (реализован ИП ФИО10).  

При этом земельный участок с кадастровым номером 03:24:032604:144 был  приобретен по договору купли-продажи № 1040 от 15.12.2006 у Комитета по управлению  имуществом и землепользованию г. Улан-Удэ, по результатам аукциона. Согласно  договору стоимость участка составила 7 350 000 руб., стоимость участка оплачивается в  течение 10 банковских дней путем перечисления на расчетный счет продавца. Акт  приема-передачи датирован 15.12.2006.  

Дата оплаты приобретенного земельного участка не установлена, за 2007 выписки  банка представлялись в налоговый орган в бумажном виде, срок хранения таких  документов на момент проведения ВНП (2019) истек.  

В представленной ведомости амортизации ОС за 2016, земельный участок с  кадастровым номером 03:24:032604:144 принят к учету 05.02.2007, по дате  государственной регистрации.  

Земельный участок, с кадастровым номером 03:24:032604:0149, S=13 781 кв.м., 

<

...> был приобретен по договору купли-продажи от 10.01.2007  

у ООО «Инвест-М». Согласно договору стоимость участка составила 1 200 000 руб.,  оплата производится в течение одного месяца с момента государственной регистрации  перехода права собственности путем перечисления денежных средств на расчетный счет  продавца или иной счет, указанный продавцом. Акт приема-передачи датирован  10.01.2007.  

В представленной ведомости амортизации ОС за 2016, земельный участок с  кадастровым номером 03:24:032604:149 принят к учету 08.02.2007, по дате  государственной регистрации.  

Нежилое помещение - расположено в 1 этажном здании гаража-склада,  кадастровый номер 03:24:032604:577, S=936 кв.м., номер на поэтажном плане 1-22, 2а, 

<

...> было приобретен по договору купли-продажи № бн от  10.01.2007 у ООО «Инвест-М». Согласно договору стоимость недвижимого имущества  составила 2 350 000 руб., оплата производится в течение одного месяца с момента  государственной регистрации перехода права собственности путем перечисления  денежных средств на расчетный счет продавца или иной счет, указанный продавцом.  Оплата также может производиться любым иным способом, не противоречащим  действующему законодательству. Акт приема-передачи датирован 10.01.2007.  

Для принятия расходов по ОС в составе затрат по УСН необходимо, чтобы ОС  было принято к учету и оплачено.  

В представленной ведомости амортизации ОС за 2016 здание с кадастровым  номером 03:24:032604:577 принято к учету 08.02.2007, по дате регистрации.  

По данному объекту ОС расходы на его приобретение должны быть приняты  Обществом в налоговом учете в течение 2007 равными долями в течении налогового  периода, при условии, что недвижимое имущество было оплачено согласно условий  договора в 2007.  

Магазин, кадастровый номер 03:24:032604:315, S=3 427,3 кв.м, инвентарный номер  630, Литер А, А1, , 

<

...> был приобретен по договору купли-  продажи № бн от 10.01.2007 у ООО «Инвест-М». Согласно договору стоимость  недвижимого имущества составила 6 350 000 руб., оплата по договору производится в  течение одного месяца с момента государственной регистрации перехода права  собственности путем перечисления денежных средств на расчетный счет продавца или  иной счет, указанный продавцом. Оплата также может производиться любым иным  способом, не противоречащим действующему законодательству. Акт приема-передачи  датирован 10.01.2007.  

Дата фактической оплаты здания не установлена, за 2007 выписки банка  предоставлялись в налоговый орган в бумажном виде, срок хранения таких документов на  момент проведения ВНП (2019) истек.  

В представленной ведомости амортизации ОС за 2016 здание с кадастровым  номером 03:24:032604:315 принято к учету 08.02.2007, дата регистрации в Росреестре  29.03.2007, о чем свидетельствует печать о гос. регистрации на договоре купли-продажи   № бн от 10.01.2007. Акт приема-передачи датирован 10.01.2007, именно эта дата  считается датой ввода объекта в эксплуатацию для принятия расходов по УСН.  

По данному объекту ОС расходы на его приобретение должны быть приняты  Обществом в налоговом учете в течение 2007 равными долями в течении налогового  периода, при условии, что недвижимое имущество было оплачено согласно условий  договора в 2007.  

Таким образом, в 2007 году Общество приобрело 2 земельных участка (которые в  последствии стали тремя участками), которые не являются амортизируемым имуществом  и расходы на их приобретение не учитываются при исчислении УСН, и 2 недвижимых  имущества (здания), расходы на приобретение которых должны быть приняты Обществом  в налоговом учете в 2007 равными долями в течении налогового периода.  

Общая стоимость недвижимого имущества (зданий и земельных участков),  приобретенного в 2007 составила 17 250 000 руб., в т. ч.:  

- земельных участков 8 550 000 руб.; - зданий 8 700 000 руб. Убытки, полученные Обществом в 2007 составили 9 247 405 руб. 

На основании вышеизложенного судебная коллегия приходит к выводу о том, что  расходы на приобретение объектов ОС в 2007 были приняты Обществом в порядке ст.  346.16 НК РФ, так как по итогам 2007 Обществом получены убытки, обратного  налогоплательщиком не доказано.  

Налоговым органом установлено, что в 2008 Общество приобрело:  

- Здание торгового центра, S=415,2 кв.м., кадастровый номер 03:24:032604:319, 

<

...> (реализован ИП ФИО11);  

- Здание торгового центра, S=779 кв.м., кадастровый номер 03:24:032604:320, г.  Улан- Удэ, ул. Ключевская 39Д, строение 2 (реализован ИП ФИО11);  

- Здание торгового центра, S=374,1 кв.м., кадастровый номер 03:24:032604:318, 

<

...> (реализован ИП ФИО11).  

Указанные здания введены в эксплуатацию на основании разрешения № RU  04302000-124 от 06.11.2008, общая стоимость строительства в разрешении не указана.  

Расходы, понесенные Обществом при строительстве ОС учитываются в расходах  при УСН в составе стоимости основного средства только после завершения строительства  в порядке, предусмотренном пп. 1 п. 1 и п. 3 ст. 346.16 (т. е. после ввода объекта в  эксплуатацию).  

В представленной ведомости амортизации ОС за 2016 здание с кадастровыми  номерами 03:24:032604:318, 03:24:032604:319, 03:24:032604:320 приняты к учету  17.12.2008, по дате регистрации в Росреестре. Дата ввода объекта в эксплуатацию  06.11.2008, именно эта дата признается датой для принятия фактически понесенных  расходов по УСН.  

В ведомости первоначальная стоимость указанных объектов составила  23 521 214,61 руб.:  

- для здания с кадастровым номером 03:24:032604:318: 6 227 685 руб.;  - для здания с кадастровым номером 03:24:032604:319: 11 683 203,3 руб.;  

- для здания с кадастровым номером 03:24:032604:320: 5 610 326,68 руб.  

По данным объектам ОС расходы на его строительство должны быть приняты  Обществом в налоговом учете в 2008 (4 квартал).  

Таким образом, в 2008 году Общество построило 3 здания, расходы на  строительство которых должны быть приняты Обществом в налоговом учете за 2008  налоговый период. Убытки Общества в 2008 составили 18 415 783 руб.  

На основании вышеизложенного суд приходит к выводу о том, что расходы на  строительство ОС в 2008 были приняты Обществом в порядке ст. 346.16 НК РФ, так как  по итогам 2008 Обществом получены убытки, обратного налогоплательщиком не  доказано.  

Налоговым органом установлено, что в 2011 Общество приобрело: 

- Земельный участок, S=818 кв.м., кадастровый номер 03:24:032604:0147, г. Улан-  Удэ, ул. Ключевская 39Б по цене 51813 руб. (реализован ИП ФИО7);  

- Пристрой к существующему складу, S=418,1 кв.м., кадастровый номер  03:24:032604:562, 

<

...> (реализован ИП ФИО7);  

- Контора, S= 195,7 кв.м., инвентарный номер 630, Литер Б-Б1, кадастровый номер  03:24:032604:314, 

<

...> по цене 8 262 712 руб. (реализован ИП  ФИО7).  

Земельный участок, S=818 кв.м., кадастровый номер 03:24:032604:0147, г. Улан- Удэ, ул. Ключевская 39Б и контора, S=195,7 кв.м., инвентарный номер 630, Литер Б-Б1,  кадастровый номер 03:24:032604:314, 

<

...> были приобретены  по договору купли-продажи недвижимого имущества № 64-11 от 20.12.2011 у Комитета  

по управлению имуществом и землепользованию г. Улан-Удэ, по результатам аукциона.  Согласно договору стоимость имущества составила 8 262 711,86 руб., земельного участка  -51 813,27 руб. Стоимость имущества оплачивается покупателю в течение 10 дней с  момента подписания договора на расчетный счет. Акт приема-передачи датирован  30.12.2011.  

Из выписки по расчетным счетам ООО «КБК» за 2011 установлено, что Обществом  произведено перечисление денежных средств за имущество по договору № 64-11 от  20.12.2011 в адрес Комитета по управлению имуществом и землепользованию г. Улан-Удэ  следующими платежными поручениями:  

- № 528 от 12.12.2011 на сумму 938 000 руб. с назначением платежа «Оплата  задатка за нежилое здание с земельным участком расположенного по адресу: 

<

...> без налога (ндс)»;  

- № 562 от 30.12.2011 на сумму 7 324 711,86 руб. с назначением платежа «За  нежилое здание конторы согласно договора купли-продажи № 64-11 от 20.12.2011г»;  

- № 563 от 30.12.2011 на сумму 51 813,27 руб. с назначением платежа «Оплата за  земельный участок согласно договора купли-продажи № 64-11 от 20.12.11г».  

В представленной ведомости амортизации ОС за 2016 земельный участок с  кадастровым номером 03:24:032604:0147 и здание приняты к учету 14.02.2012, по дате  государственной регистрации. Акт приема-передачи от 30.12.2011, именно эта дата  считается датой ввода объекта в эксплуатацию для принятия фактически понесенных  расходов по УСН.  

По данному объекту ОС (в части здания) расходы на его приобретение должны  быть приняты Обществом в налоговом учете в 2011 (4 кв.), после ввода в эксплуатацию и  фактической оплаты 30.12.2011.  

- Пристрой к существующему складу, S=418,1 кв.м., кадастровый номер  03:24:032604:562, 

<

...> (реализован ИП ФИО7).  

Указанное здание введено в эксплуатацию на основании разрешения № RU  04302000-169 от 19.12.2011, общая стоимость строительства объекта составила 11 000 000  руб.  

В представленной ведомости амортизации ОС за 2016 здание с кадастровым  номером 03:24:032604:562 принято к учету 01.01.2014, дата государственной регистрации  в Росреестре - 13.01.2012, дата ввода объекта в эксплуатацию 19.12.2011, именно эта дата  считается датой для принятия расходов по УСН.  

В ведомости первоначальная стоимость указанного объекта составила 2 074 807  руб., в разрешении на ввод объекта в эксплуатацию указана стоимость 11 000 000 руб.  

По данному объекту ОС расходы на его строительство должны быть приняты  Обществом в налоговом учете в 2011 (4 квартал), после ввода в эксплуатацию и  фактической оплаты на его строительство.  

Таким образом, в 2011 году Общество приобрело недвижимого имущества на  сумму 10 389 332,13 руб.: 1 земельный участок (на сумму 51 813,27 руб.), которые не  является амортизируемым имуществом и расходы на его приобретение не учитываются  при исчислении УСН, и 2 недвижимых имущества (здания, на сумму 10 337 518,86 руб.),  расходы на приобретение которых должны быть приняты Обществом в налоговом учете в  2011.  

Судебная коллегия полагает, что поскольку в 2011 Обществом убытки не заявлены,  расходы на строительство и приобретение ОС в 2011 должны быть приняты Обществом в  порядке ст.346.16 НК РФ, обратного налогоплательщиком не доказано. Судом учтено, что  запрашиваемый налоговым органом КУДиР за 2010, 2011, 2014 годы, ни иные какие-либо  документы на стадии проведения ВНП, и при последующем обжаловании в  административном и судебном порядке представлены не были.  

Налоговым органом установлено, что в 2012 Общество приобрело: 

- Нежилое здание, S=1419 кв. м., кадастровый номер 03:24:032604:560, 

<

...>.  

Указанное здание введено в эксплуатацию на основании разрешения № RU  04302000-152 от 14.12.2012, общая стоимость строительства объекта составила 25 600 000  руб.  

Расходы, понесенные Обществом при строительстве ОС учитываются в расходах  при УСН в составе стоимости основного средства только после завершения строительства  в порядке, предусмотренном пп. 1 п. 1 и п. 3 ст. 346.16 (т. е. после ввода объекта в  эксплуатацию 14.12.2012).  

В представленной ведомости амортизации ОС за 2016, здание с кадастровым  номером 03:24:032604:560 принято к учету 24.01.2013, дата государственной регистрации  в Росреестре 10.01.2013. В ведомости первоначальная стоимость указанного объекта  отражена в размере 41 576 170,2 руб., в то время как в разрешении на ввод указана  стоимость 25 600 000 руб.  

По данному объекту ОС расходы на его строительство должны быть приняты  Обществом в налоговом учете в 2012 (4 квартал), после ввода в эксплуатацию и  фактической оплаты на его строительство.  

В рамках ВНП налогоплательщиком представлена КУДиР за 2012 по требованию   № 14-3633 от 06.08.2019. В КУДиР за 2012 год в составе расходов, учитываемых при  

исчислении налоговой базы, учтены затраты на строительство (подрядные работы,  приобретение стройматериалов). В выписке по счетам ООО «КБК» за 2012 год  установлена оплата контрагентам за поставку стройматериалов, подрядных работ.  

Основными поставщиками товаров (работ, услуг) являлись: - ИП ФИО16 (ИНН 

<

***>) - работы, стройматериалы; 

- ООО «Центр оконных технологий» (ИНН 

<

***>) - стройматериалы  (алюминиевые витражи, перегородки, окна, двери);  

- ООО «КровЦентр» (ИНН 

<

***>) - стройматериалы (металлочерепица,  сайдинг, крепежи, кронштейны, профлист);  

- ИП ФИО17 (ИНН 

<

***>) - бетон; - ИП ФИО18 (ИНН 

<

***>) - минплита; 

- ООО «Строй-дом» (ИНН 

<

***>) - стройматериалы (профнастил,  портландцемент);  

- ООО «СантехМет» (ИНН 

<

***>) - стройматериалы (металл, трубы,  арматура);  

- ЗАО «Электрос» (ИНН 

<

***>) -материалы (светильники, кабель,  конвекторы) и др.  

Таким образом, в 2012 году ООО «КБК» произвело строительство нежилого  здания, S=1419 кв. м., кадастровый номер 03:24:032604:560, расходы по которому  заявителем учтены при исчислении налога за 2012 год.  

Расходы, понесенные Обществом при строительстве данного ОС должны были  быть учтены в расходах при УСН в составе стоимости основного средства только после  завершения строительства в порядке, предусмотренном пп. 1 п. 1 и п. 3 ст. 346.16 (т. е.  после ввода объекта в эксплуатацию 14.12.2012).  

Однако ООО «КБК» расходы на строительство заявлены в течение 2012 и  отражены в КУДиР.  

Таким образом, Обществом нарушен порядок признания расходов на строительство  ОС, однако для рассматриваемого вопроса имеет значение факт наличия расходов на  строительство и их отражение в КУДиР за 2012.  

Убытки, полученные Обществом в 2012 составили 28 415 802 руб. (Д - 49.9 млн  руб, Р - 78.4 млн руб). Данные убытки списаны в последующие налоговые периоды в  полном объеме:  

-в 2013 - 1 213 610 руб.; -в 2014- 18 011 932 руб.; -в 2015 - 4 716 679 руб.; 

-в 2016- 4 473 581 руб. 

При таких установленных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит  к выводу о том, что налоговым органом в ходе проведения ВНП полно и всесторонне  изучен вопрос о включении остаточной стоимости ОС в расходы по налогу на прибыль  при их реализации.  

Налогоплательщик не учитывает, что поскольку реализация рынка «Туая»  произошла после утраты ООО «КБК» права применения УСН и обязанности  налогообложения по общей системе, здания и помещения рынка «Туяа» и земельные  участки были приобретены Обществом в период применения льготной системы  налогообложения, что предполагает ускоренный учет расходов на их приобретение в  целях налогообложения.  

Данные обстоятельства являются существенными факторами для расчета  налоговых обязательств Общества на ОСНО.  

Из норм главы 26.2 НК РФ следует, что стоимость ОС, приобретенных,  оплаченных и введенных в эксплуатацию в период применения УСН, учитывается в  расходах равномерно в течение года с момента ввода ОС в эксплуатацию, т.е. в течение  года вся оплаченная стоимость полностью включается в расходы и по состоянию на конец  года остаточная стоимость таких ОС равна нулю (в налоговом учете).  

В случае, если налогоплательщик допустил ошибку и не учел такие расходы, по  мнению суда, указанное обстоятельство не может повлечь за собой пересмотр  обжалуемого решения налогового органа, поскольку такие расходы относятся строго к  тому налоговому периоду, в котором они понесены, принятие этих расходов в других  налоговых периодах недопустимо, при утрате права применения УСН и переходе на  ОСНО убытки, полученные на УСН, не переносятся на ОСНО.  

При осуществлении хозяйственной деятельности налогоплательщик добровольно  выбирает режим налогообложения и объект налогообложения (в случае применения  УСН), решает, когда и каким образом выгоднее распорядиться принадлежащем ему  правом, в том числе с учетом налоговых последствий свих действий (особенностей  ведения налогового учета и последствий перехода на иную систему налогообложения).  

Расходы на приобретение ОС на УСН учитываются налогоплательщиком в  ускоренном порядке в рамках пониженной ставки налогообложения, что дает  преимущество перед другими режимами налогообложения.  

По налоговому законодательству при переходе с УСН на ОСНО можно определить  только остаточную стоимость ОС, которые были приобретены еще до перехода на УСН (в  период применения ОСНО). Поэтому при реализации ОС на ОСНО ООО «КБК» не вправе  

учитывать остаточную стоимость ОС по данным бухгалтерского учета в составе расходов  по налогу на прибыль. В КУДиР за 2012 Обществом заявлены расходы на строительство  одного из зданий рынка «Туяа», соответственно принятие в составе расходов по налогу на  прибыль остаточной стоимости ОС по данным бухгалтерского учета приведет к двойному  учету затрат: на УСН при приобретении и ОСНО при их реализации.  

В отношении земельных участков судом установлено следующее. 

По правилам ст.346.16 НК РФ при использовании земельных участков  налогоплательщиком в своей деятельности (как в случае ООО «КБК») учесть расходы на  их приобретение в целях налогообложения нельзя, кроме случаев приобретения участков  для перепродажи.  

Таким образом, затраты, связанные с приобретением земельных участков, при  определении налоговой базы по УСН не учитываются, т.к. земля не является  амортизируемым имуществом, и затраты на ее приобретение (в случае, если это не товар  для перепродажи) не входят в состав перечня ст. 346.16 НК РФ.  

Земельные участки (предметов сделки) приобретены Обществом в период  применения УСН. На указанных земельных участках располагались здания, в которых  помещения сдавались в аренду, и полученные от аренды доходы за вычетом расходов,  облагались налогом по УСН. То есть расходы на приобретение земельных участков  неотделимо связаны с доходами от сдачи в аренду торговых площадей на рынке «Туяа»,  которые облагались налогом на спецрежиме, т.е. использовались в деятельности.  

Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда  Российской Федерации от 31.01.2023 № 308-ЭС22-21205, на который заявитель ссылается  в дополнительных пояснениях, не может быть принято во внимание, поскольку в деле  расходы на приобретение объектов имущества не были связаны с доходами, получаемыми  Обществом в период применения УСН.  

ООО «КБК» необходимо учитывать принцип соотносимости доходов и расходов  при смене режима с УСН на ОСНО: при реализации земельных участков плательщик не  вправе уменьшить доходы от реализации на расходы, понесенные в период применения  УСН, так как они напрямую были связаны с получением доходов на УСН (сдача в аренду  торговых помещений рынка «Туяа»).  

Факт соблюдения требования законодательства о невозможности учета расходов по  приобретению земельных участков в целях налогообложения заявителем документально  не подтвержден.  

Также налогоплательщиком и КДЛ ФИО7 не учтено, что в рамках ВНП  проверялся налоговый период с 01.01.2016 по 31.12.2018. Все ОС были приобретены  

Обществом задолго до их реализации.  

Налоговым органом в рамках норм НК РФ истребовались все необходимые  документы и пояснения.  

Пересчет налоговой базы по УСН в части учета расходов, понесенных на их  приобретение, а также определение суммы амортизации за срок использования ОС,  определение остаточной стоимости ОС возможен только в случае реализации имущества в  период нахождения на спецрежиме (ст. 346.25 НК РФ).  

 Заявитель считает, что налоговый орган обложил доход от реализации рынка  «Туяа», полученный в период с 2017 по 6 мес. 2018 г. (в период применения ООО «КБК»  УСН), как единым налогом по УСН, так и НДС. Между тем, ввиду того, УСН заменяет  собой уплату НДС и налога на прибыль организаций из расчета налоговых обязательств  по НДС следует исключить сумму, поступившую в период применения УСН в размере 79  311 683 руб. Таким образом, максимальный размер доначислений по НДС по сделке по  реализации рынка «Туяа» возможен в размере 11 094 238 руб. ((152 040 575 - 79 311  683)*18/118)».  

Суд апелляционной инстанции находит такой довод и расчет несостоятельными в  силу следующего.  

В результате нарушений, установленных проверкой, ООО «КБК» в соответствии со  ст. 143 НК РФ с 3-го квартала. 2018 фактически признано плательщиком НДС, объект  налогообложения - доходы от сдачи в аренду торговых помещений на рынке «Туяа», а  также доходы от реализации рынка «Туяа» ИП ФИО4, иного имущества,  облагаемые по ставке 18%.  

Налогоплательщик, утративший право на применение УСН и перешедший на  общий режим налогообложения, признается плательщиком НДС начиная с того отчетного  (налогового) периода, в котором допущено несоответствие установленным требованиям.  В связи с этим осуществляемые налогоплательщиком, утратившим право на применение  УСН, операции по реализации товаров, в том числе в счет предварительной оплаты  (частичной оплаты), полученной в период применения УСН, подлежат налогообложению  НДС в порядке, установленном главой 21 НК РФ, начиная с налогового периода, в  котором утрачено данное право.  

Дата реализации объектов недвижимости в адрес ИП ФИО4 03.09.2018.  

Денежные средства, поступившие в счет погашения задолженности по договору   № бн от 24.08.2018 от ИП ФИО4 в адрес ИП ФИО7, ИП ФИО10,  ИП ФИО11 до 01.07.2018 обложены налогом по УСН по ставке 15%.  

Денежные средства, полученные в период с 01.07.2018 по 03.09.2018, обложены  НДС по ставке 18/118.  

НК РФ не содержит нормы, согласно которой при смене режима налогообложения  сумма полученных авансов при УСН уменьшает налоговую базу по НДС (при отгрузке).  НДС начисляется со всей суммы отгрузки, иного НК РФ не предусмотрено.  

Налогоплательщик также указывает на неверное определение дохода по сделке по  реализации рынка «Туяа» при исчислении налога на прибыль организаций и излишнее  доначисление налога в размере 1 170 502,54 (5 852 512,70 руб. *20%)  

Между тем, налоговым органом сумма дохода от реализации рынка «Туяа»  рассчитана следующим способом:  

Общая цена реализации рынка «Туяа» составила 376 908 846 руб. (у  налогоплательщика в возражениях 376 908 763,62 руб.).  

НДС по ВНП определен в размере 27 367 303 руб., со всей отгрузки.  

Стоимость товаров без НДС составила 349 541 543 руб. (376 908 846 - 27 367 303).  Эта сумма является доходом от реализации при исчислении налога на прибыль.  

Однако, учтено, что часть денежных средств по оплате имущества поступила в  адрес ООО «КБК» в период применения УСН в сумме 79311 765 руб. и также содержит в  себе НДС (в части зданий 5 852 512 руб.). Поэтому при расчете базы по налогу на  прибыль с этой сделки налоговым органом сделан расчет, который приведен в таблица №  78 Акта проверки.  

Доход от реализации рынка «Туяа» в адрес ИП ФИО4 при исчислении  налога на прибыль составили 276 082 290 руб. (93 842 488 + 96 650 525 + 85 589 277).  

Таким образом, из доходов по налогу на прибыль исключена сумма 73 459 253 руб.,  полученная при УСН (за вычетом НДС 5 852 512 руб., т.к. НДС определяется на всю  сумму отгрузки).  

73 459 253 = 376 908 846 - 27 367 303 - 93 842 488 - 96 650 525 - 85 589 277. 

В возражениях налогоплательщик вычел НДС только из сумм денежных средств,  поступивших в адрес ООО «КБК» при ОСНО «270 229 777 руб. (205 105 756,8 +92 491  323,5 - 27 367 303)», что является неверным.  

Доводы о наличии разницы между результатами проведенной налоговой проверки  и результатами экспертизы, проведенной в рамках уголовного дела, суд апелляционной  инстанции отклоняет как необоснованные в силу следующего.  

По экспертизе установлены следующие суммы неуплаты налогов ООО КБК: 

-неуплата УСНО за 2017 год в размере 2 331 724 руб.  -неуплата УСНО за 2018 год в размере 5 305 799 руб.  

-неуплата НДС за 3 квартал 2018 года в размере 26 789 446 руб. -неуплата налога на прибыль за 2018 год указана в размере 27 308 911 руб. Итого 61 735 880 руб. По разнице сумм налогов по УСНО. 

По решению ВНП доначислен УСНО в размере 10 248 164 руб., в том числе за 2017  год в размере 3 381 542 руб., за 2018 год в размере 6 866 622 руб.  

В данном случае экспертом при расчете учтены доходы от реализации рынка  «Туяа» в адрес ИП ФИО4 и расходы, связанные со сдачей в аренду помещений, при  этом им не учтены доходы от сдачи в аренду торговых помещений (эти доходы получали  ИП), в решении налогового органа эти доходы учтены:  

- в 2017:8 363 778руб.; - в 2018: 17 251 328 руб. 

Также в расчете эксперта расходы на приобретение основных средств,  поименованных также как расходы на амортизацию ОС (в 2017: 2 503 052 руб., в 2018:  275 883 руб.), при этом налоговый орган эти расходы не учитывал.  

В случае с ООО «КБК» основные средства были приобретены в период с 2007 по  2012года, то есть задолго до их реализации в проверяемом периоде, поэтому расходы на  их приобретение должны быть списаны в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16  Кодекса (то есть в том году, когда были приобретены). Например, ООО КБК приобрело в  2007 году за 2 350 000 рублей здание гаража- склада, 936 кв.м., следовательно, все  расходы на его приобретение должны быть учтены в 2007 году.  

Также экспертом при расчете УСН учтены налоги, уплаченные ИП с доходов,  полученных от ИП ФИО4 в размере 4 758 705 руб.  

Вместе с тем, указанные суммы налогов были учтены при расчете налоговых  обязательств ИП в их решениях по результатам ВНП.  

Налоговый орган при расчете УСН дополнительно в качестве расходов учитывал  налоги и страховые взносы, уплаченные ИП с доходов от сдачи в аренду.  

Таким образом, по мнению судебной коллегии, при проведении экспертизы в  рамках уголовного дела экспертом не принято во внимание, что налогоплательщики,  применяющие УСНО с объектом «Доходы за минусом расходов» учитывают расходы на  приобретение основных средств равными долями в течение одного налогового периода  его приобретения. Таким образом, на дату перехода на общий режим остаточная  стоимость основных средств будет равна нулю. В остальном, расчет УСН совпадает.  Разница составила: 7 369 346 руб. (10 248 164- 2 878 818).  

По разнице сумм налогов по НДС судом установлено, что при расчете дохода ООО  

«КБК» от реализации рынка «Туяа», облагаемого НДС расхождений нет, 152 040 575 руб.  

Экспертом не учтены доходы, полученные ООО «КБК» от сдачи в аренду торговых  помещений. Доходы, полученные ИП ФИО7, ИП ФИО10 от сдачи в  аренду торговых площадей на рынке «Туяа» составили 5 524 332 руб. (3 933 497 + 1 590  835), налоговая база по НДС с полученного дохода составил 4 681 637 руб. (5 524  332*100/118), НДС 842 695 руб. Различие установлено в налоговых вычетах по ст. 171 НК  РФ, у эксперта это 1419 335 руб. (1 177 217 + 242 118), за 3-4 кв. 2018, у налогового  органа: 202 295 руб. (200 947+1 348). Таким образом, разница составила: 1817 617 руб. (28  607 063 - 26 789 446).  

Вместе с тем, экспертом представлены налоговые вычеты по НДС на всю сумму  расходов, указанную в КУДИР, которые составляют в том числе суммы выплаченной  заработной платы, уплаченные суммы налогов и соборов, что противоречит нормам НК  РФ.  

При исчислении налога на прибыль выездными налоговыми проверками ИП  ФИО7, ИП ФИО10, ИП ФИО11 установлено, что в 3 квартале 2018  указанные ИП в налоговых декларациях по УСН начислили налог (6%) с доходов,  полученных от сдачи в аренду торговых площадей на рынке «Туяа», в размере 331 460  руб. Этот налог учтен в расчете налоговых обязательств ООО «КБК» по налогу на  прибыль организаций за 2018. Также в расчете налога на прибыль организаций  необходимо учесть суммы страховых взносов равную 10 255 руб., исчисленных ИП  ФИО7 с доходов, полученных от сдачи в аренду торговых площадей на рынке  «Туяа».  

Основное отличие в расчетах связано с тем, что при расчете налога эксперт в  составе расходов, уменьшающие сумму доходов от реализации, учел остаточную  стоимость реализованного имущества в размере 72 040 564 руб.  

Налоговым органом остаточная стоимость не учтена, так как спорные основные  средства (помещения, магазины) приобретены в период применения УСНО в 2007-2012  года. С учетом изложенного, все расходы на его приобретение подлежали учету в  налоговых обязательствах в периоде его приобретения. То есть по состоянию на начало  2018 года не могут быть учтены в составе расходов стоимость приобретенных и  реализованных основанных средств, так как в соответствии со ст. 346.16 НК РФ она будет  равна нулю.  

В связи с чем разница налога на прибыль составила: 13 020 499 руб. (52 635 75639 615 257).  

Как следует из материалов дела, согласно решению № 14-05 от 23.04.2021 ООО  

«КБК» доначислены штраф по п. 3 ст. 122 НК РФ по НДС, по налогу на прибыль  организаций и УСН.  

ООО «КБК» указывает о необходимости учесть следующие смягчающие  обстоятельства и просит уменьшить размер штрафа не менее чем в 3 раза:  

- тяжелое финансовое положение налогоплательщика; - правонарушение совершено налогоплательщиком впервые; 

- неблагоприятная экономическая обстановка, вызванная беспрецедентными  экономическими санкциями;  

Вместе с тем, как следует из оспариваемого решения на странице 287 в отсутствие  ходатайства ООО «КБК» о смягчении штрафных санкций налоговым органом при  принятии итогового решения по проверке самостоятельно установлено смягчающее  ответственность обстоятельство - тяжелое финансовое положение лица в силу чего  санкции снижены в 2 раза.  

Отказывая в большем снижении сумм налоговых санкций, судебная коллегия  учитывает, что ООО «КБК» в лице генерального директора ФИО12, а также  учредителей ФИО7 и ФИО10 умышленно совершило сделки по продаже  имущества ООО «КБК» взаимозависимым лицам по заведомо заниженным ценам, с целью  дальнейшей реализации рынка «Туяа» действительном покупателю - ИП ФИО4  по рыночной стоимости.  

На момент совершения сделки (04.08.2017) стороны (ООО «КБК» и ИП ФИО7, ИП ФИО10, ИП ФИО11) осознавали противоправный характер своих  действий, сознательно допускали наступление вредных последствий таких действий, а  именно причинение вреда бюджету (уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и  суммы подлежащего уплате налога), в результате получения налоговой экономии в  сделках по продаже недвижимого имущества с взаимозависимыми лицами.  

Совершение правонарушения впервые в данном случае с учетом действия  принципов индивидуализации и соразмерности наказания, выражающих требования  справедливости и предполагающих дифференциацию ответственности в зависимости от  тяжести содеянного, размера и характера причинённого ущерба, не может  квалифицироваться в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность. Указанное  обстоятельство может лишь свидетельствовать о наличии такого смягчающего  ответственность обстоятельства как несоразмерность деяния тяжести наказания. В случае  с ООО КБК назначенные штрафы соразмерны совершенным налогоплательщиком  правонарушениям.  

Ссылка налогоплательщика на неблагоприятную экономическую обстановку,  

вызванную беспрецедентными экономическими санкциями, неотносима к  рассматриваемому спору, правонарушение совершено налогоплательщиком задолго до  временного ухудшения экономической ситуации, введения санкций.  

Доводы общества о наличии пороков в отношении оценщика ФИО19 и  ООО «Консалт-центр БОС» отклоняются судом апелляционной инстанции как  необоснованные. Кроме того, судебная коллегия соглашается с позицией налогового  органа о том, что указанные в пояснениях от 02.02.2024 доводы на определение  действительных налоговых обязательств влияния не имеют.  

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о  том, что оспариваемое решение налогового органа является законным и обоснованным и  не нарушает права и законные интересы налогоплательщика и контролирующих должника  лиц.  

Согласно части 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит,  что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие)  органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют  закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные  интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного  требования.  

На основании изложенного суд приходит к выводу об отказе в удовлетворении  заявленных требований в полном объеме.  

Согласно абзацу второму пункта 32 Постановления Пленума Верховного Суда РФ  от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской  Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" по  результатам рассмотрения дела арбитражный суд апелляционной инстанции согласно  пункту 2 статьи 269 АПК РФ выносит постановление, которым отменяет судебный акт  первой инстанции с указанием обстоятельств, послуживших основаниями для отмены  судебного акта (часть 4 статьи 270 Кодекса), и принимает новый судебный акт.  Содержание постановления должно соответствовать требованиям, определенным  статьями 170 и 271 Кодекса.  

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа,  подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем  направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном  сайте суда в сети «Интернет» по адресу www.kad.arbitr.ru.  

По ходатайству указанных лиц копии постановления на бумажном носителе могут  быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего  

ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.  

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 268-271  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,  

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 25 января 2022 года по делу  

 № А10-4344/2021 отменить. В удовлетворении заявленных требований отказать. 

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть  

обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд  

первой инстанции в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия. 

Председательствующий Д.В. Басаев 

Судьи В.А. Сидоренко 

 Н.И. Кайдаш