/

 

ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

 

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело №

А69-2843/2017

г. Красноярск

04 июня 2018 года

Резолютивная часть постановления объявлена «25» мая 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен         «04» июня 2018 года.

 

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего  -  Юдина Д.В.,

судей: Борисова Г.Н., Иванцовой О.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Таракановой О.М.,

при участии:

от заявителя (индивидуального предпринимателя Канчыыр-оола Доржу Сайлык-ооловича): Запорожец Л.В., представителя по доверенности от 27.09.2017,

от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы          № 1 по Республике Тыва): Бондаревой Т.Е., представителя по доверенности от 15.05.2018,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Канчыыр-оол Доржу Сайлык-ооловича

на решение  Арбитражного суда Республики Тыва

от «19» февраля 2018 года по делу № А69-2843/2017, принятое судьёй                         Чамзы-Ооржак А.Х.,

установил:

индивидуальный предприниматель Канчыыр-оол Доржу Сайлык-оолович (ИНН 170106290699, далее – заявитель, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Республики Тыва с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва (ОГРН 1041700531982, ИНН 1701037770, далее – ответчик, налоговый орган, инспекция), Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Тыва (ОГРН 1041700531707, ИНН 1701037515, далее – Управление) о признании недействительными ненормативного правового акта - решения № 21/1719 от 24.05.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; решения по жалобе № 02-07/7002 от 24.08.2017.

Решением Арбитражного суда Республики Тыва «19» февраля 2018 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с данным судебным актом, предприниматель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на следующие обстоятельства:

- в рамках рассмотрения результатов налоговой проверки предпринимателем были представлены возражения на акт налоговой проверки, которые по существу инспекцией не оценены;

- инспекцией неправомерно было отказано предпринимателю в профессиональных налоговых вычетах на сумму расходов, понесенных в связи с приобретением каменного угля у ООО «Тувинская горная компания». Понесенные расходы фактически понесены и документально подтверждены.

- расходы и доходы по своей природе непрерывно связаны друг с другом. Предпринимателем отражены доходы в полной мере в бухгалтерском и налоговом учете, у инспекция к этим доходам каких-либо претензий нет; единственным источником поступления доходов является СПК «Енисей»; исполнение обязательств перед покупателем (СПК «Енисей») исполнено в рамках дополнительного соглашения.

- допросы свидетелей, как и само пояснение предпринимателя в рамках проведенной налоговой проверки подтверждают, что предпринимателем закупался и реализовывался каменный уголь в конце 2015 года;

- является несостоятельным вывод инспекции о том, что ИП Канчыыр-оол Д.К. в качестве поставщика угля у СПК «Енисей» в 2015 году по результатам проверки не значится, поскольку материалы указанной проверки налоговым органом не представлены.

В отзыве на апелляционную жалобу налоговый орган с ее доводами не согласился, считает обжалуемое решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Представитель заявителя в судебном заседании доводы, изложенные в апелляционной жалобе, поддержал, просил отменить обжалуемое решение и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Представитель ответчика в судебном заседании возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по доводам, изложенным в отзыве на нее, просил обжалуемый судебный акт оставить без изменения.

Определением суда от 03.05.2018 рассмотрение апелляционной жалобы откладывалось до 15 час 30 мин 25.05.2018.

В судебном заседании 25.05.2018 представителем предпринимателя заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2015 года.

Представитель налогового органа не возражал против удовлетворения заявленного представителем предпринимателем ходатайства о приобщении дополнительных доказательств.

В соответствии с абзацем 2 части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции определил приобщить к материалам дела дополнительные документы, представленные в суд апелляционной инстанции заявителем, как представленные в обоснование возражений относительно апелляционной жалобы ответчика.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие, имеющие значение для дела, обстоятельства.

Индивидуальный предприниматель Канчыыр-оол Доржу Сайлык-оолович зарегистрирован в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей за основным государственным регистрационным номером 314172112000024, ИНН 170106290699.

На основании решения от 16.01.2017 № 7 о проведении выездной налоговой проверки инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении                      ИП Канчыыр-оол Д.С. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам за период с 01.01.2014 по 31.12.2015.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 21.02.2017 № 09-15-007, полученного 22.02.2017 предпринимателем.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений предпринимателя на акт выездной налоговой проверки налоговой инспекцией принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.05.2017 № 21/1719, согласно которому предпринимателю доначислена сумма налога НДФЛ в размере 656 140 рублей. Указанным решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 131 228 рублей, начислены пени в сумме 68 593 рубля 97 копеек.

Указанное решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва обжаловано в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Тыва.

Решением Управления от 24.08.2017 № 02-07/7002 жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, а оспариваемое решение инспекции от 24.05.2017 № 21/1719 оставлено без изменения.

Не согласившись с ненормативными актами налоговых органов,                               ИП Канчыыр-оол Д.С. обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения № 21/1719 от 24.05.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; решения по жалобе № 02-07/7002 от 24.08.2017.

Исследовав представленные доказательства, заслушав представителей сторон и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не установил оснований для отмены судебного акта.

Согласно пункту 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемых ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу статьи 123 Конституции Российской Федерации, статей 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки.

С учётом положений статей 89, 100, 101 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) судом первой инстанции правомерно не установлено существенных нарушений прав налогоплательщика при рассмотрении налоговым органом материалов проверки.

Установленный досудебный порядок обжалования решения налогового органа и срок для обращения с заявлением в арбитражный суд налогоплательщиком соблюден.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса  Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах, вести бухгалтерский учет, составлять отчеты о финансово-хозяйственной деятельности, представлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы и сведения. Согласно статье 52 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки индивидуальному предпринимателю Канчыыр-оол Д.С. доначислены налог на доходы физических лиц в сумме 656 140 рублей; пени на указанную сумму налога в размере 68 593 рублей 97 копеек; штраф - 131 228 рублей.

Основанием для доначисления НДФЛ послужил вывод инспекции о занижении предпринимателем налоговой базы в результате создания круговой схемы формального движения товарных и денежных потоков, в связи с чем расходы в размере 6 903 921 рубля 59 копеек не приняты налоговым органом в составе расходов в целях налогообложения НДФЛ по причине отсутствия документального подтверждения финансово-хозяйственной деятельности предпринимателя, связанной со спорной суммой расходов.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 Кодекса физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, производят исчисление и уплату налога с доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 207 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальный предприниматель Канчыыр-оол Д.С. в проверяемый период являлся плательщиком налога на доходы физических лиц.

Как следует из материалов дела, налогоплательщиком представлено заявление об окончании применения упрощенной системы налогообложения с 01.01.2015, в связи с чем с 2015 года ИП Канчыыр-оол Д.С. является плательщиком налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено и налогоплательщиком не оспорено, что фактически за проверяемый период предприниматель осуществлял деятельность по продаже строительных материалов и каменного угля.

Индивидуальные предприниматели самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном статьей 225 Налогового Кодекса Российской Федерации. Индивидуальные предприниматели обязаны предоставить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодам (календарного года) в соответствии со статье 229 Налогового Кодекса Российской Федерации.

В нарушении статьи 229 Кодекса налоговая декларация за 2015 год по НДФЛ  предпринимателем не представлялась в налоговый орган в установленный срок.

В ходе выездной налоговой проверки на основании первичных документов, представленных налогоплательщиком на проверку и сведений полученных от покупателей (заказчиков) налоговым органом установлено, что предприниматель фактически получил доход от реализации строительных материалов и сена, налогообложение которых подпадает под общий режим (НДФЛ и НДС). Проверкой определен доход в размере 5 131 355 рублей 94 копейки, без учета НДС.

Данный доход был получен ИП Качыыр-оол Д.С. (поставщик) согласно договорам от 25.11.2015 и  05.06.2015 №1, заключенными с СПК «Енисей» (покупатель), по которым поставщик обязуется поставить покупателю строительные материалы (пиломатериалы) и сено (корма для животных) в соответствии с условиями договора. Поставщиком выставлены счета-фактуры за товар на общую сумму  6 055 000 рублей с НДС, 5 131 355 рублей 95 копеек без НДС.

От СПК «Енисей» фактически поступило на расчетный счет предпринимателя за 2015 год  6 055 000 рублей  по платежным поручениям: 05.06.2015 № 134 на сумму 5000 рублей, в том числе НДС; 25.11.2015 № 304 на сумму 1 000 000 рублей, в том числе НДС; 02.12.2015 № 309 на сумму 1 000 000 рублей, в том числе НДС; 10.12.2015 № 310 на сумму 2 000 000 рублей, в том числе НДС; 15.12.2015 № 312 на сумму 1 050 000 рублей, в том числе НДС; 28.12.2015 № 316 на сумму 1 000 000 рублей, в том числе НДС.

В отношении размера полученного предпринимателем в проверяемый период дохода в размере 5 131 355 рублей 94 копейки разногласий у сторон не имеется.

При этом, по результатам правильности и достоверности отражения расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации за 2015, установлено расхождение данных налогового органа и налогоплательщика.

Налоговым органом на основании первичных документов, представленных предпринимателем в рамках выездной налоговой проверки, платежных документов по услугам банка, пришел к выводу о том, что подтверждены расходы, произведенные Канчыыр-оолы Д.С. при ведении предпринимательской деятельности в сумме 84 120 рублей 06 копеек. При этом налогооблагаемая база составляет 5 047 235 рублей 88 копеек (5 131 355,94 - 84 120,06), сумма налога на доходы физических лиц 656 140 рублей 66 копеек.

Согласно первичной  налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2015 год, представленной налогоплательщиком 23.03.2017 года, сумма доходов составила 6 060 000 рублей, сумма расходов 6 081 968 рублей 36 копеек, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет 0.

Таким образом, налоговым органом не приняты в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по НДФЛ, следующие документы: счет-фактура № 2882 от 30.11.2015 на сумму 660 597 рублей 32 копейки с НДС; счет-фактура № 3118 от 30.11.2015 на сумму 249 823 рубля 46 копеек с НДС; счет-фактура № 3243 от 31.12.2015 на сумму 4 695 527 рублей 95 копеек с НДС; счет-фактура № 3485 от 31.12.2015 на сумму 1 297 972 рубля 86 копеек на основании договора поставки № КХР000745 от 23.11.2015 о передаче угольной продукции.

Следовательно, спорная сумма расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по НДФЛ, составляет 6 903 921 рубль 59 копеек.

Согласно пункту 2 статьи 54 Кодекса индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Порядок учета доходов и расходов хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002                               № 86н/БГ-3-04/430 (далее - Порядок).

В силу статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса. Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 221 Кодекса физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 2 статьи 210 Кодекса имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

В главе 23 Кодекса «Налог на доходы физических лиц» не конкретизируется налоговый период, в котором могут быть учтены произведенные расходы, следовательно, такие расходы могут учитываться в составе профессионального налогового вычета в текущем или в каком-либо из последующих налоговых периодов, в котором будет получен доход от реализации. То есть для включения расходов в сумму профессионального налогового вычета требуется одновременное выполнение нескольких условий, а именно: расходы должны быть фактически произведены, документально подтверждены и непосредственно связаны с извлечением доходов.

В абзаце 2 пункта 1 статьи 221 Кодекса установлено, что состав указанных расходов (то есть фактически произведенных и документально подтвержденных), принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций» Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Кроме того, с учетом принципа законного установления налога, а также отнесения порядка исчисления налога к элементам налогообложения, определение которых является необходимым для того, чтобы налог был признан установленным, отсылка в пункте 1 статьи 221 Кодекса к нормам главы «Налог на прибыль организаций» означает необходимость применения данных положений не только в части регламентации состава расходов, но и порядка их признания - момента учета для целей налогообложения.

Глава 25 Кодекса, определяя порядок признания доходов и расходов, закрепляет в статьях 271-273 Кодекса два метода - начисления и кассовый (решение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.10.2010 № ВАС-9939/10).

Индивидуальные предприниматели, избравшие кассовый метод признания доходов и расходов, согласно пункту 3 статьи 273 Кодекса вправе учесть для целей налогообложения понесенные расходы после их фактической оплаты. При этом данная норма Кодекса не связывает момент учета расходов с датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы понесены. Пункт 3 статьи 273 Кодекса в качестве общего правила устанавливает положение, определяющее период учета понесенных налогоплательщиком расходов моментом их оплаты или прекращения обязательства по оплате иным способом. При этом помимо названного общего требования об оплате пунктом 3 статьи 273 Кодекса для расходов по приобретению сырья и материалов установлено дополнительное условие (условие о списании сырья и материалов в производство), наступление которого необходимо для признания данного вида расходов для целей налогообложения.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 18.06.2004 № 201-О, порядок соотнесения понесенных налогоплательщиком затрат должен согласовываться с соответствующим им временным периодом, а именно с периодом, к которому они относятся согласно экономическим целям их расходования.

Согласно пункту 1 статьи 272 Кодекса при методе начисления расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 Кодекса.

На основании пункта 2 статьи 318, статьи 319 Кодекса расходы, которые могут быть отнесены к категории прямых, учитываются для целей налогообложения по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 08.10.2013 № 3920/13 по делу № А50-990/2012, предоставление индивидуальным предпринимателям права выбора метода признания доходов и расходов при общем режиме налогообложения необходимо также постольку, поскольку в силу пункта 4 статьи 227 Кодекса индивидуальные предприниматели при получении убытка в текущем налоговом периоде не имеют права на уменьшение на сумму этого убытка доходов будущих периодов. Данный убыток может возникнуть, в том числе ввиду особенностей налогового учета и признания фактически понесенных расходов ранее момента получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены.

Таким образом, налогоплательщики имеют право применять метод начисления либо кассовый метод по своему выбору, при этом возможность одновременного применения двух методов учета Кодексом не предусмотрена.

Указанная позиция подтверждается определением Верховного Суда Российской Федерации от 17.03.2016 № 309-КГ16-722.

Также, решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.10.2010 по делу № ВАС-9939/10 признаны недействующими пункт 13, подпункты 1-пункта 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430. В рамках указанного дела судом установлено, что пункт 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации, закрепляя положение о праве индивидуальных предпринимателей на уменьшение облагаемого налогом дохода на профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода, а также о том, что состав данных расходов определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов, установленному главой «Налог на прибыль организаций», отсылает к положениям главы 25 данного Кодекса не только в части регламентации состава расходов, но и порядка их признания - момента учета для целей налогообложения.

Таким образом, предприниматели, уплачивающие НДФЛ, имеют право на использование не только кассового метода, но и метода начисления. В противном случае они подвергались бы дискриминации: в пункте 4 статьи 227 НК РФ указано, что убытки прошлых лет, понесенные физическим лицом, не уменьшают налоговую базу по НДФЛ. Если же расходы, согласно кассовому методу, будут признаны в одном налоговом периоде, а доходы - в следующем, то расходы, превратившиеся в убыток, ничем не компенсируются, при этом НДФЛ с суммы доходов, относящихся к этим расходам, но полученных уже в следующем налоговом периоде, придется уплатить в полном объеме.

С учетом изложенного для отнесения налогоплательщиком в период рассматриваемых отношений соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по НДФЛ, необходимо, чтобы затраты налогоплательщика были обоснованными, документально подтвержденными и связанными с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (статьи 221, 237, 252 Кодекса).

Исходя из положений статьи 171 Кодекса, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Условия предъявления налога на добавленную стоимость к вычету определены пунктом 1 статьи 172 НК РФ, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету.

Анализ статей 169, 171, 172 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Согласно оспариваемому решению инспекции по итогам проверки расходы предпринимателя за 2015 год составили 84 120 рублей 06 копеек.

В свою очередь предприниматель ссылается на то, что налоговым органом неправомерно не принят ряд расходов, которые понес налогоплательщик в ходе осуществляемой им деятельности.

В частности, как указывает заявитель, налоговым органом неправомерно не приняты профессиональные налоговые вычеты на сумму расходов по приобретению каменного  угля 30.11.2015 и 31.12.2015, который был закуплен у ООО «Тувинская горнорудная компания». При этом доходы налоговым органом определены по факту реализации этого же угля в спорный период.

Из оспариваемого решения следует, что при проведении выездной налоговой проверки исключены из состава профессиональных налоговых вычетов расходы предпринимателя на приобретение каменного угля на 6 903 921 рублей 59 копеек, в связи с тем, что документы о фактической реализации угля в налоговом периоде СПК «Енисей» либо использования их иным способом в проверяемом периоде. Указанное, по мнению налогового органа, повлекло занижение налоговой базы при исчислении налога на доходы физических лиц в результате завышения профессиональных вычетов.

В обоснование произведенных расходов в период выездной налоговой проверки налогоплательщиком с возражением на акт проверки налогового органа от 21.02.2017          № 09-15-007 были представлены следующие документы; договор поставки от 23.11.2015 № КХР000745 о передаче угольной продукции; счет-фактура от 30.11.2015 № 2882 на сумму 660 597 рублей 32 копейки с НДС; счет-фактура от 30.11.2015 № 3118 на сумму 249 823 рубля 46 копеек с НДС; счет-фактура от 31.12.2015 № 3243 на сумму 4 695 527 рублей 95 копеек с НДС; счет-фактура от 31.12.2015 № 3485 на сумму 1 297 972 рубля 86 копеек; акты сверки взаимных расчетов между  ИП Канчыыр-оол Д.С. и ООО «Тувинская горнорудная компания», согласно которому предприниматель оплатил 6 000 000 рублей, остаток задолженности 903 921 рубль 59 копеек; счет-фактура от 30.12.2015 №1, в соответствии с которой предприниматель поставил каменный уголь СПК «Енисей».

Из представленных документов следует между ИП Канчыыр-оол Д.С. (покупатель) и ООО «Тувинская горнорудная компания» (продавец) 23.11.2015 года заключен договор поставки № КХР000745, предметом которого является передача угольной продукции в размере 5000 тонн. ООО «Тувинская горнорудная компания» согласно счетам-фактурам № 2882, 3118 от 30.11.2015 поставлено заявителю угля в общем объёме 413,696 тонн на сумму 910 420 рублей 78 копеек и 31.12.2015 по счетам-фактурам № 3243, 3485 поставлено 2 723,452 тонны на сумму 5 993 500 рублей 81 копейка.

ИП Канчыыр-оол Д.С. в ноябре и декабре 2015 года оплатил ООО «Тувинская горнорудная компания» стоимость угля (с НДС) согласно договора от 23.11.2015 № 000745, что подтверждается следующими платежными поручениями: 26.11.2015 № 105 на сумму 1 000 000 рублей,  02.12.2015  № 110 на сумму 1 000 000 рублей, 10.12.2015 № 115 на сумму 1 000 000 рублей, 10.12.2015 № 116 на сумму 1 000 000 рублей, 15.12.2015 №120 на сумму 1 000 000 рублей, 28.12.2015 № 124 на сумму 1 000 000 рублей.

Между ИП Канчыыр-оол Д.С. (поставщик) и СПК «Енисей» (покупатель) был заключен договор поставки строительных материалов от 25.11.2015 на сумму 6 050 000 рублей.

30.12.2015 между сторонами было заключено дополнительное соглашение к договору от 25.11.2015, по которому поставщик обязуется поставить вместо строительных материалов уголь каменный марки 2-ГР по цене 2200,70 рубля за одну тонну на сумму 6 050 000 рублей, всего 2 749,125 тонн.

В соответствии с выпиской лицевого счета заявителя, доходы от СПК «Енисей» предприниматель получил в течение ноября, декабря 2015 на сумму  6 050 000 рублей  по платежным поручениям: 25.11.2015 № 304 на сумму 1 000 000 рублей, 02.12.2015 № 309 на сумму 1 000 000 рублей, 10.12.2015 № 310 на сумму 2 000 000 рублей, 15.12.2015 № 312 на сумму 1 050 000 рублей, 28.12.2015 № 316 на сумму 1 000 000 рублей.

В платежных поручениях назначения платежа указано за строительные и расходные материалы, согласно договору от 25.11.2015.

В подтверждение факта реализации каменного угля, приобретенного у ООО «Тувинская горнорудная компания», заявителем представлены два счета-фактуры от 29.12.2015 № 2 и 30.12.2015 № 1 на одинаковую сумму 6 050 000 рублей. В счете-фактуре от 29.12.2015 № 2 в графе наименование товара указаны строительные материалы. В счете-фактуре №1 от 30.12.2015 в графе наименование товара указан уголь каменный.

Из материалов дела следует, что по состоянию на 30.12.2015 у индивидуального предпринимателя Канчыыр-оол Д.С. отсутствовал объём каменного угля, отгруженный СПК «Енисей» этим же числом, так как согласно документам ООО «Тувинская горнорудная компания» поставка 2 723,452 тонны угля осуществлена только 31.12.2015.

Учитывая, что договором от 25.11.2015 установлена обязанность продавца передавать покупателю накладные и счета-фактуры в момент отгрузки каждой партии товара (пункт 2.1.2 договора) и обязанность покупателя подписывать накладные в момент передачи каждой партии товара (пункт 2.2.2 договора), налоговый орган и суд первой инстанции правомерно пришли к выводу о том, что операция по реализации налогоплательщиком угля СПК «Енисей» не была реально осуществлена.

Таким образом, факт реальной хозяйственно-финансовой деятельности между           ИП Канчыыр-оол Д.С. и СПК «Енисей» на основании дополнительного соглашения от 30.12.2015 не подтвержден.

Кроме того в книге продаж за период с 01.01.2015 по 31.12.2015 отражена хозяйственная операция с СПК «Енисей» на сумму 6 050 000 рублей с указанием счета-фактуры от 29.12.2015 № 2.

Счет-фактура от 29.12.2015 № 2 и товарная накладная от 29.12.2015 № 2, где основанием указан договор от 25.11.2015, подтверждают факт реализации предпринимателем строительных материалов СПК «Енисей» на сумму 6 050 000 рублей.

Предпринимателем в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций отражен полученный доход от СПК «Енисей»  с содержанием операции - за строительные материалы в сумме 6 050 000 рублей.

Факт оплаты СПК «Енисей» за строительные материалы на сумму 6 050 000 рублей также подтверждают платежные поручения от 25.11.2015 № 304, 02.12.2015 № 309; 10.12.2015 № 310, 15.12.2015 № 312, от 28.12.2015 № 316, от 28.12.2015 №317 с назначением платежа: согласно договору от 25.11.2015 за строительные и расходные материалы, в том числе НДС.

Таким образом, платежных документов, подтверждающих факт оплаты предпринимателю стоимости угля, подлежащего поставке СПК «Енисей» во исполнение дополнительного соглашения от 30.12.2015 ни при проведении проверки, ни при рассмотрении дела не представлено.

Суд апелляционной инстанции также считает необходимым отметить следующее.

Согласно пункту 1 статьи 273 Кодекса организации (за исключением банков) имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.

Если налогоплательщик, перешедший на определение доходов и расходов по кассовому методу, в течение налогового периода превысил предельный размер суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), установленный пунктом 1 настоящей статьи, то он обязан перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого было допущено такое превышение.

Оспариваемым решением Инспекции налогоплательщику произведено доначисление налога на доходы физических лиц за 2015 год. В результате выездной налоговой проверки установлено, что доходы от предпринимательской деятельности определены в размере 5 131 355 рублей 94 копейки, без учета НДС, что  заявителем не оспаривается.

Таким образом, исходя из пункта 1 статьи 273 Кодекса, у заявителя отсутствует право на определение доходов и расходов кассовым методом и имеется обязанность перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого было допущено вышеуказанное превышение.

Исходя из установленных по делу обстоятельств следует, что фактически в 2015 году у предпринимателя возникли доходы от реализации строительных материалов, и поскольку определить фактическую реализацию каменного угля СПК «Енисей» не представилось возможным, расходы предпринимателя на его приобретение не могут уменьшать налогооблагаемую базу в 2015 году по операции со стройматериалами в связи с отсутствием взаимосвязи произведенных расходов с полученным доходом.

В данном случае отсутствуют достоверные доказательства, которые бы позволяли установить связь произведенных предпринимателем расходов по приобретению каменного угля в указанных им суммах и количестве с полученным доходом от реализации строительных материалов.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки получено пояснение от                       ИП Канчыыр-оол Д.С. от 13.02.2017 о том, что он в проверяемый период был председателем и учредителем СПК «Енисей» (ИНН 1701042931) и учредителем               СПК «Енисей» (ИНН 1714006546). Факт приобретения каменного угля у ООО «Тувинская горнорудная компания» подтверждает, а кому реализовано не помнит. Так же предприниматель не помнит, получал ли он доход от реализации каменного угля.

Из допроса директора СПК «Енисей» Канчыыр-оол Чойганмаа Сайлык-ооловны следует, что ИП Канчыыр-оол Д.С. приходится младшим братом. Денежные средства за строительные материалы перечисляла, дату и сумму не помнит. ИП Канчыыр-оол Д.С. произвел поставку строительных материалов в счет полученных денежных средств. Уголь приобретала у ИП Канчыыр-оол Д.С., количество в тоннах не помнит, далее какой компании реализовывался уголь не помнит.

Указанные пояснения также не подтверждают реальность осуществления хозяйственной операции по реализации предпринимателем угля СПК «Енисей» (фактический объем, сроки и стоимость реализованного каменного угля и т.п.), однако в совокупности с иными документами налоговой проверки говорят о взаимозависимости  индивидуального  предпринимателя Канчыыр-оола Д.С. и СПК «Енисей», где                Канчыыр-оол Д.С. является учредителем СПК «Енисей» и родным братом директора   СПК «Енисей» Канчыыр-оол Ч.С.

В частности, в материалах дела имеется договор от 31.12.2015 (т.2 л.д.56-58), заключенный ИП Канчыыр-оол Доржу Сайлык-оолович (покупатель) с СПК «Енисей» (поставщик) в лице председателя Канчыыр-оол Доржу Сайлык-ооловича, действующего на основании устава. Фактически данный договор со стороны покупателя и поставщика подписан одним лицом.

С связи с чем суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о наличии возможности взаимного влияния между предпринимателем и его контрагентом в целях минимизации налогообложения по налогу на доходы физических лиц путем увеличения расходов.

Следовательно, на основании первичной документации предпринимателя налоговым органом установлено количество и стоимость приобретенного предпринимателем каменного угля, который был не реализован или использован, при этом был учтен налогоплательщиком в составе профессиональных налоговых вычетов расходов за 2015 при исчислении налога на доходы физических лиц.

Таким образом, исходя из документов, представленных заявителем на выездную налоговую проверку, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерности исключения налоговой инспекцией из расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, спорных сумм, потраченных предпринимателем на приобретение каменного угля, соответственно, налоговой инспекцией определена сумма подтвержденных расходов в размере 84 120 рублей 06 копеек правомерно, согласно представленным налогоплательщиком первичным документам.

Учитывая отсутствие документального подтверждения совершенных сделок между предпринимателем и СПК «Енисей» с целью получения прибыли, суд приходит к выводу о неподтвержденности совершенных хозяйственных операций, поскольку в материалах дела отсутствуют достоверные доказательства, подтверждающие получение прибыли предпринимателем от реализации каменного угля в проверяемый период.

Приведенные предпринимателем в апелляционной жалобе доводы не влияют на выводы суда на существо принятого судебного акта.

При таких обстоятельствах и правовом регулировании у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

На основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель освобожден от уплаты государственной пошлины. Следовательно, расходы по оплате государственной пошлины при рассмотрении апелляционной жалобы не понесены и не подлежат распределению.

Поскольку решение суда первой инстанции оставлено без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, следовательно, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, судебные расходы по уплате государственной пошлины, связанные, в том числе с подачей апелляционной жалобы, подлежат отнесению на заявителя.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд 

 

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Тыва от «19» февраля 2018 года по делу         № А69-2843/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

 

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

 

Председательствующий

 

Д.В. Юдин

Судьи:

 

Г.Н. Борисов

 

О.А. Иванцова