АРБИТРАЖНЫЙ СУД УЛЬЯНОВСКОЙ ОБЛАСТИ

432017, г. Ульяновск, ул. Железнодорожная, 14 Тел.(8422)33-46-08

 Факс (8422)32-54-54

E-mail: info@ulyanovsk.arbitr.ru   Интернет: www.ulyanovsk.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

г.Ульяновск

«6» июля 2017 года                                                     Дело № А72-3133/2016

Резолютивная часть решения объявлена «03» июля 2017 года.

Полный текст решения изготовлен  «6» июля 2017 года.

Судья Арбитражного суда Ульяновской области Е.Е.Каргина, 

при ведении секретарем судебного заседания ФИО1 протокола судебного заседания в письменной форме, с использованием средства   аудиозаписи,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело №А72-3133/2016 по заявлению Федерального научно-производственного центра акционерного общества "Научно-производственное объединение "Марс" (432022, ул.Солнечная, д.20, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области (432017, 

<

...>, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

об оспаривании акта ненормативного характера, 

при  участии представителей:

от  заявителя  –  ФИО2  по  доверенности  от  10.01.2017,  ФИО3 по доверенности от 18.01.2017,

от  налогового  органа  –  ФИО4 по доверенности от 30.01.2017,

УСТАНОВИЛ:

Федеральный научно-производственный центр акционерное общество «Научно-производственное объединение «Марс» (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 04.09.2015 № 22.

12.08.2016 Арбитражным судом Ульяновской области принято решение по делу. Заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение инспекции в части начисления налога на прибыль, а также соответствующих сумм пени и штрафа за 2012 год. В остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Постановлением Одиннадцатого Арбитражного апелляционного суда от 31.10.2016 решение Арбитражного суда Ульяновской области от 12.08.2016 по делу №А72-3133/2016 оставлено без изменения.

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 14.02.2017 решение Арбитражного суда Ульяновской области от 12.08.2016 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2016 по делу № А72-3133/2016 в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области от 04.09.2015 №22 в части начисления налога на прибыль за 2012 год, а также соответствующих пеней и штрафа отменены. Дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ульяновской области. 

Изучив материалы дела, заслушав объяснения представителей сторон, суд  при   новом  рассмотрении  дела не находит оснований для удовлетворения заявления  в  рассматриваемой  части.

Как следует из материалов дела, налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки принято решение от 04.09.2015 № 22  о привлечении Федерального научно-производственного центра акционерного общества "Научно-производственное объединение "Марс" к ответственности за совершение налогового правонарушения,  о начислении к уплате, в частности,  налога на прибыль за 2012 год в сумме 3 908 583 руб,  соответствующих сумм пеней  и санкций.

Законность и обоснованность решения инспекции от 04.09.2015 № 22  проверялись Управлением ФНС России по Ульяновской области в соответствии с  пунктом  2 статьи 138  НК РФ.

Решением управления от 11.12.2015  № 07-06/13595 решение инспекции оставлено без изменения.

Посчитав свои права нарушенными, общество обратилось в арбитражный суд.

Материалами  дела  подтверждено, что в проверенном спорном периоде обществом  выполнялись   работы  по договору от 04.10.2011 № 416/11 с ФГУП «НИИ Нептун» и по договору от 02.06.2011 № 223/11 с ОАО «Зеленодольский завод имени А.М. Горького». 

По мнению проверяющих, вышеуказанные договоры содержат условия о поэтапной сдаче работ, и налоговая база должна была  определяться обществом с учетом соответствующих этапов. 

Заявитель же считает, что данные договоры не содержат условий об этапности,  в  связи с этим  налоговая  база  правомерно  определялась им  с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета.

То есть доходы и расходы общество не признавало единовременно на момент завершения этапов, а распределяло их в течение нескольких налоговых периодов.

В соответствии со статьей 247 главы 25 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые  определяются   в   соответствии   с  настоящей главой.

Согласно абз. 2 п. 2 ст. 271 НК РФ распределению подлежат доходы по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг). То есть для применения названной нормы помимо того, что выполняемые налогоплательщиком работы должны представлять собой длительный технологический цикл, необходимо соблюдение еще одного требования: договор не должен содержать условия о передаче заказчику результатов законченных этапов работ (услуг).

Спорные контракты предусматривали поэтапную сдачу-приемку работ, и  при наличии условия о поэтапной сдаче работ заказчику полученные подрядчиком доходы не подлежали распределению между отчетными периодами даже в случае производства  работ с длительным технологическим циклом.

Согласно условиям договора от 04.10.2011 № 416/11 ФНПЦ АО «НПО «Марс» обязалось по заданию ФГУП «НИИ «Нептун» разработать, корректировать ремонтно-техническую документацию на прибор 170-031И-М2, входящий в АРМ-ДО из состава комплекса технических средств обмена данными Р -782-6-4.3 корабля проекта 11430 с самолетами МиГ-29К, а ФГУП «НИИ «Нептун» обязалось  оплатить разработку, корректировку документации (пункт 1.1 договора).

По условиям договора,  разработка, корректировка документации выполняется поэтапно в полном соответствии со сроками, изложенными в ведомости исполнения, являющейся неотъемлемой частью указанного договора (пункт 1.2 договора).

Согласно ведомости исполнения по разработке, корректировке ремонтно-технической документации на прибор (приложение № 1 к протоколу согласования разногласий к договору) договор исполняется в три этапа.

Таким образом, договор от 04.10.2011 № 416/11 содержит условия о поэтапной сдаче работ, производство которых велось с 2011 года.

Также между ФНПЦ АО «НПО «Марс» и ОАО «Зеленодольский завод имени А.М.Горького» заключен договор от 02.06.2011 № 223/11.

Согласно пункту 1.1 этого договора ФНПЦ АО «НПО «Марс» обязалось  по заданию ОАО «Зеленодольский завод им. A.M. Горького» выполнить работу по теме «Изготовление и поставка изделия «Трасса-21631» для корабля проекта 21631 зав. № 632», а заказчик обязался  принять ее результат и оплатить в соответствии с условиями договора.

Полный объем работы,  по  условиям  договора,  указывался  в ведомости исполнения  (пункт 1.2 договора).

Основанием для расчета по выполненной работе являлось  наличие у заказчика акта выполненной работы, подтверждающего выполнение подрядчиком работы,   и счета-фактуры (пункт 4.2 договора).

ФНПЦ АО «НПО «Марс» и ОАО «Зеленодольский завод им. A.M. Горького» к указанному договору заключили дополнительное соглашение от 30.10.2012 № 1, согласно которому в связи с изменением этапов работ и сроков их выполнения заменена ведомость исполнения. 

Следовательно,  договор от 02.06.2011 № 223/11 также содержит условия о поэтапной сдаче работ, производство которых велось с 2011 года  по 2013 год.

Наличие  условий о поэтапной сдаче работ (услуг) не позволяет распространять на такие  контракты правила учета доходов, установленные абз. 2 п. 2 ст. 271 НК РФ. 

Довод заявителя о том, что он распределял доходы и расходы равномерно, начиная с 2011 года,  и уплачивал соответствующие суммы налога в бюджет, в связи с чем по итогам двух налоговых периодов, а именно 2011 года и 2012 года  неуплаты налога в бюджет не произошло, суд отклоняет на  основании   следующего.

Суммы  доходов   и   расходов  за  2011  год, то есть за период, не охваченный выездной налоговой проверкой,   налоговым  органом  не  рассматривались.

Согласно статье 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с пунктами 1 и 4 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. 

В данном случае предметом проверки согласно решению руководителя  налогового  органа  являлся период с 01.01.2012 по 31.12.2013.

Таким образом, период, предшествовавший 01.01.2012, не мог быть охвачен проведенной налоговой проверкой.

Соответственно инспекция  не могла учитываться сведения, относящиеся к периодам, предшествующим проверке.

Поскольку в акте и в решении налогового органа отражаются только подтвержденные первичными документами факты нарушений законодательства о налогах и сборах, относящихся по времени их совершения к проверяемому периоду, переплата  налога, возникшая в периоде, который не охвачен выездной налоговой проверкой, не может быть учтена налоговым органом при вынесении решения по итогам выездной проверки.

В рассматриваемом случае инспекцией установлено занижение налоговой базы по налогу  на  прибыль за  2012 год, повлекшее за собой неполную уплату данного налога в бюджет, и  довод  об  имеющейся у общества переплате по налогу на прибыль за  период, не охваченный выездной налоговой проверкой, не опровергает факт совершения налогового правонарушения.

Указание на то, что налоговый орган не может устанавливать действительные налоговые обязательства и переплату налога за периоды, находящиеся за пределами периода проведения выездной налоговой проверки, содержится в многочисленных судебных актах, в том числе в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 № 1574/10, Определениях Верховного Суда РФ от 19.04.2016 № 307-КГ16-3169, от 16.12.2015 № 305-КГ15-13277 и др.

Также,  по   мнению  суда,   является   ошибочным  утверждение   общества о  том, что  в рассматриваемой ситуации подлежат применению положения абзаца 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений), а также в случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

При рассмотрении данного дела не установлено правовых оснований для применения статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации при расчете налога на прибыль за 2012 год ввиду несоблюдения заявителем условий, при которых такая корректировка возможна.

Заявитель  в ходе мероприятий  налогового  контроля  отрицал допущение им ошибки при исчислении налога. Как указывал заявитель, он исчислял и уплачивал налог на прибыль по спорному договору от 02.06.2011 № 223/11 в 2011 году в соответствии с условным доходом (по заказам с длительными технологическими циклами).

Как  следует  из  материалов  дела,  налогоплательщик  в 2012  году  не  исправил допущенную  ошибку путем корректировки базы,  а  допустил  нарушение  норм  статьи  271   НК РФ.

В 2012 году заявитель продолжал определять доходы и расходы по спорным договорам как по длительному технологическому циклу, не предусматривающему поэтапную сдачу работ; в налоговом и бухгалтерском учете данные договоры числились как длительные.

Указанный факт подтверждается налоговым регистром по заказам длительного цикла за 2012 г., ответом налогоплательщика от 20.04.2015 №33/Б-457 на уведомление налогового органа, протоколом допроса свидетеля от 14.05.2015 №4.

Ни в одном из указанных документов не содержится упоминание ФНПЦ АО «НПО «Марс» о корректировке налоговой базы 2012 года в связи с обнаружением ошибки и применением абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ.

В  целях соблюдения  условий для применения ст. 54 НК РФ необходимо доказать сам факт совершения ошибки (налогоплательщик доказывал обратное, что установлено Постановлением АС Поволжского округа от 14.02.2017); также необходимо, чтобы  период, в котором налогоплательщик скорректировал свои налоговые обязательства, являлся периодом обнаружения ошибки (поскольку общество не считало свои действия ошибкой, отсутствует и документальное подтверждение ее выявления, в частности, какие-либо пояснительные записки, проводки по счетам с соответствующими пояснениями и указанием дат, как это предусмотрено ПБУ 22/2010).

Таким   образом, довод общества о наличии у него права на корректировку своих налоговых обязательств в соответствии со статьей 54 Кодекса применительно к  рассматриваемому  случаю основан на неправильном толковании указанной нормы.

Ссылка заявителя   на  судебные акты по делу № А72-6211/2013 в отношении исчисления налоговых обязательств за 2011 год по спорному договору от 02.06.2011 № 223/11 исходя из метода определения доходов и расходов по заказам с длительными технологическими циклами также подлежит  отклонению,  так как  не  имеет  правового  значения для  исчисления  налога  на  прибыль  за  2012 год.

По итогам выездной налоговой проверки за 2010-2011 гг. инспекцией в отношении ФНПЦ АО «НПО «Марс» вынесено решение от 08.02.2013 №2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (законность названного  решения проверялась в рамках дела № А72-6211/2013). Согласно п. 1.3 данного решения было установлено завышение суммы прямых расходов, в том числе по спорным договорам с ФГУП «НИИ «Нептун» и ОАО «Зеленодольский завод имени A.M. Горького», что привело к занижению суммы налога на прибыль организаций за 2011 год (выписка из данного решения приобщена к материалам дела).

Следовательно, по итогам предшествующей выездной налоговой проверки инспекцией установлена неуплата налога за 2011 год по спорным договорам.

При этом выездная налоговая проверка за 2010-2011 гг. проведена в 2012 году выборочным методом, о  чем  имеется соответствующее указание в акте выездной налоговой проверки от 25.12.2012 № 16-07-21/0342дсп.

Как   установлено, судебные акты  по делу № А72-6211/2013 не подтверждают наличие у заявителя переплаты по налогу на прибыль организаций за 2011 год,  не  имеют  преюдициального  значения.

Исходя из того, что упомянутые  договоры с ФГУП НИИ «Нептун» и с ОАО «Зеленодольский завод имени A.M. Горького» являлись этапными, налогоплательщик обязан был определять свои налоговые обязательства согласно  ст.ст. 271,  272 НК РФ,  то есть учесть доходы и расходы в том периоде, к которому они относятся, а именно в периоде завершения этапов, предусмотренных договорами. При этом заявитель не спорит, что первые этапы по обоим договорам были им сданы в 2012 году. Однако в указанном налоговом периоде он не учел доходы и расходы, приходящиеся на соответствующие этапы, в полном объеме. 

В  силу  изложенного оснований для удовлетворения  требования  заявителя   по  приведенным  доводам   суд  не усматривает.

Ссылка заявителя на иные конкретные судебные акты не подтверждает противоречия оспариваемого ненормативного акта судебной практике, поскольку они приняты по обстоятельствам, не являющимся тождественными данному спору.

Позиция же инспекции по настоящему делу о несоблюдении налогоплательщиком  условий,  при   которых может быть применена норма абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ, подтверждается судебной практикой - Постановлениями АС Поволжского  округа  от    05.06.2017   по делу № А72-10229/2016,    от 08.09.2016     по делу № А72-10204/2015, от 28.07.2016 по делу № А72-6344/2015, Постановлением 11   ААС     от 13.03.2013 № 11АП-1846/13 по делу    № А72-6807/2012,   решением   АС Ульяновской области от 25.04.2012   по делу    №   А72-10627/2011 (оставлено в силе Постановлением 11 ААС от 23.07.2012, Постановлением ФАС Поволжского округа от 30.10.2012).

Руководствуясь статьями 167-170, 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, 

Р Е Ш И Л:

Заявление  в  части  признания  недействительным  решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ульяновской области от 04.09.2015 № 22  в части  начисления налога на прибыль  за 2012 год,  а также  соответствующих  пеней  и  штрафа  оставить  без  удовлетворения. 

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия.

Решение может быть обжаловано в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд  через Арбитражный суд Ульяновской области в течение  месяца после принятия решения.

Судья                                                                                         Е.Е.Каргина