Арбитражный  суд  Брянской  области

241050, г. Брянск, пер. Трудовой, д.6 сайт: www.bryansk.arbitr.ru

Именем Российской Федерации   

 

Решение

Дело №А09-6975/2018

город Брянск

09 октября 2019 года

Резолютивная часть решения объявлена 02 октября 2019 года

В полном объеме решение изготовлено 09 октября 2019 года

Арбитражный суд Брянской области в составе судьи Малюгова И.В.,     

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Чуйко В.В.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению 

ЗАО «Брянский арсенал»,

к ИФНС России по г. Брянску,

третье лицо: УФНС России по Брянской области,

о признании недействительным решения 

при участии:

от заявителя: до и после перерыва: ФИО1- представитель (доверенность №35/18 от 31.03.2018), ФИО2- представитель (доверенность №17 от 26.07.2018);

от заинтересованного лица: до и после перерыва: ФИО3- заместитель начальника контрольно-аналитического отдела ИФНС (доверенность №03-25/25961 от 13.07.2018),  ФИО4- главный специалист-эксперт правового отдела (доверенность №03-09/36480 от 29.08.2019); после перерыва: ФИО4- главный специалист-эксперт правового отдела (доверенность №03-09/36480 от 29.08.2019);

от третьего лица: до и после перерыва: ФИО4- главный специалист-эксперт правового отдела (доверенность №71 от 02.09.2019);

установил:

Закрытое акционерное общество «Брянский арсенал» (далее – ЗАО «Брянский арсенал», заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г.Брянску (далее – ИФНС России по г.Брянску, Инспекция, налоговый орган), к Управлению Федеральной налоговой службы России по Брянской области (далее – УФНС России по г.Брянску, управление, налоговый орган) о признании недействительным решения № 92 от 19.02.2018 года. 

УФНС России по Брянской области привлечено к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований по ходатайству заявителя ввиду отсутствия требований к управлению со стороны заявителя.

Инспекция и управление требования заявителя не признали, просили суд отказать в удовлетворении заявления.

Суд, изучив материалы дела и заслушав представителей сторон, установил следующее.

ИФНС России по г. Брянску была проведена выездная налоговая проверка ЗАО «Брянский арсенал» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, транспортного налога, налога на доходы физических лиц, налога на имущество организаций за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

По результатам налоговой проверки ИФНС России по г. Брянску  был составлен акт от 29.09.2017 №92.

ЗАО «Брянский арсенал» в ИФНС России по г. Брянску представило письменные возражения по акту выездной налоговой проверки.

По результатам рассмотрения возражений общества и материалов, полученных в ходе проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией  вынесено Решение №92 от 19.02.2018г. об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Вышеуказанным решением ЗАО «Брянский арсенал» предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 818 706 руб., пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 3 343 руб., недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 909 516 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в сумме 198 751 руб., а также предложено уменьшить заявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС в сумме 37 101 руб.

Не согласившись с вынесенными Инспекцией решением ЗАО «Брянский арсенал» обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области.

Решением Управления от 28.04.2018 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с указанными решениями налогового органа ЗАО «Брянский арсенал» обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 18.10.2018 года в удовлетворении требования к инспекции отказано, а в части требований к управлению производство по делу прекращено. 

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда 21.01.2019 года решение суда первой инстанции оставлено без изменений. 

Не согласившись с указанными судебными актами в части отказа в удовлетворении заявленных требований, ЗАО «Брянский арсенал» обратилось в суд округа с кассационной жалобой, в которой просило отменить обжалуемые судебные акты в указанной части и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 22.05.2019 решение Арбитражного суда Брянской области от 18.10.2018 года и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.01.2019 года отменены в части отказа в удовлетворении заявления закрытого акционерного общества «Брянский арсенал» о признании недействительным решения ИФНС России по г. Брянску № 92 от 19.02.2018 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 909 516 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в сумме 198 751 руб., дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Брянской области.

Рассмотрев материалы дела, оценив представленные доказательства, выслушав представителей заявителя и налоговых органов, судом установлено следующее.

Как следует из оспариваемого решения, основанием для его принятия в указанной части послужил вывод налогового органа о неправомерном включении в состав внереализационных расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 год транспортных расходов общества,  произведенных в 2012 году в сумме 4 547 581 руб. (согласно актам выполненных работ, датированных с марта по декабрь 2012 года, но полученных от контрагентов в 2013 году), поскольку данные расходы подлежали учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2012 год.

Принимая решения в указанной части налоговый орган исходил из того, что расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, при возможности определения конкретного периода, к которому они относятся, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований статей 54 и 272 НК РФ, при этом период, когда первичные документы получены налогоплательщиком, не имеет значения для определения момента включения их в расходы; действия общества, выразившихся в завышении внереализационных расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2013 год, неправомерны, в связи с тем, что общество в 2012 году определяло доходы от реализации товаров (работ, услуг), а также расходы для целей налогообложения прибыли по методу начисления. Инспекция утверждает, что, из представленного обществом расчета-расшифровки транспортных расходов на сумму 1 151 922 рублей 24 копеек, которые относятся к материально-производственным запасам (МПЗ), находившимся на складе по состоянию на 31.12.2012, невозможно проверить правомерность отнесения транспортных расходов прошлых периодов (2012 год) на затраты 2013 года, так как 2012 год не является проверяемым периодом. Кроме того, обществом не представлены документы, подтверждающие отнесение именно к этим МПЗ транспортных услуг за 2012 год, равно как не представлены документы, подтверждающие реализацию (списание в производство) указанных МПЗ в 2013 году. 

При этом заявитель указывает, что транспортные расходы в сумме 4 547 581 рубль  распределялись следующим образом: 3 395 658,76 рублей – приобретенные и переданные в производство в 2012 году, 1 151 922,24 рубля – приобретенные в 2012 году, но переданные в производство в 2013 году, следовательно, действия Общества по отнесению внереализационных расходов, применяемых для целей налогообложения к 2013 году, обоснованны.

Суд находит требования заявителя в указанной части обоснованными и подлежащими удовлетворению ввиду следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики – организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде, перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В соответствии со статьей 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2013 году в состав внереализационных расходов были включены расходы в сумме 4 547 581 рубль, относящиеся к другому налоговому периоду (2012 год) в виде расходов прошлых лет, признанных в текущем 2013 году, согласно актов выполненных работ, полученных от контрагентов в 2013 году и датированных с марта по декабрь 2012 года.

Из объяснений, представленных ФИО5, являющейся в 2013 году заместителем главного бухгалтера ЗАО «Брянский арсенал» следует, что «по статье «Расходы прошлых периодов» налоговых регистров за 2013 год отражены суммы из первичных документов, поступивших на предприятие в отчетном периоде и оформленные со стороны ЗАО «Брянский арсенал» также в отчетном периоде, то есть расходы, относящиеся к прошлым отчетным периодам, но выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде».

При этом, в 2012 году у ЗАО «Брянский арсенал» сложился отрицательный финансовый результат - убыток в сумме 46 327 764 рублей.

По мнению инспекции, отражение спорных расходов в соответствующем налоговом периоде (2012 год) ввиду устранений допущенных ошибок (искажений) не привело бы к излишней уплате налога.

Указанная позиция инспекции является ошибочной, как основанная на неправильном толковании норм налогового законодательства.

Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ при применении метода начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Вместе с тем, начиная с 01.01.2009, в абзаце третьем пункта 1 статьи 54 НК РФ (в редакции Федерального закона от 26.11.2008 N 224- ФЗ) закреплено право налогоплательщика произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором ошибки (искажения) были выявлены, если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога. Смысл данного положения состоит в том, что ошибка (искажение) в определении налоговой базы и суммы налога, приведшая к излишней уплате налога, не имеет негативных последствий для казны. Соответственно, исправление такой ошибки (искажения) не посредством подачи уточненной декларации за предыдущий налоговый период, а посредством отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации признается допустимым. 

При этом предполагается, что к моменту исправления ошибки (подачи налоговой декларации) не истек установленный статьей 78 НК РФ трехлетний срок возврата (зачета) переплаты, учитывая, что лишь в течение указанного срока налогоплательщик вправе распоряжаться соответствующей суммой излишне уплаченного в бюджет налога.

Таким образом, положения абзаца третьего части 1 статьи 54 НК РФ о перерасчете налоговой базы в период выявления ошибки (искажения) имеют самостоятельное значение и предоставляет налогоплательщику право отразить расходы предыдущих налоговых периодов в текущем налоговом периоде, если ошибки привели к излишней уплате налога в конкретном (определимом) предыдущем периоде.

Баланс частных и публичных интересов в данном случае обеспечивается тем, что налогоплательщик сохраняет обязанность документального подтверждения расходов, заявленных в текущем периоде, но относящихся к предыдущим периодам, а налоговый орган вправе проверить в полном объеме обоснованность заявленных расходов, несмотря на то, что они понесены в более ранних периодах, не охваченных выездной налоговой проверкой, применительно к однородным правилам подтверждения убытков, переносимых на будущее (пункт 2 статьи 283 НК РФ и постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.07.2012 N 3546/12).

В частности, в ходе выездной налоговой проверки текущих налоговых периодов мог быть проверен и вопрос о повторном учете расходов.

Однако из оспариваемого решения налогового органа не следует, что данный вопрос являлся предметом рассмотрения. 

Вместе с тем, из решения УФНС по Брянской области от 28.04.2018 следует, что при рассмотрении апелляционной жалобы общества на решение инспекции № 92 от 19.02.2018 в указанной части, управление указало, что налоговый орган не оспаривает факт оказания спорных транспортных услуг для ЗАО "Брянский арсенал" в 2012 году, однако указанный факт не подтверждает право общества на учет данных затрат в 2013 году для целей налогообложения. 

Приведенные выводы, согласуются с правовой позицией, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 19.01.2018 N 305-КГ17- 4988, включенном в Обзор судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2018), утвержденный Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018, а также определении от 21.01.2019 N 308-КГ18-14911. 

Из определения Конституционного Суда РФ от 17.07.2018 N 1682-О следует, что абзац второй пункта 1 статьи 54 НК РФ, предусматривая возможность корректировки налоговой базы путем ее перерасчета в случае обнаружения налогоплательщиком ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, направлен на защиту, а не на ограничение прав налогоплательщиков.

В то же время подпункт 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ предусматривает самостоятельную гарантию прав налогоплательщиков, а именно возможность учесть в качестве внереализационных расходов текущего отчетного (налогового) периода убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Разрешение же вопроса о том, какое именно законоположение НК РФ подлежит применению при разрешении конкретного дела с учетом его фактических обстоятельств (обнаружение ошибок или возникновение новых обстоятельств), осуществляется судом. 

Так, заявитель, не оспаривая факта позднего получения от контрагентов актов выполненных работ и ссылаясь на подпункт 1 пункта 2 статьи 265 и статью 283 НК РФ, указал, что финансовым результатом за 2012 год у общества является убыток в сумме 46 327 764 рублей и общество при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 год учло в составе в составе расходов указанные убытки в полном объеме, что отражено, как указывает налогоплательщик, в налоговой декларациях за 2012 и 2013 годы соответственно (т. 2, л.д. 150-169), и, следовательно, в данном случае учет спорных расходов в составе внереализационных расходов в 2012 году повлечет увеличение в соответствующем размере убытков 2012 года, что одновременно не повлечет при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 год уменьшение внереализационных расходов в 2013 году. То есть, по мнению налогоплательщика, в данном случае не имеет значения в каком периоде (2012 или 2013 годы) учитывать данные расходы по актам выполненных работ, датированных с марта по декабрь 2012 года, но полученным от контрагентов в 2013 году, поскольку это не привело бы изменению налоговой базы за 2013 год (66 690 455 руб.) в силу положений статьи 283 НК РФ и, как следствие, к уплате налога в размере большем, чем исчислено обществом.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с настоящей главой, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). 

Согласно действовавшей в обществе учетной политике расходы по доставке материалов до склада ЗАО «Брянский арсенал» отражаются на счете 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей». 

На основании пункта 7.3.9 Учетной политики для целей бухгалтерского учета при небольшом удельном весе величины отклонений (не более 10% к учетной стоимости материалов) их сумму допускается списывать на счет «Основное производство», «Вспомогательное производство» и на увеличение стоимости проданных материалов.

В 2012 - 2013 гг. процент транспортных расходов за учетный период не превышал 10% от стоимости поступивших материалов в этот период, поэтому транспортные расходы по доставке материалов принимались обществом к учету и списывались ежемесячно в полном объеме, без учета даты передачи в производство сырья и материалов.

Таким образом, фактически применяемый в ЗАО «Брянский арсенал» в 2012-2013гг. способ принятия к учету транспортных расходов не зависел от даты передачи в производство сырья и материалов, и при этом не противоречил учетной политике общества. 

Ссылки налоговых органов на пункты учетной политики применительно к торговой деятельности суд считает некорректными и не подлежащими применению, поскольку основным видом деятельности ЗАО «Брянский арсенал» является производственная деятельность.

Согласно действовавшему в ЗАО «Брянский арсенал» приказу от 19.10.2012 №747/12 «О порядке формирования НЗП», изданному в целях выполнения норм и требований учетной политики предприятия, списание ТЗР со счета 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей» производится ежемесячно, пропорционально списанной на эти счета учетной стоимости материалов в разрезе заказов. 

При величине ТЗР менее 10% от стоимости приобретенных в течение месяца ТМЦ списание производится полностью на увеличение стоимости выпущенной продукции.

Таким образом, фактически применяемый в ЗАО «Брянский арсенал» в 2012-2013гг. способ принятия к учету транспортных расходов не зависел от даты передачи в производство сырья и материалов, и при этом не противоречил учетной политике общества и изданным в целях ее исполнения распорядительным документам. 

Учетная политика для целей бухгалтерского учета и учетная политика для целей налогового учета являются взаимосвязанными. Для налогового учета используются данные бухгалтерского учета. 

В соответствии с п. 4.5 Учетной политики НУ (налоговый учет) ЗАО «Брянский арсенал» налоговый учет ведется с использованием налоговых регистров, а также счетов (субсчетов) и справочников аналитического учета, утвержденных на предприятии. 

При этом налоговый учет по налогу на прибыль может осуществляться с применением регистров бухгалтерского учета.

Таким образом, учитывая, что инспекцией не опровергнут факт несения транспортных расходов в указанном заявителем размере, действия общества согласуются с нормами налогового законодательства и учетной политикой предприятия при определении размера расходов и периода, на который они относятся, а также принимая во внимание отсутствие негативных последствий для бюджетной системы, суд приходит к выводу о необоснованном доначислении обществу налога на прибыль в оспариваемой сумме за 2013 год с начислением соответствующей суммы пени, поскольку не принятие обществом к учету расходов в 2012 году привело к уменьшению убытка, а принятие расходов в 2013 году уменьшило налогооблагаемую базу, что в силу приведенных выше норм налогового законодательства не повлияло в совокупности на размер налоговых обязательств, а доначисление спорной суммы налога и пени, приведет фактически к излишней уплате налога, что является недопустимым.

В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При таких обстоятельствах, учитывая, что решение инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013 год в сумме 909 516 руб., начисления пени в размере 198 751 руб. не основано на нормах налогового законодательства, нарушает права и законные интересы ЗАО «Брянский арсенал», требования последнего подлежат удовлетворению.

В соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны, в связи с чем, 3 000 руб. судебных  расходов по уплате государственной пошлины подлежат взысканию инспекции.

Руководствуясь статьями 167-171, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд 

Решил:

Заявление закрытого акционерного общества «Брянский арсенал» удовлетворить.

Признать решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску от 19.02.2018 года № 92 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013 год в сумме 909 516 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в сумме 198 751 руб. недействительным.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску в пользу закрытого акционерного общества «Брянский арсенал» 3 000 руб. государственной пошлины, уплаченной при подаче заявления.

Решение может быть обжаловано в месячный срок в Двадцатый арбитражный апелляционный суд, г. Тула. 

Апелляционная жалоба подается через Арбитражный суд Брянской области.

Судья                                                                                                             Малюгов И.В.