АРБИТРАЖНЫЙ СУД 

КЕМЕРОВСКОЙ ОБЛАСТИ

Дело №А27-18497/2023

Р Е Ш Е Н И Е

 

именем Российской Федерации

17 января 2025 г. г. Кемерово

Резолютивная часть решения объявлена 26 декабря 2024 г.

Решение в полном объеме изготовлено 17 января 2025 г.

Арбитражный суд Кемеровской области в составе судьи Гисич С.В., 

при ведении протокола судебного заседания секретарем Ухановой М.Д.,  

рассмотрев в открытом судебном заседании при участии представителей

от заявителя – ФИО1, по доверенности 04.10.2022; ФИО2, по доверенности 22.02.2023;

от Инспекции – ФИО3, старший государственный налоговый инспектор ИФНС по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области – Кузбассу по доверенности от 05.07.2024 №03-08/06888; ФИО4, старший государственный налоговый инспектор ИФНС по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области – Кузбассу по доверенности от 05.07.2024 №03-08/06886; ФИО5, заместитель начальника ИФНС по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области – Кузбассу по доверенности от 05.07.2024 №03-08/6887; ФИО6, главный государственный налоговый инспектор УФНС Кемеровской области – Кузбассу по доверенности от 18.12.2023 № 03-26/13464; 

от третьего лица – ФИО7, адвокат по доверенности от 10.11.2023, 

дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО8, город Новокузнецк, Кемеровская область - Кузбасс (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области - Кузбассу, город Новокузнецк, Кемеровская область - Кузбасс (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) о признании недействительным решения № 606 от 10.04.2023,

третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора - общество с ограниченной ответственностью «Щедрый стол» (Кемеровская обл. - Кузбасс, г. Новокузнецк, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>),

у с т а н о в и л:

индивидуальный предприниматель ФИО8 (далее – ИП ФИО8, заявитель, налогоплательщик, Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области - Кузбассу (далее – налоговый орган, Инспекция) № 606 от 10.04.2023 (в редакции с учетом решений УФНС России по Кемеровской области - Кузбассу от 20.07.2023 № 189 и ФНС России от 25.12.2023 № БВ-3-9/17057@).

В обоснование заявленных требований Предприниматель ссылается на то, что налогоплательщик не согласен с позицией налогового органа о получении необоснованной налоговой выгоды путем умышленно реализованной схемы разделения (дробления) бизнеса. Целью создания ООО «Щедрый стол» не является уклонение от уплаты налогов и получение необоснованной налоговой выгоды, а является закономерным бизнес-процессом, который в конечном итоге привел к росту денежных потоков, оборачиваемости, платежеспособности, рентабельности продукции и росту продаж.

Налоговый орган при объединении двух хозяйствующих субъектов не учел экономические показатели деятельности предпринимателя и не обосновал, что в случае ведения деятельности по той модели, которая предлагается налоговым органом (осуществление производственной деятельности самостоятельно предпринимателем, без создания ООО «Щедрый стол») привело бы именно к тому размеру выручки от реализации, которая сформировалась по существующей структуре деятельности и тому количеству персонала, которое имеется при существующей структуре.

Фактически бизнес-процесс, организованный ФИО8, направлен не на искажение и уменьшение налоговой базы, а основан на диверсификации бизнеса с целью снижения репутационных рисков индивидуального предпринимателя и продвижения нового бренда - «Щедрый стол».

Вменяя факт получения необоснованной налоговой выгоды, Инспекция при её определении не учла все расходы предпринимателя и общества, понесенные в проверяемом периоде, способные уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц, суммы НДС, уплаченные в составе приобретенных предпринимателем и Обществом товаров, работ и услуг. Кроме того, для определения выручки и расходов необоснованно по своему усмотрению применила разные методы исчисления (кассовый метод, расчетный метод и метод начисления) в противоречии с нормами законодательства. Инспекция некорректно произвела расчет численности сотрудников как самого налогоплательщика, так и Общества в противоречие с нормами действующего законодательства. 

В ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией допущено множество существенных процессуальных нарушений, которые влекут признание недействительным решение налогового органа. 

Указанные доводы заявителя были полностью поддержаны ООО «Щедрый стол» в отзыве и дополнительных пояснениях.

Возражая относительно удовлетворения заявления, налоговый орган указывает, что в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что ФИО8 умышленно реализована схема разделения (дробления) бизнеса по производству и реализации товаров собственного производства путем формального соблюдения действующего законодательства, при которой видимость действий двух взаимозависимых лиц (ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол») прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика в целях соблюдения права на применение специальных налоговых режимов. ИП ФИО8 неправомерно использована система налогообложения единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД), а ООО «Щедрый стол» - упрощенная система налогообложения (далее - УСН) в связи с превышением численности работников, действующих как работники одного предприятия по производству и реализации товаров собственного производства, в том числе пекарен, находящихся непосредственно в магазинах ИП. Данные действия совершены с целью получения необоснованной налоговой экономии посредством применения специальных налоговых режимов.

Реальные налоговые обязательства определены Инспекцией верно, а допущенные ошибки были исправлены решением Инспекции от 21.11.2024. 

Существенных нарушений процедуры проведения налоговой проверки, влекущих признание оспариваемого решения недействительным, не допущено. 

В судебном заседании представители заявителя, Инспекции и третьего лица вышеизложенные позиции поддержали. 

Суд не нашел оснований для отложения судебного разбирательства по ходатайствам заявителя и третьего лица для ознакомления со сводной письменной позицией Инспекции по определению реальных налоговых обязательств и решением УФНС России по Кемеровской области – Кузбассу от 25.12.2024 № 07-09/20479@, для запроса заявителем у продавцов товаров/услуг читаемых чеков, которые не приняты Инспекцией в расходы.

Отложение судебного разбирательства является правом суда, которое осуществляется с учетом обстоятельств конкретного дела (статья 158 АПК РФ).

Так, сводная письменная позиция Инспекции по определению реальных налоговых обязательств не содержит новых доводов и обстоятельств, а лишь содержит итоговую позицию Инспекции по данной части; все доводы в сводной позиции ранее отражались Инспекцией в представленных ей письменных пояснениях, которые исследовались на протяжении множества судебных заседаний; сводная письменная позиция также была озвучена Инспекцией в последнем судебном заседании.

Решением УФНС России по Кемеровской области – Кузбассу от 25.12.2024 № 07-09/20479@ оставлено без изменения решение Инспекции от 21.11.2024. Существенных обстоятельств данное решение не содержит. В судебном заседании объявлялся перерыв для ознакомления с данным решением. 

Доводы о нечитаемых чеках заявлялись Инспекцией задолго до настоящего судебного заседания, как и представлялась контртаблица по анализу чеков 08.10.2024, в которой в отношении каждого чека указана причина непринятия их в расходы. Заявитель, действуя разумно и осмотрительно, не был лишен возможности ранее запросить читаемые чеки и представить их в материалы дела.

А, учитывая сроки рассмотрения настоящего дела, отложение судебного разбирательства приведет к необоснованному его затягиванию.

В судебном заседании установлено, что ИФНС России по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области - Кузбассу проведена выездная налоговая проверка ИП ФИО8, по результатам проведения которой налоговым органом 02.09.2022 составлен акт налоговой проверки № 5443.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, акта налоговой проверки, дополнения к акту налоговой проверки, письменных возражений Инспекцией 10.04.2023 вынесено решение № 606 о привлечении ИП ФИО8 к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 119, пунктом 3 статьи 122, пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в общем размере 5 304 610,81 руб. (с учетом применения смягчающих ответственность обстоятельств и положений статьи 113 НК РФ). Указанным решением налогоплательщику доначислены налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц в общей сумме 216 655 410 руб.

ИП ФИО8 обратилась в УФНС России по Кемеровской области - Кузбассу с апелляционной жалобой и дополнениями к ней, в которой просила отменить решение Инспекции от 10.04.2023 № 606 в полном объеме.

Решением УФНС России по Кемеровской области - Кузбассу от 20.07.2023 № 189 апелляционная жалоба ИП ФИО8 удовлетворена в части. Решение Инспекции от 10.04.2023 № 606 отменено в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в размере 939 267,33 руб., по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 711 413,08 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 3 250 руб. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Решением ФНС России от 25.12.2023 № БВ-3-9/17057@ решение Инспекции отменено в части доначислений по НДС в размере 1 335 757 руб., а также соответствующей суммы штрафа. 

Заявитель, полагая, что вышеуказанное решение Инспекции (в редакции с учетом решений УФНС России по Кемеровской области - Кузбассу от 20.07.2023 № 189 и ФНС России от 25.12.2023 № БВ-3-9/17057@) не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Заслушав представителей сторон и третьего лица, исследовав и оценив представленные по делу доказательства, суд приходит к следующим выводам.

Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Поскольку заявитель оспаривает решение Инспекции в редакции с учетом решений УФНС России по Кемеровской области - Кузбассу от 20.07.2023 № 189 и ФНС России от 25.12.2023 № БВ-3-9/17057@, суд оценивает только актуальные на 26.12.2023 доначисленные суммы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса (определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920).

Уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета рассматривается в качестве налоговой выгоды (пункт 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53).

В пунктах 1, 2 Постановления № 53 разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок на предмет их действительности, а также совершенных действий с позиции экономической оправданности и целесообразности. Они должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3 Постановления N 53).

Налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2017 N 1440-О).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели.

В пункте 3 Постановления Конституционного суда Российской Федерации от 27.05.2003 N 9-П выражена правовая позиция, в соответствии с которой недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием уменьшение суммы налога, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности.

Согласно правовой позиции, содержащейся в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 N 15570/12, при оценке налоговых последствий дробления следует учитывать имеет ли место разделение бизнеса, направленное исключительно на достижение налоговой выгоды, или имела место оптимизация бизнеса как такового - прекращение одного из видов деятельности у первоначальной организации и выведение этого вида деятельности в новой организации.

Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Вместе с тем налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных НК РФ ограничений.

В силу положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Характерными примерами такого "искажения" являются: создание схемы "дробления бизнеса", направленной на неправомерное применение специальных режимов налогообложения; совершение действий, направленных на искусственное создание условий по использованию пониженных налоговых ставок, налоговых льгот, освобождения от налогообложения; создание схемы, направленной на неправомерное применение норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения; нереальность исполнения сделки (операции) сторонами (отсутствие факта ее совершения). К числу способов искажения сведений об объектах налогообложения, которые могут быть квалифицированы по пункту 1 статьи 54.1 НК РФ, могут быть отнесены: неотражение налогоплательщиком дохода (выручки) от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность подконтрольных лиц, а также отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения.

Доказывание умысла состоит в выявлении обстоятельств, свидетельствующих о том, что лицо осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Об умышленных действиях налогоплательщика могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности участников, вовлеченных в налоговую схему.

При выявлении таких фактов налоговый орган должен учитывать, что обстоятельства подконтрольности сами по себе не могут служить основанием для вывода об умышленном характере действий налогоплательщика.

При взаимодействии налогоплательщика с формально независимыми лицами в ряде случаев об умышленности действий могут свидетельствовать обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности, предопределенности движения денежных и товарных потоков, совершения ряда неслучайных действий (операций), подчиненных единой цели-возможности отражения заведомо ложных сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика, создания искусственного документооборота и получения налоговой экономии. Также, при проведении мероприятий налогового контроля в целях устранения последствий нарушений в виде неуплаты налогов устанавливаются фактические обстоятельства, связанные с использованием полученной налоговой экономии, которые позволят определить, в чьих интересах оформлены соответствующие сделки (операции).

Таким образом, налоговые органы для целей применения пункта 1 статьи 54.1 НК РФ должны доказать совокупность следующих обстоятельств: существо искажения (то есть в чем конкретно оно выразилось); причинную связь между действиями налогоплательщика и допущенными искажениями; умышленный характер действий налогоплательщика (его должностных лиц), выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога; потери бюджета.

В соответствии с пунктом 1 статьи 143 НК РФ налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации, индивидуальные предприниматели.

Объектом налогообложения признаются операции, в том числе реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав (пункт 1 статьи 146 НК РФ). 

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В силу пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении, в том числе, товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно статье 209 НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиком.

Индивидуальные предприниматели, применяющие специальные налоговые режимы УСН, ЕНВД освобождаются от уплаты налога на доходы физических лиц, налога на имущество физических лиц, налога на имущество организаций, налога на добавленную стоимость за некоторыми исключениями.

НК РФ установлены нормы, регулирующие порядок применения специального налогового режима в виде ЕНВД.

Согласно пп.6 п.2 ст. 346.29 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

Абзацем 12 статьи 346.27 НК РФ определено, что к розничной торговле относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация продукции собственного производства (изготовления).

Предпринимательская деятельность в сфере розничной торговли связана с предоставлением услуг и работами по продаже (перепродаже без видоизменения) новых и бывших в употреблении товаров, приобретенных продавцом для дальнейшей реализации в целях осуществления своей деятельности, либо полученных иным, не запрещенным действующим законодательством Российской Федерации способом.

Реализация продукции собственного производства через розничную сеть является одним из способов извлечения субъектами предпринимательской деятельности доходов от осуществления деятельности в сфере производства готовой продукции.

Таким образом, предпринимательская деятельность в сфере розничной реализации товаров собственного производства (изготовления) в целях применения гл. 26.3 НК РФ не признается розничной торговлей, в отношении которой применяется специальный режим в виде ЕНВД.

Пункт 2.3 статьи 346.26 НК РФ (в редакции, действующей в 2018г., 2019г., 2020г.) предусматривал утрату права на применение системы налогообложения, установленной главой 26.3 НК РФ, и переход на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором у налогоплательщика средняя численность работников превысила 100 человек.

Подпунктом 15 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемом периоде) предусмотрено, что организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек, не вправе применять упрощенную систему налогообложения.

Согласно пункту 4 статьи 346.12 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие в соответствии с главой 26.3 НК РФ на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности по одному или нескольким видам предпринимательской деятельности, вправе применять упрощенную систему налогообложения в отношении иных осуществляемых ими видов предпринимательской деятельности. При этом, ограничения по численности работников и стоимости основных средств, установленные настоящей главой, по отношению к таким организациям и индивидуальным предпринимателям определяются исходя из всех осуществляемых ими видов деятельности, а предельная величина доходов, установленная пунктом 2 настоящей статьи, определяется по тем видам деятельности, налогообложение которых осуществляется в соответствии с общим режимом налогообложения.

Соответственно, при оценке законности применения налогоплательщиком специального режима налогообложения необходимо исходить не только из формального соответствия налогоплательщика критериям, позволяющим применять специальный режим, но и из оценки действий налогоплательщика применительно к нормам гражданского, трудового и налогового законодательства, повлиявших на возможность применения специального налогового режима.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

В связи с этим, при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора, налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой экономии.

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Учитывая изложенные положения закона, исследовав материалы дела, суд установил, что основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о нарушении требований статьи 54.1 НК РФ путем формального «дробления бизнеса» посредством распределения доходов между заявителем и ООО «Щедрый стол». Фактически численность наемного персонала, привлеченного ФИО8 (от имени индивидуального предпринимателя и от имени ООО «Щедрый стол»), составляет свыше 100 человек, что исключает возможность применения таких систем налогообложения как ЕНВД и УСН.

Из оспариваемого решения Инспекции следует, что согласно выписке из ЕГРИП в качестве индивидуального предпринимателя ФИО8 зарегистрирована с 01.07.2005.

ИП ФИО8 в 2018-2020 гг. совмещала при налогообложении два режима: УСНО с объектом налогообложения «Доходы» по ставке 6% по виду деятельности «Аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом» (ОКВЭД 68.20); ЕНВД (в отношении розничной торговли) по ставке 15% величины вмененного дохода.

Основным видом деятельности в декларациях по ЕНВД указана: «Торговля розничная мясом и мясными продуктами в специализированных магазинах».

С 13.10.2005 и по настоящее время зарегистрирована по адресу: 

<

...> (Центральный р-н), 22, 10.

ФИО8 в проверяемом периоде в качестве индивидуального предпринимателя специализировалась на розничной торговле продовольственными товарами на территории Кемеровской области, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы.

Среднесписочная численность работников в проверяемый период составила: в 2018г. – 57 человек, 2019г. – 58 человек, 2020г. – 47 человек.

ИП ФИО8 (в качестве налогового агента) представлены в налоговый орган сведения о полученных доходах по форме 2-НДФЛ: за 2018г. - на 82 человека, за 2019г. – на 73 человека, за 2020г. – на 60 человек.  

Согласно представленным налоговым декларациям по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности, розничная торговля осуществлялась в 2018г. через 41 объект стационарной торговой сети, 2019г. – через 45 объектов, 2020г. – через 41.                                                            

ООО «Щедрый стол» поставлено на учет 26.06.2015. Юридический адрес: Кемеровская область – Кузбасс, 

<

...>. Уставный капитал в размере 10 000 руб. ФИО8 является 100% учредителем ООО «Щедрый стол» с момента регистрации. 

Среднесписочная численность ООО «Щедрый стол» в 2018 году составляла 31 человек, в 2019 году – 45 человек, в 2020 году – 52 человека.

ООО «Щедрый стол» ведет свою деятельность в помещении, принадлежащем с 28.04.2015 ФИО8 на праве собственности, представляющее собой отдельно стоящее нежилое здание общей площадью 370 кв.м., находящееся по адресу: 

<

...>. корпус 1, назначение - нежилое.

Основной вид деятельности ООО «Щедрый стол» - производство продукции из мяса убойных животных и мяса птицы. 

Кроме того, 29.11.2018 ФИО8 зарегистрировано на ООО «Щедрый стол» обособленное подразделение – Центр медицинский косметологии «Vip Zone», расположенное по адресу 

<

...>. ОКВЭД - деятельность в области медицины прочая, не включенная в другие группировки.  

Показатели бухгалтерской и налоговой отчетности свидетельствуют о том, что ООО «Щедрый стол» реализует продукцию с минимальной наценкой (в 2018-2019гг. – 1%, 2020г. в убыток).

Сумма налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в 2018-2020гг. исчислена исходя из минимального налога за налоговый период (1%) в соответствии с пунктом 6 статьи 346.18 НК РФ, с объектом налогообложения «Доходы-Расходы» по ставке 15% .

Согласно анализу выписок из расчетного счета ИП ФИО8 установлено, что в 2015г., незадолго до открытия ООО «Щедрый стол», ФИО8 на денежные средства, полученные от торговой деятельности, приобретено у ФИО9 нежилое здание (здание тракторного бокса общей площадью 370 кв.м.), расположенное по адресу: Кемеровская область г. Новокузнецк улица 375 км, дом 32, корпус 1 за 1 900 000 руб.

В последующем по вышеуказанному адресу было зарегистрировано созданное 26.06.2015 ООО «Щедрый стол». 

При проведении анализа банковских счетов ФИО8 установлены регулярные платежи, совершаемые начиная с 2014г. с расчетного счета ИП ФИО8 в адрес физического лица ФИО10 в виде платы «за разработку стандартов организации на полуфабрикаты из мяса птицы разработку технологической инструкции изготовления полуфабрикатов рецептуры». Всего за период с 11.12.2014 по 03.03.2020 в адрес ФИО10 перечислено 308 000 руб.

Таким образом, с момента регистрации ИП ФИО8 установлено развитие предпринимательской деятельности, увеличение видов деятельности, численности сотрудников. При этом незадолго до регистрации ООО «Щедрый стол» установлены обстоятельства, свидетельствующие о намерении ФИО8 в создании своего производства продуктов питания, о чем свидетельствуют факты, как приобретение имущественного комплекса, где располагается производство по изготовлению полуфабрикатов, так и разработки стандартов организации на полуфабрикаты, разработку технологической инструкции изготовления полуфабрикатов, рецептуры. 

ООО «Щедрый стол» и ИП ФИО8 с учетом положений подпункта 2 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ признаются взаимозависимыми лицами, контроль над которыми осуществлялся ФИО8  

С целью установления финансово-хозяйственных взаимоотношений, а также в связи с непредставлением документов по проверке, налоговым органом был проведен допрос ФИО8 (протокол допроса № 287 от 27.10.2021).

В ходе проведения допроса проверяемого лица с целью установления обстоятельств определения выбранной бизнес-модели, ФИО8 дала пояснения, что «ООО «Щедрый стол» было создано для производства продукции и реализации ее в торговых сетях оптовой и розничной торговли. Планировали расширить производства и выйти за пределы Кемеровской области. Кадровый состав сотрудников ООО «Щедрый стол» - это изготовители полуфабрикатов, механик, мастера, кладовщик.

На следующий день после проведения допроса ФИО8 в адрес Инспекции направляются дополнения к протоколу допроса, в которых, ссылаясь на плохое эмоциональное состояние в день проведения допроса, Наталья Александровна изменила свои показания относительно ранее данных пояснений. 

Так, в обоснование выбранной бизнес-модели, ФИО8 стала указывать на тот факт, что ООО «Щедрый стол» не изготавливало и не поставляло в проверяемом периоде в адрес ИП ФИО8 полуфабрикаты собственного производства, утверждая при этом, что ООО «Щедрый стол» изначально и сейчас не является цехом по производству полуфабрикатов, реализуемых ИП ФИО8 в розничных магазинах, и является лишь перепродавцом продукции, приобретенной у других поставщиков с минимальной накруткой – мясо птицы, свинина, говядина. 

В ходе проверки установлено, что между ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» оформлены следующие договоры: договор поставки № 1 от 10.07.2015, согласно которому Поставщик (ООО «Щедрый стол») обязуется продать (передать в собственность) Покупателю (ИП ФИО8) товар, перечень, количество, особые характеристики которого отражены в товарной накладной; договор на изготовление продукции из давальческого сырья от 01.03.2017, согласно которому Исполнитель (ООО «Щедрый стол») обязуется осуществить своими силами и средствами изготовление хлебобулочных и кондитерских изделий из давальческого сырья и передать Заказчику (ИП ФИО8), а Заказчик принять и оплатить услуги переработки в объеме и количестве, указанном в актах выполненных работ; договоры аренды (по адресу 

<

...>) и субаренды (по адресам местонахождения 14 торговых точек ИП ФИО8), согласно которым Арендодатель/Субарендодатель (ИП ФИО8) обязуется передать Арендатору/Субарендатору (ООО «Щедрый стол») во временное владение и пользование помещение для размещения производства мясных полуфабрикатов и помещения для размещения пекарных цехов.

В результате анализа выписок по движению денежных средств по расчетным счетам ООО «Щедрый стол» установлено перечисление денежных средств от ИП ФИО8 только по договору поставки № 1 от 30.07.2015. При этом платежи по договору на изготовление продукции из давальческого сырья от 01.03.2017, а также платежи по договорам аренды и субаренды отсутствуют.

В ходе проверки установлено, что ИП ФИО8 является основным покупателем продукции, произведенной ООО «Щедрый стол» (99% выручки от реализации продукции приходится на ИП ФИО8).

При этом реализация продукции собственного производства от взаимозависимого лица ООО «Щедрый стол» в адрес ИП ФИО8 оформлена с минимальной наценкой. Так, согласно анализу бухгалтерской и налоговой отчетности ООО «Щедрый стол» установлено, что расходы взаимозависимого лица приближены к доходам, в связи с чем ООО «Щедрый стол» исчисляет и уплачивает суммы налога по УСН в бюджет в минимальном размере.

В ходе проверки установлено, что ООО «Щедрый стол», осуществляющее деятельность по производству мясной и хлебобулочной продукции, и ИП ФИО8, осуществляющая деятельность по реализации мясной и хлебобулочной продукции, а также сопутствующей покупной продукции в сети магазинов «Щедрый стол», представляют собой единый хозяйствующий субъект, осуществляющий производство и реализацию продукции собственного производства в сети магазинов «Щедрый стол», используя единый штат сотрудников, состоящий из работников, трудоустроенных у ИП ФИО8, ООО «Щедрый стол», и из официально нетрудоустроенных продавцов сети магазинов «Щедрый стол».

Разделение единого процесса по производству и реализации продукции собственного изготовления и штата сотрудников между двумя взаимозависимыми лицами, а также использование рабочей силы неофициально трудоустроенных работников оформлено с целью искусственного соблюдения норм, регулирующих порядок применения специальных налоговых режимов в виде ЕНВД и УСН.

Специальные налоговые режимы в виде УСН и ЕНВД применяются к организациям и индивидуальным предпринимателям со средней численностью работников не более 100 человек.

При этом в ходе проверки на основании представленных налогоплательщиком трудовых договоров, приказов о приеме на работу и увольнении, штатной численности, сведений о среднесписочной численности, справок по форме 2-НДФЛ, графиков работы продавцов и торговых точек, количества торговых точек и ККТ, допросов продавцов, ведомостей о выплате заработной платы установлено, что средняя численность работников ИП ФИО8, ООО «Щедрый стол» с учетом официально нетрудоустроенных физических лиц составляла: в 2018 году - 135 человек, в 2019 году – 114 человек, в 2020 году – 118 человек.

Разделение единого процесса по производству и реализации продукции собственного изготовления и штата сотрудников между ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» подтверждается следующим.

Здание по адресу: 

<

...>, используемое ООО «Щедрый стол» для производства продукции, принадлежит ИП ФИО8 на праве собственности и представляет собой помещения общей площадью 370 м², оборудованные для производства мясных полуфабрикатов, в том числе холодильный, мясной, мучной цеха и цех полуфабрикатов, склад для специй, помещения для мойки и резки овощей, склад с готовой продукцией с этикетками, на которых указан производитель ООО «Щедрый стол». Кроме того, в здании находятся офисные помещения, которые представляют собой оборудованные рабочие места для бухгалтерии, места хранения первичных документов и машины для распечатки этикеток на готовую продукцию (протокол осмотра от 11.11.2021 №10). В ходе осмотра не установлены отдельные помещения ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол», которые были бы обособлены между собой.

Факт производства полуфабрикатов в проверяемом периоде по данному адресу, которые в дальнейшем реализовывались через магазины ИП ФИО8, также подтвержден свидетельскими показаниями работников ООО «Щедрый стол» и ИП ФИО8, а именно мастером цеха по изготовлению полуфабрикатов ООО «Щедрый стол» ФИО11, изготовителями полуфабрикатов ФИО12 и ФИО13, продавцом магазина ИП ФИО8 ФИО14

При этом собственные активы для ведения деятельности у ООО «Щедрый стол» отсутствовали. ИП ФИО8 полностью осуществлялось пополнение оборотных средств ООО «Щедрый стол» с начала его создания и развития, которые в дальнейшем были направлены на приобретение сырья для производства мясных полуфабрикатов путем внесения ИП ФИО8 денежных средств на расчетный счет ООО «Щедрый стол» в виде предоплаты за продукты питания, что подтверждается выпиской из расчетного счета ООО «Щедрый стол».

Таким образом, выводы налогового органа о том, что ИП ФИО8 полностью осуществлялось финансирование хозяйственной деятельности ООО «Щедрый стол», являются обоснованными.

Налоговым органом установлено, что в проверяемом периоде в сети магазинов ИП ФИО8 находились пекарни по производству выпечки, которая в дальнейшем реализовывалась покупателям магазинов ИП ФИО8

Заявки на изготовление хлебобулочной продукции пекарям, находящимся в пекарнях в розничных магазинах ИП ФИО8, передавали продавцы в устной форме, готовая продукция от пекарей передавалась напрямую продавцам, учет по производству и продаже выпечки по всем пекарням, размещенным в розничных магазинах, отчет по выработке сырья в производстве, а также приход и расход сырья для ее изготовления велся сотрудником ИП ФИО8, что подтверждается протоколами допросов пекарей ФИО15, ФИО16, трудоустроенных в ООО «Щедрый стол», продавцов ФИО17, ФИО18, трудоустроенных у ИП ФИО8, бухгалтера ФИО19, трудоустроенной у ИП ФИО8

При проведении анализа выписок по движению денежных средств по расчетным счетам ИП ФИО8 установлено перечисление денежных средств за оборудование, необходимое для изготовления мясной и хлебобулочной продукции, в адрес ООО «ТД «Оборудование», ООО «Оборудование для бизнеса», ООО «Компания Холидей Производство», ИП ФИО20, за разработку стандартов организации на полуфабрикаты из мяса птицы, разработку технологической инструкции изготовления полуфабрикатов, рецептуры в адрес ФИО10, а также за сырье для изготовления хлебобулочных изделий в адрес ООО «КузбассОпт».

Таким образом, ИП ФИО8 осуществлялось несение расходов на производство мясной и хлебобулочной продукции, оформленной от имени взаимозависимого лица.

Налоговым органом в результате анализа документов, представленных поставщиками ИП ФИО8 (ООО «АВА плюс два», ООО «Технофлекс», ООО «Новокузнецкий мелькомбинат», ЗАО «Кузбасский пищекомбинат», ООО «Кузбасский бройлер», ООО «Поспелихинская хладобойня», ООО «Убойный пункт Тюменцевский», ООО «Здвинский хладокомбинат», ИП ФИО21, ООО «КузбассСнаб», ООО «Агроторг», ООО «Алмит»), установлено, что приемку ТМЦ, приобретаемых ИП ФИО8, осуществляют работники, как трудоустроенные у ИП ФИО8, так и у ООО «Щедрый стол», и наоборот, что свидетельствует о формальном распределении персонала между двумя взаимозависимыми лицами, а также о ведении ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» единой хозяйственной деятельности по производству и реализации продуктов питания.

В результате анализа первичных документов по поставке ТМЦ и приложенных к ним доверенностей по форме № М-2, представленных ООО «АВА плюс два», установлено, что ТМЦ для ООО «Щедрый стол» принимали и привозили водители ИП ФИО8 (ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25) на основании доверенностей, выписанных ФИО8

В результате анализа первичных документов по поставке ТМЦ, представленных ООО «Поспелихинская хладобойня», установлено, что ТМЦ для ООО «Щедрый стол» принимали кладовщики ИП ФИО8 (ФИО26 и ФИО27), при отсутствии доверенностей, подтверждающих их полномочия на приемку ТМЦ от имени ООО «Щедрый стол».

Налогоплательщиком в ходе проведения проверки представлены документы (товарные накладные, счета-фактуры, расходные накладные) по приобретению ТМЦ у поставщиков (ООО «Завод Натуральных Молочных Продуктов», ООО «Сибирская Снэковая Компания», ООО «Гермес» и др.), приемка которых осуществлялась в сети магазинов «Щедрый стол» продавцами ИП ФИО8, о чем свидетельствует подпись в графе «груз принял» и печать ИП ФИО8

В результате анализа представленных документов установлены продавцы магазинов ИП ФИО8 в количестве 56 человек (ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33 и др.), которые принимали ТМЦ, но при этом не числились в штате ни у ИП ФИО8, ни у ООО «Щедрый стол».

При проведении осмотра рабочего ноутбука ФИО8 (протокол осмотра от 11.11.2021 №10) обнаружены файлы, содержащие информацию о наименовании магазинов, фамилиях продавцов, которые в них работали, периоде работы (смена 7 дней), размере заработной платы. В данных файлах отражены как ФИО официально трудоустроенных продавцов, так и ФИО неофициально трудоустроенных продавцов.

В ходе проверки установлено, что официально трудоустроенные и неофициально трудоустроенные продавцы фактически находились в равных трудовых условиях, что подтверждается следующим.

Из показаний допрошенных в ходе проверки продавцов как официально, так и неофициально трудоустроенных (ФИО34, ФИО14, ФИО35, ФИО36, ФИО37, ФИО38, ФИО39, ФИО18, ФИО17, ФИО40, ФИО41, ФИО35) установлено, что график работы в проверяемом периоде у всех был одинаковый – 7 рабочих дней, 7 - выходных дней.

Согласно трудовым договорам, представленным проверяемым налогоплательщиком, все сотрудники были трудоустроены на полный рабочий день.

По результатам анализа файлов-ведомостей по выплате заработной платы продавцам установлено, что заработная плата у продавцов магазинов, оформленных на полную ставку, соответствовала заработной плате неофициальных работников, что свидетельствует о фактической занятости нетрудоустроенных сотрудников полный рабочий день.

Факт наличия неофициально трудоустроенных продавцов также подтверждается количеством торговых точек в проверяемом периоде. Так, с учетом известного графика работы продавцов и количества торговых точек, численность продавцов ИП ФИО8 при условии, что на каждой торговой точке работает 2 продавца в месяц по графику 7/7, составляла: в 2018 году – от 70 до 76 человек; в 2019 году – от 70 до 78 человек; в 2020 году – от 74 до 78 человек.

Таким образом, в ходе проверки установлено, что фактическая численность сотрудников ИП ФИО8 больше, чем численность, указанная в сведениях о среднесписочной численности, представленных в налоговый орган.

В ходе проверки установлено, что документы по сделкам, оформленным ИП ФИО8 с ООО «Щедрый стол», составлены формально с целью сокрытия факта осуществления индивидуальным предпринимателем производства мясной и хлебобулочной продукции, что подтверждается следующим.

Налоговым органом проведен сравнительный анализ сведений, отраженных в УПД, представленных ИП ФИО8 по приобретению мясных полуфабрикатов у ООО «Щедрый стол», и сведений из электронной федеральной информационной системы «Меркурий», предназначенной для осуществления ветеринарного контроля.

В соответствии с представленными УПД объем отгруженных мясных полуфабрикатов и куриной продукции составляет: за 2018 год – 241 435.4 кг, за 2019 год – 169 600.9 кг, за 2020 год – 140 488.8 кг.

Вместе с тем, на основании данных системы «Меркурий» установлен объем (в кг) передаваемой ООО «Щедрый стол» готовой продукции в виде мясных полуфабрикатов и куриной продукции в адрес ИП ФИО8 – основного покупателя продукции, в том числе за 2018 год – 397 986 кг, за 2019 год – 274 519.7 кг, за 2020 год – 233 511.2 кг.

Таким образом, установлено несоответствие объема отгруженных полуфабрикатов в адрес ИП ФИО8, отраженного в системе «Меркурий», с объемом, указанным в УПД, представленных в ходе проверки.

При анализе актов за услуги по переработке давальческого сырья и отчетов об использовании давальческого сырья установлено, что в актах за услуги по переработке давальческого сырья и отчетах об использовании давальческого сырья отсутствуют данные о номенклатуре произведенной продукции и ее количестве.

Вместе с тем, предметом договора на изготовление продукции из давальческого сырья является изготовление хлебобулочных и кондитерских изделий. Следовательно, для ИП ФИО8 результатом выполненных работ должна являться выпечка (с указанием ее наименования), которую должно произвести ООО «Щедрый стол» в согласованном объеме и количестве.

Таким образом, в представленных в ходе проверки документах отсутствует информация о натуральной (количественной) и стоимостной оценке продуктов переработки, исходя из стоимости израсходованных давальческих материалов.

Кроме того, налоговым органом проанализированы информация и документы, касающиеся деятельности ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол», представленные сторонними организациями, и установлены несоответствия с информацией и документами, представленными проверяемым налогоплательщиком в ходе проверки.

Так, согласно информации, представленной отделом надзорной деятельности профилактической работы г. Новокузнецка Кемеровской области - Кузбасса Главного Управления МЧС России по Кемеровской области - Кузбассу, установлено, что в отношении ООО «Щедрый стол» была проведена плановая выездная проверка. Ознакомление с проведением проверки от лица ООО «Щедрый стол» произведено ФИО42, который числится в штате ИП ФИО8 в должности механика (трудовой договор от 21.03.2016 № 5-16).

В распоряжении на проведение указанной проверки указаны следующие адреса ООО «Щедрый стол» как места фактического осуществления деятельности: 

<

...> 

<

...> (информация об адресах осуществления деятельности в адрес надзорного органа МЧС представлена торговым отделом Администрации Куйбышевского района г.Новокузнецка).

Вместе с тем, ООО «Щедрый стол» в адрес надзорного органа МЧС представлены пояснения, согласно которым ООО «Щедрый стол» осуществляет свою деятельность только по адресу 

<

...>. По остальным адресам, указанным в распоряжении, фактически деятельность не ведет, по данным адресам деятельность осуществляет ИП ФИО8

Проанализировав документы, представленные Управлением Роспотребнадзора по проведенной проверке одного из сети розничных магазинов «Щедрый стол», установлено, что деятельность по изготовлению хлебобулочных изделий в пекарнях, которые находятся в розничных магазинах сети «Щедрый стол», непосредственно связана с хозяйственной деятельностью ИП ФИО8, поскольку все предписания по выявленным нарушениям и все процессуальные последствия возложены на ИП ФИО8

Таким образом, в ходе проверки установлено, что ООО «Щедрый стол» в проверяемом периоде осуществляло деятельность только по адресу: 

<

...>, а по адресам магазинов сети «Щедрый стол», в которых осуществлялось изготовление хлебобулочных изделий, деятельность осуществлялась ИП ФИО8

Далее следует указать, что ведение ИП ФИО43 и ООО «Щедрый стол» единого бизнеса по производству и реализации продуктов питания также подтверждается следующим: 

- использованием одного IP-адреса для представления бухгалтерской и налоговой отчетности, осуществления доступа к банковским счетам; 

- использованием товарного знака «Щедрый стол» (товарный знак №853999), принадлежащего ООО «Щедрый стол», для обозначения магазинов проверяемого налогоплательщика без юридического оформления перехода права на его использование (по данным сайта Роспатент на конец проверяемого периода договоры по товарному знаку отсутствуют); 

- распространением рекламы о розничных магазинах сети «Щедрый стол», осуществляющих продажу уникальной продукции собственного производства - мясных полуфабрикатов и хлебобулочных изделий в пекарнях, находящихся непосредственно в сети розничных магазинов «Щедрый стол» (имеется в продаже только в магазинах проверяемого налогоплательщика).

- многочисленными телерепортажами в новостях г.Новокузнецка, согласно которым бизнес ФИО8 по производству мясных полуфабрикатов и выпечки в пекарнях, находящихся непосредственно в магазинах розничной торговли «Щедрый стол» с последующей реализацией изготовленных продуктов - позиционируется как одно предприятие, в том числе и самой ФИО8

Таким образом, проведенными налоговым органом контрольными мероприятиями установлено, что ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» не осуществляли обособленную самостоятельную деятельность, а являлись составными частями общей структуры единого бизнеса, имели общие финансовые, материальные и трудовые ресурсы, организационно являлись единым хозяйствующим субъектом.

Оценив доводы налогоплательщика о том, что Инспекцией не доказано, что ООО «Щедрый стол» было создано исключительно для уменьшения налоговой нагрузки ИП ФИО8 без цели ведения Обществом самостоятельной предпринимательской деятельности, суд пришел к следующим выводам. 

Налогоплательщик не представляет доказательства, опровергающие установленные налоговым органом обстоятельства, свидетельствующие о том, что ООО «Щедрый стол» не вело самостоятельную предпринимательскую деятельность, вся его деятельность по производству выпечки, полуфабрикатов зависела от ИП ФИО8

Проверкой установлено, что практически вся производимая продукция ООО «Щедрый стол» реализуется в адрес ИП ФИО44, что подтверждается данными расчетного счета ООО «Щедрый стол», при этом, Обществом используется минимальная торговая наценка на реализуемую налогоплательщику продукцию, поскольку расходы Общества приближены к его доходам. Деятельность ООО «Щедрый стол» напрямую зависела исключительно от деятельности ИП ФИО8, т.к. деятельность Общества велась только на основании заявок и заказов от ИП ФИО8, на территории, принадлежащей ФИО8, с применением оборудования, принадлежащего ИП ФИО8, из материалов, приобретенных и безвозмездно предоставленных ИП ФИО8, с использованием трудовых ресурсов (водители, экспедиторы, бухгалтера) ИП ФИО8, с оказанием ИП ФИО8 бухгалтерских услуг и т.д. Все финансовые потоки концентрировались в руках одного лица – ФИО8 Общество и ИП использовали одно общее обозначение для идентификации собственных товаров и магазинов.

Таким образом, Инспекция доказала осуществление совместной деятельности ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» как единого хозяйствующего субъекта. Инспекция обоснованно пришла к выводу о том, что ООО «Щедрый стол» не вело самостоятельную предпринимательскую деятельность.

Ведение деятельности ООО «Щедрый стол» без убытков до 2020г. не подтверждает того, что ООО «Щедрый стол» являлось самостоятельным хозяйствующим субъектом (более того, учитывая, что значительную часть расходов по обеспечению деятельности организации несла ИП ФИО8).

ИП ФИО8 в связи с расширением бизнеса была заинтересована в создании новой собственной производственной базы. При этом, ограничение по численности при применении ЕНВД и запрет на реализацию продукции собственного производства не позволяли осуществлять производство в рамках ИП. В связи с чем расширение своего бизнеса было осуществлено посредством создания формально самостоятельного юридического лица при фактическом осуществлении собственного производства в рамках деятельности ИП, при формальном перераспределении персонала между двумя хозяйствующими субъектами для соблюдения условий предельной численности в целях применения ЕНВД и УСН в условиях отсутствия раздельного учета при реализации продукции собственного производства.

Юридическое разделение на два субъекта, применяющих льготные режимы налогообложения – ИП ФИО8 (ЕНВД) и ООО «Щедрый стол» (УСН) позволяет ФИО8 с помощью налоговых преимуществ, созданных для участников спецрежимов, уплачивать от имени ООО «Щедрый стол» минимальный налог с выручки от реализации продукции, произведенной ООО «Щедрый стол», а ИП ФИО8 не учитывать данную выручку в силу применения ЕНВД, при котором объектом налогообложения признается не доход, не прибыль, а величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности (площадь торгового зала). Однако, фактически ФИО8 свою предпринимательскую деятельность и деятельность созданного общества не разделила: в магазинах размещены пекарни, ИП ФИО8 не выделяла в чеке наименование продукции, не вела в полном объеме учет движения продуктов в программе «Меркурий», не вела раздельного учета реализации товаров собственного производства и покупных товаров, не предоставила первичные документы по учету собственного производства как в рамках деятельности ИП, так и в рамках ООО, осуществляла закуп продукции за наличный расчет без подтверждающих документов, закупаемый товар поступал на адрес нахождения общества, где осуществлялось производство полуфабрикатов, объем приобретенного товара, в силу отсутствия выше перечисленного, невозможно проверить. Все указанное свидетельствует об отсутствии раздельного учета при реализации продукции собственного производства и о сокрытии его объемов.

Налогоплательщик указывает, что с момента создания ООО «Щедрый стол» не имело убытков. Однако в силу того, что доходы ООО «Щедрый стол» приближены к его расходам, сумма УСН исчисленного в общем порядке была меньше суммы исчисленного минимального налога, следовательно, Общество уплачивало минимальный налог – 1% (п. 6 статьи 346.18 НК РФ).

Таким образом, ООО «Щедрый стол» применяло минимальную наценку на свою продукцию, что не соответствует цели самостоятельной предпринимательской деятельности - извлечение максимального дохода от нее.

Кроме того, данный довод не опровергает установленных налоговым органом обстоятельств, свидетельствующих о том, что ООО «Щедрый стол» фактически являлось частью предпринимательской деятельности ИП ФИО8

Довод налогоплательщика и третьего лица о том, что при создании Общества ФИО8 не преследовала цель сохранить право на ЕНВД и уклониться от уплаты налогов по общей системе налогообложения, поскольку могла самостоятельно осуществлять производство и реализацию произведенной продукции, облагая при этом полученные доходы от такой деятельности налогом в рамках УСН (п. 1 ст. 346.28 НК РФ), не соответствует обстоятельствам превышения фактической совокупной численности работников, установленной п.2.3 ст. 346.26, пп.15 п.3 ст.346.12, п.4 ст.346.12 НК РФ для применения специальных налоговых режимов. 

В связи с чем, суд признает, что налоговым органом обоснованно отклонен расчет налогоплательщика его реальных налоговых обязательств исходя из применения им УСН - в отношении реализации товаров собственного производства, и ЕНВД - при реализации покупных товаров.

Приведенный налогоплательщиком расчет выручки от реализации собственного производства, который указывает, что ее размер находится в пределах, которые позволяли бы ИП ФИО8 применять спецрежимы, не опровергает того, что налоговым органом установлены факты, которые в силу п.2.3 ст. 346.26, пп.15 п.3 ст.346.12, п.4 ст.346.12 НК РФ указывают на то, что налогоплательщик не имеет права применять спецрежимы в связи с превышением предельно допустимой численности работников. Кроме того, отсутствие ведения раздельного учета не позволяет достоверно установить объемы реализуемой продукции собственного производства.

Подлежат отклонению доводы предпринимателя о том, что выделение производства полуфабрикатов в самостоятельное юридическое лицо было направлено на более эффективное управление финансами, повышение платежеспособности, ликвидности, оборачиваемости, рентабельности и денежных потоков бизнеса ФИО8

Так, ИП ФИО8 в связи с расширением бизнеса была заинтересована в создании новой собственной производственной базы, однако, ограничение по численности при применении ЕНВД, запрет на реализацию продукции собственного производства, делали невозможным дальнейшее применение специальных налоговых режимов. Применение УСН, в части собственного производства, в случае развития деятельности как ИП, было также невозможно в силу ограничения по численности. И без создания цеха по производству продукции собственного производства, рост количества точек повлек неизбежное увеличение численности работников самого ИП и в целях сохранения права на применение ЕНВД налогоплательщик намеренно не оформлял трудовые договоры с работниками.

Расширение бизнеса было осуществлено посредством создания формально самостоятельного юридического лица при фактическом осуществлении собственного производства в рамках деятельности ИП, посредством формального перераспределения персонала между двумя хозяйствующими субъектами с целью соблюдения условий предельной численности для применения ЕНВД и УСН, при отсутствии раздельного учета реализации продукции собственного производства.

Таким образом, ИП ФИО8, обосновывая необходимость создания ООО «Щедрый стол», не учитывает, что не только дробление бизнеса (с целью создания видимости осуществления деятельности по производству полуфабрикатов иным лицом), но и превышение предельно допустимой численности работников самой ИП ФИО8 (100 человек) послужило основанием для вывода о неправомерном применении ФИО8 специальных налоговых режимов в виде ЕНВД и УСН.

Официально трудоустроенных работников ИП ФИО8 было недостаточно для обслуживания имеющегося у предпринимателя количества торговых точек. Инспекцией было установлено минимальное количество продавцов, необходимых для обеспечения функционирования существующего количества торговых точек, что свидетельствует о превышении ИП ФИО8 предельных значений численности работников для применения специальных налоговых режимов.

Инспекцией установлено фактическое количество сотрудников ИП ФИО8 (продавцов, иных сотрудников ИП ФИО8): фактическая численность работников ИП ФИО8 в 2018г. уже составляла от 108 до 129 человек, а вместе с сотрудниками ООО «Щедрый стол» от 138 до 166 человек.

Из анализа приведенной налогоплательщиком динамики роста торговых точек и минимального количества продавцов, необходимого для обеспечения работы каждой торговой точки (2 чел.), следует, что ИП ФИО8 намеренно занижала количество официально трудоустроенных сотрудников, осознавая, что фактическая численность ее работников превышает предельно допустимые значения, что приводит к невозможности применения специальных налоговых режимов (ЕНВД, УСН). Необходимо учесть, что помимо продавцов у ИП ФИО8 имеются работники и иных специальностей (бухгалтера, кладовщики, водители и т.д.), количество которых в 2018 -2020гг. составляло 17-26 человек при количестве магазинов 35-39. Полноценное функционирование магазинов без работников иных специальностей невозможно, следовательно, к количеству продавцов в каждый период торговой деятельности надлежит прибавить иных сотрудников.

Кроме того, налоговым органом было установлено, что фактически создания самостоятельного юридического лица не было. ИП ФИО8 лишь создавала видимость наличия взаимоотношений между двумя хозяйствующими субъектами (ООО «Щедрый стол» и ИП ФИО8). 

При реальном ведении самостоятельной деятельности ООО «Щедрый стол» у ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» имелось бы четкое разделение персонала по двум хозяйствующим субъектам, было бы обособлено ведение бухгалтерского учета, Общество обладало бы организационной, материальной, экономической самостоятельностью. В действительности же предпринимательская деятельность ИП ФИО45 и ООО «Щедрый стол» представляла собой деятельность одного хозяйствующего субъекта.

Таким образом, доводы Общества о том, что ООО «Щедрый стол» было создано с целью эффективного управления финансами, повышения платежеспособности, ликвидности, оборачиваемости, рентабельности и денежных потоков несостоятельны.

Оценив доводы предпринимателя и третьего лица о том, что наличие подразделения, оказывающего косметологические услуги, подтверждает создание ООО «Щедрый стол» с целью ведения самостоятельной деятельности, поскольку оказание косметологических услуг никак не связано с реализацией полуфабрикатов, суд пришел к следующим выводам.

Косметологический салон (дата открытия 29.11.2018) был открыт значительно позднее создания самого ООО «Щедрый стол» (2015г.), следовательно, наличие в составе ООО «Щедрый стол» косметологического салона в 2018г. не имеет отношения к деловой цели создания ООО «Щедрый стол» в 2015г.

Кроме того, проверкой установлено, что ФИО8 за счет собственных денежных средств приобретала оборудование для косметологического салона, оплачивала услуги, оказанные для этого салона, что также указывает на ведение деятельности этим салоном за счет ФИО8 При этом, деятельность косметологического салона не связана с деятельностью ИП ФИО8 по производству и реализации продуктов питания собственного производства, в связи с чем обоснованно не учтена налоговым органом при оценке реализованной налогоплательщиком схемы ухода от налогообложения.

ФИО8 указывает, что обоснование деловой цели создания ООО «Щедрый стол» подтверждено представленными налогоплательщиком расчетами (интегрированная модель SWOT-анализа с целью определения риска ведения деятельности без выделения производства в отдельное предприятие ООО «Щедрый стол» и в случае выделения производства в отдельное предприятие»; анализ финансовых показателей ИП ФИО8 после создания ООО «Щедрый стол» и показатели деятельности ООО «Щедрый стол»; сравнительный анализ финансовых показателей до и после диверсификации бизнеса представлен в виде комплексной интегрированной модели финансовых показателей и т.д.).

Однако, предприниматель документально не подтвердил показатели, использованные при подготовке данных анализов, не раскрыл методику произведенных расчетов, вследствие чего невозможно оценить достоверность произведенных расчетов и сделанных на их основе выводов.

Предприниматель указывает, что при создании ООО «Щедрый стол» им преследовалась реальная деловая цель - диверсификация бизнеса с целью снижения репутационных рисков индивидуального предпринимателя и продвижения нового бренда - «Щедрый стол».

Между тем, цель снижения репутационных рисков не может быть достигнута путем производства продукции под маркой «Щедрый стол» и реализации этой продукции в магазинах с тем же наименованием. Напротив, Инспекцией установлено, что в рассматриваемом случае происходит объединение репутационных рисков, поскольку деятельность ИП ФИО8 по реализации продуктов питания осуществляется исключительно в магазинах с названием «Щедрый стол». Сама ФИО8 позиционирует свои магазины как магазины, в которых можно приобрести полуфабрикаты собственного производства под маркой «Щедрый стол». Из размещенных в СМИ роликов и репортажей следует, что вся проводимая ИП ФИО8 рекламная кампания направлена на формирование у потребителя стойкой ассоциации продуктов под маркой «Щедрый стол» с магазинами «Щедрый стол». Следовательно, негативная репутация продукции под маркой «Щедрый стол» негативно отразится на репутации самих магазинов и наоборот.

Кроме того, налогоплательщик не раскрывает, в чем заключалось эффективное управление финансами, повышение платежеспособности, ликвидности, оборачиваемости, рентабельности в результате создания ООО «Щедрый стол».

Довод налогоплательщика о том, что увеличение торговых точек, рост продаж и расширение рынков сбыта было осуществлено за счет реализации полуфабрикатов собственного производства под собственным брендом противоречит другому доводу налогоплательщика о том, что доля выручки от реализации полуфабрикатов собственного производства в общей выручке предпринимателя составила в 2018 году - 22%, в 2019 году - 14%, в 2020 году -10,3%.

Довод налогоплательщика о росте его налоговых поступлений в бюджет с 2015г. по 2020г. при применении специальных налоговых режимов ЕНВД и УСН не опровергает выводов налогового органа о том, что применение специальных налоговых режимов при превышении численности и применение схемы дробления бизнеса привело к возникновению потерь бюджета.

Налогоплательщик считает, что налоговый орган безосновательно не принял данные «Обоснование деловой цели создания производственного предприятия».

Однако, в указанной таблице предприниматель приводит данные, согласно которым торговая наценка при реализации продукции ООО «Щедрый стол» составляет 40%.

Между тем, в ответ на требование № 7 письмом от 14.03.2022 ФИО8 представлена информация о средней торговой наценке к цене поставщика по следующим категориям товара: молочная продукция – 8-12 %, полуфабрикаты – 20-40 %, колбасные изделия – 20-35 %, бакалея – 25-40 %, иные продукты питания – 20-30 %, продукция из замороженного сырья – 20-35 %, продукция из мяса птицы охлажденная – 10-15 %.

Таким образом, данные, приведенные Предпринимателем, противоречат сведениям, представленным налоговому органу в ходе выездной налоговой проверки.

Кроме того, из представленных в ходе выездной налоговой проверки УПД следует, что ООО «Щедрый стол» не передавало для реализации в адрес ИП ФИО45 такие продукты питания, как морсы, закуски соленые, овощные, рыба соленая, что свидетельствует о сокрытии объемов производства собственной продукции. 

Следовательно, приведенные сведения содержат недостоверную информацию и не могут подтверждать обоснованность позиции налогоплательщика.

В документе «Обоснование деловой цели создания производственного предприятия» налогоплательщик выводит рентабельность продаж реализации продукции оптом и в розницу, налогоплательщиком не указан приведенный период продаж, ввиду чего невозможно оценить достоверность указанных данных.

Ссылка налогоплательщика на то, что данные относятся к февралю 2021г., голословны, поскольку не подтверждены документами и противоречат фактическим обстоятельствам, поскольку, как утверждает сама ФИО8, она с февраля 2021г. прекратила деятельность, связанную с розничной торговлей продовольственных товаров. Кроме того, 2021г. находится за рамками проведенной проверки.

Таким образом, налогоплательщик не опроверг вывод налогового органа о том, что приводимые им расчеты в обоснование наличия деловой цели создания ООО «Щедрый стол» не подтверждены достоверными доказательствами.

Налогоплательщик утверждает, что представленные показатели наглядно демонстрируют, что реализация произведенной продукции сначала оптом Обществом в адрес предпринимателя, а затем предпринимателем в розницу увеличивает рентабельность продаж произведенной продукции.

Однако следует отметить, что ИП ФИО8 применяет следующую схему: применяя систему ЕНВД, она не платит налоги от размера выручки, по этой причине она формирует более высокую наценку в магазине. По результатам финансово-хозяйственной деятельности ООО «Щедрый стол» за 2020г. получен убыток (10 652 тыс. руб.), а с момента организации предприятия (2015г.) применяется УСН и уплачивается минимальный налог за налоговый период (1%), что в очередной раз свидетельствует о подконтрольности и несамостоятельности общества и незаконном использовании ИП налоговых режимов.

Данная модель бизнеса позволила ФИО8 за счет невысокой наценки у производителя уплачивать минимальный налог по УСН от имени ООО «Щедрый стол», а на ИП устанавливать рыночную стоимость на реализуемую продукцию в своей сети, но уплачивать налог (ЕНВД) не с выручки, а с торговой площади.

Если принимать указанную налогоплательщиком информацию за факт (в действительности она ничем не подтверждена), то можно отметить, что ФИО8 закупает у ООО «Щедрый стол» (в столбце выручка общества) продукцию на сумму 8 927 346 руб., от реализации которой получает выручку 12 076 201 руб., в результате прибыль от реализации указанных позиций составит 3 148 855 руб. в месяц без учета затрат, связанных с реализацией (поскольку данные затраты ИП ФИО8 не указаны). Соответственно, если предположить, что при продаже в магазинах закупленных товаров собственного производства ИП не несет никаких затрат (нет затрат по аренде, зарплате продавцов, коммунальных платежей и т.д., которые при самостоятельной хозяйственной деятельности ложатся на себестоимость товара), то за год ИП ФИО8 получила бы менее 40 млн. руб. чистой прибыли от реализации продукции собственного производства (3 148 855*12=37 786 260). Очевидно, что эти 40 млн. руб. должны быть уменьшены на затраты ИП (аренда, зарплата продавцов, коммунальные платежи и т.д.). Следовательно, оставшаяся за вычетом всех затрат прибыль ИП ФИО8 не могла обеспечить развитие бизнеса.

Таким образом, налогоплательщиком не представлено допустимых доказательств, которые бы подтверждали его доводы о том, что создание ООО «Щедрый стол» было обусловлено эффективным управлением финансами, повышением платежеспособности, ликвидности, оборачиваемости, рентабельности в результате создания ООО «Щедрый стол».

Далее, налогоплательщик, обосновывая наличие деловой цели создания ООО «Щедрый стол», указал, что при выделении ООО «Щедрый стол» производитель полуфабрикатов сразу получит выручку от их реализации, а без выделения в самостоятельное юридическое лицо такая выручка будет получена только после реализации всего произведенного объема полуфабрикатов.

Между тем, довод несостоятелен, поскольку без выделения ООО «Щедрый стол» в отдельную организацию ИП ФИО8 будет получать выручку от реализации полуфабрикатов каждый день по мере их реализации, что указывает на высокую оборачиваемость денежных средств.

При этом, при существующей схеме ведения бизнеса Общество ежегодно отражает дебиторскую задолженность. Несвоевременный расчет ведет не только к неуплате налогов Обществом, но и отсутствию средств к самостоятельному развитию, что противоречит доводам налогоплательщика о том, что вся полученная обществом выручка тут же направляется на развитие бизнеса. Выручка общества не растет аналогично выручке розничной сети, нет никакой корреляции этих показателей.

Получение выручки от деятельности ООО «Щедрый стол» либо получение выручки от производства полуфабрикатов в рамках деятельности ИП ФИО8 в равной степени зависит от объемов поступления в адрес ФИО8 доходов от реализации товаров. 

Таким образом, налогоплательщик не привел доводов, свидетельствующих о повышении оборачиваемости денежных средств при выделении ООО «Щедрый стол» в отдельное юридическое лицо.

В обоснование своей позиции о том, что налоговым органом не доказана формальная самостоятельность ООО «Щедрый стол» и реализация им продукции только в адрес ИП ФИО8 с минимальной наценкой налогоплательщик приводит следующие аргументы.

Налогоплательщик считает, что налоговым органом не доказано, что приобретение нежилого здания (здание тракторного бокса общей площадью 370 кв.м.) по адресу Новокузнецк, ул. 375 км., д. 32, корпус 1, осуществлялось с целью развития производственной деятельности ИП ФИО8

Между тем, оно приобретено незадолго до регистрации ООО «Щедрый стол», основным видом деятельности которого является производство продукции из мяса убойных животных и мяса птицы. В проверяемом периоде именно по данному адресу ООО «Щедрый стол» осуществляло свою производственную деятельность, что подтверждается сведениями из ЕГРЮЛ, информационным письмом в Надзорный орган МЧС №10 от 27.03.2019.

Тот факт, что здание по адресу: Новокузнецк, ул. 375 км., д. 32, корпус 1 использовалось в деятельности ИП начиная с 2012 года на основании договора аренды, не опровергает того обстоятельства, что приобретено оно в собственность незадолго до регистрации ООО «Щедрый стол». Следовательно, Инспекция обоснованно пришла к выводу, что для ведения деятельности ООО «Щедрый стол» это здание было приобретено налогоплательщиком.

Протоколом осмотра данного здания подтверждено, что отсутствует обособление помещений, сданных в аренду и находящихся в личном пользовании ИП ФИО8, несмотря на то, что только часть помещения по адресу: Новокузнецк, ул. 375 км.,32/1 была сдана в аренду ООО «Щедрый стол».

Налоговым органом установлено, что именно ИП ФИО8 осуществляла регулярные платежи, начиная с 2014г. со своего расчетного счета в адрес физического лица ФИО10 в виде платы «за разработку стандартов организации на полуфабрикаты из мяса птицы разработку технологической инструкции изготовления полуфабрикатов рецептуры». 

Суд признает обоснованными доводы Инспекции, что договор аренды на указанное нежилое помещение составлен формально (протокол осмотра №5 от 04.07.2022), поскольку в проверяемом периоде отсутствует поступление арендной платы на расчетный счет ИП ФИО8 от ООО «Щедрый стол» за аренду помещения по адресу: Новокузнецк, ул. 375 км.,32/1.

ООО «Щедрый стол» не отражало в сведениях о доходах по форме 2-НДФЛ получение ФИО8 дохода от сдачи помещений в аренду ООО «Щедрый стол», ИП ФИО8 при составлении налоговых деклараций по УСНО за 2018-2020гг. не отражала доходы от сдачи помещений в аренду/субаренду после подписания актов о взаимозачете, свидетельствующих о получении предпринимателем дохода.

В ходе проверки были представлены уточненные налоговые декларации и представлены акты взаимозачетов по уплате арендных платежей не на всю сумму образовавшейся задолженности по арендной плате.

Таким образом, совокупность вышеперечисленных обстоятельств указывает на то, что нежилое здание (здание тракторного бокса общей площадью 370 кв.м.) по адресу Новокузнецк, ул. 375 км., д. 32, корпус 1 было приобретено с целью развития производственной деятельности ИП ФИО8

Довод налогоплательщика о том, что доля выручки от реализации продукции производства ООО «Щедрый стол» в общей выручке индивидуального предпринимателя составляет всего: 2018 год - 22%, 2019 год - 14%, 2020 - 10,3%, а доля расходов на поставщика ООО «Щедрый стол» в деятельности предпринимателя составляет в 2018 году лишь 22,6%, в 2019 году 16,5% и в 2020 году 10,8% не опровергает вывод налогового органа о том, что деятельность ООО «Щедрый стол» направлена полностью на обеспечение деятельности ИП ФИО8, поскольку вся производимая Обществом продукция (99%) реализуется в адрес предпринимателя.

Кроме того, вышеприведенный довод не опровергает установленных налоговым органом обстоятельств отсутствия у ООО «Щедрый стол» финансовой, имущественной, организационной самостоятельности, о ведении налогоплательщиком и ООО «Щедрый стол» единой деятельности по производству и реализации продуктов питания, а также обстоятельств, на основании которых Инспекцией установлено, что фактическая численность работников ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» вместе с официально нетрудоустроенными лицами превысила установленный предел для применения специальных налоговых режимов.

Заявитель указывает на то, что реализация ему 99% всей производимой продукции ООО «Щедрый стол» не может свидетельствовать об отсутствии самостоятельности у последнего. Между тем, ООО «Щедрый стол», не имея альтернативных источников сбыта производимых продуктов питания, попадает в экономическую зависимость от практически единственного покупателя (спрос ограничен одним лицом), как в плане ценовой политики, так и в плане объемов реализуемых товаров, которые ограничиваются возможностями этого единственного покупателя по приобретению и перепродаже. Вышеуказанное подтверждает вывод Инспекции об отсутствии у ООО «Щедрый стол» экономической самостоятельности.

Предприниматель считает, что подтверждением ведения самостоятельной деятельности ООО «Щедрый стол» является то, что при прекращении ИП ФИО8 деятельности в области розничной торговли, ООО «Щедрый стол» продолжает реализовывать полуфабрикаты в розничные сети.

Однако, проверкой установлено, что в 2021г. с одновременной отменой спецрежима ЕНВД, ИП ФИО8 прекращает свою деятельность по розничной торговле, а на базе розничных магазинов «Щедрый стол» по тем же адресам начинают осуществлять деятельность связанные с ФИО8 лица - индивидуальные предприниматели, применяющие патентную систему налогообложения.

Также официально оформленные сотрудники ИП ФИО8 переведены к новым работодателям, что подтверждается данными о выплатах физическим лицам по работодателям из Раздела 3 расчета по страховым взносам и персонифицированным сведениям.

При этом, не имеет значения, каким образом оформлен переход бывших сотрудников ИП ФИО8 к новым работодателям. Имеющим существенное значение является факт перехода бывших сотрудников ИП ФИО8 к лицам, которые связаны с заявителем.

ФИО8 указывает на неверность расчета налоговым органом наценки на продукцию ООО «Щедрый стол» - налоговый орган при определении общей выручки от реализации ООО «Щедрый стол» учел данные не только по выручке от реализации произведенных полуфабрикатов, но и по выручке от услуг по переработке давальческого сырья, услуг центра медицинской косметологии, а также услуг по сдаче в субаренду помещений.

Однако, если исключить из общей выручки доходы, полученные от перечисленных видов деятельности, разница между расходами и доходами будет еще меньше, что подтверждает довод Инспекции о применении ООО «Щедрый стол» минимальной наценки на реализацию полуфабрикатов. 

Основные доходы ООО «Щедрый стол» складывались за счет реализации произведенной продукции (полуфабрикатов), следовательно, при реализации продукции в адрес ИП ФИО8 Общество к сложившейся себестоимости продукции применяло минимальную наценку, т.к. фактическая рентабельность по результатам деятельности Общества минимальна либо отрицательная (2020г.). 

Налогоплательщик не доказал ошибочность определения наценки, установленной налоговым органом, как разницы между доходами и расходами ООО «Щедрый стол» по данным бухгалтерской отчетности, поскольку не представил подтверждающих расчетов, которые сошлись бы с финансовым результатом, отраженным в бухгалтерской и налоговой отчетности ООО «Щедрый стол».

У налогового органа отсутствовала необходимость оценивать правильность и целесообразность определения цен по сделкам между ООО «Щедрый стол» и ИП ФИО8, поскольку материалами проверки подтверждено, что договоры поставки, оказания услуг по переработке давальческого сырья составлены формально и не отражают реальные операции по приобретению полуфабрикатов, услуг. Передача продуктов питания от ООО «Щедрый стол» к ИП ФИО8 осуществлялась как от одного подразделения другому внутри одного хозяйствующего субъекта.

Суд признает необоснованными доводы заявителя, что для начала ведения деятельности по производству полуфабрикатов достаточно уставного капитала в 10 тыс. руб., поскольку, очевидно, что если у организации нет оборудования, нет сырья, и отсутствуют финансы для их приобретения, невозможно самостоятельно начать ведение производственной деятельности.

Налоговой проверкой было установлено, что производственное помещение для деятельности ООО «Щедрый стол» было предоставлено ИП ФИО8, она же создала материальную-техническую базу (приобрела на собственные средства оборудование для производства полуфабрикатов, оборудование для салона красоты) для осуществления деятельности ООО «Щедрый стол», несла расходы, оплачивала услуги за ООО «Щедрый стол» (оплата услуг обслуживания программного обеспечения, рекламные услуги, охранные услуги). Перечисленные действия были совершены без оформления вклада в уставный капитал Общества, вклада в имущество Общества, выдачи займов на развитие бизнеса, какого-либо возмещения понесенных затрат, что не характерно для деятельности двух независимых хозяйствующих субъектов.

Таким образом, именно наличие одного гарантированного покупателя, инициировавшего деятельность Общества, доказывает тот факт, что исключительно в интересах покупателя осуществлялась обществом его деятельность.

Далее предприниматель указывает, что он, как собственник Общества, имеет право безвозмездно предоставлять своей организации имущество, нести расходы.

Действительно, собственник может безвозмездно представлять имущество и нести расходы за общество, однако, в рассматриваемой ситуации ИП ФИО8 не является собственником ООО «Щедрый стол». Оборудование для производства полуфабрикатов приобретено не физическим лицом ФИО8, а ИП ФИО8, безвозмездная передача имущества ООО «Щедрый стол» должна признаваться внереализационным доходом и подлежать налогообложению, что в рассматриваемой ситуации не произведено.

Совокупность установленных в ходе выездной налоговой проверки обстоятельств: позиционирование магазинов ИП ФИО8 как магазинов, реализующих продукцию собственного производства, выполнение работниками ИП ФИО8 функций, касающихся деятельности ООО «Щедрый стол» и наоборот, факты привлечения к ответственности за деятельность, якобы относящуюся к деятельности ООО «Щедрый стол» в части несоблюдения санитарно-эпидемиологических требований, намеренное создание формального документооборота с ООО «Щедрый стол», использование общего обозначения, наличие счетов в одном банке и использование одних и тех же IP-адресов указывает на то, что в данном случае предприниматель действовал не как собственник, безвозмездно неся расходы в интересах ООО «Щедрый стол», а как единый хозяйствующий субъект, занимающийся производством и реализацией продуктов питания.

По мнению налогоплательщика, Инспекция необоснованно делает вывод о пополнении ИП ФИО8 оборотных средств ООО «Щедрый стол» на основе анализа расчетного счета ООО «Щедрый стол», на который поступают платежи от ФИО8 с назначением «за продукты питания». Данные денежные средства, как указывает налогоплательщик, перечислены по договору поставки №1 от 30.07.2015 и не могут свидетельствовать о финансировании деятельности ООО «Щедрый стол».

Между тем, налоговый орган обоснованно пришел к выводу о том, что данный договор и документы к нему составлены формально - с целью создания видимости наличия отношений по поставке полуфабрикатов между ООО «Щедрый стол» и ФИО8, следовательно, данные денежные средства нельзя рассматривать в качестве оплаты за поставленную продукцию, они представляют собой финансирование.

Инспекция не оспаривает факт наличия товара и его отгрузки в розничные сети. Налоговый орган заявляет о фактическом отсутствии отношений между ООО «Щедрый стол» и ИП ФИО8 в рамках договора поставки и наличии формально составленных документов по поставке. Инспекцией собрана совокупность доказательств, подтверждающих вывод о формальном составлении договора поставки, документов к нему (которые подтверждаются результатами осмотра документов, сопоставления условий спорного договора и аналогичных договоров с другими поставщиками ИП ФИО8, анализа условий договора между ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол», расхождением количества мяса, отраженного в исходящих ВСД ООО «Щедрый стол» и УПД к договору). 

То обстоятельство, что Общество отвечает за качество произведенной продукции перед потребителем и все претензии по качеству предъявляются ООО «Щедрый стол», не свидетельствует об отсутствии искусственного разделения бизнеса между ООО «Щедрый стол» и ИП ФИО8, учитывая установленные Инспекцией обстоятельства: предоставление ИП ФИО8 материально-сырьевой базы для производства полуфабрикатов, несение расходов за ООО «Щедрый стол», ведение деятельности под общим обозначением, общее управление, отсутствие четкого разделения между персоналом ИП и Общества, позиционирование магазинов «Щедрый стол», как магазинов, в которых продается продукция собственного производства.

Утверждение налогоплательщика о том, что в момент проведения осмотра ФИО8 не использовалось помещение по адресу: Новокузнецк, ул. 375 км.,32/1 под склад голословно и документально не подтверждено. Более того, не имеет значения, пользовалась ФИО8 частью здания или нет, поскольку арендатор должен четко понимать, где его арендуемая территория, иное может породить неопределенность и смешение товаров двух хозяйствующих субъектов. Отсутствие обособленности свидетельствует о ведении ИП ФИО8 и Обществом единой хозяйственной деятельности по производству и реализации полуфабрикатов. Кроме того, в проверяемые периоды по расчетному счету ИП ФИО8 отсутствует оплата за арендуемое ООО «Щедрый стол» помещение.

По мнению ФИО8 налоговый орган не доказал использование единого товарного знака в проверяемом периоде, поскольку товарный знак (№853999) зарегистрирован ООО «Щедрый стол» только 14.03.2022.

Тот факт, что исключительное право на используемое ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» обозначение зарегистрировано по окончании проверяемого периода не отменяет того, что в проверяемом периоде ФИО8 использовала именно то обозначение, которое ООО «Щедрый стол» зарегистрировало в качестве своего товарного знака для идентификации своих товаров. Доказательств обратного не представлено.

Использование ИП ФИО8 при оформлении своих магазинов общего с ООО «Щедрый стол» обозначения также является подтверждением того, что деятельность ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» представляет собой деятельность одного хозяйствующего субъекта.

Тот факт, что в 2015г. торговые точки ИП ФИО8 не имели названия «Щедрый стол», не может свидетельствовать о том, что после государственной регистрации ООО «Щедрый стол» 26.06.2015 они не сменили свое наименование. Кроме того, смена стиля оформления торговых точек предпринимателя и их наименования (в 2015г. - 35 магазинов) не осуществляется единомоментно, следовательно, представленные налогоплательщиком фотоснимки магазинов, сделанные в летний период времени 2015г., не могут опровергать вывод Инспекции о том, что ИП ФИО8 после создания ООО «Щедрый стол» использовала единое с ним обозначение. 

Далее заявитель приводит довод о том, что использование ИП ФИО8 единого обозначения предназначено для продвижения товара. 

Между тем, данный довод противоречит доводам ИП о том, что на долю ООО «Щедрый стол» приходится всего от 22% до 10,3% выручки от розничной торговли ИП ФИО8, поскольку для предпринимателя экономически не выгодно преимущественно и исключительно рекламировать продукцию поставщика, от которой он получает от 22% до 10,3% выручки, как утверждает сам налогоплательщик. 

Также, следует отметить, что самостоятельных рекламных кампаний с целью расширения клиентской базы и привлечения иных покупателей ООО «Щедрый стол» не проводит, что свидетельствует об отсутствии цели у ФИО8, как собственника бизнеса, реализовывать свои полуфабрикаты на рынке торговли продовольственными товарами прочим покупателям.

Подтверждением ведения единой деятельности по производству и реализации полуфабрикатов является многочисленная информация, размещенная в СМИ, согласно которой в магазинах «Щедрый стол» представлена продукция собственного производства. Так, например, в выпуске новостей канала НовоТВ от 07.07.2020 руководитель розничной сети магазинов «Щедрый стол» говорит, «вы можете не беспокоиться за наше производство», что в очередной раз подтверждает вывод Инспекции о формальном разделении единого бизнеса на два хозяйствующих субъекта.

Вопреки доводам налогоплательщика, в ходе проверки доказано общее управление и ведение централизованного бухгалтерского учета ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол».

Так, между ООО «Щедрый стол» и ООО «Айнет» заключен договор № 08/19-ПП от 14.02.2019, согласно пункту 1.1. которого ООО «Айнет» (Лицензиар) обязуется передавать ООО «Щедрый стол» (Лицензиат) права на использование в отношении программ для ЭВМ (Продуктов).

На основании пункта 1.4 договора № 08/19-ПП от 14.02.2019 ООО «Айнет» в течение срока действия договора оказывает возмездные услуги, содержанием которых является предоставление ООО «Щедрый стол» технической поддержки. При этом, стоимость услуг по технической поддержке Продуктов определяется по прайс-листу и указывается в приложениях к договору (пункт 2.2. договора № 08/19-ПП от 14.02.2019).

Следовательно, согласно условиям договора № 08/19-ПП от 14.02.2019, заключенного между ООО «Щедрый стол» и ООО «Айнет», ООО «Щедрый стол» должно нести расходы по технической поддержке программ для ЭВМ. Но таких расходов у ООО «Щедрый стол» нет.

ООО «Айнет» в ответ на требование налогового органа № 12505 от 27.12.2021 (поручение налогового органа № 7922 от 21.12.2021) представило: акт сверки взаимных расчетов за 2019 год с оборотом 13 500 руб.; акт на передачу прав от 15.02.2019 на 13 500 руб. Из представленных документов следует, что какие-либо иные работы (например, услуги по установке программного обеспечения, подключению и настройке ПК) ООО «Айнет» в адрес ООО «Щедрый стол» в период 2018-2020г.г. не осуществлялись, платежи в пользу ООО «Айнет» от ООО «Щедрый стол» отсутствуют.

Расходы по оплате за предоставленные услуги по обслуживанию компьютеризированных рабочих мест, серверов, и т.д. несла только ИП ФИО8, что подтверждается отчетами о выполненных работах за период с 01.12.2018 по 31.12.2018, с 01.06.2020 по 30.06.2020, отчетами о выполненных работах к Акту № 353 от 28.02.2019, к акту №1793 от 31.12.2018, выставленным ООО «Айнет» в адрес ИП ФИО8 В заявлении ФИО8 не отрицает факт того, что она трижды оплатила услуги системного администратора, которые были фактически оказаны ООО «Щедрый стол».

Ведение бухгалтерского учета осуществляется в программе 1С. Это следует из Актов на передачу прав, подписанных между ООО «Айнет» и ИП ФИО8 и ООО «Айнет» и ООО «Щедрый стол».

На основании Договора № 226/17-ПП от 07.07.2017 Лицензиаром ООО «Айнет» переданы, а Лицензиатом ИП ФИО8 приняты неисключительные права на использование программ для ЭВМ и баз данных в следующем составе: 1С: Розница 8 ПРОФ (USB), 1С Предприятие 8. Клиентская лицензия на 1 рабочее место (USB), 1С: Зарплата и управление персоналом 8. Базовая версия.

На основании Договора № 08/19-ПП от 14.02.2019 Лицензиаром ООО «Айнет» в адрес ООО «Щедрый стол» (Лицензиат) переданы права на использование программных продуктов в следующем составе: 1С Зарплата и управление персоналом 8. Базовая версия, 1С: Бухгалтерия 8. Базовая версия.

Следовательно, услуги по настройке программы 1С напрямую связаны с общим управлением и ведением бухгалтерского учета.

Предприниматель указывает, что бухгалтерский учет ООО «Щедрый стол» и бухгалтерский учет ИП ФИО8 велся разными лицами. Так, бухгалтерский учет ООО «Щедрый стол» вели ФИО46 и ФИО47, а бухгалтерский учет ИП ФИО8 вела ФИО48

При этом, проверяемым лицом игнорируется, что ФИО46 (которая, по утверждению налогоплательщика, не имела отношения к деятельности ИП ФИО8), в качестве главного бухгалтера ИП ФИО8 подписала акт сверки взаимных расчетов за 2018г. между ИП ФИО8 и ООО «Сосновское».

В рамках ст. 93.1 НК РФ Сбербанк России предоставило сведения, согласно которым ФИО48 (бухгалтер ИП ФИО49) со своего IP-адреса 158.46.1.41, зарегистрированного по месту ее проживания, через удаленный доступ регулярно с июля по декабрь 2020г. в количестве 26 раз осуществляла вход в систему Банк-клиент ООО «Щедрый стол».

Распоряжение расчетным счетом ООО «Щедрый стол» бухгалтером ИП ФИО49 свидетельствует об общем управлении ООО «Щедрый стол» и ИП ФИО49

ФИО8 за 2018-2020г.г. поданы сведения о доходах на своего работника ФИО50, которая от лица ООО «Щедрый стол» подписала акты сверки взаимных расчетов: с ИП ФИО21 за 1 квартал 2019г. по договору поставки № 3 от 01.02.2019; с ООО «Кузбасснаб» за 3 квартал 2018г. по договору поставки № 81 от 05.06.2018.

Следовательно, указанные лица были причастны к ведению бухгалтерского учета и подписанию документов ИП ФИО8 и Общества.

Ввиду того, что все бухгалтеры были подчинены (подконтрольны) проверяемому налогоплательщику, ссылка заявителя на места их работы и места расположения их компьютеров не имеет значения и не опровергает довод Инспекции об общем управлении и ведении бухгалтерского учета, также как не имеет значение то, что у ИП ФИО8 имелись руководители розничной сети, которые также находятся в подчинении у ИП ФИО8

В заявлении предприниматель указывает, что Инспекция необоснованно обвиняет налогоплательщика в отсутствии ведения раздельного учета по выручке, связанной с реализацией покупных товаров и товаров собственного производства, путем не отражения наименования товара в кассовых чеках в нарушение п. 1 ст. 4.7. 54-ФЗ от 22.05.2003 «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в РФ», поскольку такая обязанность у индивидуальных предпринимателей возникает с 01.02.2021.

Между тем, при добросовестном учете результатов фактически осуществляемой хозяйственной деятельности ФИО8 как ИП, находящийся на общем режиме налогообложения, обязана была вести раздельный учет по выручке, связанной с реализацией покупных товаров и собственного производства, путем отражения наименования реализуемого товара в кассовых чеках.

Налогоплательщик считает, что налоговым органом не доказано наличие формального документооборота между ИП ФИО51 и ООО «Щедрый стол».

Между тем, налоговой проверкой установлены следующие обстоятельства, свидетельствующие о создании формального документооборота между ФИО8 и ООО «Щедрый стол» по договору поставки полуфабрикатов:

Сравнительный анализ договоров поставок, заключенных ИП ФИО8 с ООО «Щедрый стол», и договоров, заключенных ей с не взаимозависимыми лицами, показал, что в договорах ИП ФИО8 с ООО «Щедрый стол» отсутствуют условия об ответственности сторон (штрафы, пени, неустойки), об обязательной передаче товарной накладной на каждую партию товара, о согласовании цены на каждую партию товара, о документальном оформлении сроков поставки, которые являются существенными условиями и имеются в договорах с прочими поставщиками. Ни в одном из договоров с прочими поставщиками товаров у ИП ФИО8 не предусмотрена обязанность покупателя по продвижению и рекламе приобретаемого товара и самого поставщика, в отличие от договора с ООО «Щедрый стол».

Таким образом, договорное оформление взаимоотношений ИП ФИО8 с ООО «Щедрый стол» не соответствует обычной договорной практике самого предпринимателя, что свидетельствует о формальном составлении договора поставки полуфабрикатов.

Условие договора поставки о подписании УПД 1 раз в месяц при том, что товар в течение месяца отгружается неоднократно, а также условие по оформлению выявленных расхождений при приемке товара (по количеству, наименованию (ассортименту) и товарному виду 1 раз в месяц (по универсальному передаточному документу (УПД), противоречит требованиям о составлении документа при совершении хозяйственной операции. Фактически такие условия допускают ситуацию, при которой товар уже продан, однако, документ на его приобретение еще не подписан. 

Из содержания дополнительного соглашения № 1 от 01.09.2015 к договору поставки следует, что данным дополнительным соглашением изменены либо исключены условия договора поставки, которые могли бы свидетельствовать о несоответствии фактических взаимоотношений сторон условиям, предусмотренным договором. Оформление данного соглашения направлено на сокрытие фактов, подтверждающих фиктивное составление договора поставки полуфабрикатов. В свою очередь, данное дополнительное соглашение также представляет собой формально составленный документ.

Так, внесенное дополнительным соглашением изменение к договору поставки об обязанности покупателя по продвижению и рекламе приобретаемого товара и самого поставщика на безвозмездной основе противоречит ч.11, 12 ст.9 Федерального закона от 28.12.2009 № 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации". При этом, в законодательстве отсутствует запрет по продвижению товара самим производителем одновременно являющимся продавцом. Следовательно, при составлении дополнительного соглашения не учтены требования законодательства, что указывает как на формальное его составление, так и на то, что фактически поставщик и покупатель являлись одним хозяйствующим субъектом.

Дополнительным соглашением №1 от 01.09.2015 из договора исключены п.7.4, 7.5 о начислении пени за нарушения сроков поставки, оплаты товара. Указанное подтверждает верность вывода Инспекции о том, что дополнительным соглашением исключена ответственность в виде пени за просрочку оплаты, поставки товара.

Инспекция верно указала, что цена окончательно определяется при подписании УПД, которое выставлялось 1 раз в месяц по окончании периода поставки. Указанное подтверждается представленными налогоплательщиком УПД. Налоговый орган обоснованно пришел к выводу о том, что дополнительным соглашением исключено условие о согласовании сроков поставок в обязательной письменной заявке. 

Не соглашаясь с выводом налогового органа о существенном отличии условий поставки между ООО «Щедрый стол» и ИП ФИО8, налогоплательщик не привел в качестве примера ни одного договора, заключенного ИП ФИО45 на аналогичных условиях, в связи с чем, не опроверг выводы налогового органа о том, что условия, содержащиеся в договоре поставки №1 от 01.09.2015, не характерны для деятельности самого налогоплательщика.

Предприниматель, оспаривая выводы налогового органа о безвозмездной передаче ИП ФИО8 в адрес ООО «Щедрый стол» сырья для производства полуфабрикатов, приводит голословное утверждение о том, что налоговым органом документально не подтверждено на основании данных ВСД переход права собственности от ИП ФИО8 к ООО «Щедрый стол». По мнению налогоплательщика, ФИО8 могла быть указана в качестве отправителя как в рамках договора давальческой переработки, так и выступать перевозчиком, в таком случае ВСД оформлялись с целью перемещения товара, а не перехода права собственности. При этом, предприниматель не представляет доказательств, подтверждающих, что мясная продукция в количестве 10 521,12т. была передана в рамках переработки давальческого сырья либо перемещалась. В материалах проверки такие документы также отсутствуют.

Кроме того, в составе 10 521,12т. к мясной продукции, переданной ИП ФИО8 в адрес ООО «Щедрый стол», были переданы такие товары как кожа шеи и грудки цыпленка-бройлера, замороженные блоки из жилованной говядины. Очевидно, что такая мясная продукция не могла быть использована для изготовления хлебобулочных и кондитерских изделий. В накладных на отпуск материалов на сторону, отчетах об использовании давальческого сырья, представленных к договору на изготовление продукции из давальческого сырья, указано, что в адрес ООО «Щедрый стол» передавался только фарш мясной, куриный, рыбный.

Из данных исходящих ВСД следует, что мясная продукция в количестве 10 521,12т. передавалась ИП ФИО8 с адреса: Новокузнецк, ул. 375 км.,32/1 в ООО «Щедрый стол» и поступала по адресу: Новокузнецк, ул. 375 км.,32/1, а не по магазинам, где пекари ООО «Щедрый стол» якобы изготавливали хлебобулочную продукцию по договору переработки давальческого сырья.

Кроме того, если бы имело место перемещение мясной продукции в количестве 10 521,12т. по договору оказания услуг переработки давальческого сырья, в силу регулярности передачи сырья для изготовления хлебобулочных изделий и выпечки в магазины ИП ФИО8 в течение 2018г., 2019г, 2020г. налоговым органом не была бы установлена безвозмездная передача мясной продукции ВСД только в марте, апреле 2019г. и октябре, ноябре 2020г.

Таким образом, налогоплательщик не опроверг вывод налогового органа о безвозмездной передаче от ИП ФИО8 в адрес ООО «Щедрый стол» мясной продукция в количестве 10 521,12т.

Также инспекцией в ходе проверки установлено, что документы по оказанию услуг по переработке давальческого сырья являются фиктивными с целью сокрытия факта деятельности пекарен в магазинах ИП ФИО8, ввиду чего фактически переданная мясная продукция в количестве 10 521,12т. не могла быть передана в рамках указанного договора.

Налогоплательщик не опроверг вывод Инспекции о том, что проверкой установлено несоответствие объемов отгруженной продукции ООО «Щедрый стол» в адрес ИП ФИО8 по данным ВСД и данным УПД. Так, отгруженные ООО «Щедрый стол» в адрес ИП ФИО8 мясные полуфабрикаты за 2018-2020г.г. в общем объеме 906 016,9т., зарегистрированные в системе «Меркурий», не являются полностью реализованными по данным УПД, представленным ФИО8 в ходе проверки. По данным УПД объем отгруженных мясных полуфабрикатов ООО «Щедрый стол» в адрес ИП ФИО8 за 2018-2020гг. составляет 551 525,1т. (разница составила 354 491,8 т).

Данные обстоятельства указывают на формальность составления во время выездной проверки фиктивных документов по взаимоотношениям между ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» для прикрытия деятельности ИП ФИО8 по изготовлению выпечки и создания видимости деятельности ООО «Щедрый стол» по ее изготовлению на территории магазинов, используемых ИП ФИО8

Фактически ранее, в рамках заключенного между ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» договора поставки № 1 от 10.07.2015, осуществлялась реализация полуфабрикатов, от чего формировалась выручка у ООО «Щедрый стол». Данный факт подтвержден оплатой по расчетному счету, где в качестве комментария за платежи указано «Оплата за продукты питания по договору № 1 от 30.07.2015», т.е. отсутствуют платежи по договору на изготовление продукции из давальческого сырья от 01.03.2017.

Учитывая, что сумма дохода зафиксирована в расчетном счете и декларации по УСН ООО «Щедрый стол», ФИО8 была вынуждена занизить выручку ООО «Щедрый стол» по реализации полуфабрикатов, заменив ее часть выручкой от оказания услуг по изготовлению продукции из давальческого сырья, поставке хлебобулочных изделий путем составления фиктивных документов по данным операциям, в результате чего искусственно уменьшился объем фактически реализованных полуфабрикатов.

Данный факт как раз и объясняет несоответствие количества отгруженных полуфабрикатов по данным системы «Меркурий» и данными УПД на реализацию полуфабрикатов.

Далее налогоплательщик указывает на некорректное сравнение объемов мясного сырья, приобретенного ООО «Щедрый стол» у поставщиков, с объемами продукции (полуфабрикаты, изготовленные из этой мясной продукции), отгруженными в адрес ИП ФИО8

Однако, налогоплательщик данный довод документально не подтверждает, ввиду чего он является голословным.

Опровергая выводы налогового органа о едином трудовом коллективе, налогоплательщик искажает позицию налогового органа, указывая, что факт получения товаров сотрудниками ИП ФИО8 на основании доверенностей для их перевозки не свидетельствует о формальном распределении сотрудников ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол». По мнению налогоплательщика, поскольку доставка товара от ООО «Щедрый стол» до ИП ФИО8 осуществлялась силами покупателя, следовательно, выдача доверенностей на получение водителями товара от ее имени логична.

Однако, из анализа товарно-сопроводительных документов следует, что сотрудники ИП ФИО8 получают на основании доверенностей товары, предназначенные для ООО «Щедрый стол», а также перевозят их, и наоборот, сотрудники ООО «Щедрый стол» принимают товары для ИП ФИО8 Указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии четкого разделения персонала на сотрудников ИП ФИО8 и сотрудников ООО «Щедрый стол».

Кроме того, из показаний сотрудников ИП ФИО49 следует, что они воспринимают ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» как единый хозяйствующий субъект. Так, работник ООО «Щедрый стол» - ФИО52 принимала участие в хозяйственной деятельности ИП ФИО8, а именно, участвовала в проверке ИП ФИО8, проводимой Управлением Роспотребнадзора по вопросу соблюдения требований санитарно-эпидемиологических правил и нормативов.

В ходе проверки установлены следующие обстоятельства:

- приобретаемую продукцию как для ИП ФИО8, так и для ООО «Щедрый стол» принимали и привозили одни и те же лица (документы, полученные в рамках ст. 93.1 НК РФ от ООО «АВА плюс два», ЗАО «Кузбасский пищекомбинат»);

- приемка товара для ООО «Щедрый стол» осуществлялась лицами, трудоустроенными у ИП ФИО8 - ФИО23, ФИО50 ФИО27 (документы, полученные в рамках ст. 93.1 НК РФ от ООО «Технофлекс»), ФИО22, ФИО25 ФИО53 (документы, полученные в рамках ст. 93.1 НК РФ от ООО «АВА плюс два», ЗАО «Кузбасский пищекомбинат»);

- приемка товара для ООО «Щедрый стол» осуществлялась лицами, нетрудоустроенными в ООО «Щедрый стол».

- в электронных файлах «Ведомость работников на удержание», «Ведомость работников», полученных налоговым органом при осмотре зданий, предметов и документов с ноутбука, находящегося в помещении, принадлежащем налогоплательщику по адресу: Новокузнецк, ул.375 км 32, корп.1, указаны вместе официально оформленные работники ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» (по состоянию на апрель 2018 г.) с указанием суммы премии.

Пекари ООО «Щедрый стол» ФИО15, ФИО16 ФИО54 получали муку по счетам - фактурам и товарным накладным, выставленным ООО «КузбассОпт» в адрес ИП ФИО8 

Данные факты свидетельствуют о формальном распределении ФИО8 работников между ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол».

ФИО8 в заявлении указывает, что водителями, которые осуществляли приемку товара от поставщиков, могли быть водители грузотакси и обычные частные лица по объявлениям, которых приходилось привлекать, так как не хватало своих машин для доставки продуктов. 

Между тем, ФИО8 ни в ходе проверки, ни на стадии представления возражений, ни в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, указанные сведения документально не подтвердила. У самой ФИО8 в собственности имелось 6 грузовых автомобилей, что ставит под сомнение утверждение о найме сторонних лиц. 

Относительно довода налогоплательщика о том, что налоговым органом не допрошены водители по фактам получения товаров как для ИП ФИО8, так и ООО «Щедрый стол», необходимо отметить, что в ходе проверки в рамках статьи 90 НК РФ с целью установления обстоятельств по приемке товаров для ООО «Щедрый стол» налоговым органом направлены повестки в адрес сотрудников ИП ФИО8: ФИО22 (повестка от 07.02.2022), ФИО23 (повестки от 03.11.2021, от 07.02.2022). ФИО53, ФИО55 В назначенное время свидетели на допрос не явились.

Из представленных поставщиками ООО «Поспелихинская хладобойня», ООО «Убойный пункт Тюменцевский», ИП ФИО21 первичных документов следует, что приемка товара как для ИП ФИО8, так и для ООО «Щедрый стол» осуществлялась одними лицами, трудоустроенными у ИП ФИО8 кладовщиками: ФИО26, ФИО27, ФИО25 (водитель), а также ФИО50, трудоустроенной у ИП ФИО8 бухгалтером. При отсутствии доверенностей, подтверждающих полномочия указанных лиц на представление интересов от ООО «Щедрый стол», указанными лицами проставляются подписи в графе УПД «груз получил», закрепленные печатью ООО «Щедрый стол».

Согласно условиям договора поставки № 194-15П от 23.09.2015, заключенного ООО «Новокузнецкий Мелькомбинат» с ООО «Щедрый стол», доставка товара осуществляется Поставщиком до места получения товара, указанного Покупателем в заявке и спецификации. Спецификацией может быть предусмотрено получение товара Покупателем в месте нахождения (на складе) Поставщика. В указанном случае отпуск товара производится лицу, уполномоченному на его получение доверенностью Покупателя.

Согласно представленным поставщиком ООО «Новокузнецкий Мелькомбинат» счетам-фактурам приемку товара от ООО «Щедрый стол» осуществляли работники – водители ИП ФИО8: ФИО22, ФИО25, ФИО53 

Согласно представленным поставщиком ООО «АВА плюс два» счетам-фактурам за 2019г. приемку товара от ООО «Щедрый стол» осуществляли работники – водители ИП ФИО8: ФИО22, ФИО25, а также работник ИП ФИО8 –ФИО50

ФИО46 (главный бухгалтер ООО «Щедрый стол») в качестве главного бухгалтера ИП ФИО8 подписала акт сверки взаимных расчетов за 2018г. между ИП ФИО8 и ООО «Сосновское».

Также и во время проверки, проводимой в 2019г. Надзорным отделом МЧС в отношении ООО «Щедрый стол», ознакомление с проведением проверки от лица ООО «Щедрый стол» произведено ФИО42, который числится в штате ИП ФИО8 в должности механика (трудовой договор № 5-16 от 21.03.2016). Подпись ФИО42 закреплена печатью ООО «Щедрый стол» и он же фигурирует в Акте проверки № 51 от 05.04.2019, в котором отражено, что при проведении проверки присутствовали: главный технолог ФИО52 и механик ООО «Щедрый стол» - ФИО42

Из протоколов допросов свидетелей также следует, что работники ИП ФИО49 выполняли функции, относящиеся к деятельности ООО «Щедрый стол». Свидетель ФИО56 (сотрудник ИП ФИО8) в протоколе допроса № 286 от 27.10.2021 дала показания, что работала кухонным работником, уборщицей по цеху производства полуфабрикатов, чистила овощи для изготовления полуфабрикатов (картофель, чеснок и др.). ФИО19 (протокол допроса № 296 от 13.11.2021) – сотрудник ИП ФИО8, в ходе допроса сообщила, что работала бухгалтером по обработке первичной документации, в обязанности входил контроль производственного процесса в части производства хлебобулочных изделий и ведение учета. Текущие вопросы по хозяйственной деятельности обсуждала с технологом – ФИО52 По устному распоряжению ФИО52 периодически участвовала в проведении инвентаризации пекарен.

В протоколе допроса № 290 от 06.11.2021 ФИО14 (продавец магазина розничной торговли ИП ФИО8) показала, что при получении товара от «Щедрого стола» никакие деньги не отдавали, т.к. это их база. Следовательно, свидетель расценивает деятельность ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» как деятельность единого лица.

Таким образом, налоговый орган обоснованно пришел к выводу, что опрошенные свидетели рассматривают деятельность ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» как единую.

Налогоплательщик намеренно искажает содержание допросов свидетелей. Так, свидетель ФИО56 (сотрудник ИП ФИО8) в протоколе допроса № 286 от 27.10.2021 четко указала, что работала в «Щедром столе по адресу: 375 км. кухонным работником, уборщицей по цеху производства полуфабрикатов».

Далее налогоплательщик и третье лицо оспаривают проведенный Инспекцией осмотр и полученные в результате осмотра доказательства, заявляя о признании таких доказательств недопустимыми и исключении их из числа доказательств. Заявлено ходатайство о признании недопустимыми доказательствами протокола осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 11.11.2021, составленного в ходе проведения осмотра помещения, принадлежащего ИП ФИО8, находящегося по адресу: Новокузнецк, ул. 375 км., д. 32, корпус 1; файлов, скопированных в ходе проведения осмотра с ноутбука, принадлежащего ФИО8; акта вскрытия конверта от 08.12.2021 (т.5,6). В обоснование указано, что данные доказательства являются недопустимыми, поскольку получены с нарушением требований, предусмотренных статьями 31, 92, 99, 101 НК РФ, а также Приказом ФНС России от 07.11.2018 №ММВ-7-2/628@.

В соответствии с частями 1, 2 статьи 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, консультации специалистов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы.

Арбитражный суд принимает только те доказательства, которые имеют отношение к рассматриваемому делу (статья 67 АПК РФ). 

Обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами (статья 68 АПК РФ). 

Таким образом, суд оценивает доказательства с учетом приведённых положений АПК РФ. 

При этом, исключить доказательства из числа доказательств по делу возможно только в случае признания доказательств сфальсифицированными (статья 161 АПК РФ), однако, такое ходатайство заявлено не было.

Так, довод налогоплательщика о том, что налоговым органом фактически произошла подмена мероприятий налогового контроля, поскольку при осмотре налоговый орган изъял информацию, содержащуюся на ноутбуке, то есть осуществил выемку, не основан на нормах права.

Как следует из положений п. 4 ст. 92 НК РФ, в необходимых случаях при осмотре производятся фото- и киносъемка, видеозапись, снимаются копии с документов или другие действия. Следовательно, копирование файлов с ноутбука на отдельную флэш-карту полностью соответствует требованиям ст. 92 НК РФ.

В данном случае налоговым органом осуществлено именно копирование документов (информации), которое предусмотрено ст.92 НК РФ, а не изъятие информации. 

При изъятии предметы, документы извлекаются и изымаются, т.е. происходит устранение определенных материальных объектов из обращения или владения ими конкретным субъектом.

В данном случает файлы, которые были скопированы на съемный носитель и приложены к протоколу осмотра, не извлекались и не изымались, после копирования первоначальные файлы остались на ноутбуке.

Следовательно, утверждение налогоплательщика о несоблюдении процедуры выемки, предусмотренной ст.94 НК РФ (не отражение в протоколе наименования, формата, объема, даты создания каждого скопированного файла, не вынесения постановления о производстве выемки, нарушение правил изъятия, описания и упаковки файлов) необоснованно.

По мнению заявителя при проведении осмотра проверяющие не ставили вопрос перед проверяемым лицом либо его представителем о согласии на проведение осмотра, что подтверждается отсутствием в протоколе осмотра от 11.11.2021 отметки о наличии согласия проверяемого лица, его представителя на проведение осмотра.

Однако, данный довод не соответствует требованиям налогового законодательства.

Согласно п. 1 ст. 92 НК РФ должностное лицо налогового органа в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений проверяемого лица, документов и предметов при проведении выездной налоговой проверки.

Осмотр территорий, помещений, документов и предметов проводился налоговым органом в рамках выездной проверки, следовательно, получение согласия проверяемого лица не требовалось.

Процессуальным документом для проведения осмотра при выездной проверке является постановление должностного лица налогового органа, производящего осмотр. Постановление о проведении осмотра № 7 от 11.11.2021 утверждено исполняющим обязанности руководителя ИФНС России по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области - Кузбассу ФИО57 и вручено ИП ФИО8 11.11.2021.

Далее заявитель указывает, что протокол осмотра от 11.11.2021 не подписан налогоплательщиком, поскольку данный протокол не представлялся налогоплательщику для подписания, а также не оглашалось содержание данного протокола присутствовавшим лицам.

Между тем, осмотр проводился при участии проверяемого лица и его представителя, о чем сделана запись на стр. 1 протокола осмотра от 11.11.2021 и что подтверждается видеозаписью проводимого мероприятия налогового контроля.

Представление протокола с приложениями для подписания ФИО8 и ее представителю подтверждается следующим: собственноручное заполнение ФИО58 (представитель ФИО8) разделов протокола о наличии замечаний к осмотру, содержанием замечаний (стр. 4 протокола); удостоверение ФИО8 своей подписью факта опечатывания флеш-карты, являющейся приложением № 4 к протоколу осмотра.

В протоколе осмотра отражено, что протокол прочитан участвующими и присутствующими лицами, замечания к протоколу отсутствуют.

Отсутствие в протоколе осмотра от 11.11.2021 подписи должностного лица, удостоверяющего отметку об отказе в подписании протокола ФИО8 и ее представителем, с учетом вышеперечисленных обстоятельств, не опровергает факт предъявления налогоплательщику протокола для подписания.

Таким образом, протокол осмотра от 11.11.2021 представлялся налогоплательщику и ее представителю для подписания.

Являются не соответствующими действительности утверждения налогоплательщика о том, что на момент проведения осмотра, проверяющие не печатали текст протокола на компьютере или ноутбуке и не распечатывали его на месте осмотра, не проводили фиксацию фактов, установленных в момент осмотра.

Протокол осмотра составлен при проведении осмотра в помещении по адресу: г. Новокузнецк, ул.375 км, 21/1., набран на ноутбуке Sumsung Code:NP300V4A-A02RU, о применении которого имеется отметка в протоколе осмотра. Протокол осмотра распечатан на принтере, находившемся в осмотренном кабинете. В протоколе осмотра последовательно изложены результаты зрительного изучения объектов осмотра. Протокол осмотра составлен непосредственно после окончания изучения объектов осмотра.

Не может свидетельствовать о составлении протокола осмотра позднее даты проведения самого осмотра то, что в протоколе осмотра указано (впечатано) приложение №5 «Распечатка с наименованием файлов, скопированных на флеш-карту с ноутбука на 82 л.», при том, что в самом протоколе указано, что «Флэш-карта опечатана в присутствии налогоплательщика и ее представителя, оформлена приложением к настоящему протоколу».

В процессе проведения осмотра ноутбука проверяющими производилась фотосъемка с экрана ноутбука, в которой отражены файлы, находившиеся в ноутбуке. Материалы фотосъемки являются приложением №5 к протоколу осмотра. Флеш-карта со скопированными файлами с ноутбука ИП ФИО59 также являлась приложением к протоколу осмотра (приложение №4 к протоколу).

Таким образом, очевидно, что распечаткой с наименованием файлов, скопированных на флеш-карту с ноутбука на 82 л., Инспекция обладала до вскрытия опечатанного конверта с флеш-картой. Следовательно, налогоплательщик не доказал, что протокол осмотра не составлялся при проведении осмотра.

Приложения к протоколу осмотра: фотографические снимки в количестве 159 шт. (приложение №1), распечатка с наименованием видеофайлов на 2 л. (приложение №2), распечатка с наименованием файлов-фотографий на 4 л. (приложение №3), распечатка с наименованием файлов, скопированных на флэш-карту с ноутбука на 82л., (приложение №5) были вручены налогоплательщику, о чем указано на последней странице оспариваемого решения.

Относительно довода налогоплательщика о том, что в протоколе осмотра отсутствует фиксация зрительного изучения объектов осмотра, а именно ноутбука, необходимо отметить, что в протоколе зафиксировано, что осмотрен ноутбук, указание его модели не требовалось, поскольку в осмотренном кабинете находился единственный ноутбук. ФИО8 и ее представитель присутствовали при проведении осмотра, каждое действие осуществлялось под их наблюдением.

Кроме того, в протоколе осмотра зафиксировано, что на ноутбуке имеются файлы, предположительно относящиеся к деятельности ИП ФИО8 Требованиями к составлению протокола осмотра не предусмотрено отражение наименования файлов, их форматов, объемов, дат создания. Данная информация была зафиксирована в распечатках на 82л., прилагаемых к протоколу осмотра (приложение № 5).

В протоколе осмотра отсутствует противоречивая информация относительно данных, содержащихся в ноутбуке. В протоколе осмотра указано, что в первом осмотренном кабинете находятся ноутбук и компьютер. Результаты осмотра каждого из предметов, находящихся в первом кабинете, последовательно описаны в протоколе. Из содержания протокола четко следует, что цитата «На компьютере отсутствует программное обеспечение для ведения бухгалтерского учета, файлы, связанные с финансово-хозяйственной деятельностью» относится к компьютеру, осмотренному в первом кабинете.

Доводы налогоплательщика о том, что к протоколу осмотра не приложены описи скопированных файлов, об отсутствии паспортных данных понятых, участвующих при проведении осмотра, противоречат фактическим обстоятельствам и не основаны на положениях ст.92, 99 НК РФ. В протоколе осмотра зафиксировано, что к нему приложена флеш-карта, содержащая информацию, скопированную с ноутбука, также в запечатанном конверте приложены персональные данные понятых (приложения № 4, 6 к протоколу). В протоколе содержатся подписи понятых и расшифровка их подписей.

Таким образом, отсутствие видео фиксации копирования файлов с ноутбука в момент осмотра не свидетельствует об отсутствии факта копирования. Целесообразность осуществления видеосъемки данного длительного процесса при наличии скриншотов (приложения № 5 к протоколу) отсутствовала. Скриншоты содержат дату и время, когда эти скриншоты были произведены.  

Утверждения налогоплательщика о том, что понятые ФИО60 и ФИО61, участвовавшие при проведении осмотра 11.11.2021, находятся в прямом подчинении должностных лиц Межрайонной ИФНС №4 по Кемеровской области - Кузбассу и Межрайонной ИФНС №10 по Кемеровской области — Кузбассу, не нашли своего подтверждения в процессе рассмотрения дела (допроса понятых в качестве свидетелей, истребования сведений о месте их работы). 

Так, в судебном заседании 24.09.2024 (т. 21) были допрошены в качестве свидетелей ФИО60 и ФИО61, которые последовательно и без явных противоречий рассказали обстоятельства дня осмотра: подтвердили факт длительного осмотра помещения; проведение видеофиксации, фотофиксации; сканировании/копирования документов, в том числе на носители (сотрудники Инспекции указали, что скопированные файлы с ноутбука откроют с представителями сторон); представители Инспекции показывали документы на ноутбуке и материальных носителях; при осмотре мужчина препятствовал мероприятиям налоговой проверки (он захлопнул ноутбук, но потом дали согласие на осмотр ноутбука и ввели код на ноутбуке). 

В отношении места работы ФИО60 пояснила, что с мая 2020 года по март 2022 года работала уборщицей в клининговой компании «Чистюля» или «Чистильщик»; мыла полы в кабинетах налоговой инспекции с 5 до 7-30 утра. Ключи и зарплату выдавала Лена ФИО62 (бригадир). Мыла полы без присутствия людей в кабинетах; видела только охранников. В кабинетах у начальников Инспекции полы не мыла. 

ФИО61 пояснила, что в настоящее время осуществляет трудовую деятельность уборщицей в спортивном комплексе «Олимп». В 2020-2021 году работала уборщицей в клининговой компании «Фортуна», «Фортуна Плюс». Мыла полы в кабинетах Инспекции, наверное, Куйбышевского района с 5 часов и заканчивала в 8 часу. Денежные средства выдавали наличными представитель клининговой компании бригадир ФИО63. На данный момент продолжает осуществлять уборку в Инспекции.

Таким образом, из пояснений свидетелей следует, что они работали у лиц, которые имели договорные отношения с налоговыми органами на уборку помещений налоговых инспекций, т.е. трудовые отношения с налоговыми органами отсутствуют. Заработную плату им выплачивали и контролировали работу понятых именно представители клининговых организаций, а не сотрудники налогового органа. Учитывая, что понятые производили уборку помещений ранним утром, с работниками Инспекций не контактировали. 

То, что в ходе допроса понятых в качестве свидетелей представитель Инспекции несколько раз пыталась прокомментировать заданный заявителем вопрос свидетелю ФИО60, не свидетельствует о заинтересованности понятого, учитывая, что в отношении иного множества вопросов свидетель отвечала без параллельных комментариев представителя Инспекции.  

Таким образом, судом не установлена заинтересованность понятых по отношению к налоговому органу.  

Более того, из представленных налоговым органом 13.11.2024 и 20.11.2024 сведений о трудоустройстве понятых также не следует, что данные лица работали в налоговых органах. 

Описанные при допросе свидетелями обстоятельства соотносятся с содержанием протокола осмотра, видеозаписью, проводимой при осмотре, и фактическими обстоятельствами. 

Таким образом, при проведении осмотра понятые выполняли свои основные обязанности – наблюдали за ходом процессуального действия, до начала осмотра им были разъяснены права и обязанности, по результатам осмотра они ознакомились с протоколом, подписали протокол и приложения к нему. 

Заявитель указывает на то, что понятые имели беспрепятственный доступ к кабинетам Инспекций, следовательно, налоговый орган не обеспечил отсутствие доступа посторонних лиц к документам, касающимся проводимой налоговой проверки в отношении заявителя.

Между тем, следует отметить, что факт выноса понятыми из здания Инспекции документов налогоплательщика не установлен. Прокуратурой г. Новокузнецка не установлен факт хранения документов в Инспекции в местах общего пользования. Инспекцией осуществлялась подготовка документов для их последующей передачи налогоплательщику (часть из них была размещена в холле 4 этажа). Фактов отсутствия контроля за сохранностью документации налогоплательщика прокуратурой не установлено. Как и не установлен неконтролируемый доступ третьих лиц в помещения Инспекции № 10 (ответ на обращение от 17.11.2022 № 533ж-2022, т.21).  

Таким образом, Заявителем не представлено ни одного доказательства, ставившего под сомнение незаинтересованность понятых, свидетельствующего об оказании давления на понятых или даче указаний понятым сотрудниками налогового органа, проводившими осмотр, свидетельствующего о несоответствии зафиксированных, в т.ч. подписями понятых, в протоколе осмотра действий фактически производимым при осмотре.

Учитывая проведенный судом допрос понятых в качестве свидетелей, получение данных о месте их работы из официальных баз данных, проведенную видеосъемку хода проведения осмотра, суд не находит оснований для истребования персональных данных понятых/приложения № 6 к протоколу осмотра или иных доказательств, связанных с местом работы понятых, либо для повторного вызова данных свидетелей. 

Более того, выявленные в ходе проверки обстоятельства подтверждаются не только протоколом осмотра, а совокупностью иных доказательств.

Форма протокола осмотра, утверждённая приказом ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@, не предусматривает обязательное (во всех случаях) указание в протоколе адреса регистрации (проживания), гражданства, сведений о владении русским языком понятыми. Из видеозаписи осмотра очевидно, что привлеченные для проведения мероприятия налогового контроля понятые полно и правильно воспринимают происходящие в их присутствии действия, владеют русским языком, у участников мероприятия, в том числе налогоплательщика и его представителя, сомнений в осознанном восприятии понятыми происходящего не возникло, возражения относительно владения русским языком понятыми в акте осмотра налогоплательщиком и его представителем не зафиксированы.

При проведении осмотра налоговым органом велась видеофиксация процедуры осмотра. Видеозапись велась с нескольких устройств в результате чего, отрезок на одном видеофайле фиксируется с продолжением на другом файле. Следовательно, большинство совершаемых представителем налогового органа действий при проведении осмотра зафиксированы на видеозаписях.

В файле MVI_2575 зафиксировано начало осмотра, в кадре находятся лица, присутствующие при проведении осмотра – сотрудники налогового органа, понятые, ФИО8 На данном видеофайле, а также MVI_2575, MVI_2586, MVI_2593, MVI_2613, MVI_2632, MVI_2639, MVI_2640, 20211111_110724, 20211111_111331, 20211111_112239, 20211111_114418 видно, что при проведении осмотра территории и помещений ФИО8 проходит первой, за ней следуют сотрудники Инспекции и понятые. ФИО8 поясняет наименование помещений, должности лиц, кабинеты которых осматриваются, просит сотрудника предоставить халаты для осмотра производственных цехов, раскладывает грамоты и благодарственные письма. 

В видеофайлах MVI_2645, 20211111_115853, 20211111_121106 (параллельные видеосъёмки на видеокамеру и телефон) запечатлен осмотр ноутбука. Видеосъемкой MVI_2645 зафиксировано, что понятые находятся около рабочего стола, на котором расположен ноутбук, наблюдают за действиями, производимыми сотрудниками Инспекции: открытие и просмотр папок и файлов на ноутбуке. Замечания, пояснения у понятых отсутствуют, какие-либо указания сотрудниками налогового органа понятым не даются. 

Таким образом, если заявитель и третье лицо полагают, что в силу своей заинтересованности понятые при составлении протокола осмотра от 11.11.2021 зафиксировали недостоверные сведения либо подписали протокол, в который намеренно не внесены существенные сведения, допустив тем самым нарушение со стороны налогового органа процедуры проведения осмотра и составления протокола, то такие предположения могут быть проверены путем сопоставления содержания протокола осмотра 11.11.2021 с содержанием видеозаписей осмотра.

Каких-либо замечаний относительно личностей понятых, хода проведения осмотра со стороны налогоплательщика и его представителя не поступало.

В соответствии с пунктом 4 статьи 92 НК РФ в ходе проведения осмотра с ноутбука налоговым органом произведено копирование на USB-устройство (флэш-карту) файлов.

08.12.2021 комиссией в составе проверяющих лиц налогового органа, проверяемого лица и её представителя по доверенности было произведено вскрытие конверта и копирование файлов с USB-устройства на электронный носитель CD-R aceline в двух экземплярах (рег. №141 и №142), один из которых вручен налогоплательщику, о чем составлен и комиссионно подписан Акт вскрытия конверта от 08.12.2021.

Налогоплательщик указывает, что при вскрытии конверта с флеш-картой, содержащей сведения о финансово-хозяйственной деятельности ИП ФИО8, не понятно, был ли вскрыт конверт с флеш-картой, опечатанной при проведении осмотра либо какой-то другой флеш-картой.

Между тем, в акте вскрытия конверта, содержащего USB-устройство от 08.12.2021, отражено: «внешний вид опечатанного конверта: пломбы не повреждены». На опечатанном конверте с флеш-картой содержится подпись ИП ФИО8, проставленная ею при проведении осмотра. Указанное подтверждает, что 08.12.2021 был вскрыт именно конверт с флеш-картой, на которую были скопированы файлы при проведении осмотра 11.11.2021.

Вскрытие конверта с флеш-картой было произведено в присутствии ФИО8 и ее представителя, что подтверждается составленным актом вскрытия конверта. Присутствие понятых в этом случае не требуется.

Несостоятельным является указание налогоплательщика на то, что ФИО8 не могла проверить на соответствие скопированных ей на СD-диск файлов с файлами, содержащимися на флеш-карте.

ФИО8 вручено приложение №5 к протоколу осмотра, содержащее распечатку файлов, скопированных с ее ноутбука, с указанием наименования, даты создания, размера, формата. Таким образом, налогоплательщик мог сопоставить исходные данные и данные содержащиеся на CD-диске.

Налогоплательщик не представил доказательств несоответствия скопированных на CD-диске файлов и файлов, отраженных в распечатке, скопированных с осмотренного ноутбука (приложение №5 к протоколу осмотра).

Кроме того, в акте вскрытия конверта, содержащего USB-устройство от 08.12.2021, указано, что один экземпляр электронного носителя CD-R aceline рег. №142, содержащий файлы, скопированные с USB-устройства в общем объеме 89,5 Мб, вручен ФИО8 с предварительной проверкой их соответствия на исходном носителе.

Замечаний по проведению вскрытия конверта, содержащего USB-устройство, оформленного приложением № 4 к Протоколу осмотра № 10 от 11.11.2021 от налогоплательщика и его представителя не поступило, ввиду чего являются несостоятельными доводы предпринимателя о том, что ФИО8 не проверяла файлы на CD-диске на соответствие с исходным носителем.

Ошибочное указание (опечатка) в акте вскрытия конверта объема скопированных на CD-диске файлов в размере 89,5 мегабит вместо 110 мегабит, подтверждается тем, что на втором CD-диске (№141), на который одновременно с CD-диском (№142) копировалась информация с флеш-карты, отражены файлы в объеме 110 мегабит.

Утверждение третьего лица о том, что вскрытие конверта представляет собой осмотр содержимого конверта, которое должно быть оформлено протоколом в соответствии со ст. 92 НК РФ не соответствует нормам налогового законодательства и фактическим обстоятельствам.

В соответствии с п. 1 ст. 92 НК РФ должностное лицо налогового органа в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений проверяемого лица, документов и предметов. 

Между тем, само действие, в процессе которого составлен акт, представляет собой именно вскрытие конверта с последующими действиями по копированию содержимого флеш-карты, а не осмотр конверта и находящейся в нем флеш-карты с фиксацией в акте процедуры зрительного изучения предметов осмотра. 

Ссылка ООО «Щедрый стол» на нарушение Инспекцией требований п. 1 ст. 99 НК РФ также основана на ошибочном толковании норм права.

Далее следует указать, что в ходе анализа информации, содержащейся на ноутбуке проверяемого лица и скопированной налоговым органом при проведении осмотра, установлены электронные файлы в формате Excel, представляющие собой ведомости по начислению заработной платы продавцам за 2018г. и 1 полугодие 2019г. в количестве 21 файла.

Предприниматель необоснованно утверждает, что электронные таблицы формата Excel не являются ведомостями по заработной плате. В ведомостях указаны название магазина, фамилия продавца, заработная плата, период работы, дата получения заработной платы. Из этих ведомостей установлены продавцы, не устроенные официально, но регулярно ведущие трудовую деятельность у ИП ФИО8

По мнению налогоплательщика, файлы, скопированные с ноутбука, не являются документами ИП ФИО8 Однако, это не соответствует действительности, поскольку они были получены при осмотре помещения и предметов, принадлежащих проверяемому налогоплательщику и, следовательно, не могли принадлежать кому-то иному.

Кроме того, тот факт, что в рассматриваемых файлах наряду с лицами официально не трудоустроенными, указаны лица, являющиеся официальными сотрудниками ИП ФИО8, свидетельствует о том, что данные таблицы представляют собой ведомости по заработной плате.

Таким образом, налогоплательщиком не представлено доказательств, указывающих на то, что протокол осмотра от 11.11.2021, акт вскрытия конверта, а также файлы, скопированные с ноутбука в ходе проведения осмотра 11.11.2021, получены с нарушением действующего законодательства, в связи с чем, данные доказательства являются надлежащими и не подлежат исключению из числа доказательств.

А файлы, скопированные при проведении осмотра помещения и предметов, документов на флеш-карту, подтверждают вывод налогового органа о формальном разделении работников на сотрудников ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол».

Налогоплательщик указывает, что все обнаруженное налоговым органом и осмотренное имущество, находящееся в здании, принадлежащем проверяемому лицу, фактически принадлежит ООО «Щедрый стол». Однако, Предприниматель в нарушение ст. 65 АПК РФ не приводит ни одного доказательства в подтверждение принадлежности ООО «Щедрый стол» всего имущества, находящегося в осматриваемом здании.

Не соответствует действительности довод налогоплательщика, что все документы и папки, которые демонстрируются в видеофайлах и описание которых отсутствует в протоколе, имеют надписи ООО «Щедрый стол». 

На ноутбуке была обнаружена информация, относящаяся как к деятельности ООО «Щедрый стол», так и к деятельности ИП ФИО8, что подтверждает позицию налогового органа о фактическом ведении единой хозяйственной деятельности ИП ФИО8

Относительно наличия в файле «февраль» даты изменения 08.12.2021 Инспекция объяснила тем, что в указанное время и дату проводилось вскрытие конверта, содержащего USB-устройство, что подтверждается актом от 08.12.2021. Вероятно, при копировании на диск и проверке открытия файлов ошибочно при закрытии файла «февраль» было нажато «сохранить». Никакие изменения в файл не вносились, что подтверждается оставшимся без изменения объемом файла 26КБ.

Иные возражения налогоплательщика и ООО «Щедрый стол» относительно порядка проведения осмотра и копирования файлов с ноутбука не нашли своего подтверждения в ходе рассмотрения дела в суде. 

Налогоплательщик не согласен с выводами налогового органа об установлении факта наличия нетрудоустроенных лиц, несоблюдения налогоплательщиком критерия, необходимого для одновременного применения ЕНВД и УСН - численность работников в 100 человек за налоговый (отчетный) период, предусмотренный пп. 15 п. 3, 4 ст. 346.12. и п. 2.3. ст. 346.26 НК РФ.

В связи с этим, ФИО8 в заявлении указывает, что приведенные налоговым органом доводы о превышении средней численности работников, изложенные на листах 216-272, а также расчетные таблицы № 44-59, отраженные в оспариваемом решении №606, не нашли своего отражения в акте налоговой проверки №5443 от 02.09.2022 и дополнении к акту налоговой проверки № 3 от 11.01.2023.

Налогоплательщиком заявлен довод о том, что налоговый орган изначально обвинил предпринимателя в неправомерном применении специального налогового режима ЕНВД, ввиду осуществления производственной деятельности, которая не попадает под данный режим. Ни акт проверки, ни дополнения к акту проверки не содержали вывод инспекции о недопустимости применения УСН в части производственной деятельности ввиду превышения среднесписочной численности. Расчет численности появился лишь в самом решении о привлечении к ответственности; на стадии рассмотрения материалов проверки налогоплательщика с расчетом не знакомили. Формулировка правонарушения в решении добавлена превышением численности работников.

Между тем, выводы о занижении налогоплательщиком средней численности работников отражены в акте проверки на стр.174-207, которые в решении были дополнены с учетом представленных налогоплательщиком возражений.

В частности, в акте указано, что с целью исследования кадровой политики ИП ФИО8 в соответствии со ст. 93 НК РФ налоговым органом истребованы документы (требования № 2 от 04.10.2021, № 7 от 24.02.2022). В ответ на требование № 7 от 24.02.2022 предпринимателем представлены документы за проверяемый период, в том числе: приказы о приеме на работу, приказы о расторжении трудового договора, ведомости на выплату заработной платы, трудовые договоры на сотрудников, официально трудоустроенных у ИП ФИО8

Ознакомившись с актом, налогоплательщик представил возражения относительно выводов Инспекции о занижении среднесписочной численности (раздел 13 «Отсутствие превышения численности работников» возражений на акт проверки (стр. 38), стр. 4 возражений на дополнение к акту); об ошибочности расчета среднесписочной численности (стр. 6 возражений на дополнение к акту, стр. 2, 8 дополнений к возражениям на дополнение к акту).

Также ИП ФИО8 в обоснование своих доводов, изложенных в возражениях, представила контррасчет среднесписочной численности, где отразила только официально трудоустроенных сотрудников.

Таким образом, наличие в решении налогового органа дополнительных доводов, таблиц явилось следствием оценки заявленных налогоплательщиком возражений, о чем свидетельствует то, что дополнительные доводы и таблицы отражены в той части решения, где налоговым органом дается оценка представленным налогоплательщиком возражениям.

В связи с чем, доводы налогоплательщика о том, что в оспариваемом решении налоговый орган вменяет ему нарушения, о которых ранее не было указано ни в акте, ни в дополнениях к акту налоговой проверки (в части численности), опровергаются вышеуказанным.

Не соответствует действительности утверждение заявителя, что у него отсутствовала возможность представить возражения на расчет численности работников, приведенный в решении налогового органа. 

Так, расчет средней численности был вручен налогоплательщику в качестве приложений № 6, 7 к оспариваемому решению, что подтверждается последней страницей. До принятия решения в подтверждение своей позиции о не превышении численности 100 человек, налогоплательщиком предоставлялся контррасчет численности, который не был принят Инспекцией, поскольку содержал информацию только об официально трудоустроенных лицах.

На стр. 23, 25-27 акта № 5443 от 02.09.2022 и стр. 3, 5-7 решения № 606 от 10.04.2023 указано нарушение, допущенное налогоплательщиком: умышленно реализована схема разделения (дробления) бизнеса путем формального соблюдения действующего законодательства и создания искусственной ситуации, при которой видимость действий двух взаимозависимых лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика, а также неправомерно использована как индивидуальным предпринимателем система налогообложения ЕНВД при наличии собственного производства, связанного с изготовлением выпечки и ее реализации в магазинах ИП ФИО8, а также в связи с превышением численности работников.  

Следовательно, состав правонарушения, установленный в акте и в решении налоговой проверки, идентичен.

Не соответствует фактическим обстоятельствам довод ИП ФИО8 о том, что в решении налоговый орган указывает фактически новые нарушения, которые не зафиксированы актом, а именно, нарушение п.п. 15 п. 3 ст. 346.12, п. 4 ст. 346.12 НК РФ, которые указаны на стр. 152 решения.

Данные статьи содержат нормы, запрещающие применение УСН при превышении средней численности работников за налоговый период 100 чел., при этом ограничения по численности работников определяются исходя из всех осуществляемых видов деятельности (ЕНВД+УСН).

Отсутствие указания в абз. 1 п. 2.2.1, п. 2.2.3 акта в перечне статей, нарушенных налогоплательщиком, п.п. 15 п. 3 ст. 346.12, п. 4 ст. 346.12 НК РФ при наличии описания соответствующего нарушения (пункт 11 акта) не свидетельствует о нарушении законодательства.

Налогоплательщик не учитывает, что занижение среднесписочной численности является составляющим элементом незаконной схемы минимизации налогов, примененной предпринимателем, а не образует самостоятельное правонарушение.

Налогоплательщик не опроверг доводы налогового органа о том, что данные, представленные налогоплательщиком о его средней численности работников ИП ФИО8 за 2018г, 2019г., 2020г., занижены.

Выводы налогового органа основаны на сопоставлении штатной численности работников ИП ФИО8 и количества торговых точек. Данное сопоставление было проведено исходя из того, что для обеспечения работы 1 магазина необходимо минимум 2 продавца на 1 торговую точку.

Таким образом, Инспекцией установлено, что количества официально трудоустроенных продавцов в штате ИП ФИО8 недостаточно для полноценной работы магазинов.

О превышении фактического количества трудоустроенных работников – продавцов над официально устроенными работниками свидетельствует: количество ККТ, зарегистрированных на 1 торговой точке и содержание новостных сюжетов, из которых видно, что в торговом зале находится от 2 до 5 продавцов, время одновременного пробития чеков на ККТ, находящихся в одном магазине, данные файлов-ведомостей о выплате заработной платы, а также данные файлов-ведомостей об удержаниях.

Также наличие нетрудоустроенных работников у ИП ФИО8 подтверждается протоколами допросов, данными товарно-сопроводительных документов, из которых видно, что приемка товаров осуществляется для ИП ФИО8 официально нетрудоустроенными лицами, при этом согласно полученным файлам-ведомостям такие работники получают заработную плату в сопоставимом размере с официально трудоустроенными лицами (ФИО64, ФИО37, ФИО35, ФИО65, ФИО66, ФИО67, ФИО67, ФИО68, ФИО69, ФИО69, ФИО70).

Налогоплательщиком вышеперечисленные факты документально не опровергнуты.

Таким образом, даже если признать обоснованными доводы налогоплательщика о незаконной выемки данных из ноутбука (в том числе ведомостей по начислению заработной платы продавцам), совокупности иных имеющихся в материалах дела доказательств достаточно для вывода о том, что официально трудоустроенных работников налогоплательщика было недостаточно для функционирования всех торговых точек. 

Далее, предприниматель ссылается на то, что налоговый орган в качестве правового обоснования произведенного расчета средней численности работников указывает Приказ Росстата №772 от 22.11.2017 «Об утверждении Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», № П-2 «Сведения об инвестициях в нефинансовые активы», № П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности и заработной плате работников», № П-5(м) «Основные сведения о деятельности организации», который не действовал в период 1 квартал 2018 года, однако, при проведении расчета был применен налоговым органом. Кроме того, Приказами Росстата от 11.12.2018 N 736, от 29.12.2018 N 796, в Приказ Росстата №772 от 22.11.2017 были внесены изменения и введены в действие с 1 января 2019 года на территории РФ. Однако, при анализе приведенных налоговым органом расчетных таблиц положения Приказа Росстата №772 от 22.11.2017 во всех утвержденных и действующих в проверяемый период редакций не были учтены должностными лицами налогового органа.

Между тем, следует указать, что редакции Приказа Росстата №772 от 22.11.2017, от 05.04.2018, от 29.12.2018, от 11.12.2018 не претерпели изменений в части порядка расчета численности работников. Следовательно, налогоплательщик необоснованно утверждает, что налоговым органом не были учтены действовавшие в проверяемом периоде редакции Приказа.

Налогоплательщик полагает, что налоговым органом не произведено расчета среднесписочной численности работников ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол», которая должна определяться на основе данных табелей учета рабочего времени в соответствии с Приказом Росстата №772 от 22.11.2017.

Вместе с тем, налоговый орган неоднократно в ходе проверки истребовал у заявителя табели учета рабочего времени (п.1.15 требование №2 от 04.10.2021, п.1,7 требование №7 от 24.02.2022), которые налоговому органу не были представлены. Аналогично в отношении ООО «Щедрый стол», в порядке ст.93.1 НК РФ было направлено поручение об истребовании документов №7325 от 03.11.2021, в котором запрашивались табели учета рабочего времени (п.1.3 поручения) и которые не были представлены.

Также налоговым органом в письме № 12-33/02129@ от 03.03.2023 была запрошена информация и документы, подтверждающие расчет среднесписочной численности, указанной налогоплательщиком в своих дополнительных возражениях от 27.02.2023. Налогоплательщик представил подтверждающие документы только в отношении официально трудоустроенных лиц.

По указанной причине налоговым органом при определении средней численности ИП ФИО8 были учтены данные ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол», указанные в расчетах по страховым взносам за 1-4 кварталы 2018 г, 1-4 кварталы 2019г, 1-4 кварталы 2020г., данные справок по форме 2-НДФЛ за 2018г., 2019г., 2020 , данные файлов-ведомостей по начислению и выплате заработной платы в отношении неофициально трудоустроенных лиц у ИП ФИО8, которые на регулярной основе получали заработную плату, а также протоколы допросов сотрудников ИП ФИО8 (ФИО41 ФИО35, ФИО14) и ООО «Щедрый стол» (ФИО11, ФИО13) относительно графика и режима работы, трудовые договоры, представленные ИП ФИО8

На основании вышеизложенного, является несостоятельной ссылка налогоплательщика на то, что списочная численность работников ИП ФИО8 была определена только из сведений, содержащихся в справках по форме 2-НДФЛ.

Налоговым органом на основании индивидуальных сведений о физических лицах, в отношении которых представлены расчеты по страховым взносам, данных о видах и суммах выплаченных им доходов была установлена средняя численность работников ООО «Щедрый стол» за каждый месяц проверяемого периода, которая совпала с годовой средней численностью работников ООО «Щедрый стол», представляемой налогоплательщиком в налоговый орган, и которая определяется в соответствии с Приказом Росстата №772 от 22.11.2017.

Файлы-ведомости по начислению заработной платы, скопированные с ноутбука ИП ФИО8, составлены по 4 шт. (за смену) за каждый месяц с учетом: фамилии продавцов, наименования магазинов, в которых они работали, периода работы (смена 7 дней), размера заработной платы; по официально оформленным сотрудникам ведомость содержит сумму НДФЛ, фактически удержанную из заработной платы и перечисленную в бюджет, независимо от суммы начисленной сокрытой заработной платы. Ведомости по удержанию НДФЛ содержат информацию о фамилии продавцов, наименовании магазинов, в которых они работали, суммы НДФЛ с отметкой «вычтено».

Также согласно файлам-ведомостям установлено, что как трудоустроенные, так и неофициально работающие продавцы фактически находились в равных условиях - работая по одному и тому же графику 7/7, работающие совместно на 1 торговой точке имели одинаковый уровень дохода.

Согласно анализу трудовых договоров, заключенных между ИП ФИО8 и продавцами, установлено, что основная часть трудовых договоров заключена на идентичных условиях. Работа для продавцов у проверяемого налогоплательщика является основным местом работы. Для всех продавцов продолжительность рабочей недели составляет 40 часов.

В ходе проверки посредством допросов продавцов установлен график работы продавцов 7/7. Указанные обстоятельства согласуются с данными файлов ведомостей по начислению и выплате заработной платы. Данные факты свидетельствуют о том, что в полученных в ходе осмотра файлах – ведомостях ИП ФИО8 отражена «серая» заработная плата, выплачиваемая как официально трудоустроенным работникам, так и не оформленным сотрудникам. Согласно справкам 2-НДФЛ официальная заработная плата работников ИП ФИО8 составляла: в 2018г.: с января по март 9 100 руб., апрель, май - 9 500 руб., июнь - 10 500 руб., с июля по декабрь – 14 550 руб.; в 2019г.: 14 690 руб.; в 2020г. – 15 795 руб.

Таким образом, налоговым органом было установлено несоблюдение налогоплательщиком критерия, предусмотренного подпунктом 15 пункта 3, пунктом 4 статьи 346.12 НК РФ, пунктом 2.3 статьи 346.26 НК РФ и необходимого для одновременного применения ЕНВД и УСН - численность работников в 100 человек за налоговый (отчетный) период; фактическая численность ИП ФИО43 и ООО «Щедрый стол» составляет в 2018г. от 135 до 166 человек, в 2019 г. от 108 до 138 человек, в 2020 г. от 107 до 131 человека (гр.13 таблицы № 53 оспариваемого решения).

Заявитель указывает, что Инспекцией не учтены положения Приказа Росстата №772 от 22.11.20170 согласно которому лица, работавшие неполное рабочее время в соответствии с трудовым договором, штатным расписанием или переведенные с письменного согласия работника на работу на неполное рабочее время, при определении среднесписочной численности работников учитываются пропорционально отработанному времени включаются в списочную численность работники, принятые на работу по совместительству из других организаций.

Между тем, из представленных налогоплательщиком трудовых договоров следует, что все работники ИП ФИО8 работали полный рабочий день. Документы, указывающие на то, что кто-либо из сотрудников переведен на не полный рабочий день, либо выполнял свои трудовые обязанности по совместительству, не представлены.

Далее заявитель указывает, что при расчете средней численности предпринимателя ссылки на идентификационные признаки физических лиц (ФИО, ИНН, СНИЛС) не приведены в акте проверки, дополнительном акте, оспариваемом решении.

Между тем, Инспекцией направлялись повестки для проведения допроса нетрудоустроенным лицам, перечень которых приведен на стр.184 оспариваемого решения, однако, явилась для проведения допроса только ФИО35, ФИО41

Ссылка налогоплательщика на то, что ФИО18 в период 2018г. являлась сотрудником ООО «Гастроном №1», не может свидетельствовать о работе у ИП ФИО8 на условиях совместительства, поскольку, как следует из протокола ее допроса, у ИП ФИО8 она работала с марта 2019 по июль 2020г.

По результатам анализа информации, содержащейся в файлах-ведомостях, установлена общая численность ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол», которая превышает предельно допустимое количество работников (100 чел.) для применения специальных налоговых режимов (ЕНВД и УСН).

Достоверность данных файлов ведомостей по начислению и выплате заработной платы подтверждается тем, что:

- НДФЛ, исчисленный и удержанный работодателем при выплате официальной заработной платы за предыдущий месяц (по данным 2-НДФЛ), в той же сумме отражен в ведомости в качестве удержанного при неофициальных доходах за неделю работы (по графику 7/7);

- в файлах помимо информации о нетрудоустроенных работниках, имеются сведения об официальных наемных сотрудниках ИП ФИО8, что подтверждено справками 2-НДФЛ за 2018г., 2019г.

- официальные работники - продавцы (ФИО34, ФИО38, ФИО39, ФИО14), указанные в файлах, подтвердили свое место работы по адресам и наименованиям магазинов, а также график работы, отраженный в файлах;

- неофициальные работники – продавцы ФИО41 - никогда не была оформлена; ФИО35, ФИО14 – в период неофициального трудоустройства, указанные в файлах, подтвердили свое место работы по адресам и наименованиям магазинов, а также график работы, отраженный в файлах;

- адреса, наименования магазинов, Ф.И.О. работников, указанных в файлах, совпадают с данными из документов о приемке товара (счетами-фактурами, товарными накладными, расходными накладными) от лица ИП ФИО8;

- указанные в файлах и допрошенные продавцы ФИО14, ФИО17, ФИО71, ФИО41 подтвердили свое место работы и своих напарников/сменщиков, указанных в файлах.

- количество минимально необходимых продавцов из расчета 2 человека на 1 торговую точку (без учета больничных и отпусков) соотносимо с численностью продавцов, отраженной в файлах ведомостях по выплате заработной платы.

Следовательно, являются несостоятельными доводы налогоплательщика о том, что данные файлы-ведомости не могут быть доказательством, поскольку никем не утверждены и не подписаны, не подтверждают факт наличия трудовых отношений с ИП ФИО8, не содержат информации о получении указанными лицами заработной платы.

Налоговым органом проанализировано количество торговых точек ИП ФИО8 (в 2018г. от 35 до 38 ед., в 2019г. от 35 до 39 ед., в 2020г. от 37 до 39 ед.). 

С учетом сменности, в каждом магазине должно работать как минимум 2 продавца в месяц, что подтверждается работой кассовых аппаратов. Согласно данным ККТ, расположенных в торговых точках ИП ФИО8, установлен режим работы магазинов и, соответственно, продавцов – с 9-00 ч. до 20-00/21-00ч. (в зависимости от магазина), что подтверждается временем пробития чеков за покупки.

Из сопоставления трудоустроенной численности продавцов и количества торговых точек, из расчета минимального количества продавцов на точку - 2 продавца, установлено, что количество официально трудоустроенных продавцов в штате ИП ФИО8 не хватает для полноценной работы магазинов.

Нехватка продавцов составляет: в 2018г. от 27 до 46 человек в месяц, в 2019г. от 31 до 38 чел., в 2020г. от 28 до 35 чел. (из расчета 2 человека в месяц на 1 магазин) (гр.5 таблицы № 47 оспариваемого решения). С учетом того факта, что в магазинах располагалось несколько ККТ, а также, что согласно трудовому законодательству работники оформляют листы нетрудоспособности, в том числе по уходу за ребенком, по беременности и родам, обязаны взять как минимум 14 дней отпуска в году, то в реальности необходима гораздо большая численность.

В ходе проверки (на основании фискальных отчетов) установлено наличие ККТ в следующем количестве: 48 шт. в 2018г.; 58 шт. в 2019 г.; 66 шт. в 2020г.

В 2018г. из 48 шт. ККТ в количестве 20 шт. были установлены на 9 торговых точках, т.е. из расчета по 2, 3 ККТ на 1 торговую точку.

Факт наличия в 1 магазине нескольких продавцов, т.е. в зависимости от количества ККТ, подтверждается как работой всех касс в течение рабочего дня, так и фактом одновременного пробития кассовых чеков, что свидетельствует об их обслуживании несколькими продавцами.

Как указано выше, из анализа трудовых договоров, представленных налогоплательщиком, следует, что все сотрудники были трудоустроены на полный рабочий день. Следовательно, с учетом сменности на каждом кассовом аппарате в течение месяца должно работать как минимум 2 человека.

Необходимое количество продавцов, исходя из графика работы (7/7), должно составить в 2018г. минимум 96 человек, исходя из: 28 ККТ (в 28 магазинах) х 2 чел. = 56 человек; 14 ККТ (2 ККТ в 7 магазинах) х 2 чел. = 28 человек; 6 ККТ(3 ККТ в 2 магазинах) х 2 чел. = 12 человек.

Аналогично в последующие периоды. Так для осуществления деятельности ИП ФИО8 были необходимы продавцы в количестве: в 2019г - 116 человек (58х2); в 2020г – 132 человека (66 х 2).

Как уже указывалось, налогоплательщик представил сведения 2-НДФЛ (по всем должностям) на своих сотрудников: за 2018г. – на 55 человек, за 2019г. – на 53 человека.

Общего количества сотрудников, по которым представлены справки по форме 2-НДФЛ и в число которых входят не только продавцы, но и лица, замещающие иные должности, явно не хватает для ведения полноценной финансово-хозяйственной деятельности.

Анализ файлов, полученных при осмотре 11.11.2022, фактически представляющих собой ведомости по начислению заработной платы продавцам ИП ФИО8 за декабрь 2017г., за 2018г. и 1 полугодие 2019г. в количестве 21 файла, ведомости по удержанию НДФЛ за 2018г. в количестве 5 файлов, а также сопоставление количества нетрудоустроенных лиц с количеством торговых точек, количеством ККТ и временем пробития чеков на нескольких ККТ, расположенных в одном торговом зале, сопоставление с первичными документами по приемке товара, на которых систематически ставят подписи официально нетрудоустроенные лица, совпадающий между собой размер отраженной в файлах-ведомостях зарплаты трудоустроенных и нетрудоустроенных лиц, свидетельствует о фактическом привлечении ИП ФИО8 к исполнению трудовых обязанностей лиц, с которыми трудовые правоотношения официально не оформлялись с целью сохранения права на применение спецрежима. 

В случае официального трудоустройства всего наемного персонала численность превысила бы 100 человек, что исключает право на применение ЕНВД и УСН. Более того, из таблицы №53 оспариваемого решения, следует, что с марта 2019г. официальная численность ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» превышает 100 человек (102 сотрудника), т.е. превышение допущено даже без учета сведений, содержащихся в файлах-ведомостях.

Данные ограничения предпринимателем не были соблюдены, начиная с 1 квартала 2018г. ФИО8 при регистрации ООО «Щедрый стол» в 2015г. понимала, что при развитии торговой сети критерий ограничения по численности в целях применения УСН и ЕНВД она не сможет сохранить. К концу 2015г. было открыто 33 торговые точки розничной торговли (необходимо минимум 66 продавцов), а к концу 2016г. уже действовала 41 торговая точка (необходимо минимум 82 продавца), что с учетом работников иных профессий (водители, бухгалтеры и др.) и работников ООО «Щедрый стол» приводило к пограничному значению, либо превышению установленного для применения спец. режимов критерия 100 человек.

Следовательно, в связи с несоблюдением налогоплательщиком условия о численности сотрудников, Инспекцией правомерно произведено доначисление налога исходя из общей системы налогообложения в 2018г –2019г.

Далее заявитель приводит довод о том, что Инспекция не приводит достоверный расчет, с какого времени произошло превышение численности налогоплательщика. 

Между тем, такой расчет приведен в таблице № 53 обжалуемого решения. Применяя положения п.2.3 ст.346.26 НК РФ, налоговым органом установлено превышение средней численности работников с 1 квартала 2018г.

Одновременно с решением налогоплательщику вручены приложения № 6, 7 – расчеты среднесписочной численности работников по периодам. Наличие этих расчетов делает необоснованным утверждение предпринимателя об отсутствии доказательств необоснованного применения специальных налоговых режимов по месяцам и невозможности подготовки возражений относительно правильности произведенных налоговым органом расчетов средней численности работников.

Налогоплательщик считает некорректным суммирование численности ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол». Однако, при доказанной проверкой схеме разделения (дробления) бизнеса путем формального соблюдения действующего законодательства и создания искусственной ситуации, при которой видимость действий двух взаимозависимых лиц (ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол») прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика, такой расчет является верным.

Кроме того, налоговым органом на основании индивидуальных сведений о физических лицах, в отношении которых представлены расчеты по страховым взносам, данных о видах и суммах выплаченных им доходов была определена средняя численность работников ООО «Щедрый стол» за каждый месяц проверяемого периода, которая совпала с годовой средней численностью работников ООО «Щедрый стол», представляемой налогоплательщиком в налоговый орган, и которая определяется в соответствии с Приказом Росстата №772 от 22.11.2017.

Следовательно, налоговый орган корректно произвел расчет средней численности работников ООО «Щедрый стол».

Доводы предпринимателя о том, что Инспекция неправомерно не исключила из расчета численности администратора салона красоты, косметика-эстетиста и медицинских сестер документально не обоснован. Налогоплательщик не представил документы, подтверждающие, что в проверяемые периоды в штате салона красоты имелись вышеперечисленные работники.

Заявитель указывает на то, что ему не ясно, каким образом Инспекция произвела расчет средней численности. Вместе с тем Инспекция как в решении (стр. 262-272), так и в ходе судебного разбирательства поясняла со ссылками на нормы права и материалы проверки методику расчета.  

Расчет среднесписочной численности регламентирован Указаниями по заполнению форм федерального статистического наблюдения № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», № П-2 «Сведения об инвестициях в нефинансовые активы», № П-3 «Сведения о финансовой состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности и заработной плате работников», № П-5(м) «Основные сведения о деятельности организации», утвержденными Приказом Федеральной службы государственной статистики от 22.11.2017 №772.

Во исполнение данных положений Указаний № 772 Инспекция на основании имеющихся материалов проверки составила табель учета рабочего времени как по официально трудоустроенным, так и по не трудоустроенным работникам.

Так, например, официально трудоустроенный продавец ФИО72 в январе 2018г. отработала полный месяц, в рабочие и в выходные дни в табеле учета рабочего времени стоит «1». При расчете ССЧ ФИО72 учитывается как 1:31 (количество отработанных дней в месяц) /31 (количество дней в месяце) =1.

Официально трудоустроенный продавец ФИО73 отработала в январе 2018г. 9 дней, соответственно, в табеле указана 1 в период с 01.01.2018 по 09.01.2018. При расчете ССЧ ФИО72 учитывается как 0 (т.е. фактически не учитывается): 9 (количество отработанных дней в месяц) / 31 (количество дней в месяце) =0,3

Неофициально трудоустроенный продавец ФИО64 приступила к исполнению обязанностей с 08.01.20218, соответственно с 08.01.2018 по 31.01.2018 в табеле указано 1. 

Всего за январь 2018г. ССЧ официально трудоустроенных составила 54чел. (54,3), неофициально трудоустроенных - 48 чел. (48,3) (просуммированы показатели ССЧ по каждому человеку за месяц), всего ССЧ за месяц составило 54+48=102чел.

В соответствии с п. 79.5 Указаний № 772 ССЧ работников за квартал определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы работы организации в квартале и деления полученной суммы на три.

ССЧ ИП ФИО8 официально трудоустроенные (54+53+52)/3=53 

ССЧ ИП ФИО8 неофициально трудоустроенные (48+52+50)/3=50 

ССЧ ООО «Щедрый стол» (29+29+28)73=29.

Согласно п. 79.7 Указаний № 772 ССЧ работников за год определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы отчетного года и деления полученной суммы на 12. 

Учитывая, что согласно п. 76 Указаний № 772 численность работников списочного состава за выходной или праздничный (нерабочий) день принимается равной списочной численности работников за предшествующий рабочий день, налоговым органом сопоставлены сотрудники, отраженные в файлах за январь 2018г. с сотрудниками, отраженными в файлах за декабрь 2017г. и после января 2018г.

Сотрудники, отработавшие часть месяца в январе 2018г., не фигурирующие в ведомостях за декабрь 2017г. и в последующие периоды 2018г., в расчет среднесписочной численности за январь 2018г. включены пропорционально отработанным дням.

В случае, если по файлам-ведомостям было установлено, что сотрудник работал в декабре 2017г., продолжил трудиться в январе 2018г., а также в последующие месяцы 2018г., в расчете ССЧ за январь 2018г. указанное лицо учтено как полноценная штатная единица, отработавшая в течение всего календарного месяца, как если бы с ним был заключен трудовой договор (т.е. проставлены «1» в течение всех 31 дней).

День увольнения с прежнего места работы является последним днем отражения в ССЧ по данному месту работы. Первый день исполнения трудовых обязанностей по новому месту работы является основанием для отражения сотрудника в ССЧ нового работодателя. То есть, если работник в один месяц уволился и устроился на работу, он будет отражен в ССЧ прежнего и нового работодателя пропорционально отработанному времени.

Сотрудники салона красоты «VIP ZONE» (массажист и врач-косметолог) в расчет ССЧ не включены.

В соответствии с п.п. «а» п. 78 Указаний № 772 не включаются в списочную численность работники, принятые на работу по совместительству из других организаций. То есть в ССЧ включаются только работники, для которых учреждение является основным местом работы.

Главный бухгалтер ООО «Щедрый стол» в 2017-2019г.г. получала доходы в нескольких организациях, что свидетельствует о совместительстве, в связи с чем она не учтена при расчёте ССЧ.

Рассчитанные Инспекцией данные о ССЧ сотрудников ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» на конец 2018г., на конец 2019г., на конец 2020г. с разбивкой по кварталам (отчетный период) представлены в таблицах № 56, 57, 58 на страницах 269-271 решения № 606, что опровергает довод налогоплательщика о неопределении по итогам какого именно периода ССЧ превысила 100 человек. В каждом отчетном периоде, начиная с 1 квартал 2018г., ССЧ превысила 100 человек.

ССЧ с учетом иных официально трудоустроенных предпринимателем сотрудников (водители, кладовщик, экспедиторы, бухгалтеры, охранник, слесарь и др.) указана в таблице № 59 на страницах 271-272 решения № 606.

Таким образом, по результатам проверки за период с 1 квартала 2018г. по 4 квартал 2020г. налоговым органом установлено несоблюдение налогоплательщиком критерия, необходимого для одновременного применения ЕНВД и УСН - численность работников в 100 человек за налоговый (отчётный) период, предусмотренного п.п. 15 п. 3, п. 4 ст. 346.12 НК РФ, п. 2.3 ст. 346.26 НК РФ. Следовательно, инспекцией правомерно доначислены налоги исходя из общей системы налогообложения.

Не опровергнуты налогоплательщиком представленные налоговым органом в материалы дела видеосюжеты, из которых следует, что в каждом торговом зале находится от 2 до 5 продавцов.

Вопреки доводам заявителя, Инспекция не утверждает, что в 2015г. средняя численность работников ИП ФИО8 превысила 100 человек. Инспекция обращает внимание на планы ИП ФИО8 по расширению торговой сети, которые согласуются с фактом увеличения количества торговых точек предпринимателя после 2015г.

В январе 2015г. была открыта 21 торговая точка, на момент создания ООО «Щедрый стол» (июнь 2015г.) - 25, к концу 2015г. было открыто 33 торговые точки розничной торговли, а к концу 2016г. уже действовала 41 торговая точка, что подтверждается анализом деклараций по ЕНВД за 2015-2016г.г. 

Следовательно, принимая во внимание планы ИП Бортниковой Н.А. по расширению торговой сети, минимальное количество продавцов, необходимых для нормального функционирования 1 торговой точки (2чел.), наличия у ИП Бортниковой Н.А. сотрудников иных специальностей (бухгалтеры, кладовщики, водители и т.д.), количество которых в 2018 -2020г.г. составляло 17-26 человек, и необходимости набора персонала для деятельности производства полуфабрикатов, Бортникова Н.А при регистрации ООО «Щедрый стол» в 2015г. понимала, что при дальнейшем развитии бизнеса по производству и реализации мясной продукции в рамках ИП даже при переводе части деятельности, связанной с производством полуфабрикатов, на УСН, критерий ограничения по численности в целях применения ЕНВД и УСН (п.2.3. ст.246.26, абз.15 п.З ст.346.12, п.4 ст.346.12 НК РФ) она не сможет сохранить.

Другим подтверждением верности выводов налогового органа о стремлении ИП ФИО8 сохранить право на применение ЕНВД является смена показаний, которые ею были даны налоговому органу при проведении допроса.

Необоснованным является довод налогоплательщика о том, что он не может идентифицировать лиц, учтенных налоговым органом при расчете среднесписочной численности неофициально трудоустроенных.

Так, информация о лицах, фактически допущенных к работе (в том числе к приемке товара, проведению кассового расчета) получена налоговым органом из документов налогоплательщика. Неофициально трудоустроенные лица выполняли должностные обязанности продавца, т.е. передавали товар покупателю и производили наличный и безналичный расчет за товар. Также эти лица ставили подписи в товарных накладных - первичный учётный документ, которым оформляется продажа (отпуск) товарно-материальных ценностей. Следовательно, ИП ФИО8, как работодатель и как покупатель товара, не могла не знать, кто фактически выполняет трудовые функции в ее магазинах, принимает и отпускает товар, совершает кассовые операции.

Документально не подтвержден и опровергается материалами проверки довод налогоплательщика о том, что лицо, получающее товар и поставившее свою подпись на УПД, может быть любое лицо по доверенности.

В ходе проверки в адрес налогоплательщика выставлены требование № 1 от 04.10.2021, требование № 2 от 04.10.2021, требование № 4 от 16.11.2021, требование № 7 от 24.02.2022, № 9 от 27.07.2022, которыми запрошены доверенности на получение груза, а также договоры гражданско-правового характера с физическими лицами, приказы на установление материально-ответственных лиц, действующие в 2018-2020г.г. Документы не представлены.

Кроме того, заявитель не обосновал наличие совпадения фамилий лиц, принимающих товар по товарным накладным, и получающим зарплату согласно файлам – ведомостям, не пояснил, на основании каких документов эти лица были допущены к совершению операций по розничной реализации товаров.

Пояснения о наличии в штате лиц, которые проходили стажировку и впоследствии были трудоустроены, не соответствуют действительности. 

Показания о прохождении стажировки дала только ФИО35, при этом официально она была трудоустроена с 08.05.2020, а фактически приступила к работе с 05.11.2018, т.е. стажировка не могла длиться более года. 

ФИО35 и ФИО41 при допросе подтвердили, что работали без официального трудоустройства.

Относительно ФИО18 необходимо указать, что она получала доход в январе 2018г. от ООО «Гастроном № 1», а в расчет ССЧ включена с 12.02.2018, т.е. после увольнения с прежнего места работы. 

Нетрудоустроенные официально продавцы фактически работали 168 часов в неделю, что соответствует полной ставке. Следовательно, указанные лица подлежат включению в ССЧ согласно Указаниям, утвержденными Приказом Росстата № 772 Росстата РФ от 22.11.2017.

Относительно доводов о неверном применении положений ст. 246.26 НК РФ, следует указать, что нормы п. 2.3 ст. 346.26 НК РФ в редакции, действующей в 2018-2019г.г., как и в редакции, применяемой с 01.01.2020, содержат указание на утрату права на применение ЕНВД и переход на ОСН с начала налогового периода, в котором были допущены нарушения по численности. В редакции, действующей с 01.01.2020, добавляется (с использованием союзов «и (или)») условие утраты права на применение спецрежима – если при осуществлении розничной торговли через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли или через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети была осуществлена реализация продукции собственного производства.

Стоит отметить, что в течение всего проверяемого периода (2018-2020г.г.) действовали положения п.п. 6 п. 2 ст. 346.29 НК РФ, согласно которым система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. Согласно абз. 12 ст. 346.27 НК РФ к розничной торговле относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация продукции собственного производства (изготовления). Таким образом, запрет на применение ЕНВД при реализации продукции собственного производства действовал и до 01.01.2020. 

Норма, запрещающая применение УСН при средней численности сотрудников, превышающей 100 чел., содержится в п.п. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ (в ред., действующей в 2018-2020г.г.). При этом согласно п. 4 ст. 346.12 НК РФ (в ред., действующей в 2018-2020г.г.) при уплате ЕНВД для отдельных видов деятельности по одному или нескольким видам предпринимательской деятельности, организации и ИП вправе применять УСН в отношении иных осуществляемых ими видов предпринимательской деятельности. При этом, ограничения по численности работников по отношению к таким организациям и ИП определяются исходя из всех осуществляемых ими видов деятельности.

Налогоплательщик искажает положения п.п. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ, указывая, что применять режим налогообложения в виде ЕНВД не вправе организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 чел. Указанная норма имеет иную формулировку: на уплату единого налога не вправе переходить организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за предшествующий календарный год, превышает 100 чел.

Нарушение данной нормы налогоплательщиком не отражалось в акте и решении по проверке, поскольку указанная статья применяется в ситуации, когда налогоплательщиком принимается решение о переходе на ЕНВД, а не осуществляется перевод на ОСН лица, уже применяющего ЕНВД.

Оспаривая расчет количества продавцов, необходимых для функционирования магазинов, основанный на количестве ККТ, предприниматель указывает, что всего у ИП ФИО8 было зарегистрировано ККТ: в 2018г. – 48 ед., причем 47 из них зарегистрировано только во второй половине 2018г., 2019г. – 57 ед., 6 из которых зарегистрировано в конце 2019г., 2020г. – 66 ед., 6 из которых зарегистрировано в конце 2020г.

Между тем, следует указать, что регистрация ККТ ИП ФИО8 во второй половине 2018г. явилась результатом законодательно установленных требований (п. 7 ст. 7 Федерального закона от 03.07.2016 N 290-ФЗ (ред. от 27.11.2017) «О внесении изменений в Федеральный закон "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" и отдельные законодательные акты Российской Федерации»).

Наличие 1 зарегистрированной в первом полугодии 2018 г. ККТ не означает, что деятельность осуществлялась только через 1 магазин. 

Количество действующих торговых точек отражено самим налогоплательщиком в декларациях по ЕНВД за 1 и 2 квартал 2018г. 

Налогоплательщик указывает, что из файлов-ведомостей невозможно установить, к какому году относятся периоды, даты и цифры, указанные в файлах, а также невозможно определить количество отработанного времени каждым. 

В материалы дела представлены материалы проверки так, как они были получены, в т.ч. при осмотре 11.11.2022. Сам налогоплательщик разделил файлы-ведомости по папкам с наименованием «2018», «2019». Каждая папка содержит файлы с наименованием календарного месяца, каждый из этих файлов содержит вкладки «1 неделя», «2 неделя», «3 неделя», «4 неделя», «5 неделя», что соответствует количеству рабочих недель в месяце.

Папка «2018» дополнительно содержит файлы с наименованием «Люда Учеты магазинов» и «Копия Люда Учеты магазинов», содержащие вкладки «лист 1», «лист 2», «с 15.01», «с 05.02», «с 05.03», «02.04». 

О верном отнесении Инспекцией периодов, указанных в файлах-ведомостях, к декабрю 2017г. – июлю 2019г., свидетельствует сумма НДФЛ, удержанного с официально трудоустроенных работников в соответствующем месяце, отраженная в файлах-ведомостях (стр. 250, 257 решения № 606 от 10.04.2023).

Количество отработанного времени определено по периоду работы, отраженному в файлах-ведомостях и датам приемки товара по товарным накладным.

Например, согласно файлам-ведомостям ФИО74 выполняла трудовые функции, начиная с 11.12.2017 по 06.01.2019, при этом с 20.06.2018 она была официально трудоустроена (приказ о приеме на работу 21к-18 от 20.06.2018 (прием на работу с 20.06.2018), трудовой договор № 11-18 от 20.06.2018). Следовательно, в расчете ССЧ по нетрудоустроенным лицам ФИО74 учтена с 01.01.2018 по 19.06.2018.

Согласно файлам-ведомостям ФИО75 работала в период с 11.12.2017 по 21.10.2018, также получала товар по товарным накладным в период с 08.05.2018 по 17.09.2018. Следовательно, в расчете ССЧ по нетрудоустроенным лицам ФИО75 учтена с 01.01.2018 по 21.10.2018.

ФИО76, Кушка О.В., ФИО77 в расчете ССЧ нетрудоустроенных лиц по ИП ФИО8 не учитывались (в расчете ССЧ, представленном налогоплательщику в ходе проверки, данные лица отражены в январе и феврале 2018г. в разделе «Трудоустроенные»). Также в расчете ССЧ не учитывался ФИО78 (поскольку он был официально трудоустроен), на что указывает и сам налогоплательщик в возражениях от 10.06.2024.

ФИО29 правомерно учтена в расчете ССЧ в период с 01.10.2018 по 25.11.2018, поскольку отражена в файлах-ведомостях как продавец, отработавший с 01.10.2018 по 25.11.2018, согласно товарным накладным получала товар 10.10.2018 (эта дата находится внутри периода работы, отраженного в файлах-ведомостях). 

Довод налогоплательщика о том, что ФИО29 учтена в расчете ССЧ в декабре 2018г., а также в январе-мае 2018г. не соответствует действительности. Согласно расчету, врученному налогоплательщику в ходе проведения проверки (равно как и расчету, скорректированному в ходе судебного разбирательства) ФИО29 учтена в ССЧ с 01.10.2018 по 25.11.2018.

ФИО79 учтена в ССЧ в периодах фактического исполнения трудовых обязанностей (2 смены в июле, 7 дней в августе, 28 дней в сентябре (первоначально ошибочно в сентябре указано 7 дней работы). Поскольку с 01.10.2018 она официально трудоустроена, то с этой даты в расчете ССЧ нетрудоустроенных не участвует.

Не соответствует расчету ССЧ (ни первоначальному, ни скорректированному) довод налогоплательщика, что налоговый орган включил ФИО67 как продавца, отработавшего в 2018г. январь полный месяц, поскольку фактически она учтена в расчете в период с 01.01.2018 по 28.01.2018 (отражена в файлах-ведомостях с 11.12.2017 по 28.01.2018).

ФИО75 правомерно учтена налоговым органом в расчет ССЧ нетрудоустроенных в период с 01.01.2018 по 21.10.2018, поскольку согласно файлам-ведомостям работала с 11.12.2017 по 21.10.2018, получала товар по товарным накладным в мае, июне, июле, сентябре 2018г.

ФИО80 отражена в ССЧ не все месяцы с января по июнь 2018г., на что ошибочно указывает налогоплательщик, а с 01.01.2018 по 10.06.2018 (как в первоначальном, так и в скорректированном расчете ССЧ), т.к. по файлам-ведомостям отражена с 18.12.2017 по 10.06.2018.

Аналогично по ФИО81 – не все месяцы с января по март 2018г., а с 01.01.2018 по 18.03.2018 (как в первоначальном, так и в скорректированном расчете ССЧ).

Как отмечает налогоплательщик, ФИО69 включена в расчет как отработавшая полностью январь и 12 дней в феврале, ФИО69 - полностью январь и 24 дня в феврале 2018г., что соответствует данным файлов-ведомостей (18.12.2017-12.02.2018 и 18.12.2017-24.02.2018).

В расчете ССЧ учтена ФИО82 (не ФИО82, опечатка допущена в одном файле с отражением периода 07-13.05.2018) с 07.05.2018 по 31.07.2019, что соответствует данным файлов-ведомостей: с 07.05.2018 по 04.08.2019, товарным накладным за июль-август (первоначально при расчете ФИО82 ошибочно не учтена в период с 18 по 24.02.2019).

Как отмечает налогоплательщик, ФИО82 включена налоговым органом в расчет численности, как отработавшая полностью январь и 4 дня февраля 2018г., что соответствует периоду ее работы согласно файлам-ведомостям (11.12.2017-04.02.2018).

В отношении Мамаевой предприниматель указывает: включена в расчет численности, как отработавшая 7 дней в феврале и 7 дней в апреле, что соответствует периоду, отраженному в файлах-ведомостях (12.02.2018-18.02.2018, 02.04.2018-08.04.2018).

Периоды учета в расчете численности ФИО83, ФИО83, ФИО84, ФИО62 (а не Постовой, как ошибочно указано налогоплательщиком), ФИО85, ФИО85, ФИО86, ФИО69, ФИО87 полностью соответствуют периоду их работы, отраженному в файлах-ведомостях (как в первоначальном расчете ССЧ, так и в скорректированном).

Период учета в расчете ССЧ ФИО88 скорректирован: не весь январь, а с 01.01.2018 по 22.01.2018 (согласно файлам-ведомостям период работы: 18.12.2017-22.01.2018).

Период учета в расчете ССЧ ФИО80/ФИО31 скорректирован: не только 7 дней в мае 2019 (13.05.2019-19.05.2019), но и с 29.10.2018 по 31.12.2018, что соответствует данным по файлам-ведомостям.

Период учета в расчете ССЧ ФИО62/ФИО62 скорректирован: вместо 01.02.2019-31.03.2019 указано 25.02.2019-17.03.2019, что согласуется с файлами-ведомостями.

Период учета в расчете ССЧ ФИО89 скорректирован: вместо 01.01.2018-24.03.2019 и 01.04.2019-31.07.2019 указано 01.01.2018-31.07.2019, т.е. добавлено 7 дней в марте 2019г., что согласуется с файлами-ведомостями (11.12.2017-05.08.2019).

Ошибочно заявитель указывает, что ФИО90, ФИО84, ФИО62 не включены в расчет численности вовсе. Как в первоначальном расчете ССЧ, так и в скорректированном ФИО90 учтена с 21.01.2019 по 27.01.2019, ФИО84 с 01.01.2019 по 06.01.2019, ФИО62 с 06.01.2019 по 11.01.2019 (файлы-ведомости).

Таким образом, расчет ССЧ, указанный в приложении № 6 к решению, основан на информации, отражённой в файлах-ведомостях и товарных накладных, что в совокупности с иными доказательствами (количество торговых точек, количество ККТ, одновременное пробитие чеков на нескольких ККТ, новостные сюжеты, показания свидетелей о режиме работы, наличии напарников, отсутствии официального трудоустройства у ИП ФИО8) позволяет достоверно установить период работы нетрудоустроенных продавцов.

Отсутствие в файлах-ведомостях указания на все торговые точки не имеет правового значения, поскольку расчёт ССЧ произведен на основании информации, отраженной в файлах-ведомостях, и свидетельствует о несоблюдении предпринимателем ограничений по численности для применения специального налогового режима. Кроме того, расчет произведен по фамильно, а не по количеству вкладок в файлах.

Предприниматель заявляет о необоснованности доводов налогового органа о том, что указанные в файлах-ведомостях цифры являются заработной платой продавцов, чьи фамилии указаны в таблицах. Вместе с тем ФИО41 (вопрос 10 в протоколе) и ФИО35 (вопрос 3 на стр. 3 протокола) подтвердили факт получения наличными заработной платы по причине отсутствия официального трудоустройства, ФИО14 (стр. 3 протокола допроса № 290 от 06.11.2021), ФИО34 (стр. 3 протокола допроса № 291 от 08.11.2021), ФИО38 (стр. 4 протокола допроса № 313 от 20.12.2021), ФИО39 (стр. 4 протокола допроса № 316 от 20.12.2021) подтвердили отсутствие банковской инкассации наличных денег. 

Кроме того, в рамках одной торговой точки напарники получали одинаковую заработную плату. 

В таблицах на стр. 22-23 объяснений от 10.06.2024 ИП ФИО8 указывает заработную плату продавцов, отраженную в файлах-ведомостях, указывая на разные цифры. Вместе с тем ФИО36 при допросе пояснила, что заработная плата зависела от выручки (ответ на последний вопрос в протоколе № 118 от 15.06.2022). 

При этом официальный размер заработной платы продавцов был всегда одинаковым, что подтверждается показаниями ФИО18, ФИО17, справками по форме 2-НДФЛ.

ИП ФИО8 указывает на недостоверность сведений, отраженных в таблице № 44 решения № 606 от 10.04.2023, и приводит свой расчет по категориям сотрудников за 2018г. (стр. 24-25 объяснений от 10.06.2024). 

Между тем, представленный предпринимателем расчет не соответствует его же Расчету средней численности сотрудников ИП в разбивке по должностям, представленному к дополнениям к возражениям на дополнение к акту.

В частности, не совпадает количество бухгалтеров (налогоплательщиком указано 3 вместо 4), руководитель розничной сети (в июне налогоплательщиком указано 1 вместо 2), уборщик (в июне налогоплательщиком указано 1 вместо 0).

Довод о том, что ФИО91 числилась бухгалтером, но работала продавцом, а также, что за кассами работают заведующие магазинов, супервайзеры, руководители розничных сетей, менеджеры и сама ФИО8 документально не подтвержден.

Так, например, из трудовых договоров, например, с ФИО92 и ФИО93, занимающих должность заведующих магазином, ФИО94, занимающей должность супервайзера, следует, что в должностные обязанности указанных лиц не входит работа по отпуску товара покупателям.

Кроме того, ИП ФИО8 не учитывает, что часть сотрудников находилась в отпуске по уходу за ребенком, т.е. фактически не исполняли трудовые обязанности. Согласно п. 79.1 Указаний № 772 лица, находящиеся в отпуске по уходу за ребенком в ССЧ не включаются.

Представление в материалы дела расчета ССЧ с дополнительными вкладками «июнь», «июль» не нарушает требования ст. 64, 66 АПК РФ. В тексте решения в таблице № 56 на стр. 269 указаны итоговые (в разбивке по месяцам, кварталам, годам) данные ССЧ ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол». Кроме того, налогоплательщик при обнаружении факта некорректного копирования информации на электронный носитель имел возможность сообщить об этом налоговому органу и получить корректную копию. 

Вопреки доводу налогоплательщика, сведения, отраженные в таблице № 56, достоверные, но неполные. В связи с обнаруженными техническими ошибками (отсутствие вкладок «июнь 2019г.», «июль 2019г.»), расхождениями между периодами работы, указанными в ССЧ и установленными по файлам-ведомостям, товарным накладным, Инспекцией в материалы дела представлен скорректированный расчет (диск 15: том 10: Расчет ССЧ ИТОГ), который свидетельствует о еще большей фактической ССЧ предпринимателя. Отклонение ССЧ относительно расчета, приложенного к решению № 606 от 10.04.2023 составило в разрезе месяцев от – 1 до + 9, в разрезе кварталов от -1 до +6.

Следует указать, что на стр. 10 письменных пояснений от 13.05.2024 № 03-14/00947 (аналитика) в столбце «наименование документа» относительно файла «Люда Учеты магазинов» допущена опечатка: вместо «02.04» указано «с 05.04», что не влияет на установленные обстоятельства.

На стр. 11 письменных пояснений от 13.05.2024 № 03-14/00947 (аналитика) в периоде работы ФИО74 допущена опечатка: вместо «28.03-01.04.2018» указано «26.03-01.04.2018» (по данным файлов-ведомостей период выполнения работы: 19-27.03.2018, 28.03-01.04.2018, 02-08.04.2018).

Количество отработанных в смену дней определено по данным файлов-ведомостей так, как было отражено налогоплательщиком в своих документах. Также при наличии отпуска напарник работал без выходных. Кроме того, люди не выходят на работу по причине болезни (при неофициальном трудоустройстве больничный лист не оформляется), в праздничные нерабочие (согласно графику, установленному работодателем) дни, в силу иных семейных обстоятельств, что отражается на периоде начисления заработной платы, находящемся в прямой зависимости от количества отработанного времени,

ФИО67 учтена в ССЧ не с 1, а с 8 января 2018г., период работы, в т.ч. февраль, март 2018г. определен по данным товарных накладных.

Довод о том, что по два продавца в одну смену было только на крупных точках опровергается данными файлов-ведомостей, скопированных при осмотре помещения 11.11.2022, в которых указаны фамилии продавцов в разбивке по торговым точкам: от 1 до 5 продавцов на 1 торговую точку (диск 8 том 2: папка 6 Численность сотрудников: папка 6.1 Файлы-ведомости). Например:

Доводы относительно пробития одним продавцом чеков на разных кассах, о расхождении во времени с момента пробития до момента выхода чека от 1 до 4 минут, о подвисании системы и работы интернета не подтверждены документально.

ИП ФИО8 указывает, что налоговый орган не учел, что одновременное пробитие чеков на разных кассах обусловлено видом расчетов (наличные и безналичные) и приводит примеры пробития чеков на ККТ № 0002388202034836, № 0002386807006493 (стр. 6-7 объяснений от 02.07.2024). При этом, каким образом вид расчетов влияет на пробитие чеков, предприниматель не поясняет. 

Вместе с тем, как на ККТ № 0002388202034836, так и на ККТ 0002386807006493 осуществлялась оплата за наличный и безналичный расчет.

Общество искажает выводы налогового органа, отраженные в акте и решении, заявляя, что ССЧ за 1 квартал 2018г. составило 13чел., за 2 квартал 2018г. – 28 чел., за 3 квартал 2018г. – 30 чел., за 4 квартал 2018г. – 29 чел. 

Указанные цифры определены налогоплательщиком произвольно без учета того, что согласно п. 76 Указаний № 772 от 22.11.2017 ССЧ работников за месяц исчисляется путем суммирования списочной численности работников за каждый календарный день месяца, т.е. с 1 по 30 или 31 число (для февраля – по 28 или 29 число), включая праздничные (нерабочие) и выходные дни, и деления полученной суммы на число календарных дней месяца. Расчет ССЧ работников производится на основании ежедневного учета списочной численности работников. 

Таким образом, для определения ССЧ недостаточно указать количество человек, привлеченных ФИО8 для ведения хозяйственной деятельности, необходимо производить расчет в соответствии с отработанным периодом времени в порядке, утвержденном Указаниями № 772, что и было сделано налоговым органом.

Относительно сведений 2-НДФЛ на представленных идентифицированных нетрудоустроенных лиц следует указать, что предприниматель указывает: Маличенко, она же ФИО69, учтена повторно (№ 27 в таблице), при этом доказательство смены фамилии не предоставляет, период смены фамилии не указывает.

Заявленный довод не соответствует действительности.

Так, Маличенко/ФИО95, ИНН 

<

***>, продавец, период работы: 12.02.2018-17.02.2019 неофициально трудоустроена, 09.07.2019-15.07.2019 неофициально трудоустроена, с 16.10.2020 официально трудоустроена.

ФИО69, продавец, период работы: 01.01.2018-01.07.2018 неофициально трудоустроена.

Обе фамилии указаны в файлах-ведомостях в один временной промежуток, но по разным торговым точкам, что свидетельствует о том, что это разные люди. 

В первоначальном расчете ССЧ, представленном в материалы дела продавец Милых не отражена по техническим причинам – не скопированы вкладки за июнь-июль 2019г. В скорректированном расчете Милых отражена во вкладках июнь-июль 2019г. (с 18.06.2019-31.07.2019).

ФИО96 (период работы 23.04.2018-24.03.2019, 13.05.2019-19.05.2019) числится руководителем ООО «Сибирь-НК», юридический адрес - г.Новосибирск, в то время как ФИО96 исполняла обязанности продавца у ИП ФИО8, которая ведет деятельность на территории г.Новокузнецка. Согласно ЕГРЮЛ в отношении организации неоднократно вносилась запись о недостоверности сведений о юридическом лице (результаты проверки достоверности содержащихся в ЕГРЮЛ сведений о юридическом лице), что соответствует признакам «технической» компании.

ООО «Щедрый стол» указывает, что у него не истребовались документы (информация) относительно того, кто из работников Общества осуществлял свою трудовую деятельность в 2018-2020г.г. исключительно в медицинском центре, а кто занимался производством пищевой продукции. 

Данный довод не соответствует фактическим обстоятельствам. Во исполнение поручения № 7325 от 03.11.2021 требованием № 10984 от 10.11.2021 у ООО «Щедрый стол» были истребованы: трудовые договоры, заключенные с работниками ООО «Щедрый стол» в период с 01.01.2018 по 31.12.2020; штатное расписание; табель учета рабочего времени; приказы (распоряжения) о приеме на работу, о переводах, об увольнении сотрудников и т.д.

В ответ на требование № 10984 ООО «Щедрый стол» представило письмо № 11 от 09.12.2021, в котором указало: в соответствии с п. 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.9 требования налоговым органом запрошены внутренние трудовые документы ООО «Щедрый стол» со своими работниками. Сообщаем, что запрошенные кадровые документы касаются конкретных физических лиц, применяются для учета труда внутри ООО «Щедрый стол» и никак не могут быть связаны с третьими лицами, в том числе с ИП ФИО8 Таким образом, указанные кадровые документы без конкретизации сами по себе не могут ни подтвердить, ни опровергнуть факт финансово-хозяйственных отношений между ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол».

Таким образом, документы, необходимые для расчета ССЧ, не были представлены самим Обществом при проведении проверки.

 В связи с непредставлением Обществом истребуемых документов, для определения среднесписочной численности сотрудников ООО «Щедрый стол» за 2018г., 2019г., 2020г. налоговым органом использованы данные из справок 2-НДФЛ за 2018-2020г.г. и Расчетов по страховым взносам за 1-4 кварталы 2018г., 1-4 кварталы 2019г., 1-4 кварталы 2020г.

В расчет среднесписочной численности ООО «Щедрый стол» не были учтены сотрудники салона красоты «VIP ZONE» в количестве 2 чел. (массажист ФИО97, врач-косметолог ФИО98), а также главный бухгалтер ООО «Щедрый стол» ФИО46 (согласно информации, имеющейся в налоговом органе, ФИО46 в 2017-2019г.г. получала доходы от нескольких организаций). 

ООО «Щедрый стол» указывает, что в 2018г. в расчете средней численности неправомерно учтены ФИО99 (старший администратор), ФИО100 (разнорабочий), ФИО101 (уборщица помещений).

Между тем, возражения ООО «Щедрый стол» касаются определения среднесписочной численности, начиная только с 4 квартала 2018г. (с ноября 2018г.), в то время как превышение предельной численности установлено, начиная с 1 квартала 2018г.

Условия для применения льготного режима налогообложения во всех проверяемых налоговых периодах ИП ФИО8 не выполнены.

Прилагая к объяснениям от 11.07.2024 приказы о приеме на работу, трудовые договоры, приказы об увольнении, ООО «Щедрый стол» не представляет контррасчет ССЧ. Как неоднократно обращал внимание налоговый орган, для расчета ССЧ первостепенное значение имеет не количество человек, а отработанный период в отчетном месяце/квартале/году (п. 76 Указаний № 772 от 22.11.2017).

Общество не представляет информацию о прекращении трудовых отношений с ФИО102 (трудоустроена с июня по ноябрь 2019г.), ФИО103 (трудоустроена с февраля по сентябрь 2020г.) (приложение № 1 справки 2-НДФЛ).

Сопоставив представленные в качестве приложений к объяснениям от 11.07.2024 документы с материалами проверки, Инспекцией установлена недостоверность отраженных в документах сведений.

Так, согласно трудовому договору № 21 от 03.12.2018, заключенному с ФИО100 по должности разнорабочего, работник принимается в Центр медицинской косметологии VIP ZONE. Пункты трудового договора, отражающие права и обязанности сотрудника к материалам дела не приложены (трудовой договор представлен не в полном объеме). Вместе с тем, согласно товарным накладным, полученным Инспекцией в ходе проверки, ФИО100 регулярно принимал товар, поступающий на адрес ул. 375км., корп. 32/1 на имя ИП ФИО8 Следовательно, ФИО100 правомерно учтен в расчете ССЧ по ООО «Щедрый стол».

Согласно представленным Обществом «Щедрый стол» трудовым договорам, сотрудникам устанавливался график работы – 5-тидневная рабочая неделя продолжительностью 40 часов (у врача, медсестры 20 часов), продолжительность рабочей смены 8 часов (у врача, медсестры 4).

5-тидневная рабочая неделя установлена и для ФИО99, занимающей должность старшего администратора (трудовой договор № 19 от 06.11.2018). В то же время ФИО104, с которой заключен договор № 14 от 08.08.2019 по должности администратора, установлен режим рабочего времени: скользящий график в режиме два дня через два. При работе организации на 5-дневной рабочей неделе обеспечить исполнение графика 2 рабочих дня через 2 дня выходных невозможно. Кроме того, согласно показаниям ФИО97, занимавшей должность массажиста, администратором была Ксения (а не Светлана или Нелли) (протокол допроса № 300 от 18.11.2021).

Выявленные несоответствия позволяют сделать вывод о недостоверности информации, отраженной в представленных в суд ООО «Щедрый стол» документах.

Таким образом, представленные ООО «Щедрый стол» документы содержат недостоверную информацию и не опровергают обстоятельства превышения численности сотрудников предпринимателя и организации.

Далее ФИО8 указывает, что не является производителем продукции пекарен, поскольку производство осуществлялось ООО «Щедрый стол» на условиях давальческой переработки сырья.

Между тем, налоговый орган в ходе проверки доказал реализацию ИП ФИО8 выпечки собственного производства:

- формальное оформление документооборота по поставке выпечки и по аренде (субаренде) площадей для размещения пекарен между ИП ФИО43 и ООО «Щедрый стол» в целях создания видимости использования пекарен в деятельности ООО «Щедрый стол», а не ИП ФИО8;

- ИП ФИО8 полностью обеспечивала санитарное состояние магазинов «Щедрый стол», включающих в себя пекарни, в соответствии с требованиями санитарных норм и правил (являлась заказчиком услуг по санитарному содержанию помещений), в том числе помещения, в котором располагается производство мясных полуфабрикатов. Оплаты в счет возмещения услуг по санитарной обработке (дезинсекции и дератизации) якобы арендуемых площадей под пекарные цеха от ООО «Щедрый стол» в адрес ИП ФИО8 не установлено. Также как и условиями договоров субаренды /аренды помещений, заключенных между ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол», не установлен тот факт, что расходы по санитарной обработке указанных помещений полностью возложены на ИП ФИО8;

- в 2018г. Управлением Роспотребнадзора установлен факт осуществления выпечки и продажи хлебобулочных изделий ИП ФИО8 (магазин пр. Дружбы, д.51), т.к. именно ИП ФИО8 несла обязанность по соблюдению санитарно-эпидемиологических требований при изготовлении хлебобулочных изделий и она в качестве индивидуального предпринимателя была привлечена к административной ответственности. Она же и устранила выявленные нарушения;

- расходы на приобретение сырья для выпечки (мука, сахар) от ООО «КузбассОпт» оплачивала исключительно ИП ФИО8 При этом, приемка товара осуществлялась сотрудниками ООО «Щедрый стол» - пекарями;

- ИП ФИО8 приобретала техническое оснащение пекарен (оборудование, ТМЦ) по договорам с ООО «ТД «Оборудование», ИП ФИО20, ООО "Компания Холидей Производство", она же является получателем оборудования согласно актов приема-передачи с поставщиками;

- из показаний опрошенных лиц следует, что взаимодействие персонала по изготовлению и продаже выпечки было основано на устном общении (устные заявки), документооборот по заявкам осуществлялся письменно на листочках;

- учет по производству и продаже выпечки, а также приход и расход сырья для ее изготовления велся сотрудником ИП ФИО8 – ФИО19, также принимающей участие в инвентаризациях по остаткам сырья совместно с технологом ООО «Щедрый стол» - ФИО52

- сама ИП ФИО8 позиционирует себя как производитель хлебобулочных изделий, которые возможно приобрести только в её собственных магазинах «Щедрый стол», о чем свидетельствует вся размещаемая ею рекламная информация (репортажи);

- перевозка сырья для производства хлебобулочных изделий осуществлялась сотрудниками ИП ФИО8, с которыми отсутствуют договорные отношения ООО «Щедрый стол».

Формальное составление документооборота по изготовлению хлебобулочной продукции подтверждается:

- осмотром оригиналов актов за услуги по переработке давальческого сырья установлены факты, указывающие на их составление за 3 года в течение незначительного промежутка времени (одинаковый цвет пасты, которой выполнены подписи, одинаковый цвет печатей, ровные листы бумаги);

- в актах за услуги по переработке давальческого сырья и отчетах об использовании давальческого сырья (материалов) отсутствуют данные как о номенклатуре произведенной продукции, так и ее количестве.

Вместе с тем, предметом договора на изготовление продукции из давальческого сырья (договор от 01.03.2017) является изготовление хлебобулочных и кондитерских изделий. Следовательно, для ИП ФИО8 результатом выполненных работ должна являться выпечка (с указанием ее наименования), которую должно произвести ООО «Щедрый стол» в согласованном объеме и количестве. Отсутствие в Актах и Отчетах данных как о номенклатуре произведенной из давальческого сырья продукции, так и о ее количестве, свидетельствует о том, что стороны не заинтересованы в документальном отражении и фиксации существенной для этих хозяйственных отношений информации, что указывает на их составление лишь для создания видимости существования отношений по переработке давальческого сырья. Другие документы, отражающие сведения о наименовании и количестве продукции, произведенной из давальческого сырья налогоплательщиком не представлены;

- накладные и отчеты об использовании давальческого сырья (материалов) с актами составлены в последний день месяца, что несвойственно для подобного рода сделок;

- подписание документа при передаче сырья и при приемке 1 раз в месяц не подтверждает реальности совершения операции;

- отсутствие в договоре на изготовление продукции из давальческого сырья от 01.03.2017 соглашения по остатку неиспользованных материалов (сырья) – (возврат заказчику или остается у исполнителя) также свидетельствует о формальном составлении договора;

- отсутствием поступления оплаты по расчетному счету ООО «Щедрый стол» по договору на изготовление продукции из давальческого сырья;

- сумма полученных доходов по расчетному счету ООО «Щедрый стол» по договору поставки №1 от 30.07.2015 от сдачи помещений в аренду практически равна сумме доходов, отраженных в налоговой декларации по УСН, из чего следует вывод, что выручка от услуг в составе доходов ни в бухгалтерском, ни в налоговому учете ООО «Щедрый стол» не отражена, следовательно, услуги не оказывались. Не отражение ООО «Щедрый стол» доходов от вышеуказанных услуг опровергает утверждение налогоплательщика о том, что услуги по изготовлению продукции из давальческого сырья оплачены путем взаимозачета.

Таким образом, совокупность установленных налоговым органом обстоятельств свидетельствует о формальном составлении договора на изготовление продукции из давальческого сырья от 01.03.2017, актов, выставленных за услуги по переработке давальческого сырья и отчетов об использовании давальческого сырья (материалов) ООО «Щедрый стол» как подрядчика для ИП ФИО8

Также налоговым органом установлены факты, свидетельствующие о формальном составлении договоров аренды (субаренды) между ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол»:

- осмотром оригиналов договоров аренды (субаренды) и УПД к ним установлены факты, указывающие на их составление за 3 года в течение незначительного промежутка времени (одинаковый цвет пасты, которой выполнены подписи, одинаковый цвет печатей, ровные листы бумаги);

- все договоры субаренды, оформленные между ООО «Щедрый стол» и ИП ФИО8, идентичны, при наличии требования ч.2 ст. 615 ГК РФ о получении согласия Арендодателя на последующую сдачу имущества в субаренду – согласие собственников отсутствует, собственники не знают о договорных отношениях и пересдачи имущества в субаренду ООО «Щедрый стол».

- расчеты по всем арендным платежам оформлены взаимозачетом встречных требований ООО «Щедрый стол» и ИП ФИО8 При этом, доход от сдачи в субаренду помещений для ООО «Щедрый стол» ИП ФИО43 продекларирован по УСН во время выездной налоговой проверки и проведения контрольных мероприятий в целях установления фактических обстоятельств сделок между ООО «Щедрый стол» и ИП ФИО8, а также только после представления в налоговый орган формально составленных договоров аренды, УПД, и актов взаимозачета, а неучтенные при взаимозачете суммы долга так и остались неоплаченными.

- показания, полученные от главного бухгалтера ООО «Щедрый стол» ФИО46 (протокол допроса свидетеля № 203 от 16.08.2022) в отношении способа расчетов между ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол», свидетельствуют о том, что все расчеты осуществлялись путем оплаты по платежным поручениям на расчетный счет, что свидетельствует о составлении актов взаимозачета по аренде и изготовлению продукции из давальческого сырья задним числом. Довод о том, что при допросе ФИО46 не задавались вопросы относительно составления и подписания ею актов взаимозачета с учетом собранных проверкой доказательств не имеет правового значения.

- в 2019г. ООО «Щедрый стол» выставляет в адрес ИП ФИО8 УПД за аренду помещения по адресу ул. Транспортная, 43, тогда как согласно договору аренды является арендатором указанного помещения. При этом, за 2018г. и 2020г. УПД за услуги аренды по указанному адресу выставляются от лица ИП ФИО8 в адрес ООО «Щедрый стол».

Таким образом, вышеперечисленные обстоятельства подтверждают выводы налогового органа о создании ИП ФИО8 видимости осуществления деятельности пекарен ООО «Щедрый стол» с целью сокрытия факта производства выпечки самим предпринимателем.

Опровержением довода налогоплательщика о том, что ООО «Щедрый стол» осуществляло производство выпечки на территории магазинов ИП ФИО8 является информационное письмо директора ООО «Щедрый стол» ФИО8, поступившее в адрес надзорного отдела МЧС 14.03.2019 (вх. № 982), из содержания которого следует, что ООО «Щедрый стол» зарегистрировано, находится и осуществляет свою деятельность по адресу: 

<

...>. 

Довод предпринимателя о том, что ООО «Щедрый стол» обладало уникальной рецептурой документально не подтвержден. В ходе проверки Инспекцией исследовался вопрос о заказчике рецептуры производимой продукции. При проведении анализа банковских счетов ФИО8 установлены регулярные платежи, совершаемые начиная с 2014г. с расчетного счета ИП ФИО8 в адрес физического лица ФИО10 в виде платы «за разработку стандартов организации на полуфабрикаты из мяса птицы разработку технологической инструкции изготовления полуфабрикатов рецептуры». Оплату за рецептуру ООО «Щедрый стол» не производило. Кроме того, Инспекцией истребован у ООО «Щедрый стол» технический документ, разработанный ООО «Щедрый стол», на изготавливаемые хлебобулочные и кондитерские изделия, устанавливающий требования к технологическому процессу изготовления, рецептуры, нормы выхода и т.д. Документы не представлены. 

Налогоплательщик искажает показания свидетеля ФИО19 - бухгалтера ИП ФИО8, по обработке первичной документации, зафиксированные в протоколе допроса № 296 от 13.11.2021. 

Так, при ответе на вопрос «что входило в ваши должностные обязанности», свидетель дала показания о том, что у ФИО8 работала бухгалтером по обработке первичной документации. В обязанности входил контроль производственного процесса в части производства хлебобулочных изделий и ведения учета. А именно, свидетель ФИО105 контролировала производственный процесс в части учета остатков сырья при производстве выпечки, а также передачи готовой выпечки, проводила инвентаризацию.

ФИО8 утверждает, что ФИО105 вела учет в части передачи давальческого сырья в переработку в адрес ООО «Щедрый стол» в магазинах для осуществления выпечки и получения готовой продукции из производства. Однако в своих пояснениях в протоколе допроса ФИО105 таких показаний не давала.

ФИО8 считает, что вывод о том, что свидетель ФИО19 выполняла должностные обязанности для ООО «Щедрый стол» не соответствует её показаниям. Этот довод противоречит показаниям свидетеля ФИО19, которая пояснила, что ее непосредственным начальником являлась ФИО52 – главный технолог ООО «Щедрый стол». Именно с ней ФИО19 обсуждала текущие вопросы хозяйственной деятельности. Следовательно, ФИО19 выполняла свои обязанности под руководством и контролем должностных лиц ООО «Щедрый стол», что является подтверждением выводов налогового органа о едином производственном процессе ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» и их фактической деятельности как одного лица, осуществляющего производство и реализацию продукции.

ФИО8 указывает, что налоговый орган в ходе проверки не исследовал порядок учета ни у давальца, ни у переработчика и не исследовал вопрос наличия и использования остатков. Указанные документы истребовались у ФИО8 в требовании о предоставлении документов № 8 от 12.05.2022, в письмах от 24.12.2021 № 12-32/20640, от 02.06.2022 № 12-33/07742, от 10.11.2021 № 12-33/18112, а у ООО «Щедрый стол» в п. 1.10-1.30 поручения об истребовании документов (информации) № 5652 от 29.06.2022. Документы представлены не были.

Налогоплательщик ошибочно полагает, что вся реклама, приведённая Инспекцией, свидетельствует о том, что в магазинах ООО «Щедрый стол» можно приобрести свежую выпечку. Из рекламных роликов, приведенных в обжалуемом решении, следует, что ФИО8 рекламируется продукция собственного производства - мясные полуфабрикаты и выпечка. К примеру, в выпуске новостей от 09.04.2020 (http://novotv.ru/cast/novosti/98739116) ФИО8, директор сети «Щедрый стол», проговорила, что «мы сами являемся производителями своих полуфабрикатов, своих хлебов, которые пекутся прямо здесь, на точке».

Указание налогоплательщика о том, что производителем на всех этикетках заявлено именно ООО «Щедрый стол», свидетельствует только о создании ФИО8 видимости самостоятельной коммерческой деятельности ООО «Щедрый стол».

Тот факт, что собственникам помещений, в которых размещены магазины «Щедрый стол», было известно о размещении оборудования для выпечки, не указывает на то, что они давали согласие на сдачу части помещения в субаренду.

Так, ФИО106, занимающая должность менеджера по работе с арендаторами в ООО «Клондайк» (протокол допроса № 88 от 16.05.2022), пояснила что «от лица ООО «Клондайк» ФИО8 было предложено арендовать площадь в ТЦ «Бриз». Все переговоры велись с ней. Часть арендуемого помещения в размере 32,6 м² - не являющаяся частью торговой площади, использовалась арендатором как складское помещение. При заключении договора аренды от 01.07.2020 уже было известно о размещении печи для изготовления выпечки, об этом сообщила арендатор – ИП ФИО8 при заключении договора. При этом было сообщено именно о размещении одной печи, а не пекарного цеха. О наличии Договора от 06.07.2020 субаренды части нежилого помещения по адресу: 

<

...>, заключенного между ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» - не известно.

Также, проверкой установлено, что собственники помещений не давали согласия ФИО8 на передачу имущества в субаренду. В протоколе допроса № 89 от 19.05.2022 ФИО107 пояснил, что о договоре субаренды части нежилого помещения, заключенного 01.01.2018 между ИП ФИО8 (арендатором) и ООО «Щедрый стол» (субарендатором), ему не известно. ФИО108 в протоколе допроса № 87 от 13.05.2022 дал показания о том, что ему не известно передавала ИП ФИО8 в субаренду помещение или его часть или нет, его об этом не извещали.

В связи с этим не соответствует действительности утверждение налогоплательщика о том, что вопросы относительно субаренды свидетелям заданы не были.

Таким образом, налоговым органом в ходе проверки установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующая о производстве ИП ФИО8 выпечки в магазинах.

Заявитель считает, что налоговым органом не доказано, что неинкассированная наличная выручка из магазинов ИП ФИО8 использовалась ею в личных целях, в том числе, и на приобретение недвижимого имущества.

В связи с этим налогоплательщик указывает, что стоимость недвижимого имущества, приобретенного ФИО8 в 2018-2020г.г. и перечисленного на стр. 186-188 оспариваемого решения, составила 5 253 813 руб. (исходя из его стоимости, указанной на стр. 10 оспариваемого решения), что данное имущество используется ей в предпринимательской деятельности.

Между тем, на стр. 10 решения Инспекции отражена кадастровая стоимость недвижимого имущества ИП ФИО8, а не рыночная стоимость, следовательно, налогоплательщиком не доказано, что расходы на его приобретение составили 5 253 813 руб.

Кроме того, использование объектов недвижимости в предпринимательской деятельности не исключает того обстоятельства, что оно приобретено на денежные средства, полученные в результате незаконной налоговой экономии.

Оспаривая выводы налогового органа о получении предпринимателем денежных средств от незаконной налоговой экономии в результате применения схемы дробления бизнеса, ФИО8, в свою очередь, не представляет доказательств, свидетельствующих об иных источниках доходов, на которые было приобретено имущество, указанное на стр.186-188 решения Инспекции, а также не раскрывает источников денежных средств, за счет которых было осуществлено расширение бизнеса.

Предприниматель указывает, что налоговый орган при объединении двух хозяйствующих субъектов не учел экономические показатели деятельности предпринимателя и не обосновал, что ведение деятельности по той модели, которая предлагается налоговым органом (осуществление производственной деятельности самостоятельно предпринимателем, без создания ООО «Щедрый стол»), приведет именно к тому размеру выручки от реализации, которая сформировалась именно по существующей структуре деятельности и тому количеству персонала, которое имеется при существующей структуре.

Между тем заявитель не указывает, какие показатели экономической деятельности не учтены налоговым органом при объединении двух хозяйствующих субъектов, не приводит документально подтвержденных контррасчетов.

Установленные налоговым органом обстоятельства, указывающие на формальную самостоятельность ООО «Щедрый стол» и фактическое ведение деятельности ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» как единого хозяйствующего субъекта, опровергают утверждение налогоплательщика о наличии деловой цели при учреждении ООО «Щедрый стол» и подтверждают, что доминирующим мотивом при создании ООО «Щедрый стол» был именно налоговый мотив.

Невозможность применения ЕНВД и УСН при реализации товаров собственного производства и численности работников, превышающей 100 человек, послужила основанием для создания ИП ФИО8 ООО «Щедрый стол».

Таким образом имеет место быть формальное разделение деятельности ИП ФИО8 по производству и реализации полуфабрикатов и выпечки на два лица (ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол»), что подтверждается следующим:

- собственные активы для ведения деятельности у ООО «Щедрый стол» отсутствуют. ИП ФИО8 полностью осуществлялось пополнение оборотных средств Общества с начала его создания и развития, которые в дальнейшем были направлены на приобретение сырья для производства мясных полуфабрикатов;

- ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» используют в своей деятельности общее торговое обозначение;

- ФИО8 в одном лице руководила деятельностью как ООО «Щедрый стол», так и своей, которой она занималась в статусе ИП; 

- совместное использование ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» складского помещения, находящего по адресу: г. Новокузнецк, ул. 375 км., 32/1;

- 99% производимой ООО «Щедрый стол» продукции реализуется в адрес ИП ФИО8, а 1% поставляется в адрес родственника ИП ФИО8;

- ООО «Щедрый стол» отражает выручку от реализации производимых продуктов питания с минимальной торговой наценкой;

- в средствах массовой информации ФИО8 позиционирует себя как «Компания Щедрый стол» и активно развивает собственную сеть магазинов, ООО «Щедрый стол» не производит действия по самостоятельным рекламным кампаниям;

- использование одних IP-адресов ООО «Щедрый стол» и ИП ФИО8, что подтверждает факт управления денежными средствами на расчетных счетах в банках и предоставление отчетности по деятельности всех подконтрольных лиц с одного рабочего места;

- установлен формальный документооборот между ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол», созданный с целью имитации создания видимости соответствия каждого из участников схемы критериям самостоятельности в принятии финансово-хозяйственных, управленческих решений; 

- установлено противоречие в объемах фактически поставленных мясных полуфабрикатов с объемами, указанными в представленных УПД;

- установлены факты, свидетельствующие об использовании пекарен в непосредственной деятельности ИП ФИО8, в том числе: формальный документооборот между ИП ФИО43 и ООО «Щедрый стол» по поставке выпечки и по аренде (субаренде) площадей для размещения пекарен в целях создания видимости использования пекарен в деятельности ООО «Щедрый стол», а не ИП ФИО8;- ИП ФИО8 полностью обеспечивала санитарное состояние магазинов «Щедрый стол», включающих в себя пекарни; расходы на приобретение сырья для выпечки (мука, сахар) оплачивала исключительно ИП ФИО8 При этом, приемка товара осуществлялась сотрудниками ООО «Щедрый стол» - пекарями и т.д.;

- установлено осуществление иных расходов, касающихся деятельности ИП и ООО, предпринимателем;

- занижение ИП ФИО8 среднесписочной численности путем использования трудовых ресурсов без официального трудоустройства с целью создания искусственных (формальных) условий для сохранения (соблюдения) права применения ЕНВД;

- установлен факт формального перераспределения сотрудников между взаимозависимыми финансово-хозяйственными субъектами. При этом, сотрудники воспринимают Общество и предпринимателя как единый субъект предпринимательской деятельности, что подтверждается свидетельскими показаниями.

Таким образом, формальное закрепление различных видов деятельности ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» не имеет значение для оценки действий ФИО8 по незаконной минимизации налоговых обязательств.

В связи с чем, суд считает правомерным доначисление НДФЛ и НДС, привлечение налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ и пунктом 1 статьи 119 НК РФ.

Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций. Пункт 1 статьи 112 НК РФ содержит перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения. Исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, НК РФ не содержит, и суд в соответствии со статьей 71 АПК РФ определяет меру ответственности за конкретное налоговое правонарушение на основании объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые оценивает по своему внутреннему убеждению.

Из оспариваемого решения следует, что Инспекция, с учетом действия принципов индивидуализации и соразмерности наказания, выражающих требования справедливости и предполагающих дифференциацию ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, признала четыре обстоятельства, смягчающие ответственность (благотворительная деятельность, социальная направленность, наличие на иждивении несовершеннолетних детей, введение иностранными государствами экономических санкций в отношении Российской Федерации, российских юридических лиц и граждан), и уменьшила размер штрафных санкций в 16 раз. 

Из решения УФНС России по Кемеровской области – Кузбассу следует, что принято еще одно смягчающее обстоятельство (наличие у налогоплательщика статуса субъекта малого и среднего предпринимательства) и размер штрафа уменьшен в 2 раза.

Основания для снижения штрафных санкций в большем размере по вышеуказанным смягчающим обстоятельствам судом в процессе рассмотрения дела не установлены. Суд считает, что сниженный налоговым органом размер штрафа полностью соответствует принципам справедливости, индивидуализации и соразмерности наказания последствиям совершенного правонарушения. Иных обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, судом не установлено.

Далее заявитель указывает на наличие процессуальных нарушений при проведении проверки.

Так, ФИО8 указывает, что в нарушение ст. 101 НК РФ до момента рассмотрения материалов налоговой проверки, а именно, 31.03.2023 в адрес ФИО8 поступило Приглашение № 71 о получении решения по результатам проверки, из чего заявитель делает вывод, что налоговый орган, в нарушение п.2 ст. 101 НК РФ, рассмотрел материалы проверки без его извещения и в его отсутствие, что является существенным нарушением главы 14 НК РФ и влечет отмену решения.

Между тем, все рассмотрения материалов проверки, состоявшиеся 14.10.2022, 14.11.2022, 21.02.2023, 10.03.2023, 10.04.2023, произведены в присутствии лица, в отношении которого проведена проверка, и его представителей, что подтверждается Протоколами рассмотрения материалов проверки. Налогоплательщиком неоднократно представлялись возражения на акт проверки и дополнения к акту, в ходе рассмотрения материалов проверки давались устные пояснения, отраженные в протоколах. Таким образом, существенных нарушений условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, выразившихся в необеспечении возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и не обеспечении возможности налогоплательщика представить объяснения, налоговым органом допущено не было.

В рассматриваемой ситуации, после рассмотрения 10.03.2023 материалов проверки и продления срока рассмотрения на месяц Инспекция знала, что срок следующего рассмотрения материалов проверки состоится 10.04.2023, о чем налогоплательщику заблаговременно было направлено извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки № 431 от 10.03.2023.

Кроме того, учитывая, что все возможные процессуальные сроки (отложения, продления, проведения доп. мероприятий) Инспекцией уже исчерпаны и 10.04.2023 является крайней датой для вынесения решения, которое должно быть вручено налогоплательщику в течение 5 дней, т.е. не позднее 17.04.2023, в адрес налогоплательщика заблаговременно было направлено приглашение № 71 от 31.03.2023 о необходимости явки в Инспекцию для получения решения по проверке.

Направление приглашения о необходимости явке в инспекцию для получения решения 17.04.2023 до момента рассмотрения материалов проверки (10.04.2023) никоим образом не свидетельствует о том, что налоговый орган рассматривал материалы проверки в отсутствие налогоплательщика (его представителя) и, тем более, что решение было вынесено до рассмотрения материалов проверки. Указанное свидетельствует лишь о том, что налоговый орган, располагая информацией о дате рассмотрения материалов проверки и дате вынесения им решения, заранее рассчитал максимальный срок для его вручения и вызвал на эту дату налогоплательщика, что является не нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, а заблаговременным уведомлением налогоплательщика.

Далее, заявитель указывает, что в нарушение п.7 ст. 101 НК РФ по окончании рассмотрения материалов проверки 10.04.2023 начальником инспекции не сообщен результат рассмотрения.

В соответствии с п.7 ст.101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит одно из следующих решений: о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Поскольку рассмотрение материалов проверки осуществлялось без применения технических средств, то подтвердить свой довод налогоплательщик не может, следовательно, он голословен. Вместе с тем, по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем инспекции было озвучено, что «будет вынесено соответствующее решение».

Даже если предположить, что результат рассмотрения не был сообщен налогоплательщику 10.04.2023, то данное обстоятельство не является существенным нарушением, предусмотренным п. 14 ст. 101 НК РФ, поскольку ст. 101 НК РФ не предусматривает обязанность налогового органа в ходе процедуры рассмотрения материалов проверки или незамедлительно по ее окончании уведомлять налогоплательщика о виде принятого решения – о привлечении или об отказе в привлечении к налоговой ответственности (п. 5, 7 ст. 101 НК РФ).

Как указано в п. 43 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 судам следует учитывать, что статьи 101 и 101.4 НК РФ не содержат положений о том, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должно быть вынесено в день рассмотрения материалов налоговой проверки или материалов иных мероприятий налогового контроля, либо о том, что в случае вынесения такого решения в иной день лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка или иные мероприятия налогового контроля, должно быть извещено о месте и времени вынесения решения.

По результатам рассмотрения материалов проверки руководителем инспекции вынесено Решение № 606 от 10.04.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое вручено налогоплательщику 17.04.2023.

Выводы заявителя о том, что фактически решение № 606 от 10.04.2023 было подписано руководителем инспекции 17.04.2023 никак не нарушают прав налогоплательщика, поскольку течение процессуальных сроков начинается не с даты составления или подписания документа, а с даты его вручения. То обстоятельство, что решение было составлено 10.04.2023, а подписано руководителем 17.04.2023, не свидетельствует о внесении в него заведомо ложных сведений о дате его принятия.

Далее, заявитель указывает, что CD-диски в количестве 7 шт., содержащие видео и фото файлы осмотра нежилого помещения по адресу: 

<

...>, врученные налогоплательщику 17.04.2023 в качестве приложения к решению, ранее в адрес налогоплательщика не представлялись и не являлись предметом рассмотрения материалов налоговой проверки от 10.04.2023.

Следует указать, что в ходе проверки, в рамках статьи 92 НК РФ на основании Постановления № 7 от 11.11.2021 налоговым органом проведен осмотр помещения, а также документов и предметов, находящихся в помещении. Осмотр проводился должностными лицами Инспекции в присутствии ФИО8, её представителя по доверенности и понятых, в ходе осмотра велась фото- и видеосъемка, о чем указано в Протоколе осмотра № 10 от 11.11.2021, который содержит подписи всех вышеуказанных лиц.

Фото и видеосъемка являются приложением к протоколу осмотра № 10 от 11.11.2021, который был вручен налогоплательщику одновременно с актом проверки 08.09.2022. Фото и видеосъемкой зафиксирована процедура проведения осмотра, при которой, как указано выше, присутствовал налогоплательщик и его доверенное лицо. Невручение данных материалов вместе с протоколом осмотра не нарушило прав налогоплательщика, в силу его личного участия в данном контрольном мероприятии. Фото- и видео-файлы не могут быть предметом отдельного рассмотрения, в отрыве от основного документа, приложением к которому они являются. Свои возражения относительно осмотра налогоплательщик приводил в письменных возражениях, которые были рассмотрены 14.10.2022.

В заявлении ФИО8 указывает, что налоговый орган неправомерно изменил налогоплательщику налоговое бремя по НДС в сторону увеличения, что нарушает его права.

Указанные доводы были приняты ФНС России, которая решением от 25.12.2023 № БВ-3-9/17057@ отменила решение Инспекции в части доначислений по НДС в размере 1 335 757 руб., а также соответствующей суммы штрафа. 

Далее, налогоплательщик указывает, что в период приостановления ВНП (с 17.11.2021 по 08.02.2022) у проверяемого налогоплательщика были истребованы документы Требованием № 167 от 13.01.2022.

Следует указать, что данные факты были предметом рассмотрения по жалобе ФИО8 от 11.07.2022 Управлением ФНС России по Кемеровской области – Кузбассу, в решении № 07-09/14916@ от 25.08.2022. Доводы жалобы были признаны обоснованными. Представленные документы по требованию № 167 от 13.01.2022 ФИО8 не положены в основу выявленного правонарушения, следовательно, допущенное налоговым органом нарушение не свидетельствует о незаконности решения № 606 от 10.04.2023.

Далее Заявитель отмечает, что в период приостановления проведения выездной налоговой проверки (с 24.02.2022 по 04.05.2022), должностными лицами, проводившими проверку в адрес Управления Федеральной налоговой службы России по Кемеровской области-Кузбассу был направлен запрос о продлении срока проведения выездной налоговой проверки, а 11.03.2022 решением Управления Федеральной налоговой службы России по Кемеровской области-Кузбассу был продлен до четырех месяцев срок проведения выездной налоговой проверки. 

Между тем, продление срока следует отличать от приостановления проведения выездной налоговой проверки.

При приостановлении проведения выездной налоговой проверки приостанавливается течение срока проверки. Когда срок проверки продлевается, то мероприятия, производимые должностными лицами налогового органа, не прерываются, течение срока проверки не приостанавливается.

Однако, это не означает, что решение о продлении срока проверки должно быть принято после возобновления проверки. Продление срока проведения проверки вышестоящим налоговым органом никак не влияет на течение сроков приостановки (возобновления) проверки. П.6 ст.89 НК РФ предусмотрено, что основания и порядок продления выездной налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. Приказом ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@ установлен порядок продления выездной налоговой проверки, который не ставит возможность продления выездной налоговой проверки в зависимость от принятия решения о ее возобновлении.

Таким образом, принятие решения о продлении срока проведения проверки в период ее приостановки не является основанием для признания обжалуемого решения незаконным.

Далее заявитель указывает, что в ходе проведения выездной налоговой проверки ФИО8 были выявлены неправомерные действия заместителя начальника отдела выездных проверок №1 Межрайонной инспекции №10 по Кемеровской области-Кузбасса ФИО109, а именно, вынос с территории проверяемого налогоплательщика (г. Новокузнецк, пр-кт. Пионерский,6) оригиналов финансово-хозяйственных документов ИП ФИО8 за проверяемый налоговый период в неустановленном по настоящее время количестве.

Действительно, указанные заявителем неправомерные действия сотрудника налогового органа имели место быть, однако, они не свидетельствуют о недействительности решения налогового органа, об ошибочности выводов, сделанных Инспекцией по результатам налоговой проверки, о наличии существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Далее заявитель и третье лицо указывали на то, что имеются противоречия в пояснениях ФИО110 от 09.09.2022 фактическим обстоятельствам и материалам налоговой проверки (в том числе в части дат).

По ходатайству заявителя суд истребовал у Инспекции все документы, касающиеся проведения служебной проверки в отношении ФИО109 (т.4) и вызвал последнюю в качестве свидетеля (определение суда от 30.01.2024).

В судебном заседании свидетель ФИО109 дала следующие пояснения. В объяснениях ФИО110 могли быть ошибки, поскольку свидетель была в состоянии стресса. Точно сейчас не помнит, 8 или 11 октября 2021 г. была первая встреча на Пионерском, 6. Встреча с ФИО8 произошла по адресу: Пионерский, д. 6 для ознакомления налогоплательщика с процедурой проведения налоговой проверки. С 11-13 октября 2021 года находилась на территории налогоплательщика для проведения налоговой проверки. Предоставлено на ознакомление было мало документов (в основном договоры поставки). Так как на месте проведения налоговой проверки в помещении не было организационной техники в виде принтера для получения копий документов, то ФИО8 по устной договоренности предложила вывезти коробку с документами и сделать копии в Инспекции, при этом акт приема – передачи документов с налогоплательщиком не составлялся, поскольку были доверительные отношения. Данная коробка была вывезена 11 октября (нецелая коробка с контрактами) на машине Инспекции с водителем и возвращена лично свидетелем 12 октября 2021 года по адресу: б-р. Пионерский, д. 6. 

Таким образом, согласно пояснениям свидетеля ФИО109, все оригиналы документов, представленных ИП ФИО8 по уведомлению №1 от 04.10.2021, которые были вынесены с территории налогоплательщика, в течение суток возвращены предпринимателю. Обратное не доказано заявителем. 

Указанные показания согласуются с объяснениями от 12.09.2022, данными ФИО109 в ходе служебного расследования, с заключением №2 от 15.09.2022, принятым по результатам проведенного внутреннего расследования.

В ходе выездной проверки, при подаче жалобы в прокуратуру, при подаче жалобы в УФНС России по Кемеровской области на действия ФИО109 ИП ФИО111 не заявляла о невозврате какой-либо части документов.

Таким образом, из совокупности имеющихся в материалах дела доказательств следует, что все вынесенные документы были возвращены заявителю. 

Далее следует указать, что в ходе выездной налоговой проверки в соответствии со ст.93 НК РФ в адрес ФИО8 были выставлены следующие требования: N 1 от 04.10.2021, N 2 от 04.10.2021, N 3 от 04.10.2021, N 4 от 16.11.2021, N 5 от 09.02.2022, N 6 от 09.02.2022, N 7 от 09.02.2022, N 8 от 12.05.2022, N 9 от 27.07.2022.

ФИО8 на данные требования были представлены копии документов, за исключением документов по требованию N 4 от 16.11.2021, касающихся закупа продуктов питания у иных поставщиков, которые были представлены в оригиналах по причине отсутствия у предпринимателя трудовых ресурсов и технической возможности изготовить копии с большого количества документов.

Все оригиналы документов, представленные ИП ФИО8 в ответ на требование № 4 от 16.11.2021, были возвращены налогоплательщику, о чем составлены акты приема-передачи оригиналов документов с приложением описи документов.

Например, согласно сопроводительному письму от 02.12.2021 исх. № 10 ФИО8 были представлены оригиналы документов в количестве 1283л. Данные оригиналы были возвращены налоговым органом по акту приема - передачи от 05.10.2023 согласно нижеуказанной описи в количестве 1337л.

Инспекцией в письменных пояснениях от 29.12.2023 приведена таблица аналитики количества переданных налогоплательщиком документов в Инспекцию и возвращенных обратно заявителю. Количество листов, указанных налогоплательщиком в сопроводительных письмах в ответ на требование № 4 от 16.011.2021, подтверждается актами приема-передачи документов и описями, прилагаемыми к этим актам приема-передачи. Количество возвращенных листов оригиналов документов, указанных в таблице, подтверждается актами приема-передачи документов и описями, прилагаемыми к этим актам приема-передачи. 

Из таблицы следует, что Инспекцией были возвращены налогоплательщику оригиналы документов в количестве большем, чем представлено ФИО8 с сопроводительными письмами по требованию налогового органа.

Налоговый орган неоднократно направлял в адрес налогоплательщика письма о готовности передать представленные по требованию оригиналы документов от 28.07.2022 N 12-33/10110@, от 12.08.2022 N 12-33/0699 @, от 18.10.2022 N 12-33/13151, от 17.11.2022 N 12-33/14360, от 25.11.2022 N 12-33/14748@. Указанные письма налогоплательщиком игнорировались.

По уведомлениям N 1 от 04.10.2021, N 2 от 20.05.2022 об ознакомлении с оригиналами документов на территории налогоплательщика предоставлялись документы без сопроводительных писем, в которых было бы указано наименование документов, а также количество листов предоставляемых оригиналов.

В судебном заседании свидетель ФИО109 пояснила, что в период приостановления проведения проверки она не находилась на территории налогоплательщика; на требование № 4 от 16.11.2021 документы предоставлялись налогоплательщиком в Инспекцию по Центральному району, а затем передавались в Инспекцию № 10. Финансово – хозяйственные документы по налоговой проверке хранились, систематизировались и анализировались в кабинетах Инспекции, затем поступали в архив для хранения. Документы не сдавались по всем правилам архивации в архив, а передавались только на временное хранение (под опись), поскольку не было иного места для их хранения.

Когда налоговая проверка подошла к завершению, коробки в количестве 106 шт. находились в коридоре Инспекции рядом с архивом и в кабинете свидетеля (т.к. кабинет был рядом с архивом и больше не было мест для хранения), так как их должен был забрать налогоплательщик с грузчиками (их подготовили для передачи).  

В сентябре 2022 года свидетель уже не являлась руководителем налоговой проверки в отношении ФИО8, исключена из состава по собственному желанию по причине наличия конфликта с налогоплательщиком. 

В период возврата документов налогоплательщику свидетель участвовала как представитель отдела, а не как лицо, проводящее проверку. 

На вопрос о том, как возникла ситуация, что налогоплательщик передал одно количество документов, а Инспекция возвратила больше, свидетель пояснил, что поскольку было много документов, некоторое количество округлялось; были ошибки, например, указано 5855 листов, а фактически было 585, т.к. в одну коробку не могло вместиться 5855 листов. 

На вопрос: «в январе 2022 г. ФИО48 звонила ли свидетелю с просьбой о возврате документов», свидетель дала ответ, что какие-то оригиналы документов были у ФНС, ФИО48 звонила и просила оригиналы, чтобы сделать с них копии. Эти оригиналы предоставлял сам налогоплательщик в налоговый орган. Был ли акт передачи, свидетель не помнит. Это были договоры с поставщиками. 

Таким образом, из совокупности приведенных выше доказательств следует, что является не соответствующим действительности довод налогоплательщика о том, что оригиналы документов, представленных в Инспекцию по требованию, до сих пор не возвращены, в связи с чем он не может дать оценку определенных Инспекцией реальных налоговых обязательств.

Следовательно, у ИП ФИО8 отсутствуют препятствия для оценки реальных налоговых обязательств, определенных налоговым органом.

Далее следует указать, что заявителем была представлена копия почтовой накладной, якобы обнаруженная в помещении по адресу: 

<

...>, в котором проводилась выездная проверка в отношении ИП ФИО8 (т.5, л.д.6). Данный документ представлен налогоплательщиком с целью опровержения показаний свидетеля о том, что в период приостановки выездной налоговой проверки с 14.10.2021 по 11.11.2021 она не находилась в помещении по указанному адресу.

Между тем, оценив в совокупности и взаимосвязи имеющиеся в материалах дела доказательства, а также данные налоговым органом пояснения от 26.03.2024, суд приходит к выводу о том, что данная почтовая накладная не подтверждает нахождение ФИО109 на территории налогоплательщика в период приостановления выездной налоговой проверки, а также то, что копия почтовой накладной имеет отношение к ФИО109 и проводимой ею проверки. 

Инспекция в процессе рассмотрения дела пояснила, что оригиналы документов налогоплательщика хранились в специальном помещении (временное хранилище для документов) на основании служебной записки исполняющего обязанности начальника отдела выездных проверок №1, на что было указано и свидетелем ФИО109 в судебном заседании. 

Поскольку документы размещались в помещении для хранения документов исключительно по причине отсутствия достаточного места в рабочем кабинете инспектора, акты приема-передачи документов не составлялись. Копия служебной записки о предоставлении места для хранения документов представлена налоговым органом. 

Таким образом, суд приходит к выводу о том, что документы, вынесенные ФИО109, были возвращены налогоплательщику, как и возвращены документы, которые представлял сам налогоплательщик в налоговый орган. Обратное не доказано заявителем. 

При таких обстоятельствах, доводы о том, что налоговый орган не принял некоторые расходы по причине того, что не представлены все необходимые документы в связи с их выносом ФИО109 и отсутствием их возврата обратно налогоплательщику, не подтверждены материалами дела. 

Налогоплательщиком в процессе судебного разбирательства было заявлено ходатайство о повторном вызове в качестве свидетеля ФИО109; вызове в качестве свидетелей начальника Инспекции № 10 – ФИО112, специалиста-эксперта отдела общего обеспечения Инспекции № 10 ФИО113, которые проводили служебную проверку в отношении ФИО109

Суд не нашел оснований для повторного вызова в качестве свидетеля ФИО109, поскольку данное лицо уже давало свидетельские показания, которые соотносятся с материалами дела; вызова в качестве свидетелей работников Инспекции № 10, поскольку имеющихся в материалах дела доказательств достаточно для полного и всестороннего рассмотрения дела, а обстоятельства наличия или отсутствия угроз со стороны представителей налогоплательщика или совершенных преступлений не является предметом рассмотрения настоящего спора.   

Вызов всех указанных лиц в качестве свидетелей приведет к необоснованному затягиванию судебного разбирательства. 

ИП ФИО8 заявлено ходатайство о признании недопустимыми доказательств, представленных налоговым органом в материалы дела 23.05.2024, а именно: деклараций по ЕНВД за 2015-2017гг.; документов по встречной проверке ООО «Птицефабрика Инская»; информации о лицах, применяющих патентную систему налогообложения; анализа деклараций по ЕНВД; расчета ССЧ (т.6). 

В качестве основания для признания вышеперечисленных доказательств недопустимыми, заявитель указывает, что они получены с нарушением закона (документы не были предметом рассмотрения материалов налоговой проверки, вручены заявителю только в ходе судебного разбирательства и т.д.). 

Вопреки доводам заявителя, Инспекция, представляя скорректированный расчет ССЧ, не признает неверным и не соответствующим требованиям Приказа Росстата от 22.11.2017 № 772 расчет средней численности, приложенный к оспариваемому решению. Оценка расчетов по существу приведена судом выше. 

Заявитель не приводит доказательств, указывающих на то, что они были получены налоговым органом за рамками выездной налоговой проверки либо с нарушением процедуры проведения мероприятий налогового контроля.

Согласно п.78 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" налоговые органы не лишены права представлять в суд дополнительные доказательства, подтверждающие свои доводы и опровергающие доказательства, представленные другой стороной.

Сбор и представление доказательств в суд в рамках спора с условием реализации права второй стороны знакомиться с доказательствами, представленными в ходе судебного разбирательства, сам по себе не может свидетельствовать о нарушении прав налогоплательщика (определение Верховного Суда РФ от 13.10.2015 N 302-КГ15-10500).

Декларации по ЕНВД за 2015-2017г.г. и анализ деклараций по ЕНВД были представлены с целью документального подтверждения количества торговых точек ИП ФИО8 в ответ на заявленный ей довод о том, что на момент создания ООО «Щедрый стол» у налогоплательщика не было цели ухода от налогообложения по общей системе налогообложения, поскольку средняя численность предпринимателя не приближалась к 100 чел.

Информация о лицах, применяющих патентную систему налогообложения, была представлена в подтверждение довода налогового органа о том, что как на момент создания ООО «Щедрый стол», так и в последующем, после отмены специального налогового режима в виде ЕНВД, налогоплательщик продолжает организовывать свой бизнес таким образом, чтобы осуществляемая деятельность подпадала под применение специальных налоговых режимов.

Документы по встречной проверке ООО «Птицефабрика Инская» представлены в целях подтверждения периодов работы нетрудоустроенных продавцов ИП ФИО8: ФИО64, ФИО67, ФИО69, ФИО114, ФИО115, ФИО116, ФИО117, ФИО118, ФИО14, Ясюкевич.

Кроме того, декларациями по ЕНВД ИП ФИО8 налогоплательщик располагал, поскольку отчетность составлена им самим. 

Учитывая положения ч.1 ст.65 АПК РФ, а также разъяснения, изложенные в п.78 постановления от 30.07.2013 № 57, отсутствуют основания для удовлетворения ходатайства налогоплательщика о признании вышеуказанных доказательств по делу недопустимыми.

При этом, в силу положений АПК РФ, для исключения доказательств из числа доказательств по делу, необходимо признать такие доказательства сфальсифицированными, однако, такое ходатайство не заявлялось. 

Таким образом, существенные нарушения при проведении выездной налоговой проверки судом не установлены, а заявителем не приведены. 

Относительно установления реальных налоговых обязательств суд пришел к следующим выводам.

В соответствии с п.1 ст.210 НК РФ при определении налоговой базы в целях исчисления НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 223 НК РФ дата получения налогоплательщиком дохода определяется, в частности, при получении доходов в денежной форме как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках или по его поручению на счета третьих лиц, а при получении доходов в натуральной форме - как день передачи доходов в натуральной форме. Следовательно, в доход налогоплательщика за соответствующий налоговый период включаются все доходы, дата получения которых приходится на этот налоговый период.

В соответствии с п. 1 ст. 221 НК РФ предприниматели при исчислении налоговой базы по НДФЛ имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Иначе говоря, для включения расходов в сумму профессионального налогового вычета требуется одновременное выполнение нескольких условий, а именно расходы должны быть фактически произведены, документально подтверждены и непосредственно связаны с извлечением доходов.

В п. 1 ст. 221 НК РФ установлено, что состав указанных расходов (то есть фактически произведенных и документально подтвержденных), принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов, установленному в гл. 25 НК РФ. 

В ходе выездной налоговой проверки информация о выручке за 1 полугодие 2018г. налогоплательщиком не представлена, в связи с чем налоговый орган применил расчетный метод определения доходов, исходя из имеющейся в распоряжении налогового органа информации о проверяемом налогоплательщике, по причине отсутствия в проверяемом периоде аналогичных налогоплательщиков (пп.7 п.1 ст.31 НК РФ). 

Расчетный метод применялся налоговым органом для определения выручки (дохода) только за 1 полугодие 2018г., т.к. данные ККТ отсутствовали и были сокрыты плательщиком. В результате чего фактические расходы были расчетным способом увеличены на минимальную торговую наценку (8%-20%), указанную налогоплательщиком в ответе на требование налогового органа от 24.02.2022 № 7 (письмо от 14.03.2022). 

Если налогоплательщик настаивает на том, что часть расходов за первое полугодие 2018г. налоговым органом не учтена, то, исходя из примененной налоговым органом методики определения доходов за 1 полугодие 2018г., увеличение расходов приводит к сопоставимому увеличению доходов налогоплательщика за указанный период. Следовательно, выручка, как и сумма неуплаченного предпринимателем налога, должна будет быть выше установленного налоговым органом в решении размера.

Указанное свидетельствует о том, что примененный налоговым органом подход к определению реальных налоговых обязательств налогоплательщика за 1 полугодие 2018г. не привел к завышению доходов налогоплательщика, в связи с чем не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика.

Относительно утверждения заявителя о том, что налоговый орган для определения размера доходов, полученных налогоплательщиком в 1 полугодии 2018г., неправомерно применил данные о долях реализованных товаров, указанные в статистической отчетности 1-ИП за октябрь 2018 г., необходимо отметить следующее.

ИП ФИО8 не предоставила фискальные отчеты за 1 полугодие 2018г., истребованные в п.8 требования о предоставлении документов № 4 от 16.11.2021. Таким образом, у налогового органа отсутствовала информация о долях реализованных видов продукции в первом полугодии 2018г.

В соответствии с абз.23 раздела 2 Указаний по заполнению формы федерального статистического наблюдения, утвержденных приказом Росстата от 12.05.2010 N 185 "Об утверждении форм федерального статистического наблюдения за внутренней и внешней торговлей" данная отчетность предоставляется 1 раз в год на основе данных за сентябрь отчетного года.

С учетом вышесказанного, а также того, что применение расчетного метода не предполагает точного определения уровня доходов налогоплательщика, применение данных статистической отчетности 1-ИП за октябрь 2018г. соответствует пп.7 п. 1 ст.31 НК РФ.

В остальные периоды выручка правомерно определялась Инспекцией по данным ККТ. 

Расходы ИП ФИО8 были определены исходя из полученных от налогоплательщика и его контрагентов первичных документов.

Кроме того, при объединении деятельности ООО «Щедрый стол» и ИП ФИО8 налоговым органом при определении реальных налоговых обязательств учтены расходы ООО «Щедрый стол».

Относительно отсутствия учета в расходах по НДФЛ стоимости нереализованных остатков товаров, которые приобретены в период применения налогоплательщиком ЕНВД, следует указать, что п. 12 письма ФНС России от 20.11.2020 N СД-4-3/19053@ "О направлении разъяснений в связи с отменой ЕНВД", на который ссылается налогоплательщик, не применим в рассматриваемом случае, поскольку в нем сформулированы разъяснения относительно перехода организаций с ЕНВД на общий режим налогообложения, что влечет исчисление налога на прибыль (согласно гл. 25 НК РФ доходы и расходы могут исчисляться по кассовому методу или методу начисления), тогда как индивидуальные предприниматели при переходе с ЕНВД на общий режим налогообложения исчисляют НДФЛ (согласно гл. 23 НК РФ доход определяется в порядке ст. 223 НК РФ). Кроме того, предприниматель не предоставил налоговому органу документы по остаткам товаров на 01.01.2018. В связи с этим отсутствует возможность учесть стоимость остатков товаров при определении налоговых обязательств проверяемого лица. Документы по остаткам товаров и расчет налоговой базы с учетом остатков товаров заявителем не представлены.

Утверждения налогоплательщика о том, что доходы и расходы по НДФЛ определяются в зависимости от того, какой метод их учета предприниматель будет применять (кассовый или начисления) основан на ошибочном толковании норм п.1 ст.221, п.1 ст.223 НК РФ.

Так, дата фактического получения дохода согласно п. 1 ст. 223 НК РФ определяется, в частности, при получении доходов в денежной форме как день выплаты дохода.

В соответствии с п. 1 ст. 221 НК РФ предприниматели при исчислении налоговой базы по НДФЛ имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Иначе говоря, для включения расходов в сумму профессионального налогового вычета требуется одновременное выполнение нескольких условий, а именно расходы должны быть фактически произведены, документально подтверждены и непосредственно связаны с извлечением доходов.

Использование иных методов учета доходов и расходов индивидуальными предпринимателями для целей исчисления НДФЛ законодательством о налогах и сборах не предусмотрено.

Заявитель неоднократно указывал, что предприниматель в процессе ведения деятельности в проверяемом периоде не осуществляла учет расходов и не обеспечивала их документальное подтверждение. Следовательно, расходы должны быть определены расчетным способом в соответствии с пп.7 п.l ст. 31 НК РФ.

В соответствии с абз.4 пп.1 ст.221 НК РФ, если налогоплательщики не может документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Инспекцией учтены в качестве профессионального вычета, документально подтвержденные затраты налогоплательщика, которые превышают 20% от общей суммы доходов, полученных от его предпринимательской деятельности в 2018- 2020г.г.

Таким образом, права налогоплательщика в части учета его расходов в целях исчисления НДФЛ не нарушены.

Более того, Инспекцией приняты исчерпывающие меры по установлению величины реальных расходов налогоплательщика. Налоговый орган неоднократно направлял в адрес налогоплательщика требование, письма с предложением представить все имеющиеся документы, подтверждающие расходы, произведенные им в проверяемом периоде с учетом объединения деятельности ИП и ООО «Щедрый стол», с предоставлением значительного времени для подготовки, восстановления документов.

Также Инспекцией проведен анализ расчетного счета налогоплательщика, в адреспоставщиков предпринимателя в соответствии со ст.93.1 НК РФ направлены требования о предоставлении документов, подтверждающих расходы налогоплательщика.

Таким образом, не соответствует действительности утверждение налогоплательщика о том, что налоговым органом не приняты все возможные меры по определению размера профессионального вычета, учитываемого при исчислении НДФЛ.

Не соответствующим действительности является довод о том, что обоснование выбранных методов в решении не приведено, поскольку такое обоснование с расчетами приведено на стр. 354-355, 373-393 решения.

Решением ВАС РФ от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 были признаны недействующими п. 13 и подп. 1 - 3 п. 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утв. Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета доходов и расходов).

Однако в данном Решении сделан вывод о неправомерности установления для индивидуальных предпринимателей, избравших кассовый метод учета доходов и расходов, дополнительных условий для признания расходов, не предусмотренных ст. 273 НК РФ. В этом Решении ВАС РФ не рассматривался вопрос о возможности применения индивидуальными предпринимателями при исчислении расходов метода начисления.

Таким образом, ни налоговым законодательством, ни Решением ВАС РФ не предусмотрено использования индивидуальным предпринимателем метода начисления для учета доходов и расходов. В связи с этим индивидуальный предприниматель не вправе применять метод начисления, предусмотренный гл. 25 НК РФ для учета доходов и расходов в целях исчисления НДФЛ. Исходя из норм налогового законодательства для целей исчисления НДФЛ доходы определяются по получению, а расходы - при условии их фактического несения, то есть оплаты.

В Письме Минфина России от 16.07.2013 N 03-04-05/27723 было указано, что в гл. 23 НК РФ не используются такие понятия, как "кассовый метод" или "метод начисления", так как в ней предусматривается особый порядок учета доходов и расходов в целях исчисления НДФЛ.

Такая же позиция изложена и в Письмах Минфина России от 16.07.2014 N 03-04-05/34662 и от 30.06.2016 N 03-04-05/38420.

По мнению ФИО8 на основании пп.7 п.1 ст.31 НК РФ налоговый орган должен определить размер ее налоговых обязательств как исходя из сведений о деятельности налогоплательщика, содержащихся в документах, находящихся в его распоряжении и полученных от проверяемого лица, так и путем их сопоставления с информацией о деятельности иных аналогичных налогоплательщиков.

Между тем, данный вывод основан на ошибочном толковании пп.7 п.1 ст.31 НК РФ. Из буквального содержания данного пункта не следует обязанность налогового органа сопоставлять сведения из документов налогоплательщика, необходимых для исчисления налогов, с информацией о деятельности иных аналогичных налогоплательщиков.

Из положений п.п. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ следует, что расчет производится исходя из данных по аналогичным налогоплательщикам, а в случае отсутствия таковых по документам проверяемого лица. Как верно отмечает ИП ФИО8, аналогичным может быть признан налогоплательщик, показатели деятельности которого максимально приближены к проверяемому лицу (размер выручки, состав имущества, численность и др.). Поскольку установить налогоплательщиков, отвечающих критериям аналогичности, в ходе проверки не удалось (по причине отсутствия таковых), расчет был произведен на основе имеющейся информации о налогоплательщике.

Таким образом, Инспекция определила налоговые обязательства предпринимателя в строгом соответствии с пп.7 п.1 ст.31 НК РФ.

Налоговый орган самостоятельно провел анализ на предмет наличия в Кемеровской области аналогичных налогоплательщиков по основному виду деятельности - ОКВЭД47.22 «Торговля розничная мясом и мясными продуктами в специализированных магазинах» и ОКВЭД 68.20. «Аренда и управление собственным или арендованным нежилым недвижимым имуществом», ОКВЭД 10.13 «Производство продукции из мяса убойных животных и мяса птицы», ОКВЭД 10.7 - производство хлеба и другой выпечки, соответствующим деятельности ИП ФИО8, находящихся на ОСН.

При этом, для признания лица аналогичным плательщиком необходимо, чтобы виды деятельности, численность, имущество налогоплательщиков соответствовали показателям, отраженным в отчетности ИП ФИО8 за 2018г. За основу для расчета в рамках пп.7 п.1 ст.31 НК РФ принимаются сведения не о любых иных налогоплательщиках, а лишь о тех, которые обладают по отношению к проверяемому налогоплательщику аналогичными, то есть максимально приближенными экономическими характеристиками, влияющими на формирование налогооблагаемой базы.

Так, Инспекцией были проанализированы ПО АИС-Налог 3, с помощью которого произведена выборка индивидуальных предпринимателей, зарегистрированных на территории Кемеровской области, которые в 2018г. применяли общий режим налогообложения, и на которых в 2018г. зарегистрированы ККТ в сопоставимом размере с ИП ФИО8 (на 31.12.2018 зарегистрировано 48 ККТ) а также на предмет осуществления аналогичных ИП ФИО8 видов деятельности. 

При этом, выявлен один ИП ФИО119 ИНН 

<

***>, который осуществляет 2 вида деятельности, аналогичных ИП ФИО8, но имеет численность сотрудников, которая существенно отличается от численности работников ИП ФИО8 Кроме того, у данного предпринимателя имеются иные виды деятельности, не сопоставимые с другими дополнительными видами деятельности ИП ФИО8

Таким образом, ИП ФИО119 не может быть признана аналогичным налогоплательщиком по отношению к ИП ФИО8, так как экономические характеристики его предпринимательской деятельности отличны от характеристик ИП ФИО8, следовательно, данные финансово-хозяйственной деятельности ИП ФИО119 не могут быть учтены при определении суммы доходов, расходов ИП ФИО8 расчетным методом.

Согласно Определению Конституционного суда РФ от 19.05.2009 №815-0-П и Постановлению Президиума ВАС РФ от 25.11.2008 №7841/08 отсутствие аналогичного налогоплательщика будет означать и невозможность доначисления налога расчетным путем.

В соответствии с Определением Конституционного суда РФ от 19.05.2009 №815-0-П отсутствие аналогичных плательщиков не должно ставить в неравное положение по сравнению с иными налогоплательщиками; при невозможности сравнения показателей в силу отсутствия аналогичных налогоплательщиков расходы признаются в размере фактически осуществленных расходов без ограничений.

В связи с вышеизложенным, расчет налогов произведен Инспекцией на основании имеющейся в налоговом органе информации о проверяемом налогоплательщике, что соответствует требованиям пп.7 п.1 ст.31 НК РФ.

 В целях исчисления НДС в соответствии со ст.146 НК РФ Инспекцией учтены операции по реализации продуктов питания с применением ставок, предусмотренных п.2 ст. 164 НК РФ.

В соответствии со ст.169, п.п. 1, 2 статьи 171, п.1 ст.172 НК РФ при определении вычетов по НДС ИП ФИО8 Инспекцией учтены суммы НДС по данным книг продаж контрагентов-поставщиков за 2018-2020гг. 

Аналогичным образом при определении вычетов по НДС Инспекцией учтены суммы НДС со стоимости товаров работ, услуг, приобретенных ООО «Щедрый стол».

Кроме того, при определении налоговой базы по НДС налоговым органом учтены возвраты ИП ФИО8 товара поставщикам продовольственных товаров.

У налогоплательщика отсутствует право на вычет по НДС по счетам-фактурам, выставленным налогоплательщику и ООО «Щедрый стол» в 2015г.-2017г. в сумме 18 966 927 руб., поскольку в соответствии со ст.166 НК РФ право на вычет возникает при исчислении и уплате НДС, тогда как проверяемое лицо и ООО «Щедрый стол» в указанный период были освобождены от исчисления НДС, применяя специальные налоговые режимы в виде ЕНВД и УСН.

Утверждение налогоплательщика о наличии права вычета по НДС по товарам, приобретенным до 2018г., но реализованным после 01.01.2018, противоречит нормам НК РФ.

Согласно п. 9 ст. 346.26 НК РФ (применяется с 01.01.2008) организации и индивидуальные предприниматели, уплачивающие единый налог, при переходе на общий режим налогообложения выполняют следующее правило: суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику, перешедшему на уплату единого налога, по приобретенным им товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые не были использованы в деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, подлежат вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном главой 21 настоящего Кодекса для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость.

В соответствии с п. 6 ст. 346.25 НК РФ (применяется с 01.01.2008) организации и индивидуальные предприниматели, применявшие упрощенную систему налогообложения, при переходе на общий режим налогообложения выполняют следующее правило: суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику, применяющему упрощенную систему налогообложения, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения, принимаются к вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном главой 21 настоящего Кодекса для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость.

Из указанных норм следует, что при переходе на ОСН у налогоплательщика возникает право на вычет НДС по товарам, приобретенным в период применения спецрежима, только при одновременном соблюдении следующих условий:

- товар был приобретен, но не использован в период применения ЕНВД, УСН.

- затраты на приобретение товара не были учтены в расходах при формировании объекта налогообложения при УСН.

При этом право на указанные вычеты возникает у налогоплательщика в том налоговом периоде, в котором он перешел с системы специального режима налогообложения на общий режим налогообложения. Соответственно трехлетний срок для заявления права на вычет начинает течь с периода, в котором произошел переход с спецрежима на ОСН (а не с 2015г. или 2017г.) (письмо Минфина РФ от 19.02.2020 N 03-07-14/11618, письмо Минфина РФ от 28.05.2015 N 03-11-11/31033, письмо Минфина РФ от 07.04.2020 № 03-07-11/27295, письмо ФНС России от 20.11.2020 № СД-4-3/19053@, письмо ФНС России от 26.12.2022 N СД-4-3/17565@). 

То есть вычет может быть предоставлен предпринимателю в отношении товара, приобретенного в 2017г., но реализованного после 01.01.2018 в порядке, предусмотренном ст. 172 НК РФ. Дата оплаты (о которой все время заявляет налогоплательщик) значения не имеет, поскольку не исключена ситуация, что товар был поставлен, например, в октябре 2017г., реализован (т.е. использован в облагаемых НДС операциях) в ноябре 2017г., а расчет с поставщиком осуществлен в январе 2018г. Соответственно, значимым является не дата поступления оплаты за поставку 2017г., а факт неиспользования данного товара в облагаемой НДС деятельности в период применения спецрежима и не учета в расходах затрат на его приобретение.

Также из положений ст. 172 НК РФ следует, что право на вычет должно быть документально подтверждено. Следовательно, налогоплательщик должен раскрыть информацию об остатках нереализованной продукции на начало и конец проверяемого периода, документально подтвердить эти данные.

Вместе с тем налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие объем нереализованных в 2017г., 2020г. товаров, следовательно, предпринимателем не подтверждено право на вычет по НДС. В частности не предоставлены регистры налогового учета по доходам и расходам в разрезе контрагентов по отчетным и налоговым периодам, карточки счетов 10, 41, 62, ОСВ в разрезе контрагентов, анализы счетов, остатки готовой продукции, складской учет, справки о дебиторской и кредиторской задолженности, акты сверки расчетов и взаимозачетов с контрагентами (представлены не в полном объеме), регистры, отражающие движение товаров (требования № 1 от 04.10.2021, № 3 от 04.10.2021, № 4 от 06.11.2021, № 7 от 24.02.2022, № 9 от 27.07.2022, ответы). 

В ответ на требование № 9 от 27.07.2022 налогоплательщик указал, что складской учет за период 2018-2020гг. не велся, ввиду отсутствия обязанности по ведению бухгалтерского и складского учета ИП ФИО8 в периоде 2018-2020гг. документы по оприходованию, отпуску и перемещению материалов не хранились, соответственно, представить запрашиваемые документы не представляется возможным.

Непредставление документально подтвержденной информации по нереализованным на конец 2017г. остаткам не подтверждает право налогоплательщика на получение дополнительного вычета по НДС в 1 квартале 2018г.

ООО «Щедрый стол» также не представило такие документы ни в процессе проведения налоговой проверки, ни в период рассмотрения дела в суде. 

ООО «Щедрый стол» указало на то, что налоговый орган в период проведения выездной налоговой проверки не запрашивал такие документы у Общества, однако, если бы запросил, то они были бы представлены. Невозможность представления таких документов в процессе рассмотрения спора в суде связана с уничтожением соответствующих документов по причине истечения срока их хранения. 

Однако, следует указать, что ООО «Щедрый стол» не доказана невозможность представления таких документов именно по причине их уничтожения, а не по причине в принципе их отсутствия. Более того, при признании обоснованными доводов Инспекции о формальном разделении деятельности ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол», запрос налоговым органом в ходе проверки таких документов только у налогоплательщика, не свидетельствует о неосведомленности ООО «Щедрый стол» о необходимости представления все документов, подтверждающих понесенные расходы. 

Следует отметить и то, что налогоплательщик в рассматриваемом случае должен был содействовать в раскрытии всех сведений и документов для установления реальных налоговых обязательств, что сделано последним не было.

Утверждение предпринимателя о том, что Инспекция не произвела инвентаризацию остатков товара налогоплательщика по состоянию на 01.01.2018 некорректно, так как инвентаризация проводится на определённый момент времени и в 2021-2022г.г. (период проверки) невозможно произвести инвентаризацию товаров, имеющихся у налогоплательщика по состоянию на 01.01.2018. 

Налогоплательщик полагает, что в целях исчисления НДС налоговый орган должен был применить расчетный метод определения налоговой базы по НДС за весь проверяемый период, а не только за 1, 2 кварталы 2018г.

Однако, со 2 полугодия 2018г. Инспекция располагала достоверными данными о выручке проверяемого налогоплательщика от операций по реализации продуктов питания на основе данных фискальных отчетов ККТ, следовательно, у налогового органа отсутствовали основания для определения налоговой базы по НДС с 3 квартала 2018г. по 4 квартал 2020г. расчетным способом.

Налогоплательщик нормативно не обосновал свою позицию о том, что применив в 1, 2 квартале 2018г. расчетный метод в целях определения налоговой базы по НДС, налоговый орган при наличии достоверных сведений о выручке по операциям от реализации в последующие периоды должен также применить расчетный метод.

Налогоплательщик утверждает, что налоговый орган необоснованно не принял коммунальные расходы в сумме 9 717 140,39 руб. Между тем, согласно представленным налогоплательщиком документам, предпринимателем заявлены коммунальные расходы в сумме 14 431 636,05 руб., Инспекцией приняты указанные расходы в сумме 7 557 258,07 руб., по которым налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие оплату услуг ресурсоснабжающих организаций ИП ФИО8 (авансовые отчеты, платежные документы от имени ФИО48, письма арендодателей о получении сумм коммунальных платежей). 

Налоговым органом не приняты коммунальные расходы в сумме 6 874 377,98 руб. в связи с отсутствием документов, подтверждающих оплату ИП ФИО8 коммунальных услуг.

Представленные заявителем акты сверок задолженности между собственниками арендуемых ИП ФИО8 помещений и ресурсоснабжающими организациями, счета на оплату коммунальных услуг, выставленные в адрес собственников помещений, договоры аренды не подтверждают оплату именно ИП ФИО8 коммунальных услуг.

Заявленные налогоплательщиком расходы по аренде помещений в сумме 1 788 127 руб. приняты налоговым органом в полном объеме, поскольку представлены документы, подтверждающие перечисление ИП ФИО8 сумм арендной платы, а также имеются документы, подтверждающие выплату ИП ФИО8 сумм дохода в виде арендной платы в адрес арендодателей (справки 2-НДФЛ).

 Заявленные налогоплательщиком расходы на ГСМ (по чекам) на сумму 2 045 129,79 руб. не приняты налоговым органом в связи с тем, что представленные ФИО8 в ходе выездной налоговой проверки документы в целях обоснования произведенных расходов, связанных с извлечением доходов, не подтверждают, что расходы понесены непосредственно ФИО8 в рамках осуществления ею предпринимательской деятельности.

В случае приобретения ТМЦ (работ, услуг) для производственных нужд подотчетными лицами – работниками ФИО8 налогоплательщик должен располагать первичными документами, подтверждающими выдачу денежных средств работникам и расходование их на служебные нужды, такие как: авансовые отчеты работников с приложением к ним оправдательных документов; распоряжения ФИО8 о выделении работнику в подотчет денежных средств для приобретения товаров (работ, услуги), либо документы, подтверждающие компенсацию ФИО8 расходов работника на приобретение товаров (работ, услуг) в производственных целях с приложением отчетов работника об израсходованных средствах и документов, подтверждающих осуществленные расходы. 

Обязанность предпринимателей осуществлять фиксацию выданных и возвращенных подотчетных сумм, оформлять расходный кассовый ордер, а подотчетными лицами оформлять авансовые отчеты, закреплены правилами, установленными в Указаниях Центрального банка РФ от 11 марта 2014 N 3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства».

Согласно Указаниям N 3210-У от 11 марта 2014г., действующим в проверяемый период, выдача денежных средств индивидуальными предпринимателями в адрес подотчетных лиц производится в соответствии с п. 6.3. Указаний на основе расходно-кассового ордера, распорядительного документа или заявления подотчетного лица, содержащего запись о сумме наличных денег и о сроке, на который выдаются наличные деньги, подпись руководителя и дату. Подотчетное лицо обязано составить авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами.

Для учета расходов на топливо и другие ГСМ в составе профессионального вычета по НДФЛ, ИП ФИО8 не представлены документы, подтверждающие использование этих товаров в предпринимательской деятельности налогоплательщика, а именно: документы по оприходованию товаров на склад, списанию в производство (документы складского учета, путевые или маршрутные листы, учетные документы работы транспортных средств, иные дополнительно разработанные учетные документы, подтверждающие расход ГСМ).

Отсутствие у предпринимателя обязанности по учету расходов не исключает ведение соответствующего учета в целях контроля остатков товаров, расходования ГСМ. 

Так, по причине отсутствия первичных документов, подтверждающих использование ГСМ в производственных целях, налоговым органом обоснованно в полном объеме не приняты заявленные ФИО8 расходы в 2018-2020гг., связанные с приобретением горюче-смазочных материалов по кассовым чекам ООО «Газпромнефть-Центр», ООО «Кузбасский деловой союз», ООО «НК-нефть» ООО «Перекресток ОЙЛ». 

Кроме того, на чеках ГСМ имеется запись «чек залога не фискальный». Нефискальный чек – это распечатанная на незарегистрированном печатном устройстве платежная квитанция, подтверждающая, что клиентом внесен залог за услугу (продажу), которую еще не оказали. Данный вид чека не является документом, подтверждающим факт оплаты товара или услуги, поскольку печать нефискального чека производится на аппаратах, не прошедших соответствующую регистрацию в налоговом органе.

Применительно к АЗС нефискальный чек является внутренним распорядительным документом для персонала, обслуживающего заправочный аппарат, на отпуск топлива. После завершения отпуска топлива, оператор АЗС обязан выдать покупателю вместо нефискального чека залога аутентичный фискальный чек, распечатанный на зарегистрированной ККМ, содержащий установленные нормативными актами реквизиты (п. 1, ст. 4.7 ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации» от 22.05.2003 № 54-ФЗ).

Таким образом, нефискальный чек без предоставления дополнительных платежных документов не является документом, подтверждающим факт покупки товара.

Дополнительным доказательством отсутствия оплаты ГСМ ИП ФИО8 является то, что согласно п. 6.1 ст. 4.7 ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации» от 22.05.2003 № 54-ФЗ кассовый чек или бланк строгой отчетности, сформированные при осуществлении расчетов между организациями и (или) индивидуальными предпринимателями с использованием наличных денег и (или) с предъявлением электронных средств платежа, наряду с реквизитами, указанными в п. 1 ст. 4.7 настоящего закона, должен содержать, в т.ч. следующие реквизиты: 1) наименование покупателя (клиента) (наименование организации, фамилия, имя, отчество (при наличии) индивидуального предпринимателя); 2) ИНН покупателя (клиента);

Указанные реквизиты в представленных чеках отсутствуют.

Следовательно, на основании п.1.2 ст.171 НК РФ, п.1 ст.172 НК РФ не подлежит принятию к вычету вся сумма НДС, заявленного налогоплательщиком по чекам на приобретение ГСМ, в отношении которого отсутствует подтверждение использования в предпринимательской деятельности заявителя в размере 395 321,99 руб. 

Заявленные налогоплательщиком в сумме 137 753,27 руб. расходы на приобретение полисов ОСАГО приняты налоговым органом только в части представления налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату ИП ФИО8 страховой премии в отношении автомобилей, которые использовались ей в предпринимательской деятельности, как того требует п.1 ст.221 НК РФ, т.е. на сумму 61 150,74 руб. Факт использования автомобилей в предпринимательской деятельности подтверждается как пояснительной запиской от 07.09.2020, так и счетами-фактурами, товарными накладными, в которых указан номер автомобиля получателя товара.

Сумма расходов на приобретение полисов ОСАГО в размере 76 602,53 руб. не принята Инспекцией как по причине отсутствия документов, подтверждающих оплату непосредственно предпринимателем, так и по причине неиспользования автомобилей в предпринимательской деятельности. 

Заявленные налогоплательщиком расходы на приобретение имущества, находящегося по адресу: 

<

...> 

<

...> сумме 3 415 255 руб. приняты налоговым органом в сумме 297 478,63 руб. Затраты на приобретение указанных основных средств учтены налоговым органом не путем единовременного списания данных затрат в состав расходов (как требует налогоплательщик), а посредством начисления амортизации.

Так, на стр. 393 в таблице № 58 оспариваемого решения № 606 в составе расходов, учтенных Инспекцией при определении суммы НДФЛ, отражены амортизационные отчисления, которые сложились из амортизационных отчислений по оборудованию (таблица № 70 на стр. 343-344 решения № 606) и амортизационных отчислений по нежилым помещениям (таблица №71 на стр. 345 решения № 606). Сумма не принятых налоговым органом расходов на приобретение объектов недвижимого имущества составила 3 117 776,24 руб., поскольку учет в расходах сумм амортизации приходится на непроверяемые налоговым органом периоды.

Заявленные налогоплательщиком расходы на оплату имущественных налогов в сумме 225 551 руб. учтены в расходах налоговым органом в полном объеме, что отражено в решении о внесении изменений в решение о привлечении к налоговой ответственности от 21.11.2024.

Налоговым органом самостоятельно учтены в расходах затраты на оплату банковских услуг в размере 759 422,05 руб. и расходы на оплату процентов по кредиту в сумме 1 007 821,00 руб. что отражено в решении о внесении изменений в решение о привлечении к налоговой ответственности от 21.11.2024.

Прочие заявленные предпринимателем расходы по оплате товаров, услуг в наличной форме (по чекам) в сумме 5 817 423,95 руб. учтены Инспекцией в размере 981 448,93руб., т.е. при наличии в них сведений, подтверждающих оплату ИП ФИО8, а также при наличии подтверждения использования приобретенных товаров в предпринимательской деятельности. Налоговым органом не приняты прочие расходы по чекам в размере 4 835 975,02 руб.  

В целом, представленные ФИО8 в ходе выездной налоговой проверки документы (кассовые чеки, товарные чеки, квитанции) в целях обоснования произведенных расходов, связанных с извлечением доходов, не подтверждают, что расходы понесены непосредственно ФИО8 в рамках осуществления ею предпринимательской деятельности.

 На подавляющем большинстве представленных для подтверждения расходов документов (чеков ККТ, товарных чеков, накладных, расходных накладных) отсутствует информация о лице, осуществившем покупку товара/услуг (покупатель/клиент либо не указан вовсе, либо покупателем значится «частное лицо», «физическое лицо»), что не позволяет налоговому органу установить, что приобретенные товары и услуги были оплачены непосредственно ФИО8, а не иными лицами. Кроме того, содержание указанных документов не позволяет установить факт использования приобретенных товаров в предпринимательской деятельности ИП ФИО8

В случае приобретения ТМЦ (работ, услуг) для производственных нужд подотчетными лицами – работниками ФИО8 налогоплательщик должен располагать первичными документами, подтверждающими выдачу денежных средств работникам и расходование их на служебные нужды, такие как: авансовые отчеты работников с приложением к ним оправдательных документов; распоряжения ФИО8 о выделении работнику в подотчет денежных средств для приобретения товаров (работ, услуги), либо документы, подтверждающие компенсацию ФИО8 расходов работника на приобретение товаров (работ, услуг) в производственных целях с приложением отчетов работника об израсходованных средствах и документов, подтверждающих осуществленные расходы. Таким образом, документы, в которых отсутствуют данные о плательщике, без иных подтверждающих документов о лице, осуществившем оплату, не могут быть приняты в подтверждение расходов, подлежащих учету в составе профессионального вычета по НДФЛ.

Для учета расходов на приобретение товаров, услуг не представлены документы, подтверждающие использование этих товаров в предпринимательской деятельности налогоплательщика, а именно: документы по оприходованию товаров на склад, списанию в производство. 

Отсутствие у предпринимателя обязанности по учету расходов не исключает ведение соответствующего учета в целях контроля остатков товаров их расходования в предпринимательской деятельности. 

Следует указать и то, что из суммы расходов по чекам в размере 4 835 975,02 руб. не приняты в расходы в сумме 126 604,43 руб. по причине задвоения заявленных расходов.

Часть чеков представлена налогоплательщиком в нечитаемом виде: невозможно определить сумму или наименование товара (например, чеки на оплату в адрес ИП ФИО120 на суммы: 2 182 руб., 1140 руб., 80,00 руб., чек на оплату в адрес Первомастер на сумму 1 085 руб. – так чеки названы самим налогоплательщиком), плательщика, получателя средств.

Доводы налогоплательщика о том, что на момент проведения проверки указанные налоговым органом чеки как «нечитаемые» были на момент проведения проверки «читаемыми» голословны. 

Часть чеков подтверждают личные расходы физического лица (например, кресло с опорами конус на сумму 13 486,00руб., адрес доставки является местом регистрации ФИО8).

Чеки содержат информацию о приобретении товара, не связанного с производственной деятельностью. Например, в чеке на сумму 1 587,25руб. от 24.10.2020 отражено приобретение кофе Латте 0,2л.; в чеке на сумму 1 271 руб. от 17.05.2019 отражено приобретение кабеля USB 2.0 (Apple iPhone iPro).

Представленные в материалы дела документы содержат следы дописок в графе «получатель»: в документах, представленных в ходе проверки налоговому органу, указанная графа была не заполнена; в документах, представленных в судебное заседание, в качестве получателя указаны ФИО8 или ее сотрудники.

Чеки в сумме 4 320 руб. на приобретение «датчика положения коленвала Hyundai, балонный ключ», в сумме 1 100 руб. на приобретение услуги «регулировка автомобиля TOYOTA CALDINA, г/н 

<

***>» не могут быть приняты в расходы, поскольку в собственности ФИО8 отсутствуют автомобили марки Hyundai/KIA, TOYOTA CALDINA, г/н 

<

***>.

Налоговым органом установлено, что ООО «Горный ключ» не осуществляло поставку воды в указанные в представленных налогоплательщиком товарных накладных даты, на указанные в товарных накладных суммы (всего предпринимателем заявлено 14 050 руб., в то время как в документах, представленных ООО «Горный ключ», указана общая сумма 1 380 руб., даты поставки не совпадают). Отсутствуют документы, подтверждающие оплату товара ИП ФИО8 Отсутствуют доказательства использования товара в предпринимательской деятельности ФИО8

Таким образом, заявленные налогоплательщиком расходы по контрагенту ООО «Горный ключ» не могут быть учтены в составе налогового вычета по НДФЛ.

С целью подтверждения несения расходов по приобретению воды у ООО «Компания Вода» на сумму 27 360 руб. Инспекцией истребованы у ООО «Компания Вода» документы по взаимоотношениям с ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол». 

В ответ на требования представлены пояснения и кассовые книги, из которых не представляется возможным установить приобретение именно ИП ФИО8 и ООО «Щедрый стол» питьевой воды. Отсутствуют документы, подтверждающие оплату товара именно ИП ФИО8, и доказательства использования товара в предпринимательской деятельности.

Следовательно, заявленные налогоплательщиком расходы по контрагенту ООО «Компания Вода» на сумму 27 360 руб. не могут быть учтены в составе налогового вычета по НДФЛ.

Чеки на оплату в адрес ООО «Валентина» на сумму 38 000 руб. не могут быть приняты в расходах, поскольку уже учтены налоговым органом в составе расходов по аренде.

Чек на оплату в адрес ИП ФИО121 на сумму 252 руб. датирован 30.03.2021, следовательно, не относится к проверяемому периоду и не может быть учтен в составе налогового вычета по НДФЛ.

Чеки от 20.02.2018 на оплату 1500 руб. и 200 руб. в адрес ГП КО «Облстройпроект» не могут быть приняты в расходы, поскольку согласно представленным ГП КО «Облстройпроект» реестрам адресов, оно не согласовывало перепланировку по адресам, по которым ИП ФИО8 осуществляет свою предпринимательскую деятельность.

Счет от 24.05.2018 на оплату 1 950 руб. в адрес ИП ФИО122 не может быть учтен в расходах по причине отсутствия документа, подтверждающего оплату товара.

Чеки на оплату в адрес ООО «ТТ-Маркет» не могут быть приняты в расходы, поскольку в результате анализа документов, представленных в рамках истребования по ст.93.1 НК РФ, ООО "ТТ-Маркет" не подтвержден факт оказания услуг по указанным заказам. ООО "ТТ-Маркет" сообщило, что все расчеты производились в безналичной форме. При вынесении решения № 606 от 10.04.2022 налоговым органом в составе вычетов учтены все платежи, произведенные ФИО8 в адрес ООО "ТТ-Маркет" по расчетному счету.

Заявленные налогоплательщиком суммы вычетов НДС по чекам в размере 123 167,98 руб. учтены налоговым органом в сумме 518 руб. в соответствии с решением о внесении изменений в решение о привлечении к налоговой ответственности от 21.11.2024. Налоговый орган не принял сумму НДС по чекам в размере 122 649,98 руб., поскольку отсутствует подтверждение приобретения товаров, услуг непосредственно ИП ФИО8 и использование их в предпринимательской деятельности.

Более подробный анализ непринятия чеков приведен Инспекцией в таблице, представленной в материалы дела 08.10.2024. 

Арифметические ошибки в суммах, заявленных налогоплательщиком, не нашли своего подтверждения (по расходам в сумме 2 213 962,09 руб., по НДС в сумме 613 989,03 руб.). Арифметические ошибки при определении сумм расходов по НДФЛ (в частности 1 352,24 руб., 14 906,32 руб.) и сумм вычетов по НДС (в частности 342 000 руб.) исправлены при принятии решения о внесении изменений в решение о привлечении к налоговой ответственности от 21.11.2024. Оставшаяся сумма расходов по НДФЛ в сумме 2 197 703, 53 руб. и вычета по НДС в сумме 271 989,03 руб. не принята налоговым органом, поскольку ошибки, заявленные предпринимателем в качестве арифметических, возникли в результате неверных расчетов налогоплательщика, в том числе по причине неправильного применения налоговой ставки по НДС; отсутствия учета операций по возврату произведенных платежей; отсутствия учета переплаты и задолженности по оплате; повторного заявления к вычету (в следующем налоговом периоде) одного и того же счета-фактуры; учета неоплаченных счетов-фактур (т.е. расход по которым не понесен).

Относительно позиции налогоплательщика о том, что налоговый орган неверно определил выручку в разрезе данных ККТ за 2018-2020г.г. следует указать, что расхождения данных налогоплательщика о размере полученной ИП ФИО8 выручки возникли по причине не учета предпринимателем сумм возвратов.

В рассматриваемом случае, Инспекцией в ходе проверки доказано участие Предпринимателя в применяемой схеме по минимизации налоговых обязательств, что предполагает активное участие Предпринимателя в применении схемы и умышленную форму формы.

Право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налогов может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить реально понесенные расходы (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Данный вывод согласуется с позицией, изложенной Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда РФ в определении от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005.

В рассматриваемом случае, предпринимателем и обществом создан формальный документооборот, целью которого было уменьшение налоговых обязательств налогоплательщика, получение налоговой экономии, следовательно, налогоплательщик в рассматриваемом случае должен был содействовать в раскрытии всех сведений и документов для установления реальных налоговых обязательств, что сделано последним не было в части непринятой Инспекцией заявленной предпринимателем суммой расходов.

Так, например, в отношении заявленных налогоплательщиком расходов по уплате заработной платы неофициально трудоустроенным лицам, предприниматель и Общество занимают противоречивую позицию, одновременно заявляя о необоснованности/неподтвержденности доводов налогового органа о наличии неофициально трудоустроенных работников и о необходимости учета такой неофициальной заработной платы в расходах.  

Согласно п. 1, 2 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в т.ч. расходы на оплату труда. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Выплата заработной платы неофициально трудоустроенным сотрудникам в учетных документах ИП ФИО8 не отражена (расчетно-платежные ведомости, расходные кассовые ордера, ведомости по заработной плате с подписями должностных лиц или должностных лиц и сотрудников (при выплате наличными через кассу), платежные поручения, реестры перечисления денежных средств с отметкой банка об исполнении и др. документы отсутствуют). 

Заявителем не представлен ни один документ, позволяющий определить размер выплаченной неофициальной заработной платы, ФИО неофициально трудоустроенных работников и факт получения ими денежных средств, не раскрыт источник выплаты такой заработной платы, не представлен расчет заработной платы, которую необходимо учесть в расходы.

Из имеющихся в материалах дела доказательств невозможно установить размер фактически выплаченной заработной платы лицам, которые не были официально трудоустроены. Из полученных налоговым органом в рамках осмотра файлов «ведомость работников» возможно было установить факт наличия нетрудоустроенных лиц, однако, такие электронный файлы не позволяют прийти к выводу о факте выплаты предпринимателем заработной платы неофициальным работникам и размере таких выплат, т.е. о реальном несении предпринимателем данных расходов.  

Налоговым органом установлен возможный источник денежных средств для выплаты неофициальной заработной платы. В частности, в ходе проверки выявлены факты неполного инкассирования выручки в 2018-2020г.г. Данные денежные средства выведены из официального оборота. Свободный остаток неинкассированных наличных денежных средств за 2018-2020гг. составил 888 058 082 руб. 

Факт выплаты заработной платы без официального трудоустройства и отсутствие банковской инкассации наличных денег также подтвержден свидетельскими показаниями: ФИО41 (стр. 2, 5 протокола допроса от 21.01.2022), ФИО35 (стр. 3 протокола допроса № 84 от 05.05.2022), ФИО14 (стр. 3 протокола допроса № 290 от 06.11.2021), ФИО34 (стр. 3 протокола допроса № 291 от 08.11.2021) ФИО38 (стр. 4 протокола допроса № 313 от 20.12.2021), ФИО39 (стр. 4 протокола допроса № 316 от 20.12.2021).

В отношении иных оцененных выше судом расходов (ГСМ, ТМЦ, коммунальные расходы и др.), заявленных предпринимателем, но не принятых налоговым органом, повторно следует указать об их неподтвержденности: нет доказательств несения расходов именно заявителем или Обществом; нет доказательств, что заявленные расходы понесены в рамках осуществления ФИО8 предпринимательской деятельности и т.д.

Между тем, суд неоднократно в ходе судебного разбирательства предлагал раскрыть все доказательства в подтверждение несения расходов, которые Инспекция, по мнению заявителя и третьего лица, необоснованно не учла. 

При этом, непредставление таких доказательств является процессуальным риском лица, участвующего в деле, который выражается в рассмотрении спора на основании имеющихся в деле доказательств и невозможности представления таких доказательств в последующих инстанциях.  

Предположения заявителя и третьего лица о том, что такие расходы могли быть понесены только предпринимателем и в рамках осуществляемой им деятельности, не могут быть положены в основу выводов суда.  

Таким образом, налогоплательщик, выражая свое несогласие с произведенными налоговым органом расчетами, которые имеют правовое, экономическое обоснование (с учетом решения Инспекции от 21.11.2024), не подтвердил документально свои доводы. Следовательно, правовые основания для учета спорных расходов отсутствуют.

Относительно довода налогоплательщика о том, что имеет место некорректность расчета налоговым органом налоговых обязательств ИП ФИО8, которая подтверждается тем, что исходя из доначисленной суммы налогов наценка на продаваемые товары ИП ФИО8. составляет 80%, чего не может быть с учетом вида реализуемой предпринимателем продукции.

Между тем, указанный довод является голословным. В ходе проверки налоговый орган принимал меры по определению наценки на реализуемые ИП ФИО8 товары. В рамках ст.93 НК РФ Инспекция направила в адрес налогоплательщика требование от 24.02.2022 № 7, в котором просила представить перечень реализуемой продукции с указанием закупочных и розничных цен.

Однако ИП ФИО8 не вела раздельного учета по выручке, связанной с реализацией покупных товаров и собственного производства, не отражала наименование реализуемого товара в кассовых чеках. Тогда как при добросовестном учете результатов фактически осуществляемой хозяйственной деятельности ФИО8 как ИП, находящийся на общем режиме налогообложения, обязана была вести раздельный учет по выручке, связанной с реализацией покупных товаров и собственного производства, путем отражения наименования реализуемого товара в кассовых чеках. Указанное привело к невозможности определения налоговым органом размера торговой наценки, применяемой ФИО8 в проверяемом периоде.

Заявитель в подтверждение своего довода приводит таблицу с расчетом торговой наценки исходя из указанных налоговым органом доначислений по НДС без учета выручки от аренды, из которой, по его мнению, следует, что размер торговой наценки объективно не соответствует специфике торговой деятельности предпринимателя.

Указанный расчет налогоплательщика является некорректным и не может свидетельствовать о неверном определении Инспекцией налоговых обязательств налогоплательщика.

В себестоимость должны быть включены не только расходы на покупки (графы 8,9 таблицы), но и расходы по оплате труда, материальные расходы, амортизация оборудования, аренда и т.д.

Таким образом, в приведенном налогоплательщиком расчете торговой наценки не отражены и не учтены все необходимые расчетные показатели, что привело к необоснованному существенному завышению указанного им процента торговой наценки.

Кроме того, указанные в графах 8,9 таблицы сведения о размере покупок определены налогоплательщиком на основе данных налогового органа о вычетах, предоставленных налогоплательщику за проверяемые периоды. Следовательно, в указанных графах не отражены затраты на приобретение товаров, по которым НДС равен 0% либо не подлежит обложению НДС, что также привело к необоснованному завышению торговой наценки, определенной налогоплательщиком в таблице №1 к объяснениям от 10.09.2024.

Согласно расчетных счетов налогоплательщика и ООО «Щедрый стол» стоимость товаров, приобретенных без НДС, составила у ИП ФИО8 в 2018г.- 47 125 943руб. в 2019г. -81 275 599руб, в 2020г. - 129 541 108руб., у ООО «Щедрый стол» в 2018г.- 26 013 668руб. в 2019г. - 26 815 634 руб., в 2020г. - 21 081 450руб. Общий размер стоимости товаров, приобретенных без НДС в некоторые периоды, превышает больше чем на половину стоимость покупок, отраженных налогоплательщиком в таблице №1 к объяснениям от 10,09.2024.

Таким образом, налогоплательщик при определении торговой наценки не учел все необходимые элементы для достоверного расчета, что свидетельствует о его некорректности, что привело к существенному завышению размера торговой наценки.

Кроме того, в приведенных в таблице №8 на стр.12 дополнений к жалобе (Обоснование деловой цели создания производственного предприятия, приложение к жалобе в ФНС России) налогоплательщик указывал изменение рентабельности продаж реализации продукции оптом и в розницу.

Исходя из данных, приведенных налогоплательщиком в указанной таблице, налоговым органом установлена торговая наценка по ИП ФИО8 (наценка магазина) и ООО «Щедрый Стол» и торговая наценка по расчетным данным самого налогоплательщика могла составлять от 53,4 до 137,5% (по разным видам товаров).

Следовательно, довод налогоплательщика о неверном определении Инспекцией его налоговых обязательств основан на ошибочных расчетах.

Таким образом, проведенное налогоплательщиком сравнение торговой наценки по данным налогового органа и по данным налогоплательщика не является сопоставимым, налогоплательщиком не приведена наценка всех реализуемых ИП ФИО8 товаров.

В свою очередь, согласно статистической отчетности 1-ИП за 2019г. реализация колбасной, молочной, штучной продукции и яиц составляет всего лишь 20% всей продаваемой ИП ФИО8 продукции (наценку именно этих категорий товаров указывает налогоплательщик на в объяснениях от 23.10.2024). Следовательно, торговая наценка этой категории товаров не оказывает значительного влияния на средний размер торговой наценки по всем категориям товаров.

Далее налогоплательщик на стр. 17 объяснений от 23.10.2024 приводит таблицу расчета расходов, исходя из наценки по категориям реализуемых ИП ФИО8 продуктов питания.

Между тем указанный в данной таблице размер торговой наценки документально не подтвержден необходимыми первичными документами, документами бухгалтерского учета.

Более того, размер торговой наценки на молочные продукты и яйца, указанный в данной таблице - 8%, не соответствует размеру средней наценки на эти же виды товаров, указанной на стр. 15-16 объяснений налогоплательщика (яйца -20%, молочная - 17%).

Более того, с 1 полугодия 2018г. у налогового органа отсутствовали основания для определения расходов налогоплательщика расчетным путем.

Ссылка налогоплательщика на то, что на продукцию собственного производства приходилось от 10 до 20% от всех реализуемых предпринимателем товаров, документально не подтверждена, а значит голословна.

Определить долю реализованных товаров собственного производства путем установления разницы между общим размером расходов на закуп продуктов питания и размером расходов на приобретение товаров, предназначенных для перепродажи, как предлагал налогоплательщик, невозможно, поскольку одни и те же продукты питания использовались как в производстве выпечки и полуфабрикатов, так и продавались как готовая продукция в магазинах предпринимателя. Так, например, яйца, колбасные изделия, творог, масло, мясо реализовывались в магазинах и использовались при производстве выпечки и полуфабрикатов.

Относительно приведенного на стр.18 объяснений налогоплательщика от 23.10.2024 расчета налоговых обязательств по НДФЛ, определенных с учетом суммы расходов, установленных исходя из торговой наценки, отраженной на стр.17 объяснений, необходимо отметить, что пояснения предпринимателя не соответствуют указанным им данным.

Так, в таблице на стр.18 объяснений налогоплательщика от 23.10.2024 размер расходов за год не соответствует данным о расходах на стр.17. 

Также налогоплательщиком не обоснованы суммы «НДСных расходов», приведенные в таблице «Расходы» на стр. 18 объяснений от 23.10.2024. Суммы предпринимателя существенно превышают размер себестоимости, определенной налоговым органом по результатам проверки, в которую включены материальные расходы, расходы на оплату труда, страховые взносы.

Относительно представленного налогоплательщиком мнения независимого специалиста по вопросу определения величины налоговых обязательств расчетным методом от 14.07.2024 необходимо отметить следующее.

Данное мнение подготовлено специалистом ООО «Консалтинговый центр «С-Лига Аудит» ФИО123, имеющим высшее экономическое образование по специальности экономика и управление на предприятии. В подтверждение права данного лица на проведение исследования представлена копия диплома по профессиональной переподготовке с присвоением квалификации судебный эксперт.

Между тем, в представленной копии диплома не отражена организация, в которой указанное лицо проходило переподготовку. Мнение специалиста составлено по заказу предпринимателя, оплатившего услуги специалиста без участия другой заинтересованной стороны и по документам, представленным заказчиком; не подменяет собой экспертное заключение. 

Ссылаясь на многочисленную арбитражную практику по применению пп.7 п.1 ст.31 НК РФ, специалист игнорирует положения данного пункта о том, что налоговые обязательства налогоплательщика определяются либо на основе информации об аналогичных налогоплательщиках, либо на основе информации о деятельности проверяемого налогоплательщика и рассчитывает размер налоговой обязанности ФИО8 исходя из налоговой нагрузки, которая определялась через среднеотраслевые индикаторы налоговой нагрузки и через показатели релевантных организаций. Используемый специалистом подход не устанавливает размер налоговых обязательств, который должен быть определен таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом.

Приведенный специалистом расчет не может быть принят, для определения реальных налоговых обязательств. Специалист не использовал вид деятельности ООО «Щедрый стол» по ОКВЭД 10.13 «Производство продукции из мяса убойных животных и мяса птицы». При отборе отраслевых индикаторов налоговой нагрузки, анализе релевантных организаций, во всех выводах и расчетах не учтен данный вид деятельности в качестве выбора аналогичных хозяйствующих субъектов, сопоставимых по виду деятельности.

Также при проведении расчетов специалистом не учтен вид деятельности ИП ФИО8 ОКВЭД 10.7 «Производство хлеба и другой выпечки», поскольку по результатам мероприятий налогового контроля установлено наличие у ИП ФИО8 собственного производства (пекарен), связанного с изготовлением выпечки и реализации в сети магазинов. Также при отборе отраслевых индикаторов нагрузки, анализе релевантных организаций во всех выводах и расчетах специалиста не учтен данный вид деятельности.

Специалистом использован неверный размер среднесписочной численности ИП ФИО8, ООО «Щедрый стол» - без учета официально нетрудоустроенных работников, установленных по результатам выездной налоговой проверки.

Ввиду отсутствия в ресурсе «Прозрачный бизнес» в 2019г., 2020г. информации по виду деятельности 47.22 «Торговля розничная мясом и мясными продуктами в специализированных магазинах», специалист принимает к расчету данные по группе 47 «Торговля розничная, кроме торговли автотранспортными средствами и мотоциклами».

Данный ОКВЭД 47 является общим видом экономической деятельности, включающим торговлю различными видами товаров, в т.ч. непищевыми - торговлю бытовыми приборами, торговлю топливом и др. Какие-либо корректирующие коэффициенты для определения индикатора налоговой нагрузки специалистом не применялись.

Перечисленные обстоятельства свидетельствуют о некорректной выборке среднеотраслевых индикаторов налоговой нагрузки и ошибочности основанных на некорректных данных расчетах.

В ресурсе ФНС «Прозрачный бизнес» информация о среднеотраслевых индикаторах налоговой нагрузки за 2019г. отсутствует, а мнение специалиста не содержит скриншотов, фотокопий и ссылок на иной источник используемой им информации. 

Инспекцией установлено использование при расчете налоговой нагрузки за 2018г. данных за 2019г., 2020г., которые не соответствуют видам деятельности, осуществляемым налогоплательщиком.

В своем отчете специалист указывает, что на дату проведения исследований ресурс «Прозрачный бизнес» содержал данные только за периоды с 2019г. по 2021г., т.е. сервис не предоставляет данные за 2018г.

При этом использование показателя «общая налоговая нагрузка за 2018г.» в размере 3,4%, установленного для вида деятельности по ОКВЭД 47 «Торговля розничная, кроме торговли автотранспортными средствами и мотоциклами» письмом ФНС России № ММ-3-06/333@ от 30.05.2007, является неверным, поскольку данный ОКВЭД не учитывает специфику деятельности налогоплательщика (розничная торговля мясом и мясными продуктами в специализированных магазинах), что привело к ошибочным расчетам.

Аналогично специалист необоснованно использовал установленную письмом ФНС № ММ-3-06/333@ от 30.05.2007 совокупную налоговую нагрузку за 2018г. в размере 20,5% (без разделения налога на прибыль, НДС) по виду экономической деятельности - деятельность по операциям с недвижимым имуществом.

Далее специалистом был произведен расчет показателей налоговой нагрузки за 2018г. по налогу на прибыль и НДС в разрезе видов ОКВЭД (47, 68.20) через среднее значение этих показателей за последующие 2 года (2019г., 2020г.), отраженных в сервисе «Прозрачный бизнес».

Усреднение показателей налоговой нагрузки по НДС за 2 года и по налогу на прибыль за 2 года, а также последующее их использование при определении налоговой нагрузки в разрезе каждого налога (НДС, налог на прибыль) за 2018г. ни методически, ни нормативно необоснованно.

Более того, определение налоговой нагрузки в виде налога на прибыль, тогда как по результатам налоговой проверки налогоплательщику доначислен НДФЛ, который имеет ставку налога (13%), отличную от ставки налога на прибыль (20%), также свидетельствует о нарушениях при определении размера налоговой нагрузки ИП ФИО8

Таким образом, расчет налоговой нагрузки за 2018г., 2019г., 2020г. на основе отраслевых индикаторов налоговой нагрузки не основан на документально подтвержденных сведениях, сделан без учета всех осуществляемых налогоплательщиком видов деятельности, без учета видов налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком, расчет за 2018г. произведен с применением произвольной методики расчета налоговой нагрузки за указанный период.

Кроме того, сумма НДС по результатам проведенного специалистом расчета, по виду деятельности ОКВЭД-68.20 в разы превышает НДС, отраженный по результатам расчета реальных обязательств в Решении налогового органа.

Выбранные для сравнения объекты (ООО «Авангард», ООО «Агромир», ООО «Вектор», ООО «Русский разгуляйка», ООО «Горизонт», ООО ТД «Мясничий», ООО «Янтарь») не являются индивидуальными предпринимателями, применяющими общую систему налогообложения, соответственно, не являются аналогичными ИП ФИО8

Выбранные организации не обладают по отношению к налогоплательщику аналогичными, максимально приближенными экономическими характеристиками (виды деятельности, место ведения деятельности, основные средства, численность, количество ККТ, показатели выручки), что следует из представленных налоговым органом «досье организаций». 

Выбранные специалистом организации с ОКВЭД 68.20 - «Аренда и управление собственным или арендованным нежилым недвижимым имуществом» не являются субъектами, аналогичными налогоплательщику.

Кроме того, на стр. 20 мнения специалиста перечислены организации, показатели деятельности которых анализировались для определения налоговой нагрузки. Между тем специалист не приложил копии документов, содержащих используемые специалистом сведения, ввиду чего приведенный им анализ и расчет на стр.21-24 документально не обоснован и не подтвержден.

Специалистом суммы НДС, подлежащие уплате в бюджет ИП ФИО8 за 2018-2020г.г., определены на основе налоговой нагрузки, что не предусмотрено нормами НК РФ, в том числе пп.7 п.1 ст.31 НК РФ.

Исходя из вышеуказанного, представленный расчет не является достоверным и применимым в отношении ИП ФИО8, не соответствует нормам гл. 21, 23 НК РФ, ввиду чего представленное налогоплательщиком мнение специалиста не является допустимым доказательством в рамках настоящего дела.

Относительно доводов налогоплательщика о том, что решение Инспекции о внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.11.2024 (оставлено без изменения решением УФНС России по Кемеровской области – Кузбассу от 25.12.2024 № 07-09/20479@) не исправляет описки и арифметические ошибки, суд считает необходимым отметить следующее. 

Оспариваемым решением № 606 от 10.04.2023 обществу доначислены налоги и штраф. 

Суд, не опровергая сам факт правомерности доначисления недоимки и штрафа, считает, что налоговый орган неверно определил реальный размер налоговых обязательств, поскольку не учтены некоторые суммы обоснованных вычетов по НДС и расходов по приобретению товаров, работ (услуг), по уплате налогов. 

Данные суммы подтверждены налогоплательщиком документально, относятся к предпринимательской деятельности последнего и полностью отражены в решении Инспекции о внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.11.2024.

Учитывая изложенное, по обоснованным суждениям налогоплательщика, налоговый орган оспариваемым решением неправомерно начислил к уплате налог на добавленную стоимость в размере 342 518 руб. и привлек к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 руб. 60 коп.; налог на доходы физических лиц, полученных от осуществления деятельности физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей в размере 907 640 руб. и привлек к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 7 745 руб. 80 коп.; привлек к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в размере 2 976 руб. 58 коп.

Налогоплательщик обжаловал решение Инспекции в полном объеме в УФНС по КО-Кузбассу и ФНС России, по результатам которого вышестоящими налоговыми органами решение Инспекции в вышеуказанной части оставлено без изменения. 

В процессе рассмотрения дела заявитель неоднократно указывал на неверный расчет Инспекцией реальных налоговых обязательств. 

В связи с чем Инспекцией в процессе рассмотрения дела в суде принято решение о внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.11.2024, уменьшены суммы налога на добавленную стоимость в размере 342 518 руб. и штрафа в размере 1 руб. 60 коп.; налога на доходы физических лиц, полученных от осуществления деятельности физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей в размере 907 640 руб. и штрафа в размере 7 745 руб. 80 коп.; штрафа в размере 2 976 руб. 58 коп. по п. 1, ст. 119 НК РФ. 

В данном решении Инспекция указала, что ей исправлены опечатки и арифметические ошибки. 

Судом не усматривается оснований для прекращения производства по делу в указанной части исходя из следующего.

В пункте 62 Постановления N 57 разъяснено, что если судом при рассмотрении заявления налогового органа о взыскании сумм налога, пеней, штрафа, предъявленного во исполнение решения этого органа о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, будет установлено, что в производстве вышестоящего налогового органа имеется жалоба на указанное решение заявителя, суд применительно к пункту 1 части 1 статьи 143 АПК РФ обязан приостановить рассмотрение дела до рассмотрения вышестоящим налоговым органом жалобы налогоплательщика. При этом срок приостановления не должен превышать сроков рассмотрения жалобы, установленных пунктом 3 статьи 140 НК РФ. В случае, если после возобновления производства по делу будет установлено, что указанное решение налогового органа было отменено вышестоящим налоговым органом полностью или в части и что обстоятельства, послужившие основанием подачи налогоплательщиком жалобы, устранены, суд применительно к пункту 1 части 1 статьи 150 АПК РФ прекращает производство по делу полностью или в соответствующей части.

Действие указанного пункта Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 распространяется на случаи оспаривания налогоплательщиком в административном порядке решений налогового органа о доначислении налогов, принятых по результатам камеральных и выездных налоговых проверок, и одновременным рассмотрением в судебном порядке дел по заявлениям налогового органа о взыскании сумм, доначисленных на основании данных решений. В обеих категориях дел устанавливается обоснованность доначисления налогов, а также проверяется правильность расчета доначисленной суммы, то есть устанавливаются одни и те же факты.

В пункте 18 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 № 99 «Об отдельных вопросах практики применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации» разъяснено, что отмена оспариваемого ненормативного правового акта или истечение срока его действия не препятствует рассмотрению по существу заявления о признании акта недействительным, если им были нарушены законные права и интересы заявителя. 

В рассматриваемом деле основания, поименованные в пункте 62 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57, отсутствуют, кроме того, поскольку не отменен оспариваемый ненормативный правовой акт (решение № 606 от 10.04.2023), обстоятельства нарушения законных прав и интересов заявителя являются предметом настоящего спора, оснований для применения положений пункта 18 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 № 99 не усматривается. 

Поскольку Инспекцией исправлена ошибка, выразившаяся в неверном определении налоговых обязательств, и вынесено Решение от 21.11.2024, которым уменьшены суммы доначисленных налогов и штрафов, суд признает, что налоговым органом первой инстанции совершены действия по добровольному удовлетворению требований налогоплательщика в данной части после обращения Предпринимателя в суд. 

Более того, поскольку на основании решения № 606 от 10.04.2023 Инспекцией в адрес Предпринимателя выставлено требование об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов, в котором содержатся суммы, уменьшенные решением Инспекцией от 21.11.2024, Предприниматель в рамках рассматриваемого дела заявлял о принятии обеспечительным мер, в том числе и на сумму, которая была уменьшена решением Инспекции от 21.11.2024, в рассматриваемой части оспариваемое решение влечет юридические последствия и нарушает права и законные интересы Предпринимателя. Аналогичный правовой подход нашел свое отражение в постановлениях Седьмого арбитражного апелляционного суда от 20.06.2023 по делу № А27-21124/2022 и от 27.11.2023 по делу №А27-22345/2022. Указанное соответствует разъяснениям, изложенным в пункте 25 Постановления Пленума ВС РФ от 28.06.2022 № 21 «О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации»

При таких обстоятельствах, заявленное Предпринимателем требование следует удовлетворить частично; оспариваемое решение Инспекции № 606 от 10.04.2023 ввиду неверного определения Инспекцией реальных налоговых обязательств подлежит признанию недействительным в части: налога на добавленную стоимость в размере 342 518 руб. и привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 руб. 60 коп.; налога на доходы физических лиц, полученных от осуществления деятельности физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей в размере 907 640 руб. и привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 7 745 руб. 80 коп.; привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 2 976 руб. 58 коп.

При этом в удовлетворении заявления в остальной части следует отказать, так как налоговым органом в установленном частью 5 статьи 200 АПК РФ порядке доказана правомерность привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушений, а также обоснованность начисления в целом сумм недоимки; доводы налогоплательщика и третьего лица, приведенные в заявлении об оспаривании решения Инспекции, письменных пояснениях и отзыве, опровергаются доказательствами, полученными по результатам выездной налоговой проверки, а также в ходе судебного разбирательства. 

Заявление подлежит частичному удовлетворению.

С учетом установленных обстоятельств по делу и их оценке применительно к предмету спора, иные доводы сторон не имеют правового значения и не влияют на установленные обстоятельства и сделанные судом по результатам их оценки выводы.

Поскольку заявленное требование удовлетворено частично, судебные расходы по уплате государственной пошлины, понесенные Предпринимателем в размере 3 000 руб., подлежат возмещению Инспекцией. 

Учитывая положения части 5 статьи 96 АПК РФ обеспечительные меры, принятые определением суда от 05.10.2023 в виде приостановления действия оспариваемого решения в части сумм, признанных судом обоснованными, подлежат отмене после вступления в законную силу судебного акта по настоящему делу.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л :

удовлетворить заявление частично.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области - Кузбассу № 606 от 10.04.2023 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 342 518 руб. и привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 руб. 60 коп.; налога на доходы физических лиц, полученных от осуществления деятельности физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей в размере 907 640 руб. и привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 7 745 руб. 80 коп.; привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 2 976 руб. 58 коп. 

В остальной части отказать.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области - Кузбассу, город Новокузнецк, Кемеровская область - Кузбасс (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) в пользу индивидуального предпринимателя ФИО8, город Новокузнецк, Кемеровская область - Кузбасс (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) 3 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины. 

Отменить обеспечительные меры, принятые определением суда от 05.10.2023 (с учетом определения суда от 26.02.2024) в части сумм, признанных судом обоснованными, после вступления в законную силу судебного акта по настоящему делу.

Решение, не вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия. Решение, вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу, при условии, если оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы. Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Кемеровской области. 

 Судья С.В.Гисич