АРБИТРАЖНЫЙ СУД ТЮМЕНСКОЙ ОБЛАСТИ

Ленина д.74, г.Тюмень, 625052,тел (3452) 25-81-13, ф.(3452) 45-02-07, http://tumen.arbitr.ru, E-mail: info@tumen.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

РЕШЕНИЕ

Дело №

А70-15954/2021

г. Тюмень

25 августа 2023 года

Резолютивная часть решения объявлена 18 августа 2023 года

Решение в полном объеме изготовлено 25 августа 2023 года

Арбитражный суд Тюменской области в составе судьи Сидоровой О.В. при ведении протокола судебного заседания  помощником судьи Авхадиевой Е.А., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению

АО СЗ «Стройтранс №1 (ОГРН: 

<

***>, ИНН: 

<

***>)

к ИФНС России по г.Тюмени № 3 (ОГРН: 

<

***>, ИНН: 

<

***>)

об оспаривании решения от 05.02.2021 № 1784 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, 

третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора  - УФНС  России по Тюменской  области,

при участии представителей:

от заявителя – ФИО1 по доверенности от 12.07.2022;

от ответчика – ФИО2 по доверенности от 22.12.2022;

от третьего лица – ФИО2 по доверенности от 24.01.2023;

установил:

АО СЗ «Стройтранс №1» (далее – заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением ИФНС России по г.Тюмени № 3 (далее – ответчик, Инспекция) об оспаривании решения от 05.02.2021 № 1784 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в ред. решения УФНС России по Тюменской области от 14.05.2021 № 296).

В качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, к участию в деле было привлечено УФНС России по Тюменской  области ( далее - Управление).

Решением суда Арбитражного суда Тюменской области от 18.11.2021 по  делу от 15954/2021 заявленные  требования удовлетворены. Суд признал незаконным и отменил решение ИФНС России по г.Тюмени № 3 от 05.02.2021 № 1784 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в ред. решения УФНС России по Тюменской области от 14.05.2021 № 296). 

Кроме того, суд обязал ИФНС России по г.Тюмени № 3 после вступления решения в законную силу восстановить нарушенные права АО СЗ «Стройтранс №1, а также взыскал с ИФНС России по г.Тюмени № 3 в пользу АО СЗ «Стройтранс №1 судебные расходы по оплате государственной пошлины в размере 3000 руб.

Постановлением Восьмого арбитражного апелляционного от 01.03.2022 решение  суда оставлено без изменения, в удовлетворении апелляционной жалобы Инспекции  было отказано.

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского круга от 05.08.2023 судебные акты судов первой и апелляционной инстанций отменены, дело направлено  на новое рассмотрение в арбитражный суд Тюменской области.

При новом рассмотрении дела Общества поддержал заявленные требования.

Представитель ответчика и третьего лица возражал против удовлетворения заявленных требований.

Исследовав материалы дела, суд установил следующие обстоятельства.

30.01.2020 Обществом представлена первичная налоговая декларация по земельному налогу за 2019 год с суммой налога к уплате 3 758 541 руб.

18.05.2020 Обществом представлена уточненная (корректировка № 1) налоговая декларация по земельному налогу за 2019 год с суммой налога к уплате 3 719 898 руб.

Инспекцией в отношении Общества проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по земельному налогу за 2019 год.

01.09.2020 Инспекцией по результатам налоговой проверки вынесен акт камеральной налоговой проверки № 9111, в последующем 14.12.2020 Инспекцией было вынесено дополнение № 43 к указанному акту.

05.02.2021 по результатам проверки принято решение № 1784 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в связи с неправомерным исчислением Обществом земельного налога по факту применения неверной кадастровой стоимости земельного участка.

Обществу доначислен земельный налог в размере 1 770 822 руб., штраф по п.1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в размере 21 731,65 руб., пени в размере 61 761,83 руб.

Не согласившись с указанным решением, Общество обратилось в УФНС России по Тюменской области с апелляционной жалобой.

Решением УФНС России по Тюменской области от 14.05.2021 № 296 решение Инспекции от 05.02.2021 № 1784 отменено в части взыскания земельного налога в размере 531 268 руб., штрафа в размере 6 640,85 руб., пени в размере 6 081,64 руб.

Общество не согласно с решением Инспекции от 05.02.2021 № 1784 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в ред. решения УФНС России по Тюменской области от 14.05.2021 № 296), в связи с чем обратилось в суд с заявлением по настоящему делу.

Ссылаясь на абз. 1 п. 1.1. ст. 391 НК РФ заявитель указывал, что утвержденная кадастровая стоимость в размере 141 671 460,43 руб. для целей уплаты земельного налога подлежит применению только с 01.01.2020.

Ответчик, третье лицо против удовлетворения заявленных требований возражают, считают оспариваемое решение законным и обоснованным по доводам, изложенным в оспариваемом решении (в ред. решения УФНС по Тюменской области) и отзывах на заявление.

При первоначальном рассмотрении дела судом были установлены следующие  обстоятельства.

В 2019 на балансе Общества учитывался земельный участок с кадастровым номером 72:23:0219003:238.

Кадастровая стоимость указанного земельного участка утверждена распоряжением от 08.11.2016 № 0111/16 Департамента имущественных отношений Тюменской области (далее - Департамент). Согласно приложению № 25 к распоряжению от 08.11.2016 и сведениям из Единого государственного реестра недвижимости (далее - ЕГРН) до 20.02.2019 кадастровая стоимость земельного участка составляла 1 руб.

Распоряжением Департамента от 01.02.2019 № 70/16 «Об утверждении результатов определения кадастровой стоимости земельных участков, входящих в состав земель населенных пунктов Тюменской области, о внесении изменений в распоряжение от 08.11.2016 № 0111/16» были внесены изменения, в том числе в приложение № 25 к указанному документу, в результате чего кадастровая стоимость спорного земельного участка была изменена с 1 руб. на 141 671 460 руб.

С целью выяснения причин изменения кадастровой стоимости земельного участка в феврале 2019 года Общество обратилось в Департамент с письмом от 26.10.2020 о предоставлении соответствующих сведений.

Департамент в письме от 30.10.2020 № 16979/16 указал, что при определении кадастровой стоимости земельного участка по государственному контракту на выполнение работ по определению кадастровой стоимости земельных участков, входящих в состав земель населенных пунктов Тюменской области, исполнителем была допущена ошибка, в связи с чем перерасчет кадастровой стоимости земельного участка произведен в рамках исполнения гарантийных обязательств по указанному государственному контракту.

В ходе камеральной проверки Инспекцией был сделан запрос в Департамент от 26.01.2021 № 12-1-25/001214 о предоставлении информации в отношении кадастровой стоимости земельного участка с кадастровым номером 72:23:0219003:238.

Из письма от 02.02.2021 № 1568/16 следует, что Департаментом был проведен анализ результатов кадастровой оценки с целью выявления земельных участков, ошибочно включенных в группы, не соответствующие разрешенному использованию в соответствии с документами, классификатору, утвержденному приказом Минэкономразвития России от 01.09.014 № 540, и общедоступной информации согласно адресному описанию земельного участка.

В результате проведенного анализа было обнаружено, что земельный участок с кадастровым номером 72:23:0219003:238 был ошибочно включен в группу земельных участков вида разрешенного использования 16 «Земельные участки улиц, проспектов, площадей, шоссе, аллей, бульваров, застав, переулков, проездов, тупиков; земельные участки земель резерва, земельные участки, занятые водными объектами, изъятыми из оборота или ограниченными в обороте в соответствии с законодательством РФ; земельные участки под полосами отвода водоемов, каналов и коллекторов, набережные» по причине содержащихся недостоверных сведений об объекте.

В рамках гарантийных обязательств по государственному контракту от 06.04.2016 № 10, заключенному между Департаментом и ООО «Оценка и Консалтинг» на выполнение работ по определению кадастровой стоимости земельных участков, входящих в состав земель населенных пунктов Тюменской области, ошибки, допущенные при выполнении работ, неточности или несоответствия методическим требованиям, не выявленные на момент приемки и обнаруженные в течение гарантийного срока, должны быть исправлены исполнителем.

ООО «Оценка и Консалтинг» был произведен перерасчет кадастровой стоимости земельного участка с использованием достоверных сведений о виде разрешенного использования и отнесения в группу земельных участков вида разрешенного использования 7 «Земельные участки, предназначенные для размещения офисных зданий делового и коммерческого назначения». Кадастровая стоимость земельного участка составила 141 671 460,43 руб. и утверждена распоряжением Департамента от 01.02.2019 № 70/16.

При первоначальном рассмотрении дела суды пришли к выводу о том, что кадастровая стоимость земельного участка была изменена распоряжением Департамента от 01.02.2019 № 70/16 с 1 руб. на 141 671 460,43 руб. в результате исправления ошибки, допущенной ООО «Оценка и Консалтинг», связанной с неверным отнесением кадастровым инженером земельного участка к группе видов разрешенного использования.

20.02.2019 в ЕГРН были внесены сведения о кадастровой стоимости земельного участка в размере 141 671 460,43 руб.

31.05.2019, то есть после вынесения Департаментом распоряжения от 01.02.2019 № 70/16 Общество обратилось в орган кадастрового учета с заявлением о государственном кадастровом учете изменений объекта недвижимости с приложением декларации о выбранном виде разрешенного использования земельного участка.

06.06.2019 в ЕГРН были внесены изменения в части вида разрешенного использования земельного участка, а именно с «для существующих зданий и сооружений телерадиокомпании, под не завершенный строительством объект «свайное поле» на «для размещения объектов дорожного сервиса, предназначенных для обслуживания легкового автотранспорта, относящихся к V классу опасности по санитарной классификации, с соблюдением нормативной санитарно-защитной зоны, для размещения объектов хранения легкового автотранспорта».

По мнению Общества, при исчислении налоговой базы по земельному налогу в отношении спорного земельного участка утвержденную распоряжением Департамента от 01.02.2019 измененную кадастровую стоимость следует применять с 01.01.2020.

В свою очередь налоговый орган пришел к выводу, что изменение вида разрешенного использования по инициативе налогоплательщика является изменением качественной характеристики земельного участка (вид разрешенного использования), следовательно, применению подлежат положения абз. 2 п. 1.1 ст. 391 НК РФ. Кадастровая стоимость в размере 141 671 460,43 руб. применена налоговым органом для целей исчисления земельного налога со дня внесения в ЕГРН сведений об изменении вида разрешенного использования по инициативе Общества, то есть с 06.06.2019.

Суды двух инстанций, признавая указанную позицию налогового органа неверной, исходили из того, что материалы дела не содержат доказательств того, что кадастровая стоимость спорного земельного участка изменилась именно в результате изменения вида разрешенного использования согласно обращению налогоплательщика.

Удовлетворяя требования Общества, суды исходили из того, что изменение кадастровой стоимости земельного участка обусловлено ошибкой, допущенной ООО «Оценка и консалтинг» в связи с неверным отнесением спорного земельного участка к 16 группе видов разрешенного использования земельных участков вместо надлежащей 7 группы, что не подпадает под регулирование абз. 2 п. 1.1 статьи 391 НК РФ (согласно которому изменение кадастровой стоимости земельного участка вследствие изменения качественных и (или) количественных характеристик земельного участка учитывается при определении налоговой базы со дня внесения в ЕГРН сведений, являющихся основанием для определения кадастровой стоимости), поскольку в рассматриваемом случае при выполнении контрактных работ ООО «Оценка и консалтинг» качественные характеристики земельного участка не изменялись, имело место неверное, ошибочное определение группы видов разрешенного использования.

С учетом изложенного заявленные требования были удовлетворены в полном  объеме.

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского круга от 05.08.2023 судебные акты судов первой и апелляционной инстанций отменены, дело направлено  на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тюменской области.

Отменяя судебные акты, суд кассационной инстанции указал, что в рассматриваемом случае различие между первоначально определенной кадастровой стоимостью принадлежащего Обществу земельного участка в размере 1 руб. и исправленной кадастровой стоимостью в размере 141 671 460 руб. является многократным. Такое различие (занижение) кадастровой стоимости не укладывается в разумный диапазон возможных значений, которые могут быть получены в рамках соблюдения законной процедуры кадастровой оценки на основе имеющейся информации об объекте оценки с учетом профессионального усмотрения, что согласно правовой позиции, выраженной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 11.07.2019 № 20-П, позволяет сделать вывод о заведомой некорректности ранее состоявшейся кадастровой оценки, о чем не мог не знать налогоплательщик, являющийся действующей коммерческой организацией. Кроме того, согласно пояснениям налогового органа, в 2015-2016 годах кадастровая стоимость спорного земельного участка составляла 12 655 492,11 руб., что также многократно превышает примененную Обществом кадастровую стоимость.

Однако это не означает, что налоговая обязанность Общества за 2019 год подлежала определению исключительно исходя из сведений об исправленном значении кадастровой стоимости, определенной методом «массовой оценки» с использованием достоверных сведений об объекте налогообложения.

Для целей налогообложения имеется преимущество в применении кадастровой стоимости объектов недвижимости, равной рыночной стоимости, перед их кадастровой стоимостью, установленной по результатам государственной кадастровой оценки, поскольку соответствующая рыночная стоимость получена в результате индивидуальной оценки конкретного объекта недвижимости (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.07.2017 № 20-П и от 05.07.2016 № 15-П).

В связи с этим, учитывая положения п. 7 ст. 3 НК РФ, плательщик земельного налога, столкнувшийся с временной неопределенностью в определении налоговой базы принадлежащего ему земельного участка в течение налогового периода 2019 года, в сложившейся исключительной ситуации не может быть лишен права на предоставление доказательств, подтверждающих величину рыночной стоимости объекта налогообложения, непосредственно в суд при разрешении спора о размере земельного налога, подлежащего уплате за 2019 год, а обязанностью суда в этом случае в соответствии с ч. 1 ст. 2 АПК РФ является окончательное разрешение спора о размере налоговой обязанности с учетом реализации прав налогоплательщика.

Судом кассационной инстанции указано, что суд первой инстанции не определил обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, и вопрос о рыночной стоимости объекта налогообложения при рассмотрении дела на обсуждение сторон не вынес.

В соотвествии с постановлением суда кассационной инстанции при новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенную в постановлении правовую позицию, с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ дать оценку доказательствам, представленным сторонами, в том числе в подтверждение рыночной стоимости объекта налогообложения, учесть сумму налога согласно решению Управления, принять законный и обоснованный судебный акт.

В порядке исполнения указания суда кассационной инстанции при новом рассмотрении дела определением от 01.03.2023 по делу было назначено проведение судебной оценочной экспертизы по ходатайству Общества.

Проведение экспертизы поручено ООО «Априори» (ОГРН: 

<

***>, ИНН: 

<

***>), эксперт ФИО3. На разрешение эксперта поставленследующий вопрос: Какова рыночная стоимость земельного участка с кадастровым номером 72:23:0219003:238 по состоянию на 01.01.2019?.

В материалы дела представлено экспертное заключение от 10.03.2023 № 10-23, выполненное  экспертом ФИО3

Согласно экспертному заключению рыночная стоимость земельного участка  с кадастровым номером 72:23:0219003:238 по состоянию на 01.01.2019 составляет 654 000 руб.

Инспекция и Управление не согласны с результами судебной экспертизы.

В обоснование заявленных возражений указывают, что по результатам судебной  экспертизы разница между кадастровой стоимостью земельного участка и рыночной  стоимость является многократной. Оценщиком не отражено, какие индивидуальные особенности земельного участка, не учтенные при проведении оценки массовым методом в ходе государственной кадастровой оценки, привели к значительному завышению кадастровой стоимости по отношению к рыночной цене, не сослался на какие - либо ошибки, допущенные при проведении кадастровой оценки земельного участка.

По смыслу законодательства об оценочной деятельности при проведении оценки методом сравнительного подхода необходимо использовать аналоги, предложения о продаже которых имели место во временной период, наиболее близкий к дате, определенной судом для проведения опенки.

В заключении экспертом произведен анализ объектов-аналогов в части заключения договоров аренды и стоимости по результатам аукционов, при этом, проанализирована стоимость аренды земельных участков за 2016 и 2018 экспертом  была установлена рыночная стоимость земельного участка по состоянию на 01.01.2019. Однако анализ стоимости участков за 2019 экспертом не был проведен.

Согласно данному отчету рыночная стоимость спорного участка определена сравнительным методом с использованием в качестве аналогов предлагаемых земельных участков из земель, расположенных вблизи аэропортов Рощино и Плеханово г. Тюмени, а также в других областях (Приморский  край, Тамбовская область).

Ответчик и третье лицо указывают, что при проведении оценки сравнительным методом в качестве объектов аналогов экспертом использовались объекты, не относящиеся к установленному сегменту рынка и с несопоставимыми ценообразующими факторами (существенно иная площадь, удаленность от центра, за пределами города), что привело к существенному занижению рыночной стоимости земельного участка.

Таким образом,  по мнению  ответчика  и третьего лица, экспертное заключение, не соответствуют принципам обоснованности, однозначности, проверяемости и достаточности, поэтому не может быть принято в качестве достоверного доказательства, подтверждающего размер рыночной стоимости земельного участка.

Доводы ответчика и третьего лица не принимаются судом с учетом следующего.

Из содержания ст. 12 Федерального закона от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» (далее - Закон № 135-ФЗ) следует, что итоговая величина рыночной или иной стоимости объекта оценки, указанная в отчете, составленном по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Федеральным законом, признается достоверной и рекомендуемой для целей совершения сделки с объектом оценки, если в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, или в судебном порядке не установлено иное.

Общие требования к содержанию отчета об оценке объекта оценки установлены ст. 11 Закона № 135-ФЗ, а критерии оценки имущества закреплены в федеральных стандартах оценки «Общие понятия оценки, подходы и требования к проведению оценки (ФСО № 1)» (утвержден приказом Минэкономразвития России от 20.05.2015 № 297), «Цель оценки и виды стоимости (ФСО № 2)» (утвержден приказом Минэкономразвития России от 20.05.2015 № 298), «Требования к отчету об оценке (ФСО № 3)» (утвержден приказом Минэкономразвития России от 20.05.2015 № 299), «Оценка недвижимости (ФСО № 7)» (утвержден приказом Минэкономразвития России от 25.09.2014 № 611).

Статьей 11 Закона № 135-ФЗ предусмотрено, что отчет об оценке объекта оценки не должен допускать неоднозначного толкования или вводить в заблуждение. В отчете в обязательном порядке указываются дата проведения оценки объекта оценки, используемые стандарты оценки, цели и задачи проведения оценки объекта оценки, а также иные сведения, необходимые для полного и недвусмысленного толкования результатов проведения оценки объекта оценки, отраженных в отчете.

Под рыночной стоимостью объекта оценки понимается наиболее вероятная цена, по которой данный объект оценки может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на величине цены сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства (ст. 3 Закона № 135-ФЗ).

Как следует из материалов дела, земельный участок с кадастровым номером 72:23:0219003:238 расположен по адресу: 

<

...>,  категория земель – земли населенных пунктов.

На момент определения рыночной стоимости земельный участок отнесен к градостроительной зоне ОД-2 (зона размещения объектов социального и коммунально-бытового назначения). Кадастровая  стоимость земельного участка определена в размере  141 671 460,36  руб.

На земельном участке располагаются зеленые насаждения, объекты  благоустройства сквера, строения коммунального назначения (т. 3, л.д. 60).  Экспертом установлено, что строение коммунального назначения также существовало на дату оценки.

Согласно п. 10 ФСО № 7 для определения стоимости недвижимости оценщик исследует рынок в тех его сегментах, к которым относятся фактическое использование оцениваемого объекта и другие виды использования, необходимые для определения его стоимости.

Экспертом установлено и подтверждается содержанием экспертного заключения, что на земельном участке с кадастровым номером 72:23:0219003:238 расположен сквер, зеленые насаждения занимают большую часть земельного  участка.

Указанное обстоятельство сторонами также не оспаривается. В данной части суд также отмечает, что по указанному выше адрес сквер располагается в течение длительного времени, превышающего 20 лет.

Правила землепользования и застройки г. Тюмени определяют возможность использования участков, аналогичных оцениваемому участку, только для градостроительных зон Р-2 (Зона озелененных территорий общего пользования), Р-3 (Зона, занятая парками, городскими садами).

Согласно ФСО № 7 анализ наиболее эффективного использования лежит в основе оценок рыночной стоимости недвижимости (п. 12).

Наиболее эффективное использование представляет собой такое использование недвижимости, которое максимизирует ее продуктивность (соответствует ее наибольшей стоимости) и которое физически возможно, юридически разрешено (на дату определения стоимости объекта оценки) и финансово оправдано (п. 13).

Наиболее эффективное использование объекта недвижимости может соответствовать его фактическому использованию или предполагать иное использование, например ремонт (или реконструкцию) имеющихся на земельном участке объектов капитального строительства ( п.14).

Анализ наиболее эффективного использования позволяет выявить наиболее прибыльное использование объекта недвижимости, на который ориентируются участники рынка (покупатели и продавцы) при формировании цены сделки. При определении рыночной стоимости оценщик руководствуется результатами этого анализа для выбора подходов и методов оценки объекта оценки и выбора сопоставимых объектов недвижимости при применении каждого подхода ( п. 15).

Анализ наиболее эффективного использования объекта оценки проводится, как правило, по объемно-планировочным и конструктивным решениям. Для объектов оценки, включающих в себя земельный участок и объекты капитального строительства, наиболее эффективное использование определяется с учетом имеющихся объектов капитального строительства. При этом такой анализ выполняется путем проведения необходимых для этого вычислений либо без них, если представлены обоснования, не требующие расчетов (п. 16).

Анализ наиболее эффективного использования частей объекта недвижимости, например встроенных жилых и нежилых помещений, проводится с учетом фактического использования других частей этого объекта (п.17).

Анализ наиболее эффективного использования части реконструируемого или подлежащего реконструкции объекта недвижимости проводится с учетом наиболее эффективного использования всего реконструируемого объекта недвижимости (п.18).

Наиболее эффективное использование объекта недвижимости, оцениваемого в отдельности, может отличаться от его наиболее эффективного использования в составе оцениваемого комплекса объектов недвижимости (п.19).

Рыночная стоимость земельного участка, застроенного объектами капитального строительства, или объектов капитального строительства для внесения этой стоимости в государственный кадастр недвижимости оценивается исходя из вида фактического использования оцениваемого объекта. При этом застроенный земельный участок оценивается как незастроенный, предназначенный для использования в соответствии с видом его фактического использования (п. 20).

Анализ наиболее эффективного использования объекта недвижимости для сдачи в аренду выполняется с учетом условий использования этого объекта, устанавливаемых договором аренды или проектом такого договора (п.21).

Суд также учитывает, заключение специалиста ФИО4, согласно которому  в процессе анализа наиболее эффективного использования рассматриваются в том  числе критерии:

Физическая возможность - физическая возможность строительства и эксплуатации объекта с целью наиболее эффективного использования на рассматриваемом участке.

Юридическая разрешенность - характер предполагаемого использования не противоречит законодательству, ограничивающему действия собственника участка, и положениям зонирования.

Наиболее эффективного использования земельного участка всегда связано с такими понятиями, как: принадлежность к той или иной категории земель; установленный законодательством порядок, условия и предел использования земель для конкретных целей (целевое назначение); разрешенное функциональное использование, определяемой принадлежностью к той или иной территориальной зоне; градостроительные регламенты.

Наиболее эффективное использование) определяется как наиболее вероятное использование имущества, которое надлежащим образом оправдано, юридически допустимо и финансово осуществимо и при котором оценка этого имущества дает максимальную величину стоимости.

Использование имущества, не разрешенное законом или физически невозможное, не может рассматриваться как наиболее эффективное. 

Судебным экспертом установлено, что большую часть земельного участка занимают зеленые насаждения. Оцениваемый земельный участок фактически занят сквером как на дату  оценки, так и на дату осмотра (март 2023).

Согласно ст. 16 Правил благоустройства территории города Тюмени, утвержденных решением Тюменской городской Думы от 26.06.2008 № 81 (действовали на момент оценки), снос зеленых насаждений допускается в следующих случаях:

а) вынужденный снос при плановых работах по ремонту, строительству, реконструкции зданий, строений, сооружений, автомобильных дорог, сетей инженерно-технического обеспечения; при проведении работ по сохранению объектов культурного наследия (ремонтных, реставрационных работ); при проведении переустройства и (или) перепланировки переводимого помещения, и (или) иных работ для обеспечения использования такого помещения в качестве жилого или нежилого помещения при переводе жилого помещения в нежилое помещение и нежилого помещения в жилое помещение в случае произрастания зеленых насаждений с нарушением требований, установленных санитарно-эпидемиологическими нормами и правилами; при проведении работ по благоустройству территории за счет средств бюджета города Тюмени;

б) для восстановления уровня освещенности помещений, соответствующего нормативам;

в) при невозможности обеспечения нормальной видимости технических средств регулирования дорожного движения, безопасности движения транспорта и пешеходов;

г) в состоянии крайней необходимости (для устранения угрозы падения дерева, аварийных деревьев);

д) произрастающих в охранных зонах сетей инженерно-технического обеспечения, а также для устранения аварий, инцидентов на сетях инженерно-технического обеспечения;

е) для устранения негативного или разрушительного воздействия на здания или сооружения, которое привело или может привести к нарушению требований механической безопасности зданий и сооружений, установленных законодательством Российской Федерации о техническом регулировании в области обеспечения безопасности зданий и сооружений.

Экспертом указано, что учитывая наличие зеленых насаждений, использование  земельного участка под размещение сквера, отсутствие разрешения на снос зеленых насаждений, застройка участка в качестве законодательно разрешенного вида использования рассматриваться не может, единственным законодательно разрешенным видом использования участка является его фактическое использование на дату оценки.

В порядке раздела VI ФСО № 7 эксперт пришел к выводу о том, что наиболее  эффективным использованием земельного участка является его использование под  размещение сквера.

Рыночная стоимость земельного участка определена экспертом исходя из фактического вида использования, а именно для размещения сквера.

Экспертом в порядке  п. 10 ФСО № 7  определен сегмент рынка, к которому  относится  оцениваемый земельный  участок.

Как указывалось выше, согласно п. 10 ФСО № 7 для определения стоимости недвижимости оценщик исследует рынок в тех его сегментах, к которым относятся фактическое использование оцениваемого объекта и другие виды использования, необходимые для определения его стоимости.

Эксперт установил, что оцениваемый земельный участок относится к сегменту рынка «земли под  объект рекреации». Указанный сегмент является малоактивным ввиду низкого коммерческого потенциала.

Согласно экспертному заключению анализ рынка г. Тюмени позволил выявить цены состоявшихся сделок в сегменте аренды, среднее значение удельной арендной ставки составляет 10 руб./кв.м. Рассмотрены цены состоявшихся сделок по продаже прав на земельные участки в РФ за период 3 года (с 01.01.2016г. по 01.01.2019г.). Цена сделок характеризуется значительной вариативностью, что характеризует рынок как неактивный. Средняя удельная цена продажи составляет 105 руб./кв.м., медиана - 51 руб./кв.м., средняя годовая арендная ставка составляет 112 руб./кв.м., медиана - 23 руб./кв.м. Наиболее низкая цена характерна для малых населенных пунктов, а также для участков с назначением «охота» и «рыбалка», что может быть обусловлено их расположением в отдалении от ядра населенных пунктов, наиболее высокая - для участков в крупных городах, областных центрах. За исключением информации о ценах участков с категориями «Земли особо охраняемых территорий и объектов», «Земли сельскохозяйственного назначения», назначением «охота» и/или «рыбалка» средняя годовая арендная ставка составляет 153 руб./кв.м., медиана - 56 руб./кв.м.

Эксперт  также  указал, что считает обоснованным рассмотрение первичного рынка аренды земельных участков, так как в данном случае возможность изменение разрешенного вида использования на коммерчески более привлекательное видится небезусловной, сегмент аренды первичного рынка является более развитым в отличие от сегмента-купли продажи. Наличие информации о ценах купли-продажи создает предпосылки к возможности применения метода сравнения продаж в рамках сравнительного подхода, однако, более высокий уровень активности на первичным рынке аренды делают предпочтительным применение метод валового рентного мультипликатора (ВРМ) в рамках сравнительного подхода, и использование информации о ценах купли-продажи для расчета мультипликатора.

Таким образом, при определении рыночной стоимости земельного участка  эксперт использовал метод валового рентного мультипликатора (ВРМ) в рамках сравнительного подхода.

В таблице 2.14 экспертного заключения приведено обоснование применяемых подходов  и методов оценки.

Оспаривая достоверность выводов эксперта, ответчик и третье лицо указывают, что эксперт в рамках сравнительного подхода использовал метод сравнения по объектам-аналогам в части аренды земельных участков в различных районах г. Тюмени,  а также  в других областях, указывают на необходимость анализа сделок по продаже объектов недвижимости. При этом имеется сравнительная таблица цен по продаже прав на  земельные участки, расположенные в г. Тюмени в сегменте ИЖС, в то время как оцениваемый земельный  участок имеет иное разрешенное использование.

Доводы ответчика и третьего лица судом отклоняются.

Как указывалось выше, экспертом в рамках сравнительного подхода был применен метод валового рентного мультипликатора.

Из экспертного заключения следует, что метод валового рентного мультипликатора основывается на предположении, что существует прямая зависимость между рыночной стоимостью объекта недвижимости и потенциальным рентным доходом, который может быть получен при сдаче этого объекта в аренду. Стоимость объекта недвижимости с использованием метода ВРМ определяется по формуле: PV=GRM*PGR

где PV - цена продажи (предложения) сопоставимого объекта; GRM - валовой рентный мультипликатор (ВРМ), показатель, отражающей соотношение цены продажи  и валового дохода объекта недвижимости  (потенциального или действительного), которые имеют аналогичные объекты недвижимости; PGR - потенциальная валовая рента сопоставимого объекта.

Методология определения потенциального валового рентного дохода сопоставимого объекта заключается в последовательном выполнении следующих действий:

Изучение рынка и выбор максимально похожих на оцениваемый объект, объектов аналогов с известными ценами аренды.

Сбор и проверка информации по каждому отобранному объекту о сделки, физических характеристиках, местоположении и других условиях

Корректировка арендных ставок сопоставимых объектов в соответствии с имеющимися различиями между ними и оцениваемом объектом.

Анализ приведенных арендных ставок сопоставимых объектов и их преобразование в цену путем умножения на ВРМ, характерный для рассматриваемого сегмента рынка.

На страницах 30 –32  экспертного заключения экспертом проанализированы предложения продажи земельных участков, расположенных в зонах рекреационного назначения. Таким образом, в таблице 2.8 экспертного заключения приведена информация о продаже земельных участков  из одного сегмента с оцениваемым земельным участком.

Кроме того,  экспертом дано обоснование применения метода валового рентного мультипликатора, проведен анализ цен  продажи права аренды  земельных участков,  предназначенных для общественного использования, благоустройства территории,  диапазон цен арендных ставок и права собственности земли  в сегменте ИЖС г. Тюмени.

При этом, как указывает эксперт в письменных пояснениях от 25.05.2023, информация об арендных ставках в сегменте ИЖС приведена в целях определения валового рентного мультипликатора, который  использовался  в расчетах оцениваемого  объекта.

В отношении доводов Инспекции о том, что в экспертном заключении использовались объекты-аналоги, расположенные в иных регионах, суд отмечает следующее.

Согласно п. 116 ФСО № 7 «Если рынок недвижимости неразвит и данных, позволяющих составить представление о ценах сделок и (или) предложений с сопоставимыми объектами недвижимости, недостаточно, допускается расширить территорию исследования за счет территорий, схожих по экономическим характеристикам с местоположением оцениваемого объекта». 

Как указано в экспертном заключении,  территория исследования была расширена за счет территорий, схожих по экономическим характеристикам (областных центров со схожим рейтингом социально-экономического положения регионов согласно оценке портала «Риа Новости»).

Ответчиком и третьим лицом также указывается, что экспертом не анализировалась стоимость  земельных  участков  за  2019. В данной  части  суд отмечает, что дата определения рыночной стоимости земельного-01.01.2019, следовательно, информация о стоимости объектов-аналогов, после указанной даты не подлежит применению  в расчетах.

Ответчиком и третьим лицом также указывается, что при выборе объектов –аналогов эксперт применял объекты,  имеющие существенно  иную площадь, удаленность от центра, за пределами города, что привело к существенному занижению рыночной стоимости оцениваемого  земельного участка.

Указанные доводы судом отклоняются. Анализ на необходимость внесения корректировок и внесение корректировок отражены на стр. 52-66 экспертного  заключения, относительно местоположения земельного участка – стр. 63 экспертного  заключения, относительно площади земельного участка - стр. 64 экспертного  заключения

Все примененные корректировки на отличие оцениваемого объекта от объектов сравнения приведены  экспертом в таблице 2.20 экспертного  заключения.

В отношении указания Инспекции о том, что в заключении эксперта не обоснована  значительная разница между рыночной и кадастровой стоимостью земельного  участка  суд отмечает, что указанный вопрос на разрешение эксперта не ставился.

В части значительного расхождения между рыночной и кадастровой стоимостью  земельного участка суд отмечает следующее.

Учитывая положения в п. 6 раздела I Федерального стандарта оценки «Определение кадастровой стоимости (ФСО № 4)», утвержденного приказом Минэкономразвития России от 22.10.2010 № 508 (действовал на момент проведения кадастровой оценки), процесса массовой оценки недвижимости описывается как процесс моделирования стоимости, с применением математических и иных методов. Тем самым ФСО № 4 определяет процесс моделирования кадастровой стоимости как метод массовой оценки.

Согласно п. 1.3 приказа Минэкономразвития России от 12.05.2017 № 226 «Об утверждении методических указаний о государственной кадастровой оценке» (действовал на момент проведения кадастровой оценки) при определении кадастровой стоимости используются методы массовой оценки, при которых осуществляется построение единых для групп объектов недвижимости, имеющих схожие характеристики, моделей определения кадастровой стоимости. При невозможности применения методов массовой оценки определение кадастровой стоимости осуществляется индивидуально в отношении объектов недвижимости в соответствии с пунктом 8.1 Указаний.

Таким образом, для  определения кадастровой  стоимости используются методы массовой оценки, что не предполагает учета индивидуальных характеристик оцениваемого объекта.

В данном случае при кадастровой оценке не была учтена его индивидуальная характеристика, а именно наиболее эффективное использование - под сквер, в связи с чем, участок был определен в группу участков коммерческого назначения, что и привело к существенному завышению стоимости земельного  участка.

Аналогичный вывод содержится в заключении специалиста ФИО4

Исследовав материалы дела, суд принимает результаты судебной экспертизы. Рыночной стоимостью земельного участка является стоимость в размере 654 000 руб. Результаты судебной экспертизы ответчиком и третьим лицом не опровергнуты. Ходатайство о назначении повторной  экспертизы не  заявлено.

Выводы эксперта относительно установления наиболее эффективного использования оцениваемого земельного участка (под сквер) и сегмента рынка (рынок земель под объекты рекреации) налоговым органом не опровергнуты.

Возражая против удовлетворения заявленных  требований, ответчик и третье лицо  указывают, что в рамках настоящего дела недопустимо установление рыночной стоимости земельного участка как объекта налогообложения. Инспекция указывает, что  действующим законодательством предусмотрено оспаривание кадастровой стоимости путем обращения с заявлением суд общей  юрисдикции.

В данной части Общество указывает, что срок на оспаривание кадастровой  стоимости истек. Необходимости в таком оспаривании у Общества не имелось вплоть до   вынесения постановления суда кассационной инстанции по настоящему делу.

Доводы ответчика и третьего лица судом отклоняются с учетом следующего.

Согласно ч. 2 ст. 375 Налогового кодекса РФ налоговая база в отношении отдельных объектов недвижимого имущества определяется как их кадастровая стоимость, внесенная в Единый государственный реестр недвижимости и подлежащая применению с 1 января года налогового периода, с учетом особенностей, предусмотренных статьей 378.2 настоящего Кодекса.

При этом необходимо учитывать, что для целей налогообложения имеется преимущество в применении кадастровой стоимости объектов недвижимости, равной рыночной стоимости, перед их кадастровой стоимостью, установленной по результатам государственной кадастровой оценки, поскольку соответствующая рыночная стоимость получена в результате индивидуальной оценки конкретного объекта недвижимости (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.07.2017 N 20-П и от 05.07.2016 N 15-П).

Следовательно, налогоплательщик, не согласный с применением при определении его налоговой обязанности за проверяемые периоды достоверных результатов государственной кадастровой оценки, полученных с использованием «массового» метода, не лишен права опровергнуть представленный налоговым органом расчет налога, обосновывая необходимость исчисления налога, исходя из рыночной стоимости объекта недвижимости.

Как указано  в постановлении Арбитражного  суда Западно-Сибирского округа  от 05.08.2022, учитывая положения п. 7 ст. 3 НК РФ, плательщик земельного налога, столкнувшийся с временной неопределенностью в определении налоговой базы принадлежащего ему земельного участка в течение налогового периода 2019 года, в сложившейся исключительной ситуации не может быть лишен права на предоставление доказательств, подтверждающих величину рыночной стоимости объекта налогообложения, непосредственно в суд при разрешении спора о размере земельного налога, подлежащего уплате за 2019 год, а обязанностью суда в этом случае в соответствии с ч. 1 ст. 2 АПК РФ является окончательное разрешение спора о размере налоговой обязанности с учетом реализации прав налогоплательщика.

Исполняя указания суда кассационной инстанции, при новом рассмотрении дела с учетом указанных положений законодательства, судом была назначения судебная оценочная экспертиза.

Доводы Инспекции проворчат правовому обоснованию, указанному судом кассационной  инстанции  и указаниям вышестоящего  суда.

Исходя из вышеизложенного, выводы Инспекции о занижении Обществом налоговой базы по земельному налогу в  размере,  указанном  в оспариваемом  решении (в ред.  решения Управления), являются ошибочными.

Согласно расчету ответчика сумма земельного налога, учитывая результаты судебной  экспертизы, составляет  8 175 руб. (с учетом решения Управления).

При указанных обстоятельствах требования заявителя подлежат  частичному удовлетворению, решение ИФНС России по г.Тюмени № 3 от 05.02.2021 № 1784 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в ред. решения УФНС России по Тюменской области от 14.05.2021 № 296) подлежит признанию незаконным и отмене в части доначисления земельного налога в размере, превышающем 8 175 руб., а также в части соответствующих сумм пени и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В связи с удовлетворением заявленных  требований, суд возлагает на Инспекцию обязанность после вступления решения в законную силу восстановить нарушенные права Общества.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб., уплаченной заявителем при подаче заявления  по настоящему делу, подлежат взысканию с ответчика в пользу заявителя.

Руководствуясь статьями 167- 170 АПК РФ арбитражный  суд

Р Е Ш И Л :

Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать незаконным и отменить решение ИФНС России по г.Тюмени № 3 от 05.02.2021 № 1784 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в ред. решения УФНС России по Тюменской области от 14.05.2021 № 296) в части доначисления земельного налога в размере, превышающем 8 175 руб.,  а  также  в части соответствующих сумм пени и штрафа по п.1  ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Обязать ИФНС России по г.Тюмени № 3 после вступления решения в законную силу восстановить нарушенные права АО СЗ «Стройтранс №1.

Взыскать с ИФНС России по г.Тюмени № 3 в пользу АО СЗ «Стройтранс №1 судебные расходы по оплате государственной пошлины в размере 3000 руб. 

В  удовлетворении остальной  части заявленных  требований  отказать.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Восьмой арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Тюменской области.

Судья          Сидорова О.В.