СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Пушкина, 112, 

<

...>

e-mail: 17aas.info@arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

 

№ 17АП-11247/2024-АК

г. Пермь

10 июля 2025 года

Дело № А60-19049/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 09 июля 2025 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 10 июля 2025 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: 

председательствующего Герасименко Т.С.,

судей Васильевой Е.В., Шаламовой Ю.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Тауафетдиновой О.Р.

при участии в режиме веб-конференции посредством использования информационной системы «Картотека арбитражных дел»:

от  заявителя:  ФИО1, паспорт, доверенность от 06.06.2025, диплом;

от заинтересованного лица: ФИО2, паспорт, доверенность от 01.03.2024, диплом; ФИО3, паспорт, доверенность от 06.09.2022,

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, общества с ограниченной ответственностью "Уралавтодор",

на решение Арбитражного суда Свердловской области 

от 10 сентября 2024 года

по делу № А60-19049/2024  

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Уралавтодор" (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 16 по Свердловской области (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>)

о признании недействительным решения №15-25/4816 от 12.12.2023,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Уралавтодор" (далее – заявитель, общество, налогоплательщик, ООО «Уралавтодор») обратилось в арбитражный суд с заявлением от 10.04.2024 к Межрайонной ИФНС России №16 по Свердловской области (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения №15-25/4816 от 12.12.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 10 сентября 2024 года в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, ООО «Уралавтодор», ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права, неполное выяснение обстоятельств по делу, несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда в полном объеме и принять по делу новый судебный акт, которым требования удовлетворить.

По мнению заявителя жалобы, наличие оснований для доначисления налогов материалами проверки не подтверждается, вывод суда о том, что налогоплательщиком с целью увеличения налоговых вычетов по НДС и налога на прибыль создан формальный документооборот, а также произведены переводы денежных средств физическим лицам с целью вывода активов из оборота компании, не соответствует материалам дела. В отношении доначисления налога на прибыль организаций по контрагентам ООО «Союздорстрой» и ООО «СК Эрастрой» указывает, что налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие наличие и использование товара. Считает, что использование дорожных плит, торфогрунта, горного щебня, опорных блоков подтверждено материалами дела. В отношении доначисления НДФЛ по перечислению ФИО4 подотчетных денежных средств работникам указывает, что работникам ООО «Уралавтодор» перечислены денежные средства в размере 968 610 руб. на приобретение товаров для нужд предприятия, переводы не являются доходом физических лиц. На перечисленные денежные средства работники приобретали товары для деятельности ООО «Уралавтодор», но не сдали кассовые документы, в связи с чем, не были составлены отчеты о расходовании денежных средств. Перечисления носили нерегулярный характер, совершались в различные даты с различными суммами, в связи с чем, по мнению общества, нельзя признать данные переводы заработной платой работников. По перечислению денежных средств ФИО5 ФИО4 в марте 2020 в размере 200 000 руб. указывает, что данное перечисление не относится к деятельности ООО «Уралавтодор», ФИО5 перевел указанные денежные средства ФИО4 из личных средств. По перечислениям денежных средств ФИО4 от ООО «Уралавтодор» по договорам займа в размере 2 150 000 руб. налогоплательщик указывает, что суд признал совершение сделки по выдаче займа обществом руководителю, но указал на фиктивность ее исполнения путем передачи векселей. Налогоплательщик настаивает, что отношения сторон являлись реальными, обязательство по договорам займа между ФИО4 и ООО «Уралавтодор» было прекращено путем предъявления векселей к оплате и одновременным зачетом встречных требований. 

Инспекцией представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором выражает несогласие с доводами общества, решение суд просит оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

До начала судебного заседания, 21.01.2025 от ООО «Уралавтодор» поступили возражения на отзыв заинтересованного лица, которые приобщены к материалам дела в качестве письменных пояснений стороны в порядке ст. 81 АПК РФ.

До начала судебного заседания, 21.01.2025 от ООО "Уралавтодор" поступило ходатайство об отложении судебного заседания, в котором общество сообщает, что для урегулирования спора мирным путем, в настоящее время сторонами ведутся переговоры о заключении мирового соглашения, заключение которого с налоговым органом требует большого объема документов со стороны налогоплательщика и длительного согласования. 

Определением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2025 судебное разбирательство по делу № А60-19049/2024 было отложено на 10.03.2025. Лицам, участвующим в деле, предлагалось представить письменную позицию о возможности заключения мирового соглашения.

До начала судебного заседания, 04.03.2025 от налогового органа  поступили дополнения к отзыву на апелляционную жалобу, которые приобщены к материалам дела в качестве письменных пояснений стороны в порядке ст. 81 АПК РФ.

До начала судебного заседания, 05.03.2025 от ООО "Уралавтодор" поступило ходатайство об отложении судебного заседания, в котором общество сообщает, что для урегулирования спора мирным путем, в настоящее время сторонами ведутся переговоры о заключении мирового соглашения, налогоплательщиком направлены документы для заключения мирового соглашения, включая последний пакет документов от 25.02.2025 с оценкой имущества общества, предоставляемого в залог для обеспечения исполнения мирового соглашения. 

До начала судебного заседания, 05.03.2025 от инспекции поступило ходатайство об отложении судебного заседания, в котором налоговый орган сообщает, что ООО «Уралавтодор» 26.02.2025 представлены дополнительные документы для заключения мирового соглашения, которые в настоящее время рассматриваются в Управлении ФНС России по Свердловской области в соответствии с письмом ФНС России от 17.08.2025 № БВ-4-7/10590@.

На основании ст. 18 АПК РФ определением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.03.2025 произведена замена судьи Васильевой Е.В. на судью Шаламову Ю.В. После замены судьей рассмотрение дела начато с начала.

Определением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2025 судебное разбирательство по делу № А60-19049/2024 было отложено на 10.04.2025. Лицам, участвующим в деле, предлагалось представить письменную позицию о возможности заключения мирового соглашения.

На основании ст. 18 АПК РФ определением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.04.2025 произведена замена судьи Муравьевой Е.Ю. на судью Васильеву Е.В. После замены судьей рассмотрение дела начато с начала. 

До начала судебного заседания, 03.04.2025 от инспекции поступило ходатайство об отложении судебного заседания, в котором налоговый орган сообщает, что ООО «Уралавтодор» 24.03.2025 представлены дополнительные документы для заключения мирового соглашения, которые в настоящее время рассматриваются в Управлении ФНС России по Свердловской области в соответствии с письмом ФНС России от 17.08.2025 № БВ-4-7/10590@.

До начала судебного заседания, 08.04.2025 от ООО "Уралавтодор" поступило ходатайство об отложении судебного заседания, в котором общество сообщает, что для урегулирования спора мирным путем, в настоящее время сторонами ведутся переговоры о заключении мирового соглашения. 

Определением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.04.2025 судебное разбирательство по делу № А60-19049/2024 было отложено на 14.05.2025. Лицам, участвующим в деле, предлагалось представить письменную позицию о возможности заключения мирового соглашения.

До начала судебного заседания, 07.05.2025 от инспекции поступило ходатайство об отложении судебного заседания, в котором налоговый орган сообщает, что в настоящее время поступившие от Общества документы с положительным заключением о возможности заключения мирового соглашения, направлены Управлением ФНС России по Свердловской области в соответствии с письмом ФНС 2 России от 17.08.2025 № БВ-4-7/10590@ в Межрегиональную инспекцию ФНС России по управлению долгом. 

До начала судебного заседания, 12.05.2025 от ООО "Уралавтодор" поступило ходатайство об отложении судебного заседания, в котором общество сообщает, что для урегулирования спора мирным путем, в настоящее время сторонами ведутся переговоры о заключении мирового соглашения. 

На основании ст. 18 АПК РФ определением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.05.2025 произведена замена судьи Васильевой Е.В. на судью Якушева В.Н. Рассмотрение дела произведено сначала. 

До начала судебного заседания, 07.05.2025 от заинтересованного лица поступило ходатайство о рассмотрении дела без участия своего представителя, ходатайство рассмотрено судом по правилам статьи 159 АПК РФ, удовлетворено. 

В судебное заседание суда апелляционной инстанции 14.05.2025 лица, участвующие в деле, надлежащим образом уведомленные о времени и месте судебного разбирательства, своих представителей не направили.

Определением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.05.2025 судебное разбирательство по делу № А60-19049/2024 было отложено на 25.05.2025. Лицам, участвующим в деле, предлагалось представить письменную позицию о возможности заключения мирового соглашения.

До начала судебного заседания, 16.06.2025 от инспекции поступило ходатайство о приобщении дополнительных документов, а именно, письмо Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по управлению долгом от 05.06.2025 № 18-05/02009@, согласно которому основания для заключения мирового соглашения с ООО «Уралавтодор» ИНН 

<

***> на текущий момент отсутствуют, которое суд апелляционной инстанции в целях полного и всестороннего исследования обстоятельств настоящего спора, руководствуясь частью 1, 2 статьи 268 АПК РФ, приобщил к материалам дела.

При этом процессуальных нарушений прав заявителя приобщением дополнительных доказательств суд апелляционной инстанции не усматривает.

На основании ст. 18 АПК РФ определением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.06.2025 произведена замена судьи Якушева В.Н. на судью Васильеву Е.В. Рассмотрение дела произведено сначала. 

До начала судебного заседания, 24.06.2025 от ООО "Уралавтодор" поступило заявление об отказе от части требований апелляционной жалобы, доводы по которым не раскрыты в апелляционной жалобе, а именно, ООО «Уралавтодор» заявляет об отказе от требований апелляционной жалобы в части оспаривания решений налогового органа и суда первой инстанции в части налога на добавленную стоимость, и просит отменить решение суда в части налога на прибыль, налога на доходы физических лиц и соответствующих санкций, и принять по делу новый судебный акт, которым признать недействительным решение инспекции о привлечении ООО «Уралавтодор» к ответственности за совершение налогового правонарушения в части налога на прибыль, налога на доходы физических лиц и соответствующих санкций.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции 25.06.2025 представитель заявителя ходатайствовал об отложении судебного заседания для урегулирования спора мирным путем. Заинтересованное лицо возражало. 

Определением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2025 судебное разбирательство по делу № А60-19049/2024 было отложено на 09.07.2025. Лицам, участвующим в деле, предлагалось представить письменную позицию о возможности заключения мирового соглашения.

До начала судебного заседания, 03.07.2025 от инспекции поступило ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов, а именно, письма ФНС России от 17.06.2025 № КЧ-4-7/5826@, согласно которому Федеральная налоговая служба не усматривает оснований для заключения мирового соглашения по делу № А60-19049/2024 до момента устранения ООО «Уралавтодор» замечаний, отраженных в письме.

До начала судебного заседания, 09.07.2025 от ООО "Уралавтодор" поступило заявление об уточнении требований, ввиду ошибочного не указания части требований в части доначислений НДС по контрагенту ООО «Уралстроймонтаж», просит отменить решение суда в части налога на прибыль, налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость по эпизоду с контрагентом ООО «Уралстроймонтаж» и соответствующих санкций, и принять по делу новый судебный акт, которым признать недействительным решение инспекции от 12.12.2023 № 15-25/4816 о привлечении ООО «Уралавтодор» к ответственности за совершение налогового правонарушения в части налога на прибыль, налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость по эпизоду с контрагентом ООО «Уралстроймонтаж» и соответствующих санкций.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции 09.07.2025 представитель заявителя доводы, изложенные в жалобе, поддерживал в полном объеме, просил решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу – удовлетворить. 

       Представитель заинтересованного лица против доводов апелляционной жалобы возражал по основаниям, указанным в отзыве, просил обжалуемый в части судебный акт оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ, в обжалуемой части, то есть в части отказа в признании недействительным доначисления налога на прибыль, налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость по эпизоду с контрагентом ООО «Уралстроймонтаж» и соответствующих санкций.

Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении ООО "Уралавтодор"  проведена выездная налоговая проверка по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2019 по 31.12.2021, составлен акт налоговой проверки от 09.08.2023 № 15-24/12379, дополнение к акту налоговой проверки от 10.11.2023 № 15-24/139, по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 12.12.2023 № 15-25/4816 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом выявлено неправомерное применение обществом налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль организаций по сделкам поставки ТМЦ (щебень, автозапчасти и др.) по контрагентам ООО «Союздорстрой», ООО СК «Эрастрой», ООО ТК «ОЛИМП», ООО «Поликомтрейд», ООО «Терминал-НТ», ООО «Транспортно[1]логистическая компания», ООО «Резервавто», ООО «Рэмтракмаш», ООО «Абсолют», ООО «Уралстроймонтаж», поскольку заявителем допущено умышленное отражение в бухгалтерском и налоговом учете заведомо ложных сведений о фактах хозяйственной деятельности, не отражающих реальные финансово-хозяйственные взаимоотношения налогоплательщика с указанными контрагентами по приобретению товаров в нарушение условий, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 НК РФ.

Решением от 12.12.2023 № 15-25/4816 Обществу доначислены:

- налог на добавленную стоимость (далее – НДС) за 1 и 4 кварталы 2019 года, 1, 2 и 4 кварталы 2020 года и 1 - 4 кварталы 2021 в общей сумме 24 644 378 руб. (по взаимоотношениям с контрагентами ООО «Союздорстрой», ООО СК «Эрастрой», ООО ТК «ОЛИМП», ООО «Поликомтрейд», ООО «Терминал-НТ», ООО «Транспортно-логистическая компания», ООО «Резервавто», ООО «Рэмтракмаш», ООО «Абсолют», ООО «Уралстроймонтаж»), 

- налог на прибыль организации за 2020 и 2021 годы в сумме 1 751 081 руб. (по взаимоотношениям с контрагентами ООО «Союздорстрой», ООО СК «Эрастрой», ООО «Уралстроймонтаж»), 

- налог на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) за 2019 – 2021 годы в сумме 2 318 932,14 руб. 

Общество привлечено к ответственности, предусмотренной п.3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 262 748 руб. (НДС) и в сумме 43 777 руб. (налог на прибыль организаций), п. 1 ст. 126.1 НК РФ в виде штрафа в размере 1 781 руб. (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность, размер штрафов по п. 3 ст. 122 НК РФ и п. 1 ст. 126.1 снижен в 16 раз), п.1 ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 56 120 руб. (с учетом обстоятельств, отягчающих ответственность, размер штрафов по п. 1 ст. 123 НК РФ увеличен в 100 раз).

Не согласившись с решением от 12.12.2023 № 15-25/4816, общество обратилось в УФНС России по Свердловской области (далее - Управление) с апелляционной жалобой.

Решением Управления от 26.03.2024 № 13-06/08297@ в удовлетворении апелляционной жалобы отказано.

Полагая, что решение от 12.12.2023 № 15-25/4816 не соответствует положениям НК РФ, нарушает права и интересы заявителя, последний обратился в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о его оспаривании.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из наличия у налогового органа оснований для доначисления НДС, налога на прибыль организаций и НДФЛ.

Налогоплательщик оспаривает решение суда в части отказа в признании недействительным доначисления налога на прибыль (по взаимоотношениям с контрагентами ООО «Союздорстрой», ООО СК «Эрастрой», ООО «Уралстроймонтаж»), налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость по эпизоду с контрагентом ООО «Уралстроймонтаж» и соответствующих санкций.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Согласно статьи 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. 

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие). 

Из взаимосвязанного анализа положений части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 и части 3 статьи 201 АПК РФ следует, что основанием для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. На наличие указанных обстоятельств при оценке ненормативных актов, действий (бездействия) обращено внимание в пунктах 1, 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 6, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 8 от 01.07.1996 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», вынесенных при разрешении публично-правовых споров постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.02.2010 № 13065/10, от 17.03.2011 № 14044/10. 

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. 

В Постановлении от 14.07.2005 № 9-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы имеет публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер. Ее реализация в соответствующих правоотношениях предполагает субординацию, властное подчинение одной стороны другой, а именно: налогоплательщику вменяется в обязанность своевременно и в полном объеме уплатить суммы налога, а налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит полномочие обеспечить ее исполнение налогоплательщиком. 

Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью принадлежащего ему имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, соответствующие же органы публичной власти наделены правомочием в односторонне-властном порядке, путем государственного принуждения взыскивать с лица причитающиеся налоговые суммы, - иначе нарушались бы воплощенный в статье 57 Конституции Российской Федерации конституционно защищаемый публичный интерес и связанные с ним права и законные интересы налогоплательщиков, публично-правовых образований, государства в целом. 

Согласно статье 143 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) общество является плательщиком НДС. 

Пунктом 1 статьи 146 НК РФ определено, что объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. 

Пункт 1 статьи 173 НК РФ устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса. 

Пунктом 1 статьи 166 НК РФ предусмотрен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, исходя из которого сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм  налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. 

Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса). 

Исходя из статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, названных в пунктах 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. 

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов. 

Таким образом, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет. 

Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты. 

В соответствии со статьями 171, 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. 

В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. 

Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ. Положениями пункта 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. 

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. 

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. 

Исходя из требования норм, установленных статьями 169, 171, 172, 252 НК РФ, статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ налоговые вычеты и расходы для целей налогообложения должны быть обоснованы и документально подтверждены, а сведения, содержащиеся в первичных документах, достоверны. 

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 20.02.2001 № 3-П и определениях от 25.07.2001 № 138-О, от 08.04.2004 № 168-О, № 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). 

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. 

В силу пункта 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. 

Следовательно, обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на Инспекцию. 

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, зарегистрированные по несуществующим адресам, схема взаимодействия  контрагентов указывает на их цель получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и взаимной связи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними. 

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета (пункт 1 Постановления № 53). 

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в вышеупомянутом Постановлении указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. 

Из разъяснений, данных в пункте 2 Постановления № 53, следует, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ. 

Из правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 № 302-КГ14-3432, следует, что разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи. 

Таким образом, с учетом характера спора, предметом исследования арбитражного суда являются обстоятельства совершения спорных хозяйственных операцией, повлекших заявление налогоплательщиком налоговой выгоды, в том числе реальность и непротиворечивость представленных в обоснование выгоды документов (подтверждение факта совершения конкретных операций именно спорными контрагентами). 

При этом суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во  взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними. 

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. 

В пункте 2 статьи 54.1 НК РФ указано, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону. 

Запрет установленный в статье 54.1 НК РФ, касается искажения фактов о хозяйственных операциях, следовательно, при квалификации действий налогоплательщика необходимо учитывать критерии действительности сделок, установленные гражданским законодательством.

Судом первой инстанции установлено, материалами дела подтверждено и лицами, участвующими в деле, не опровергнуто, что заявитель являлся в проверяемом налоговым органом периоде на основании статей 19, 23, 38, 52, 54, 57, 58, 143, 246 НК РФ плательщиком НДС, налога на прибыль организаций, обязан был самостоятельно исчислить сумму налогов, подлежащую уплате за налоговый период и уплачивать налоги в установленный срок в бюджетную систему Российской Федерации. 

Согласно справкам 2-НДФЛ, имеющимся в налоговом органе, работники проверяемого налогоплательщика получали доход в ООО «Уралстроймонтаж» ИНН 

<

***> (общее количество 212 человек), которые мигрировали с момента создания проверяемого лица в течение 2017-2018 годов, в 2019 году миграция сотрудников происходит от ООО «Уралавтодор» в ООО «Уралстроймонтаж», а в 2020 году примерно 40% сотрудников остаются в ООО «Уралавтодор», другие 40% переводятся в ООО «Эльба-Бетон» ИНН 

<

***> и оставшиеся, примерно 20%, - в ООО «Уральская металло-промышленная компания» ИНН 

<

***> - взаимосвязанные с проверяемым налогоплательщиком организации.

В проверяемом периоде между ООО «Уралстроймонтаж» ИНН 

<

***> и ООО «Уралавтодор» заключен договор оказания услуг от 01.01.2018 № 19, по которому ООО «Уралстроймонтаж» выступает Заказчиком, а ООО «Уралавтодор» - Исполнителем, предмет договора - «Транспортные услуги с использованием грузовых машин и услуг специальной и строительной техники». В спецификации перечислены 40 единиц транспортных средств.

Поименованная техника принадлежит на праве собственности самому Заказчику и передается в свою очередь по договору аренды от 01.01.2018 № 85 ООО «Уралавтодор».

В течение проверяемого периода ООО «Уралстроймонтаж» для исполнения договоров, заключенных с Заказчиками (основные из которых - АО «ЕВРАЗ НТМК». АО «ЕВРАЗ KГОК», ПАО НПО «УВЗ», АО ОЭЗ « Титановая долина») и выполнения государственных(муниципальных) контрактов, привлекает соисполнителем (субподрядчиком) ООО «Уралавтодор», а также иные взаимосвязанные с проверяемым налогоплательщиком организации: ООО «Уралстроймонтаж» ИНН 

<

***>, ООО «Уралстроймонтаж», ООО «Эльба-бетон». ООО «ТД «Демидовский».

ООО «Уралавтодор» в течение 2019-2021 годов приобретает ТМЦ для собственных нужд, ведения финансово-хозяйственной деятельности, арендует специальную технику, грузовые транспортные средства, имущественный комплекс преимущественно у взаимосвязанных лиц.

В книги покупок налоговых деклараций по НДС за налоговые периоды 2019 - 2021 гг. налогоплательщиком включены счета-фактуры от спорных контрагентов в размере НДС 24 644 378 руб., в том числе от ООО «Союздорстрой» - 4 396 505,34 руб., ООО СК «Эрастрой» - 1 906 666,67 руб., ООО ТК «ОЛИМП» - 6 217 223,69 руб., ООО «Поликомтрейд», ООО «Терминал-НТ», ООО «Транспортно-логистическая компания», ООО «Резервавто», ООО «Рэмтракмаш», ООО «Абсолют» в общей сумме 11 334 708,14 руб., ООО «Уралстроймонтаж» - 789 274,04 руб.

По результатам анализа налоговой проверки сделок заявителя, субъективного состава их участников, с учетом представленных заявителем документов, имеющейся в инспекции информации, налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии реальных хозяйственных операций и направленности действий налогоплательщика на создание формального документооборота по сделкам с контрагентами ООО «Союздорстрой», ООО СК «Эрастрой», ООО «Уралстроймонтаж».

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что фактически указанные организации не поставляли ТМЦ для ООО «Уралавтодор». Факт приобретения товаров спорными контрагентами также не подтверждается. В отношении спорных контрагентов установлено, что у них отсутствует реальная возможность по поставке товара. Взаимоотношения ООО «Уралавтодор» и спорных контрагентов носят формальный характер и используются для создания видимости реальной финансово-хозяйственной деятельности и фиктивного документооборота, что свидетельствует о необоснованном применении обществом налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций за 2019-2021 гг. путем искажения фактов финансово-хозяйственной деятельности в нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.

Суд первой инстанции посчитал, что совокупность доказательств, имеющихся в материалах дела, в полной мере подтверждает недостоверность и противоречивость сведений, указанных обществом в первичных документах, исходящих от спорных контрагентов, равно как и отсутствие реальных финансово-хозяйственных операций налогоплательщика с данными контрагентами при фактической поставке ТМЦ реальными контрагентами, отсутствие необходимости в приобретении ТМЦ, что указывает на несоблюдение ООО «Уралавтодор» условий, установленных статьей 54.1 НК РФ и, как следствие, отсутствие права на получение налоговой выгоды. 

Оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи по правилам, установленным ст. 71 АПК РФ, апелляционный суд оснований для иных выводов не усматривает, при этом исходит из следующих обстоятельств, подтвержденных материалами дела.

В отношении спорных контрагентов налоговым органом установлено наличие признаков «технических» организаций, фактически не осуществляющих хозяйственную деятельность, не имеющих возможность поставить ТМЦ.

Из анализа всех имеющихся в материалах дела документов следует, что по результатам проведенных мероприятий установлено, что документы по взаимоотношениям со спорными контрагентами составлены формально, перечисленные контрагенты относятся к категории «технических», «проблемных» организаций, что подтверждается следующими фактами и обстоятельствами:

- в ЕГРЮЛ в отношении всех спорных организаций отражена информация о недостоверности сведений;

- по спорным организациям не сформирован источник для предъявления к вычету НДС в связи с предоставлением нулевой декларации или с предоставлением нулевой декларации по дальнейшей цепочке контрагентов, поскольку документы, составленные от имени указанных организаций, носят формальный характер, а операции, отраженные в них, фактически не осуществлялись;

- отсутствие необходимых финансовых, трудовых, имущественных и иных ресурсов для выполнения обязательств по спорным договорам;

- отсутствие сделок по приобретению товаров (услуг), реализованных в адрес ООО «Уралавтодор»;

- оплата в адрес спорных контрагентов либо отсутствует полностью, либо произведена в незначительных суммах. При этом у данных организаций отсутствуют иные источники финансовых поступлений, необходимых для закупа ТМЦ для ООО «Уралавтодор»;

- у организаций отсутствуют регулярные расходы, характерные для хозяйственной деятельности: по оплате коммунальных услуг, расходы на связь, канцелярские товары, товары, характерные для осуществления заявленного вида деятельности, и другие расходы, свидетельствующие об осуществлении финансово-хозяйственной деятельности организации;

- установлены совпадения IP-адресов «технических» организаций ООО «Абсолют» ИНН 

<

***>, ООО СК «Эрастрой», ООО «Консалтинг плюс» ИНН 

<

***>, ООО «Поликомтрейд» ИНН 

<

***>, ООО «Терминал-НТ» ИНН 

<

***>, ООО «ТЛК» ИНН 

<

***>, ООО «ТК Олимп» ИНН 

<

***>. 

При этом в отношении участников схемы установлено: 

- IP-адрес 109.198.119.22 – статический, выделен абоненту ИП ФИО6 ИНН 

<

***>, 

- IP-адрес 109.198.110.186 – статический, выделен абоненту ИП ФИО7 ИНН 

<

***> и затем абоненту ООО «РБ-Групп» (ранее ООО «Арбитр») ИНН 

<

***> в лице директора ФИО8, что подтверждается провайдером ООО «Конвекс Телефония»; 

- ИП ФИО6 ИНН 

<

***> (собственник помещения дочь ФИО6 – ФИО9 (ФИО10), ИП ФИО7 ИНН 

<

***> и ФИО8 (исполнял полномочия директора ООО «Арбитр» ИНН 

<

***>) являлись собственниками нежилых помещений, где установлено оборудование для выхода в сеть интернет для последующей передачи налоговой и бухгалтерской отчетности от имени спорных контрагентов в течение проверяемого периода;

- в протоколах допросов ФИО6 и ФИО8 подтвердили свое участие в создании группы юридических лиц, реально не осуществлявших финансово-хозяйственной деятельности и учрежденных исключительно в целях уклонения от уплаты налогов. Также назвали иных физических лиц, принимавших участие в создании группы юридических лиц: ФИО7, ФИО11, ФИО12 Описанная свидетелями схема использовалась ФИО13 в деятельности ООО «Уралстроймонтаж» ИНН 

<

***> через технические фирмы – группы юридических лиц, подконтрольных ФИО6 и ФИО8 (ООО «Уралстроймонтаж», ФИО13 являются лицами, аффиллированными к ООО «Уралавтодор»);

- в протоколе допроса ФИО8 подтвердил, что налоговая и бухгалтерская отчетность отправлялась с офиса, расположенного по адресу: 

<

...> – совпадает с адресом установки оборудования провайдера ООО «Конвекс Телефония»;

- руководители спорных организаций либо отказываются от руководства организациями, либо признаются в регистрации организации за денежные средства, либо не являются по повесткам на допросы для дачи пояснений. 9. Проведенными Инспекцией осмотрами установлено, что организации по адресу регистрации не находятся;

- представленные к проверке транспортные накладные не позволяют идентифицировать фактический адрес отгрузки товара, в том числе, данные адреса не принадлежат спорным контрагентам, что также свидетельствует о фактах формального документооборота. При этом, в транспортных документах с реальными контрагентами Общества вышеуказанная информация отражается в полном объеме. 

Надлежащих доказательств, свидетельствующих об обратном, заявителем в материалы дела не представлено.

Что касается существа взаимоотношений с каждым из спорных контрагентов, в том числе, отклоняя доводы заявителя об отсутствии анализа и изучения фактической сути спорных сделок, суд апелляционной инстанции применительно к каждому из контрагентов, приведенному налогоплательщиком в апелляционной жалобе, учитывает следующее.

По взаимоотношениям налогоплательщика с ООО «Союздорстрой» представлены договор поставки от 29.09.2020 № СТ/29-0920, спецификации, универсальные-передаточные документы, транспортные накладные (торфогрунг), товарно-транспортные накладные (плиты дорожные Г1ДН-14, щебень горный 20-40), акты о списании материальных запасов, счет-фактуры, товарные накладные, отчеты о расходе материалов, карточки по счету 10 «Материалы» (по контрагенту, по номенклатуре), иные документы.

Документы складского учета ООО «Уралавтодор» не представлены. Согласно пояснениям, представленным на требование от 05.04.2023 № 194015 «в связи с отсутствием в штате ООО «Уралавтодор» кладовщика, количественно-суммовой учет поступления, выбытия, перемещения ТМЦ ведется бухгалтерией с применением специализированной бухгалтерской программ 1C бухгалтерия».

В ходе анализа документов, касающихся выполнения работ на объекте «Строительство КПС-2 «Титановая долина ОЭЗ» (заказчик ООО «Аллегро»), установлено, что использование плит дорожных в количестве 150 штук документально не подтверждено, данные служебной записки и показания мастера СМР не подтверждают использование плит дорожных на объекте, соответственно, их стоимость неправомерно списана в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации. 

На указанный объект ООО «Уралавтодор» всего списано плит дорожных в количестве 398 штук, из них 248 штук предъявлено в адрес ООО «Уралстроймонтаж» ИНН 

<

***> (Генподрядчик). 

ООО «Аллегро» представлен журнал учета выполненных работ, согласно которому за период с марта 2021 года по май 2021 года в ходе выполнения работ были использованы плиты дорожные б/у в количестве 248 штук (103 штуки в марте, 70 штук в апреле, 75 штук в мае 2021 года), что также подтверждается: 

- актами о приемке выполненных работ от 15.03.2021 № 1-сп, от 22.04.2021 № 4-сп, от 22.05.2021 № 5-сп, выставленных ООО «Уралавтодор» в адрес ООО «Уралстроймонтаж», в которых предъявлены работы: «Устройство дорожных покрытий из сборных прямоугольных железобетонных плит площадью: до 10,5 м2», а также предъявлена стоимость материалов: «Плиты дорожные б/у 6?1,2м»; 

- отчетами о расходе материалов на стройке «Титановая долина» за март 2021 КС № 1, за период с 1 по 22 апреля 2021 года, за период с 1 по 22 мая 2021 года; 

- журналом учета входного контроля материалов и конструкций № 3/21-03.1 по Строительству КПС-2, представленным ООО «Аллегро», согласно которому на объект строительства в период с 18.01.2021 по 07.05.2021 поступили дорожные плиты в количестве 248 штук. 

В акте о приемке выполненных работ от 10.06.2021 № 6-сп (отчетный период с 01.06.2021 по 10.06.2021), а также иных актах, выставленных в адрес ООО «Уралстроймонтаж», не предъявлены работы по устройству дорожных покрытий из сборных прямоугольных железобетонных плит, а также иные работы с применением плит дорожных. 

Согласно пояснениям ООО «Уралавтодор» плиты дорожные ПДН-14 в количестве 200 шт. списаны на объект «ОЭЗ Титановая долина» в июне 2021 года на основании акта на списание материальных запасов от 30.06.2021 № 0М0У-000125 и служебной записки от 23.06.2021. 

В служебной записке от 23.06.2021 мастер строительно-монтажных работ ФИО14 просит списать плиты ПДН-14 в количестве 200 шт. за период март-июнь 2021 года на объекте «ОЭЗ Титановая долина. Строительство КПС» по договору № 44 от 11.01.2021 для устройства временных дорог и площадки для размещения строительного городка (собственные нужды) для исполнения обязательств по договору использованы плиты 6000х2000х140, которые не вошли в КС-2 по данному объекту строительства. 

В ходе допроса от 15.05.2023 ФИО14 показал, что «основные работы по укладке плит произведены в период март-май 2021 года. Далее могли перемещать уже уложенные плиты в иные места для обеспечения проезда техники»; «все плиты, которые были завезены на территорию Титановой долины, были использованы в работах с марта по май 2021 года»; «Уложенные плиты были отражены в общем журнале работ». 

Показания ФИО14 расходятся с данными, отраженными им в служебной записке от 23.06.2021, при этом подтверждаются документами (выполнение работ в марте, апреле, мае 2021 года, о количестве использованных плит, об отражении использованных материалов в общем журнале работ). 

Кроме того, по плитам дорожным, предъявленным в актах о приемке выполненных работ в адрес ООО «Уралстроймонтаж» составлены отчеты о расходе материалов в количестве 103, 70 и 75 штук, а на 150 штук составлен акт о списании материальных запасов от 30.06.2021 № 0М0У-000125, что подтверждает составление различного документооборота по операциям.

В ходе проверки также установлено, что в карточке счета 10 «Материалы» за 2021 год и акте о списании материальных запасов от 30.06.2021 № 0М0У-000125 налогоплательщиком 30.06.2021 списано 150 штук плит дорожных ПДН-14, тогда как в служебной записке от 23.06.2021 ФИО14 просит списать плиты ПДН-14 в количестве 200 шт. 

Кроме того, налоговым органом и судом первой инстанции учтено, что согласно показаниям сотрудника Общества ФИО15 и данным фотоснимка 2019 года, плиты дорожные хранились на территории базы (ул. Краснознаменная, 77а, адрес регистрации ООО «Уралавтодор») в районе башенного крана, то есть до принятия к учету документов, оформленных от имени ООО «Союздорстрой».

Доводы налогоплательщика об использовании торфогрунта были предметом рассмотрения суда первой инстанции и обоснованно отклонены на основании следующего.

Так, налоговым органом установлено и правомерно учтено судом, что с территории с. Николо-Павловского (место погрузки, указанное в транспортных накладных) ООО «Союздорстрой» не могло производить отгрузку товара, что подтверждается письмом от 02.05.2023 № 151 Николо-Павловской территориальной администрации, согласно которому площадка временного накопления торфа располагается по адресу: 

<

...>, площадка предоставлена ИП ФИО16, который пояснил, что с ООО «Союздорстрой» финансово-хозяйственную деятельность не осуществлял. 

Вместе с тем, согласно карточке счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а также представленным документам, ИП ФИО16 в проверяемом периоде являлся поставщиком торфогрунта ООО «Уралавтодор». 

При анализе карточки счета 10 «Материалы» по номенклатуре «Торфогрунт (куб.м)» отражено списание на следующие объекты: «ФИО17 по договору субподряда 154», «ЦПШБ ФИО17 по договору субподряда 303», «Реализация ТМЦ Механизация Строймонтаж-Урал», «Нефтебаза», «Реализация ТМЦ Механизация Ростехстрой», «Нефтебаза по договору субподряда 55». 

ООО «Уралавтодор» согласно карточке счета 10 «Материалы» 30.06.2021 на объект «Нефтебаза по договору субподряда 55» списан торфогрунт в количестве 1 575 куб.м. 

Согласно акту о приемке выполненных работ от 12.04.2021 № 7 ООО «Уралавтодор» в адрес ООО «Ростехстрой» выполнило работы: «Подготовка почвы для устройства партерного и обыкновенного газона с внесением растительной земли слоем 15 см механизированным способом (ФЕР47-01-046-03, единица измерения 100 кв.м.) в количестве 9 000 кв.м. 

Согласно ФЕР47-01-046-03 расход материалов, а именно «Земля растительная механизированной заготовки» составляет 15 куб.м на 100 кв.м. 

Таким образом, в ходе выполненных работ, отраженных по акту о приемке выполненных работ от 12.04.2021 № 7 использовано 1 350 куб.м (15?90) торфогрунта, а не 1 575 куб.м, как отражено в бухгалтерском учете проверяемого лица. 

Следовательно, налоговый орган пришел к верному выводу о том, что торфогрунт в количестве 225 куб.м стоимостью 146 250 руб. списан в состав расходов по налогу на прибыль неправомерно. 

Согласно карточке счета 10 «Материалы» ООО «Уралавтодор» 24.02.2021 в дебет счета 91.02 «Прочие расходы» списан торфогрунт в количестве 700 куб.м. По указанной операции налогоплательщиком представлены товарная накладная от 24.02.2021 № 20 на реализацию торфогрунта в количестве 700 куб.м в адрес ООО «Строймонтаж-Урал». 

Таким образом, операции по реализации торфогрунта в адрес ООО «Строймонтаж-Урал» отражены в бухгалтерском учете ООО «Уралавтодор» обособленно от операции, отраженной по ООО «Ростехстрой». 

Кроме того, реализация в адрес ООО «Строймонтаж-Урал» налоговым органом не оспаривается, инспекцией признано неправомерным включение в состав расходов при исчислении налога на прибыль в части.

Указанные обстоятельства правомерно учтены судом первой инстанции и заявителем надлежащим образом не опровергнуты.

Относительно выводов суда первой инстанции о неправомерности списания  щебня горного 20-40 апелляционный суд отмечает, что суд первой инстанции обоснованно учел следующее.

Так, налоговым органом в ходе анализа представленных ООО «Уралавтодор» товарно-транспортных накладных (ТТН) установлено формальное составление документов, о чем свидетельствует: 

- неполное отражение данных, а именно в 35 из 126 накладных не отражен объем щебня, в связи с чем, невозможно определить объем груза, а также подтвердить поставку от грузоотправителя; 

- в транспортном разделе заполнены данные только о регистрационном номере транспортного средства, иные существенные данные, а именно «Организация», «Заказчик (плательщик)», «Водитель». В разделе «Сведения о грузе» заполнено только «Краткое наименование груза», «Сдал» - директор ФИО18, «Принял» директор ФИО4, «Сдал водитель-экспедитор» отражены Ф.И.О. водителя, иные данные не заполнены; 

- в ТТН не заполнена информация по пункту отгрузки; 

- нарушен порядок нумерации ТТН, а также присваивается один номер ТТН по нескольким датам; 

- ТТН заполнены машинописным способом, однако, в товарном разделе ТТН в непредусмотренных для этого строках (строки «Итого», «Всего по накладной»), рукописным способом заполнено наименование продукции и масса. 

Согласно карточке счета 10 «Материалы» по номенклатуре «Щебень горный 20-40 (куб.м)» отражено списание щебня на объект «Ростехстрой Договор № 55 от 26.06.2020 (Нефтебаза)». 

В ходе анализа документов установлено, что оформленный от имени ООО «Союздорстрой» щебень горный 20-40, списанный на объект Нефтебаза (договор субподряда от 26.06.2020 № 55 с ООО «Ростехстрой»), поставка которого осуществлялась также от ООО «Сигма», предъявлен в акте о приемке выполненных работ от 16.12.2020 № 5 с заказчиком в количестве 3 806,99 куб.м, а списан в учете ООО «Уралавтодор» дважды в количестве 7 613,98 куб., также не подтверждено списание щебня в количестве 0,879 куб.м, стоимость неправомерно списанного в состав расходов щебня горного 20-40 всего составляет 1 884 860,82 руб. 

Следовательно, в рамках договора субподряда от 26.06.2020 № 55 ООО «Уралавтодор» использован щебень горный 20-40, приобретенный у ООО «Сигма».

Довод Заявителя о том, что поставка товара от ООО «Сигма» производилась по октябрь 2020 года, а от ООО «Союздорстрой» преимущественно в ноябре 2020 года отклоняется, поскольку списание стоимости щебня горного 20-40 (в том числе неправомерное) произведено в декабре 2020 года. 

Доводов в части двойного списания ООО «Уралавтодор» в апелляционной жалобе не приведено.

По взаимоотношениям налогоплательщика с ООО СК «Эрастрой» представлены следующие документы: договор поставки от 01.01.2020 № 20ЭС2503, спецификации, универсальные передаточные документы, акты сверки, путевые листы, акты приема-передачи векселей от 21.09.2020. паспорта качества, договор субподряда от 01.03.2020 № 83, акты о приемке выполненных работ, акты о списании материальных запасов, фотографии, паспорта качества на изделие «Блок фундаментный Б05».

Документы, подтверждающие транспортировку, доверенности, иные истребуемые документы и пояснения по взаимоотношениям с ООО «Уралавтодор» не представлены.

Отраженный в поименованных паспортах начальник цеха ФИО19 на допрос в налоговый орган не явился.

Доводы налогоплательщика об использования блоков опорных при производстве временного ограждения были предметом рассмотрения суда первой инстанции и обоснованно отклонены на основании следующего. 

Так, налоговым органом установлено и не опровергнуто налогоплательщиком, что спорные блоки списаны на работы по производству временного ограждения на территории асфальтобетонной установки (территория проверяемого лица, арендуемая у ООО «Уралстроймонтаж»). 

При этом, ответственный за производство работ ФИО20 в ходе допроса не смог разъяснить обстоятельства производства работ (какие работы произведены, какими материалами, кто из работников непосредственно выполнял работы, какая строительная техника использована). 

В ходе осмотра, проведенного 29.05.2023, директор ФИО4 пояснил, что «в заливном основании частично (в количестве 50 штук) использованы блоки опорные размером 4 метра длиной, 1 метр – высота, 1 метр – ширина. В ходе осмотра установить фактическое использование опорных блоков не представляется возможным». 

Также в ходе осмотра, проведенного 29.05.2023, установлено, что «Размеры наземной (видимой) части бетонного основания: высота 60см, ширина 60см». 

Согласно рабочей документации 217/1-ЭС.КЖ4 «Фундамент опор ВЛ 6 кВ», представленной проверяемым лицом, основание изделия имеет размеры длина 2 800 мм, ширина 1 600 мм, высота 1 000 мм, что не согласуется с пояснениями ФИО4, полученными в ходе осмотра, и пояснениями ООО «Уралавтодор». Указанные размеры изделия также исключают его использование в бетонном основании. 

ООО «Уралавтодор», оспаривая решение налогового органа, заявлял доводы о том, что «на краю площадки были установлены блоки, после чего была произведена отсыпка», «в результате выравнивания блоки остались полностью под щебеночным основанием». 

При этом, инспекцией установлено, что по акту о списании материальных запасов от 31.10.2020 № 0М0У-000282 списана только стоимость опорных блоков. Документы, оформленные в соответствии с законодательством РФ, подтверждающие использование иных материалов, в том числе для отсыпки, работу строительной техники, работников (заработная плата), не представлены. 

Следовательно, довод налогоплательщика о том, что установленные блоки в результате выравнивания остались полностью под щебеночным основанием, документально не подтвержден, что правомерно учтено судом первой инстанции.

Кроме того, согласно рабочей документации 217/1-ЭС.КЖ4 фундаменты под опоры монолитные, которые включают в себя железобетонную опорную плиту прямоугольной формы, на которой расположена вертикальная стойка, следовательно, не могли применяться для укрепления шлаковой насыпи.

Также согласно данным сайта: http://dsk-stolica.ru железобетонные фундаменты под опоры выполняют роль несущих конструкций, которые используются для возведения высоковольтных и воздушных линий электропередач, следовательно, не могут быть использованы для работ, на которые ссылается Заявитель. 

Таким образом, в ходе проверки установлено и налогоплательщиком не опровергнуто, что ООО «Уралавтодор» формально составлены документы по использованию опорных блоков при выполнении работ по производству временного ограждения территории со стороны арендуемого оборудования. Достоверные доказательства, подтверждающие использование опорных блоков при строительстве ограждения, ООО «Уралавтодор» не представлены.

Относительно выводов суда первой инстанции о неиспользовании блоков опорных при выполнении гарантийных работ на объекте «НТМК Прудки» апелляционный суд отмечает, что суд первой инстанции обоснованно учел следующее.

ООО «Уралавтодор» представлено письмо ООО «Уралстроймонтаж» ИНН 

<

***> от 16.04.2021 № 1715/1-ПТО по объекту: АО «ЕВРАЗ НТМК». Очистка прудка осветлителя на р. Малая Кушва от донных техногенных отложений, согласно которому, по результатам комиссионного осмотра (акт от 15.04.2021 № 1) были выявлены замечания, подлежащие устранению в рамках гарантийных обязательств в соответствии с п. 7 договора субподряда от 05.09.2019 № 360. 

Согласно акту осмотра от 15.04.2021 № 1 выявлена просадка некачественно уплотненного основания, вызвавшая повреждение вышестоящих конструкций. Комиссия постановила: замена и рихтовка участка деформированного трубопровода. 

Согласно акту об устранении замечаний заказчика на строительном объекте от 30.06.2021 замечания устранены подрядчиком в полном объеме. 

Для списания в состав прочих расходов стоимости блоков опорных в сумме 3 737 500,00 руб. ООО «Уралавтодор» составлен акт о списании материальных запасов от 30.06.2021 № 0М0У-000135. 

По договору субподряда от 05.09.2019 № 360, заключенному с ООО «Уралстроймонтаж» ИНН 

<

***> (генподрядчик), ООО «Уралавтодор» (субподрядчик) обязуется выполнить строительно-монтажные работы на объекте: Очистка прудка осветлителя на р. Малая Кушва от донных и техногенных образований. 

Работы по договору выполняются во исполнение договора строительного подряда от 05.09.2019 № ДГНТ7-004567 между ООО «Уралстроймонтаж» и АО «ЕВРАЗ НТМК». 

В ходе проверки ни ООО «Уралавтодор», ни ООО «Уралстроймонтаж» не представлен документы, в которых отражены конкретные гарантированные сроки на каждый вид выполненных работ и оборудование, предусмотренный положениями договоров от 05.09.2019 № 360 (абз. 2 п. 7.1.), от 05.09.2019 № ДГНТ7-004567 (абз. 2 ст. 11.2.), в связи с чем, не подтверждена правомерность предъявления претензий со стороны ООО «Уралстроймонтаж», а также выполнения гарантийных работ. 

Согласно представленным налогоплательщиком документам, ООО «Уралавтодор» работы на объекте: «Очистка прудка осветлителя на р. Малая Кушва от донных и техногенных образований» на территории АО «ЕВРАЗ НТМК» выполнялись на протяжении всего проверяемого периода, а именно 2019, 2020, 2021 годы. 

Однако, при анализе актов о приемке выполненных работ по форме КС-2, регистров бухгалтерского учета не установлено, что при выполнении работ в рамках договора от 05.09.2019 № 360 на объекте «АО «ЕВРАЗ НТМК». Очистка прудка осветлителя на р. Малая Кушва» использовались опорные блоки. 

В документах, представленных для подтверждения возникновения гарантийных обязательств и обоснованности списания в состав прочих расходов, отсутствует информация, по результатам каких именно работ (акт о приемке выполненных работ, иные характеристики, позволяющие идентифицировать некачественные работы), выполненных ООО «Уралавтодор», выявлена просадка некачественно уплотненного основания, вызвавшая повреждение вышестоящих конструкций. 

Налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие выполнение работ по устранению выявленных дефектов, а именно: в состав прочих расходов списана только стоимость материалов, при этом списание затрат на заработную плату работников, которые выполняли работы, а также затрат на работу строительной техники, не производилось. Списаны затраты только на материалы. 

На формальность составленных документов также указывает то, что в различных документах по-разному именуется объект, в отношении которого они составлены. 

Согласно акту технического состояния прудка-осветлителя, на реке Малая Кушва 01.04.2021 членами комиссии АО «ЕВРАЗ НТМК» произведен осмотр прудка, в ходе которого выявлены замечания: не восстановлено демонтированное ограждение по периметру прудка-осветлителя; не прибрана, не спланирована территория после земляных работ; отсутствует обустройство маслосборного колодца; наблюдается фильтрация из-под лотка между 1 и 2 секциями, в нескольких местах; фильтрация в дамбе между 1 и 2 секциями; частичное отсутствие планировки дамб на гребне. 

В ходе допроса ФИО21, назначенный приказом ООО «Уралавтодор» от 30.09.2019 № 35 мастером СМР на объекте АО «ЕВРАЗ НТМК» Очистка прудка осветлителя на р. Малая Кушва, показал, что «в отношении выполненных работ от АО «ЕВРАЗ НТМК» поступили замечания: в основном по покраске, укреплению откосов. ООО «Уралавтодор» произведена покраска труб, ремонт дорожного покрытия, восстановление железобетонного ограждения, переваривали сливной лоток, возможно меняли местоположение трубы» (протокол допроса от 31.10.2023 № 590). 

Представленные ФИО21 пояснения о составе произведенных работ по замечаниям со стороны АО «ЕВРАЗ НТМК» соответствуют предъявленным в акте технического состояния прудка-осветлителя, на реке Малая Кушва от 01.04.2021. При этом, в поименованных работах не применялись опорные блоки, в связи с чем, в документах, представленных в подтверждение выполнения гарантийных работ, оформленным между взаимосвязанным лицом ООО «Уралстроймонтаж» ИНН 

<

***> и ООО «Уралавтодор», отражены недостоверные сведения. 

Кроме того, согласно пояснениям свидетеля ФИО21, работы с применением бетонных конструкций размером 1 500?900?1 000 выполнялись осенью либо зимой 2019 года, а размеры согласно рабочей документации 217/1-ЭС.КЖ4, представленной проверяемым лицом в отношении опорных блоков, учтенных на основании документов ООО СК «Эрастрой» - 2 800?1 600?1 000 (иные размеры), стоимость которых налогоплательщик неправомерно учитывает в расходах в 2021 году (иной период). 

По замечаниям, поступившим в отношении произведенных работ, ФИО21 даны пояснения, подтвержденные письмом АО «ЕВРАЗ НТМК» от 01.04.2021, опровергающие применение опорных блоков при их устранении.

При этом, согласно рабочей документации 217/1-ЭС.КЖ4 фундаменты под опоры монолитные, которые включают в себя железобетонную опорную плиту прямоугольной формы, на которой расположена вертикальная стойка, следовательно, не могли применяться для укрепления шлаковой насыпи.

В ходе анализа документов, представленных налогоплательщиком 28.09.2023 к возражениям на акт налоговой проверки, установлено, что письмо от 14.11.2019 № 884-ПТО, акт о приемке выполненных работ от 22.11.2019 № 11, акт о наличии замечаний к работам от 01.04.2021, письмо от 06.04.2021 не имеют отношения к документам, представленным ООО «Уралавтодор» по гарантийным работам. 

При выполнении работ под номерами 6, 7, 8, 9, 10, отраженных в акте о приемке выполненных работ от 22.11.2019 № 11, на которые ссылается заявитель, согласно ФЕР36-01-008-05, ФЕР01-02-027-10, ФЕР01-02-005-02, ФЕР01-01-125-01, ФЕР22-01-011-20 не используются ни опорные блоки, ни иные железобетонные изделия. 

В основной надписи чертежей, на которые ссылается Заявитель отражено наименование листа «ООО «НТМК-Энерго» Очистка прудка-осветлителя на р.Малая Кушва от донных техногенных отложений», наличие которой не подтверждает выполнение работ с применением указанных в чертежах материалов именно ООО «Уралавтодор». При этом, отсутствие использования при выполнении работ железобетонных изделий подтверждено актом от 22.11.2019 № 11, на который ссылается сам заявитель. 

Таким образом, налоговым органом установлено, что стоимость опорных блоков, отраженных в документах, составленных от имени ООО «СК Эрастрой», списана в состав прочих расходов необоснованно, на основании документов, составленных формально.

Иного из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.

Доводы об использования блоков опорных на объекте АО «ЕВРАЗ КГОК» были предметом рассмотрения суда первой инстанции и правомерно отклонены ввиду следующего. 

Так, согласно договору субподряда от 01.03.2020 № 83, заключенному с ООО «Уралстроймонтаж» ИНН 

<

***> (Генподрядчик), Субподрядчик (ООО «Уралавтодор») обязуется на условиях настоящего договора выполнить строительно-монтажные работы: «Выполнение комплекса работ по электроснабжению Качканарского месторождения (1-я очередь)». Место выполнения работ – территория АО «ЕВРАЗ КГОК». Работы выполняются во исполнение договора подряда от 19.12.2019 № ДГКГ7-011291 между ООО «Уралстроймонтаж» и АО «ЕВРАЗ КГОК». 

Согласно актам о приемке выполненных работ от 21.04.2020 № 3, от 22.05.2020 № 4, от 15.06.2020 № 5, выставленным в адрес ООО «Уралстроймонтаж», на объекте выполнены работы по смете № 02-03-23 «Площадки установки опор к КРП-14, КРП-ПП», в частности снятие почвенно-растительного слоя, отсыпка щебнем, выемка, насыпь, временные работы (планировочные работы под временные работы, основание скальный грунт, покрытие щебень 20-40). 

Таким образом, не установлено выполнение ООО «Уралавтодор» работ с применением материалов, поименованных в документах, составленных от имени ООО СК «Эрастрой» (блок опорный), путевых листах (ФБС, блоки, блок опорный, блоки ФБС), а также рабочей документации (фундамент опор ВЛ 6 кВ). 

Налогоплательщиком не представлены заявки на ввоз на территорию АО «ЕВРАЗ КГОК» блоков опорных, также не представлены отчеты о расходе материалов М-29 к актам КС-2. Для списания в состав расходов стоимости блоков опорных в количестве 20, 19, 18 штук ООО «Уралавтодор» составлены акты о списании материальных запасов от 30.04.2020 № 0М0У-000120, от 31.05.2020 № 0М0У-000121, от 30.06.2020 № 0М0У-000122, соответственно. Направление расхода «Основное подразделение Уралавтодор (Механизации)», счет 20.01.

В ходе допроса директор ФИО4 пояснил, что «наименование выполненных на объекте АО «ЕВРАЗ КГОК» работ точно указать не могу. Работы с использованием блоков опорных на объекте АО «ЕВРАЗ КГОК предъявлены в адрес ООО «Уралстроймонтаж».» (протокол допроса от 15.06.2023 № 330), при этом использование блоков опорных в актах КС-2, выставленных в адрес последнего, не подтверждено. 

ООО «Уралавтодор» представлено письмо ООО «Уралстроймонтаж» от 07.04.2020 № 1146/1-ПТО, согласно которому по результатам проведенного рабочего совещания, ссылаясь на п. 9 договора субподряда от 01.03.2020 № 83, необходимо «выполнить укрепление откосов временных дорог в районе опор № 2-10, № 2-27, № 2-35 с применением опорных блоков по проекту № 55830-22 (лист № 6) в количестве 57 штук без изменения сметной стоимости строительства» (поименованные в письме документы не представлены). 

На основании пункта 9 «Дополнительные работы» договора субподряда от 01.03.2020 № 83 в случае, если стоимость дополнительных работ превысит предельную величину, то выполнение данных работ Субподрядчиком на сумму сверх предельной величины дополнительных работ (в размере 5 % (пять процентов)) от цены работ по договору производится в рамках исполнения обязательств по договору на основании согласованного Сторонами дополнительного сметного расчета, и подлежит оплате Генподрядчиком сверх цены договора. Стороны в этом случае обязуются оформить дополнительное соглашение к настоящему договору (п. 9.4. договора). Порядок взаимодействия сторон в таком случае определен в п. 9.5.-п. 9.9. договора. Документы, оформление которых предусмотрено в п. 9.5.-п. 9.9. договора налогоплательщиком не представлены. 

В результате анализа имеющихся в налоговом органе документов, установлено следующее: 

- согласно карточке счета 90.01 «Выручка по деятельности с основной системой налогообложения» за 2020 год, регистру налогового учета за 2020 год «Доходы от реализации товаров, работ, услуг», справкам о стоимости выполненных работ и затрат, цена договора от 01.03.2020 № 83 составляет 24 136 213,92 руб., 5% от цены договора составляет 1 206 810,70 руб.; 

- согласно актам о списании материальных запасов (по форме 0504230) от 30.04.2020 № 0М0У-000120, от 31.05.2020 № 0М0У[1]000121, от 30.06.2020 № 0М0У-000122, стоимость материалов составила 3 087 500 руб., то есть превысила предельную величину, в связи с чем, в этом случае у Сторон возникает обязанность составить дополнительное соглашение к договору, которое не было представлено в ходе проверки; 

- сторонами не составлены документы, поименованные в п. 9 договора от 01.03.2020 № 83, не произведены соответствующие мероприятия, согласно подписанному ими договору; 

- из документов, представленных АО «ЕВРАЗ КГОК» с письмом от 28.06.2023 № 36/1-476, не следует, что ООО «Уралстроймонтаж» или ООО «Уралавтодор» производились какие-либо дополнительные работы, не учтенные в сметной документации. Исходя из условий договора от 19.12.2019 № ДГКГ7-011291, а именно п. 9 «Дополнительные работы», следует тот же порядок взаимодействия сторон при обнаружении необходимости проведения дополнительных работ, что и по договору от 01.03.2020 № 83. 

Таким образом, установлено, что письмо от 07.04.2020 № 1146/1- ПТО оформлено с взаимосвязанным лицом ООО «Уралстроймонтаж» формально, с целью создания видимости использования материалов, отраженных в учете проверяемого лица от имени ООО СК «Эрастрой». 

ООО «Уралавтодор» для подтверждения качества опорных блоков, поставленных по документам, оформленным от имени ООО СК «Эрастрой», представлены паспорта качества на изделие «Блок фундаментный БО5» в количестве 25 штук на партию из 4 штук каждый, то есть на 100 штук. В качестве объекта заявлен АО «ЕВРАЗ КГОК», паспорта качества выданы ООО «УралМеталлСтрой» ИНН 

<

***>. 

В ходе допроса директор ФИО4 пояснил, что наименования материалов: ««Блок опорный», «Блок фундаментный БО5», «Блок опорный ФБС», «Блок ФБС», «Ж/б фундаменты под опоры» - «это «должны быть наименования одного и того же изделия» (протокол допроса от 15.06.2023 № 330). 

В ходе анализа указанных паспортов установлено, что Блок фундаментный БО5 произведен на основании проекта 217/1-ЭС.КЖ4. 

Проверяемым лицом в качестве чертежей блоков опорных, поставленных от имени ООО СК «Эрастрой»», представлена рабочая документация 217/1-ЭС.КЖ4 «Работы по разработке рабочей документации для строительства объектов электроснабжения с проведением необходимого комплекса инженерных изысканий и обследований» (заказчик – АО «ЕВРАЗ КГОК»), в которой приведен расчет материалов для опор. 

В перечень материалов входит прокат толщиной 10 мм, прокат толщиной 20 мм, арматура 14А300, арматура 20А300, арматура 8А240, бетон В15 F200 W4. 

АО «ЕВРАЗ КГОК» с сопроводительным письмом от 28.06.2023 № 36/1-476 в подтверждение качества материалов, использованных при выполнении работ в рамках заключенного с ООО «Уралстроймонтаж» договора от 19.12.2019 № ДГКГ7-011291, представлены те же паспорта качества, что и ООО «Уралавтодор». 

В ходе анализа документов установлено, что изделия с наименованием «Блок фундаментный БО5» произведены ООО «Уралметаллстрой» в рамках договора субподряда от 18.03.2020 № 69, заключенного им с ООО «Уралстроймонтаж» ИНН 

<

***>, работы по которому выполняются во исполнение договора подряда от 19.12.2019 № ДГКГ7-011291, заключенного последним с АО «ЕВРАЗ КГОК». 

Согласно локальному сметному расчету, оформленному в рамках договора субподряда от 18.03.2020 № 69, на фундаменты опор ВЛ 6 кВ, основание: 217/1-ЭС.КЖ4, ООО «Уралметаллстрой» должно выполнить работы: «устройство железобетонных фундаментов общего назначения объемом: до 5 куб.м» в количестве 9,855?100 м3 бетона, обоснование: ТЕР06-01-005-04, в соответствии с которым в состав материалов включен «Бетон тяжелый, крупность заполнителя 20 мм класс В15 (М200)». Кроме того, в смету включена стоимость материалов: сталь листовая углеродистая обыкновенного качества марки ВСт3пс5 толщиной 8-20 мм в количестве 22,557 т, горячекатаная арматурная сталь периодического профиля класса А-II в количестве 25,404 т, диаметром 14 мм и 20-22 мм 3,6795 т, горячекатаная арматурная сталь гладкая класса А-I, диаметром 8 мм в количестве 7,884 т. 

В ходе анализа установлено, что в локальном сметном расчете, составленном к договору, заключенному между ООО «Уралстроймонтаж» и ООО «Уралметаллстрой» отражены те же материалы в тех же количествах, что и в рабочей документации, на основании которой произведены последним фундаментные блоки и оформлены на произведенные изделия паспорта, подтверждающие качество продукции. 

Следовательно, ООО «Уралавтодор» для подтверждения качества опорных блоков, поставленных по документам, оформленным от имени ООО СК «Эрастрой», представило документы, а именно паспорта качества, которые фактически произведены ООО «Уралметаллстрой» в рамках исполнения договора субподряда от 18.03.2020 № 69, стоимость которых предъявлена в адрес ООО «Уралстроймонтаж» именно организацией ООО «Уралметаллстрой», а не ООО «Уралавтодор». 

Таким образом, в ходе проверки установлено, что опорные блоки, принятые к учету ООО «Уралавтодор» от имени ООО СК «Эрастрой» на объекте АО «ЕВРАЗ КГОК» не использовались. 

Указанные обстоятельства правомерно учтены судом первой инстанции и заявителем надлежащим образом не опровергнуты.

В части доначислений НДС и налога на прибыль организаций по взаимоотношениям налогоплательщика и ООО «Уралстроймонтаж» налоговым органом установлено и обоснованно поддержано судом первой инстанции следующее.

В материалы дела представлен договор поставки №3 от 01.01.201, согласно которому ООО «Уралстроймонтаж» по товарным накладным от 12.04.2021 был поставлен в адрес ООО «Уралавтодор» товар: кирпич пустотелый в количестве, металлоизделия заказ № 677, профнастил Н-75. 

Данный товар, по доводам налогоплательщика, был использован в работах, выполненных по устройству территории по ул. Краснознаменной 77а. 

Вместе с тем, инспекцией установлено, что ООО «Уралавтодор» осуществлял ремонтные работы в помещении и устройство территории, принадлежащие ему на сновании договоров аренды/субаренды с ООО «Уралстроймонтаж» и ООО Торговый Дом «Демидовский». 

В подтверждение использования товара налогоплательщиком были представлены документы, в том числе отчет о расходе материалов от 30.06.2021. 

В рамках налоговой проверки ООО «Уралавтодор» представлена карточка счета 10 «Материалы», согласно которой 30.06.2021 в дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы» по статье «Расходы по ремонту и монтажу недвижимого имущества (сч.26)» списана стоимость материалов: кирпич пустотелый, металлоизделия заказ № 677, профнастил Н-75, принятых к учету на основании счетов-фактур от 12.04.2021 №№ 920, 921 и товарных накладных от 12.04.2021 №№ 920, 921, выставленных ООО «Уралстроймонтаж» в адрес ООО «Уралавтодор» в рамках договора поставки от 01.01.2018 № 3. 

ООО «Уралавтодор» представлено распоряжение от 01.06.2021 об установке ограждения территорий от зон проезда. 

В ходе проведенного осмотра налоговым органом установлено следующее: «Для осмотра ФИО4 представлена территория, на которой с его слов до 2022 года было установлено временное ограждение на основании распоряжения от 01.06.2021, состоящее из металлоизделий и профнастила. Наличие металлоизделий из профнастила на момент осмотра не установлено. Следов установки временного ограждения не установлено» (протокол осмотра от 29.05.2023). 

На требование от 30.05.2023 № 2972_15и о представлении документов (информации) налогоплательщиком представлены пояснения: «Все материалы, использованные для проведения данных работ, представлены в акте на списание №133 от 30.06.2021». При этом, в налоговый орган представлен отчет о расходе материалов, утвержденный 30.06.2021 директором ФИО4, а не акт на списание от 30.06.2021 № 133. 

В ходе допроса ФИО4 подтвердил, что письмом от 30.05.2023 ООО «Уралавтодор» в налоговый орган представлены фотографические снимки территории по адресу 

<

...>, а также пояснил, что «Указанные снимки выполнены мной, в период монтажа асфальтосмесительной установки». 

При этом, налоговым органом установлено, что монтаж асфальтосмесительной установки осуществлялся до 21.08.2019 (дата ввода в эксплуатацию). 

Таким образом, фотографический снимок, представленный ООО «Уралавтодор», на котором изображено ограждение из металлопрофиля и комплектующие Асфальтосмесительной установки, был сделан в период с 02.07.2019 (получение оборудования по акту) до 21.08.2019 (акт ввода в эксплуатацию). 

То, что ограждение из металлопрофиля было установлено в 2019 году подтверждается показаниями ФИО15 (главный механик ООО «Уралавтодор») который пояснил, что «Между территорией асфальтосмесительной установки и базой было установлено ограждение из блоков и профлиста (это ограждение было еще с того момента, как на базу переехало ООО «Уралавтодор»…» (протокол допроса от 21.06.2023). ООО «Уралавтодор» расположено по адресу: 

<

...>, на основании договора аренды от 01.07.2019 № 50. 

ФИО15 (главный механик ООО «Уралавтодор») пояснил в ходе допроса, что ограждение из металлопрофиля было установлено в 2019 году, а не в 2021 году, как отражено в распоряжении от 01.06.2021. При этом работы не могли быть выполнены ранее, так как материалы для изготовления ограждения приняты к учету 12.04.2021. 

Таким образом, налоговым органом установлена и налогоплательщиком не опровергнута неправомерность списания расходов по товарной накладной от 12.04.2021, как документально неподтвержденных.

В отношении приобретения и использования трубы по товарной накладной от 26.04.2021 № 939, стоимостью 2 046 132,76 руб. налоговым органом установлено и обоснованно поддержано судом первой инстанции следующее.

В соответствии с содержанием представленных при проведении проверки документов ООО «Уралавтодор» были приобретены у ООО «Уралстроймонтаж» Трубы 1420*15,7- 16т, стоимостью 2 046 132,76 руб. в количестве 41,005 тн, о чем указано в товарной накладной от 26.04.2021 № 939. 

Общество, ссылаясь на реальность сделки, указывало, что спорный товар был использован налогоплательщиком при выполнении гарантийных обязательств по договору с ООО «Уралстроймонтаж» №360 от 05.09.2019, выполняемых во исполнение договора с конечным заказчиком работ АО «ЕВРАЗ НТМК» по договору №ДГНТ7-004567 от 05.09.2019, на объекте «Очистка прудка осветлителя на р. Малая Кушва от донных и техногенных образований».

Вместе с тем, налоговым органом установлено формальное составление документов (письма от 16.04.2021 № 1715/1-ПТО, акта осмотра от 15.04.2021 № 1, акта об устранении замечаний заказчика на строительном объекте от 30.06.2021), оформленных по гарантийному ремонту в рамках договора субподряда от 05.09.2019 № 360, заключенного с ООО «Уралстроймонтаж». 

Так, согласно акту осмотра от 15.04.2021 № 1 комиссией в составе директора по строительству ООО «Уралстроймонтаж» (председатель комиссии) ФИО22, начальника ПТО ООО «Уралстроймонтаж» В.М. Горького, директора ООО «Уралавтодор» ФИО4 по объекту: «АО «ЕВРАЗ НТМК». Очистка прудка осветлителя на р. Малая Кушва от донных техногенных отложений» выявлена просадка некачественно уплотненного основания, вызвавшая повреждение вышестоящих конструкций. Комиссия постановила: замена и рихтовка участка деформированного трубопровода. 

В акте осмотра от 15.04.2021 № 1 отражена ведомость объёмов работ: 

- замена опорных блоков в количестве 69 штук; 

- перекладка трубопровода 1420 в количестве 40,005 тонн. 

Налогоплательщиком согласно карточке счета 10 «Материалы» 30.06.2021 стоимость трубы 1420*15,7-16 (т) в размере 2 046 132,76 руб. в количестве 41,005 тн списана в дебет счета 91.02 «Прочие расходы» по статье «Расходы (прочие) по объектам строительства для целей после сдачи объекта» (счет 91.02)». 

Кроме того, о формальности документов, оформленных по гарантийным работам на объекте «АО «ЕВРАЗ НТМК». Очистка прудка осветлителя на р. Малая Кушва» свидетельствует следующее: 

- при выполнении работ в рамках договора блоки опорные не применялись, работы с их использованием не производились; 

- отсутствием расходов по привлечению при выполнении работ строительной техники; 

- неначислением заработной платы работникам, которые должны были выполнять работы, заявленные в документах, то есть отсутствуют исполнители работ; 

- оформление документов с ошибками; 

- отсутствие в документах по гарантийным работам информации о конкретных видах работ, которые не выдержали эксплуатацию; 

- оформление документов по гарантийным работам только между взаимосвязанными лицами. 

Доказательств обратного заявителем не представлено.

Кроме того, в ходе допроса ФИО21, назначенный приказом ООО «Уралавтодор» от 30.09.2019 № 35 мастером СМР на объекте АО «ЕВРАЗ НТМК» Очистка прудка осветлителя на р. Малая Кушва, показал, что «В отношении выполненных работ от АО «ЕВРАЗ НТМК» поступили замечания: в основном по покраске, укреплению откосов. ООО «Уралавтодор» произведена покраска труб, ремонт дорожного покрытия, восстановление железобетонного ограждения, переваривали сливной лоток, возможно меняли местоположение трубы» (протокол допроса от 31.10.2023 № 590). 

Трубы 1420*15,7-16 (т) в размере 2 046 132,76 руб. в количестве 41,005 тн приобретены проверяемым лицом у ООО «Уралстроймонтаж» на основании счета-фактуры от 26.04.2021 № 939, а также товарной накладной от 26.04.2021 № 939. 

Согласно поименованным документам ООО «Уралстроймонтаж» предъявлена стоимость в размере 2 455 359,31 руб. (в том числе НДС в сумме 409 226,55 руб.). 

Также в бухгалтерском учете ООО «Уралстроймонтаж» по счету 10 «Материалы» 01.10.2020 отражено перемещение товара: «труба 1420*15,7-16 в количестве 41,005» с объекта «НТМК ЦПШБ» на объект «НТМК Прудки». 

То есть, на основании акта осмотра от 15.04.2021, необходимость проведения гарантийных работ на объекте «АО «ЕВРАЗ НТМК». Очистка прудка осветлителя на р. Малая Кушва от донных техногенных отложений» с применением поименованного материала в количестве 41,005 тонн возникла в апреле 2021 года, а перемещение у ООО «Уралстроймонтаж» на этот объект перемещение произведено уже в октябре 2020 года. 

При этом, расходы, возникающие в связи с обязанностью исполнения гарантийных обязательств, не являются запланированными, а осуществляются непосредственно по факту выявления некачественно произведенных работ. 

При этом в ходе проверки установлено, что ООО «Уралстроймонтаж» является взаимосвязанным лицом по отношению к ООО «Уралавтодор» (учитывая значительную долю обязательств) и действия указанных лиц являются согласованными. 

Таким образом, налоговым органом установлено и налогоплательщиком не опровергнуто, что стоимость материалов «труба 1420*15,7-16» в количестве 41,005 тн, необоснованно списана в состав прочих расходов на основании документов, составленных формально, а сумма НДС по указанным материалам необоснованно включена в состав вычетов при исчислении НДС.

На основании изложенного, налоговый орган пришел к выводу о том, что в нарушение положений действующего налогового (бухгалтерского) законодательства представленные налогоплательщиком первичные документы содержат недостоверные и противоречивые сведения и не подтверждают наличие реальных финансово-хозяйственных взаимоотношений с заявленными контрагентами. При этом обстоятельства заключения и исполнения исследуемых сделок указывают на то, что ООО «Уралавтодор» в целях получения налоговой экономии используются лица, обеспечивающие формальное право на применение вычетов по НДС и учет расходов по налогу на прибыль путем искусственного оформления пакета документов при отсутствии реальных хозяйственных операций.

Таким образом, в ходе проведенных мероприятий налогового контроля установлено, что указанные выше контрагенты Общества обладают признаками «технических» организаций, не обладают конкурентными преимуществами, коммерческой привлекательностью, деловой репутацией, платежеспособностью, необходимыми ресурсами, и были умышленно привлечены Обществом с целью налоговой экономии, так как потребность в сделках с данными организациями у налогоплательщика отсутствовала.

Материалами проверки установлены факты, свидетельствующие о том, что налогоплательщик самостоятельно и при использовании иных лиц, умышленно формировал первичные документы для формальных сделок, источник для получения вычетов по НДС для Общества не сформирован, при этом обоснованными являются выводы инспекции о том, что заявитель своими действиями преследовал цель неправомерного уменьшения налоговой обязанности по НДС и налогу на прибыль организаций и знал об обстоятельствах, характеризующих вышеуказанных контрагентов как «технических». 

Данные обстоятельства не позволяют сделать вывод о наличии у заявителя права на учет расходов по налогу на прибыль организаций по всем указанным сомнительным контрагентам.

Соответствующие доводы жалобы об обратном подлежат отклонению на основании вышеизложенного.

Вопреки доводам апелляционной жалобы оснований не согласиться с данным выводом инспекции у апелляционного суда не имеется.

Иного из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.

Апелляционный суд также учитывает, что оснований для применения в данном случае «налоговой реконструкции» к обязательствам налогоплательщика по НДС и налогу на прибыль организаций не имеется, ввиду следующего.

Действительные налоговые обязательства определяются на основании документов по реальным хозяйственным операциям. Размер расходов, понесенный налогоплательщиком, в течение спорных налоговых периодов был проверен налоговым органом и определен на основании документов, подтверждающих реально понесенные затраты.

Исходя из положений пункта 1 статьи 252 НК РФ условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль организаций является реальный характер совершенных сделок и наличие документов, содержащих достоверную информацию об условиях сделки и участниках хозяйственных операций. 

Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 01.11.2021 № 305-ЭС21-15612 по делу №А40- 77108/2020, законодательство о налогах и сборах не допускает возможность извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, которые преследовали цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием «технических» компаний или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как «техническую» компанию. В названных случаях право на вычет НДС и фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль организаций может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота (Определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 №309-ЭС20-17277, от 19.05.2021 №309-ЭС20-23981). 

Исходя из положений пункта 10 письма ФНС России от 10.03.2021 №БВ-4-7/3060@ в целях реализации возможности налоговой реконструкции, бремя доказывания размера документально не подтвержденных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике. Налогоплательщиком в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 Кодекса должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции. Поскольку соответствующие сведения, а также подтверждающие их документы, должны быть проверены и оценены в рамках соответствующих контрольных мероприятий, то их предоставление должку, производиться налогоплательщиком в ходе налоговой проверки, при представлении возражений на акт проверки. 

Вместе с тем, при нераскрытии налогоплательщиком сведений и непредставлении подтверждающих их документов о действительном поставщике (подрядчике, исполнителе) и параметрах совершенных операций, как разъяснено в пункте 11 письма ФНС России от 10.03.2021, налогоплательщику не предоставляется ни право на налоговый вычет сумм  налога на добавленную стоимость, ни право на учет расходов по спорным операциям в полном объеме. 

Таким образом, с учетом вышеизложенного налоговая реконструкция может быть применена к налоговым обязательствам налогоплательщика, если им, во-первых, раскрыты все реальные обстоятельства совершенных операций и представлено их документальное подтверждение, во-вторых, сделано это должно быть в ходе проверки - для обеспечения налоговому органу возможности проверить эти сведения. 

Налогоплательщик в обоснование выводов указывает, что в подтверждение обоснованности заявленных вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль по взаимоотношениям со спорными контрагентами в ходе проверки были представлены договоры, счета-фактуры, документы оплаты, иной источник получения спорного товара, чем у спорных контрагентов, налоговым органом, не установлен, соответственно выводы инспекции о приобретении товара у иных неустановленных лиц, по мнению ООО «Уралавтодор», должны быть признаны неправомерными. 

Между тем, сам по себе факт представления документов о наличии договорных взаимоотношений со спорными контрагентами по поставке ТМЦ, оказанию услуг и выполнению ими работ не свидетельствует о реальном характере взаимоотношений с этими контрагентами, имеющими признаки проблемных или «технических» организаций, и действительной поставке товара, оказанию услуг, выполнения работ.

Представленные инспекцией доказательства и установленные факты опровергают доводы общества о реальности осуществления хозяйственных операций спорными контрагентами, введенными в финансово-хозяйственный оборот с целью имитации исполнения сделок. Сведения, содержащиеся в документах, представленных налогоплательщиком, являются недостоверными, поскольку указанные контрагенты выступали лишь в качестве формального исполнителя услуг для увеличения налоговых вычетов и расходов по налогу на прибыль организаций, то есть в целях получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Как указано в пункте 4 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023, взаимодействие налогоплательщика с юридическими лицами, которые не осуществляют реальной экономической деятельности, направленное на получение необоснованной налоговой выгоды, может служить основанием для доначисления сумм налогов по результатам налоговой проверки, если такие контрагенты в действительности не имели возможности исполнить сделку перед налогоплательщиком.

Привлеченные налогоплательщиком поставщики и исполнители не располагали необходимыми материальными и трудовыми ресурсами для поставки ТМЦ, оказания услуг, выполнения работ; несение названными юридическими лицами расходов на соответствующие услуги, работы не подтверждено; своими силами исполнители услуги оказать не могли и не оказывали, что позволяет сделать вывод о невыполнении обществом условий получения налоговой выгоды, предусмотренных статьей 54.1 НК РФ.

Условия для применения налоговых вычетов по НДС, предусмотренные статьями 171 - 172 НК РФ, исключают возможность их исчисления расчетным путем, в том числе с использованием рыночных цен на аналогичные работы, услуги.

На основании вышеизложенного, выводы об отсутствии оснований для проведения налоговой реконструкции соответствуют позиции, изложенной в Обзоре практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, согласно которой, с учетом положений подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса, применение расчетного способа определения налоговой обязанности не может быть признано допустимым, если налогоплательщиком преследовалась цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием не осуществляющих экономической деятельности контрагентов или, по крайней мере, при известности налогоплательщику обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии ведения контрагентом экономической деятельности. 

Иное не отвечало бы предназначению расчетного способа определения налоговой обязанности, по сути, уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

Вопреки указаниям налогоплательщика налоговый орган при вменении заявителю нарушения пунктов 1 и 2 статьи 54.1 НК РФ не ограничился констатацией факта наличия у спорных контрагентов признаков «технических организаций», установив при этом отсутствие реального приобретения товара/ оказания услуг от спорных контрагентов.

Согласно сформированной судебно-арбитражной практикой (абзац 3 пункта 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 57 от 30.06.2013 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», определение Верховного Суда Российской Федерации № 307-ЭС19-27597 от 14.05.2020, пункт 1 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 13.12.2023) налогоплательщик, представивший в качестве подтверждающих право на налоговую выгоду ненадлежащие документы по взаимоотношениям с контрагентами, обладающими признаками «технических организаций», не может быть освобожден от бремени доказывания определенных обстоятельств.

Применительно к рассматриваемой ситуации при взаимодействии с сомнительными контрагентами заявитель не может быть освобожден от доказывания факта наличия реального поступления товара в свой адрес, оказания услуг по спорным сделкам, поскольку он должен нести определенные риски от того, что в качестве контрагентов им был выбран субъект, не имеющий необходимых условий для экономической деятельности, и не исполняющий налоговых обязательств по сделкам, осуществляемым от его имени.

При таком распределении бремени доказывания, в условиях, когда налоговым органом предприняты меры к установлению факта наличия реального поступления товара, факта выполнения работ в адрес налогоплательщика, а последний выводы инспекции об отсутствии товара и его использовании в производстве, выполнении работ спорными контрагентами не опроверг, суд апелляционной инстанции считает правомерным указание инспекции на доказанность умышленного создания налогоплательщиком формального оборота по взаимоотношениям со спорными контрагентами.

Более того, даже если принять во внимание доводы общества о том, что часть товаров, приобретение которых оформлено от имени спорных контрагентов использована им при осуществлении деятельности, суд апелляционной инстанции отмечает, что в данном случае  использование налогоплательщиком товара, поставка которого оформлена от имени спорных поставщиков, само по себе не свидетельствует о наличии у общества права на применение налоговых вычетов. 

При этом апелляционный суд учитывает то, что реальные источники поступления товаров в ходе проверки установить не удалось, налогоплательщик реальный источник поступления товара не раскрыл.

Также апелляционный суд учитывает, что частично расходы и вычеты по спорным контрагентам были приняты налоговым органом (в той части, где установлено реальное использование товаров и их реальное приобретение по цепочке контрагентов). 

Кроме того, при оценке этих доводов также апелляционный суд учитывает следующее.

В силу правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, отраженных в определениях от 08.04.2004 № 168-О, № 169-О недопустима ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются и применяются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, приводящие к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой экономии, является неправомерным поведением налогоплательщика, не совместимым с положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лица, обязанного к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что схема «взаимодействия» данных лиц указывает на недобросовестность, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия документов, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений.

В соответствии с правовыми позициями, изложенными в пункте 1 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597, оценка проявления налогоплательщиком должной степени осмотрительности не сводится к выявлению изъянов в эффективности и рациональности его хозяйственных решений. В тех случаях, когда приводятся доводы налогового органа о том, что налогоплательщик знал или должен был знать об уклонении его поставщика, поставщиков предыдущих звеньев от уплаты НДС, при оценке таких доводов суд должен исходить из стандарта осмотрительного поведения в гражданском (хозяйственном) обороте, ожидаемого от его разумного участника в сравнимых обстоятельствах (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 № 15658/09, от 20.04.2010 № 18162/09, от 12.02.2008 № 12210/07).

Президиум ВАС РФ отметил, что согласно условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 20.04.2010 № 18162/09).

Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает проверку его правоспособности, то есть установление юридического статуса. При этом возникновение такого юридического статуса обусловлено не только государственной регистрацией, но и установлением личности лица, выступающего от имени соответствующего субъекта деятельности, а также наличия у него соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтверждающихся удостоверением личности, решением общего собрания участников общества либо доверенностью.

Недостаточная осмотрительность в выборе контрагента, не исполнившего свою обязанность, может влечь для налогоплательщика неблагоприятные последствия в налоговых правоотношениях (в частности, отказ в праве на льготу или в праве на налоговый вычет). Данная позиция подтверждается судебной практикой: Постановление Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 № 12210/07 по делу № А40-33718/05-116-266.

Согласно позиции Конституционного Суда РФ, отраженной в определении от 25.07.2001 № 138-0, у налогоплательщика отсутствует право на налоговые вычеты, если установлена недобросовестность действий налогоплательщика, их направленность на необоснованное применение вычетов по НДС. Требования к порядку составления счета-фактуры относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности, полноте и непротиворечивости содержащихся в них сведений, объективной направленности на осуществление целей предпринимательской деятельности с учетом того, что налоговая экономия (минимизация налогов) не может рассматриваться в качестве надлежащей цели хозяйственных операций.

Взаимосвязанность и согласованность действий используется участниками спорных сделок в целях осуществления незаконного возмещения НДС путем неправомерного заявления вычетов по операциям с получающим необоснованную выгоду заявителем, которые только формально соответствовали требованиям действующего налогового законодательства, а фактически прикрывали приобретение товара у лиц, которые не могли и не осуществляли поставку спорного товара заявителю.

Поэтому значение имеют не только доказанные налоговым органом обстоятельства, порочащие исполнение поставщиками их налоговых обязанностей, но и то, должны ли данные обстоятельства быть ясны налогоплательщику-покупателю в конкретной ситуации совершения сделки с поставщиком с учетом характера и объемов деятельности покупателя (крупность сделки и регулярность совершения аналогичных сделок), специфики приобретаемых товаров, работ и услуг (наличие специальных требований к исполнителю, в том числе лицензий и допусков выполнению определенных операций), особенностей коммерческих условий сделки (наличие значимого отклонения цены от рыночного уровня, наличие у поставщика предшествующего опыта исполнения аналогичных сделок) и т.п.

Соответственно, критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев ординарного пополнения материально-производственных запасов и в ситуациях, когда налогоплательщиком приобретается дорогостоящий актив, либо привлекается подрядчик для выполнения существенного объема работ.

Как указано в определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 № 307-ЭС19-27597 распределение бремени доказывания названных обстоятельств между налоговым органом и налогоплательщиком также не является одинаковым.

В условиях, когда экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, а поставщик (исполнитель) в период взаимодействия с налогоплательщиком-покупателем не имел экономических ресурсов (материальных, финансовых, трудовых и т.п.), необходимых для исполнения заключенного с покупателем договора, данные обстоятельства могут указывать на то, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента, пока иное не будет доказано налогоплательщиком.

Выше указано, что в ходе рассматриваемых мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что спорные контрагенты обладают признаками «технической» организации, и, соответственно, экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, при том, что в налоговых декларациях по НДС за налоговые периоды 2019 - 2021 гг. налогоплательщиком включены счета-фактуры от спорных контрагентов в размере НДС 24 644 378 руб., в том числе от ООО «Уралстроймонтаж» - 789 274,04 руб., следовательно, степень осмотрительности, проявленная при выборе контрагентов, не может быть признана достаточной. 

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что спорные сделки имели значимое значение для хозяйственной деятельности налогоплательщика, и, соответственно, степень осмотрительности, проявленная при выборе данных юридических лиц в качестве контрагентов, не может быть признана достаточной.

Относительно выводов суда первой инстанции о правомерности доначисления налога на доходы физических лиц апелляционный суд отмечает, что суд первой инстанции обоснованно учел следующее.

Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 210 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы по данному налогу учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 названного Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 225 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. 

На основании части 2 статьи 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент. 

Согласно пункту 3 статьи 226 НК РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьей 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 или 3.1 статьи 224 настоящего Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

В отношении перечисления ФИО4 подотчетных денежных средств работникам на приобретение товаров для нужд предприятия налоговым органом в ходе анализа выписок по лицевым счетам ФИО4 и ФИО5, полученным налоговым органом в соответствии со статьей 86 НК РФ на запросы от 06.06.2023, установлены операции по списанию денежных средств с лицевых счетов, открытых на имя, на лицевые счета (банковские карты) физических лиц работников ООО «Уралавтодор». 

Денежные средства с расчетного счета ООО «Уралавтодор» перечислялись на лицевые счета на имя ФИО5 и ФИО4 с назначением платежа «Выплата заработной платы…». 

ООО «Уралавтодор» факт перечисления денежных средств работникам через ФИО5 и ФИО4 не опровергает. 

Из документов, представленных ООО «Уралавтодор» установлено, что учет перечислений денежных средств в адрес физических лиц со счетов должностных лиц, на счетах бухгалтерского учета не производился. 

Перечисление денежных средств в адрес работников ООО «Уралавтодор» связанных с целями, отличными от получения дохода, в рамках налоговой проверки не установлено, документы, подтверждающие перечисление денежных средств на иные цели Обществом не представлено. 

Таким образом, налоговым органом установлено перечисление работникам ООО «Уралавтодор» денежных средств, как дохода, через лицевые счета должностных лиц Общества, которые использовались ими в личных целях и подлежат налогообложению НДФЛ по ставке 13%.

Ссылки общества на использование денежных средств физическими лицами на нужды общества документально не подтверждены, в связи с чем подлежат отклонению.

Довод Общества о том, что 19 и 21 марта 2021 года ФИО5 перевел ФИО4 денежные средства из личных средств  в размере  200 000 руб. по их личным взаимоотношениям, был предметом рассмотрения суда первой инстанции и правомерно отклонен, поскольку ФИО5 находился в должностном подчинении у ФИО4, а денежные средства на лицевой счет ФИО23 поступали с расчетного счета ООО «Уралавтодор». Документов о личных взаимоотношениях от ФИО4 и ФИО5 в рамках налоговой проверке не представлено. При допросе ФИО5 (протокол от 08.11.2023 № 601) пояснил, что цели перевода не помнит.

В отношении перечисления денежных средств ФИО4 от ООО «Уралавтодор» по договорам займа налоговым органом установлено и учтено судом первой инстанции следующее.

Так, в 2021 году ООО «Уралавтодор» в адрес директора ФИО4 по договорам процентного денежного займа от 01.06.2021, от 01.08.2021, от 01.09.2021, от 01.10.2021, от 01.11.2021, от 12.10.2021 № 139 осуществляло перечисления денежных средств в общей сумме 20 702 200,49 руб. Условия всех договоров идентичные.

ФИО4 в течение 2021 года частично осуществлялось погашение задолженности по поименованным договорам путем внесения наличных денежных средств в кассу организации, а также внесения денежных средств на расчетный счет по банковской корпоративной карте через устройства приема наличных денежных средств, а также векселями в общей сумме 18 225 000 руб.

В ходе анализа карточки по счету 58.02 «Предоставленные займы» за 2021 год, акта приемки-передачи векселей от 30.12.2021, установлено, что 30.12.2021 (основание «Перевод долга от 30.12.2021») ФИО4 погашает задолженность перед ООО «Уралавтодор» по договорам процентного денежного займа в общей сумме 15 000 000 руб., путем передачи векселей №№ М000001- М000005, ранее выданных проверяемым лицом в адрес ООО «Уралстройэкспорт». 

Налоговым органом по вопросу выдачи ООО «Уралавтодор» векселей ООО «Уралстройэкспорт» установлено, что согласно документам, составленным от имени ООО «Уралстройэкспорт», в адрес ООО «Уралавтодор» в 2018 году поставлены ТМЦ по договору поставки от 01.10.2018 (поставка автошин и запасных частей для транспортных средств). 

Также установлено, что списание приобретенных ТМЦ осуществляется ООО «Уралавтодор» в период с 17.04.2019 по 07.11.2019. 

При этом, главный механик ФИО15 в ходе допроса пояснил: «Хранение осуществлялось только фильтров, иных расходных запчастей. Перечисленные в ходе допроса запчасти заранее не приобретались, на базе не хранились. Приобретались только при необходимости (в случае предельного износа или поломки)» (протокол допроса от 21.06.2023 № 331). 

Таким образом, поставленные ТМЦ не могли храниться в ООО «Уралавтодор». 

ООО «Уралавтодор» представлены документы бухгалтерского учета, содержащие противоречивые данные: 

- в оборотно-сальдовой ведомости по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» за период 01.01.2019 - 31.12.2021 на начало периода по субсчету 60.03 «Векселя выданные» имеется входящий остаток в сумме 19 130 694 руб. (представлен без расшифровки по контрагентам), по субсчету 60.01 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» входящий остаток по контрагенту ООО «Уралстройэкспорт» отсутствует; 

- в акте инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 31.12.2018 № 0М0У-000002 по состоянию на 31.12.2018 у ООО «Уралавтодор» перед ООО «Уралстройэкспорт» по счету 60.03 «Векселя выданные» отражена кредиторская задолженность в сумме 19 130 694 руб.; 

- в справке к акту инвентаризации от 31.12.2018 № 0М0У-000002 в качестве документов, подтверждающих задолженность перед ООО «Уралстройэкспорт», отражены накладные от 04.10.2018 № 2610104, от 26.10.2018 № 2610226, от 05.11.2018 № 2611205, от 30.11.2018 № 2611130, от 21.12.2018 № 2612121, данные о формировании задолженности на основании векселей отсутствуют; 

- в оборотно-сальдовой ведомости по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» за 4 квартал 2018 года, представленной ООО «Уралавтодор» в отношении ООО «Уралстройэкспорт», кредитовое сальдо по состоянию на 31.12.2018 составляет 19 130 694 руб. по субсчету 60.01 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а не по субсчету 60.03 «Векселя вы[1]данные», как указано в оборотно-сальдовой ведомости по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и акте инвентаризации от 31.12.2018 № 0М0У-000002. 

В отношении ООО «Уралстройэкспорт» установлено, что организация фактически финансово-хозяйственную деятельность не осуществляет. 

Таким образом, векселя №№ М000001-М000006, выпущенные ООО «Уралавтодор» с целью передачи в адрес ООО «Уралстройэкспорт» в счет погашения задолженности по договору поставки от 01.10.2018 № 01/10/2018, правомерно расценены судом первой инстанции, как не подтверждающие наличие реальных обязательств.

В показаниях ФИО4 отсутствует информация о фактах заключения договоров купли-продажи векселей и составления актов приёма-передачи векселей, проверке непрерывности ряда индоссаментов и передаче собственно бланков векселей (протокол допроса от 15.06.2023 № 330). 

В ходе выборочного анализа списания денежных средств, поступивших в рамках договоров процентного займа на лицевой счет ФИО4, установлено, что денежные средства расходовались в личных целях. 

Таким образом, вопреки доводам общества установленные в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют о том, что в результате перечисления денежных средств по договорам процентного денежного займа произведен вывод денежных средств с целью получения личного дохода ФИО4 

Иного из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.

Ссылка Общества на решение Арбитражного суда Свердловской области от 07.08.2024 по делу № А60-44504/2023, отклоняется судом апелляционной инстанции как необоснованная, поскольку постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2024 решение суда первой инстанции в части ООО «Уралстройэкспорт» отменено (судебное дело между налоговым органом и ООО «Уралстроймонтаж», которое является взаимосвязанным лицом в ООО «Уралавтодор»).

На основании изложенного, вопреки доводам апелляционной жалобы, суд первой инстанции, основываясь на совокупности обстоятельств, установленных инспекцией, сделал верный вывод о том, что критерии, установленные статьей 54.1 НК РФ, обществом не соблюдены.

Данные налоговой отчетности налогоплательщика содержат недостоверные сведения и не сопровождаются реальным исполнением обязательств по сделкам.

С учетом изложенного, по результатам выездной налоговой проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что ООО «Уралавтодор» и его должностным лицам было известно о недостоверности сведений, содержащихся в первичных документах спорных контрагентов при наличии их согласованных действий и установленном факте отсутствия приобретения товаров (работ, услуг).

Ни одно из обстоятельств, установленных налоговой проверкой, на основании которых налоговым органом сделаны выводы об отсутствии реальности спорных хозяйственных операций и о неправомерном применении заявителем расходов по налогу на прибыль, заявителем не опровергнуто. Доводы заявителя свидетельствуют лишь о несогласии с оценкой данных обстоятельств, которая дана инспекцией в оспариваемом решении.

Ссылки заявителя на отдельные доказательства вышеизложенные обстоятельства, подтвержденные всей совокупностью доказательств, не опровергают, в связи с чем, подлежат отклонению, как необоснованные.

Согласно п. 1 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Исходя из необходимости реализации публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в статье 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в искажениях сведений о фактах хозяйственной жизни должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Невыполнение налогоплательщиком условий, предусмотренных ст. 54.1 НК РФ, повлекло необоснованное уменьшение подлежащего уплате налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций.

При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что действия инспекции по отказу в праве на применение расходов по налогу на прибыль организаций, являются правомерными и в рамках действующего законодательства.

Таким образом, учитывая, что налогоплательщик необоснованно получил налоговую выгоду, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что решение налогового органа, является законным и признанию недействительным не подлежит.

Само по себе несогласие заявителя с установленными налоговым органом и подтвержденными материалами дела обстоятельствами не свидетельствует о недоказанности таких обстоятельств.

Все иные доводы заявителя, оценены апелляционным судом и подлежат отклонению, как не опровергающие вышеизложенное.

С учетом этого выводы суда первой инстанции соответствуют представленным в дело доказательствам и правоприменительной практике.

Следовательно, суд пришел к правильному выводу о правомерном привлечении общества к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, поскольку при установленных обстоятельствах общество обязано было осознавать противоправный характер своего деяния и возможные последствия.

В соответствии с п. 2 ст. 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Совокупность установленных фактов говорит о наличии в действиях налогоплательщика умысла, направленного на неуплату налога, искажение сведений, использования схемы уклонения от налогообложения.

Обстоятельств, исключающих вину налогоплательщика в соответствии со ст. 111 НК РФ, не установлено.

Размер примененных решением налогового органа, с учетом смягчающих обстоятельств, налоговых санкций не является чрезмерным, соответствует характеру допущенного правонарушения, степени вины заявителя, конституционным принципам справедливости, юридического равенства, пропорциональности и соразмерности ответственности конституционно значимым целям (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.1998 № 8-П, от 12.05.1998 № 14-П, от 15.07.1999 № 11-П, от 14.07.2005 № 9-П), оснований признать назначенный в таком порядке штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ несправедливым применительно к фактическим обстоятельствам спора и деятельности заявителя не имеется.

Существенных нарушений процедуры привлечения общества к ответственности, перечисленных в пункте 14 статьи 101 НК РФ, налоговым органом не допущено.

Выводы налогового органа и суда первой инстанции основаны на оценке доказательств в их совокупности и взаимной связи с иными доказательствами, свидетельствующими о нереальности осуществления сделок с заявленным контрагентом.

На основании изложенного суд пришел к верному выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований о признании оспариваемого решения недействительным. 

Всем доводам заявителя суд первой инстанции дал надлежащую оценку, верно установил фактические обстоятельства дела на основании совокупности доказательств, представленных в материалы дела лицами, участвующими в деле. Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции у суда апелляционной инстанции не имеется. 

Соответствующие доводы жалобы об обратном подлежат отклонению на основании вышеизложенного. 

Оснований, предусмотренных статьей 270 АПК РФ, для отмены судебного акта судом апелляционной инстанции не установлено. Апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит. 

В силу статьи 110 АПК РФ государственная пошлина по апелляционной жалобе относится на ее заявителя. 

Также на основании ст. 97 АПК РФ по ходатайству налогового органа подлежат отмене принятые судом первой инстанции обеспечительные меры.

Руководствуясь статьями 97, 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 10 сентября 2024 года по делу № А60-19049/2024 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Отменить обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Свердловской области от 10.04.2024.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационногопроизводства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Т.С. Герасименко 

Судьи

Е.В. Васильева 

Ю.В. Шаламова