ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

№ 18АП-193/2025

г. Челябинск

21 февраля 2025 года

Дело № А07-18520/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 13 февраля 2025 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 февраля 2025 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Плаксиной Н.Г.,

судей Арямова А.А., Калашника С.Е., 

при ведении протокола секретарем судебного заседания Козельской Е.М., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 13.12.2024 по делу № А07-18520/2024.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью «Нефтегазстрой» – ФИО1 (паспорт, доверенность от 01.01.2025, диплом); ФИО2 (паспорт, доверенность от 17.09.2024, диплом); ФИО3 (паспорт, доверенность от 01.01.2025);

Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан – ФИО4 (паспорт, доверенность от 09.01.2025, диплом); ФИО5 (паспорт, доверенность от 28.01.2025).

Общество с ограниченной ответственностью «Нефтегазстрой» (далее – ООО «НГС», Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (далее - УФНС по РБ, Управление, административный орган, налоговый орган, Инспекция, заинтересованное лицо) о признании незаконными действий, решения Управления от 27.05.2024 № 23-24/1 о назначении выездной налоговой проверки за ранее проверенный период необоснованным и подлежащим отмене.

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 13.12.2024 (резолютивная часть объявлена 10.12.2024) по делу № А07-18520/2024 заявление ООО «НГС» удовлетворено. Признаны незаконными решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 27.05.2024 № 23-24/1 о назначении выездной налоговой проверки и действия по проведению мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки, проводимой на основании указанного решения.

С Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан в пользу ООО «НГС» взысканы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб.

Не согласившись с вынесенным решением, Управление (далее также – податель апелляционной жалобы, апеллянт) обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, апелляционную жалобу – удовлетворить.

В обоснование доводов апелляционной жалобы её податель указывает на то, что оспариваемое решение о проведении повторной выездной налоговой проверки вынесено в строгом соответствии с требованиями налогового законодательства, регламентирующего порядок назначение повторной выездной налоговой проверки, и не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика.

Проведенная первичная выездная налоговая проверка в отношении Общества на основании решения Межрайонной ИФНС России № 29 по Республике Башкортостан (далее также - Инспекция) от 07.04.2022 № 27 и принятое по результатам рассмотрения материалов данной проверки решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.12.2022 № 7, не оспаривалось налогоплательщиком ни в вышестоящий налоговый орган, ни в судебных инстанциях.

Налоговым кодексом Российской Федерации установлена административная процедура, которая не предусматривает влияния налогоплательщика на состав лиц, проводящих проверку и принимающих решение по ее результатам. Указанный подход, в свою очередь, обусловлен тем, что у налогоплательщика имеется возможность оспаривать действия и решения в судебном порядке. Таким образом, законность назначения повторной выездной налоговой проверки не зависит от состава проверяющей бригады проводивших проверку по решению Инспекции, так как направлено на проверку, как в отношении налогового органа, так и в отношении налогоплательщика, иное трактование противоречит статье 89 НК РФ.

По мнению апеллянта, в данном случае имелись основания для проведения повторной выездной налоговой проверки, так как имелись признаки нарушения обществом налогового законодательства по взаимоотношениям с другими контрагентами: ООО «Техпоставка» ООО «РСК» ООО «Первушино», ООО «Спецбетон», ООО «Монтажтехкомплект», ООО «Бизнес-Партнер», ООО «Бриз», ООО «Электротехнический завод «Импульс», ООО «Экотехнол», ООО «Автотрансстрой, 000 «Энергия», ООО «Юста», ООО «Юнитех», ООО «Профиторг», ООО НПП «АНН», ООО «Техстройсервис».

Кроме того, полагает, что судом первой инстанции не учтено, что Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 № 5-П не относится к рассматриваемому делу, так как в рамках проверке конституционности положения, содержащегося в абзацах четвертом и пятом пункта 10 статьи 89 НК РФ, рассматривалась ситуация, когда не исключается повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первоначальную выездную налоговую проверку, признано не соответствующим Конституции РФ в той мере, в какой данное положение по смыслу, придаваемому ему сложившейся правоприменительной практикой, не исключает возможность вынесения вышестоящим налоговым органом при проведении повторной выездной налоговой проверки решения, которое влечет изменение прав и обязанностей налогоплательщика, определенных не пересмотренным и не отмененным в установленном процессуальным законом порядке судебным актом, принятым по спору того же налогоплательщика и налогового органа, осуществлявшего первоначальную выездную налоговую проверку.

Определением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.01.2025 апелляционная жалоба Управления на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 13.12.2024 по делу № А07-18520/2024 принята к производству, судебное разбирательство назначено на 13.02.2025 на 10 час. 30 мин.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично путём размещения указанной информации на официальном сайте Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет.

Судом апелляционной инстанции установлено, что Управлением к апелляционной жалобе приложены дополнительные доказательства: приказ УФНС по РБ от 02.12.2020 №02-08/387@ «Об утверждении положения о контрольно-аналитическом отделе УФНС по РБ», приказ УФНС по РБ от 09.02.2017 № 02-08/128@ «Об утверждении положения о контрольном отделе №3 УФНС по РБ», приказ ФНС России от 20.05.2024 № ЕД-10-4/463@ «О назначении ФИО6.», положение о контрольном отделе №3 УФНС по РБ, положение о контрольно-аналитическом отделе УФНС по РБ.

Согласно части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, в том числе в случае, если судом первой инстанции было отклонено ходатайство об истребовании доказательств, и суд признает эти причины уважительными.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия новых доказательств, в том числе приложенных к апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции определяет, была ли у лица, предъявившего доказательства, возможность их представления в суд первой инстанции или заявитель не представил их по независящим от него уважительным причинам.

Причины несовершения процессуального действия в виде непредставления доказательств в суд первой инстанции должны быть обусловлены обстоятельствами объективного характера.

Представители налогового органа не обосновали невозможность представления указанных дополнительных доказательств в суд первой инстанции при рассмотрении дела. При изложенных обстоятельствах представленные с апелляционной жалобой документы к материалам дела не приобщаются, оценке не подлежат.

До начала судебного заседания от ООО «НГС» поступил отзыв на апелляционную жалобу, который приобщён к материалам в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали доводы своей апелляционной жалобы, просили решение суда отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.

Представители заявителя в судебном заседании отклонили изложенные в апелляционной жалобе доводы и просили арбитражный апелляционный суд оставить решение без изменения.

Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в пределах доводов апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, на основании решения Межрайонной ИФНС России № 29 по Республике Башкортостан (далее также - Инспекция) от 07.04.2022 № 27 о проведении выездной налоговой проверки в отношении ООО «НГС» в соответствии со статьей 89 НК РФ проведена выездная налоговая проверка по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2021 по 31.12.2021.

Выездная налоговая проверка по вышеуказанному решению проводилась Инспекцией в период с 07.04.2022 по 10.10.2022. По результатам проверки составлен акт налоговой проверки от 25.11.2022 № 7 и вынесено решение о привлечении ООО «НГС» к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.12.2022 № 7, в соответствии с которым, общество привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ в виде штрафа в размере 262 349 руб., пени 6 447 457,77 руб., а также начислена недоимка по налогу на добавленную стоимость в сумме 34 703 876 руб. за налоговые периоды с 01.01.2021 по 31.12.2021  1,2,3,4 кварталы 2021 года. Всего в общем размере 41 413 682,77.

Решение Инспекции от 29.12.2022 № 7 вступило в законную силу, налоговая обязанность, образованная по данному решению, ООО «НГС» исполнена в полном объеме.

При том, как следует из материалов дела, на основании оспариваемого решения Управления ФНС России по Республике Башкортостан от 27.05.2024 № 23-24/1 о проведении выездной налоговой проверки, в отношении общества была проведена повторная выездная налоговая проверка по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2021 по 31.12.2021.

Не согласившись с правомерностью вынесенного решения УФНС по РБ, налогоплательщик в соответствии с главой 19 НК РФ обжаловал его в вышестоящий налоговый орган (ФНС России), решением которого от 08.07.2024 № КЧ-4-9/7685@ Обществу отказано в удовлетворении жалобы.

Не согласившись с решением налогового органа о проведении повторной выездной налоговой проверки в отношении ООО «НГС» по всем налогам и сборам за период с 01.01.2021 по 31.12.2021, Общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Удовлетворяя заявление Общества, суд первой инстанции исходил из того, что Управлением в ходе рассмотрения дела не представлено доказательств соответствия оспариваемого решения от 27.05.2024 № 23-24/1 критериям необходимости, обоснованности и законности, Управлением не были приведены доводы о том, что первичная проверка Общества с учетом указанных критериев оценки рисков являлась неэффективной, носила фрагментарный характер и не была направлена на проверку этих обстоятельств.

Оценив повторно в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Данные выводы позволили суду первой инстанции удовлетворить заявленные Обществом требования.

Согласно статье 197 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дела об оспаривании затрагивающих права и законные интересы лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, наделенных федеральным законом отдельными государственными или иными публичными полномочиями (далее - органы, осуществляющие публичные полномочия), должностных лиц, в том числе судебных приставов-исполнителей, рассматриваются арбитражным судом по общим правилам искового производства, предусмотренным настоящим Кодексом, с особенностями, установленными в настоящей главе. Производство по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц возбуждается на основании заявления заинтересованного лица, обратившегося в арбитражный суд с требованием о признании недействительными ненормативных правовых актов или о признании незаконными решений и действий (бездействия) указанных органов и лиц.

Из системного толкования части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания недействительным ненормативного правового акта необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение данным актом прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности и иной экономической деятельности.

Согласно пункту 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из совокупности приведенных норм права усматривается, что указанные нормы не освобождают заявителя от обязанности доказывания обстоятельств, на которые он ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии со статьей 82 НК РФ налоговая проверка является одной из форм налогового контроля, проводимого налоговыми органами в целях исполнения возложенных на них обязанностей в пределах предоставленных им полномочий.

Пунктом 10 статьи 89 НК РФ предусмотрено, что повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

При этом вышестоящему налоговому органу предоставлено право проводить повторную выездную налоговую проверку налогоплательщика в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

В соответствии с пунктом 10 статьи 89 НК РФ повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться:

1) вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;

2) налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации (расчета), в которой по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом) уменьшена сумма налога (сбора, страховых взносов), подлежащая уплате в бюджетную систему Российской Федерации, увеличена заявленная к возмещению сумма налога на добавленную стоимость или акциза либо увеличена сумма полученного убытка. Предметом повторной выездной налоговой проверки в указанном случае является правильность исчисления налога (сбора, страховых взносов) (определения суммы полученного убытка) на основании измененных показателей уточненной налоговой декларации (расчета), повлекших уменьшение ранее исчисленной суммы налога (сбора, страховых взносов) (увеличение заявленной к возмещению суммы налога на добавленную стоимость или акциза либо увеличение суммы полученного убытка).

Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 № 5-П «По делу о проверке конституционности положения, содержащегося в абзацах четвертом и пятом пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с жалобой ООО «Варм» разъяснено, что повторная выездная налоговая проверка, проводимая вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, осуществившего первоначальную выездную налоговую проверку, должна отвечать критериям необходимости, обоснованности и законности, с тем чтобы не превращаться в неправомерное обременение для налогоплательщика.

Кроме того, в указанном Постановлении Конституционный Суд Российской Федерации признал положение, содержащееся в абзацах четвертом и пятом пункта 10 статьи 89 НК РФ, согласно которому повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первоначальную выездную налоговую проверку, не соответствующим Конституции Российской Федерации, ее статьям 46 (часть 1), 57 и 118 (части 1 и 2), в той мере, в какой данное положение по смыслу, придаваемому ему сложившейся правоприменительной практикой, не исключает возможность вынесения вышестоящим налоговым органом при проведении повторной выездной налоговой проверки решения, которое влечет изменение прав и обязанностей налогоплательщика, определенных не пересмотренным и не отмененным в установленном процессуальным законом порядке судебным актом, принятым по спору того же налогоплательщика и налогового органа, осуществлявшего первоначальную выездную налоговую проверку, и тем самым вступает в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными данным судебным актом.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.04.2012 № 15129/11, предметом контроля вышестоящим налоговым органом могут являться оценка эффективности проведения первоначальной проверки в части выявления нарушений налогового законодательства, а также сделанные в ходе данной проверки выводы об отсутствии таких нарушений.

В письме ФНС России от 13.04.2015 № ЕД-4-2/6265@ также отмечено, что назначению повторных выездных налоговых проверок в порядке контроля за деятельностью нижестоящих налоговых органов должна предшествовать аналитическая работа, указывающая на возможное неполное исследование деятельности налогоплательщика при проведении первоначальной выездной налоговой проверки.

В Постановлении от 16.07.2004 № 14-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что Налоговый кодекс Российской Федерации исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (статьи 35 и 103); если же, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль - в нарушение статей 34 (часть 1), 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации - может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности; превышение налоговыми органами (их должностными лицами) своих полномочий либо использование их вопреки законной цели и охраняемым правам и интересам граждан, организаций, государства и общества несовместимо с принципами правового государства, в котором осуществление прав и свобод человека и гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц (статьи 1 (часть 1) и 17 (часть 3) Конституции Российской Федерации).

Вместе с тем Определением от 28.01.2010 № 138-О-Р «Об отказе в принятии к рассмотрению ходатайства Федеральной налоговой службы о разъяснении постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 № 5-П» Конституционный Суд Российской Федерации указал на двуединую природу повторной выездной налоговой проверки, которая выражается в осуществлении контрольных мероприятий и в отношении налогового органа, и в отношении налогоплательщика.

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах не содержит запретов для вышестоящего налогового органа на осуществление контроля в отношении нижестоящего налогового органа в случае отмены им решения последнего.

Таким образом, вопрос о наличии оснований для назначения повторной налоговой проверки в порядке контроля за нижестоящим налоговым органом может быть решен судом с учетом конкретных обстоятельств, предшествующих вынесению решения о проведении повторной проверки и с учетом того, что такое решение отвечает критериям необходимости, обоснованности и законности.

Иными словами, повторная выездная налоговая проверка является исключительной мерой дополнительного воздействия (контроля) со стороны государства на налогоплательщика, применяемой тогда, когда первичная выездная налоговая проверка не проведена должным образом, и проведение повторной выездной налоговой проверки является единственным способом восстановления правопорядка и обеспечения исполнения налогоплательщиком конституционной обязанности по уплате налоговых платежей.

Как следует из материалов дела и установлено судом, в данном случае Управлением в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции не представлено доказательств соответствия оспариваемого решения от 27.05.2024 № 23-24/1 критериям необходимости, обоснованности и законности, на необходимость соблюдения которых, указано в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 № 5-П, а также сложившейся правоприменительной практике высших судебных инстанций.

Приказом Федеральной налоговой службы от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ утверждены Концепция системы планирования выездных налоговых проверок, а также Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок.

При рассмотрении настоящего дела Управлением не представлены суду первой инстанции доказательства того, что первичная проверка Общества с учетом вышеуказанных критериев оценки рисков являлась неэффективной, носила фрагментарный характер и не была направлена на проверку этих обстоятельств. Не представлены такие доказательства и суду апелляционной инстанции.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что исходя из совокупности представленных в материалы дела доказательств, Управлением допущены нарушения положений пункта 10 статьи 89 НК РФ, устанавливающих основание и порядок проведения повторной выездной налоговой проверки. 

В связи с чем, вопреки доводам апеллянта о том, что оспариваемое решение о проведении повторной выездной налоговой проверки вынесено в строгом соответствии с требованиями налогового законодательства, регламентирующего порядок назначение повторной выездной налоговой проверки, и не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика, оснований для признания оспариваемого решения Управления законным и обоснованным в данном случае, не имеется. Указанные доводы Управления не нашли своего подтверждения, в связи с чем подлежат отклонению как необоснованные, противоречащие фактическим обстоятельствам дела, основанные на неверном толковании норм действующего законодательства.

Довод Управления о том, что проведенная первичная выездная налоговая проверка в отношении Общества на основании решения Межрайонной ИФНС России № 29 по Республике Башкортостан (далее также - Инспекция) от 07.04.2022 № 27 и принятое по результатам рассмотрения материалов данной проверки решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.12.2022 № 7, не оспаривалось налогоплательщиком ни в вышестоящий налоговый орган, ни в судебных инстанциях, отклоняется судом апелляционной инстанции.

Реализация (не реализация) налогоплательщиком прав, предусмотренных положениями подпунктом 12 пункта 1 статьи 21, статьи 138 НК РФ, по оспариванию решений, актов, действий, бездействий налоговых органов, в частности решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.12.2022 № 7, не имеет никакой взаимосвязи с оценкой судом законности решения Управления о проведении повторной выездной налоговой проверки от 27.05.2024 № 23-24/1, рассматриваемой в рамках настоящего судебного спора.

Доводы Управления о законности и соответствии требованиям пункта 10 статьи 89 НК РФ оспариваемого решения от 27.05.2024 № 23-24/1, поскольку вынесено уполномоченным должностным лицом – ФИО6, а проведение указанной проверки поручено сотрудникам контрольного отдела №3 Управления, положение о котором содержится в приложении к апелляционной жалобе, подлежат отклонению.

Как следует из материалов дела, Обществом не оспаривается наличие положений пункта 10 статьи 89 НК РФ, позволяющих вышестоящим налоговым органам проводить повторные выездные проверки. Вопреки доводам апеллянта, заявление Общества затрагивает вопрос оценки законности реализации Управлением права, предусмотренного пунктом 10 статьи 89 НК РФ применительно к конкретным фактическим обстоятельствам дела, с учетом оценки этих обстоятельств (критериев) в толковании правоприменительной судебной практики (в рамках тех критериев и стандартов, которые обозначены судебными инстанциями к оценке аналогичных дел). Из заявления Общества не следует, что налогоплательщик в заявлении выражает сомнение в том, что в организационной структуре УФНС по РБ имеются соответствующие отделы (подразделения), в задачи которых входит реализация положений пункта 10 статьи 89 НК РФ.

Кроме того, Арбитражным судом Республики Башкортостан не рассматривался вопрос о наличии в НК РФ права (возможности) проведения повторной выездной налоговой проверки, а на основании имеющихся в деле доказательств проведена оценка оспариваемого решения Управления о проведении повторной выездной налоговой проверки от 27.05.2024 № 23-24/1 сформировавшимся в правоприменительной практике критериям/основаниям/стандартам (необходимость, обоснованность, законность) с учетом разграничения критериев доказывания.

Из материалов дела усматривается, что ООО «НГС» в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции указывало на то, что оспариваемое решение Управления от 27.05.2024 № 23-24/1 о назначении выездной налоговой проверки не соответствует положениям законодательства о налогах и сборах, нарушает права, свободы и законные интересы Общества ввиду того, что данная проверка не является проверкой вышестоящего органа над нижестоящим, как следует из положений пункта 10 статьи 89 НК РФ, поскольку проводимая первичная выездная налоговая проверка по решению Межрайонной ИФНС России № 29 по Республике Башкортостан от 07.04.2022 № 27 о проведении выездной налоговой проверки фактически проводилась Управлением ФНС России по Республике Башкортостан, а не Инспекцией.

Так, из комплекса проведенных предпроверочных мероприятий налогового контроля (подготовительных мероприятий, предшествующих проведению выездной налоговой проверки) следует, что проводимые мероприятия по получению документов, информации, показаний, сведений и доказательств инициированы и (или) проведены непосредственно Управлением либо проведены по поручению УФНС по РБ.

Материалами дела подтверждается, что первичная выездная налоговая проверка, проводимая формально по решению Инспекции от 07.04.2022 №27, фактически проведена должностными лицами налоговых органов, преимущественно (более 50 процентов) являющихся должностными лицами Управления ФНС России по Республике Башкортостан, которые, при этом, непосредственно сами проводили большую часть мероприятий налогового контроля, в том числе допросы, осмотры, истребование документов (информации), получение пояснений.

Кроме того, как указывает заявитель, контроль и координация за проведением выездной налоговой проверки осуществлялась также непосредственно Управлением, в том числе взаимосвязь с Обществом (руководством, бухгалтерией) осуществляли непосредственно начальник контрольного отдела УФНС по РБ ФИО7, а также иные сотрудники Управления, не указанные в составе проверяющих.

Проводимые Управлением на основании решения от 27.05.2024 № 23-24/1 мероприятия налогового контроля в рамках повторной выездной налоговой проверки свидетельствуют о том, что назначению данной проверки не предшествовала какая-либо аналитическая и контрольная работа, в частности, так как получаемые Обществом требования о представлении документов (информации) идентичны требованиям, полученным в ходе первичной выездной налоговой проверки, по которым налогоплательщиком должным образом представлены все запрашиваемые документы (информация), соответственно Управление располагало запрашиваемыми документами (информацией) заблаговременно до назначения повторной выездной налоговой проверки и о наличии данных документов (информации) не могло не знать, при проведении какой-либо работы по оценке и анализу результатов выездной налоговой проверки, проведенной на основании решения Межрайонной ИФНС России № 29 по Республике Башкортостан от 07.04.2022 № 27.

Кроме того, Управление на странице 5 апелляционной жалобы подтверждает факт того, что большая (мажоритарная) часть всех проверяющих в первой выездной налоговой проверке (на основании решения от 07.04.2022 № 27) состояла из сотрудников Управления, фактически действующих самостоятельно как сотрудники контрольно-аналитического отдела УФНС по РБ, с соответствующей организационной подчиненностью руководству Управления (п. 1.1, 1.3, 5.1 Положения), а не являлись командированными в Инспекцию сотрудниками, действующими под руководством и организационным контролем Межрайонной ИФНС России № 29 по Республике Башкортостан.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что проводимая повторная выездная налоговая проверка не являлась самостоятельной проверкой нижестоящего налогового органа - Межрайонной ИФНС России № 29 по Республике Башкортостан, а фактически полностью координировалась и контролировалась УФНС по РБ, что соответственно не соотносится с целями и условиями проведения повторной выездной налоговой проверки, как проверки вышестоящего налогового органа над нижестоящим.

Довод Управления о том, что вопросы формирования состава проверяющих групп (бригад) не являются предметом регулирования НК РФ и положения законодательства о налогах и сборах (и их правоприменительное толкование), допускают включение в состав проверяющих сотрудников иных налоговых органов, не оправдывает факт того, что включение сотрудников иных налоговых органов не может влечь за собой потерю контроля, координации и администрирования проверки именно нижестоящим налоговым органом, вынесшим решение о проведении выездной налоговой проверки.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что Межрайонная ИФНС России № 29 по Республике Башкортостан при проведении первичной выездной налоговой проверки (на основании решения от 07.04.2022 № 27) не имела никакой самостоятельности и руководящей координации, так как фактически данная функция осуществлялась контрольно-аналитическим отделом УФНС по РБ (с отнесением на Инспекцию лишь технических функций). Кроме того, назначению повторной выездной налоговой проверки на основании оспариваемого решения Управления не предшествовала какая-либо аналитическая и контрольная работа, по результатам которой установлены факты неэффективности первичной проверки. Доказательств обратного Управлением в материалы дела не представлено.

Не принимается апелляционной коллегией и довод Управления о том, что обстоятельствами, послужившими основанием для назначения повторной выездной налоговой проверки, являлись признаки нарушения Обществом норм налогового законодательства по взаимоотношениям с «иными контрагентами» и неполнота проверочных мероприятий при проведении первичной выездной налоговой проверки, ввиду его несостоятельности.

При этом, указывая в апелляционной жалобе на нарушение Обществом норм налогового законодательства по взаимоотношениям с «иными контрагентами» и неполноту проверочных мероприятий при проведении первичной выездной налоговой проверки, Управлением не представлены доказательства, подтверждающие наличие у налогоплательщика каких-либо иных контрагентов, которые бы не входили в предмет проверки и (или) взаимоотношения с которыми не были проанализированы при проведении первичной выездной налоговой проверки.

Материалами дела подтверждается, что в ходе проведения первичной налоговой проверки на основании решения от 07.04.2022 № 27 Обществом в налоговый орган были представлены все необходимые документы (с наличием которых законодательство о налогах и сборах связывает возможность правомерного получения налоговых вычетов по НДС и подтверждения обоснованности заявления расходов по налогу на прибыль организаций) по взаимоотношениям со всеми без исключения контрагентами, а также проведен весь комплекс предусмотренных НК РФ мероприятий налогового контроля по всем без исключения контрагентам.

Вопреки доводам Управления, к рассматриваемой ситуации является применимой правовая позиция, изложенная в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 № 5-П, - в котором идет речь о возможности проведения вышестоящим налоговым органом в порядке контроля, повторной выездной налоговой проверки, при наличии вступившего в законную силу судебного акта, которым результаты соответствующих мероприятий налогового контроля (решение), проведенных нижестоящим налоговым органом, признаны недействительными вступившим в законную силу судебным актом.

С учетом изложенного оснований для переоценки выводов суда первой инстанции, базирующихся на исследовании и правильной оценке представленных в материалы дела доказательств в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Всем доказательствам, представленным сторонами, обстоятельствам дела, а также доводам, в том числе, изложенным в жалобе, суд первой инстанции дал надлежащую правовую оценку, оснований для переоценки выводов у суда апелляционной инстанции в силу статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, суд апелляционной инстанции не установил.

Судебные расходы распределяются между лицами, участвующими в деле, в соответствии с правилами, установленными статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и в связи с оставлением апелляционной жалобы без удовлетворения относятся на подателя жалобы, который освобожден от ее уплаты.

На основании статьи 265.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации меры по приостановлению исполнения решения Арбитражного суда Республики Башкортостан от 13.12.2024 по делу № А07-18520/2024, введенные определением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.01.2025, подлежат отмене.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 13.12.2024 по делу № А07-18520/2024 оставить без изменения, апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан – без удовлетворения.

Отменить меры по приостановлению исполнения решения Арбитражного суда Республики Башкортостан от 13.12.2024 по делу № А07-18520/2024, введенные определением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.01.2025.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий                                                       Н.Г. Плаксина

Судьи                                                                                    А.А. Арямов

                                                                                              С.Е. Калашник