АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА

пр-кт Ленина, стр. 32, Екатеринбург, 620000

http://fasuo.arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ Ф09-1808/25 

Екатеринбург

03 июля 2025 г.

Дело № А34-13769/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 02 июля 2025 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 03 июля 2025 г. 

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кравцовой Е.А.,

судей Сухановой Н.Н., Ященок Т.П.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи ФИО1 рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Курганской области кассационные жалобы индивидуального предпринимателя ФИО2 (далее – предприниматель, налогоплательщик, заявитель) и Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области (далее – управление) на решение Арбитражного суда Курганской области от 19.08.2024 по делу № А34-13769/2021 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.03.2025 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании в здании Арбитражного суда Уральского округа приняли участие: 

предприниматель (лично); представитель предпринимателя –ФИО3 (доверенность от 09.01.2025).

В судебном заседании посредством использования системы видеоконференц-связи принял участие представитель управления –ФИО4 (доверенность от 26.12.2024).

Предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Курганской области (далее – налоговый орган, инспекция, правопреемник – управление) о признании незаконным решения от 24.03.2021 № 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

На основании статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены общество с ограниченной ответственностью «Транзит», общество с ограниченной ответственностью «Перспектива» (далее – общества «Транзит», «Перспектива», спорные контрагенты). В порядке статьи 52 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в дело вступил прокурор Курганской области.

Решением Арбитражного суда Курганской области от 19.08.2024 (с учетом определения об исправлении описки от 23.08.2024) заявленные требования удовлетворены частично: оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части неучета в составе расходов по налогу на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) страховых взносов за 2018 год, в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного судаот 20.03.2025 решение суда оставлено без изменения.

Не согласившись с судебными актами, предприниматель и управление обратились в суд округа с кассационными жалобами.

Предприниматель, ссылаясь в представленной кассационной жалобе на неверную оценку фактических обстоятельств дела, на нарушение судами норм материального права, настаивает на отмене решения суда первой и постановления суда апелляционной инстанций с принятием нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований.

Кассатор считает необоснованными выводы судов об осуществлении им деятельности, подлежащей обложению по общей системе налогообложения, указывает, что надлежащих доказательств передачи в аренду транспортных средств обществам «Транзит», «Перспектива», а не оказания транспортных услуг (перевозок) в материалы дела налоговым органом не представлено. 

Помимо изложенного предприниматель считает, что инспекцией произведено двойное налогообложение НДФЛ и единым налогом на вмененный доход (далее – ФИО5) одной деятельности.

Налогоплательщик также полагает, что судами необоснованно не проведена налоговая реконструкция его налоговых обязательств; не учтены у общества «Транзит» налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) по вменяемым предпринимателю операциям; в расходах по НДФЛ учтены амортизационные отчисления не по всем транспортным средствам. 

В кассационной жалобе управление просит отменить судебные акты в части признания недействительным неучета налоговым органом в составе расходов по НДФЛ начисленных сумм страховых взносов за 2018 год, ссылаясь на неверное применение судами норм материального права, принять новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении заявленных требований в указанной части. 

Управление полагает, что суммы доначисленных предпринимателю в ходе проверки страховых взносов не могут быть учтены в составе его расходов по НДФЛ в связи с тем, что они не являются фактически оплаченными. 

В обоснование доводов управление ссылается на следующее. В соответствии с пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) состав расходов индивидуального предпринимателя определяется в порядке, установленном главой 25 НК РФ. Соответственно, отсылка в данном абзаце к определению расходов, установленных главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций», касается только «состава расходов», а не порядка их учета в налоговой базе соответствующего налогового периода, определяемого в главе 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц». При исчислении налоговой базы налогоплательщики-организации исходят из данных регистров бухгалтерского учета, а индивидуальные предприниматели руководствуются данными учета доходов и расходов и хозяйственных операций, согласно Порядку, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002№ 86н/БГ-3-04/430. Следовательно, индивидуальный предприниматель вправе учитывать понесенные расходы полностью после их фактической оплаты. Использование иных методов учета доходов и расходов индивидуальными предпринимателями для целей исчисления налога на доходы физических лиц законодательством о налогах и сборах не предусмотрено.

Кассационную жалобу предпринимателя управление считает необоснованной, просит оставить судебные в неудовлетворенной части без изменения. 

Проверив законность судебных актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов кассационных жалоб, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя за период с 01.01.2016 по 31.12.2018 по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС), НДФЛ, страховым взносам, ФИО5, по итогам которой составлен акт от 17.08.2020 № 3 и вынесено решение от 24.03.2021 № 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением предпринимателю доначислены НДС в сумме19 644 321 руб. 37 коп., НДФЛ в сумме 1 003 253 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд РФ в сумме76 970 руб. 98 коп., соответствующие пени и штрафы по пункту 1 статьи 119, пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы инспекции о неправомерном неотражении выручки от деятельности, связанной с предоставлением в аренду транспортных средств с экипажем (без экипажа), доходы от которой не подлежат налогообложению ФИО5.

Решением управления от 07.07.2021 № 86 решение инспекции изменено в части привлечения к ответственности в общей сумме 1 166 437 руб., в остальной части решение утверждено. 

Решением управления от 19.04.2024 №6 произведено уменьшение суммы выручки от услуг по передаче в аренду транспорта с учетом дополнительно представленных в ходе судебного разбирательства документов, позволивших сопоставить даты владения специальной техникой и транспортными средствами с данными, содержащимися в актах по оказанию услуг; также произведён расчёт амортизационных начислений по транспортным средствам, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ за 2018 год, в связи с представлением заявителем документов, подтверждающих осуществление расходов на приобретение транспортных средств. 

Налогоплательщик, оспаривая выводы инспекции о том, что доходы от деятельности по предоставлению в аренду транспортных средств с экипажем (без экипажа) не подлежат налогообложению ФИО5, настаивал на мнимости данных договоров; также ссылался на неверное определение налоговым органом его налоговых обязательств.

Рассмотрев спор по существу, суды первой и апелляционной инстанций отклонили доводы налогоплательщика о мнимости договоров аренды транспортных средств и пришли к выводу о наличии правовых оснований для доначисления налогов (страховых взносов) по общей системе налогообложения. Вместе с тем, проверив произведенный инспекцией расчет налоговых обязательств заявителя, суды признали его неверным в части неучета в составе расходов по НДФЛ страховых взносов за 2018 год, в связи с чем удовлетворили требования предпринимателя в указанной части.

Выводы судов являются правильными, соответствуют налоговому законодательству, материалам дела.

Система налогообложения в виде ФИО5 устанавливается НК РФ, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами город федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (пункт 1 статьи 346.26 НК РФ, здесь и далее в редакции, действовавшей в проверяемые периоды).

В силу пункта 4 статьи 346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями ФИО5 предусматривает, в том числе их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом); организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ФИО5, также не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

В соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ФИО5 может применяться в отношении оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

С учетом изложенного система налогообложения в виде ФИО5 к указанному виду деятельности подлежит применению при соблюдении следующих условий в совокупности: автотранспортные услуги заключаются именно в перевозке пассажиров и (или) грузов; такая перевозка осуществляется исключительно на транспортных средствах, находящихся у налогоплательщика на праве собственности или ином праве (пользования, владения, распоряжения), предназначенных для оказания автотранспортных услуг; налогоплательщик соблюдает ограничение, касающееся количества и типа транспортных средств (не более 20 единиц автобусов, легковых и грузовых автомобилей), находящихся во владении и пользовании у последнего на соответствующем праве.

Согласно абзацу второму пункта 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ.

Таким образом, в случае, если наряду с осуществляемой предпринимательской деятельностью, подпадающей под применение специального режима налогообложения (в рассматриваемом случае - ФИО5 по виду деятельности - оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов) налогоплательщиком также были получены иные доходы, не связанные с осуществляемой предпринимательской деятельностью, такие доходы, в том числе, полученные в денежной форме, являются объектом обложения НДФЛ по правилам главы 23 НК РФ, а реализация работ (услуг) будет признаваться объектом обложения НДС по правилам главы 21 НК РФ. 

Из материалов дела следует, что в проверяемый период  предприниматель исчислял и уплачивал ФИО5, в том числе по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов с указанием вида предпринимательской деятельности «оказание автотранспортных услуг с физическим показателем количество транспортных средств, используемых для перевозки грузов».

Вместе с тем в ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что наряду с деятельностью, облагаемой ФИО5, к которой у проверяющих не возникло претензий, предприниматель получал доход от предоставления в аренду транспортных средств с экипажем (по взаимоотношениям с обществом «Перспектива»), а также от предоставления в аренду транспортных средств без экипажа (по взаимоотношениям с обществом «Транзит»), с которого не исчислил и не уплатил НДФЛ, НДС и страховые взносы.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды установили, что между предпринимателем и обществами «Транзит», «Перспектива» были заключены договоры аренды транспортных средств без экипажа и с экипажем соответственно, оплата по представленным договорам произведена путем безналичного перевода на счет предпринимателя с указанием в назначении платежа «за услуги транспортных средств», также в судебных актах отражено и в кассационной жалобе не опровергнуто, что фактически транспортные средства использовались предпринимателем и обществами «Транзит», «Перспектива» при исполнении государственных контрактов, при этом факт передачи транспортных средств спорным контрагентам и их использование подтвержден также свидетельскими показаниями, данными ГИБДД МО МВД России «Щучанский» об административных нарушениях в области дорожного движения с участием транспортных средств, принадлежащих предпринимателю, допущенных водителями общества «Транзит», а также документами о заправке и обслуживании транспортных средств, представленными сторонами в материалы дела.

Учитывая совокупность изложенных обстоятельств, принимая также во внимание, что постановлением Шумихинского районного суда Курганской области от 21.09.2022 по делу № 1-3/2022 установлен факт уклонения предпринимателя от уплаты налогов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018 в особо крупном размере (уголовное преследование прекращено по нереабилитирующему основанию в связи с истечением срока давности привлечения к уголовной ответственности), суды отклонили вновь приведенные доводы налогоплательщика о недоказанности факта осуществления им деятельности по сдаче транспортных средств в аренду, их передачи обществам «Транзит», «Перспектива» и мнимости договоров аренды транспортных средств.

Установив данные обстоятельства, свидетельствующие о получении дохода от аренды транспортных средств, суды обоснованно отнесли полученную выручку к доходам, подлежащим обложению в общеустановленном порядке. 

Доводы налогоплательщика, не согласного с указанными выводами судебных инстанций, отклоняются судом округа как несостоятельные, по существу изложенные в жалобе суждения направлены на переоценку имеющихся в деле доказательств и сделанных на их основании выводов судов, полномочий для которой у суда кассационной инстанции не имеется (статья 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

При рассмотрении спора суды проверили расчет налоговых обязательств предпринимателя и установили, что действительный объем налоговых обязательств, вопреки изложенным в кассационной жалобе доводам, инспекция определила с учетом проведенной налоговой реконструкции, а именно, при определении размера НДФЛ в состав расходов были включены амортизационные отчисления.

Доводы заявителя о том, что налоговым органом учтены амортизационные отчисления не по всем транспортным средствам, находящимся в его собственности, являлись предметом исследования судов и получили надлежащую правовую оценку, оснований для непринятия которой суд округа не усматривает.

Судами установлено, что при расчете суммы амортизации (с учетом решения инспекции от 19.04.2024 №6) налоговым органом учтены транспортные средства, по которым налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие несение расходов, что соответствует требованиям статьи 252 НК РФ, а также соотносится с пунктом 32 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002№ 86н/БГ-3-04/430, согласно которому из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства, по которым фактические затраты на их приобретение, сооружение и изготовление не могут быть документально подтверждены.

Принимая во внимание, что амортизация учитывается в расходах исходя из сумм, начисленных за налоговый период, налоговый орган, установив сумму доходов, полученную по договорам аренды за 2018 год, учел в составе расходов амортизационные отчисления за 2018 год. При этом в отношении иных транспортных средств с датой регистрации в 2012 году и ранее амортизационная стоимость с учетом срока полезного использования (61 месяц) в 2018 году не начисляется. 

Отклоняя ссылку предпринимателя на наличие двойного налогообложения, суд апелляционной инстанции отметил, что нарушений порядка начисления и уплаты ФИО5 от деятельности в области розничной торговли и грузоперевозок, инспекцией по результатам проверки не установлено. Оспариваемые доначисления произведены исключительно в связи с получением доходов от заявленного предпринимателем дополнительного вида деятельности (предоставления в аренду транспортных средств), в отношении которого режим ФИО5 не применяется.

Оснований для принятия во внимание доводов налогоплательщика о необходимости учета у одного из спорных контрагентов (общества «Транзит») вычетов по НДС по вменяемым предпринимателю операциям суд округа также не находит, поскольку данные факты о неверном начислении предпринимателю налогов в общеустановленном порядке не свидетельствуют.

В этой связи кассационная жалоба налогоплательщика отклоняется кассационной коллегией как не содержащая юридически значимых обстоятельств, дающих суду округа право на пересмотр вступивших в законную силу судебных актов.

Как установили суды по материалам дела, инспекция, определяя налоговую базу по НДФЛ за 2018 год, не включила в состав профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ суммы доначисленных предпринимателю страховых взносов за данный период в размере 65 413 руб. 15 коп., мотивировав позицию тем, что страховые взносы не были фактически уплачены предпринимателем.

Однако указанный вывод суды признали ошибочным, применив по аналогии к рассматриваемой ситуации порядок определения действительных налоговых обязательств налогоплательщиков-организаций. Суды отметили, что в соответствии с положениями налогового законодательства и сложившейся судебной практикой доначисленные в ходе проверки налоги, за исключением предъявленных налогоплательщиком покупателю, должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль по соответствующим периодам, если налог на прибыль также является предметом проверки. Поскольку предметом выездной налоговой проверки в отношении предпринимателя являлись, в том числе, НДФЛ и страховые взносы, то на налоговом органе лежит обязанность учесть произведенные в ходе выездной налоговой проверки начисления по страховым взносам и отразить их в составе расходов при определении налоговой базы по НДФЛ.

Суд округа поддерживает итоговые выводы судов по данному эпизоду и отмечает, что в силу прямого указания абзаца 3 пункта 3 статьи 221 НК РФ к расходам налогоплательщика относятся также суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, страховых взносов на обязательное медицинское страхование, начисленные либо уплаченные им за соответствующий период в установленном настоящим Кодексом порядке.

Таким образом, вопреки ошибочной позиции налогового органа, с учетом положения абзаца 3 пункта 3 статьи 221 НК РФ начисленные в ходе проверки страховые взносы должны учитываться в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по НДФЛ.

На основании изложенного суд кассационной инстанции не находит правовых оснований для удовлетворения кассационной жалобы управления.

Поскольку нормы материального права применены судами в соответствии с установленными по делу обстоятельствами, нарушений процессуальных норм, в том числе влекущих безусловную отмену судебных актов, судами не допущено, решение суда первой инстанции от 19.08.2024 и постановление суда апелляционной инстанции от 20.03.2025 следует оставить без изменения, кассационные жалобы – без удовлетворения. 

Согласно подпункту 20 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ размер государственной пошлины при подаче кассационной жалобы составляет для физических лиц - 20 000 руб. Учитывая, что предпринимателем уплачена государственная пошлина в размере, превышающем установленный подпунктом 20 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, излишне уплаченная государственная пошлина подлежит возврату заявителю из федерального бюджета. 

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Курганской области от 19.08.2024 по делу№ А34-13769/2021 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.03.2025 по тому же делу оставить без изменения, кассационные жалобы индивидуального предпринимателя ФИО2 и Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области – без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю ФИО2 из федерального бюджета государственную пошлину за подачу кассационной жалобы в размере 30 000 руб., ошибочно (излишне) уплаченную по платежному поручению от 04.04.2025 №3.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.  

Председательствующий                                             Е.А. Кравцова 

Судьи                                                                          Н.Н. Суханова 

                                                                                      Т.П. Ященок