2432/2023-114782(2) 

 

ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД  

Газетный пер., 34, г. Ростов-на-Дону, 344002, тел.: (863) 218-60-26, факс: (863) 218-60-27  

E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/ 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 арбитражного суда апелляционной инстанции 

по проверке законности и обоснованности решений (определений)  

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

дело № А32-30685/2023

город Ростов-на-Дону

23 ноября 2023 года

15АП-14477/2023  

Резолютивная часть постановления объявлена 16 ноября 2023 года.  Полный текст постановления изготовлен 23 ноября 2023 года.  

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:  председательствующего судьи Деминой Я.А.,  

судей Долговой М.Ю., Сурмаляна Г.А., 

при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1,  при участии:  

от Инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Краснодару:  представителей ФИО2 по доверенности от 26.04.2022, ФИО3 по  доверенности от 04.10.2023, ФИО4 по доверенности от 23.06.2023;  

от АО "Строй Интернейшнл": представителя ФИО5 по доверенности от  24.08.2022,  

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу  Инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Краснодару на решение  Арбитражного суда Краснодарского края от 09.08.2023 по делу № А32-30685/2023  

по заявлению закрытого акционерного общества "Строй Интернейшнл" 

к Инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Краснодару об оспаривании  решения № 572 от 09.03.2023 о привлечении к ответственности за совершение  налогового правонарушения;  

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Строй Интернейшнл" (далее – заявитель, общество,  налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с  заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной  налоговой службы № 2 по г. Краснодару (далее – Инспекция, налоговый орган)   № 572 от 09.03.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового  правонарушения в части взыскания недоимки в размере 45 971 456,18 рублей,  штрафа в размере 1 122 292,01 рублей (с учетом уточнений и отказа от части  заявленных требований).  

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 09.08.2023 по делу   № А32-30685/2023 ходатайство заявителя об отказе от части заявленных  требований удовлетворено. Отказ от части заявленных требований принят. В части  отказа от заявленных требований производство по делу прекращено. Признано  

недействительным решение ИФНС России № 2 по городу Краснодару № 572 от  09.03.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового  правонарушения в части взыскания недоимки в размере 45 971 456,18 рублей,  штрафных санкций в размере 1 122 292,01 рублей. Взысканы с ИФНС России № 2  по городу Краснодару в пользу закрытого акционерного общества "Строй  Интернейшнл" судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме  3 000 (три тысячи) рублей.  

Не согласившись с вынесенным судебным актом, Инспекция Федеральной  налоговой службы № 2 по г. Краснодару в порядке главы 34 Арбитражного  процессуального кодекса Российской Федерации обжаловала решение от  09.08.2023, просила его отменить в части признания недействительным решения  налогового органа, принять по делу новый судебный акт об отказе в  удовлетворении заявленных требований.  

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что судебный акт вынесен при  неправильном применении норм материального права. Выводы суда первой  инстанции не соответствуют обстоятельствам дела, поскольку налогоплательщиком  не представлено доказательств невозможности по объективным и уважительным  обстоятельствам реализовать право на заявление вычетов по НДС в течение  установленного срока.  

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального  кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного  производства обжалуется только часть судебного акта, арбитражный суд  апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность судебного акта  только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят  возражений.  

Возражений относительно проверки законности и обоснованности судебного  акта суда первой инстанции только в обжалуемой части не заявлено.  

От ЗАО "Строй Интернейшнл" посредством сервиса подачи документов в  электронном виде "Мой Арбитр" поступил дополнительный отзыв на  апелляционную жалобу, в котором просит решение суда оставить без изменения,  апелляционную жалобу - без удовлетворения.  

От Инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Краснодару  поступило дополнение к апелляционной жалобе.  

Представитель ЗАО "Строй Интернейшнл" заявил ходатайство об  отложении судебного разбирательства, в целях представления дополнительных  пояснений.  

Рассмотрев указанное ходатайство, суд апелляционной инстанции пришел к  выводу об отсутствии оснований для его удовлетворения.  

В силу части 5 статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации суд может отложить судебное разбирательство, если  признает, что оно не может быть рассмотрено в данном судебном заседании, а  также при удовлетворении ходатайства стороны об отложении судебного  разбирательства в связи с необходимостью представления конкретных  дополнительных доказательств, при совершении иных процессуальных действий.  

При этом, судебная коллегия отмечает, что отложение судебного  разбирательства является правом, а не обязанностью суда. Заявляя ходатайство об  отложении рассмотрения дела, лицо, участвующее в деле, должно указать и  обосновать, для совершения каких процессуальных действий необходимо  отложение судебного разбирательства. Заявитель ходатайства должен также  

обосновать невозможность разрешения спора без совершения таких  процессуальных действий.  

Намереваясь представить дополнительные объяснения и доказательства,  лицо, участвующее в деле, в силу статьи 41 Арбитражного процессуального  кодекса Российской Федерации могло и должно было заблаговременно направить  их суду и иным лицам, участвующим в деле. В соответствии с частью 2 статьи 9  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лица,  участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершение или  несовершения ими процессуальных действий.  

Согласно части 2 статьи 41 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации лица, участвующие в деле, должны добросовестно  пользоваться всеми принадлежащими им процессуальными правами.  

Исследовав материалы дела, оценив доказательства по делу, суд  апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что материалы дела содержат  достаточно доказательств для рассмотрения апелляционной жалобы по существу,  препятствия для рассмотрения апелляционной жалобы отсутствуют.  

Таким образом, в удовлетворении ходатайства об отложении судебного  заседания надлежит отказать.  

Представители Инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г.  Краснодару поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просили  решение суда отменить.  

Представитель ЗАО "Строй Интернейшнл" поддержал доводы, изложенные  в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда оставить без изменения,  апелляционную жалобу - без удовлетворения.  

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав  представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной  инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит  удовлетворению по следующим основаниям.  

Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой  службы № 2 по городу Краснодару проведена камеральная налоговая проверка  уточненной налоговой декларации ЗАО "Строй Интернейшнл" по НДС за 2 квартал  2021, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 01.08.2022 №  2795.  

На составленный налоговым органом акт от 01.08.2022 № 2795 общество  предоставило возражения от 23.08.2022 (исх. № 70/03/22).  

По итогам рассмотрения акта налоговой проверки от 01.08.2022 № 2795,  материалов камеральной налоговой проверки, возражений общества налоговая  инспекция приняла решение о проведении дополнительных мероприятий  налогового контроля от 27.09.2022 № 198.  

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля  составлено дополнение к акту камеральной налоговой проверки от 18.11.2022 № 92,  на которое общество предоставило возражения от 08.12.2022 (исх. № 92/03/22).  

По результатам рассмотрения материалов проверки, указанных возражений,  налоговая инспекция приняла решение от 09.03.2023 № 572 о привлечении к  ответственности за совершение налогового правонарушения; решением заявителю  произведено доначисление недоимки в размере 50 110 591,00 рублей, заявитель  привлечен к ответственности в виде штрафных санкций в размере 1 223 339,88  рублей.  

На основании статьи 139 Налогового кодекса Российской Федерации  налогоплательщиком подана апелляционная жалоба в. Управление ФНС России по  Краснодарскому краю.  

Решением УФНС России по Краснодарскому краю от 28.04.2023   № 26-08/11853@ апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.  

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения общества  в арбитражный суд с настоящим заявлением об оспаривании решения ИФНС  России № 2 по г. Краснодару от 09.03.2023 № 572 о привлечении к ответственности  за совершение налогового правонарушения в части взыскания недоимки в размере  45 971 456,18 рублей, штрафа в размере 1 122 292,01 рублей (требования,  измененные в порядке статей 41, 49 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации).  

Не согласившись с решением налогового органа, общество обжаловало его в  порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в  арбитражный суд.  

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального  кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе  обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными  ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия)  органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если  полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие  (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и  нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной  экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности,  создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной  экономической деятельности.  

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных  правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих  публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании  осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений,  оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие  закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие  полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или  совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает,  нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и  законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической  деятельности.  

Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой  акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные  полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному  правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере  предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о  признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий  (бездействия) незаконными (часть 2 статьи 201 Арбитражного процессуального  кодекса Российской Федерации)..  

Таким образом, для признания ненормативного правового акта, решения,  действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия,  должностных лиц незаконными суд должен установить наличие совокупности двух  условий: несоответствие ненормативного правового акта, решения, действия  

(бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц  закону или иному нормативному правовому акту; нарушение ненормативным  правовым актом, решением, действием (бездействием) прав и законных интересов  заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.  

Статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что  рассмотрение акта проверки и других материалов налоговой проверки, в ходе  которой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также  представленных проверяемым лицом письменных возражений по указанному акту,  завершается вынесением решения о привлечении к ответственности за совершение  налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности.  

Пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации  установлено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов  требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены  решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.  

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов  налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым  органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за  совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к  ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким  существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении  которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов  налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение  возможности налогоплательщика представить объяснения.  

Судом первой инстанции установлено, что инспекцией проведена  камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на  добавленную стоимость за 2 квартал 2021, представленной ЗАО "Строй  Интернейшнл" 04.03.2022, по итогам которой 01.08.2022 составлен акт  камеральной налоговой проверки № 2795 (направлен обществу по  телекоммуникационным каналам связи и получен 04.08.2022); по итогам  дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией составлено  дополнение от 18.11.2022 № 92 к акту (вручено представителю общества по  доверенности ФИО6 25.11.2022).  

Налогоплательщик, воспользовавшись правами, предусмотренными  пунктами 6 статьи 100 и 6.1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации,  представил возражения от 23.08.2022 с дополнениями от 26.09.2022 на акт  налоговой проверки и возражения от 08.12.2022 на дополнение к акту проверки.  

По результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки,  дополнения к акту камеральной налоговой проверки, материалов проверки,  результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, представленных  заявителем возражений, проведенного в присутствии представителя  налогоплательщика по доверенности ФИО6 (протокол от 09.03.2023 № 2),  налоговым органом принято решение о привлечении общества к ответственности за  совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым ЗАО "Строй  Интернейшнл" доначислен к уплате НДС в сумме 50 110 591,00 рублей, привлечено  к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской  Федерации (с учетом положений статей 112 и 114 Налогового кодекса Российской  Федерации штрафные санкции уменьшены в 8 раз) в виде штрафных санкций в  размере 1 223 339,88 рублей.  

Применительно к изложенным обстоятельствам, судом первой инстанции  установлено, что процессуальных нарушений при принятии оспариваемого  

решения налоговым органом допущено не было; доказательств,  свидетельствующих об ином, в материалах дела не имеется и суду не представлено;  налоговым органом соблюдены нормы законодательства, регулирующие порядок  рассмотрения материалов налоговых проверок.  

Согласно пункту 1 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации  камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового  органа на основе налоговых деклараций (расчетов) или заявления, указанного в  пункте 2 статьи 221.1 настоящего Кодекса, и документов, представленных  налогоплательщиком, а также других документов о деятельности  налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, если иное не предусмотрено  настоящей главой.  

При проведении камеральной налоговой проверки инспекцией установлено,  что общество выступает заказчиком-застройщиком и осуществляет в периоды с  2014 по 2024 годы строительство многоквартирных жилых домов со встроено-пристроенными нежилыми помещениями (далее - ЖК "Литовский", объект) на  основании разрешения на строительство от 18.03.2014 № RU 23306000-3259-р на  земельном участке с кадастровым номером 23:43:0000000:894/1, расположенном по  адресу: Краснодарский край, г. Краснодар, Прикубанский внутригородской округ,  проезд 1-й Литовский, принадлежащем обществу на праве аренды.  

Строительство объекта осуществляется как путем привлечения средств  дольщиков (инвестиций) на основании договоров долевого участия в соответствии  с Федеральным законом от 30.12.2004 № 214-ФЗ "Об участии в долевом  строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о  внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации",  так и за счет собственных (заемных) средств.  

Общество осуществляет строительство подрядным способом с  привлечением генерального подрядчика ООО "Строймонолит" на основании  договора от 18.03.2014 № 05/06.14-Д, предусматривающего поэтапный прием  работ, и иных организаций для выполнения (оказания) отдельных работ (услуг).  

Работы, услуги по спорным счетам-фактурам приняты к учету в  соответствующих налоговых периодах 2012-2015 года.  

Произведенные налогоплательщиком в ходе строительства расходы  аккумулируются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" с выделением  НДС на счете 19 "НДС по приобретенным ценностям" до момента ввода объектов в  эксплуатацию. На дату ввода объектов в эксплуатацию выделяется "входной" НДС,  приходящийся на жилые и нежилые помещения. НДС, приходящийся на нежилые  помещения, распределяется в учете как НДС к передаче инвесторам (дольщикам)  по завершенным строительством инвестиционным объектам, который передается  по сводному счету-фактуре, и на НДС по нежилым помещениям, предназначенным  к продаже по договорам купли-продажи.  

Обществом на основании заключенных договоров во 2 квартале 2021 года на  возмездной основе переданы:  

- права и обязанности на часть земельного участка, на котором  предполагалось дальнейшее строительство ЖК "Литовский" (в том числе со  встроено-пристроенными помещениями общественного назначения) в адрес  ФИО7;  

- права по договорам оказания услуг по техническому присоединению к  газовым и электрическим сетям объектов жилой застройки - в адрес  ООО "Специализированный застройщик "Догма".  

Данные операции отражены в книге продаж за 2 квартал 2021 года. 

Согласно пояснениям налогоплательщика, на момент принятия к учету  товаров (работ, услуг) по спорным счетам-фактурам, общество приобретало их для  осуществления деятельности, не подлежащей обложению НДС. Налогоплательщик  по объективным и не зависящим от него причинам не мог рассчитать долю  операций, подлежащих обложению НДС и соответственно принять НДС к вычету.  Суммы предъявленного НДС по спорным счетам-фактурам включены в состав  налоговых вычетов в той пропорции, в которой они относятся к облагаемым  операциям на дату передачи прав и возникновения объекта налогообложения.  

Удовлетворяя заявленные обществом требования в части, суд исходил из  того, что вычет по НДС заявлен по общестроительным расходам 8-ми литеров,  которые в связи с уступкой прав на земельный участок не будут построены  ЗАО "Строй Интернейшнл". В связи с уступкой прав на земельный участок те  товары (работы, услуги), которые первоначально приобретались для осуществления  деятельности, не подлежащей обложению НДС (строительство жилья), перестали  относиться к операциям, вычеты по которым не производятся. В связи с уступкой  прав на земельный участок, зарегистрированной 27.04.2021, трехлетний срок,  установленный положениями пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской  Федерации, на реализацию этого права заявителем, как налогоплательщиком,  нельзя признать истекшим, так как право на вычет возникло после переуступки  права.  

Вместе с тем, судом первой инстанции не учтено следующее. 

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской  Федерации объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации  товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации.  При этом статьей 149 Налогового кодекса Российской Федерации установлен  перечень операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от  налогообложения).  

В соответствии с подпунктом 22 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса  Российской Федерации операции по реализации жилых домов, жилых помещений,  долей в них не подлежат налогообложению НДС. Операции по реализации  нежилых помещений в указанный перечень не включены.  

Суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при строительстве жилых  домов, предназначенных для осуществления операций, поименованных в  подпункте 22 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации,  вычету не подлежат.  

Суммы налога в части, относящейся к нежилым помещениям,  предназначенным для осуществления операций, подлежащих налогообложению,  принимаются к вычету в порядке, установленном ст. ст. 171-173 Налогового  кодекса Российской Федерации.  

При этом абзацем 1 пункта 6 статьи 171 Налогового кодекса Российской  Федерации установлено, что вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные  налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или  техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства, а  также суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам,  услугам), имущественным правам, приобретенным им для выполнения  строительно-монтажных работ.  

Пунктом 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации  предусмотрено, что вычеты сумм налога, указанных в пункте 6 статьи 171  Налогового кодекса Российской Федерации, производятся в порядке,  установленном абзацами 1 и 2 пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской  

Федерации, то есть на основании предъявленных счетов-фактур по мере  выполнения подрядными организациями соответствующих работ (оказания услуг)  и принятия налогоплательщиком к учету таких работ (услуг), наличия  соответствующих первичных документов и использования строящегося объекта  для осуществления операций, облагаемых НДС, вне зависимости от ввода объекта в  эксплуатацию (Данная позиция отражена в письмах ФНС России от 06.05.2013   № ЕД-4-3/8255@, от 20.01.2016 № СД-4-3/609@, Минфина России от 18.02.2019   № 03-07-11/9840, от 12.10.2021 № 03-07-14/82463 и согласуется с  правоприменительной практикой, в частности, постановлениями Федерального  Арбитражного суда Северо - Западного округа от 26.05.2014 № Ф07-2406/2014,  Арбитражного суда Московской области от 10.03.2017 № Ф05-1772/2017, от  14.10.2015 № Ф05-13747/2015).  

В соответствии с подпунктом 1.1 статьи 172 Налогового кодекса Российской  Федерации налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 2 статьи 171 Кодекса,  могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на  учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации  товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на  территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее  юрисдикцией.  

Учитывая изложенное, суммы налога, предъявленные налогоплательщику  подрядными организациями при проведении ими капитального строительства,  принимаются налогоплательщиком к вычету в течение трех лет после принятия на  учет работ по капитальному строительству независимо от момента ввода объекта  строительства в эксплуатацию.  

Согласно пункту 27 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33  "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел,  связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" (далее -Постановление   № 33) в силу пункта 2 статьи 173 Кодекса положительная разница, образовавшаяся  в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога,  исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению  налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до  истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока.  

Поскольку указанной нормой не предусмотрено иное, налоговые вычеты  могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из  входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов.  

При этом правило пункта 2 статьи 173 Кодекса о трехлетнем сроке подачи  налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае  включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую  декларацию.  

Как указано в пункте 28 Постановления № 33, при применении пункта 2  статьи 173 Кодекса суды, руководствуясь принципом равенства налогообложения  (пункт 1 статьи 3 Кодекса), должны исходить из того, что положения названного  пункта о предельном сроке декларирования налоговых вычетов не могут быть  истолкованы как устанавливающие разные правила в отсутствие объективных  различий.  

В связи с этим право на вычет налога может быть реализовано  налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока вне  зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов  положительная или отрицательная разница (то есть как сумма налога к  возмещению, так и сумма налога к уплате в бюджет).  

Указанный вывод согласуется и с правовой позицией, изложенной в  определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.11.2018 №  2796-0.  

Вместе с тем, из ряда Определений Конституционного Суда Российской  Федерации от 20.12.2016 № 2670-О, от 24.03.2015 № 540-О, от 01.10.2008 № 675-ОП, от 03.07.2008 № 630-О-П следует, что отсутствие в пункте 2 статьи 173 Кодекса  положений, определяющих основания для продления (восстановления) срока для  реализации права на возмещение НДС, не препятствует защите соответствующего  права налогоплательщика в случае, когда по объективным и уважительным  обстоятельствам реализация этого права в течение установленного срока  невозможна.  

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 27.10.2015   № 2428-0 указал, что возмещение НДС возможно, в том числе за пределами  установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ срока, если реализации права  налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства,  связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на него  обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на  своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика.  

Следовательно, если налогоплательщиком не представлены доказательства,  свидетельствующие о наличии объективных препятствий для реализации права на  вычет в течение трехлетнего срока с момента принятия к учету товаров (работ,  услуг), имущественных прав, связанных с капитальным строительством жилого  комплекса при наличии соответствующих документов, в вычете будет отказано.  

Кроме того, разрешение вопроса о правомерности предоставления  налогоплательщику права на вычет по НДС с учетом предусмотренного  законодателем срока на его реализацию осуществляется правоприменительными  органами исходя из фактических обстоятельств конкретного дела, позволяющих  установить соответствующий налоговый период, с которым связано начало течения  указанного срока, а также обстоятельств, препятствовавших его соблюдению  (данный правовой подход отражен в постановлениях Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 15.03.2022 по делу № A32-56679/2020, Пятнадцатого  арбитражного апелляционного суда от 13.08.2021 № 15АП-12827/2021 по делу   № А32-524/2021).  

В рассматриваемом случае, вопреки выводу суда первой инстанции,  заявителем не представлены документы, свидетельствующие об обстоятельствах,  препятствовавших соблюдению срока на реализацию права на применение  налоговых вычетов по НДС, следовательно, выводы инспекции о пропуске  обществом трехлетнего срока для возмещения НДС соответствуют положениям  пункта 2 статьи 171, подпункта 1.1 статьи 172, пункта 2 статьи 173 НК РФ.  

Суд указывает, что применительно к факту возникновения у заявителя, как  налогоплательщика, права на применение налогового вычета в отношении спорной  суммы НДС только тогда, когда появилась окончательная определенность в  отношении того, что указанные объекты строиться не будут в связи с уступкой прав  на земельный участок, зарегистрированной 27.04.2021, трехлетний срок,  установленный положениями п. 2 ст. 173 Налогового кодекса Российской  Федерации, на реализацию этого права заявителем, как налогоплательщиком,  нельзя признать истекшим; указанное в своей совокупности и логической  взаимосвязи свидетельствует о правомерности заявленных требований и о наличии  оснований для их удовлетворения судом.  

Вместе с тем, судебная коллегия соглашается с доводами инспекции о том,  что данные выводы суда первой инстанции являются ошибочными, поскольку  налогоплательщиком не представлено доказательств невозможности по  объективным и уважительным обстоятельствам реализовать право на заявление  вычетов по НДС в течение установленного срока.  

В оспариваемом решении суд первой инстанции приходит к выводу о том,  что те товары (работы, услуги), которые первоначально приобретались для  осуществления деятельности, не подлежащей обложению НДС, и в дальнейшем  планировались к включению в общие расходы по строительству жилья, после  продажи части земельного участка и прекращения деятельности по строительству 8  литеров, частично, на сумму пропорциональную не построенным литерам,  перестали относиться к операциями, вычеты по которым не производятся; что  фактически с данного момента указанные операции не могли быть признаны  расходами на строительство жилья.  

Кроме того, суд указал, что третье условие - товары (работы, услуги)  приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами  налогообложения НДС - возникло только после принятия решения о продажи части  земельного участка, которое оформлено договором уступки от 30.12.2020. До  возникновения (наступления) данного момента заявитель по объективным и не  зависящим от него причинам не мог претендовать на вычет спорной суммы НДС,  не обладал правом на применение налогового вычета по НДС; до момента передачи  прав на земельный участок вопрос о возникновении у заявителя, как у  налогоплательщика, указанного права на применение вычета по НДС оставался  открытым. До передачи права аренды земельного участка общество не предвидело  и не могло предвидеть, что часть работ по договорам не будет использована в  деятельности по строительству многоэтажных жилых домов.  

Вместе с тем, решение вопроса о возможности принятия  налогоплательщиком к вычетам сумм налога на добавленную стоимость,  уплаченных поставщикам товаров (работ, услуг), не может быть обусловлено  намерениями и планами налогоплательщика об использовании товаров или  результатов работ (услуг) в облагаемой либо необлагаемой налогом на  добавленную стоимость деятельности (субъективными критериями).  

Подход, при котором законодателем исключено использование  налогоплательщиками механизма отложенных налоговых вычетов до завершения  капительного строительства, полностью соответствует механизму исчисления НДС  как косвенного налога, унифицирует порядок применения налоговых вычетов и  устанавливает определенное равновесие между суммой налога, исчисленного  продавцами по отгруженным товарам (работам, услугам), и суммой вычетов НДС,  заявленного покупателями.  

Вывод суда о наличии объективных и не зависящих от налогоплательщика  причин, ввиду наличия которых он не мог претендовать на вычет спорной суммы  НДС, противоречит тому факту, что именно решение налогоплательщика о  продаже части земельного участка (т.е. субъективный фактор) послужило  основанием предъявления сумм к вычету, а не какие-либо иные объективные  обстоятельства.  

Законодатель, указывая, что право на налоговый вычет по НДС возникает  лишь при одновременном соблюдении определенных условий, в том числе  использование товаров, работ (услуг) в деятельности, облагаемой НДС, не  предоставляет налогоплательщику право на реализацию соблюдения указанного  условия в произвольный неограниченный срок.  

Из материалов дела следует, что обществом предъявлены вычеты по НДС по  приобретенным работам, услугам, выполненным на земельном участке  (кадастровый номер: 23:43:0000000:894), а также имущественным правам в 20122015 годах, при этом разрешение на строительство на указанном участке  датировано 2014 годом, а срок его действия до 2019 года, тогда как договор  переуступки прав аренды датирован лишь 30.12.2020, а зарегистрирован 27.04.2021.  

Налоговым кодексом РФ установлена прямая норма, ограничивающая  предельный срок для заявления вычетов и исчисляется он со дня принятия на учет  товаров, работ (услуг), имущественных прав, при этом суд апелляционной  инстанции исходит из того, что заявитель не представил доказательств,  подтверждающих наличие препятствий для соблюдения одного из установленных  п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации условий, а  именно использование товаров (работ, услуг), имущественных прав в деятельности,  облагаемой НДС, в виде реализации части участка в разумные сроки, в том числе в  пределах срока, установленного п. 1.1 ст. 172 НК РФ, т.е. с момента получения  надлежащих счетов-фактур и принятия на учет выполненных товаров (работ,  услуг), имущественных прав.  

Вместе с тем положения п. 1.1 ст. 172 НК РФ, согласно которым налоговые  вычеты, предусмотренные пунктом 2 статьи 171 НК РФ, могут быть заявлены в  налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных  налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров, работ (услуг),  имущественных прав, следует применять с учетом их буквального изложения  (постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 18.02.2021 № Ф06- 69420/2020 по делу № А 12-46172/2019).  

Момент возникновения права на вычет не может ставиться в зависимость от  бездействий налогоплательщика в экономической деятельности в виде  неопределенности в отношении строительства 8-ми литеров.  

При этом указывая, что окончательная определенность в отношении того,  что 8 литеров строиться не будут, появилась в момент государственной  регистрации (27.04.2021) договора уступки прав аренды на часть земельного  участка, при этом суд не учитывает непредставление обществом проектно-сметной  документации на строительство 8-ми литеров, в которой отражались бы  определенные обществом сроки для строительства, по истечении которых  усматривалось бы явное отсутствие намерения использовать часть земельного  участка для строительства жилых домов.  

Оспаривая решение налогового органа, общество ссылается на то, что часть  результатов работ и услуг, которая принадлежала заявителю по договорам по  обеспечению строительства объектов, перестала быть необходимой для  инвестиционной деятельности и строительства многоэтажных жилых домов и была  реализована.  

Принимая позицию заявителя в этой части, суд первой инстанции не учел,  что при распределении сумм "входного" НДС (на долю застройщика и долю  инвестора) нужно учитывать, что, независимо от доли участия соответствующего  лица в финансировании инвестиционного проекта, оно не вправе заявлять о  применении вычета по НДС в размере, превышающем размер отошедшей ему части  возведенного объекта строительства (аналогичная позиция отражена в определении  КС РФ от 18.07.2019 № 2117-0, Письмом ФНС России от 14.10.2019 № СА-4- 7/21065, Определениями ВС РФ от 29.03.2019 № 305-ЭС19-2713 по делу   № А40-244530/2017 и от 30.06.2016 № 307-КП6-6895 по делу № А56-26677/2015).  При строительстве объекта застройщик не вправе заявлять к вычету НДС,  

приходящийся на долю инвестора, но может в общеустановленном порядке  принимать налоговые вычеты в части, приходящейся на свою долю объекта.  

Кроме того, суд оставил без внимания, что выполненные изначально работы  не перестали относиться к расходам на строительство жилых помещений, то есть,  как указывает заявитель, к операциям, не подлежащим налогообложению:  

- назначение земельного участка и условия, на которых он выдавался - строительство жилых домов (наличие изменений в разрешительной документации  судом не исследовалось, как и не исследовалось и изменение вида разрешенного  использования земельного участка);  

- назначение принятых на учет работ связано со строительством жилых  домов;  

- заявителем реализована часть земельного участка, на оставшейся части  лицо продолжает осуществлять операции согласно целевому назначению  земельного участка.  

Подход суда в применении норм права, использованный в рамках  настоящего дела, ставит в неравные условия застройщиков, выполнивших  обязательства по строительству и не выполнивших взятых на себя обязательств,  переуступивших право на земельный участок иному лицу. НДС отнесен  налогоплательщиком на затраты, а в последствии так же будет возмещен из  бюджета, что приведет к не обложению дохода, образовавшегося в результате  возмещения в виде НДС отнесенного ранее на затраты, а также изъятию из  бюджета НДС по работам, изначально отнесенным по жилым помещениям, вычет в  отношении которых не предусмотрен.  

Кроме того, принимая позицию заявителя, судом не учтены положения  пункта 5 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым  налогоплательщик вправе отказаться от освобождения операций от  налогообложения или приостановить его, представив соответствующее заявление в  налоговый орган заблаговременно до начала соответствующего периода, с которого  налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его  использование, при этом, такой отказ или приостановление возможен только в  отношении всех осуществляемых налогоплательщиком операций,  предусмотренных одним или несколькими подпунктами п. 3 ст. 149 НК РФ.  

В рассматриваемом же деле фактический отказ произведен после принятия  на учет расходов и в отношении части деятельности, приходящейся на часть  земельного участка.  

Учитывая изложенное, оснований для удовлетворения заявления общества у  суда первой инстанции не имелось, в связи с чем решение Арбитражного суда  Краснодарского края от 09.08.2023 по делу № А32-30685/2023 в обжалуемой части  подлежит отмене на основании пункта 4 части 1 статьи 270 Арбитражного  процессуального кодекса Российской Федерации, как вынесенное с нарушением  норм материального права  

Руководствуясь статьями 258, 269 – 271 Арбитражного процессуального  кодекса Российской Федерации, арбитражный суд  

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 09.08.2023 по делу   № А32-30685/2023 в обжалуемой части отменить, в удовлетворении заявленных  требований отказать.  

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи  176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление  арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его  принятия.  

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный  суд Северо-Кавказского округа.  

Председательствующий Я.А. Демина 

Судьи М.Ю. Долгова  

Г.А. Сурмалян