Арбитражный суд Тамбовской области

392020, г. Тамбов, ул. Пензенская, д. 67/12

http://tambov.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

РЕШЕНИЕ

г. Тамбов

«18» августа 2022 года                             Дело №А64-4519/2021

Резолютивная часть решения объявлена «18» августа 2022 года

Решение изготовлено в полном объеме «18» августа 2022 года

Арбитражный суд Тамбовской области в составе судьи Чекмарёва А.В.,

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств аудиозаписи помощником судьи Иванковой И.В.,

рассмотрел в судебном заседании дело №А64-4519/2021 по заявлению

Общества с ограниченной ответственностью «Пичерское» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>), Тамбовская область, Рассказовский район, 

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Тамбовской области, г.Рассказово (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>), 

о признании недействительным решения №2 от 11.03.2021

при участии представителей:

от заявителя: ФИО1, доверенность от 01.06.2021;

от заинтересованного лица: ФИО2, доверенность №03-04-/22 от 11.10.2021; ФИО3, доверенность №03-04/18 от 17.09.2021.

Лицам, участвующим в деле, процессуальные права и обязанности разъяснены.

Отводов составу суда не заявлено.

Рассмотрев материалы дела, арбитражный суд

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Пичерское» (далее – заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Тамбовской области (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция) с требованием о признании недействительным решения №2 от 11.03.2021.

Определением суда от 07.06.2021 заявление ООО «Пичерское» принято к производству Арбитражного суда Тамбовской области, возбуждено производство по делу №А64-4519/2021.

В судебном заседании заявитель поддержал требования по основаниям, изложенным в заявлении.

Представители заинтересованного лица с заявленные требования полагали не подлежащими удовлетворению по основаниям, изложенным в отзыве.

При отсутствии возражений сторон, суд открыл судебное заседание в первой инстанции и на основании ст.153 АПК РФ перешел к рассмотрению дела по существу.

Исследовав представленные в дело доказательства,  заслушав пояснения сторон, суд установил следующее.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2018.

При проведении комплекса мероприятий налогового контроля в отношении финансово-хозяйственной деятельности ООО «Пичерское» установлен факт минимизации налогоплательщиком налоговых обязательств в результате умышленного искажения данных, отражающих порядок ведения им финансово-хозяйственной деятельности, в целях уменьшения налогоплательщиком суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, что привело к неуплате налога на прибыль организаций.

По мнению налогового органа, в нарушение п.1 ст.54.1 НК РФ ООО «Пичерское» в 2018 году неправомерно уменьшило налоговую базу по налогу на прибыль организаций в сумме 37 583 360 руб., соответственно с данной суммы не исчислило налог на прибыль организаций, подлежащий уплате, в сумме 7 516 672 руб., в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете.

ООО «Пичерское», применяющим общую систему налогообложения, с целью уменьшения налоговых обязательств перед бюджетом применена схема минимизации налоговых обязательств за счет неправомерного уменьшения доходов на 37 583 360 руб., в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете.

По итогам налоговой проверки с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений Общества вынесено решение от 11.03.2021 №2 о привлечении ООО «Пичерское» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Обществу доначислен налог на прибыль организаций в сумме 7 516 672 руб., пени в сумме 1 460 401 руб. 87 коп., а также заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания штрафных санкций в размере 2 666 684 руб. в областной бюджет и в размере 399 843 руб. в федеральный бюджет.

Не согласившись с данным решением, Общество обжаловало его в апелляционном порядке в УФНС России по Тамбовской области. Решением УФНС России по Тамбовской области №05-10/2/26 от 26.05.2021 жалоба Обществ оставлена без удовлетворения.

ООО «Пичерское» не согласившись с вынесенным Инспекцией решением обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

В обоснование своей правовой позиции Общество приводит доводы об ошибочности выводов Инспекции о противоречии заключенной сделки по реализации Обществом земельного участка ФИО4, положениям ст.54.1 НК РФ.

По мнению заявителя, в данном случае факт искажения сведений о хозяйственной деятельности Общества, об объекте налогообложения, подлежащему отражению в учете и отчетности отсутствует. 

Общество реализовало земельный участок ФИО4 по рыночной цене, определенной независимым оценщиком, на основании договора, и внесло в регистры учета сведения, соответствующие параметрам сделки. Никакого искажения отчетности не было, не было также и цели – неуплаты налога на прибыль.

При этом, как указывает заявитель, договор между Обществом и ФИО4 является действующим, никем не оспорен, и не признан судом недействительной сделкой, переход права собственности на земельный участок от Общества к ФИО4 был зарегистрирован надлежащим образом, а сумма сделки - 15 268 240 рублей - была оплачена ФИО4 Обществу в полном объеме.

Налоговый орган, в свою очередь, возражает против удовлетворения заявленных требований, полагая принятое решение законным и обоснованным.

Проанализировав фактические обстоятельства дела, заслушав доводы лиц, участвующих в деле, и исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, судом сделан вывод о том, что в удовлетворении заявленных требований следует отказать, при этом суд исходит из следующего.

В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Пределы судебного разбирательства при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц установлены частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, согласно которой арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными (часть 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). 

В пункте 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 1 июля 1996 года № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» указано, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным являются одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившихся в суд с соответствующим требованием.

По сути, аналогичная правовая позиция содержится в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2011 №14044/10.

Оценив доводы сторон по правилам ст.71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, на основании решения Межрайонной ИФНС России №3 по Тамбовской области от 11.02.2020 №1 в отношении ООО «Пичерское» проведена выездная налоговая проверка по всем налогам, сборам, страховым взносамза период с 01.01.2018 по 31.12.2018. Срок проведения проверки с 11.02.2020 по 03.08.2020.

Согласно ст.87 НК РФ налоговые органы проводят, в том числе выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов.

Целью выездной налоговой проверки является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В соответствии со ст.89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

Требования к решению о проведении выездной налоговой проверки, к форме решения содержатся в ст.89 НК РФ.

Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам.

Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, если иное не предусмотрено настоящей главой.

В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. 

Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев (п.3,4,6 ст.89 НК РФ).

Согласно п.1 ст.101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Согласно положениям ст.100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Требования к содержанию акта налоговой проверки установлены п.3 ст.100 НК РФ.

В соответствии с пп.5,6 ст.100 НК РФ акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем), если иное не предусмотрено настоящим пунктом. 

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Материалами дела подтверждается и заявителем не оспаривается соблюдение налоговым органом требований НК РФ к оформлению решения о проведении выездной налоговой проверки, срокам ее проведения, процедуре извещения лица, в отношении которого проводится налоговая проверка, требований к оформлению результатов выездной налоговой проверки, а также соблюдение прав лица, в отношении которого проводится налоговая проверка, предусмотренных НК РФ.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, основным видом деятельности ООО «Пичерское» является выращивание однолетних культур.

Обществом применяется общая система налогообложения.

Согласно предоставленной выписки из ЕГРН от 15.10.2019 №68-00-4001/5001/2019-6130 филиалом ФГБУ «Росреестра» по Тамбовской области ООО «Пичерское» на праве собственности с 18.11.2015 по 13.07.2018 принадлежал земельный участок с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 5872400 квадратных метров на основании договора купли-продажи доли в праве общей долевой собственности на земельный участок №53 от 27.06.2011, №54 от 28.07.2011, №55 от 04.08.2011, №56 от 08.08.2011, №57 от 15.08.2011, №58 от 06.10.2011, №59 от 17.10.2011, №60 от 01.11.2011, №61 от 19.01.2012, №62 от 03.07.2012, №63 от 19.06.2012, №64 от 09.07.2012, №65 от 20.08.2012, №66 от 03.12.2012, №67 от 25.12.2012, №68 от 28.01.2013, №69 от 04.02.2013, №70 от 13.05.2013, №71 от 22.07.2013, №72 от 14.02.2014, №73 от 03.04.2014, №74 от 26.06.2014, №75 от 01.09.2014, №76 от 01.09.2014, №77 от 28.11.2014, согласно которым ООО «Пичерское» являлось покупателем в лице генерального директора ФИО4.

Налоговым органом в ходе проведенной проверки было установлено, что ООО «Пичерское» заключен договор купли-продажи земельного участка из земель сельскохозяйственного назначения от 02.07.2018 №5-ЗУ с ФИО4.

Согласно п.1 данного договора продавец (ООО «Пичерское») продает, а покупатель (ФИО4) принимает и оплачивает в соответствии с условиями настоящего договора земельный участок с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 5872400 квадратных метров, расположенный по адресу: Тамбовская область, Рассказовский район. Объект принадлежит Продавцу на праве собственности. Согласно п.1.3 договора объект продается Продавцом Покупателю за цену 15 268 240 рублей.

Согласно п.1.4 договора Продавец гарантирует, что он заключает настоящий договор не вследствие стечения тяжелых обстоятельств на крайне невыгодных для себя условиях и настоящий договор не является для него кабальной сделкой.

При этом, как следует из материалов дела, согласно выписки из ЕГРН от 03.03.2020 №КУВИ-001/2020-4225195 у земельного участка с кадастровым номером 68:15:0000000:837, кадастровая стоимость с 25.09.2015 и по 31.12.2018 составляла 34 353 540 руб. Таким образом, разница составила 19 085 300 руб. от продажной цены в адрес ФИО4

Обществом был представлен отчет об определении рыночной стоимости земельного участка №0-207/18 от 25.03.2018, осуществленный оценщиком ФИО5 

Согласно данному отчету, земельному участку площадью 5872400 квадратных метров с кадастровым номером 68:15:00000006:837 была определена рыночная стоимость в размере 15 268 240 руб. (т.е. рыночная цена по данным оценщика составила 26 000 руб. за 1 гектар (587,24 га х 26 000 руб.)). 

Согласно п.3.1 договора объект передан Продавцом и принят Покупателем в качественном состоянии, известном последнему до подписания настоящего договора. Покупатель удовлетворен качественным состоянием Объекта.

Согласно п.4.1. договора Покупатель на момент подписания настоящего договора произвел оплату Продавцу суммы, указанной в п.1.3. настоящего договора, в полном объеме. Оплата произведена между сторонами путем безналичного расчета. Указанная в п.1.3 договора денежная сумма переведена Продавцу на расчетный банковский счет, указанный в разделе 8 «Адреса и реквизиты Сторон» настоящего договора.

Кроме того, 03.07.2018 продавец (ООО «Пичерское») и покупатель (ФИО4), заключили дополнительное соглашение №5 о том, что права распоряжения посевами с/х культур (незавершенное производство) на земельном с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 5872400 квадратных метров, расположенном по адресу: Тамбовская область, Рассказовский район (в границах СХПК «Красный октябрь) Пашня-бригада №1, полевой севооборот №1, поле №6, поле №7, поле №9 прифермерский участок, до конца текущего года остаются за ООО «Пичерское».

Согласно предоставленной выписки из ЕГРН от 10.07.2020 №КУВИ-002/2020-6346444 филиалом ФГБУ «Росреестра» по Тамбовской области по правообладателю ФИО4 установлено, что приобретенный участок с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 5872400 квадратных метров им был зарегистрирован в ЕГРН - 13.07.2018.

В дальнейшем, 06.08.2018 (т.е. по истечении одного месяца после покупки вышеуказанного земельного участка ФИО4) им был заключен договор купли-продажи земельного участка из земель сельскохозяйственного назначения №6-ЗУ с ООО «PACK».

Согласно Договора от 06.08.2018 №6-ЗУ его предметом является земельный участок с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 5872400 квадратных метров.

Согласно п.1.2 договора Объект принадлежит Продавцу на праве собственности на основании договора купли-продажи земельного участка из земель сельскохозяйственного назначения №5-ЗУ от 02.07.2018, что подтверждается выпиской из ЕГРН.

Согласно п.1.3 договора объект продается Продавцом Покупателю за цену 52 851 600 рублей. 

Таким образом, цена одного гектара составила 90 000 руб. (52851600/587,24га), что на 64 000 руб. больше цены за 1 гектар приобретенного у ООО «Пичерское» вышеуказанного земельного участка за 15 268 240 руб.

Согласно п.3.1 договора объект передан Продавцом и принят Покупателем в качественном состоянии, известном последнему до подписания настоящего договора. Покупатель удовлетворен качественным состоянием Объекта.

Согласно п.4.1. договора Покупатель на момент подписания настоящего договора произвел оплату Продавцу суммы, указанной в п.1.3. настоящего договора, в полном объеме. Оплата произведена между сторонами путем безналичного расчета, а именно, ООО «PACK» перевело в адрес ФИО4 06.08.2018 сумму в размере 10 000 руб. и 07.08.2018 – сумму в размере 52 841 600 руб.

Согласно предоставленной выписки из ЕГРН от 21.04.2020 №КУВИ-001/2020-8403976 филиалом ФГБУ «Росреестра» по Тамбовской области по правообладателю ООО «PACK» установлено, что приобретенный участок с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 5872400 квадратных метров   был зарегистрирован в ЕГРН - 22.08.2018.

При этом, ФИО4, зарегистрированный, в том числе, в качестве индивидуального предпринимателя в 2018 г. применял специальный налоговый режим, а именно упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «Доходы», сумма налога исчислялась с полученного дохода по ставке 6%.

В силу пункта 3 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц, налога на имущество организаций, индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

Таким образом, с учетом указанных обстоятельств налоговый орган пришел к выводу о том, что ООО «Пичерское», в лице генерального директора ФИО4, создана схема по выведению выручки из-под налогообложения в рамках общеустановленной системы налогообложения и создан формальный документооборот по реализации земельного участка с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 5872400 квадратных метров с участием взаимозависимого лица индивидуального предпринимателя ФИО4, применяющего упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы», облагаемые по ставке 6%, с целью неуплаты налога на прибыль организаций за 2018 год.

Кроме того, согласно ст.284 НК РФ налоговая ставка по налогу на прибыль организаций составляет 20%, а согласно ст.346.20 НК РФ с объектом налогообложения доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов при применении специального налогового режима упрощенную систему налогообложения, то есть разница составляет 14%.

Таким образом, по мнению налогового органа, при применении налогоплательщиком схемы продажи земельного участка через взаимозависимого ФИО4, применявшего специальный режим налогообложения (УСНО), существенно снижена сумма выручки от реализации, что позволило ООО «Пичерское» занизить налог на прибыль организаций подлежащий уплате в бюджет в 2018 году.

Организации, применяющие общую систему налогообложения исчисляют и уплачивают налог на прибыль в соответствии с требованиями, установленными в главе 25 НК РФ.

Согласно ст.246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются, в том числе, российские организации.

Из положений статьи 247 НК РФ следует, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом, прибылью в целях главы 25 НК РФ признается, для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 248 НК РФ к доходам для целей налогообложения отнесены доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав. 

В соответствии с п.1-2 ст.249 НК РФ в  целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.

Установление единых требований к бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также создание правового механизма регулирования бухгалтерского учета регулируется положениями Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

В соответствии с требованиями ст.9 Закона о бухгалтерском учете, каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и лицо, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, не несут ответственность за соответствие составленных другими лицами первичных учетных документов свершившимся фактам хозяйственной жизни. 

При этом первичные учетные документы в совокупности должны быть достоверными и подтверждать реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

В соответствии с требованиями пункта 1 статьи 54 НК РФ, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Исходя из вышеизложенного, не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В силу п.1 ст.54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Положения ст.54.1 НК РФ подлежат применению в случае, если налогоплательщиками допускается искажение сведений о фактах хозяйственной жизни с целью обхода условий применения норм, определяющих правила налогообложения, и формальное соблюдение установленных ими требований и направлены на противодействие налоговым злоупотреблениям и получению необоснованной налоговой выгоды за счёт причинения ущерба бюджетам публично-правовых образований в результате неуплаты сумм обязательных платежей, которые должны были быть уплачены, если бы злоупотреблений не было. 

В целях применения пункта 1 статьи 54.1 НК РФ под искажением сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения следует понимать любое искажение налогоплательщиком сведений налогового и (или) бухгалтерского учета и налоговой отчетности в целях незаконного уменьшения налога.

При этом невыполнение хотя бы одного из указанных критериев влечет для налогоплательщика последствия в виде отказа учёта таких сделок (операций) в целях налогообложения.

Соответственно, несоблюдение названного условия лишает налогоплательщика права уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога вне зависимости от того, был ли создан спорный контрагент умышленно, имелась ли какая-либо взаимосвязь или аффилированность между обществом и спорными контрагентами.

Условия, при наличии которых налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога предусмотрены пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 23.12.2009 №20-П, налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны.

Возникновение налоговой обязанности является следствием участия налогоплательщика в гражданском обороте.

Возникновению налоговой обязанности, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. Участие в гражданских правоотношениях, а именно: вступление в договорные отношения является основанием формирования налоговых обязательств перед государством.

Обязанность по уплате налогов зависит, в том числе, от исполнения гражданско-правовых обязательств. Для налогообложения правовое значение имеет фактическое исполнение сделки.

В силу Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 №138-О у сделок, заключаемых хозяйствующими субъектами, должна быть вполне конкретная разумная хозяйственная цель. Субъекты предпринимательской деятельности вправе применять в рамках свободы экономической деятельности различные гражданско- правовые средства. Однако, осуществляя свои субъективные права, они должны избирать такой способ реализации своих прав, при котором не затрагиваются интересы никаких иных субъектов, в том числе государства.

Таким образом, документы, представленные налогоплательщиком в обоснование расходов и налоговых вычетов для целей налогообложения, должны содержать полные и достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает наступление налоговых последствий.

Как следует из определения Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 №305-ЭС21-18005, подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях, указанные в пунктах 2 - 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53, сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 №163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: 

наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни;

основной цели совершения сделки (операции);

исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом.

Как следует из содержания постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. 

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), а также, если выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. 

На основании пункта 7 статьи 3 НК РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. 

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2017 № 1440-О налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности, который, однако, не должен использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями. 

Конституционный Суд Российской Федерации также отметил, что в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), то это предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора.

Согласно абзацу 2 пункта 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 №25 «О применении судами некоторых положений раздела I части 1 Гражданского кодекса Российской Федерации» оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение гражданско-правовых сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 22.07.2016 №305-КГ16-4920 указано, что избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса. Совершение действий в обход закона влечет применение к налогоплательщику тех положений законодательства о налогах и сборах, которые он стремился избежать.

Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений.

Суд приходит к выводу, что в настоящем случае при проведении налоговой проверки налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие об умышленных действиях налогоплательщика, направленных на создание схемы уклонения от уплаты налогов.

Указанные действия выразились в отчуждении ООО «Пичерское», генеральным директором и учредителем которого являлся ФИО4 принадлежащего Обществу земельного участка с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 5872400 квадратных метров по заниженной в несколько раз стоимости взаимозависимому лицу ФИО4, применявшему в 2018 г. упрощенную систему налогообложения с целью неуплаты налога на прибыль организаций за 2018 г.

Данные выводы подтверждаются следующим.

Как установлено судом, следует из материалов дела и подтверждается сведениями из ЕГРЮЛ, учредителями ООО «Пичерское» являются ФИО4 (доля участия 45%), ФИО6 (доля участия 22,5%) и ФИО7 (доля участия 22,5%).

Генеральным директором ООО «Пичерское» является ФИО4.

Согласно п.1 ст.105.1 НК РФ если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

При этом, п.2 ст.105.1 НК РФ с учетом п.1 ст.105.1 НК РФ  взаимозависимыми лицами прямо признает:

физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов (пп.2);

организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа (пп.7);

Таким образом, ООО «Пичерское» и ФИО4 в силу пп.2 и пп.7 пункта 2 статьи 105.1 НК являются взаимозависимыми лицами (ФИО4 с 11.11.2005 является учредителем ООО «Пичерское» (с долей участия 45%) и генеральным директором ООО «Пичерское»).

Оценивая указанные обстоятельства, а также доводы заявителя о том, что согласно положениям раздела V.1 НК РФ в круг контролирующих органов, наделенных полномочиями по контролю цен, применяемых в сделках между взаимозависимыми лицами, (контролируемые сделки), районная инспекция не входит, следовательно, оспаривание налоговым органом цены реализации земельного участка ООО «Пичерское» ФИО4 и доведение этой цены до суммы, указанной в сделке между ФИО4 и ООО «РАСК» не законно, суд приходит к следующим выводам.

Учитывая, что ООО «Пичерское» и ФИО4 являются взаимозависимыми лицами, то это предопределяет их способность оказывать влияние на условия и (или) результаты совершаемых ими сделок и (или) экономические результаты деятельности друг друга.

В силу пп.1 и 2 ст.105.3 НК РФ в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с настоящим разделом сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, с применением методов, установленных главой 14.3 настоящего Кодекса.

Из положений статьи 105.3 НК РФ следует, что взаимозависимость участников сделки, повлиявшая на размер доходов (расходов, прибыли), учитываемых налогоплательщиком в целях налогообложения, является основанием для определения налоговой базы исходя из рыночных цен в порядке, установленном разделом V.1 НК РФ, если такая сделка признается контролируемой в соответствии со статьей 105.14 Кодекса.

При этом в силу прямого запрета, установленного в абз.3 п.1 ст.105.17 НК РФ, контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, не может быть предметом выездных и камеральных проверок. 

На основании п.2 ст.105.3 НК РФ он может осуществляться Федеральной налоговой  службой (ее центральным аппаратом) посредством проведения мероприятий налогового контроля в порядке, установленном главой 14.5 Налогового кодекса РФ.

Следовательно, по общему правилу в случаях, не предусмотренных разделом V.1 НК РФ, налоговые органы не вправе оспаривать цену товаров, указанную сторонами сделки и учтенную при налогообложении.

Вместе с тем отклонение цены сделки от рыночного уровня в совокупности с иными обстоятельствами может иметь значение, если при проведении камеральной или выездной налоговой проверки установлены признаки получения необоснованной налоговой выгоды.

Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2017, по общему правилу в случаях, не предусмотренных разделом V.1 НК РФ, налоговые органы  не вправе оспаривать цену товаров (работ, услуг), указанную сторонами сделки и учтенную при налогообложении. Несоответствие примененной налогоплательщиком цены рыночному уровню не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды.

Как разъяснил Верховный Суд Российской Федерации, отличие примененной налогоплательщиком цены от уровня цен, обычно применяемых по идентичным (однородным) товарам, работам или услугам другими участниками гражданского оборота, не может служить самостоятельным основанием для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, возникновении у него недоимки, определяемой исходя из выявленной ценовой разницы, поскольку судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности.

Однако, многократное отклонение цены сделки от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, указывающими на несоответствие между оформлением сделки и содержанием финансово-хозяйственной операции. 

Как указывал суд ранее, согласно содержащимся в Постановлении №53 разъяснениям, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: 

невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; 

отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; 

учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Министерством финансов Российской Федерации в письмах от 18.10.2012 №03-01-18/8-145 и от 26.10.2012 №03-01-18/8-149 разъяснено, что уклонение от налогообложения в результате манипулирования налогоплательщиком ценами в сделках между взаимозависимыми лицами, не признаваемых контролируемыми, может рассматриваться как получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, в связи с чем, возможно доказывание этого факта в рамках выездных и камеральных проверок.

Аналогичный вывод об обоснованности проведения территориальным налоговым органом проверки в случае, когда налогоплательщиком получена необоснованная налоговая выгода в результате занижения налога путем манипулирования ценами по сделкам с взаимозависимым лицом содержится в Определении Верховного Суда РФ от 09.07.2018 №306-КГ18-4329.

Как следует из оспариваемого решения и материалов дела, в данном конкретном случае налоговым органом не осуществлялся контроль соответствия цен в контролируемых сделках рыночным ценам, поскольку это прямо запрещено абз.3 п.1 ст.105.17 НК РФ, а устанавливалась совокупность обстоятельств, свидетельствующих о согласованных действиях взаимозависимых лиц в целях умышленного выведения ООО «Пичерское» выручки из под налогообложения с целью получения налоговой экономии.

Как установлено судом, налоговым органом сделан вывод о нарушении Обществом п.1 ст.54.1 НК РФ, а именно, установлено искажение налогоплательщиком сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете, выразившееся в создании схемы по выведению выручки из-под общеустановленной системы налогообложения и создании формального документооборота, имитирующего реализацию Обществом земельного участка с кадастровым номером 68:15:0000000:837 гражданину ФИО4 за 15 268 240 руб., который является руководителем ООО «Пичерское», с последующей им перепродажей в адрес общества с ограниченной ответственностью «Рассказовский свиноводческий комплекс» (далее – ООО «РАСК») по более высокой цене 52 851 600 рублей.

При этом, налоговым органом учтено, что существенность и выраженность отклонения примененной налогоплательщиком цены от рыночного уровня в совокупности с иными обстоятельствами совершения спорных операций может иметь юридическое значение, если при проведении проверок установлены признаки искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В данном случае, как уже указывал суд, налоговыми органами не осуществлялся контроль цен, а были установлены обстоятельства о занижении дохода в рамках пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.

Аналогичный правовой подход по данному вопросу изложен в Определении судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 22.07.2016 №305-КГ16-4920.

Налоговым органом по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений Общества вынесено решение от 11.03.2021 №2 о привлечении ООО «Пичерское» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Обществу доначислен налог на прибыль организаций в сумме 7 516 672 руб., пени в сумме 1 460 401 руб. 87 коп., а также заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафных санкций в размере 2 666 527 руб.

Установив указанную выше совокупность обстоятельств, суд полагает, что налоговый орган обоснованно пришел к выводу о создании схемы по выведению выручки из-под общеустановленной системы налогообложения и создании формального документооборота, имитирующего реализацию Обществом земельного участка с гражданину ФИО4 за 15 268 240 руб., который является руководителем ООО «Пичерское», с последующей перепродажей ФИО4 указанного земельного участка в адрес ООО «РАСК» по более высокой цене 52 851 600 рублей, в целях умышленного выведения ООО «Пичерское» выручки из-под налогообложения с целью получения налоговой экономии, что обусловлено следующими обстоятельствами.

Как установлено в ходе проведения проверки, ООО «Пичерское» заключен договор купли-продажи земельного участка из земель сельскохозяйственного назначения от 02.07.2018 №5-ЗУ с ФИО4.

Согласно п.1 данного договора продавец (ООО «Пичерское») продает, а покупатель (ФИО4) принимает и оплачивает в соответствии с условиями настоящего договора земельный участок с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 5872400 квадратных метров, расположенный по адресу: Тамбовская область, Рассказовский район. Объект принадлежит Продавцу на праве собственности. Согласно п.1.3 договора объект продается Продавцом Покупателю за цену 15 268 240 рублей.

При этом, согласно выписки из ЕГРН от 03.03.2020 №КУВИ-001/2020-4225195 у земельного участка с кадастровым номером 68:15:0000000:837, кадастровая стоимость с 25.09.2015 и по 31.12.2018 составляла 34 353 540 руб. Таким образом, разница составила 19 085 300 руб. от продажной цены в адрес ФИО4

Обществом был представлен отчет об определении рыночной стоимости земельного участка №0-207/18 от 25.03.2018, осуществленный оценщиком ФИО5 

Согласно данному отчету, земельному участку площадью 5872400 квадратных метров с кадастровым номером 68:15:00000006:837 была определена рыночная стоимость в размере 15 268 240 руб. (т.е. рыночная цена по данным оценщика составила 26 000 руб. за 1 гектар (587,24 га х 26 000 руб.)). 

Согласно п.4.1. договора Покупатель на момент подписания настоящего договора произвел оплату Продавцу суммы, указанной в п.1.3. настоящего договора, в полном объеме. Оплата произведена между сторонами путем безналичного расчета. Указанная в п.1.3 договора денежная сумма переведена Продавцу на расчетный банковский счет, указанный в разделе 8 «Адреса и реквизиты Сторон» настоящего договора.

Кроме того, 03.07.2018 продавец (ООО «Пичерское») и покупатель (ФИО4), заключили дополнительное соглашение №5 о том, что права распоряжения посевами с/х культур (незавершенное производство) на земельном с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 5872400 квадратных метров, расположенном по адресу: Тамбовская область, Рассказовский район (в границах СХПК «Красный октябрь) Пашня-бригада №1, полевой севооборот №1, поле №6, поле №7, поле №9 прифермерский участок, до конца текущего года остаются за ООО «Пичерское». Таким образом, ООО «Пичерское» производило уход, уборку и приход с/х продукции с земельного участка с кадастровым номером 68:15:0000000:837 до 28.09.2018, то есть после продажи его 02.07.2018 в адрес гражданина ФИО4, а также после продажи 06.08.2018 данного участка гражданином ФИО4 в адрес ООО «РАСК».

Согласно предоставленной выписки из ЕГРН от 10.07.2020 №КУВИ-002/2020-6346444 филиалом ФГБУ «Росреестра» по Тамбовской области по правообладателю ФИО4 установлено, что приобретенный участок с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 5872400 квадратных метров им был зарегистрирован в ЕГРН - 13.07.2018.

Вместе с тем, как установлено налоговым органом, фактически ФИО4 на момент подписания договора от 02.07.2018 №5-ЗУ  не произвел оплату Продавцу суммы, указанной в п.1.3. договора в полном объеме, а произвел оплату уже после подписания вышеуказанного договора, платежными поручениями:

от 03.07.2018 №832090 в сумме 10 000 000руб.

от 31.07.2018 №205288 в сумме 600 000руб.

от 14.08.2018 №7667 в сумме 4 668 240руб.

При этом, в ходе анализа налоговым органом выписки по счету физического лица ФИО4, открытого в ПАО «Сбербанк России» филиал Тамбовское отделение №8594 №42307810561160907278, установлено поступление денежных средств от ООО «PACK» на общую сумму 78 037 200 руб., в том числе:

19.06.2018 в размере 25 185 600 руб., по договору купли-продажи №5-ЗУ от 19.06.2018 за земельный участок;

06.08.2018 в размере 10 000 руб., прочие выплаты по реестру №100 от 06.08.2018,

07.08.2018 в размере 52 841 600 руб., прочие выплаты по реестру №101 от 07.08.2018.

Таким образом, налоговым органом установлено, что только после поступления денежных средств от реализации ФИО4 двух земельных участков из земель сельскохозяйственного назначения с кадастровым номером 68:15:0000000:833 площадью 2798400 квадратных метров за 25 185 600 руб. и с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 5872400 квадратных метров за 52 851 600 руб., который на праве собственности принадлежал ООО «Пичерское», произведен окончательный расчет с проверяемым лицом.

С учетом изложенного, суд соглашается с доводами налогового органа о том, что на момент заключения договора от 02.07.2018 №5-ЗУ у ФИО4 отсутствовали денежные средства для расчета с ООО «Пичерское» в полном объеме. 

При этом, счет физического лица ФИО4, открытого в ПАО «Сбербанк России» филиал Тамбовское отделение №8594 №42307810561160907278 не использовался им в предпринимательской деятельности.

Как следует из материалов дела, по истечении одного месяца после покупки вышеуказанного земельного участка ФИО4 им, 06.08.2018 заключается договор купли-продажи земельного участка из земель сельскохозяйственного назначения №6-ЗУ с ООО «PACK» (земельный участок с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 5872400 квадратных метров).

Согласно п.1.2 договора Объект принадлежит Продавцу на праве собственности на основании договора купли-продажи земельного участка из земель сельскохозяйственного назначения №5-ЗУ от 02.07.2018, что подтверждается выпиской из ЕГРН.

Согласно п.1.3 договора объект продается Продавцом Покупателю за цену 52 851 600 рублей. 

Таким образом, цена одного гектара составила 90 000 руб. (52851600/587,24га), что на 64 000 руб. больше цены за 1 гектар приобретенного у ООО «Пичерское» вышеуказанного земельного участка за 15 268 240 руб.

Согласно п.4.1. договора Покупатель на момент подписания настоящего договора произвел оплату Продавцу суммы, указанной в п.1.3. настоящего договора, в полном объеме. Оплата произведена между сторонами путем безналичного расчета, а именно, ООО «PACK» перевело в адрес ФИО4 06.08.2018 сумму в размере 10 000 руб. и 07.08.2018 – сумму в размере 52 841 600 руб.

Таким образом, указанное обстоятельство свидетельствует о том, что фактически оплата по договору от 02.07.2018 №5-ЗУ между ООО «Пичерское» и ФИО4 в окончательной форме произведена в адрес ООО «Пичерское» только после подписания ФИО4 договора с ООО «РАСК» и получения от него денежных средств.

Согласно предоставленной выписки из ЕГРН от 21.04.2020 №КУВИ-001/2020-8403976 филиалом ФГБУ «Росреестра» по Тамбовской области по правообладателю ООО «PACK» установлено, что приобретенный участок с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 5872400 квадратных метров   был зарегистрирован в ЕГРН - 22.08.2018.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что ФИО4 владел земельным участком незначительный промежуток времени (месяц), при этом, назначение земельного участка не менял, каких-либо вложений в земельный участок не производил. Несмотря на это, за крайне непродолжительный период времени его стоимость кратно возросла без видимых на то причин с 15 268 240 рублей до 52 851 600 рублей.

Кроме того, как установлено налоговым органом и не опровергнуто Обществом, между ООО «Пичерское» и ООО «РАСК» до 2018 года существовали длительные хозяйственные взаимоотношения (в 2014 году Общество поставило в адрес ООО «РАСК» товары и услуги на общую сумму 4 998 820 руб., в 2015 году - на сумму 30 402 268 руб., в 2016 году - на сумму 7 693 958 руб.).

Как установлено налоговым органом в ходе проверки и следует из оспариваемого решения, ФИО4, как руководитель ООО «Пичерское» в период с 15.11.2004 по 02.08.2019 был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, применяющим упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «Доходы».

Между тем, из представленных в материалы дела договоров купли-продажи земельного участка из земель сельскохозяйственного назначения, заключенных как между ООО «Пичерское» и ФИО4 (договор №5-ЗУ от 02.07.2018), так и заключенных между ФИО4 и ООО «РАСК»  (договор №5-ЗУ от 19.16.2018, договор №6-ЗУ от 06.08.2018) следует, что ФИО4 выступает в качестве стороны в указанных договорах как физическое лицо. 

Как установлено налоговым органом, денежные средства по сделкам по реализации земельного участка с участием ФИО4 перечислялись и снимались с его лицевого счета, который не использовался ФИО4 в предпринимательской деятельности.

Так, согласно выписке по счету физического лица ФИО4, открытого в ПАО «Сбербанк России» филиал Тамбовское отделение №8594 №42307810561160907278, установлено поступление денежных средств от ООО «PACK» на общую сумму 78 037 200 руб., в том числе:

19.06.2018 в размере 25 185 600 руб., по договору купли-продажи №5-ЗУ от 19.06.2018 за земельный участок,

06.08.2018 в размере 10 000 руб., прочие выплаты по реестру №100 от 06.08.2018,

07.08.2018 в размере 52 841 600 руб., прочие выплаты по реестру №101 от 07.08.2018.

При этом, несмотря на то, что ФИО4 при покупке и продаже вышеуказанного земельного участка не выступал в качестве индивидуального предпринимателя, денежные средства от ООО «PACK» от продажи земельного участка поступали на счет физического лица ФИО4, с него же и перечислялись на расчетный счет ООО «Пичерское» за приобретенный участок, и указанный счет ФИО4 как физического лица не использовался им предпринимательской деятельности, денежные средства от реализации земельного участка в адрес ООО «PACK» были включены ФИО4 в книгу учета доходов индивидуального предпринимателя. Исчисленный и уплаченный налог с доходов составил 3 171 096 руб. (52 851 600 х 6%).

Из показаний ФИО4, зафиксированных протоколом допроса свидетеля от 02.11.2020 №2 следует, что им действительно велись переговоры с ООО «PACK» о покупке земельных участков на протяжении несколько лет, а именно переговоры начались с конца 2016 года о приобретении большого количества земли от 2000 до 3000 гектар. При этом стоимость земельного участка с кадастровым номером 68:15:0000000:837 ФИО4 была определена в ходе переговоров с ООО «PACK». Для этих целей и был им приобретён у ООО «Пичерское» земельный участок с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24 га из земель сельскохозяйственного назначения, чтобы собрать земельный банк, накопить большой земельный объем в одних руках.

Так, на вопрос: «Руководителем, заявителем, учредителем каких фирм Вы являетесь (являлись) за период 01.01.2018 по 31.12.2018?» получен ответ: «ООО «Пичерское» ЗАО «Сельский монтажник», КФХ «Деметра»».

На вопрос: «В полной ли мере Вы осуществляли руководство ООО «Пичерское»» получен ответ: «Полное руководство».

На вопрос: «Кем было принято решение о продаже земельного участка с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью  587,24 га из земель  сельскохозяйственного  назначения согласно договора купли продажи №5-ЗУ от 02.07.2018 принадлежащего на праве собственности   ООО «Пичерское» за 15 268 240руб. в адрес ФИО4?» получен ответ: «Учредителями, был представлен протокол».

На вопрос: «Для каких целей Вами был приобретен земельный участок с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24 га?» получен ответ: «Для того что бы собрать земельный банк, накопить большой земельный объем в одних руках».

На вопрос: «Имело ли ООО «Пичерское» возможность продать земельный участок с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24га из земель сельскохозяйственного назначения в адрес ООО «PACK» за 52 851 600руб.? Если да, то почему не был продан в адрес ООО «PACK», если нет, то укажите причины препятствующие продажи в адрес ООО «PACK»» получен ответ: «Нет, не имело. ООО «PACK» на данный период не готово было дать такую цену за маленький   участок   земли, которым обладало ООО «Пичерское», поэтому у меня была необходимость сбора земельного банка».

На вопрос: « Осуществлял  ли ФИО4   поиск  покупателей  на  земельный  участок  с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24 га? Если да, то каким образом, каков был результат, между кем выбирали и почему выбор был сделан в пользу ООО «PACK»?» получен ответ: «С ООО «PACK» велись переговоры еще ранее, о приобретении большого количества земель, примерно от 2000 до 3000 гектар».

На вопрос: «Сколько лет ООО «PACK» вело с ФИО4 переговоры по покупке-продаже   земельного  участка  с   кадастровым   номером   68:15:0000000:837   площадью 587,24 га?» получен ответ: «Переговоры начались с конца 2016 года не конкретно на данный участок, а на продажу земель в целом».

На вопрос: «Как ФИО4 была определена стоимость реализованного земельного участка с кадастровым  номером  68:15:0000000:837  площадью  587,24 га  в  адрес  ООО  «PACK» ? (производилась ли Вами рыночная  оценка данного земельного  участка перед продажей в адрес ООО «PACK», если да то какая стоимость указана в оценке)?» получен ответ: «Оценку не делал, была договорённость о стоимости в ходе переговоров с ООО «PACK»».

Таким образом подтверждается то, что ФИО4 действительно велись переговоры с ООО «PACK» о покупке земельных участков на протяжении несколько лет, а именно переговоры начались с конца 2016 года о приобретении большого количества земли от 2000 до 3000 гектар. При этом стоимость земельного участка с кадастровым номером 68:15:0000000:837 ФИО4 была определена в ходе переговоров с ООО «PACK».

Для этих целей ФИО4 был им приобретён у ООО «Пичерское» земельный участок с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24 га из земель сельскохозяйственного назначения, для создания крупного земельного массива. 

Таким образом, указанные обстоятельства подтверждают доводы налогового органа о формальности участия ФИО4 в цепочке продажи земельного участка. Организовывая сделку перепродажи земельного участка от ООО «Пичерское» в адрес подконтрольного ФИО4, Общество имело цель оптимизации налоговой базы. Существенная разница (свыше 37 миллионов рублей) между ценой, примененной ООО «Пичерское», и конечной ценой в адрес реального покупателя (ООО «РАСК») в совокупности с другими установленными обстоятельствами свидетельствует об отсутствии деловой разумной цели совершенной сделки.

ООО «Пичерское» фактически продало спорный земельный участок напрямую конечному покупателю – ООО «РАСК», минуя посредника ФИО4, расчетный счет которого использовался для перечисления денежных средств от реального покупателя до заявителя с целью сокрытия выручки от налогообложения. Таким образом, материалами дела подтверждается вывод налогового органа о целенаправленном и согласованном характере действий должностных лиц ООО «Пичерское» и ФИО4 для проведения сделки купли-продажи земельного участка Общества и уклонения ООО «Пичерское» от законной обязанности по уплате налога на прибыль организаций.

Таким образом, суд соглашается с выводом налогового органа о несостоятельности доводов заявителя о ведении ФИО4 переговоров с ООО «РАСК» о продаже земель как от имени предпринимателя с целью получения дохода от предпринимательской деятельности, поскольку данный довод материалами дела опровергается. Соответственно, материалы дела свидетельствуют о том, что, фактически, ФИО4 в сделках по приобретению земельного участка у ООО «Пичерское» и по его продаже в ООО «PACK» выступал как гражданин, а не как индивидуальный предприниматель.

При имеющихся обстоятельствах, суд считает подтвержденным вывод о том, что ФИО4 выступал формальным посредником в цепочке продажи земельного участка между ООО «Пичерское» и ООО «PACK» с целью уменьшения размера налоговых обязательств ООО «Пичерское» по налогу на прибыль организаций.

Суд соглашается с доводами налогового органа о том, что выявленная в ходе проверки последовательность совершенных действий является схемой, созданной ФИО4, как генеральным директором и учредителем ООО «Пичерское», с целью получения налоговой экономии с использованием взаимозависимого и подконтрольного лица ФИО4 В указанной схеме ФИО4 задействован как инструмент для ухода от налогообложения налогом на прибыль организаций при реализации земельного участка по заниженной стоимости с целью дальнейшей его перепродажи по цене более чем в 3 раза выше цены реализации.

ФИО4, как руководитель ООО «Пичерское», принял решение об отчуждении земельного участка по стоимости, соответствующей цене реализации по договору купли- продажи №6-ЗУ между ООО «РАСК» и гражданином ФИО4, задолго до его реализации, а в дальнейшем лишь осознанно и целенаправленно осуществлял меры по занижению стоимости спорного земельного участка, цель которых была не коммерческая выгода, а минимизация налогообложения путем применения схемы уклонения от налогообложения с применением взаимозависимого и подконтрольного лица.

Налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие об искажении сведений о реальной стоимости спорного земельного участка, не дающие право Обществу на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций и суммы подлежащего уплате налога, независимо от наличия у него отчета об определении рыночной стоимости недвижимого имущества, а также доказано, что наличие взаимозависимости сторон сделки в данном случае повлияло на ее результат.

Действия Общества и гражданина ФИО4 по договору носили согласованный характер и имели только одну цель - минимизацию налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций.

Общество фактически продало спорный земельный участок напрямую конечному покупателю – ООО «РАСК», минуя посредника ФИО4, расчетный счет которого использовался для перечисления денежных средств от реального покупателя до заявителя с целью сокрытия выручки от налогообложения. 

При этом недобросовестность действий налогоплательщика заключалась в использовании посредника – ФИО4 (взаимозависимого лица с налогоплательщиком), в торговой цепи отношений между продавцом и конечным покупателем путем переноса на этого посредника основной налоговой нагрузки в отсутствие фактических налоговых платежей в бюджет, соответствующих цене реализации земельного участка, со стороны ООО «Пичерское».

На основании имеющихся, истребованных и представленных в ходе налоговой проверки первичных документов усматривается, что в своем налоговом учете налогоплательщик отразил минимальную прибыль от реализации спорного земельного участка, в то время как конечному покупателю он был реализован по существенно большей цене, тем самым Обществом нарушены интересы и причинен вред и ущерб казне государства в виде недоплаченного налога на прибыль организаций.

При этом договоры купли-продажи, заключенные между ООО «Питерское» и ФИО4 и между ФИО4 и ООО «РАСК», фактически не отражали действительный экономический смысл операций, не были обусловлены разумными экономическими и иными причинами (целями делового характера).

Заключение договоров купли-продажи от 02.07.2018 №5-ЗУ и от 06.08.2018 №6-ЗУ через ФИО4 повлекло только изменение получателя денежных средств, фактически продавцом спорного имущества выступало ООО «Пичерское».

Следовательно, денежные средства, поступившие от ООО «РАСК» в качестве оплаты по договору купли-продажи земельного участка гражданину ФИО4, фактически являются доходом ООО «Пичерское».

А учитывая факт согласованности и подконтрольности гражданина ФИО4 Обществу с ограниченной ответственностью «Пичерское», изменение получателя денежных средств на ФИО4, фактически не повлияло на право распоряжаться этими денежными средствами, так как денежные средства остались в пользовании взаимозависимых лиц (ФИО4 и ООО «Пичерское»), в связи с чем нельзя говорить о причинении действиями ФИО4 ущерба самому Обществу.

На основании вышеизложенного, данная хозяйственная операция не имеет разумной деловой цели, а в силу взаимозависимости, умышленности и согласованности, совершена исключительно для получения необоснованной налоговой экономии в виде неправомерного уменьшения налоговой базы и соответственно неуплаты налога на прибыль организаций в связи с выведением выручки от реализации вышеуказанного земельного участка из-под общеустановленной системы налогообложения.

Материалами выездной налоговой проверки ООО «Пичерское» установлена совокупность обстоятельств, порочащих деловую цель сделки, что позволяет утверждать о направленности действий Общества на уклонение от налогообложения: взаимозависимость сторон сделки, номинальное участие ФИО4 в цепочке продажи земельного участка между от ООО «Пичерское» и ООО «РАСК», осведомленность ООО «Пичерское» о цене приобретения спорного земельного участка ООО «РАСК» до его продажи ФИО4

Как следует из имеющихся в материалах дела показаний директора по коммерции и развитию ООО «Гудвэлли», являющегося управляющей организацией ООО «РАСК», ФИО8 (протокол допроса от 09.11.2020 №2), с 2016 по 2018 года с ФИО4 (не от ООО «Пичерское», а от своего имени) велись переговоры о продаже земельных участков площадью до 3000 гектар, которые якобы имелись у него в собственности.

ФИО4 в ходе допроса (протокол допроса от 02.1 1.2020 № 2) также показал, что с ООО «РАСК» велись переговоры о приобретении большого количества земель - от 2000 до 3000 гектар.

Однако, согласно выписке из ЕГРН от 10.07.2020 №КУВИ - 002/2020-6346444, представленной филиалом ФГБУ «Росреестра» по Тамбовской области, у ФИО4 земельные участки с такими площадями отсутствуют.

Кроме того, ФИО4 за земельный участок в адрес ООО «Пичерское» оплата в полном объеме осуществлена после получения денежных средств от ООО «РАСК».

Как установлено налоговым органом в ходе проверки и подтверждается протоколом допроса директора по коммерции и развитию ООО «Гудвэлли», являющегося управляющей организацией ООО «РАСК», ФИО8 от 30.07.2020 №1, ООО «РАСК», в лице генерального директора ООО «Гудвэлли» ФИО9, вело переговоры с ФИО4 о продаже земельных участков на протяжении 2016-2018 годов. Решение о продаже земельного участка с кадастровым номером 68:15:0000000:837 принято ФИО4 в начале лета 2018 года. При этом ФИО4 не ставил в известность о том, руководителем какой организации он является.

Так, на вопрос: «От кого первого поступило предложение продать (купить) земельный участок из земель сельскохозяйственного назначения с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24 га?» получен ответ: «От ООО «PACK», которое и обратилось с предложением о покупке к ФИО4, кроме того обращались ко всем прилегающим фермерским хозяйствам».

На вопрос: «Укажите дату, когда ООО «PACK» ИНН 

<

***> начало вести переговоры по покупке земельного участка из земель сельскохозяйственного назначения с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24 га?» получен ответ: «Переговоры с ФИО4 ООО «PACK» ИНН 

<

***> о покупке земельного участка из земель сельскохозяйственного назначения с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24 га велись несколько лет, который в начале лета 2018 принял решение о продаже данного участок».

На вопрос: «С кем и где ООО «PACK» ИНН 

<

***> вело переговоры по покупке земельного участка из земель сельскохозяйственного назначения с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24 га?» получен ответ: «Только с ФИО4, переговоры велись в административном здании ООО «PACK»».

На вопрос «Велись ли переговоры ООО «PACK» по покупке земельного участка из земель сельскохозяйственного назначения с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24 га с генеральным директором ООО «Пичерское» ФИО4?» получен ответ: «ФИО4 говорил, что есть земельный участок, конкретно он не говорил руководителем какой организации он является».

Кроме того, как следует из показаний директора по коммерции и развитию ООО «Гудвэлли», которое является управляющей организацией ООО «PACK» ФИО8, данных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в рамках ст.90 НК РФ (протокол допроса от 09.11.2020 №2),  ООО «PACK» постоянно поддерживало отношения с собственниками близлежащих земель. Кроме того, ФИО8 подтвердил, что переговоры о покупке земельного участка с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24 га велись только ФИО4, который вел переговоры о продаже земельных участков площадью до 3000 гектар, которые якобы имелись у него в собственности.

Так же ФИО8 пояснил, что с момента договоренности о покупке земельного участка из земель сельскохозяйственного назначения с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24 га, до момента подписания договора купли-продажи №6-ЗУ от 06.08.2018 прошло 1-2 месяца.

Так, на вопрос «Каким образом происходил отбор земельных участков для увеличения «земельного банка» для реализации инвестиционного проекта - строительство объекта «Свиноводческий комплекс в составе производственных площадок репродуктора и откорма, мощностью 160 000 товарных свиней в год»?» получен ответ: «Предпочтение отдавалось землям, которые были расположены в близи к земельным участкам принадлежащим ООО «PACK».

На вопрос: «Как ФИО4 узнал, что ООО «PACK» покупает земельные участки для реализации инвестиционного проекта?» получен ответ «ООО «PACK» постоянно поддерживали отношения с собственниками близлежащих земель».

На вопрос: «Почему ООО «PACK» обратилось с предложением о покупке земельного участка из земель сельскохозяйственного назначения с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24га к ФИО4, тогда как участок принадлежал ООО «Пичерское»?» получен ответ: «ООО «PACK» не было известно кому принадлежит земельный участок, вели переговоры о покупке только ФИО4».

На вопрос: «Влияло ли количество земли продаваемой ФИО4 в адрес ООО «PACK» на цену самого земельного участка?» получен ответ: «Да чем больше количество земельного массива предлагалось, тем выше была стоимость самого участка».

На вопрос: «Чем первоначально и в последующем мотивировал ФИО4 отказываясь от продажи земельного участка из земель сельскохозяйственного назначения с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24га, который принадлежал на праве собственности ООО «Пичерское»?» получен ответ: «ФИО4 пояснял, что не готов был продать земельный участок, причина ООО «PACK» не известна».

На вопрос: «Сколько прошло времени с момента договоренности о покупке земельного участке из земель сельскохозяйственного назначения с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24га, до факта подписания договора купли-продажи №6-ЗУ от 06.08.2018 (месяц, 2 месяца)? Если месяц, то почему не сразу был подписан договор, если уже договорились, какие были на это причины и у кого)?» получен ответ: «Изначально была договоренность о цене и количестве земли, спустя 1-2 месяца уже был подписан сам договор».

На вопрос: «Были ли Вы (или иной представитель ООО «PACK») знакомы с гражданином ФИО4? Как давно?» получен ответ: «С 2016 года, когда была первая встреча с ФИО4 по финансово-хозяйственным взаимоотношениям с ним».

На вопрос: «Приобретало ли ООО «PACK» в 2016-2018 гг. земельные участки у других лиц Рассказовского района. Назовите их. По какой цене за 1 гектар?» получен ответ: «Да приобреталось у соседних хозяйств цена свыше 100 тыс.руб. за гектар».

По мнению суда, указанные обстоятельства подтверждают вывод налогового органа о том, что переговоры ФИО4 с ООО «PACK» о покупке земельного участка из земель сельскохозяйственного назначения с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24 га велись несколько лет, и в начале лета 2018 г. ФИО4 принял решение о продаже данного участка.

Суд также соглашается с доводами налогового органа о том, что ФИО4 изначально при покупке земельного участка с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24га у ООО «Пичерское» имел намерение продать данный участок ООО «PACK» за 52 851 600 рублей и готовил данный участок к продаже именно ООО «PACK». При этом, зная цену, за которую им будет продан данный участок в адрес ООО «PACK», ФИО4 принял меры для приобретения его у ООО «Пичерское» за 15 268 240 руб., что на 37 583 360 руб. меньше цены предложенной в ходе переговоров ООО «PACK».

Оценив совокупность представленных в дело доказательств суд приходит к выводу о том, что материалами проверки доказан целенаправленный и согласованный характер действий должностных лиц ООО «Пичерское» и ФИО4 для проведения сделки купли-продажи земельного участка Общества и уклонения последним от уплаты налога на прибыль организаций, поскольку установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства, а также представленные в материалы дела доказательства  свидетельствуют о том, что ООО «Пичерское» не только имело возможность реализовать земельный участок непосредственно ООО «РАСК» за полную стоимость, согласованную с покупателем, но и фактически определило последовательность действий сторон по реализации указанного земельного участка.

Суд полагает, что налоговым органом доказана совокупность обстоятельств, порочащих деловую цель сделки, а также что наличие взаимозависимости сторон в данном случае повлияло на ее результат.

На основании изложенного, оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, учитывая незначительные промежутки времени между совершением хозяйственных операций, исходя из приведенных норм налогового законодательства и позиций судебных органов, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что совершенная хозяйственная операция не отражала ее действительный экономический смысл, не была обусловлена разумными экономическими и иными причинами (целями делового характера), а в силу взаимозависимости, умышленности и согласованности, совершена исключительно для получения необоснованной налоговой экономии в виде неправомерного уменьшения налоговой базы и соответственно неуплаты налога на прибыль организаций.

Действия Общества и ФИО4 носили согласованный характер и имели только одну цель – минимизацию налоговых обязательств. При этом, в данном случае выгодоприобретателем выступало само Общество, о чем налоговым органом представлены достаточные доказательства.

Учитывая, что в случае применения Обществом цены, по которой земельный участок был продан ООО «РАСК» как конечному покупателю, доходы ООО «Пичерское» от реализации земельного участка за 2018 год в целях налогообложения составили бы 52 851 600 руб., вместо заявленных Обществом 15 268 240 руб.

Поскольку налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, искусственно включив номинального посредника (ФИО4) в цепочку реализации земельного участка, налоговый орган определил объем прав и обязанностей Общества исходя из подлинного экономического содержания хозяйственной операции по продаже земельного участка конечному покупателю, в лице ООО «РАСК».

Как указывал суд ранее, согласно пункту 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 №25 «О применении судами некоторых положений раздела I части 1 Гражданского кодекса Российской Федерации» оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение гражданско-правовых сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса. Соответственно, совершение действий в обход закона влечет применение к налогоплательщику тех положений законодательства о налогах и сборах, которые он стремился избежать.

При таких обстоятельствах вывод налогового органа о том, что для целей определения реальных налоговых обязательств подлежит отражению за 2018 год в составе доходов от реализации выручка от реализации земельного участка в сумме 52 851 600 руб., а доходы от реализации указанного имущества в адрес ФИО4, отраженные для целей налогообложения в сумме 15 268 240 руб., подлежат исключению, как не соответствующие реальной финансово-хозяйственной деятельности ООО «Пичерское», а лишь создающие ее видимость и направленные на получение Обществом необоснованной налоговой выгоды, является верным.

В силу статьи 71 АПК РФ имеющиеся в деле доказательства суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

При имеющихся обстоятельствах подтверждается вывод налогового органа о создании ООО «Пичерское», подконтрольного ФИО4 в силу взаимозависимости, в лице генерального директора ФИО4, схемы по выведению выручки из-под общеустановленной системы налогообложения через построение искусственных договорных отношений и создания формального документооборота, необходимого для соблюдения положений главы 25 НК РФ, дающих возможность уменьшить доходы, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль организаций в ООО «Пичерское» по реализации земельного участка с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 5872400 квадратных метров с участием взаимозависимого лица ФИО4, применяющего в 2018 г. упрощенную систему налогообложения с целью неуплаты налога на прибыль организаций за 2018 г.

При этом, установлены факты, свидетельствующие о том, что действия, осуществляемые должностными лицами ООО «Пичерское» носили характер умышленной неуплаты налогов.  

Указанная позиция была подтверждена определением Верховного Суда Российской Федерации от 14.06.2022 по делу №304-ЭС22-4533 при рассмотрении кассационной жалобы на решение Арбитражного суда Тюменской области от 31.05.2021 по делу №А70-1169/2021, постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 02.09.2021 и постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 22.12.2021.

В свою очередь, индивидуальным предпринимателем ФИО4 в 2018 г. полученные денежные средства от продажи вышеуказанного земельного участка с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24 га в сумме 52 851 600 руб. включены в книгу учета доходов, для исчисления налога по ставке 6%, начисленный и уплаченный налог с данных доходов составил 3 171 096 руб., поскольку как индивидуальный предприниматель ФИО4 использовал упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «Доходы». 

При этом ООО «Пичерское» имело возможность само непосредственно осуществить продажу земельного участка с кадастровым номером 68:15:0000000:837 площадью 587,24 га в сумме 52 851 600 руб. в адрес ООО «PACK» не используя посредника в лице ФИО4.

Таким образом, ООО «Пичерское» в 2018 году минимизировало исчисление и уплату налога на прибыль организаций подлежащего уплате в бюджет в размере 7 516 672 руб. (в том числе по сроку уплаты 28.03.2021 в федеральный бюджет в размере 1 127 501 руб. и в бюджет Тамбовской области в размере 6 389 171 руб.).

Кроме того, налоговым органом в ходе проведенной проверки достоверность определения внереализационных доходов установлено, что в проверяемый период Обществом заявлены внереализационные доходы в сумме 3 000 руб.

Как установил налоговый орган, Общество в 2018 г. не включены в объект налогообложения по налогу на прибыль организаций поощрительная выплата за выполнение условий договора в размере 98 000 руб.

Указанный вывод обусловлен тем, что в ходе проверки выявлен факт заключения 05.02.2018 договора поставки сельскохозяйственных культур №16 с/Р между ООО «Агротех-Гарант Тамбов» и ООО «Пичерское».  07.02.2018 к указанному договору заключено дополнительное   соглашение  №1, согласно которому, ООО «Агротех-Гарант Тамбов» обязался выплатить ООО «Пичерское» премию  (поощрительную выплату за выполнение условий договора) в размере 98 000 руб. от общей стоимости товара, при соблюдении условия о 100% оплаты Обществом в срок до 25.10.2018 указанного в приложении №1 от 05.02.2018 и приложении №2 от 07.02.2018.

Указанная премия была перечислена ООО «Пичерское» платежным поручением от 25.10.2018 №504 и отражена Обществом по кредиту счета «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по контрагенту ООО «Агротех-Гарант  Тамбов».

Между тем, Общество не отразило в налоговом регистре учета доходов и расходов по налогу на прибыль организаций за 2018 г. и, соответственно, в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2018 г. по коду 2 – сельскохозяйственный производитель. 

Статья 250 НК РФ под внереализационными доходами в целях исчисления налога на прибыль организаций признает доходы, не указанные в статье 249 НК РФ, в том числе, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав (п.8 ст.250 НК РФ), за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ, которая определяет доходы, не учитываемые при определении налоговой базы.

Таким образом, полученная ООО «Пичерское» в рамках дополнительного   соглашения  №1 премия в сумме 98 000 руб., перечисленная платежным поручением от 25.10.2018 №504, отражению  в налоговом регистре учета доходов и расходов по налогу на прибыль организаций за 2018 г. и, соответственно, в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2018 г. по коду 2 – сельскохозяйственный производитель. 

Учитывая изложенное суд полагает правомерным довод налогового органа о том, что данные действия Общества повлекли занижение внереализационных расходов в целях налогообложения за 2018 г., что, в свою очередь, привело к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций от сельскохозяйственной деятельности в сумме 98 000 руб.

Кроме того, указанное правонарушение повлекло за собой занижение прибыли Общества, отраженной в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2018 г. на 98 000 руб.

Указанные обстоятельства подтверждаются представленными в материалы дела доказательствами, в том числе, налоговой декларацией Общества по налогу на прибыль организаций за 2018 г., налоговом регистре учета доходов и расходов по налогу на прибыль организаций за 2018 г. 

Пояснений от Общества по данному правонарушению представлено не было.

Также, в ходе проверки налоговым органом при проверке правильности исчисления налога на прибыль организаций установлено, что ООО «Пичерское» заявлена прибыль в размере 15 626 875 руб.

Между тем, как суд при рассмотрении данного дела пришел к выводу о том, что налоговым органом обоснованно сделано заключение о минимизации Обществом своих налоговых обязательств в результате умышленного искажения данных, отражающих порядок ведения Обществом финансово-хозяйственной деятельности.

Согласно п.1 ст.284 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 20 процентов, если иное не установлено настоящей статьей. При этом, согласно п.1.3 данной статьи, для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 настоящего Кодекса, и рыбохозяйственных организаций, отвечающих критериям, предусмотренным подпунктом 1 или 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 настоящего Кодекса, налоговая ставка по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 процентов.

Согласно п.1 ст.286 НК РФ налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 274 НК РФ, согласно которой, налоговой базой для целей налога на прибыль организаций признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению. Налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с настоящей главой предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

С учетом выявленного нарушения, заключающегося в занижении, в нарушение положений п.1 ст.249 НК РФ, доходов от реализации товаров (работ, услуг) на 37 583 360 руб. по коду 1 - организация, не относящаяся к указанным по коду 2 (где 2 – сельскохозяйственный товаропроизводитель) Обществом налоговая база занижена за 2018 г. на указанную сумму (37 583 360 руб.).

Таким образом, налоговым органом обоснованно принято решение о начислении Обществу налога на прибыль организаций за 2018 год в сумме 7 516 672руб. (37 583 360 руб. х 20 %), в том числе по сроку уплаты на 28.03.2019:

в федеральный бюджет - 1 127 501руб. (37 583 360 руб. х 3 %),

в областной бюджет - 6 389 171 руб. (37 583 360 руб. х 17 %).

Кроме того, в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки, ст.75 НК РФ предусмотрена уплата пени.

Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Пеня начисляется, если иное не предусмотрено настоящей статьей и главами 25 и 26.1 настоящего Кодекса, за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога по день исполнения обязанности по его уплате включительно. Сумма пеней, начисленных на недоимку, не может превышать размер этой недоимки.

Пеня за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога определяется в процентах от неуплаченной суммы налога.

Процентная ставка пени принимается равной для организаций:

за просрочку исполнения обязанности по уплате налога сроком до 30 календарных дней (включительно) - одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации;

за просрочку исполнения обязанности по уплате налога сроком свыше 30 календарных дней - одной трехсотой ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей в период до 30 календарных дней (включительно) такой просрочки, и одной стопятидесятой ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей в период начиная с 31-го календарного дня такой просрочки.

С учетом изложенного, налоговым органом размер пени рассчитан в сумме 1 460 402 руб. (в федеральный бюджет в размере 218 969 руб. и в бюджет Тамбовской области в размере 1 241 433 руб.).

Кроме того, согласно оспариваемому решению ООО «Пичерское» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафных санкций в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение определены Главой 16 НК РФ.

В соответствии со ст.106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, плательщика страховых взносов, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Статья 108 НК РФ устанавливает, что основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах является установление факта совершения данного нарушения решением налогового органа, вступившим в силу.

В силу ст.109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

1) отсутствие события налогового правонарушения;

2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;

4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с п.1 ст.110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности. В соответствии с п.3 ст.110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения определены ст.112 НК РФ. 

Обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

2.1) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность (статья 106, пункт 1 статьи 114 НК РФ).

В соответствии с п.1 ст.114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса (п.2 ст.114 НК РФ).

Пунктом 1 ст.122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса.

В соответствии с п.20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

При этом, п.3 ст.122 НК РФ содержит специальную норму о том, что деяния, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Таким образом, установленные налоговым органом обстоятельства являются основанием для привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной п.3 ст.122 НК РФ.

Согласно оспариваемому решению ООО «Пичерское» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафных санкций в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов):

в федеральный бюджет – 399 843 руб. (1 127 501 руб.-127 894 руб. х 40%)

в бюджет Тамбовской области – 2 266 684 руб. (6 389 171 руб. - 722 461 руб. х 40%).

Судом при принятии решения учитывается следующее.

П.6 ст.100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Как следует из материалов дела, налогоплательщик возражений по акту камеральной налоговой проверки №1858 от 08.06.2021 не представил.

Положениями пп.7 п.1 ст.23, п.6 ст.100, пп.4 п.5 ст.101, п.4 ст.112 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика обратиться в налоговый орган, рассматривающий материалы проведённой налоговой проверки, с ходатайством об учете обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения. Представленное налогоплательщиком ходатайство об учете обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, подлежит рассмотрению вместе с материалами налоговой проверки.

Как установлено судом, соответствующих ходатайств налогоплательщиком заявлено не было, а самим налоговым органом обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, в соответствии с п.1 ст.112 НК РФ не установлено.

Судом установленных ст.109 НК РФ обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не установлено.

Обстоятельств, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, установленных ст.111 НК РФ судом не установлено.

При имеющихся обстоятельствах дела суд соглашается с выводами налогового органа не установившего обстоятельств, исключающих вину лица, смягчающих и отягчающих ответственность.

Таким образом, факт совершения Обществом налогового правонарушения, ответственность за совершение которого установлена п.3 ст.122 НК РФ материалами дела доказан, привлечение Общества к налоговой ответственности, предусмотренной п.3 ст.122 НК РФ, является правомерным.

Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность (статья 106, пункт 1 статьи 114 НК РФ).

В соответствии с п.1 ст.114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса (п.2 ст.114 НК РФ).

Пунктом 1 ст.122 НК РФ предусмотрено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Согласно п.3 ст.122 НК РФ деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Судом установлено, что налоговым органом с учетом обстоятельств дела принято решение о привлечении налогоплательщика к ответственности предусмотренной п.3 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов). 

Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в постановлении от 15.07.1999 №11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. 

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. 

При имеющихся обстоятельствах суд приходит к выводу о том, что размер штрафа, определенный налоговым органом является соразмерным тяжести содеянного, степени вины правонарушителя.

Исходя из общих конституционных принципов справедливости наказания, его индивидуализации и соразмерности конституционно закрепленным целям и охраняемым законным интересам, а, также учитывая характер совершенного правонарушения, суд приходит к выводу об отсутствии правовых оснований для уменьшения налоговых санкций.

Судом у налогового органа истребовался детальный расчет подлежащих уплате пеней, а также размера штрафа. Представленный расчет признан судом арифметически верным и заявителем не оспаривается.

С учетом вышеизложенного, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Тамбовской области от 11.03.2021 №2 является законным и обоснованным.

В соответствии с ч.2 ст.201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

При имеющихся обстоятельствах, суд не усматривает правовых оснований для удовлетворения заявленных требований Общества. 

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 148, 167-170, 176, 198-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

1. Требования Общества с ограниченной ответственностью «Пичерское» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, Тамбовская область, Рассказовский район) о признании недействительным решения №2 от 11.03.2021 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Тамбовской области оставить без удовлетворения.

2. Решение арбитражного суда вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы, решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в течение месяца после его принятия в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд (

<

...>) через Арбитражный суд Тамбовской области.

В соответствии со ст.177 АПК РФ копии судебных актов на бумажном носителе направляются по ходатайству лиц, участвующих в деле заказным письмом с уведомлением о вручении или могут быть вручены им под расписку в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства в арбитражный суд.

 

Судья                 А.В.Чекмарёв