АРБИТРАЖНЫЙ СУД РОСТОВСКОЙ ОБЛАСТИ

 

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А53-20425/18

22 января 2020 г.

г. Ростов-на-Дону

 

Резолютивная часть решения объявлена   15 января 2020 г.

Полный текст решения изготовлен            22 января 2020 г.

 

Арбитражный суд Ростовской области в составе судьи Колесник И. В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Юг Кровля» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>)

к МИФНС России № 11 по Ростовской области

заинтересованное лицо: индивидуальный предприниматель ФИО2

о признании недействительным решения от 03.04.2018 № 08-15/18 в части,

 

при участии:

от заявителя - представитель по доверенности ФИО3, директор ФИО2;

от заинтересованного лица - представители по доверенности ФИО4, ФИО5, ФИО6;

от третьего лица - представитель по доверенности ФИО3, предприниматель ФИО2; 

 

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Юг Кровля» (далее - заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Ростовской области (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным решения от 03.04.2018 № 08-15/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 6 202 312 руб.; налога на прибыль в размере 1 4280 572 руб.; единого налога на вмененный доход в размере 449 245 руб.; соответствующих сумм пеней в размере 8 301 400,80 руб. и налоговых санкций в сумме 369 896 руб. (с учетом уточнения первоначально заявленного требования, принятого судом в порядке статьи 49 АПК РФ) (л.д. 148 т. 15).

Решением суда от 10.12.2018, оставленном без изменения судом апелляционной инстанции, в удовлетворении заявленного требования отказано. Судебные акты мотивированы тем, что путем дробления бизнеса общество использовало взаимозависимость с индивидуальным предпринимателем ФИО2 в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 24.06.2019 № Ф08-3367/2019 решение Арбитражного суда Ростовской области от 10.12.2018 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.03.2019 по делу № А53-20425/2018 отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области.

По указанию суда кассационной инстанции судом привлечен в качестве заинтересованного лица индивидуальный предприниматель ФИО2

Спор рассматривается судом заново.

Представители заявителя и индивидуального предпринимателя в судебном заседании поддержали заявленные требования по основаниям, изложенным в заявлении и дополнениях к нему.

Представители налогового органа против удовлетворения требований заявителя возражали по основаниям, изложенным в оспариваемом решении, отзыве на заявление и дополнительных пояснениях, полагая факт разделения бизнеса и создания документооборота для необоснованного права на налоговый вычет доказанным.

В судебном заседании представители сторон поддерживали свои правовые позиции по спору.

Рассмотрев материалы дела, выслушав представителей сторон, суд установил, что требования заявителя не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку ООО «Юг-Кровля» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, налога на имущество организаций, транспортного налога с организаций за период с 01.01.2013 по 31.12.2015; налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2013 по 30.09.2016.

Результаты выездной налоговой проверки зафиксированы в акте № 08-15/40 от 16.10.2017, согласно которому проверяющими предложено начислить налоги в сумме 22 307 655,00 руб., пени за несвоевременную уплату налогов, привлечь к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Акт выездной налоговой проверки № 08-15/40 от 16.10.2017 и извещение № 08-15/75 от 27.11.2017 о дате (26.12.2017), времени и месте рассмотрения материалов проверки вручены 22.11.2017 директору общества ФИО2

ООО «Юг Кровля» воспользовалось правом, предусмотренным п. п. 7 п. 1 ст. 21, п. 6 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации, и представило письменные возражения на акт проверки (вх. № 44137 от 22.12.2017).

26.12.2017 состоялось рассмотрение материалов проверки и представленных возражений в присутствии представителя общества ФИО7, действовавшей на основании доверенности от 26.12.2017.

По результатам рассмотрения материалов проверки и письменных возражений налогоплательщика, инспекцией принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля № 08-15/1 от 15.01.2018, которое вручено 15.01.2018 директору общества ФИО2

Справка о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля № 08-15/03182 от 14.02.2018 вручена 14.02.2018 представителю общества ФИО7

Извещение № 08-15/7 от 26.02.2018 о дате (12.03.2018), времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, письменных возражений и дополнительных мероприятий налогового контроля направлено в адрес общества по телекоммуникационным каналам связи 27.02.2018 и получено им 27.02.2018.

06.03.2018 общество представило в Межрайонную ИФНС России № 11 по Ростовской области ходатайство об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки (вх. № 06659) в связи со служебной командировкой руководителя общества с 12.03.2018 по 19.03.2018.

Указанное ходатайство инспекцией было удовлетворено, 06.03.2018 принято решение № 08-15/10 об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки до 21.03.2018 в связи с неявкой лица (лиц), участие которого (которых) необходимо для их рассмотрения. Данное решение направлено в адрес общества по телекоммуникационным каналам связи 07.03.2018, оно получено обществом 07.03.2018.

Извещение № 08-15/8 от 07.03.2018 о дате (21.03.2018), времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки направлено в адрес общества по телекоммуникационным каналам связи 08.03.2018 и получено ООО «Юг Кровля» 12.03.2018.

Материалы налоговой проверки, письменные возражения по акту выездной налоговой проверки № 08-15/40 от 16.10.2017, результаты дополнительных мероприятий налогового контроля рассмотрены Межрайонной ИФНС России № 11 по Ростовской 21.03.2018 в отсутствие надлежащим образом уведомленного налогоплательщика, что отражено в протоколе № 1455 от 21.03.2018.

По итогам рассмотрения материалов проверки, письменных возражений, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией принято решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения № 08-15/18 от 03.04.2018, согласно которому ООО «Юг Кровля» предложено уплатить налоги в сумме 21 118 116,56 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 8 384 863,64 руб., штраф, предусмотренный пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом смягчающих вину обстоятельств (в 8 раз снижен штраф) в размере 369 896 руб.

10.04.2018 решение Межрайонной ИФНС России № 11 по Ростовской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 03.04.2018 № 08-15/18 было получено представителем ООО «Юг Кровля» по доверенности б/н от 13.03.2018 ФИО7

Общество не согласилось с принятым решением и в соответствии с п. 1 ст. 139.1 НК РФ и обжаловало его в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по Ростовской области, которое рассмотрев жалобу, вынесло решение № 15-15/2062 от 22.06.2018 об оставлении жалобы без удовлетворения.

Общество с ограниченной ответственностью «Юг Кровля» обжаловало решение инспекции в Федеральную налоговую службу России.

Решением Федеральной налоговой службы от 05.10.2018 № СА-4-9/19528@ отменены решение Межрайонной ИФНС России № 11 по Ростовской области от 03.04.2018 № 08-15/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение УФНС России по Ростовской области от 22.06.2018 № 15-15/2062@ в части вывода о получении обществом с ограниченной ответственностью «Юг Кровля» необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО «Неокона», ООО «Европа Сервис», а также доначисления соответствующих сумм налога и пеней. Управлению ФНС России по Ростовской области поручено осуществить контроль за перерасчетом Межрайонной ИФНС России № 11 по Ростовской области налоговых обязательств общества с ограниченной ответственностью «Юг Кровля» с учетом этого решения и направить результаты заявителю и в Федеральную налоговую службу в пятидневный срок с даты получения настоящего решения.

В остальной части Федеральная налоговая служба оставила решение Межрайонной ИФНС России № 11 по Ростовской области от 03.04.2018 № 08-15/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение УФНС России по Ростовской области от 22.06.2018 № 15-15/2062@ без изменения, а жалобу общества - без удовлетворения.

Инспекцией был произведен перерасчет доначисленных налогов, пени и штрафа.

В связи с указанным решением ФНС России заявитель уточнил предмет требований, уточнение требований принято судом первой инстанции.

Исследовав материалы дела по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дав надлежащую правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, суд принял во внимание нижеследующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении:

- товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса;

- товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 2 статьи 171 Кодекса (в редакции Федерального закона от 21.07.2014 N 238-ФЗ) предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции: 

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи 170 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период. По основным средствам и нематериальным активам, принимаемым к учету в первом или втором месяцах квартала, налогоплательщик имеет право определять указанную пропорцию исходя из стоимости отгруженных в соответствующем месяце товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных (переданных) за месяц товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, перешедшими на уплату ЕНВД.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Налогоплательщик имеет право не применять положения пункта 4 статьи 170 Кодекса к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 Кодекса.

На основании пункта 4 статьи 170 Кодекса (в редакции Федерального закона от 28.12.2013 N 420-ФЗ) суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи 170 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 статьи 170 Кодекса.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. Раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, перешедшими на уплату ЕНВД, осуществляется аналогично порядку, предусмотренному абзацем первым пункта 4.1 статьи 170 Кодекса.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Налогоплательщик вправе не применять положения пункта 4 статьи 170 Кодекса к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 4.1 статьи 170 Кодекса (введен Федеральным законом от 28.12.2013 № 420-ФЗ) пропорция, указанная в абзаце четвертом пункта 4 статьи 170 Кодекса, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период. При этом определение пропорции осуществляется с учетом следующих особенностей - по основным средствам и нематериальным активам, принимаемым к учету в первом или во втором месяце квартала, налогоплательщик вправе определять пропорцию исходя из стоимости отгруженных в соответствующем месяце товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных за месяц товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Пунктом 1 статьи 252 Кодекса предусмотрено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Согласно пункту 9 статьи 274 Кодекса при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу, подлежащему налогообложению в соответствии с главой 29 Кодекса.

Налогоплательщики, являющиеся организациями игорного бизнеса, а также организации, получающие доходы от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности.

При этом расходы организаций, занимающихся игорным бизнесом, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Аналогичный порядок распространяется на организации, перешедшие на уплату налога на вмененный доход.

В соответствии с пунктом 10 статьи 274 Кодекса налогоплательщики, применяющие в соответствии с Кодексом специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.

В силу подпункта 6 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса (в редакции Федеральных законов от 29.07.2004 № 95-ФЗ, от 21.07.2005 № 101-ФЗ) система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. Для целей главы 26.3 Кодекса розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется.

Согласно пункту 4 статьи 346.26 Кодекса (в редакции Федерального закона от 24.07.2009 № 213-ФЗ) уплата организациями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД).

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 Кодекса (в редакции Федерального закона от 02.04.2014 № 52-ФЗ) уплата организациями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, за исключением объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с Кодексом).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Исчисление и уплата иных налогов и сборов, не указанных в пункте 4 статьи 346.26 Кодекса, осуществляются налогоплательщиками в соответствии с иными режимами налогообложения.

Согласно пункту 7 статьи 346.26 Кодекса налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

 Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.29 Кодекса налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Из пункта 1 статьи 105.1 Кодекса следует, что, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в пункте 1 статьи 105.1 Кодекса лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии со статьей 105.1 Кодекса.

В соответствии с подпунктами 2 и 7 пункта 2 статьи 105.1 Кодекса взаимозависимыми лицами в целях Кодекса признаются - физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов; организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53), представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктом 3 Постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу пункта 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53 установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Как следует из материалов, в ходе налоговой проверки инспекция установила, что индивидуальный предприниматель ФИО2 с 2001 года осуществляет предпринимательскую деятельность в виде розничной реализации товара, а в 2006 году создано общество с ограниченной ответственностью «Юг Кровля» с целью осуществления больших оптовых закупок товара и его последующей оптовой реализации.

В проверяемом периоде общество с ограниченной ответственностью «Юг Кровля» осуществляло оптовую реализацию товаров и применяло общую систему налогообложения.

Между ООО «Юг Кровля» (поставщик) и индивидуальным предпринимателем ФИО2 (покупатель) заключен договор поставки по предоплате от 08.01.2010 № 1/2, в соответствии с которым поставщик обязуется передать в собственность покупателю продукцию в количестве, ассортименте, по цене, указанных в спецификации, а покупатель обязуется принять и оплатить товар на условиях договора. Спецификации (счета на оплату товара) являются неотъемлемой частью данного договора.

В силу раздела 4 договора поставка товара осуществляется покупателем за свой счет самовывозом со складов поставщика, расположенных по адресам: 

<

...> «а» и ул. Обсерваторная, 42.

Согласно заключенным договорам аренды, ФИО2 (далее - арендодатель) предоставляет в аренду ООО «Юг Кровля» и индивидуальному предпринимателю ФИО2 (далее - арендаторы) нежилые помещения, расположенные по адресу: 

<

...>. Кроме того, ООО «Юг Кровля» арендует помещения у ООО «Нефтегаз» по адресу: 

<

...>, а, в, г.

Указанные договоры аренды от имени ООО «Юг Кровля», индивидуального предпринимателя ФИО2, ООО «Нефтегаз» подписаны ФИО2

В ходе выездной налоговой проверки общество представило в порядке, установленном статьей 93 Кодекса, по взаимоотношениям с индивидуальным предпринимателем ФИО2: договор, счета-фактуры, товарные накладные.

Как следует из представленных документов, ООО «Юг Кровля» реализовывало в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 товарно-материальные ценности (в том числе сайдинг, планку, профиль). В 2013-2015 годах предприниматель применял специальный налоговый режим в виде уплаты ЕНВД.

В ходе проверки и в судебном заседании ФИО2 подтвердил, что является руководителем ООО «Юг Кровля» и осуществляет деятельность в качестве индивидуального предпринимателя.

При допросе он назвал налоговой инспекции адреса осуществления деятельности указанных лиц: 

<

...> в». ФИО2 указал, что реализацию товара от имени ООО «Юг Кровля» в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 и от имени индивидуального предпринимателя осуществляла, в том числе ФИО8 В отношении реализации ООО «Юг Кровля» товара в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 свидетель пояснил, что при поступлении заказа от розничного покупателя индивидуального предпринимателя ФИО2, свидетель заполнял заявку и отправлял ее обществу, которое выполняло заказ (поиск поставщика, заявка на изготовление товара, согласование сроков доставки товара на склад заявителя).

Из свидетельских показаний ФИО8 следует, что она осуществляла в 2013-2015 годах трудовую деятельность в ООО «Юг Кровля» в должности менеджера по продажам. При этом свидетель указала, что приступила к осуществлению трудовых обязанностей у индивидуального предпринимателя ФИО2 с 01.08.2017. Информацией о реализации ООО «Юг Кровля» в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 товара (вид, объем) ФИО8 не владеет.

Согласно показаниям ФИО7, свидетель осуществляла трудовую деятельность в ООО «Юг Кровля» с ноября 2014 года и по совместительству у индивидуального предпринимателя ФИО2 в должности бухгалтера. Свидетель пояснила, что в ее должностные обязанности входило ведение, составление, сдача налоговой и бухгалтерской отчетности. ФИО7 также указала, что ее рабочее место располагалось по адресу местонахождения ООО «Юг Кровля» (ул. Обсерваторная, 42), оборудованное телефоном, компьютером, на котором находились бухгалтерские программы общества и индивидуального предпринимателя.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлены следующие обстоятельства, свидетельствующие о взаимозависимости между ООО «Юг Кровля» и индивидуальным предпринимателем ФИО2, а также согласованности их действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды:

в проверяемом периоде учредителем и руководителем ООО «Юг Кровля» является ФИО2;

совпадение контактного номера телефона, IP-адреса, сайта в сети «Интернет»;

ООО «Юг Кровля» и индивидуальный предприниматель ФИО2 осуществляют деятельность по одним и тем же адресам;

торговые площади ООО «Юг Кровля» и индивидуального предпринимателя ФИО2, расположены по адресам осуществления деятельности указанных лиц, не обособлены друг от друга, что подтверждается протоколами осмотров помещений;

согласно справкам по форме 2-НДФЛ ФИО9, ФИО10 в 2015 году и ФИО7 в 2014-2015 годах получали доход в ООО «Юг Кровля», при этом указанные лица являются представителями индивидуального предпринимателя ФИО2 в кредитных организациях на основании доверенностей.

Согласно решению налогового органа, в ходе анализа представленных ООО «Юг Кровля» документов по взаимоотношениям с индивидуальным предпринимателем ФИО2 и документов по взаимоотношениям, в том числе с ООО «ТоргПромСтрой» и ООО «ПромСтройИнвест», инспекция установила, что в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 товар отпускался с ценой реализации товаров значительно ниже цены реализации товаров в адрес указанных контрагентов. Кроме того, цена реализации товаров в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 в некоторых периодах была даже ниже себестоимости данных товаров.

Данные фактические обстоятельства не легли в основу принятого решения, а приведены в нем и в материалах проверки с целью характеристики взаимозависимых субъектов предпринимательской деятельности.

Таким образом, в ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о создании ООО «Юг Кровля» схемы дробления бизнеса, путем включения в цепочку по розничной продаже товаров, принадлежащих заявителю, подконтрольного индивидуального предпринимателя, применяющего специальный налоговый режим в виде ЕНВД. Указанные действия направлены на получение обществом необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты ЕНВД, заявления права на применение налоговых вычетов по НДС, включения в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, затрат по приобретению товара, в дальнейшем реализованного в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 и использованного в деятельности, не облагаемой НДС.

Исследовав материалы дела, суд первой инстанции при первоначальном рассмотрении спора пришел к выводу о том, что действия общества направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в виде незаконной минимизации своих налоговых обязательств путем создания схемы дробления бизнеса совместно с взаимозависимым лицом - индивидуальным предпринимателем ФИО2 при наличии признаков деятельности одного юридического лица - ООО «Юг Кровля».

Напраляя дело на новое рассмотрение суд кассационной инстанции указал на то, что судом первой инстанции не дана оценка тому обстоятельству, что при проведении выездной налоговой проверки ООО «Юг Кровля» за предыдущие налоговые периоды инспекцией не были установлены нарушения при исчислении налогов по взаимоотношениям с индивидуальным предпринимателем ФИО2, однако это не имеет отношения к предмету заявленного спора и данный довод не может быть принят во внимание, поскольку выводы по результатам предыдущей выездной налоговой проверки не относятся к рассматриваемым отношениям, а решения по проверкам не являются разъяснением законодательства, данным инспекцией налогоплательщику, в том смысле, как это предусмотрено НК РФ и данной правовой позиции придерживаются все суды Российской Федерации, в том числе ВАС РФ и ВС РФ. Практика по этому вопросу стабильна и неизменна.

Не установление факта налогового правонарушения в предыдущих налоговых периодах не лишает инспекцию права на выявление этих нарушений в последующих периодах.

Кодекс не ограничивает право налогового органа на выявление в ходе выездных налоговых проверок обстоятельств, связанных с нарушениями при исчислении налога, даже если предыдущие налоговые проверки (камеральные или выездные) такого нарушения не установили.

Отклоняя довод общества о том, что инспекция, делая вывод о занижении ООО «Юг Кровля» цены товара, реализованного индивидуальному предпринимателю ФИО2, не применила положения статей 105.7 и 105.9 НК РФ, суд исходил из того, что инспекцией не проверялась рыночность применяемых по спорным сделкам цен с целью определения налоговой выгоды, полученной обществом.

Судом кассационной инстанции указано на необходимость определения рыночных цен, но это не относится ни к предмету спора, ни к предмету доказывания по данному делу.

Так, предметом спора является решение налоговой инспекции. В данном случае налоговые обязательства ООО «Юг Кровля» определены инспекцией в соответствии с положениями пункта 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53, ввиду установления фактов, свидетельствующих о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в результате того, что совершенные хозяйственные операции учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Принимая во внимание установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства, инспекция определила действительные налоговые обязательства ООО «Юг Кровля» с учетом положений пунктов 4, 4.1 статьи 170, пунктов 9, 10 статьи 274 и пункта 2 статьи 346.29 Кодекса, путем корректировки налоговых баз по НДС, налогу на прибыль организаций и расчета ЕНВД, подлежащего уплате в бюджет.

Размер доначисленного НДС определен не расчетным путем – инспекцией при проверке восстановлен НДС, принятый к вычету по товарам, отгруженным индивидуальному предпринимателю ФИО2 Поэтому зачем определять рыночную цену товара и исчислять НДС непонятно, если решение в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации  проверяется по факту законности выводов налогового органа и их обоснованности, а зачем проверять те действия инспекции, которые она не совершала, не ясно. Кроме того, суд не вправе подменять административный орган и проводить за него проверку. Таких полномочий у суда нет. Обязанность суда – определить законно решение или нет исходя из тех обстоятельств, которые установлены при проверке. 

Расчет доначисленных сумм налога на добавленную стоимости и налога на прибыль, приведенный в оспариваемом решении, признается судом правомерным и обоснованным, принимая во внимание нижеследующее.

При расчете подлежащего уплате в бюджет НДС инспекция исходила из того, что хозяйственные операции по реализации товаров в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 признаны внутренним перемещением товаров между подразделениями одного субъекта хозяйственной деятельности, поэтому общая сумма выручки от реализации товаров, заявленная налогоплательщиком ООО «Юг Кровля» в налоговых декларациях за соответствующие налоговые периоды 2013-2015 годы, подлежит уменьшению на сумму выручки от реализации товара в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2

Соответственно, налог на добавленную стоимость, исчисленный с заявленной обществом в налоговых декларациях выручки от реализации товаров, также подлежит уменьшению на сумму налога, исчисленного с реализации товаров в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2

Сведения о суммах выручки, полученной ООО «Юг Кровля» от индивидуального предпринимателя ФИО2, взяты для расчета по данным бухгалтерского учета ООО «Юг Кровля» (балансовый счет 62, субсчет «Расчеты с покупателем ИП ФИО2», бухгалтерские регистры «Журнал проводок» за 2013-2014 годы,  «Отчет по проводкам» за 2015 год) и отражены в расчете в графе 4 «Выручка от реализации в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 (без НДС)».

Суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие уменьшению (-), отражены в расчете в графе 5 «НДС с выручки в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 по ставке 18%» и рассчитаны следующим образом: данные гр. 4 х 18%.

Поскольку ООО «Юг Кровля» в проверяемом периоде не считало себя плательщиком ЕНВД и не уплачивало указанный налог, соответственно, применяло налоговый вычет по НДС по всему товару, оприходованному в учете предприятия, в том числе и по товару, реализованному в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 для дальнейшей его реализации в розницу.

По итогам налоговой проверки налоговый вычет по товарам, реализованным через магазин розничной торговли, т.е. по товарам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогов на добавленную стоимость, восстановлен налоговой инспекцией и данные обстоятельства не являются спорными.

Сведения о покупной стоимости товаров, реализованных ООО «Юг Кровля» в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2, взяты для расчета по данным бухгалтерского учета ООО «Юг Кровля»я" (балансовый счет 41 «Товары», бухгалтерские регистры «Журнал проводок» за 2013-2014 годы, «Отчет по проводкам» за 2015 год) и отражены в Расчете в графе 2 «Себестоимость товара, реализованного в адрес индивидуального предпринимателя  ФИО2»).

Суммы налогового вычета, подлежащие восстановлению (+), отражены в расчете в графе 3 «Налог, вычет по товарам, используемым в необлагаемой деятельности к восстановлению по ставке 18%» и рассчитаны следующим образом: данные гр. 2 х 18%.

С целью определения налогового вычета по услугам, работам (не по товарам), используемым налогоплательщиком в деятельности, не облагаемой НДС, т.е. в розничной торговле, и подлежащего в связи с этим восстановлению, в ходе проверки в соответствии с пунктами 4 и 4.1 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации инспекцией была рассчитана пропорция, в соответствии с которой суммы налога, предъявленные продавцами работ, услуг принимаются к вычету либо учитываются в стоимости товаров (работ, услуг), в зависимости от того, для осуществления каких операций эти товары используются (облагаемых налогом или не подлежащих налогообложению).

Расчет пропорции приведен в таблице № 2 на странице 36 решения инспекции № 08-15/18 от 03.04.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Для расчета указанной пропорции данные о суммах выручки от реализации товаров в розничной торговле через магазин индивидуального предпринимателя  ФИО2 были получены в ходе проведенных инспекцией проверок полноты оприходования наличных денежных средств в кассу индивидуального предпринимателя  ФИО2 (акт № 21 от 09.09.2016), а также в ходе предпроверочного анализа.

Инспекцией также проведен анализ затрат, включенных в состав косвенных расходов общества, в ходе которого выявлены расходы, которые не могут быть прямо отнесены ни к операциям, облагаемым НДС (оптовая торговля), ни к операциям, не облагаемым налогом (розничная торговля). Анализ косвенных расходов приведен в таблицах № 3-5 на страницах 37-38 решения № 08-15/18 от 03.04.2018.

В таблице № 6 на странице 38 решения № 08-15/18 от 03.04.2018 произведен расчет сумм налога на добавленную стоимость, предъявленного продавцами работ и услуг, используемых в деятельности, не облагаемой НДС. Поскольку общество не считало себя плательщиком ЕНВД, то налоговый вычет по таким работам, услугам заявлен был ранее к вычету, а в связи с произведенным в ходе проверки расчетом подлежит восстановлению.

Суммы налогового вычета по работам и услугам, подлежащие восстановлению, отражены в расчете в графе 6 «Налоговый вычет по услугам, используемым в необлагаемой деятельности к восстановлению».

Суммы налога на добавленную стоимость, доначисленного по результатам проверки, отражены в расчете в графе 7 «Доначислен НДС по результатам ВНП» и рассчитаны следующим образом: гр. 3 - (гр. 5 + гр. 6).

Таким образом, учитывая выявленные в ходе проверки обстоятельства, а также совместное ведение общего бизнеса ООО «Юг Кровля» и предпринимателем ФИО2, хозяйственные операции по реализации товаров обществом в адрес предпринимателя рассматриваются инспекцией как внутреннее перемещение товаров между подразделениями одного субъекта хозяйственной деятельности, поэтому в ходе выездной налоговой проверки инспекцией правомерно произведена корректировка налоговых обязательств организации по налогу на добавленную стоимость, а именно:

произведено уменьшение суммы реализации товара и налога на добавленную стоимость, исчисленного в проверяемом периоде 2013-2015 г.г. со стоимости товара, реализованного в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2;

восстановлен налоговый вычет по товарам, используемым обществом для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость, т.е. по товарам, реализованным через магазин розничной торговли и заявленный обществом в декларациях;

восстановлен налоговый вычет по услугам, работам, используемым налогоплательщиком в деятельности, не облагаемой налогом на добавленную стоимость (в розничной торговле, в той пропорции, в которой они были использованы для реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

В связи с созданием схемы дробления бизнеса с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, путем заключения договорных обязательств с взаимозависимым лицом индивидуальным предпринимателем ФИО2, применяющим специальный налоговый режим в виде ЕНВД, обществу «Юг Кровля» по итогам налоговой проверки правомерно доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 6 202 312 руб.

При расчете действительной налоговой обязанности общества по уплате налога на прибыль инспекция исходила из того, что хозяйственные операции по реализации товаров в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 признаны инспекцией внутренним перемещением товаров между подразделениями одного субъекта хозяйственной деятельности, поэтому доходы ООО «Юг Кровля», полученные в проверяемом периоде 2013-2015 годы от реализации товаров в адрес индивидуального предпринимателя  ФИО2, а также расходы по их приобретению, исключены из общей суммы доходов и расходов, уменьшающих полученные организацией доходы в целях налогообложения.

Данные о себестоимости товара, реализованного в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 в течение проверяемого периода 2013-2015 годы, а также о суммах дохода, полученного от реализации этого товара, взяты в расчет по данным бухгалтерского учета организации (данные балансовых счетов 41, 62, бухгалтерских регистров «Журнал проводок» за 2013-2014 годы, и «Отчет по проводкам» за 2015 год), приведены в таблице № 15 решения инспекции № 08-15/18 от 03.04.2018 на стр. 80.

Поскольку ООО «Юг Кровля» не считало себя в проверяемом периоде плательщиком ЕНВД, соответственно, не вела раздельный учет косвенных расходов, уменьшающих сумму полученных от реализации доходов, а также внереализационных доходов и расходов.

В соответствии с действующим налоговым законодательством расходы организации, осуществляющей несколько видов деятельности и совмещающей общий режим налогообложения и специальный режим в виде ЕНВД, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Исходя из установленных обстоятельств ведения бизнеса, в ходе проверки инспекцией исчислена пропорция, определяющая отношение доходов организации от деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, к общему доходу организации по всем видам деятельности, после чего инспекция правомерно произвела перерасчет налоговых обязательств ООО «Юг Кровля» по налогу на прибыль, исходя из суммы расходов, определенных в порядке, предусмотренном пунктом 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации.

При расчете пропорции, определяющей отношение доходов организации от деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, к общему доходу организации по всем видам деятельности, инспекцией учтены следующие обстоятельства:

при определении пропорции на основании пункта 9 статьи 274 Кодекса в состав общего дохода организации по всем видам деятельности включена сумма внереализационных доходов, поскольку в формировании налоговой базы при исчислении налога на прибыль участвуют как доходы от реализации товаров (работ, услуг), так и внереализационные доходы;

данные о суммах выручки от реализации товаров в розничной торговле через магазин индивидуального предпринимателя ФИО2 были получены в ходе проведенных инспекцией проверок полноты оприходования наличных денежных средств в кассу индивидуального предпринимателя ФИО2, а также в ходе предпроверочного анализа;

в связи с тем, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, доходы определяются нарастающим итогом с начала года (пункт 7 статьи 274, пункт 4 статьи 346.6, пункт 5 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации), то доходы по видам предпринимательской деятельности, переведенным на уплату единого налога на вмененный доход, также были определены инспекцией нарастающим итогом с начала года.

При определении суммы косвенных расходов для расчета налога на прибыль, доначисленного в ходе выездной проверки, перечисленные выше расходы были учтены в соответствии с их назначением и исключены из суммы, подлежащей корректировке в целях налогообложения в соответствии с установленной в ходе проверки пропорцией, т.е. пропорционально доле доходов организации от деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

К расходам, произведенным налогоплательщиком как в деятельности, облагаемой налогом на прибыль, так и к деятельности, облагаемой ЕНВД, применена рассчитанная в ходе проверки в соответствии с пунктом 9 статьи 274 и пунктом 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации пропорция.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией рассмотрены дополнительно представленные обществом первичные документы по затратам и произведена корректировка исчисленных по акту проверки косвенных расходов.

С учетом вышеизложенного определен размер косвенных расходов в целях налогообложения налогом на прибыль.

Размер внереализационных расходов и внереализационных доходов в целях налогообложения налогом на прибыль определен в соответствии с установленной в ходе проверки пропорцией, т.е. пропорционально доле доходов организации от деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности. Исходные суммы внереализационных доходов и расходов, к которым применена пропорция, использованы из налоговых деклараций за соответствующие налоговые периоды, которые представлены обществом.

С учетом вышеизложенного, по итогам выездной налоговой проверки инспекция правомерно доначислила обществу налог на прибыль за 2013-2015 годы в сумме 14 797 259 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 1 479 727 руб.; в бюджет субъекта РФ - 13 317 532 руб.

По результатам выездной налоговой проверки инспекция признала право общества на применение специального режима налогообложения в виде ЕНВД при осуществлении розничной торговли строительными и кровельными материалами, и доначислила обществу ЕНВД, исходя из площади магазина, используемого в розничной купле-продаже, соответственно, доход, полученный от розничной торговли, вменяется налогоплательщику ООО «Юг Кровля» и подлежит налогообложению по специальному налоговому режиму.

Оспаривая решение инспекции, общество заявило довод о том, что налоговым органом неправильно определен действительный размер налоговых обязательств в связи с тем, что в выручке у индивидуального предпринимателя ФИО2 не были учтены операции по закупке товаров у поставщика ООО «Сталь-Кровля» в сумме 110 725 957,08 руб., на это обратил внимание и суд кассационной инстанции.

Поставщик ООО «Сталь-Кровля» также является взаимозависимым лицом, как по отношению к ООО «Юг Кровля», так и по отношению к индивидуальному предпринимателю ФИО2, так как единственный учредитель и руководитель ООО «Сталь-Кровля» - ФИО2, доля участия 100%.

ООО «Сталь-Кровля»  состоит на учете в Межрайонной инспекции ФНС России № 23 по Ростовской области, адрес регистрации: 344065, 

<

...>, основной вид деятельности: 28.11 Производство строительных металлических конструкций, применяет общий режим налогообложения, численность сотрудников в 2013-2015 годах составляла 20 человек, из них общая численность сотрудников, работающих в ООО «Юг Кровля» - 6 человек, с индивидуальным предпринимателем ФИО2 - 2 человека.

Основным покупателем продукции, произведенной ООО «Сталь-Кровля» в 2013-2015 годах, является ООО «Юг Кровля», в этот период на расчетный счет ООО «Сталь-Кровля» поступили денежные средства от ООО «Юг Кровля» в сумме 439 584 000 руб., что составляет 90,9% от общей суммы всех поступлений.

В ходе проведения выездной налоговой проверки в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 было направлено требование о представлении документов, связанных с осуществлением им деятельности по реализации товаров: товарных накладных, кассовых и товарных чеков, бухгалтерских регистров, ведомостей учета реализации.

В ответ на требование предприниматель ФИО2 сообщил, что поскольку он применяет специальный режим налогообложения в виде ЕНВД, то в соответствии с п. п. 1 п. 2 ст. 6 Федерального закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» не ведет бухгалтерский учет, не составляет ведомости учета реализации, не хранит товарные накладные и другие документы. Он ведет только учет движения наличных денежных средств в кассе.

В период проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 было направлено требование № 08-15/469 о представлении документов и пояснений в отношении всех затрат, которые произвел индивидуальный предприниматель ФИО2 в процессе ведения розничной торговли, помимо приобретения товаров у ООО «Юг Кровля».

Индивидуальный предприниматель ФИО2 не представил документы, подтверждающие приобретение товаров у поставщиков в 2013-2015 годах, в том числе от ООО «Сталь-Кровля».

Таким образом, не представлена информация по закупке товара индивидуальным предпринимателем ФИО2 у ООО «Сталь-Кровля» на сумму 110 725 957,08 руб. для дальнейшей его реализации через магазин, документы подтверждающие сделку также не представлены и при повторном рассмотрении спора.

При этом, в ходе проверки было установлено, что в проверяемом периоде в адрес ООО «Сталь-Кровля» с расчетного счета индивидуального предпринимателя ФИО2 произведено списание денежных средств  лишь в сумме 18 467 000 руб. с назначением платежа: «за товар», при этом на расчетный счет предпринимателя были зачислены денежные средства от ООО «Сталь-Кровля» практически в таком же размере (18 100 000 руб.) с назначением платежа: «предоставление займа». Последующий возврат заемных денежных средств в адрес ООО «Сталь-Кровля» по расчетному счету индивидуального предпринимателя ФИО2 не прослеживается и доказательств этого документальных суду не предоставлено.

Таким образом, доказательства получения товара на сумму 110 725 957,08 руб. (ТТН, путевые листы, доказательства оплаты за перевозку, хранение, погрузку-разгрузку и т.п.) не предоставлено, также как и доказательств оплаты товара. Учитывая полную взаимозависимость ООО «Сталь-Кровля», ООО «Юг Кровля»  и индивидуального предпринимателя ФИО2 подготовка и предоставление документов не может признано затруднительным, поскольку ни в период проверки, ни в период рассмотрения спора судом ни одной инстанции данные документы кроме письменных пояснений не предоставлены.

При этом денежные средства, перечисленные индивидуальным предпринимателем ФИО2 в адрес ООО «Сталь-Кровля» за товар, были возвращены на расчетный счет индивидуального предпринимателя ФИО2 в полной сумме в виде займов, т.е. фактически товар не был оплачен.

Суд кассационной инстанции исходя из позиции заявителя сослался на закупку товаров предпринимателем ФИО2 у поставщика ООО «Сталь-Кровля» на сумму 110 725 957,08 руб. Однако не представлены в материалы дела, а также при проверке сведения о количестве и стоимости приобретенного у ООО «Сталь Кровля» товара в разрезе номенклатуры, о размере выручки от реализации товаров, приобретенных у ООО «Сталь Кровля» и т.п..

Указывая на то, что налоговым органом неверно определен размер выручки от реализации товаров у индивидуального предпринимателя ФИО2 для определения пропорции, в связи с тем, что в состав этой выручки входит выручка от реализации товара, закупленного не только у ООО «Юг Кровля», но и у ООО «Сталь Кровля», общество не представило расчет выручки, а именно: какую сумму составляет выручка от реализации товара, приобретенного у ООО «Сталь Кровля» и какую сумму составляет выручка от реализации товара, приобретенного у ООО «Юг Кровля».

При таких обстоятельствах отсутствует реальная возможность определить размеры полученной индивидуальным предпринимателем ФИО2 выручки от реализации товара, приобретенного у ООО «Сталь Кровля», и выручки от реализации товара, приобретенного у ООО «Юг Кровля», ввиду отсутствия у предпринимателя бухгалтерского учета, что подтверждается пояснениями самого индивидуального предпринимателя ФИО2

Однако, все эти обстоятельства не влияют на расчет для определения пропорции, так как при расчете пропорции должна учитываться вся выручка от реализации товаров индивидуального предпринимателя ФИО2, а не от каждого поставщика отдельно.

Общество представило в материалы дела книги продаж за 1-3 кварталы 2013 года по контрагенту ООО «Сталь Кровля», которые были сформированы в электронном виде 14.02.2015 и 16.02.2015, а не в период отгрузки товара (2013 год). Первичных бухгалтерских документов (счетов-фактур, товарных накладных), подтверждающих отгрузку товаров на сумму 110 725 957,08 руб. поставщиком ООО «Сталь-Кровля» в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2, общество в подтверждение своих доводов не представило.

Таким образом, закупка товара в проверяемом периоде (2013-2015 годы) у поставщика ООО «Сталь-Кровля» на сумму 110 725 957,08 руб. документально не подтверждена.

Кроме того, оплата в адрес ООО «Сталь-Кровля» с расчетного счета индивидуального предпринимателя ФИО2 в 2013 году была произведена в размере 10 990 000 руб., а поставка товара от ООО «Сталь-Кровля» в 2013 году составляла 110 725 957,08 руб., значит в бухгалтерской отчетности (баланс ООО «Сталь-Кровля») за 2013 год должна была образоваться дебиторская задолженность по состоянию на 31.12.2013 в размере 99 735 957 руб. (это только по взаимоотношениям с индивидуальным предпринимателем ФИО2, не учитывая других контрагентов), но согласно данным бухгалтерского баланса дебиторская задолженность по состоянию на 31.12.2013 составляет 23 562 000 руб. по взаимоотношениям со всеми контрагентами, что не подтверждает реальность совершения сделок по приобретению товара предпринимателем ФИО2 у контрагента ООО «Сталь-Кровля», являющегося по отношению к заявителю и предпринимателю взаимозависимым лицом, единственным учредителем и руководителем которого является ФИО2

Заявитель полагает, что инспекцией при определении пропорции, рассчитанной в ходе проверки в соответствии с пунктами 4 и 4.1 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, допущены неточности: для расчета пропорции взяты показатели выручки общества по всем покупателям, заявленным налогоплательщиком самостоятельно в налоговых декларациях по НДС. Общество считает, что выручка, заявленная в налоговых декларациях по налогу на прибыль, является более достоверной и отличается от выручки, заявленной в декларациях по НДС на суммы возвратов товаров от покупателей, на суммы возвратов поставщикам товара, на сумму выручки от реализации прочего имущества. Общество представило бухгалтерские справки № 32 и № 33 от 24.09.2018 о размере выручки индивидуального предпринимателя ФИО2, на основании которых сделаны выводы о расхождениях. По мнению заявителя, показатели выручки индивидуального предпринимателя ФИО2 от реализации товаров в розницу, т.е. через магазин, также указаны инспекцией неточно. В подтверждение своих доводов налогоплательщик представил бухгалтерские справки № 8 и № 9 от 24.09.2018 о размере выручки индивидуального предпринимателя ФИО2 По мнению заявителя, неточности в показателях общей выручки от реализации товаров ООО «Юг Кровля» и выручки от реализации предпринимателем ФИО2 товаров в розницу являются существенными, так как рассчитанная на основании этих показателей пропорция используется при определении сумм НДС, подлежащих восстановлению и при расчете сумм налога на добавленную стоимость, доначисленного по результатам выездной налоговой проверки.

Данные доводы нельзя признать обоснованными, поскольку при расчете пропорции в соответствии со статьей 170 НК РФ (пункты 4 и 4.1), исходя из которой был определен налоговый вычет по услугам и работам (не по товарам), подлежащий восстановлению, использованы показатели выручки общества из налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость. При пересчете налоговых обязательств ООО «Юг Кровля» по НДС, по которому в ходе проверки было установлено занижение налоговой базы в результате создания схемы дробления бизнес, и, как следствие, неполная уплата сумм налога, инспекцией закономерно были использованы показатели выручки из налоговых деклараций по НДС. Для определения пропорции данные о суммах выручки от реализации товаров в розничной торговле через магазин индивидуального предпринимателя ФИО2 были получены в ходе проведенных инспекцией проверок полноты оприходования наличных денежных средств в кассу индивидуальным предпринимателем ФИО2

Заявитель также полагает, что, по его мнению, налоговый орган при анализе цен использовал для сопоставления сделки, которые не являются сопоставимыми, однако, налоговый орган при проведении налоговой проверки не применял положения Раздела V.1 НК РФ (на соответствие цен рыночному уровню).

Инспекцией установлено дробление бизнеса, при котором общество по сделкам с индивидуальным предпринимателем ФИО2 получало убыток, поскольку финансовым результатом от осуществления хозяйственных операций является убыток, сумма которого за проверяемый период составляет 29 528 403 руб.

Для характеристики реального поведения хозяйствующих субъектов инспекцией приведен пример: за 2013 год представлены товарный чек № ОГч0015086 от 22.08.2013 в подтверждение реализации товара покупателю ФИО11, товарный чек № ОГч0015938 от 31.08.2013 в подтверждение реализации товара покупателю ФИО12. Для примера налогоплательщиком выбран товар номенклатуры: «Металлочерепица ПЭ 8017 NORMAN 0,5 коричневый». Количество реализованного товара покупателям ФИО11 и ФИО12 по двум товарным накладным составило 383,559 м2. На представленных чеках стоит печать индивидуального предпринимателя ФИО2, вверху указаны реквизиты индивидуального предпринимателя ФИО2 (ИНН предпринимателя, адрес - общий с ООО «Юг Кровля», номера телефонов, принадлежащие ООО ООО «Юг Кровля», в левом верхнем углу бланка совместно используемый товарный знак ЮК ООО «Юг Кровля»).

Данный товар был приобретен покупателями, как указывает заявитель, под заказ по предварительной оплате. Заказан товар был ООО «Юг Кровля» у поставщика ООО «Компания Металл Профиль» г. Москва по счету-спецификации № 00U13041818 от 23.08.2013, получен по товарной накладной № 00U13/09/03-106 от 03.09.2013, реализован в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 по товарной накладной № ОГп0000033 от 09.09.2013. Индивидуальный предприниматель ФИО2 реализовал товар номенклатуры «Металлочерепица ПЭ 8017 NORMAN 0,5 коричневый» в адрес покупателей ФИО11 и ФИО12 по цене 237,80 руб., при этом закупил он это товар у ООО «Юг Кровля» по цене 166,67 руб., а ООО «Юг Кровля», в свою очередь, закупило товар указанной номенклатуры у ООО «Компания Металл Профиль» по цене 196,61 руб.

Таким образом, индивидуальным предпринимателем ФИО2 от реализации металлочерепицы была получена прибыль в виде наценки в размере 42,7% или 27 282,55 руб. ((383,559 м2 x 237,80 руб.) - (383,559 м2 x 166,67 руб.)), а обществом получен убыток от реализации товара указанной номенклатуры в сумме 11 483,75 руб. ((383,559 м2 x 166,67 руб.) - (383,559 м2 x 196,61)).

В ходе проверки установлено, что убыток от совершения подобных сделок с индивидуальным предпринимателем ФИО2 составил для ООО «Юг Кровля» почти 30 млн. руб. за период 2013-2015 годы.

Отгрузка товара розничным покупателям индивидуального предпринимателя ФИО2 осуществлялась козловым краном с площадок ООО «Юг Кровля», что свидетельствует о том, что реализация товаров в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 носила формальный характер, фактически товар отгружался со складов ООО «Юг Кровля» непосредственно розничным покупателям, минуя перемещение в магазин индивидуального предпринимателя ФИО2, согласно сформированной заявке от индивидуального предпринимателя ФИО2

Индивидуальный предприниматель ФИО2 в этих хозяйственных операциях оформлял заявки на отгрузку и реализацию покупателям товаров, принадлежащих ООО «Юг Кровля»", принимал оплату наличных денежных средствах от покупателей за приобретенный ими товар и сдавал торговую выручку в банк. А обществом формировался формальный документооборот с целью придать этим операциям реальный характер. Создана искусственная ситуация, при которой видимость действий двух налогоплательщиков прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика - ООО «Юг Кровля» и, как результат, заявитель получает налоговую выгоду в виде вычета НДС со стоимости отгруженных предпринимателю товаров, выполненных работ, оказанных услуг.

При перерасчете налоговых обязательств по НДС и по налогу на прибыль налоговый орган использовал точные сведения о стоимости приобретения товаров (балансовый счет 41 «Товары») и точные сведения о суммах выручки (балансовый счет 62 «Расчеты с покупателем ИП ФИО2»), что подтверждается представленными налогоплательщиком в рамках проверки регистрами бухгалтерского и налогового учета, которые составлялись налогоплательщиком в общеустановленном порядке и отражали количественный и стоимостной учет хозяйственных операций по продажам товаров покупателям, в том числе и покупателю ФИО2

Данные о себестоимости товара, реализованного в течение проверяемого периода, а также о суммах выручки от реализации этого товара, подтверждаются представленными обществом для проверки первичными документами, а именно: счетами-фактурами, товарными накладными, карточками бухгалтерских счетов 41 «Товары» и 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», бухгалтерскими регистрами «Журнал проводок», «Отчет по проводкам» и данными книг продаж. Расчет налоговой базы для исчисления налога на добавленную стоимость производился налоговым органом исходя из конкретных сумм, отраженных заявителем в бухгалтерском учете по покупателю ФИО2

С учетом изложенного суд пришел к выводу о том, что в случае взаимоотношений заявителя и индивидуального предпринимателя ФИО2 учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, эти операции не обусловлены разумными экономическими причинами, поскольку общество по сделкам получало убыток.

Обосновывая убыток, заявитель ссылается на то обстоятельство, что заключив контракты, оно должно было обеспечивать большой оборот товара, поэтому необходимо было демпинговать.

Субъекты предпринимательской деятельности вправе применять в рамках свободы экономической деятельности различные гражданско-правовые средства. Однако, осуществляя свои субъективные права, они должны избирать такой способ реализации этих прав, при котором не затрагиваются интересы иных субъектов, в том числе государства.

Негативные последствия их выбора не могут быть переложены на бюджет. В соответствии со статьями 2 и 421 Гражданского кодекса Российской Федерации субъекты хозяйствования, руководствуясь принципом свободы договора, вступают в гражданско-правовые отношения по своей воле и в своем интересе. При этом налогоплательщик должен учитывать, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия.

Относительно вопросов суда кассационной инстанции, то в порядке требований статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации  судом установлено и это следует из акта проверки и спорного решения, что контроль цен, применяемых в сделках между взаимозависимыми лицами, не являлся предметом исследования в ходе проверки, реализация товара ниже себестоимости обществу не вменялась, разница в ценах не рассчитывалась и не являлась основанием для доначисления налога на прибыль организаций и НДС.

Налоговые обязательства общества не определялись исходя из выявленной ценовой разницы. Инспекция не определяла налоговую базу по НДС и налогу на прибыль исходя из цен товаров, реализованных взаимозависимому лицу, с  применением элементов метода сопоставимых цен между взаимозависимым лицом и другими не взаимозависимыми покупателями.

Инспекция не оспаривала цену товаров, указанную сторонами сделки и учтенную при налогообложении, поэтому у инспекции не было необходимости исследовать цены реализации товаров по каждой совершенной обществом сделке в адрес всех контрагентов общества, которым отпускался такой же аналогичный товар, как и предпринимателю, как и не было необходимости анализировать реализацию товара ниже себестоимости в адрес других не взаимозависимых контрагентов по 582 наименованиям (позициям).

Обстоятельства, связанные с применением ООО «Юг Кровля» заниженных цен по сделкам с взаимозависимым лицом индивидуальным предпринимателем ФИО2 по сравнению с ценами, примененными по сделкам с прочими покупателями, приводились налоговым органом в решении как доказательство, наглядно характеризующее влияние установленной взаимозависимости и согласованности действий на финансово-хозяйственную деятельность общества.

Реализация товаров предпринимателю по цене ниже себестоимости на основании анализа 9 наименований товаров приведена была в решении как доказательство, формально заключенных сделок и отсутствия разумных экономических причин, а также согласованности действий между обществом и предпринимателем.

В связи с этим, инспекция не исследовала вопросы, касающиеся ценовой политики общества, не отслеживала маркетинговые ходы Общества, о которых так пространно и не по существу полемизирует ООО «Юг Кровля». При этом, необходимо отметить о том, что доводы заявителя относительно уценки, порчи товаров являются необоснованными, так как проверкой установлено, что уценка товаров, проданных предпринимателю обществом не производилась, что подтверждается регистрами бухгалтерского и налогового учета (сч.41 «Товары», сч.91 «Прочие расходы»).

ООО «Юг Кровля» по результатам проверки не вменяется получение необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налоговой базы для исчисления налога на прибыль и НДС от совершения сделок по реализации товара взаимозависимому лицу по заниженным ценам и ценам ниже закупочной цены товара, а вменяется применение схемы «дробления бизнеса», которое имеет самостоятельный предмет доказывания.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в своем постановлении указывает на то, суды при исследовании обстоятельств отсутствия/наличия направленности действий общества на достижение экономической цели, не оценили доводы общества о причинах снижения цен при реализации товаров (падение оборота, необходимость уплаты кредитов и процентов по ним и т. д.), о том, что обществом предпринимались иные меры для получения оборотных средств (например, реализация транспорта), цены снижались, в том числе ниже себестоимости, и при реализации товара иным покупателям.

С учетом требований статей 67, 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации  доводы налогоплательщика о причинах снижения цен при реализации товаров (падение оборота, необходимость уплаты кредитов и процентов по ним и т. д.), о том, что обществом предпринимались иные меры для получения оборотных средств (например, реализация транспорта) являются не допустимыми и не относимыми доказательствами в рамках рассмотрения спора об оспаривании решения инспекции.

Возникновение в деятельности хозяйствующих субъектов определенных трудностей (например: падение оборота, необходимость уплаты кредитов и процентов по ним и т. д.) не дают право налогоплательщику нарушать действующее налоговое законодательство.

Законом не предусмотрено, что при возникновении трудностей налогоплательщик может переложить данные трудности на бюджет.

Главой 9 «Изменение срока уплаты налога, сбора, страховых взносов, а также пени и штрафа» Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено изменение сроков уплаты налогов. Изменение срока уплаты налога и сбора осуществляется в форме отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита.

ООО «Юг Кровля» с заявлениями о предоставлении отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита не обращался.

Относительно выводов суда кассационной инстанции, о том, что «оставлены без судебной оценки доводы общества о том, что обоими субъектами предпринимательства велся отдельный бухгалтерский учет на основании различных программ, на что в своих показаниях указывала ФИО7; налогоплательщики самостоятельно приобретали основные средства, транспорт, материалы, осуществляли текущие расходы и формировали доходы, за счет собственных источников дохода создавали фонды оплаты труда, имели различных контрагентов, как поставщиков, так и покупателей, получали отдельно кредиты и вели самостоятельную предпринимательскую деятельность, а взаимозависимость не повлекла получение необоснованной налоговой выгоды. При этом общество ссылалось на материалы налоговой проверки, приказы, расчетно-платежные ведомости и т. д. Суды не оценили доводы общества о том, что проверкой не установлены такие обстоятельства как несение расходов налогоплательщиков друг за друга, дублирование функций, отсутствие соответствующих сведений в акте налоговой проверки» судом установлено следующее.

Довод о том, «что обоими субъектами предпринимательства велся отдельный бухгалтерский учет на основании различных программ, на что в своих показаниях указывала ФИО7», не соответствует действительности, поскольку бухгалтер ФИО7 показала, что она осуществляла свою деятельность в ООО «Юг Кровля» с помощью программного обеспечения «1С-Бухгалтерия». Свидетель показала, что она «работала на одном рабочем месте по месту основного места работы ООО «Юг Кровля» (стр. 21-22 Решения № 08-15/18 от 03.04.218, ответы на вопросы 9, 15 Ппотокола допроса свидетеля ФИО7 от 07.08.2017).

Кроме того, ФИО7 показала, что никакого полноценного соответствующего установленным нормам бухгалтерского учета у индивидуального предпринимателя ФИО2 не велось, поскольку она пояснила: «Бухгалтерский учет у индивидуального предпринимателя  ФИО2 я не вела, товарные накладные от ООО «Юг Кровля» не проводила, так как он является плательщиком ЕНВД и имеет право не вести бухгалтерский учет, только учитывала операции по кассе, вела кассовые книги». Торговую выручку у индивидуального предпринимателя  ФИО2 она определяла по кассе, по кассовым отчетам, кассиры делали гашение, вели кассу (стр. 21-22 Решения № 08-15/18 от 03.04.218, ответы на вопросы 54, 55 протокола допроса свидетеля ФИО7 от 07.08.2017).

Отсутствие ведения бухгалтерского учета подтверждает также и сам предприниматель. В ходе проведения выездной налоговой проверки в адрес индивидуального предпринимателя  ФИО2 было выставлено требование  № 08-15/3940 от 09.08.2017 о представлении документов, связанных с осуществлением им деятельности по реализации товаров: товарных накладных, кассовых и товарных чеков, бухгалтерских регистров, ведомостей учета реализации.

В ответ на требование предприниматель ФИО2 сообщил, что поскольку он применяет специальный режим налогообложения в виде ЕНВД, то в соответствии с п.п. 1 п.2 ст. 6  Федерального закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» не ведет бухгалтерский учет, не составляет ведомости учета реализации, не хранит товарные накладные и другие документы. Он ведет только учет движения наличных денежных средств в кассе. 

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам индивидуального предпринимателя  ФИО2 показал, что списание денежных средств за приобретение программы 1-С «Бухгалтерия», 1-С «Склад», 1-С «Торговля», за обслуживание и ремонт оргтехники, за установку и обновление лицензий, за техподдержку офисной техники, за консультационно-информационные услуги, за технологическую поддержку, за поддержку ИБ «Бухгалтерия 1-С», а также за необходимые в делопроизводстве канцтовары (бумагу и т.д.), с расчетных счетов индивидуального предпринимателя ФИО2 не производилось.

Таким образом, утверждение, что обоими субъектами предпринимательства велся отдельный бухгалтерский учет на основании различных программ, не подтверждается установленными в ходе проверки обстоятельствами, показаниями свидетеля ФИО7 и пояснениями самого предпринимателя ФИО2

Также не нашли своего подтверждения доводы заявителя о том, что «налогоплательщики самостоятельно приобретали основные средства, транспорт, материалы», поскольку анализ движения денежных средств на расчетных счетах и по кассе индивидуального предпринимателя ФИО2 показал, что списание денежных средств с расчетных счетов с назначением платежа «за приобретение основных средств и транспорта» в проверяемом периоде не производились, из кассы предпринимателя денежные средства на покупку основных средств и транспорта также не выдавались.

Не соответствуют действительности также доводы о том, что налогоплательщики ООО «Юг Кровля» и индивидуальный предприниматель ФИО2 имели различных контрагентов – поставщиков товара, поскольку проверкой установлено, что у ООО «Юг Кровля» действительно имелось много различных контрагентов - оптовых поставщиков товара, в то время как у индивидуального предпринимателя ФИО2 основным поставщиком было ООО «Юг Кровля», которому предприниматель перечислил за товар в проверяемом периоде 888 434 900 руб., что составляет 98% от общего списания денежных средств по закупке товара. 

Денежные средства с назначением «за товар» перечислялись также и в адрес ООО «Сталь-Кровля» в сумме 18 467 000 руб., что составляет 2% от общего списания денежных средств по закупке товара, при этом, указанная сумма была возвращена на расчетный счет индивидуального предпринимателя  ФИО2 в сумме 18 100 000 руб. в качестве займа.

Учитывая возврат денежных средств взаимозависимым лицом ООО «Сталь-Кровля» на счет предпринимателя, налоговый орган делает вывод о том, что ООО «Юг Кровля» является единственным поставщиком товаров  для индивидуального предпринимателя ФИО2, что не опровергнуто предоставленными ни при проверке, ни суду документами первичного бухгалтерского учета, а также с учетом того, что   ООО «Сталь-Кровля» является взаимозависимым лицом как по отношению к ООО «Юг Кровля», так и по отношению к индивидуальному предпринимателю ФИО2, поскольку руководителем и единственным учредителем этой организации является ФИО2  При этом  ООО «Сталь-Кровля» является также поставщиком и покупателем ООО «Юг Кровля».

Доводы заявителя о том, что ООО «Юг Кровля» и индивидуальный предприниматель ФИО2 имели различных контрагентов - поставщиков товара, не соответствуют действительности, так как у ООО «Юг Кровля» реально было много контрагентов-поставщиков товара, а у индивидуального предпринимателя  ФИО2 единственным поставщиком является взаимозависимое лицо ООО «Юг Кровля».

Кроме того, в ходе проведения выездной налоговой проверки ООО «Юг Кровля», обществом по требованию налогового органа представлялись первичные бухгалтерские документы и бухгалтерские регистры, в том числе и акты взаимозачета № 00000004 от 31.03.2013, № 00000008 от 30.06.2013, № 00000018 от 30.09.2013, составленные о проведении зачета взаимных требований между ООО «Юг Кровля», имевшем задолженность перед индивидуальным предпринимателем ФИО2 по договору поставки № 1/2 от 08.10.2010, образовавшуюся в течение января-сентября 2013 года, и между ООО «Сталь-Кровля», имевшем задолженность перед ООО «Юг Кровля» по договору купли - продажи № 20/1 от 12.03.2010, образовавшуюся в том же периоде. Взаимозачет произведен на сумму 108 730 002,20 руб. Подписаны акты от имени всех участников взаимозачета одним лицом - ФИО2

Согласно представленным актам взаимозачета, ООО «Юг Кровля» погасило свою задолженность перед предпринимателем ФИО2, ООО «Сталь-Кровля» погасило свою задолженность пред ООО «Юг Кровля».

Сведений о том, что индивидуальный предприниматель ФИО2 имел задолженность перед ООО «Сталь-Кровля» и погасил ее в результате произведенного взаимозачета в указанных выше актах не содержится.

Кроме того, представленные акты взаимозачета имеют неточности. Так, в актах указано, что договор, в рамках исполнения которого возникла задолженность ООО «Сталь-Кровля» перед ООО «Юг Кровля» имеет номер «20/1» и дату «12.03.2010», в то время как согласно банковским выпискам по расчетным счетам ООО «Юг Кровля» списание денежных средств в адрес ООО «Сталь-Кровля» производилось с назначением платежа «за профнастил по договору № 19/4 от 15.03. 2010», т.е. договор имеет совсем другой номер и другую дату. Данное обстоятельство не позволило налоговому органу во время проверки произвести идентификацию сделок, по результатам которых произведен взаимозачет на сумму 108 730 002,20 руб.

Налогоплательщиком в судебное заседание, а также в адрес инспекции сопроводительным письмом № 49 от 22.11.2018 были представлены для рассмотрения копии актов взаимозачетов, произведенных в 2013 году между ООО «Юг Кровля», ООО «Сталь-Кровля» и индивидуальным предпринимателем ФИО2 на сумму 108 730 002,20 руб., которые существенно отличаются от рассмотренных выше актов взаимозачета, представленных в ходе налоговой проверки. Номера, даты, суммы, указанные в представленных актах совпадают. А вот содержание этих актов изменено, поскольку в них добавлен новый пункт, который содержит информацию о якобы имеющейся задолженности индивидуального предпринимателя ФИО2 перед ООО «Сталь-Кровля» по договору поставки по предоплате № 1/2 от 08.01.2010.

Договор поставки по предоплате № 1/2 от 08.01.2010, указанный во вновь представленных актах,  фактически был заключен предпринимателем ФИО2 не с ООО «Сталь-Кровля», а с проверяемым лицом ООО «Юг Кровля», и был изучен и оценен в ходе проверки.

Представленные в суд документы не отражают реальные хозяйственные операции, в рамках которых был произведен взаимозачет, поскольку содержащиеся в них неверные сведения (номера и даты договоров) не позволяют идентифицировать сделки, в рамках которых произведены взаимозачеты, эти акты взаимозачетов являются формальными и появились лишь в период судебного разбирательства с учетом доводов налогового органа и то составлены с неточностями. Представленным в рамках налоговой проверки актам дана оценка, акты взаимозачетов не содержали достоверной и полной информации, позволяющей произвести проверку правильности и обоснованности проведения указанных в них взаимозачетов.

В отношении доводов о том, что «проверкой не установлены такие обстоятельства как несение расходов налогоплательщиков друг за друга, дублирование функций, отсутствие соответствующих сведений в акте налоговой проверки» установлено, что ООО «Юг Кровля» создана схема хозяйствования, направленная на минимизацию налоговых обязательств ООО «Юг Кровля», которая выразилась в том, что налогоплательщик, фактически осуществляя оптовую и розничную продажу товаров, являясь при этом только плательщиком НДС и налога на прибыль, путём заключения договора с взаимозависимым лицом – индивидуальным предпринимателем ФИО2, использующим систему налогообложения ЕНВД, перенёс на него собственные доходы, полученные от розничной продажи товаров, при этом расходы, относящиеся к розничной торговле (ЕНВД), были отнесены обществом в состав расходов по общему режиму налогообложения.

В результате реализации товаров через индивидуального предпринимателя  ФИО2, который формально реализовывал полученный от общества товар в розницу, общество, находясь на общем режиме налогообложения, получило возможность необоснованно предъявить к вычету НДС и включить в состав затрат по налогу на прибыль расходы, относящиеся к деятельности, необлагаемой НДС и налогом на прибыль (розничная торговля – ЕНВД).

Как следует из материалов проверки, всеми средствами, полученными индивидуальным предпринимателем ФИО2 от продажи товаров в розницу, распоряжается ООО «Юг Кровля» в лице директора - ФИО2 лично.

Выявленные в ходе проверки факты в совокупности указывают на то, что предприниматель ФИО2 является формальным звеном, а всю финансово-хозяйственную деятельность по реализации товаров розничным покупателям фактически ведет ООО «Юг Кровля».

Все затраты, связанные с обеспечением деятельности предпринимателя по розничной продаже товаров, несет ООО «Юг Кровля», которое, находясь на общей системе налогообложения, относит их на расходы от своей деятельности, в то время как доход от реализации товаров предпринимателю не покрывает связанные с этим расходы и общество закономерно несет убытки от совершения хозяйственных операций с индивидуальным предпринимателем ФИО2

К указанным затратам относятся: закупочная цена кровельных материалов, стройматериалов, аренда складских помещений, аренда транспорта, транспортные услуги, оплата ГСМ, вывоз и утилизация ТОП, обеспечение мер пожарной безопасности, оказание охранных услуг, ремонт автомобилей, ремонт погрузчика, техническое обслуживание автомобилей, техническое обслуживание погрузчика, техническое обслуживание системы пожарной сигнализации, информационные услуги, техобслуживание и техподдержка сайтов и другие затраты.

Факт несения расходов налогоплательщиков друг за друга установлен в ходе проверки, отражен в акте налоговой проверки и, соответственно, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 08-15/18 от 03.04.2018. На страницах 37-38 решения приведены данные о суммах расходов, относящихся как к деятельности, облагаемой ОСНО (оптовая торговля ООО Юг Кровля»), так и к деятельности, облагаемой ЕНВД (розничная торговля индивидуального предпринимателя  ФИО2).

Рассматриваемые расходы отражены только в бухгалтерской и налоговой отчетности ООО «Юг Кровля», т.е. понесены они фактически обществом за себя и за индивидуального предпринимателя ФИО2 Как показал анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Юг Кровля» и индивидуального предпринимателя  ФИО2 оплачены указанные расходы были также только с расчетных счетов с ООО «Юг Кровля» за общество и за индивидуального предпринимателя  ФИО2

Данные, отраженные на страницах 37-38 спорного решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 08-15/18 от 03.04.2018, а также полученные в ходе анализа движения денежных средств на расчетных счетах ООО «Юг Кровля» и индивидуального предпринимателя ФИО2, свидетельствуют о том, что общество, оплачивая все расходы, связанные с осуществлением торговой деятельности,  берет на себя и расходы индивидуального предпринимателя ФИО2, произведенные им при осуществлении розничной торговли, что подтверждает сделанные в ходе проверки выводы налогового органа о совместном ведении общего бизнеса ООО «Юг Кровля» и индивидуальным предпринимателем ФИО2 (стр. 37-38 решения № 08-15/18 от 03.04.2018, стр. 33-37 отзыва инспекции от 26 июля 2019 года № 11-24/16239). 

В отношении вывода суда кассационной инстанции о том, что: «Суд первой инстанции указал на то, что товар отгружался обществом по заявке предпринимателя розничным покупателям, минуя перемещение в магазин, предприниматель только производил расчеты с покупателями и сдавал выручку в банк. При этом суд первой инстанции не сослался на доказательства, подтверждающие данные факты» установлено, что доказательством того, что товар, реализованный ООО «Юг Кровля» в адрес индивидуального предпринимателя  ФИО2 фактически никуда не перемещался с места его оприходования от оптового поставщика и хранился на складах ООО «Юг Кровля» до его дальнейшей реализации розничным покупателям, минуя отгрузку и разгрузку в магазине розничной торговли, является показания самого генерального директора ООО «Юг Кровля» ФИО2, который указал, что складов у индивидуального предпринимателя ФИО2 не было; торговлю строительными и кровельными материалами осуществлял сразу со складов ООО «Юг Кровля», где он закупал эти материалы, минуя перевозку и разгрузку товара в свой магазин. Погрузка товара, реализованного ООО «Юг Кровля» в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 осуществлялась следующим образом: покупатели индивидуального предпринимателя  ФИО2 приезжали за товаром со своим манипулятором и грузили товар со складов ООО «Юг Кровля» (стр. 20-21 решения № 08-15/18 от 03.04.2018, ответы на вопросы 39, 46, 50 протокола допроса свидетеля ФИО2 от 08.08.2017).

Этот же довод и относится к выводу «суда кассационной инстанции, о том, что суды не установили вид розничной торговли, осуществление которой вменяется обществу, применительно к главе 26.3 Кодекса, что имеет значение для выводов относительно перевода общества на ЕНВД, поскольку проверкой установлено, что фактически розничную торговлю осуществляло ООО «Юг Кровля». Осуществлялась розничная торговля строительными и кровельными материалами, что подпадает под действие главы 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» Налогового кодекса Российской Федерации.

Относительно вывода суда кассационной инстанции, о том, что «Суды не дали правовой оценки доводам общества о неверной реконструкции налоговых обязательств при переводе общества на уплату ЕНВД и начислению данного налога, пени и штрафа за неуплату ЕНВД, при том, что экономические результаты деятельности обоих субъектов предпринимательской деятельности инспекция объединила, предприниматель полностью и своевременно уплачивал данный налог в бюджет» установлено, что ООО «Юг Кровля» и индивидуальный предприниматель ФИО2, являющийся одновременно руководителем и единственным учредителем ООО «Юг Кровля», осуществляли в 2013-2015 годах хозяйственную деятельность как единый хозяйственный субъект по торговле строительными и кровельными материалами, создав при этом «цепочку» движения товара от оптового поставщика до конечного потребителя –  розничного покупателя.

В этой связи доходы и расходы ООО «Юг Кровля» и индивидуального предпринимателя ФИО2 признаны инспекцией совокупными доходами и расходами единого хозяйственного субъекта, а хозяйственные операции по реализации товаров в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 внутренним перемещением товаров между подразделениями одного субъекта хозяйственной деятельности.

По результатам проверки признана правомерность применения ООО «Юг Кровля» специального режима в виде ЕНВД от осуществления розничной торговли строительными и кровельными материалами, в связи, с чем налоговые обязательства должны соответствовать вмененному режиму налогообложения, поэтому доначисление ООО «Юг Кровля» ЕНВД является законным и обоснованным.

Кроме того индивидуальному предпринимателю ФИО2 пунктом 3.2.5. оспариваемого решения (стр. 121) предложено сдать уточненные расчеты по единому налогу на вмененный доход за 2013-2015 года, что закономерно приведет к корректировке его налоговых обязательств по ЕНВД, а именно: к уменьшению начисленных сумм за 2013-2015 годы и возврату излишне уплаченных сумм.

ФНС России письмом от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@ направил обзор судебной практики, связанной с обжалованием налогоплательщиками ненормативных актов налоговых органов, вынесенных по результатам мероприятий налогового контроля, в ходе которых установлены факты получения необоснованной налоговой выгоды путем формального разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц.

Проведенный анализ судебно-арбитражной практики по делам рассматриваемой категории показал, что исчерпывающий или строго императивный перечень признаков, свидетельствующий об обоснованности выводов налогового органа о формальности разделения (дробления) бизнеса, отсутствует. Необходимо иметь в виду, что в каждом конкретном случае совокупность доказательств, собранных в рамках мероприятий налогового контроля, будет зависеть от конкретных обстоятельств, установленных в отношении участников схемы и их взаимоотношений.

Так, в качестве доказательств, свидетельствующих о применении схемы дробления бизнеса, могут выступать следующие установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства:

- дробление одного бизнеса (производственного процесса) происходит между несколькими лицами, применяющими специальные системы налогообложения (систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) или упрощенную систему налогообложения (далее - УСН)) вместо исчисления и уплаты НДС, налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций основным участником, осуществляющим реальную деятельность;

- применение схемы дробления бизнеса оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их налоговые обязательства, которые уменьшились или практически не изменились при расширении в целом всей хозяйственной деятельности;

- налогоплательщик, его участники, должностные лица или лица, осуществляющие фактическое управление деятельностью схемы, являются выгодоприобретателями от использования схемы дробления бизнеса;

- участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности;

- создание участников схемы в течение небольшого промежутка времени непосредственно перед расширением производственных мощностей и/или увеличением численности персонала;

- несение расходов участниками схемы друг за друга;

- прямая или косвенная взаимозависимость (аффилированность) участников схемы дробления бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.);

- формальное перераспределение между участниками схемы персонала без изменения их должностных обязанностей;

- отсутствие у подконтрольных лиц, принадлежащих им основных и оборотных средств, кадровых ресурсов;

- использование участниками схемы одних и тех же вывесок, обозначений, контактов, сайта в сети «Интернет», адресов фактического местонахождения, помещений (офисов, складских и производственных баз и т.п.), банков, в которых открываются и обслуживаются расчетные счета, контрольно-кассовой техники, терминалов и т.п.;

- единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы дробления бизнеса может являться другой ее участник, либо поставщики и покупатели у всех участников схемы являются общими;

- фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами;

- единые для участников схемы службы, осуществляющие: ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.;

- представление интересов по взаимоотношениям с государственными органами и иными контрагентами (не входящими в схему дробления бизнеса) осуществляется одними и теми же лицами;

- показатели деятельности, такие как численность персонала, занимаемая площадь и размер получаемого дохода, близки к предельным значениям, ограничивающим право на применение специальной системы налогообложения;

- данные бухгалтерского учета налогоплательщика с учетом вновь созданных организаций могут указывать на снижение рентабельности производства и прибыли;

- распределение между участниками схемы поставщиков и покупателей, исходя из применяемой ими системы налогообложения.

Как показал анализ судебно-арбитражной практики, все или часть приведенных выше признаков могут в своей совокупности и взаимной связи свидетельствовать о формальном разделении (дроблении) бизнеса с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

В рамках выездной налоговой проверки  ООО «Юг кровля» установлена большая часть выше приведенных признаков, которые в своей совокупности и во взаимной связи свидетельствуют о формальном разделении (дроблении) бизнеса с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

В отношении предоставления налоговым органом доказательств, которые не отражены в обжалуемом решении инспекции, сформирована однозначная судебная практика, позволяющая суду принимать такие доказательства и оценивать данные доказательства через призму статей 67, 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Так, в силу правовой позиции ВАС, изложенной в постановлении Пленума от 18.12.2007 № 65, рассматривая заявление налогоплательщика о признании незаконным решения (бездействия) налогового органа, суд должен исследовать доводы заявителя, а также возражения налогового органа, приведенные по результатам проверки и (или) дополнительно представленные в ходе судебного разбирательства.

Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 02.10.2007 № 3355/07 отметил, что информация о деятельности налогоплательщика должна оцениваться судом по правилам оценки доказательств с учетом ее значимости для разрешения спора, а также своевременности и адекватности предпринятых налоговым органом мер в целях ее получения. Поэтому суд счел допустимым доказательство, полученное налоговым органом вне рамок налоговой проверки, но в пределах своих полномочий.

Все представленные инспекцией в судебном заседании 09.10.2019 документы (за исключением информации с сайта ООО «Юг Кровли») представлены обществом при проведении выездной налоговой проверки, что подтверждает пункт 1.3 акта выездной налоговой проверки от 16.10.2017 № 08-15/40.

Согласно пункту 1.3 акта выездной налоговой проверки, проверяемым лицом в ходе налоговой проверки представлены: первичные бухгалтерские документы, балансы, главные книги, ведомости аналитического и синтетического учета, карточки бухгалтерских счетов, договоры, приказы, кассовые и банковские документы, книги покупок и продаж, счета-фактуры, накладные и другие первичные учетные документы, подтверждающие факты совершения налогоплательщиком операций (осуществление деятельности), а также иные документы и информация, необходимые для исчисления (удержания) и уплаты (перечисления) налогов (сборов, взносов).

Указанные выше документы представлены налогоплательщиком в ответ на требования о предоставлении документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки:

1) требование № 08-15/6017 от 20.12.2016 - истребованные документы представлены в полном объеме;

2) требование № 08-15/2950 от 19.06.2017 - истребованные документы представлены в полном объеме;

3) требование № 08-15/3940 от 10.08.2017- истребованные документы представлены в полном объеме.

ООО «Юг Кровля» в представленном дополнении к заявлению от 16.10.2019 б/н, приводит дополнительные доводы (возражения) о том, что инспекцией не доказан факт получения обществом необоснованной налоговой выгоды в результате занижения цены на реализацию товара по сделкам с взаимозависимым лицом. При определении для целей налогообложения (доходов) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, инспекция не учла методы,  предусмотренные пунктом 1 статьи 105.7 НК РФ.

Реализация товаров предпринимателю по цене ниже себестоимости на основании анализа 9 наименований товаров приведена была в решении как доказательство, формально заключенных сделок и отсутствия разумных экономических причин, о необоснованном принятии к учету проверяемым налогоплательщиком операций, не обусловленных целями делового характера.

Поэтому  инспекция не исследовала вопросы, касающиеся ценовой политики общества, не отслеживала маркетинг общества. А доводы заявителя относительно уценки, порчи товаров являются необоснованными, так как проверкой установлено, что уценка товаров, проданных предпринимателю обществом не производилась, что подтверждается регистрами бухгалтерского и налогового учета (сч.41 «Товары», сч.91 «Прочие расходы»).

Заявителю, как указано выше, не вменяется получение необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налоговой базы для исчисления налога на прибыль и НДС от совершения сделок по реализации товара взаимозависимому лицу по заниженным ценам и ценам ниже закупочной цены товара, а вменяется применение схемы «дробления бизнеса», которое имеет самостоятельный предмет доказывания. Налоговым органом доначисление налогов обществу произведено путем перерасчета налоговых обязательств.

При проверке установлено ведение единого бизнеса, искусственно разделенного с целью выведения доходной части (розничная выручка) на индивидуального предпринимателя  ФИО2, который находится на ЕНВД, а расходной - на ООО «Юг Кровля», находящегося на общем режиме налогообложения, с целью извлечения необоснованной налоговой выгоды.

Инспекцией установлено, что налогоплательщиком ООО «Юг Кровля» умышленно создана незаконная схема хозяйствования, направленная на минимизацию налоговых обязательств ООО «Юг Кровля», которая выразилась в том, что налогоплательщик, фактически осуществляя оптовую и розничную продажу товаров, являясь при этом только плательщиком НДС и налога на прибыль, путём заключения договора с взаимозависимым лицом – индивидуальным предпринимателем ФИО2, находящемся на системе налогообложения ЕНВД, перенёс на него собственные доходы, полученные от розничной продажи товаров, при этом расходы, относящиеся к розничной торговле (ЕНВД), были отнесены обществом в состав расходов по общему режиму налогообложения, поэтому общество, находясь на общем режиме налогообложения, получило возможность необоснованно предъявить к вычету НДС и включить в состав затрат по налогу на прибыль расходы, относящиеся к деятельности, необлагаемой НДС и налогом на прибыль (розничная торговля - ЕНВД).

Таким образом,  заявитель необоснованно принял к вычету НДС и завысил расходы по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС и налогом на прибыль (розничная торговля, формально оформленная через взаимозависимого посредника  индивидуального предпринимателя ФИО2), что привело к занижению заявителем суммы налога на добавленную стоимость, и налога на прибыль, подлежащих уплате в бюджет.

Налоговый орган пришел к выводу о неправомерности заявленных вычетов и расходов только в той части, которая касается розничной торговли, оформленной через взаимозависимого посредника – индивидуального предпринимателя  ФИО2

Аналогичная правовая позиция сформирована Арбитражным судом Поволжского округа в Постановлении от 04.04.2018 № N Ф06-31143/2018 по делу № А57-7249/2017.

Как следует из материалов проверки, всеми средствами, полученными индивидуальным предпринимателем ФИО2 от продажи товаров в розницу, распоряжается ООО «Юг Кровля» в лице директора ФИО2 лично.

Выявленные в ходе проверки факты в совокупности указывают на то, что индивидуальный предприниматель ФИО2 является формальным звеном, а всю финансово-хозяйственную деятельность по реализации товаров розничным покупателям фактически ведет ООО «Юг Кровля», а все затраты списываются обществом, уменьшая налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. ООО «Юг Кровля» фактически само осуществляло розничную торговлю товарами конечным потребителям, оформляя данные хозяйственные операции через индивидуального предпринимателя ФИО2, что подтверждается результатами контрольных мероприятий.

Налогоплательщик злоупотреблял правом в сфере налоговых правоотношений. Взаимозависимые лица применяли юридические конструкции, не содержащие признаков противоправности, но лишенные хозяйственного смысла:

- сложившийся между налогоплательщиком и взаимозависимым лицом документооборот является формальным и носит притворный характер, в целях создания видимости нормальных рыночных правоотношений в сфере торговли как между самостоятельными коммерческими субъектами;

- финансовые условия деятельности налогоплательщика и взаимозависимого лица существенно отличаются от тех, которые характерны для отношений между независимыми друг от друга контрагентами, действующими самостоятельно и на строго предпринимательских началах, то есть в своих собственных экономических интересах.

В рамках мероприятий налогового контроля налоговыми органами могут быть установлены факты снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом, получение необоснованной налоговой экономии достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.07.2017 № 1440-О сделал вывод о том, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

Конституционный Суд Российской Федерации в указанном определении отметил, что в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), то это, в свою очередь, предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора.

Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений.

Положения НК РФ не ограничивают само право налогоплательщиков проводить свои хозяйственные операции так, чтобы налоговые последствия были минимальными, однако в избранном налогоплательщиком варианте сделки присутствует признак искусственности, лишенный хозяйственного смысла.

Поэтому налоговый орган произвел перерасчет реальных налоговых обязательств ООО «Юг Кровля», как если бы налогоплательщик не вовлекал в цепочку по продаже товаров в розницу подконтрольное звено - индивидуального предпринимателя ФИО2

Произведен перерасчет реальных налоговых обязательств общества в отношении реализации товаров розничным покупателям, минуя хозяйственные взаимоотношения с индивидуальным предпринимателем ФИО2, так как при проверке установлено, что ФИО2 фактически не участвовал в деятельности по реализации товаров в розницу, все действия по данному виду деятельности производились сотрудниками ООО «Юг Кровля». Поэтому, выручку от продажи строительных материалов розничным покупателям, оформленных через договора с индивидуальным предпринимателем ФИО2, следует признать доходом ООО «Юг Кровля» и включить в налоговую базу для исчисления ЕНВД, так как деятельность по розничной продаже товаров через стационарную торговую сеть подлежит налогообложению в виде ЕНВД.

Инспекция определила реальные налоговые обязательства ООО «Юг Кровля», исходя из подлинного экономического содержания хозяйственных операций, а именно: из расчета фактической выявленной розничной выручки, поскольку все операции по продаже товаров конечным покупателям в действительности осуществлялись не предпринимателем ФИО2, а самим обществом.

Инспекция при расчете реальных налоговых обязательств в состав доходов общества подлежащих налогообложению ЕНВД включила стоимость товаров, реализованных в розницу конечным покупателям, при этом, из доходов общества инспекция исключила хозяйственные операции с  предпринимателем ФИО2, и в состав расходов, учитываемых при ЕНВД, включила себестоимость этих товаров, реализованных в розницу конечным покупателям.

Поскольку доходы индивидуального предпринимателя ФИО2, полученные от реализации товаров розничным покупателям, фактически являются доходами ООО «Юг Кровля», то доходы общества по реализации товаров в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2, отражаемые в бухгалтерском учете для целей налогообложения, которые отражены не с целью осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности, а лишь для создания ее видимости и получения необоснованной налоговой экономии, не должны учитываться в составе доходов ООО «Юг Кровля».

Таким образом, инспекция определила налоговые обязательства ООО «Юг Кровля», исходя из налоговых обязательств, которые были бы получены им в случае отражения в учете результатов деятельности по оптовой и розничной торговле товарами, к которым применяются различные режимы налогообложения, а именно: общий режим и специальный режим налогообложения в виде ЕНВД, использовав при этом раздельный учет доходов и расходов.

С целью определения налогового вычета по услугам, работам (не товарам!), используемым налогоплательщиком в деятельности, не облагаемой НДС, т.е. в розничной торговле, и подлежащего в связи с этим восстановлению, в ходе проверки в соответствии с п.4 и п. 4.1 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации была рассчитана пропорция, в соответствии с которой суммы налога, предъявленные продавцами работ, услуг принимаются к вычету либо учитываются в стоимости товаров (работ, услуг), в зависимости от того, для осуществления каких операций эти товары используются (облагаемых налогом или не подлежащих налогообложению).

Для расчета указанной пропорции использовались данные о суммах выручки от реализации товаров в розничной продаже через магазин индивидуального предпринимателя ФИО2, которые получены в ходе проверок полноты оприходования наличных денежных средств в кассу индивидуального предпринимателя  ФИО2 (акт № 21 от 09.09.2016), а также в ходе предпроверочного анализа.

Поскольку хозяйственные операции по реализации товаров в адрес индивидуального предпринимателя  ФИО2 признаны инспекцией внутренним перемещением товаров между подразделениями одного субъекта хозяйственной деятельности, выручка от продажи товаров, реализованных в розницу конечным покупателям, формально оформленная через индивидуального предпринимателя  ФИО2,  включена в состав доходов общества, подлежащих налогообложению ЕНВД, а также в состав расходов, учитываемых приа ЕНВД, включена себестоимость этих товаров, реализованных в розницу конечным покупателям

Доходы ООО «Юг Кровля», полученные от реализации товаров в адрес индивидуального предпринимателя  ФИО2, а также расходы по их приобретению, исключены из общей суммы доходов и расходов, заявленных обществом в налоговых декларациях по налогу на прибыль за 2013-2015 годы.

ООО «Юг Кровля» не считала себя в проверяемом периоде плательщиком ЕНВД и не вела раздельный учет косвенных расходов, уменьшающих сумму полученных от реализации доходов, а также внереализационных доходов и расходов. В соответствии с действующим налоговым законодательством, расходы организации, осуществляющей несколько видов деятельности и совмещающей общий режим налогообложения и специальный режим в виде ЕНВД, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, переведенной на уплату ЕНВД в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Исходя из этого исчислена пропорция, определяющая отношение доходов общества от деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, к общему доходу организации по всем видам деятельности, после чего произведен перерасчет налоговых обязательств ООО «Юг Кровля» по налогу на прибыль, исходя из суммы расходов, определенных в порядке, предусмотренном пунктом 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации, как указано выше по тексту.

К расходам, произведенным налогоплательщиком как к деятельности, облагаемой налогом на прибыль, так и к деятельности, облагаемой в виде ЕНВД, применена рассчитанная в ходе проверки в соответствии с п. 9 ст. 274 и п. 7 ст. 346.26 НК РФ пропорция.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией рассмотрены дополнительно представленные обществом первичные документы по затратам и произведена корректировка исчисленных по акту проверки косвенных расходов.

С учетом вышеизложенного определен размер косвенных расходов в целях налогообложения налогом на прибыль, размер которых указан в Расчете налога на прибыль в графе 5 «Косвенные расходы».

Размер внереализационных расходов (графа 3 Расчета) и внереализационных  доходов (графа 6 Расчета) в целях налогообложения налогом на прибыль определен в соответствии с установленной в ходе проверки пропорцией, т.е. пропорционально доле доходов организации от деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности. Исходные суммы внереализационных доходов  и расходов, к которым применена пропорция,  взяты по данным налоговых деклараций за соответствующие налоговые периоды и заявлены были первоначально самим обществом.

В решении № 08-15/18 от 03.04.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения на страницах 79-84 приведен подробный расчет показателей, отраженных в указанных графах представленного расчета.

Заявитель во всех дополнениях указывает, что ООО «Юг Кровля» не является единственным поставщиком для индивидуального предпринимателя  ФИО2, так как предприниматель ФИО2 приобретал товары еще у одного поставщика - ООО «Сталь Кровля». При этом, общество ссылается на книги продаж ООО «Сталь Кровля» за 2013 год, счета-фактуры, Торг-12, ТТН выставленные ООО «Сталь Кровля» в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 на реализацию товара в общей сумме 110 726 тыс.руб. Из доводов налогоплательщика следует, что так как предприниматель ФИО2 получил от 2-х поставщиков  (ООО «Юг Кровля» и ООО «Сталь Кровля») товара на сумму 859 447 тыс.руб., в том числе от ООО «Сталь Кровля» на  110 726 тыс.руб., то в таком случае поставка товара от ООО «Сталь Кровля» составляет в общей поставке товара 12,9%, поэтому ООО «Юг Кровля» не является единственным поставщиком товара для индивидуального предпринимателя  ФИО2

Общество считает, что поскольку ООО «Юг Кровля» не является единственным поставщиком для индивидуального предпринимателя ФИО2, то в таком случае налоговым органом неправомерно исчислена пропорция по п.4 п.4.1 ст.170 НК РФ в сторону завышения, поскольку для исчисления пропорции использованы показатели выручки по общей системе налогообложения, полученной ООО «Юг Кровля» (оптовая торговля) и выручки индивидуального предпринимателя ФИО2 (розничная торговля), в состав которой входит выручка от продажи товаров, полученных как от ООО «Юг Кровля», так и от поставщика ООО «Сталь Кровля».

На протяжении всего периода судебных разбирательств налогоплательщик неоднократно указывает на тот факт, что налоговым органом неправомерно применен метод расчета по п.4 п.4.1 ст.170 НК РФ, между тем, самим заявителем не приводятся данные о размере выручки, полученной индивидуальным предпринимателем ФИО2 от продажи товара, приобретенного у ООО «Сталь Кровля», имеющей, по мнению заявителя, существенное значение для расчета пропорции, в целях определения затрат общества по косвенным расходам и входному НДС по услугам, относимых к деятельности, облагаемой как по общему режиму налогообложения, так и по ЕНВД.

По утверждению налогоплательщика, предприниматель ФИО2 приобрел товары у ООО «Сталь Кровля» в 2013 году на сумму 110 726 тыс. руб., однако налогоплательщик  не представил первичные документы, подтверждающие факт продажи этих товаров в розничной сети.

Также заявителем не представлен и сам расчет (контррасчет) пропорции выручки, который, по его мнению, являлся бы правомерным и соответствовал бы законодательству.

По требованию инспекции о представлении документов, связанных с осуществлением деятельности по реализации товаров: товарных накладных, кассовых и товарных чеков, ФИО2 сообщил, что поскольку он применяет специальный режим ЕНВД, то в соответствии с п.п. 1 п.2 ст. 6  Федерального закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» он не ведет бухгалтерский учет, не составляет ведомости учета реализации, не хранит товарные накладные и другие документы.

Получение предпринимателем  товаров от ООО «Сталь Кровля» не означает, что эти товары были действительно проданы, заявителем не подтвержден факт продажи товаров, приобретенных, по его мнению, у ООО «Сталь Кровля», а значит, доводы налогоплательщика о том, что налоговый орган при расчете пропорции не учел выручку от реализации товаров, приобретенных предпринимателем ФИО2 у ООО «Сталь Кровля» являются не подтвержденными документально.

Индивидуальный предприниматель ФИО2 не производил расчеты (оплату) за приобретенный товар от ООО «Сталь Кровля», поскольку денежные средства, которые перечислил ФИО2 в адрес ООО «Сталь Кровля» с назначением платежа «за товар» в сумме 18 467 тыс.руб., в этом же периоде были возвращены обратно на расчетный счет предпринимателя в сумме 18 100 тыс.руб. в качестве займа. Доказательств возврата которого также не представлено.

Поэтому налоговый орган сделал вывод о том, что предприниматель ФИО2 не приобретал товар от ООО «Сталь Кровля», соответственно и не продавал этот товар в розничной сети. 

По расчетным счетам ООО «Сталь-Кровля» не установлено поступление денежных средств  от индивидуального предпринимателя  ФИО2  за товар в сумме 110 726 тыс.руб., а представленные в судебное заседание акты зачета взаимных требований, по результатам которых произведен взаимозачет на сумму 108 730 тыс.руб. являются формальными, в связи с чем, не могут служить подтверждающими документами об оплате.

Поэтому налоговый орган сделал вывод о том, что ООО «Юг Кровля» является единственным поставщиком товаров для индивидуального предпринимателя  ФИО2, что также не соответствует доводам заявителя, что кроме поставщика ООО «Юг Кровля» у индивидуального предпринимателя  ФИО2 были иные поставщики.

Денежные средства от продажи товаров в розницу, поступившие на расчетный счет индивидуального предпринимателя ФИО2 в дальнейшем перечислялись предпринимателем только на расчетный счет ООО «Юг Кровля», в адрес ООО «Сталь Кровля»  не перечислялись. 

Если бы в действительности индивидуальный предприниматель ФИО2 продавал товар, приобретенный у ООО «Сталь Кровля», то в таком случае, он бы перечислял денежные средства в адрес ООО «Сталь Кровля» в счет погашения задолженности за приобретенный товар, однако, этого сделано не было, что свидетельствует о том, что выручка от продажи товаров, зачисленная на счет индивидуального предпринимателя  ФИО2, является выручкой от продажи товаров, поступивших от ООО «Юг Кровля».

Соответственно, налоговый орган правомерно исчислил пропорцию по.п.4 п.4.1 ст.170 НК РФ в целях определения затрат общества по косвенным расходам и входному НДС по услугам, относимых к деятельности, облагаемой как по общему режиму налогообложения, так и по ЕНВД. Между тем, для налогового органа не имеет существенного значения размер выручки, полученной предпринимателем от реализации товаров, приобретенных у ООО «Сталь Кровля» в общей сумме выручки индивидуального предпринимателя, так как ООО «Сталь-Кровля» является взаимозависимым лицом, как по отношению к ООО «Юг Кровля», так и по отношению к индивидуальному предпринимателю ФИО2, поскольку руководителем и единственным учредителем этой организации является ФИО2 При этом ООО «Сталь-Кровля» является также поставщиком и покупателем ООО «Юг Кровля». Данные обстоятельства свидетельствует о том, что указанные взаимозависимые лица входят в одну группу компаний.

Данные факты также опровергают доводы заявителя о том, что индивидуальный предприниматель ФИО2 является самостоятельно хозяйствующим субъектом, который имеет самостоятельные доходы и несет самостоятельные расходы, поскольку предприниматель ФИО2 является полностью подконтрольным лицом для ООО «Юг Кровля» и его доход полностью зависит от ООО «Юг Кровля», так как аккумулирование денежных средств на счетах предпринимателя  происходит исключительно только от перепродажи товаров, приобретенных у ООО «Юг Кровля», при этом, расходы, связанные с осуществлением розничной продажи товаров за индивидуального предпринимателя  ФИО2 несет только ООО «Юг Кровля».

Доводы заявителя о том, что ООО «Юг Кровля» и индивидуальный предприниматель ФИО2 имели различных контрагентов-поставщиков товара, не соответствуют действительности, так как у ООО «Юг Кровля» реально было много контрагентов-поставщиков товара, а у индивидуального предпринимателя  ФИО2 единственным поставщиком является взаимозависимое лицо ООО «Юг Кровля».

Документы, представленные заявителем в судебное заседание в подтверждение хозяйственных операций, совершенных индивидуальным предпринимателем ФИО2 с ООО «Сталь-Кровля», не подтверждают факт приобретения товара предпринимателем  у ООО «Сталь-Кровля», поскольку товарно-транспортные накладные (ТТН) по форме № 1-Т,  предназначенные для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом (Постановление Госкомстата РФ от 28.11.1997 № 78, п. п. 49, 120 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ),  не содержат сведений  об организации, осуществлявшей перевозку товара от поставщика ООО «Сталь-Кровля» в адрес индивидуального предпринимателя  ФИО2, о марке и государственном номере использовавшегося для этих целей автомобиля, о Ф.И.О. водителя, осуществлявшего перевозки, реквизитах его водительского удостоверения, о наименовании и адресе заказчика грузоперевозок, об адресах пунктов погрузки и пунктов разгрузки товара и других, не менее важных сведениях,  указание которых свидетельствовало бы о реальности совершения перевозки товаров от ООО «Сталь Кровля» в адрес индивидуального предпринимателя  ФИО2

В представленных товарных накладных по форме № ТОРГ-12 помимо отсутствия сведений о массе груза (нетто, брутто), приложениях (паспортах, сертификатах), не указаны также сведения о договоре, в рамках которого осуществлялись грузоперевозки, что не позволяет налоговому органу идентифицировать сделку и отследить реальность ее совершения от заключения договоров поставки до оплаты за приобретенный товар.

Кроме того, в товарных накладных не указаны сведения о том, кто и по какой доверенности принимал груз у продавца, откуда следует, что доставка осуществлялась силами и средствами продавца, а именно ООО «Сталь-Кровля». Однако, как установлено налоговым органом, ООО «Сталь-Кровля» не имела собственного автотранспорта, поскольку, согласно данных информационных источников налоговой службы, ООО «Сталь-Кровля» в периоде 2013-2015 годы не представляло в налоговый орган декларацию по транспортному налогу и не уплачивало транспортный налог.

Также установлены противоречия в идентификации лица, принимавшего согласно представленных документов  товар от ООО «Сталь-Кровля». Так, в некоторых представленных товарных накладных  указано, что груз принял и груз получил заведующий магазином  ФИО13, в то время как во многих товарно-транспортных накладных указано, что груз к перевозке принял водитель ФИО13  В представленных  индивидуальным предпринимателем ФИО2 в ходе проверки документах (табель учета рабочего времени, расчетно-платежная ведомость) ФИО13 указан как менеджер.

Небрежность в оформлении документов, а также выявленные и указанные выше обстоятельства, свидетельствуют о том, что представленные заявителем в судебное заседание документы носят формальный, не соответствующий действительности характер, в силу чего они не могут служить подтверждением факта приобретения и доставки товара в адрес индивидуального предпринимателя  ФИО2

В отношении доводов заявителя о том, что инспекция в своем отзыве приводит анализ по счету 62 по контрагенту предпринимателю ФИО2, анализ по актам о зачете взаимных требований, и при этом, указывает факты нарушений, не отраженные в решении, что, по мнению заявителя, свидетельствует о проведении проверки за рамками проверки, суд установил, что анализ счета 62 и актов о зачете взаимных требований, представленный инспекцией в отзыве не является отдельным нарушением, не отраженным, по мнению заявителя, в решении, поскольку основанием для анализа указанных документов регистров, и сделанных по его результатам дополнительных выводов в отзыве, послужило представление заявителем в судебное разбирательство новых актов о зачете взаимных требований, которые отличаются от актов, представленных ранее налогоплательщиком в ходе проверки, по которым хозяйственные операции отражаются исключительно на балансовом счете 62 по контрагенту – индивидуальному предпринимателю ФИО2

С целью дать оценку представленным актам о зачете взаимных требований, которые содержат информацию о закрытии обязательств ООО «Юг Кровля» перед индивидуальным предпринимателем ФИО2, операции по которым отражались на балансовом счете 62 - карточка счета индивидуального предпринимателя ФИО2, налоговый орган ознакомился с этими новыми доказательствами и провел анализ счета 62, исходя из представленных заявителем в ходе проверки документов и регистров.

В результате анализа указанных документов и регистров было установлено следующее:

- в бухгалтерском учете общества расчеты с предпринимателем ФИО2 учитываются на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Денежные средства, поступающие от предпринимателя, на постоянной основе числятся в учете как авансовые платежи  - кредиторская задолженность по счету 62;

- денежные средства, поступившие на счет ООО «Юг Кровля» от индивидуального предпринимателя ФИО2 никак не связаны с оплатой за товар, отсутствует связь между оплатой и отгрузкой товаров;

- денежные средства от индивидуального предпринимателя ФИО2 поступали в хаотичном порядке в крупном размере исключительно только с назначением платежа «по договору поставки по предоплате «№ 1/2 от 08.01.2010», между тем, предусмотренные условиями договора сроки предоплаты и порядок оформления первичных документов на предоплату и отгрузку каждой партии товаров, никак не совпадают с платежами предпринимателя, как по срокам, так и по суммам;

- учитывая хронологию, объемы и назначение поступивших платежей от индивидуального предпринимателя ФИО2, которые не соответствуют выписанным документам на отгрузку товара, как по срокам, и так и по суммам, а также учитывая зачет этих авансовых платежей и порядок оформления первичных документов, налоговым органом установлено, что расчетный счет индивидуального предпринимателя ФИО2 использовался в качестве транзитного счета для перевода выручки, полученной ООО «Юг Кровля» от реализации товаров в розницу конечным потребителям;

- в отдельных случаях, авансовые платежи, поступившие от предпринимателя  общество засчитывает не в счет оплаты за товар, а в счет погашения долга предпринимателя по договору займа от 05.03.2015 на сумму 4 194 000 руб., где индивидуальный предприниматель ФИО2 выступает как «заемщик», а ООО «Юг Кровля» - «заимодавец», что подтверждается регистрами бухгалтерского учета (карточка счета) по счету 58 и по счету 62 за 2015 год и актом взаимозачета № 16 от 30.09.2015;

- в 2015 году авансовые платежи, поступившие от предпринимателя, общество ежеквартально засчитывает в общей сумме 108 730 002 руб. не в счет оплаты за товар, а в счет погашения долга взаимозависимого лица ООО «Сталь-Кровля» перед ООО «Юг Кровля» по договору купли-продажи № 20/1 от 12.03.2010, что подтверждается данными бухгалтерского учета и актами взаимозачетов: № 4 от 31.03.2015 на сумму 4 746 623,30 руб., № 8 от 30.06.2013 на сумму 59 717 260,75 руб., № 18 от 30.09.2015 на сумму 41 536 118,15 руб.;

- имея кредиторскую задолженность перед индивидуальным предпринимателем ФИО2 в виде авансовых платежей, общество при этом не отгружает товар предпринимателю, а возвращает денежные средства предпринимателю. Всего за 2015 произведен возврат на сумму 10 400 000 руб.;

- по состоянию на конец 2015 года (31.12.2015) кредиторская задолженность по счету 62 перед индивидуальным предпринимателем ФИО2 составляет 15 103 267 05 руб. и числится как авансовые платежи.

Данные факты свидетельствуют о том, что денежные средства от индивидуального предпринимателя ФИО2, поступившие на расчетный счет ООО «Юг Кровля» не являлись платежами за товар, а хозяйственные операции по реализации товара являются нереальными, расчетный счет предпринимателя использовался в качестве транзитного счета для перевода выручки, полученной ООО «Юг Кровля» от реализации товаров в розницу конечным потребителям.

Подтверждением того, что выручка от продажи товаров в розницу являлась фактически выручкой общества, является также то обстоятельство, что ФИО2 не сданную выручку в банк, регулярно передает из кассы в адрес ООО «Юг Кровля» под видом займа для выплаты заработной платы сотрудникам ООО « Юг Кровля», при этом, обществом займы практически не возвращались.

Данное обстоятельство подтверждает, что выручка от продажи товаров розничным покупателям фактически является выручкой общества, так как общество фактически распоряжалось этими средствами для содержания работников и своей деятельности, в данном случае – для выплаты заработной платы сотрудникам ООО «Юг Кровля», что в очередной раз подтверждает о том, что ООО «Юг Кровля» и индивидуальный предприниматель ФИО2 являлись одним хозяйствующим субъектом.

Обществом по требованию налогового органа в рамках проверки представлялись акты взаимозачета № 00000004 от 31.03.2013, № 00000008 от 30.06.2013, № 00000018 от 30.09.2013, составленные о проведении зачета взаимных требований между ООО «Юг Кровля», имевшем задолженность перед индивидуальным предпринимателем ФИО2 по договору поставки № 1/2 от 08.10.2010, образовавшуюся в течение января-сентября 2013 года и между ООО «Сталь-Кровля», имевшем задолженность перед ООО «Юг Кровля» по договору купли-продажи № 20/1 от 12.03.2010, образовавшуюся в том же периоде. Взаимозачет произведен на сумму 108 730 002,20 руб. Подписаны акты от имени всех участников взаимозачета одним лицом – ФИО2

Согласно представленным актам взаимозачета, ООО «Юг Кровля» погасило свою задолженность перед предпринимателем ФИО2, ООО «Сталь-Кровля» погасило свою задолженность пред ООО «Юг Кровля».

Сведений о том, что индивидуальный предприниматель ФИО2 имел задолженность перед ООО «Сталь-Кровля» и погасил ее в результате произведенного взаимозачета, в указанных выше актах не содержится.

Кроме того, представленные акты взаимозачета имеют неточности. Так, в актах указано, что договор, в рамках исполнения которого возникла задолженность ООО «Сталь-Кровля» перед ООО «Юг Кровля» имеет номер «20/1» и дату «12.03.2010». В то время как согласно банковским выпискам по расчетным счетам ООО «Юг Кровля» списание денежных средств в адрес ООО «Сталь-Кровля» производилось с назначением платежа «за профнастил по договору № 19/4 от 15.03. 2010», т.е. договор имеет совсем другой номер и другую дату. Данное обстоятельство не позволило налоговому органу во время проверки произвести идентификацию сделок, по результатам которых произведен взаимозачет на сумму 108 730 002,20 руб.

Суду были представлены другие акты, которые существенно отличаются от рассмотренных выше актов взаимозачета, представленных в ходе налоговой проверки. Номера, даты, суммы, указанные в представленных актах совпадают. А вот содержание этих актов изменено, поскольку в них добавлен новый пункт, который содержит информацию о якобы имеющейся задолженности у индивидуального предпринимателя ФИО2 перед ООО «Сталь-Кровля» по договору поставки по предоплате № 1/2 от 08.01.2010.

При этом договор поставки по предоплате № 1/2 от 08.01.2010, указанный во вновь представленных актах,  фактически был заключен предпринимателем ФИО2 не с ООО «Сталь-Кровля», а с проверяемым лицом ООО «Юг Кровля», и был оценен в ходе проверки.

Согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в постановлении Пленума от 18.12.2007 № 65, рассматривая заявление налогоплательщика о признании незаконным решения (бездействия) налогового органа, суд должен исследовать доводы заявителя, а также возражения налогового органа, приведенные по результатам проверки и (или) дополнительно представленные в ходе судебного разбирательства.

Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 02.10.2007 № 3355/07 отметил, что информация о деятельности налогоплательщика должна оцениваться судом по правилам оценки доказательств с учетом ее значимости для разрешения спора, а также своевременности и адекватности предпринятых налоговым органом мер в целях ее получения. Поэтому суд счел допустимым доказательство, полученное налоговым органом вне рамок налоговой проверки, но в пределах своих полномочий.

Общество считает, что налоговый орган в своем решении приводит противоречивые выводы о том, что индивидуальный предприниматель ФИО2 не имеет необходимых для предпринимательской деятельности материально технической базы, не имеет складских помещений для хранения товара, поскольку проверяющими установлено, что для осуществления розничной торговли предприниматель ФИО2 арендовал нежилое помещение (офис) у физического лица ФИО2 по адресу: 

<

...>, арендовал часть площади в офисном помещении по адресу: ул. Орская, 14. Проверкой установлено, что ФИО2 самостоятельно оплачивал коммунальные услуги.

Несение таких расходов, как оплата арендных платежей индивидуальным предпринимателем ФИО2 в адрес физического лица ФИО2 не являются подтверждением осуществления реальной предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, поскольку оформление и заключение договора аренды нежилого помещения под офис (магазин) между физическим лицом ФИО2 (арендодателем) и предпринимателем ФИО2 (арендатор) не является подтверждением реальной деятельности предпринимателя в сфере розничной торговли, факта реализации товара самостоятельно.

Оплату коммунальных платежей ФИО2 производил самостоятельно как физическое лицо, поскольку являясь собственником всех объектов недвижимости, он обязан был оплачивать их, так как ресурсоснабжающие организации (поставщики коммунальных услуг) заключают договора на потребление услуг с собственниками недвижимости.

Несение данных расходов ФИО2 не является основанием считать, что эти расходы подтверждают реальную деятельность индивидуального предпринимателя ФИО2 в сфере розничной торговли.

Складские помещения по целевому назначению предполагают использование их в предпринимательских целях для осуществления тех видов экономической деятельности, которые указаны в сведениях из единого государственного реестра индивидуального предпринимателя  ФИО2

ФИО2 не использует объекты недвижимости, принадлежащие ему на праве собственности (нежилые складские помещения) для осуществления деятельности в сфере розничной торговли, а предоставляет их в аренду ООО «Юг Кровля».

Доводы налогоплательщика о том, что индивидуальный предприниматель ФИО2  имел возможность для хранения и складирования товаров, поскольку ФИО2 как физическое лицо располагало помещениями (нежилые, офисные, складские), и может их использовать в целях предпринимательской деятельности, не свидетельствуют о том, что он фактически лично их использовал в целях осуществления розничной торговли, и не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Общество указывает, что предприниматель ФИО2 в целях предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли осуществлял следующие расходы: выплата заработной платы, обслуживание ККТ, поэтому выводы инспекции о том, что деятельность индивидуального предпринимателя ФИО2 носит формальный характер являются несостоятельными. 

Несение таких расходов как: выплата заработной платы, обслуживание ККТ, не является основанием утверждать, что эти расходы подтверждают реальную деятельность индивидуального предпринимателя ФИО2 в сфере розничной торговли, поскольку налоговым органом установлено, что у предпринимателя отсутствуют необходимые расходы, без которых невозможно осуществление розничной торговли (транспортные услуги, оплата ГСМ, услуги рекламы, услуги по продвижению и технической поддержке сайта, аренда складских помещений, хранение товара, услуги погрузчика, и т.д.).

Регистрация ККТ и обслуживание ККТ могло быть вынужденной мерой, в целях создания видимости реальной деятельности предпринимателя в сфере розничной торговли, поскольку деятельность в сфере розничной торговле осуществляется с обязательным применением ККТ.

Работники у предпринимателя были оформлены формально, с целью придания видимости реальной деятельности, поскольку сотрудники фактически работали в ООО «Юг Кровля», а числились формально у индивидуального предпринимателя ФИО2, что подтверждается опросами работников, при этом, заработную плату получали на карточки путем перечисления денежных средств  с расчетного счета индивидуального предпринимателя ФИО2, что подтверждается следующими обстоятельствами:

- лица, указанные в справках 2-НДФЛ индивидуального предпринимателя ФИО2 в качестве работников индивидуального предпринимателя ФИО2, за исключением ФИО14, ФИО15, ФИО8, на допросы в инспекции не явились;

- опрошенный ФИО15, который по справкам 2-НДФЛ числился у индивидуального предпринимателя ФИО2 в качестве сотрудника, показал, что в 2013-2015 годах он работал менеджером по продажам в ООО «Юг Кровля», заработную плату получал только в ООО «Юг Кровля», о том, что он работал у индивидуального предпринимателя ФИО2, свидетель ФИО15 не сообщил, а значит и не знал об этом. ФИО15 указал, что товар в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 не продавался, первичные документы на реализацию предпринимателю он не оформлял, подборку товара не делал;

- опрошенный ФИО8, который  по справкам 2-НДФЛ числился у индивидуального предпринимателя ФИО2 в качестве сотрудника, в ходе допроса указал, что работают только в ООО «Юг Кровля», у индивидуального предпринимателя ФИО2 не работал, товар в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 не продавался, первичные документы на реализацию предпринимателю он не оформлял, подборку товара не делал;

- опрошенная ФИО16, которая по справкам 2-НДФЛ числится в качестве работника у индивидуального предпринимателя ФИО2, в ходе допроса указала, что работала только в ООО «Юг Кровля», у индивидуального предпринимателя ФИО2 не работает, товар в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 не продавался, первичные документы на реализацию предпринимателю она не оформляла, подборку товара не делала.

В товарных чеках индивидуального предпринимателя ФИО2 на продажу товаров в розницу, представленных обществом в суд, подписи менеджеров, чьи реквизиты указаны в чеках, отсутствуют, при этом в чеках указаны ФИО менеджера ФИО16, из показаний которой следует, что она работала только в ООО «Юг Кровля», что также подтверждается справками 2-НДФЛ. В других случаях – числится расшифровка менеджера ФИО17, свидетель ФИО17 на допрос не явился.

Чеки на продажу товаров в розницу, в которых отражены расшифровки подписи, ответственных менеджеров за продажу, подписывали не менеджеры, а подписывал лично сам ФИО2 (уточнения исковых требований в суд от 06.11.2018).

ФИО2 в качестве подтверждения реальной предпринимательской деятельности дает противоречивые показания в отношении работников, а именно: из показаний ФИО2 следует, что менеджеры по продажам ФИО15, ФИО8 и ФИО18 работали у индивидуального предпринимателя ФИО2 и осуществляли продажу товаров покупателям, между тем, согласно справок формы 2-НДФЛ, ФИО18 и ФИО8 являются работниками ООО «Юг Кровля» и не числятся, как работники предпринимателя.

Со стороны предпринимателя ФИО2 он сам лично подписывает и принимает товары на основании документов, выписанных обществом на реализацию, содержащих большое количество ассортимента товара и на большие суммы, что в данном случае физически не возможно сделать одному человеку, который одновременно является директором ООО «Юг Кровля» и выполняет свои должностные обязанности в обществе и принимает товар по количеству и номенклатуре, как предприниматель.

Из показаний ФИО2 следует, что контроль за товаром никто из сотрудников предпринимателя не осуществлял, он сам лично осуществлял контроль за сохранностью товара.

Опрошенный свидетель кассир-бухгалтер ФИО14 не смогла пояснить какие менеджеры у предпринимателя осуществляли продажу товаров конечным потребителям, не смогла пояснить и назвать ФИО менеджеров, занимающихся подбором товаров, оформлением и выпиской документов на продажу товара конечным потребителям, кроме того, указала, что ООО «Юг Кровля» не поставляло товар в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 (протокол допроса № 13/1575 от 04.09.2017).

Указанное не опровергает доводы инспекци о том, что работники у индивидуального предпринимателя ФИО2 были оформлены формально, документы составлялись формально, с целью придания видимости реальной предпринимательской деятельности  по продаже товаров физическим лицам - конечным потребителям.

Таким образом, при наличии численности сотрудников у индивидуального предпринимателя ФИО2 (справки 2-НДФЛ), согласно первичных документов на реализацию товара предпринимателю (УПД) никто из сотрудников предпринимателя не принимал товар, отсутствуют расшифровки и подписи каких либо работников, которые должны были исполнять соответствующие обязанности по получению товара, а также по контролю за сохранностью товара.

Несение минимальных расходов предпринимателем по сравнению с расходами, понесенными обществом при осуществлении розничной торговли, не свидетельствуют о самостоятельном реальном ведении деятельности индивидуальным предпринимателем ФИО2 в отношении розничной торговли и наличии складских помещений для хранения, сортировки и подготовки для продажи товаров,  эти расходы не подтверждают реальную деятельность индивидуального предпринимателя ФИО2 в сфере розничной торговли.

Общество считает, что проверкой не установлены такие обстоятельства как несение обществом затрат на компенсацию текущих расходов индивидуального предпринимателя ФИО2 и расходов, понесенных за индивидуального предпринимателя ФИО2

Общество фактически осуществляя оптовую и розничную продажу товаров, являясь при этом только плательщиком НДС и налога на прибыль, путём заключения договора с взаимозависимым лицом – индивидуальным предпринимателем ФИО2, находящимся на системе налогообложения ЕНВД, перенесло на него собственные доходы, полученные от розничной продажи товаров покупателям в виде выручки от реализации товаров предпринимателем, при этом расходы, относящиеся к розничной торговле (ЕНВД), были отнесены обществом в состав расходов по общему режиму налогообложения.

В результате создания схемы по реализации товаров через индивидуального предпринимателя ФИО2, который формально реализовал полученный от общества товар в розницу, общество, находясь на общем режиме налогообложения, получило возможность необоснованно предъявить к вычету НДС и включить в состав затрат по налогу на прибыль расходы, относящиеся к деятельности, необлагаемой НДС и налогом на прибыль (розничная торговля – ЕНВД).

В решении на стр. 81 налоговым органом перечислены расходы предпринимателя, где установлено, что предприниматель осуществлял только те расходы, которые непосредственно связаны с расходами по выплате заработной платы, налогов, услуги связи, обслуживание ККТ, погашение кредитов, коммунальные услуги, при этом, у него отсутствуют расходы, без которых невозможно осуществление розничной торговли.

На стр.37-38 решения подробно указан перечень косвенных расходов, понесенных обществом, направленных на осуществление как оптовой, так и розничной деятельности, которые необходимы были для осуществления розничной торговли: аренда складских помещений, аренда транспорта, транспортные услуги, оплата ГСМ, вывоз и утилизация ТОП, обеспечение мер пожарной безопасности, оказание охранных услуг, ремонт а/м, ремонт погрузчика, ТО автомобилей, ТО погрузчика, ТО системы пожарной сигнализации, информационные услуги, техобслуживание и техподдержка сайтов, заработная плата, налоги и т.д.

Все вышеперечисленные расходы не были понесены индивидуальным предпринимателем ФИО2, а нашли свое отражение в учете ООО «Юг Кровля» в целях налогообложения по общему режиму, что подтверждается материалами проверки.

Поскольку инспекция полагает, что ООО «Юг Кровля» самостоятельно осуществляло два вида деятельности: оптовую и розничную торговлю, минуя подконтрольное звено индивидуального предпринимателя ФИО2, налоговый орган на странице 37-39 решения в целях налогообложения произвел корректировку этих расходов, и распределил их,  как к общему режиму налогообложения (оптовая торговля), так и к ЕНВД (розничная торговля)  в процентном соотношении в соответствии удельным весом выручки как облагаемой ОСНО, так и не облагаемой. Данные сгруппированы по отчетным периодам и годам и по видам расходов и приведены в таблицах № 3 (за 2013 год), № 4 (за 2014 год) и № 5 (за 2015 год) на стр. 37-38 решения.

Произведенный инспекцией расчет распределения косвенных расходов, относящихся как к оптовой, так и к розничной торговле является свидетельством о том, что ООО «Юг Кровля» несло самостоятельно расходы, относящиеся к деятельности по розничной торговле, которая формально зарегистрирована за индивидуального предпринимателя ФИО2, из чего следует вывод, что ООО «Юг Кровля» несло расходы за индивидуального предпринимателя ФИО2

Относительно доводов о том, что индивидуальный предприниматель ФИО2 еще до регистрации ООО «Юг Кровля» приобрел программу «Бухгалтерский учет 1-С» за наличный расчет, но он не обязан хранить документы по приобретению программы, между тем, проверкой  установлено, что у индивидуального предпринимателя ФИО2 отсутствуют расходы, без осуществления которых невозможно использовать данную программу.

Например, анализ движения денежных средств по расчетным счетам индивидуального предпринимателя ФИО2 показал, что списание денежных средств за обслуживание и ремонт оргтехники, за установку и обновление лицензий, тех.поддержку офисной техники, за консультационно-информационные услуги, за технологическую поддержку, за поддержку ИБ «Бухгалтерия 1-С», а также на необходимые в делопроизводстве канцтовары (бумагу и т.д.), с расчетных счетов индивидуального предпринимателя ФИО2 не производилось.

Данные расходы были оплачены с расчетных счетов ООО «Юг Кровля» в общей сумме 3 006 626 руб. и нашли свое отражение в учете общества в целях налогообложения ОСНО, следовательно, ООО «Юг Кровля» оплачивало указанные выше расходы за себя и за индивидуального предпринимателя ФИО2

Пояснения индивидуального предпринимателя ФИО2 о том, что бухгалтерский учет у индивидуального предпринимателя не ведется, подтверждаются показаниями главного бухгалтера ООО «Юг Кровля» ФИО7

Таким образом, доводы общества о том, что индивидуальный предприниматель ФИО2 приобретал программу «1-С Бухгалтерия» для ведения бухгалтерского учета, и реально осуществлял предпринимательскую деятельность, не подтверждены документально.

Общество в дополнении к заявлению от 16.10.2019 в таблице относительно показаний свидетелей (п.3) указывает, что представитель индивидуального предпринимателя ФИО2 ФИО13 либо сам получал товар на складе ООО «Юг Кровля» и сам направлял его конечному покупателю, либо клиент вместе с ним получал товар на складе общества, товар стандартных размеров ФИО13 забирал на складах общества и передавал его сразу же покупателям предпринимателя. Отгрузка товара розничным покупателям индивидуального предпринимателя  ФИО2 осуществлялась козловым краном с площадок ООО «Юг Кровля».

Так общество само подтверждает факт того, что товар реализовывался конечным покупателям непосредственно со складов ООО «Юг Кровля», поскольку предприниматель ФИО2 складских помещений не имел.

Это не опровергает вывода налогового органа о том, что реализация товаров в адрес индивидуального предпринимателя  ФИО2 носила формальный характер, на самом деле товар отгружался со складов ООО «Юг Кровля» сразу розничным покупателям, минуя перемещение в магазин индивидуального предпринимателя  ФИО2 согласно сформированной заявки от индивидуального предпринимателя ФИО2

Доводы общества о том, что для осуществления розничной торговли индивидуальному предпринимателю ФИО2 не нужны склады, так как торговля осуществлялась под заказ непосредственно со склада ООО «Юг Кровля», подтверждают выводы налогового органа, что розничную торговлю осуществляет ООО «Юг Кровля.

На сайте ООО «Юг Кровля» рекламируется продажа товаров как юридическим, так и физическим лицам, налогоплательщиком самостоятельно рекламируются и продаются строительные материалы в розничной сети, непосредственно конечному потребителю.  Ф.И.О. индивидуального предпринимателя ФИО2 в информации данного интернет-сайта и других источниках не упоминается.

Предприниматель ФИО2 не имеет собственного официального сайта, согласно анализа банковской выписки установлено, что списание платежей за услуги рекламы в адрес интернет - провайдеров не производились. Индивидуальный предприниматель ФИО2 самостоятельно не рекламировал свою продукцию, не осуществлял поиск покупателей, не представлял информацию в интернет-сети о своей деятельности и о видах реализуемой им продукции, не публиковал каталоги и прайсы.

Это подтверждает, что товар со складов ООО «Юг Кровля» никуда не перемещался, а отгружался со складов общества сразу розничным покупателям, что позволило налоговому органу прийти к выводу о том, что розничная продажа товаров осуществлялась исключительно силами и средствами общества, минуя подконтрольное звено – индивидуального предпринимателя ФИО2

В ходе проведения опроса, руководитель ООО «Юг Кровля» ФИО2, в целях подтверждения реальной деятельности предпринимателя пояснил, что менеджерами по продажам у индивидуального предпринимателя ФИО2 являлись: ФИО15, ФИО8, ФИО18, которые осуществляли розничную продажу товаров конечным покупателям (ответ-вопрос № 40), при этом, одновременно (ответ-вопрос № 43), ФИО2 поясняет о том, что ФИО15, ФИО8, ФИО18 - менеджеры ООО «Юг Кровля» - подбирали товар для индивидуального предпринимателя ФИО2

Свидетели (ФИО15 и ФИО8) пояснили, что являются работниками ООО «Юг Кровля», у индивидуального предпринимателя ФИО2 не работают, в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 товар не отпускали.

В отношении вышеуказанных показаний ФИО2 общество приводит доводы о том, что в ходе допроса руководитель ООО «Юг Кровля» ФИО2, мог не точно указать фамилии сотрудников, и кто на каких операциях выполнял обязанности, поскольку количество работников составляло 31-36.

Данное обстоятельство не опровергает того, ООО «Юг Кровля» и индивидуальный предприниматель ФИО2 представляют собой единый хозяйствующий субъект, поскольку ФИО2 не различал работников ООО «Юг Кровля» и работников индивидуального предпринимателя ФИО2, и воспринимал их как работников в одном хозяйствующем субъекте.

Общество приводит доводы о том, что показания менеджеров ФИО16, ФИО8 и ФИО15 не следует учитывать в качестве доказательства отсутствия факта подборки и отпуска товара в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2, поскольку товар для индивидуального предпринимателя подбирали другие менеджеры, которые к моменту проверки уволились или не явились на допрос. ФИО8, ФИО15 и ФИО16 подбирали товар для других покупателей, иных покупателей они могли и не знать. Инспекция опросила только очень маленькую часть менеджеров из тех, кто тогда работал.

Заявляя о подборке товара другими специалистами и о том, что инспекция опросила только очень маленькую часть менеджеров из тех, кто тогда работал, общество как при досудебном урегулировании спора, так и в судебном разбирательстве уклонилось от доведения  суду информации о тех специалистах, реально подбиравших, по мнению общества, товар для индивидуального предпринимателя, не указало, кто именно из специалистов (ФИО, должность) подбирал и отпускал товар в  адрес индивидуального предпринимателя ФИО2

Ходатайств о проведении допроса других свидетелей (менеджеров), которые смогли бы подтвердить подборку и отпуск товара в адрес индивидуального предпринимателя, суду не заявлено.

Во всех товарных накладных на отгрузку товара в адрес предпринимателя стоят подписи руководителя ФИО2

В отношении вышеуказанного обстоятельства, общество приводит свои доводы о том, что ввиду большого документооборота, руководитель ФИО2 очень часто подписывал первичные документы, чтобы не отвлекать работников.

В рамках проверки инспекции обществом были представлены первичные документы за 2013 год, а именно: товарные накладные и счета-фактуры на отгрузку товаров в адрес всех покупателей ООО «Юг Кровля».

Анализ товарных накладных на поставку товаров, выписанных в адрес других покупателей ООО «Юг Кровля», показал, что в товарных накладных ООО «Юг Кровля» на отпуск товара, указаны подписи и расшифровки  подписей менеджеров ООО «Юг кровля» (ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО8 ФИО22 и др.), при этом, подписи руководителя ФИО2 отсутствуют.

Согласно данных налоговых и бухгалтерских регистров ООО «Юг Кровля», объем продаж в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 составлял более половины от общей суммы реализации. Однако, при таких больших объемах реализации товаров, никто из сотрудников общества не подтвердил, что ООО «Юг Кровля» реализовывало товары в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2, не выявлено лиц, которые занимались подбором товара, а также формированием и выпиской первичных документов на реализацию товара в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2

Поэтому налоговым органом сделан вывод, что взаимозависимость субъектов: индивидуального предпринимателя ФИО2 и руководителя общества ФИО2 в одном лице, позволило обеспечить формальный документооборот по продаже товаров в адрес индивидуального предпринимателя, в целях создания имитации розничной торговли предпринимателем для минимизации налогообложения общества, на получение необоснованной налоговой выгоды.

Налоговой проверкой установлено, что действия общества направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в виде незаконной минимизации своих налоговых обязательств путем создания схемы дробления бизнеса совместно с взаимозависимым и подконтрольным лицом – индивидуальным предпринимателем ФИО2 при наличии признаков деятельности одного юридического лица – ООО «Юг Кровля».

В результате создания схемы по реализации товаров через индивидуального предпринимателя ФИО2, находящегося на системе налогообложения ЕНВД, при которой предприниматель формально реализовал полученный от общества товар в розницу в адрес конечных потребителей, наращивая его стоимость после получения от заявителя по товарным накладным, общество, находясь на общем режиме налогообложения, получило возможность необоснованно предъявить к вычету НДС и включить в состав затрат по налогу на прибыль расходы, относящиеся к деятельности, необлагаемой НДС и налогом на прибыль (розничная торговля – ЕНВД).

При этом ООО «Юг Кровля» формировался фиктивный документооборот с целью скрыть формальный характер предпринимательской деятельности индивидуального предпринимателя ФИО2 и придать хозяйственным операциям с ним реальный вид.

ООО «Юг Кровля» и индивидуальный предприниматель ФИО2 предоставляли отчетность в одну инспекцию – Межрайонную ИФНС России № 11 по Ростовской области через одного оператора связи «ОАО «ИнфоТеКС Интернет Траст». В представленных налоговых декларациях ООО «Юг Кровля» и индивидуального предпринимателя ФИО2 указан один и тот же номер контактного телефона 

<

***>.

Управление расчетными счетами ООО «Юг Кровля» и индивидуального предпринимателя ФИО2 осуществлялось с одного IР-адреса, т.е. выход в интернет-сеть и доступ к системам банковского обслуживания «PSBOn-Line» в ПАО «Промсвязьбанк» и «Центр-инвест»-Клиент (On-Line) в ПАО КБ «Центр-Инвест» осуществлялось с одного компьютера, что также подтверждается свидетельскими показаниями бухгалтера ФИО7, которая пояснила, что учет общества и индивидуального предпринимателя ФИО2 она осуществляла на одном компьютере.

ООО «Юг Кровля» и индивидуальный предприниматель ФИО2 указывали в документах, представленных в кредитные организации ПАО КБ «Центр-инвест» и ПАО «Промсвязьбанк» при открытии расчетных счетов, в частности, в анкете клиента/выгодоприобретателя – физического лица, индивидуального предпринимателя ФИО2 и в анкете клиента - юридического лица ООО «Юг Кровля» (в обоих банках), одни и те же номера контактных телефонов и факса: 

<

***>, (863) 2-807-807.

ООО «Юг Кровля» и индивидуальный предприниматель ФИО2 в  документах, представленных в кредитное учреждение ПАО КБ «Центр-инвест» при открытии расчетных счетов, в частности, в анкете индивидуального предпринимателя ФИО2 (04.06.2015) и в анкете юридического лица ООО «Юг Кровля» (28.05.2015) указывали название одного и того же официального интернет-сайта: http://yug-krovlya.ru.

Между тем, в ходе проверки установлено, что у индивидуального предпринимателя ФИО2 отсутствует собственный официальный сайт, как и отсутствуют расходы, связанные с облуживанием сайта.

Сведения, размещаемые на указанном выше интернет-сайте, относятся к деятельности ООО «Юг Кровля», представлены каталоги и прайсы на продукцию, рекламируемую и продаваемую обществом, информация о проводимых акциях и другие новости, а также контактные телефоны: 

<

***> (центральный офис по ул. Обсерваторная, 42) и (863) 2-807-807 (производство по ул. Орская, 14а)., Ф.И.О. индивидуального предпринимателя ФИО2 в информации данного интернет-сайта не упоминается.

Индивидуальный предприниматель ФИО2 самостоятельно не рекламировал свою продукцию, не осуществлял поиск покупателей, не представлял информацию в интернет-сети о своей деятельности и о видах реализуемой им продукции, не публиковал каталоги и прайсы, а использовал для этих целей общий брэнд и официальный сайт ООО «Юг Кровля».

Проверкой установлено, что ООО «Юг Кровля» и его контрагент индивидуальный предприниматель ФИО2 использовали в своей деятельности одних и тех же сотрудников, которые сдавали в банк торговую выручку как организации ООО «Юг Кровля», так и индивидуального предпринимателя ФИО2

Банковское досье клиента индивидуального предпринимателя ФИО2, представленное кредитным учреждением ПАО «Промсвязьбанк», в числе прочих документов содержит заявление индивидуального предпринимателя ФИО2 о выдаче аппаратной криптографии (USB- ключа (ключей)) представителю ФИО10 Акт приема-передачи оборудования от 29.05.2012 с подписью ФИО10 от имени клиента индивидуального предпринимателя ФИО2 находится среди документов в банковском досье.

В банковском досье клиента индивидуального предпринимателя ФИО2, представленном ПАО КБ «Центр-инвест», имеются доверенности, выданные менеджерам ФИО9 и ФИО10, уполномочивающие от имени индивидуального предпринимателя ФИО2 получать в банке ОАО КБ «Центр-инвест» выписки из лицевых (расчетных), открытых на имя индивидуального предпринимателя ФИО2 со всеми относящимися к ним документами, получать в банке любую корреспонденцию и документы, а также вносить наличные денежные средства на указанные выше счета.

Между тем, менеджеры ФИО9 и ФИО10 являются работниками ООО «Юг Кровля», что подтверждается справками по форме 2-НДФЛ, представленными в налоговый орган налоговым агентом ООО «Юг Кровля». При этом, согласно справок формы 2-НДФЛ, сотрудниками индивидуального предпринимателя ФИО2 они не являются, что также подтверждается показаниями свидетеля ФИО10

Также согласно показаниям ФИО10 установлено, что он сдавал в банк торговую выручку как организации ООО «Юг Кровля», так и индивидуального предпринимателя ФИО2

Налоговым органом установлено, что индивидуальный предприниматель ФИО2 самостоятельно не ведет учет результатов своей предпринимательской деятельности, что свидетельствует об отсутствии фактической заинтересованности в её результате.

Ведение бухгалтерского и налогового учета у проверяемого лица ООО «Юг Кровля» и у индивидуального предпринимателя ФИО2 осуществляется одним и тем же работником - бухгалтером ФИО23 в 2013-2014 годы, с ноября 2014 года по настоящее время - бухгалтером ФИО7, которая в ходе допроса показала, что в ООО «Юг Кровля», ООО «Сталь-Кровля» и у индивидуального предпринимателя ФИО2 она осуществляла ведение бухгалтерского учета, контроль и хранение документов по приходу товаров от поставщиков, составляла бухгалтерскую и налоговую отчетность, предоставляла ее в налоговую инспекцию. Она работала на одном рабочем месте, которое находилось по месту основной работы в ООО «Юг Кровля» и было оборудовано компьютером, принтером и телефоном. Все программы по всем организациям, в том числе по ООО «Юг Кровля» и индивидуальному предпринимателю ФИО2, были установлены у нее на одном компьютере. На этом компьютере было установлено программное обеспечение «1С-Бухгалтерия», версия 8.2. по организациям ООО «Юг Кровля», ООО «Сталь-Кровля» и индивидуальному предпринимателю ФИО2 В своей работе она использовала также и программу «1С: Торговля и склад».

Между тем, в ходе допроса ФИО2 дает показания, отличающиеся от показаний бухгалтера, поскольку поясняет, что он вообще не ведет бухгалтерский учет, за исключением учета наличной выручки, полученной от покупателей.

ООО «Юг Кровля» и индивидуальный предприниматель ФИО2 использовали в своей деятельности единый товарный знак «ЮК» (Юг Кровля), правообладателем которого с 20.04.2012. по 20.05.2022 является ФИО2 на основании свидетельства на товарный знак № 247092. При этом изображение товарного знака «ЮК» (Юг Кровля) располагается в виде вывески при входе в офисные здания по месту осуществления торговой деятельности ООО «Юг Кровля» и индивидуального предпринимателя ФИО2 по адресам: 

<

...> и 

<

...> на рекламных щитах и баннерах при подъезде к этим зданиям, на выставочных стендах и на стенах торгово-выставочных залов и в офисных помещениях ООО «Юг Кровля» по указанным выше адресам деятельности общества и индивидуального предпринимателя, что подтверждается осмотрами, проведенными в рамках проверки.

Торговые площади ООО «Юг Кровля» и индивидуального предпринимателя ФИО2 никак друг от друга не обособлены, в связи с чем, покупатели могут свободно перемещаться по торговому залу, могут подойти к стендам с рекламируемым товаром индивидуального предпринимателя ФИО2 и выбрать товар, а затем оформить документы на выбранный товар у менеджеров ООО «Юг Кровля» и оплатить его в кассе выставочного зала.

В обоснование своей позиции по делу в данной части инспекция ссылается на отсутствие у индивидуального предпринимателя ФИО2 собственной производственной базы, необходимой для осуществления заявленного вида деятельности, а именно: отсутствие складских помещений у предпринимателя, отсутствие хранения товара, отсутствие специальной техники (манипулятора) для погрузки, разгрузки крупногабаритных строительных материалов (кровельный профнастил, металлочерепица, оцинкованные листы и т.д.), отсутствие транспортных средств для доставки товаров покупателям; осуществление налогоплательщиком и его взаимозависимым лицом розничной торговли стройматериалами в одном магазине.

ООО «Юг Кровля», в свою очередь, обладает необходимыми условиями для ведения соответствующей экономической деятельности (оптовой и розничной торговли), поскольку у него имелись грузовые автомобили, автопогрузчики, необходимые для осуществления как оптовой, так и розничной торговли, складские помещения на праве аренды, и т.д. 

Перечисленные обстоятельства послужили основанием для вывода инспекции о том, что ФИО2 как единственный участник и руководитель ООО «Юг Кровля», без реальной экономической цели исключительно с целью минимизации налоговых обязательств формально разделил бизнес между ООО «Юг Кровля» и индивидуальным предпринимателем ФИО2, осуществляющими один вид деятельности и реализующими один вид продукции.

В процессе закупки, реализации и отпуска товаров розничным покупателям участвовали работники ООО «Юг Кровля», которые по совместительству у предпринимателя не работали.

Переговоры с покупателями и отпуск товара предпринимателем не осуществлялся, в процессе переговоров и отпуска товаров также участвовали работники ООО «Юг Кровля» при исполнении своих должностных обязанностей. Реализацию строительных материалов обеспечивал штат работников «Юг Кровля», фактическое управление движением товарного потока осуществлялось также ООО «Юг Кровля».

Опрошенные работники – менеджеры по продажам ООО «Юг Кровля», в чьи обязанности входит подбор товаров для покупателей и формирование первичных документов на реализацию и отгрузку товаров пояснили, что товар в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 не подбирался, не реализовывался и не отгружался, при этом в учете общества объем выручки от реализации товара в адрес предпринимателя  составляет более 50 %.

Другие менеджеры по продажам не смогли подтвердить продажу товаров в адрес предпринимателя, так как они лично не подбирали для него товар, документы отгрузочные на реализацию не оформляли, не выписывали и не подписывали, кто из работников общества подбирал товар, тоже не знают.

Кладовщик ООО «Юг Кровля» (ФИО24), в чьи обязанности входит отпуск и контроль за отгрузкой товаров покупателям, указала, что на складе хранится товар, принадлежащий только ООО «Юг Кровля», также она не смогла подтвердить отпуск товара в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2

В рамках проверки не нашлось ни одного свидетеля, который смог бы подтвердить, что товар действительно реализовывался в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2

Кроме того, заявки (заказы) на поставку товаров в адрес общества предпринимателем не формировались и не направлялись, поскольку на выставленные инспекцией требования, предприниматель ФИО2 заявки не представил, что противоречит условиям договора, заключенного между ООО «Юг Кровля» и индивидуальным предпринимателем ФИО2

Несоблюдение условий заключенного договора сторонами сделки ООО «Юг Кровля» и индивидуальным предпринимателем ФИО2 свидетельствует как о формальном заключении договора, так и о формальном характере деятельности индивидуального предпринимателя ФИО2 в рамках этого договора и в отсутствие деловой цели.

Для осуществления деятельности участники арендуют площади у физического лица ФИО2, являющегося собственником данных помещений, а также руководителем и учредителем ООО «Юг Кровля», при этом, индивидуальный предприниматель ФИО2 не арендовал складские помещения у физического лица ФИО2, а арендовал только помещение под магазин.

Общество и предприниматель осуществляют деятельность по одному адресу регистрации и на одной территории, где расположены помещения.

Для приема, хранения и подготовки товаров к продаже использовалось одно складское помещение, находящееся в аренде только у ООО «Юг Кровля», при этом, предпринимателем не заключался договор с обществом на оказание услуг по хранению товаров, что также подтверждается свидетельскими показаниями самого ФИО2 

У предпринимателя также отсутствовали грузчики и кладовщики, без которых невозможно осуществлять деятельность по розничной торговле (разгрузка, погрузка, прием, учет и сортировка товара), что также подтверждается контрольными мероприятиями, проведенными в рамках проверки, а также показаниями самого ФИО2 

Доставка товара от поставщиков на склады ООО «Юг Кровля» осуществлялась исключительно за счет общества, при этом, общество не выставляет счета - компенсацию в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2; предприниматель также не выставлял счета в адрес ООО «Юг Кровля» за коммунальные услуги, что подтверждает выводы налогового органа о том, что участники схемы действовали как единая организация.

Предпринимательская деятельность индивидуального предпринимателя ФИО2 осуществлялась под полным контролем ФИО2, поскольку договоры закупки и поставки, первичные документы на отгрузку товара в адрес предпринимателя подписаны ФИО2, который является единственным учредителем и руководителем ООО «Юг Кровля», что подтверждается установленными в рамках проверки и в ходе судебного разбирательства обстоятельствами: учет товара налогоплательщиком, размещение товара в одном складском помещении, разгрузка, приемка товара работниками общества, обеспечение ведения бухгалтерского налогового учета участников бухгалтером общества с использованием одного программного продукта, контроль за движением товара и выручки от ее реализации, использование трудового персонала ООО «Юг Кровля». 

В отношении довода ООО «Юг Кровля»  о том, что обществом и предпринимателем  отдельно заключались  договоры на коммунальные услуги, установлено, что в ходе проверки и это отражено в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 03.04.2018 № 08-15/18 (стр. 105-106 решения), общество «Юг Кровля» не несло в проверяемом периоде затраты по оплате коммунальных платежей. Данный факт подтверждается как договорами аренды, заключенными с индивидуальным предпринимателем ФИО2, в соответствии с которыми ФИО2 (арендодатель) сам оплачивал коммунальные услуги, так и данными бухгалтерского учета (оборотно-сальдовая ведомость по счету 44 «Издержки» не содержит сведений о расходах, связанных с оплатой коммунальных платежей), регистрами налогового учета.

Общество и предприниматель осуществляли деятельность как единый хозяйственный субъект и несли при этом друг за друга расходы по совместной деятельности.

 Налогоплательщик злоупотреблял правом в сфере налоговых правоотношений. Взаимозависимые лица применяли юридические конструкции, не содержащие признаков противоправности, но лишенные хозяйственного смысла

- сложившийся между налогоплательщиком и взаимозависимым лицом документооборот является формальным и носит притворный характер, в целях создания видимости нормальных рыночных правоотношений в сфере торговли как между самостоятельными коммерческими субъектами;

- финансовые условия деятельности налогоплательщика и взаимозависимого лица существенно отличаются от тех, которые характерны для отношений между независимыми друг от друга контрагентами, действующими самостоятельно и на строго предпринимательских началах, то есть в своих собственных экономических интересах.

В рамках мероприятий налогового контроля налоговыми органами могут быть установлены факты снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом, получение необоснованной налоговой экономии достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.07.2017 № 1440-О сделал вывод о том, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

Конституционный Суд Российской Федерации в указанном определении отметил, что в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), то это, в свою очередь, предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора.

Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений.

Положения НК РФ не ограничивают само право налогоплательщиков проводить свои хозяйственные операции так, чтобы налоговые последствия были минимальными, однако в избранном налогоплательщиком варианте сделки присутствует признак искусственности, лишенный хозяйственного смысла. 

  Налоговый орган, исходя из результатов контрольных мероприятий и из показаний свидетелей, пришел к выводу о том, что договоры с индивидуальным предпринимателем ФИО2 носили притворный характер и прикрывали фактически розничную торговлю строительными материалами самим обществом, а поэтому поступления денежных средств от реализации товаров в розничной сети признается доходом ООО «Юг Кровля» и должны быть учтены для целей налогообложения ЕНВД.

Налогоплательщиком ни в ходе проверки, ни в ходе судебного разбирательства, не приведено каких-либо доводов о наличии разумных экономических причин (деловой цели) для заключения договоров с индивидуальным предпринимателем ФИО2, у которого отсутствовали условия для осуществления деятельности, при том, что у общества имелись все необходимые условия для осуществления как оптовой, так и розничной торговли, а именно: производственно-техническая база, персонал, техника и т.д.

Отсутствие разумных экономических причин для привлечения индивидуального предпринимателя ФИО2 в качестве дополнительного звена между ООО «Юг Кровля» и конечным покупателем товара, свидетельствуют о согласованности действий проверяемого налогоплательщика ООО «Юг Кровля» и его контрагента – взаимозависимого лица индивидуального предпринимателя ФИО2, направленных на минимизацию налогов, на получение необоснованной налоговой выгоды вследствие включения в процесс осуществления торговой деятельности взаимозависимого лица индивидуального предпринимателя ФИО2, деятельность которого носила формальный характер в отсутствие деловой цели. При этом проверяемым лицом ООО «Юг Кровля» формировался фиктивный документооборот, с целью скрыть формальный характер предпринимательской деятельности индивидуального предпринимателя ФИО2 и придать хозяйственным операциям с ним реальный вид.

Наличие самостоятельного документооборота не опровергают выводов налогового органа.

Характер взаимоотношений налогоплательщика и предпринимателя, определяемый договором, взаимозависимостью и иными установленными налоговым органом обстоятельствами, свидетельствует о получении ООО «Юг Кровля» необоснованной налоговой выгоды по смыслу постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», так как совокупность и взаимосвязь указанных выше обстоятельств позволили налоговому органу сделать вывод об уменьшении заявителем налоговой базы вследствие применения схемы дробления результата деятельности.

Иные доводы  общества, изложенные в жалобе, не опровергают выводов налогового органа и направлены на переоценку установленных обстоятельств и сделанных на их основании выводов.

Из представленных заявителем в судебное заседание актов взаимных расчетов между взаимозависимыми лицами: ООО «Юг Кровля», индивидуальным предпринимателем ФИО2 и ООО «Сталь-Кровля», обязательства всех 3-х сторон прекращаются не оплатой, не поставкой товаров и не оказанием услуг, а путем зачета взаимных требований между ними на сумму 108 730 тыс. рублей, в том числе:

- Акт взаимозачета № 4 от 31.03.2013 на сумму  7 476, 6 тыс. руб.,

- Акт взаимозачета № 8 от 30.06.2013 на сумму  59 717, 2 тыс. руб.,

- Акт взаимозачета № 18 от 30.09.2013 на сумму 41 536, тыс. руб.,

Поскольку, у ООО «Юг Кровля» имелись обязательства по поставке товара перед индивидуальным предпринимателем ФИО2, у ООО «Сталь-Кровля» имелись обязательства по оказанию услуг по аренде оборудования перед ООО «Юг Кровля», а у индивидуального предпринимателя ФИО2 имелись обязательства по оплате товара перед ООО «Сталь-Кровля», то на основании зачетов взаимных требований, обязательства 3-х сторон прекратились согласно актов зачетов в общей сумме 108 730 тыс. руб.

В итоге, поступившие авансовые платежи от индивидуального предпринимателя ФИО2 в счет предстоящей поставки товара, ООО «Юг Кровля» ежеквартально зачитывает не в счет оплаты за товар, а в счет погашения долга за индивидуального предпринимателя ФИО2 перед ООО «Сталь-Кровля» за поставленный ему товар в общей сумме 108 730 тыс. руб.

ООО «Сталь-Кровля» под полученные денежные средства от ООО «Юг Кровля» не оказывало обществу  услуги по аренде оборудования, поэтому на основании актов взаимозачетов эти денежные средства обществом были направлены в счет погашения задолженности за индивидуального предпринимателя ФИО2 перед ООО «Сталь-Кровля» за поставленный ему товар в общей сумме 108 730 тыс. руб.

Из чего следует вывод, что ООО «Юг Кровля» в проверяемом периоде 2013-2015 годы перечислило денежные средства в адрес ООО «Сталь-Кровля» в счет уплаты задолженности за индивидуального предпринимателя ФИО2 по приобретенному им товару в общей сумме 108 730 тыс. руб.

Вместе с тем, необходимо отметить, что источником финансирования денежных средств, перечисленных обществом «Юг Кровля»  в адрес ООО «Сталь-Кровля» являлись, в том числе кредитные денежные средства, поступившие на расчетный счет ООО «Юг Кровля».

Как показал анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Юг Кровля», в течение проверяемого периода 2013-2015 годов общество осуществляло кредитование в нескольких банках, в том числе: Южный филиал ОАО «Промсвязьбанк»,  филиал ОАО БАНК ВТБ в г. Ростове-на-Дону,  ОАО КБ «Центр-Инвест», АО «КРЕДИТ ЕВРОПА БАНК», ООО КБ «РОСТФИНАНС».

На расчетные счета общества в указанном периоде были зачислены кредитные средства в сумме 685 873 376 руб., из них 439 584 320 рублей (64,1 % от общей суммы кредитования) были направлены на расчетные счета ООО «Сталь-Кровля» с назначением платежа «за профнастил». Списание денег в адрес ООО «Сталь-Кровля» осуществлялось в тот же день, когда они были зачислены от кредитных организаций на счета ООО «Юг Кровля», например:

- 09.01.2013 Южный филиал ОАО «Промсвязьбанк» предоставил ООО «Юг Кровля» кредитные средства по кредитному договору № 

<

***> от 18.04.2012 в сумме 1 000 000 руб. В этот же день ООО «Юг Кровля» перечислило полученные кредитные средства на счета ООО «Сталь-Кровля» с назначением платежа «за профнастил» в сумме 1 290 833.96 руб. двумя поручениями: 1 000 000 руб. (с р/счета в Южном филиале ОАО «Промсвязьбанк») и 290 833,96 руб. (с р/счета в Филиале ОАО Банк ВТБ в г. Ростове-на-Дону);

- 11.02.2013 филиалом ОАО Банк ВТБ в г. Ростове-на-Дону обществу выдана ссуда по кредитному договору 

<

КС-730000/2011/00062> от 30.06.2011 в сумме 1 000 000 руб. В этот же день ООО «Юг Кровля» перечислило полученные кредитные средства на счета ООО «Сталь-Кровля» с назначением платежа «за профнастил» в сумме 1 000 000 руб. (с р/счета в Филиале ОАО Банк ВТБ в г. Ростове-на-Дону);

- 26.02.2013 филиалом ОАО Банк ВТБ в г. Ростове-на-Дону обществу выдана ссуда по кредитному договору 

<

КС-730000/2011/00062> от 30.06.2011 в сумме 5 000 000 руб. В этот же день ООО «Юг Кровля» перечислило полученные кредитные средства на счета ООО «Сталь-Кровля» с назначением платежа «за профнастил» в сумме 5 197 000 руб. двумя поручениями: 5 000 000 руб. (с р/счета в Филиале ОАО Банк ВТБ в г. Ростове-на-Дону) и 197 000 руб. ( с р/счета в Южном филиале ОАО «Промсвязьбанк);

- 18.03.2013 Южным филиалом ОАО «Промсвязьбанк» обществу выдана ссуда в виде овердрафта по соглашению № 0118-12-4-23 от 26.11.2012  сумме 3 500 000 руб. В этот же день ООО «Юг Кровля» перечислило полученные кредитные средства на счета ООО «Сталь-Кровля» с назначением платежа «за профнастил» в сумме 3 500 000 руб. (с р/счета в  Южном филиале ОАО «Промсвязьбанк) и т.д.

Учитывая произведенные обществом взаимозачеты с индивидуальным предпринимателем ФИО2 и ООО «Сталь-Кровля», анализируя движение денежных средств на счетах участников взаимозачета, можно сделать вывод, что фактически полученные обществом кредитные средства были направлены в уплату задолженности за индивидуального предпринимателя ФИО2 перед ООО «Сталь-Кровля» и не были направлены на  пополнение оборотных средств.

Полученные в ходе проверки сведения о движении денежных средств по расчетным счетам ООО «Юг Кровля» (банковские выписки) отсортированы налоговым органом по дате получения обществом кредитных средств и их списанию в адрес ООО «Сталь-Кровля.

Доводы заявителя о том, что предприниматель ФИО2 и ООО «Юг Кровля» - разные хозяйствующие субъекты, являются необоснованными и не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, поскольку общество за счет кредитных средств на постоянной основе погашало задолженность индивидуального предпринимателя ФИО2 за поставленный ему товар перед взаимозависимым лицом ООО «Сталь Кровля».

Результат проведения вышеуказанных хозяйственных операций между 3-мя взаимозависимыми лицами, подтверждает выводы налогового органа о том, что денежные средства, поступившие на счет ООО «Юг Кровля» от индивидуального предпринимателя ФИО2 с назначением платежа «по договору поставки № 1/2 от 08.10.2010» никак не связаны с оплатой за товар, поскольку отсутствует связь между оплатой и отгрузкой товаров, о чем налоговым органом прямо указано в решении и выводах по результатам проверки.

Учитывая хронологию, объемы и назначение поступивших платежей от индивидуального предпринимателя ФИО2, которые не соответствуют выписанным документам на отгрузку товара, как по срокам, и так и по суммам, а также учитывая зачет этих авансовых платежей и порядок оформления первичных документов, налоговым органом установлено, что расчетный счет индивидуального предпринимателя ФИО2 использовался в качестве транзитного счета для перевода выручки, полученной ООО «Юг Кровля» от реализации товаров в розницу конечным потребителям.

Имея кредиторскую задолженность перед предпринимателем ФИО2 в виде авансовых платежей, общество при этом не отгружает товар предпринимателю, а возвращает денежные средства предпринимателю. Всего за 2015 произведен возврат на сумму 10 400  тыс. руб.

По состоянию на конец 2015 года (31.12.2015) кредиторская задолженность по счету 62 перед предпринимателем ФИО2 составляет 15 103,2 тыс. руб. и числится как авансовые платежи.

Данные факты свидетельствуют о том, что денежные средства от индивидуального предпринимателя ФИО2, поступившие на расчетный счет ООО «Юг Кровля» не являлись платежами за товар, а хозяйственные операции по реализации товара являются нереальными, расчетный счет предпринимателя использовался в качестве транзитного счета для перевода выручки, полученной ООО «Юг Кровля» от реализации товаров в розницу конечным потребителям.

Подтверждением того, что выручка от продажи товаров в розницу являлась фактически выручкой общества, является также то обстоятельство, что ФИО2 не сданную выручку в банк регулярно передает из кассы денежную наличность в адрес ООО «Юг Кровля» под видом займа для выплаты з/платы сотрудникам ООО « Юг Кровля», при этом, обществом займы практически не возвращались.

В Дополнении от 16.10.2019 ООО «Юг Кровля» указывает, что в материалах дела не имеется доказательств того, что ООО «Юг Кровля» распоряжалось доходами предпринимателя, однако это противоречит материалам дела.

Имеющиеся в материалах дела документы, представленные ООО «Юг Кровля» в ходе выездной налоговой проверки, а также в ходе судебного разбирательства свидетельствуют о том, что на самом деле общество распоряжалось денежными средствами и доходами предпринимателя.

Выплаты из кассы ООО «Юг Кровля» заработной платы работникам общества, а также оплата иных расходов за счет заемных денежных средств, полученных от индивидуального предпринимателя  ФИО2 подтверждают тот факт, что общество распоряжалось денежными средствами предпринимателя и использовало их для своих нужд (заработная плата, подотчет, оплата услуг и т.д.), причем  безвозвратно, что подтверждает выводы налогового органа о том, что общество и предприниматель являлись одним хозяйственным субъектом.

Предприниматель ФИО2 торговую выручку  на расчетный счет сдавал не полностью. За проверяемый период 2013-2015 годы торговая выручка от реализации товаров физическим лицам в розницу, поступившая в кассу предпринимателя, составила 995 477 128 руб. (плюс 35 489 000 руб. – оплата через терминал),  на расчетный счет предпринимателя за это же период было сдано 831 453 000 руб. (плюс 35 489 000 руб. – оплата через терминал), т.е. 164 024 128 руб. были использованы ФИО2 на личные цели. Часть этой суммы в размере 24 478 697 руб. была внесена предпринимателем наличными в кассу ООО «Юг Кровля» в виде заемных средств, за счет которых обществом выплачена заработная плата (13 125 010 руб., Д-т сч.70-К-т сч. 50), а также выдано под отчет ФИО2 (2 938 402 руб. Д-т сч. 71.1 –К-т сч. 50), перечислено за аренду ФИО2 (5 272 200 руб. Д-т сч. 76.9 – К-т сч. 50), оплачены иные услуги.

Из всего объема денежных средств, которые в проверяемом периоде 2013-2015 годы  были получены обществом от индивидуального предпринимателя ФИО2 в виде займов, возвращено ФИО2 было всего  4 253 138 руб. (17,4 % от суммы займа), а остальные заемные денежные средства пошли на нужды общества, т.е. общество фактически распоряжалось денежными средствами предпринимателя по своему усмотрению, используя их на оплату своих расходов,  при этом почти не возвращая их заимодавцу. При этом внесение денежных средств в кассу общества в виде займов осуществлялось на постоянной основе в течение всего проверяемого периода, а не имело разовый характер, как утверждает заявитель. Значит средства, полученные ООО «Юг Кровля» от индивидуального предпринимателя  ФИО2 в виде займов, являются по сути доходами общества.

А задолженность общества по займам перед предпринимателем закрывалась (погашалась) путем переквалификации договоров займа во взносы учредителя на пополнение оборотных средств, операции по которым не подлежат налогообложению в соответствии со статьей 251 Налогового кодекса Российской Федерации. В бухгалтерском учете указанные операции отражены проводками: Д-т сч. 50 - К-т сч. 66 – поступили заемные средства в кассу; Д-т сч. 66 – К-т сч. 91 – взнос учредителя на пополнение. Часть заемных средств  в незначительном размере 4 153 126 руб. возвращена обществом предпринимателю и отражена в бухгалтерском учёте проводкой Д-т сч. 66 –К-т сч. 50.

Данное обстоятельство подтверждает, что выручка от продажи товаров розничным покупателям фактически является выручкой общества, так как общество фактически распоряжалось этими средствами для содержания работников и своей деятельности, в данном случае – для выплаты заработной платы сотрудникам ООО «Юг Кровля», что подтверждает факт того, что ООО «Юг Кровля» и предприниматель ФИО2 являлись одним хозяйствующим субъектом.

Заявитель полагает, что хронологию, объемы и назначение поступивших платежей от индивидуального предпринимателя ФИО2 невозможно сопоставить с документами на отгрузку товара, поскольку это ежедневно текущий процесс, который зависит как от обращения розничных покупателей, формирования заказов, суммы, сроков, так и от сроков поставки товаров от изготовителей товаров, транспортной логистики.

Также общество поясняет, что при обращении каждого розничного покупателя (физического лица), на основании полученной от него предоплаты (аванса), предприниматель формировал заявку (заказ) в ООО «Юг Кровля» под каждого покупателя отдельно на поставку необходимого ему товара, и одновременно ежедневно перенаправлял денежные средства, полученные им от покупателей на счет ООО «Юг Кровля», общество в свою очередь приобретало у соответствующих поставщиков товары под заказ индивидуального предпринимателя ФИО2 (счет 62 «Расчеты с покупателем ИП ФИО2»).

Если согласиться с обществом, то роль предпринимателя заключалась в получении предоплаты от покупателей под заказ, перенаправлении ее на счет общества для приобретения нужного товара у соответствующего поставщика, поскольку весь процесс, начиная от закупки товара и далее - транспортировки, разгрузки, приема, учета, сортировки, и заканчивая обеспечением потребностей каждого покупателя путем поставки ему товара со склада общества обеспечивает само ООО «Юг Кровля» и его работники.

Данные выводы основаны на доказательствах, полученных в рамках проверки, по результатам которых установлено, что закупка у соответствующих поставщиков необходимого розничному покупателю товара, индивидуальным  ФИО2 самостоятельно не производилась, а производилась самим обществом - закупкой товаров занимались менеджеры общества, так как у предпринимателя отсутствовали складские помещения, грузчики, техника, кладовщики, отсутствовали прием, сортировка, хранение и учет товара; товар розничным покупателям передавался в собственность непосредственно со складов общества работниками общества, что также подтверждается свидетельскими показаниями менеджеров и показаниями самого ФИО2 

В отношении доводов заявителя о том, что индивидуальный предприниматель ФИО2 ежедневно оформлял заявки на поставку товара в адрес ООО «Юг Кровля» судом установлено, что по требованию налогового органа ни обществом, ни предпринимателем заявки (заказы) не были представлены к проверке.

В дополнении от 16.10.2019. (стр. 11) заявитель указывает, что товар предприниматель ФИО2  забирал  у ООО «Юг Кровля» ежедневно, выбранный товар фиксировался им или его представителем в отдельном журнале, а «отписывался» товар по товарной накладной 3-5 раз в месяц. В таблице, приведенной в указанном выше дополнении (п.6, стр. 14) заявитель указывает, что кредиторская задолженность закрывалась товарной накладной, которая формировалась несколько раз в месяц, а не каждый день, поскольку между участниками «сложился такой обычай».

По показаниям кассиров каждый покупатель подходил к кассе для оплаты товара с накладной, которую ему выписывал менеджер.

Учитывая представленные заявителем в дополнении от 16.10.2019 сведения, о том, что общество вело учет отгрузки в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 в отдельном журнале по каждой партии товара ежедневно, а потом уже за неделю оформляло под эти записи товарную накладную, то получается, что общество реализовывало товар покупателям-физическим лицам самостоятельно, при этом для учета отгруженного товара вело отдельный журнал, и в конце недели формировало одну товарную накладную ТОРГ-12, уже на имя одного покупателя индивидуального предпринимателя ФИО2 

На основании вышеизложенного, общество не оспаривает факт, что в привлечении дополнительного звена индивидуального предпринимателя ФИО2 в процесс осуществления оптово-розничной торговли у общества не было никакой необходимости, для исполнения функций (обязанностей) по принятию наличных денежных средств от розничных покупателей  у обществе имеется достаточный штат сотрудников, в том числе кассиры-бухгалтера, которые фактически попеременно обслуживали покупателей индивидуального предпринимателя ФИО2 и ООО «Юг Кровля» на двух контрольно-кассовых аппаратах, зарегистрированных как за предпринимателем ФИО2, так и за ООО «Юг Кровля», при этом, находящихся в одной комнате, принимали в кассу наличные средства от покупателей и выдавали им контрольно-кассовые чеки; менеджеры (работники) ООО «Юг Кровля», которые сдавали в банк общую наличную выручку, полученную в связи с применением 2-х ККТ, что подтверждается совокупностью собранной доказательственной базы и свидетельскими показаниями.

Самостоятельный бизнес предпринимателя был бы невозможен без стадии закупки обществом у поставщиков товаров, необходимых для удовлетворения потребностей конечных потребителей; без доставки, разгрузки, приема и сортировки товаров на складе общества; без участия работников общества (менеджеры, грузчики, кладовщики, бухгалтера), и  в отсутствии данных расходов у индивидуального предпринимателя ФИО2 на эти цели, поскольку строительные материалы отгружались розничным покупателям именно со складов ООО «Юг Кровля» работниками общества, так как только ООО «Юг Кровля» обладает всей необходимой производственно-технической базой, необходимыми трудовыми ресурсами для ведения самостоятельной предпринимательской деятельности со стадии заключения договоров с поставщиками на покупку строительных материалов, и заканчивая отгрузкой конечным покупателям этих материалов.

ООО «Юг Кровля» осуществляло реальные хозяйственные операции на всех стадиях единого процесса от покупки товаров до его продажи розничным покупателям.

В Дополнении к отзыву от 18.11.2019 заявитель указывает, что при исследовании сделок с взаимозависимым лицом инспекция не учитывает реализацию обществом иного имущества (автотранспорта) для обеспечения оборотных средств и сохранения бизнеса, кадров, недопущение банкротства и представляет в подтверждение этого факта договора купли - продажи имущества (транспорта) за 2014-2015г.г.

Рассмотрев представленные документы, инспекция пришла к выводу, что эти документы не подтверждают заявление налогоплательщика, поскольку установлено следующее:

ООО «Юг Кровля»  представлены договора купли-продажи следующих автомобилей:

 

Период

Вид а/м

Цена договора, в руб.

В т.ч. НДС,в руб.

Покупатель

Отражено в книге продаж

Примечание

2014

Дэу Матиз

90 000,00

13 728,81

ФИО25 615146339641

Книга продаж 2014

 

Лексус LX 570

800 000,00

122 033,90

ФИО26 616611792057

Книга продаж 2014

 

2015

Дэу Матиз

95 000,00

14 491,53

ФИО27 616208117925

 

ГАЗ-330202

95 000,00

14 491,53

ФИО28 614108310946

Книга продаж 2015

Договор не представлен

ГАЗ-330202

95 000,00

14 491,53

ФИО29

 

Договор не представлен

ГАЗ-330202

95 000,00

14 491,53

ФИО30 616106839505

 

Договор не представлен

 

 

 

 

Итого

1 270 000,00

193 728,83

 

 

Из приведенных в таблице данных хорошо видно, что цены реализации указанных в ней автомобилей необоснованно занижены. В частности автомобиль Лексус LX 570 2010 года выпуска продан за 677 966,10 руб. без учета НДС, в то время как остаточная стоимость указанного автомобиля согласно данных бухгалтерского учета составляет 732 994,39 руб., т.е. в результате этой сделки общество получило убыток как минимум в сумме 55 028,29 руб. Автомобиль DAEWOO MATIZ 2013 года выпуска продан за 80 508, 47 руб., без учета НДС, в то время как остаточная стоимость этого автомобиля по данным бухгалтерского учета составляет 180 098,78 руб., в результате этой сделки общество получило убыток как минимум в сумме 99 590,31 руб. Итого убыток составил  154 618,60 руб., при чем сумма убытка рассчитана исходя из данных бухгалтерского учета, в то время как в целях налогообложения при реализации имущества должны учитываться рыночные цены, которые значительно отличаются от указанных в представленных договорах и счетах-фактурах.

Лица, которым общество продало автомобили (ФИО25 ФИО26 А.Ч., ФИО28, ФИО29) в проверяемом периоде 2013-2015 годы по сведениям из федеральных информационных источников нигде не работали, так как справки по форме 2-НДФЛ на этих людей никем не представлялись, и, следовательно, у налогового органа возникает вопрос об источниках доходов этих физических лиц, об их платежеспособности. Установлено также, что ФИО28 30.12.2013 прекратил осуществление  индивидуальной деятельности по собственному решению и в последующие периоды 2014-2015 годы (автомобиль куплен 13.01.2015) не имел источников дохода, поскольку ни один работодатель не представлял на него сведения по форме 2-НДФЛ. ФИО29 в базе данных федеральных информационных ресурсов не значится вообще.

Также установлено, что согласно сведений  федеральных информационных источников некоторые из автомобилей зарегистрированы совсем на других физических лиц и никогда не были зарегистрированы за покупателями, указанными в договорах, например ФИО27,  ФИО26, ФИО29

Кроме того, в книге продаж ООО «Юг Кровля» реализация автомобилей ДЭУ МАТИЗ и 2-х автомобилей ГАЗ-330202 не отражена, поступления денежных средств за реализованные автомобили по расчетным счетам ООО «Юг Кровля» не установлено, т.е. пополнения оборотных средств, о которых заявляло общество, фактически не произошло. При этом, как отражено в таблице, речь идет всего о сумме в размере 1 076 271,17 руб., что составляет 3,6% от суммы убытка, полученного обществом от реализации товаров в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 по ценам ниже себестоимости (29 528 403 руб.).

Данные обстоятельства ставят под сомнение факт, что обществом реально предпринимались меры для сохранения бизнеса, недопущения банкротства, как указывает заявитель.

По мнению заявителя зафиксированные в карточке 62 операции свидетельствуют о том, что денежные средства, регулярно поступающие на расчетный счет общества, соотносимы с отгрузкой. Однако, данные карточки свидетельствуют об обратном.

Так, к примеру, на начало проверяемого периода 01.01.2013 у общества перед предпринимателем числилась дебиторская задолженность в сумме 1 000 195,55 руб., что означает, что общество ранее отгрузило товар в адрес предпринимателя, но оплата от него за отгруженный товар не поступила на расчетный счет ООО «Юг Кровля». 09.01.2013 общество отгружает предпринимателю товар на сумму 683 421,86 руб., который предприниматель также не оплачивает, дебиторская задолженность увеличивается на эту сумму и составляет 1 648 617,41 руб. 11 и 14 января 2013 года предприниматель перечисляет денежные средства и частично погашает задолженность.  16.01.2013 общество отгружает товар на сумму 788 999,37 руб. (задолженность увеличивается на эту сумму). 21.01.2013 предприниматель перечисляет на счет общества сумму в размере 1 190 000 руб., которая засчитывается в оплату предыдущей отгрузки в сумме 788 999,37 руб. (спустя 5 дней после отгрузки товара) и частично в погашение задолженности, сформированной по состоянию на 01.01.2013.

При этом условиями договора поставки по предоплате № 1/2 от 08.01.2010, заключенного обществом на поставку товара в адрес предпринимателя (том 3, л.д.10-11) предусмотрено, что покупателем осуществляется 100% предоплата каждой партии товара в течении 2-х банковских дней с даты получения счета (спецификации), выписанного на каждую партию товаров, которая подбирается в течение 14-ти рабочих дней с момента получения заявки (п.3.3., 3.4, 4.7 договора).

Как следует из приведенного примера, оплата партии товара, отгруженного 16.01.2013, произведена предпринимателем спустя 5 дней после его отгрузки, а не в течение 2-х банковских дней с даты получения счета (спецификации), выписанного на каждую партию товаров.

Исходя из того, что счета на оплату, выписанные в адрес индивидуального предпринимателя не представлены обществом, платежи от предпринимателя на расчетный счет зачислялись с назначением «по договору», а номер и дата счета на оплату не указывались, то закономерным является вывод инспекции, что счета на оплату каждой партии обществом не выписывались, т.е. условия заключенного договора сторонами не соблюдались.

Также не соблюдалось условие договора о 100%-ной предоплате каждой партии товара, поскольку карточка счета 62 отображает наличие постоянной задолженности (дебиторской или кредиторской) по сделкам общества с предпринимателем. Имеющаяся на начало проверяемого периода дебиторская задолженность в течение 2013-2015 годов не раз переходила в кредиторскую и на конец проверяемого периода (31.12.2015) общество имело кредиторскую задолженность по контрагенту - предпринимателю ФИО2 в сумме 15 103 267,05 руб.

Как следует из данных карточки счета 62 отгрузка товара в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 осуществлялась обществом примерно 1 раз в неделю, а платежи от предпринимателя в нарушение условий заключенного договора поступали, как указывает налоговый орган, действительно хаотично, иногда спустя какое-то время после отгрузки партии товара, а иногда почти каждый день независимо от отгрузки, например, зачисление денежных средств от индивидуального предпринимателя ФИО2 на расчетный счет ООО «Юг Кровля» осуществлялось в течение 4-х дней подряд в период с  05.02.2013 по 08.02.2013, в течение 5-ти  дней в период с 15.02.2013 по 22.02.2013 и т.д. При этом поступившие денежные средства частично засчитывались в уплату отгруженной партии товара, а частично погашалась задолженность за товар, отгруженный ранее, в другие периоды.

Кроме того, имели место случаи, когда денежные средства в значительном размере, поступившие от предпринимателя на расчетный счет общества с назначением платежа за стройматериалы (платеж от 31.12.2013 в сумме 36 059 900 руб., банк АО «Кредит Европа Банк»), не нашли своего отражения в карточке счета 62, т.е. под эту сумму общество не осуществило отгрузку товара вообще, ни в периоде поступления денежных средств от предпринимателя, ни в другом периоде.

Как следует из анализа движения денежных средств на счетах общества указанная сумма в этот же день была списана с расчетного счета ООО «Юг Кровля» на расчетный счет ООО «Сталь-Кровля» в составе суммы  37 848 000 руб. с назначением платежа за профнастил.

Данное обстоятельство свидетельствует о том, что денежные средства, поступившие от предпринимателя,  общество засчитывает не в счет оплаты за товар, и не отгружает на эту сумму товар, а направляет на погашение задолженности  предпринимателя перед ООО «Сталь-Кровля», что подтверждает сделанные налоговым органом выводы.

Таким образом, приведенные в судебном заседании 12.12.2019 доводы заявителя, о том, что данные карточки счета 62 опровергают выводы налогового органа о том, что денежные средства от индивидуального предпринимателя ФИО2 в проверяемом периоде поступали на расчетный счет ООО «Юг Кровля» в хаотичном порядке, в крупных размерах, и при этом не совпадали с отгрузкой товара ни по срокам, ни по сумме, не соответствуют действительности, поскольку операции, отраженные в карточке счета 62 свидетельствуют как раз об обратном.

Они подтверждают сделанные налоговым органом выводы, об  отсутствии связи между поступлениями денежных средств от индивидуального предпринимателя ФИО2 и отгрузкой товара в его адрес, об использовании денежных средств, поступивших от ФИО2 в качестве оплаты за товар не по прямому назначению, а в счет погашения  задолженности за ООО «Сталь-Кровля» (взаимозависимое лицо).

При этом заявитель не обращает внимание на наименование проводимых по счету 62 хозяйственных операций (карточка счета 62), а именно: «Поступление от покупателей ИП ФИО2», в то время как установлено в ходе налоговой проверки и подтверждается представленными для проверки документами ООО «Юг Кровля» заключало договор поставки по предоплате № 1/2 от 08.01.2010 с предпринимателем ФИО2 и   не заключало договоров с розничными покупателями. Следовательно, денежные средства по логике должны были поступать от предпринимателя, а не от его покупателей, как отражено в карточке счета 62.

Данное обстоятельство свидетельствует о том, что фактически учет выручки, полученной о розничных покупателей, велся в проверяемом периоде в бухгалтерском учете общества (карточка на счета 62) и опровергает заявление налогоплательщика, что предприниматель самостоятельно осуществлял ведение бухгалтерского общества.

Данное обстоятельство свидетельствует о том, что денежные средства, перечисленные ИП ФИО2, являются выручкой ООО «Юг Кровля», полученной обществом от реализации товаров в розницу, при этом расчетный счет предпринимателя использовался в качестве транзитного счета для перевода выручки, полученной ООО «Юг Кровля», что в очередной раз подтверждает выводы налогового органа о том, что ООО «Юг Кровля» контролировало и распоряжалось доходами предпринимателя.

В отзывах на заявление налогоплательщика от 26.07.2019 (№ 11-2416239), от 04.10.2019 (№11-24/22125, стр. 33-36 отзыва), представленных ранее на судебное рассмотрение, налоговый орган более подробно рассматривает и анализирует произведенные обществом расходы по их направленности и использованию в оптовой и розничной торговле, анализирует  движение денежных средств на расчетных счетах ООО «Юг Кровля» и индивидуального предпринимателя  ФИО2

Полученные в ходе анализа результаты показали, что все расходы по торговой деятельности (розничной и оптовой) оплачивает общество и этим самым берет на себя и расходы индивидуального предпринимателя ФИО2, произведенные им при осуществлении розничной торговли.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 03.04.2018г. № 08-15/18 (таблицы на стр. 37-38, 82-83) при расчете пропорции для определения размера косвенных расходов, относимых к деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения,  налоговым органом использованы данные налоговых регистров и бухгалтерского счета 44 «Издержки», представленных ООО «Юг Кровля» для проверки, в которых налогоплательщик самостоятельно сгруппировал произведенные расходы по назначению, сумме и по периоду их осуществления. Эти данные и были приняты инспекцией для расчета пропорции и для определения сумм доначисленных налогов.

Факт несения расходов налогоплательщиков друг за друга установлен в ходе проверки, отражен в акте налоговой проверки и, соответственно, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 08-15/18 от 03.04.2018. На страницах 37-38, 82-83 решения приведены данные о суммах расходов, относящихся как к деятельности, облагаемой ОСНО (оптовая торговля ООО Юг Кровля»), так и к деятельности, облагаемой ЕНВД (розничная торговля ИП ФИО2)

Рассматриваемые расходы отражены только в бухгалтерской и налоговой отчетности ООО «Юг Кровля», т.е. понесены они фактически Обществом за себя и за индивидуального предпринимателя  ФИО2 Анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Юг Кровля» и индивидуального предпринимателя ФИО2 оплачены указанные расходы были также только с расчетных счетов  ООО «Юг Кровля» за общество и за индивидуального предпринимателя ФИО2

Налоговым органом не осуществлялся контроль соответствия цен рыночным ценам, поскольку это прямо запрещено абзацем 3 пункта 1 статьи 105.17 НК РФ, а устанавливалась совокупность обстоятельств, свидетельствующих о согласованных действиях взаимозависимых лиц в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Результат проведенного анализа по реализации товаров предпринимателю ФИО2 ниже себестоимости (убыток) и по заниженным ценам по сравнению с другим покупателями отражен в решении как одно из установленных инспекцией обстоятельств в совокупности, свидетельствующих о согласованности действий заявителя и предпринимателя, направленных на совершение действия по умышленному вовлечению дополнительного звена в цепочке реализации товаров с целью снижения налоговых обязательств путем формального соблюдения действующего законодательства и создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких налогоплательщиков прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика.

Приведенные в решении факты убыточных сделок по продаже товаров предпринимателю являются доказательством отсутствия деловой цели при заключении сделок между взаимозависимыми лицами, поскольку коммерческие и финансовые условия деятельности заявителя и предпринимателя в результате взаимоотношений которых выявлены эти условия, существенно отличаются от тех, которые характерны для взаимоотношений между не зависимыми друг от друга контрагентами (иные покупатели общества).

Результатом заключения сделок между ООО «Юг Кровля» и ИП ФИО2 явился убыток, в то время как с другими не взаимозависимыми покупателями была получена прибыль.

Как следует из пункта 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», установление деловой цели в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о намерениях последнего получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. 

Целью заключения сделок между ООО «Юг Кровля» и предпринимателем является не получение прибыли, а экономия на налогах, что подтверждается совокупностью доказательств и свидетельствует о согласованных и умышленных действиях заявителя и предпринимателя, что также опровергает довод заявителя об отсутствии умысла в действиях общества.

Деятельность предпринимателя в 2001-2006 годах не относится к рассматриваемой ситуации, поскольку в 2001-2006 годах предприниматель не заключал сделки с ООО «Юг Кровля» по причине отсутствия такого налогоплательщика, а в данном случае - в проверяемом периоде (2013-2015годы) инспекция рассматривала сделки между предпринимателем и ООО «Юг Кровля» и сделала выводы об отсутствии возможности у предпринимателя осуществлять деятельность самостоятельно  оценив взаимоотношения ООО «Юг Кровля» и предпринимателя на основании  заключенных между ними сделок в 2013-2015 годах.

Инспекция в ходе выездной налоговой проверки, установив взаимозависимость общества с индивидуальным предпринимателем ФИО2  установила совокупность обстоятельств, свидетельствующих о согласованных действиях взаимозависимых лиц в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленными разумными экономическими или иными причинами.

Указанная правовая позиция изложена в Определении Верховного Суда РФ от 11.04.2016 № 308-КГ15-16651 по делу № А63-11506/2014.

В данном случае, налоговый орган, исходя из собранных доказательств по результатам проверки ООО «Юг Кровля», пришел к выводу, согласно которому совокупность установленных инспекцией обстоятельств свидетельствует о согласованности действий заявителя и предпринимателя, направленных на совершение действия по умышленному вовлечению дополнительного звена в цепочке реализации товаров с целью снижения налоговых обязательств путем формального соблюдения действующего законодательства и создания искусственной ситуации, при которой видимость действий двух налогоплательщиков прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика (ООО «Юг Кровля»).

В отношении доводов заявителя о том, что инспекция могла по аналогии применить положения подпункта 7 пункта  статьи 31 НК РФ установлено, что в соответствии с указанной статьей налоговые органы имеют право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В данном случае у налогового органа не было необходимости применять нормы статьи 31 Налогового кодекса, поскольку в ходе проверки налогоплательщиком ООО «Юг Кровля» представлены были документы, необходимые для корректировки налоговых обязательств общества в связи с установлением схемы дробления бизнеса (бухгалтерские и налоговые регистры, карточки бухгалтерских счетов, первичные документы и т.д.).

Определение размера налоговых обязательств, при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды, должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

В соответствии с представленными к проверке налогоплательщиком регистрами бухгалтерского учета и первичными документами, инспекция определила налоговые обязательства ООО «Юг Кровля», как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом в сфере налоговых правоотношений исходя из подлинного экономического содержания соответствующих операций, т.е. исходя из  налоговых обязательств, которые были бы получены им в случае отражения в учете результатов деятельности общества, как по оптовой так и по розничной торговле товарами, к которым применяются различные режимы налогообложения, а именно: общий режим и специальный режим налогообложения в виде ЕНВД, применяя при этом раздельный учет доходов и расходов.

В своем отзыве от 12.12.2019 заявитель указывает, что методика расчета и размер налоговой выгоды определен инспекцией неверно. При этом заявитель указывает, что при исчислении  НДС налоговый орган должен был руководствоваться первыми двумя способами, предусмотренными пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, опираясь на данные учет налогоплательщика.

При этом, пороча расчет, заявитель, в свою очередь, не представил свой расчет и не пояснил, как по его мнению должен был производится расчет налоговой выгоды, исходя из каких показателей бухгалтерского учета общества.

Расчет доначисленных сумм налога по результата выездной налоговой проверки был произведен налоговым органом исходя из данных бухгалтерского учета налогоплательщика. Расчет доначисленных сумм налога подробно изложен в акте проверки и в решении, вынесенном инспекцией по результатам проверки. Кроме того, инспекцией в своих отзывах на заявления налогоплательщика в суды первой и второй инстанции неоднократно указывалось, какая методика и  какие показатели бухгалтерского учета ООО «Юг Кровля» были использованы при расчете доначисленных налогов.

При расчете доначисленных сумм налогов инспекцией для каждой единицы товара, приобретенного и реализованного в адрес индивидуального предпринимателя ФИО2 была установлена закупочная стоимость и стоимость реализации этого товара предпринимателю. При этом при установлении, что закупочная цена единицы товара оказалась выше, чем цена реализации этой единицы предпринимателю, это отражалось в акте проверки и в решении, вынесенном по результата проверки.

Установив фактические обстоятельства дела, дав правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, и имеющимся в деле доказательствам, суд пришел к выводу об отсутствии законных оснований для удовлетворения требования заявителя, поскольку решение налогового органа соответствует требованиям закона.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в абзаце 3 пункта 8 постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Доводы, приведенные заявителем по изложенным выше основаниям, не могут служить основанием для отмены решения налогового органа, поскольку не опровергают сделанных инспекцией выводов.

Таким образом, общество, в нарушение требований Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации  не предоставило доказательств не соответствия оспариваемого решения закону и при таких обстоятельствах судом не установлено оснований для удовлетворения требований заявителя. Решение налогового органа признается судом соответствующим требованиям закона и оснований для признания его незаконным  судом не установлено.

Расходы по оплате государственной пошлины подлежат отнесению на заявителя по правилам статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд 

 

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение суда по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в апелляционном порядке в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения через суд, принявший решение.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в течение двух месяцев со дня вступления в законную силу решения через суд, принявший решение, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы. 

 

Судья                                                                                               Колесник И. В.