ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

 

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

 

31.05.2022 года                                                                         дело № А64-8665/2021

г. Воронеж                                                                                                         

Резолютивная часть постановления объявлена 25.05.2022 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 31.05.2022 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи                                                            Пороника А.А.

судей                                                                                              Капишниковой Т.И.

                                                                                                               ФИО1

при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО2,

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Тамбовской области: ФИО3, представитель по доверенности от 14.09.2021 № 02-06/23, паспорт гражданина РФ; ФИО4, представитель по доверенности от 10.01.2022 № 02-05/2 паспорт гражданина РФ;

от общества с ограниченной ответственностью «РСК СКАЛА»: не явились, о времени и месте судебного заседания извещено надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «РСК СКАЛА»

на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 01.03.2022 по делу № А64-8665/2021

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «РСК СКАЛА» (Тамбовская обл., г. Котовск, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) 

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Тамбовской области (г. Тамбов, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) 

о признании недействительным решения № 1476 от 26.07.2021,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «РСК СКАЛА» (далее – ООО «РСК СКАЛА», общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Тамбовской области (далее – Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании незаконным и отмене решения № 1476 от 26.07.2021. 

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 01.03.2022 заявление общества оставлено без удовлетворения.

Не согласившись с принятым решением, ООО «РСК СКАЛА» обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просило решение арбитражного суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.   

В обоснование жалобы общество указало, что статья 81 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) предоставляет право налогоплательщику вносить изменения в налоговую декларацию, расчеты. Инспекция в адрес ООО «РСК СКАЛА» не выставляла требование о предоставлении к проверке счетов-фактур, первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, книг покупок и продаж, иных документов, подтверждающих правомерность применения спорных налоговых вычетов по уточненной декларации.

18.04.2022 посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от Инспекции поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором налоговый орган просил обжалуемое решение оставить без изменения, жалобу – без удовлетворения.

В отзыве Инспекция отразила, что уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) за 4 квартал 2020 года №№ 2-4 представлены после проведения камеральной налоговой проверки (далее – КНП) уточненной декларации № 1 и вынесения решения по ее результатам и соответственно не могли быть учтены при ее проведении.

18.05.2022 посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от Инспекции поступили копии первичной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года, уточненной налоговой декларации по НДС № 1 за 4 квартал 2020 года.

23.05.2022 (дата регистрации) посредством сервиса подачи документов «Мой арбитр» от ООО «РСК СКАЛА» поступили документы.

Вышеуказанные документы были представлены во исполнение определения суда апелляционной инстанции от 11.05.2022.

В судебное заседание явились представители Инспекции, общество явку представителя не обеспечило, о времени и месте судебного заседания извещено надлежащим образом. 

На основании статей 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) апелляционная жалоба рассматривалась в отсутствие не явившегося лица, извещенного о времени и месте судебного разбирательства надлежащим образом.

Поступившие документы были приобщены судом к материалам дела.

Представители Инспекции с доводами апелляционной жалобы не согласились по основаниям, указанным в отзыве, считали обжалуемое решение законным и обоснованным, просили оставить его без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Выслушав представителей Инспекции, изучив материалы дела и доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены судебного акта. При этом суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Как следует из материалов дела, основным видом деятельности ООО «РСК СКАЛА» в соответствии с уставом является «Строительство жилых и нежилых зданий».

25.01.2021 обществом в Инспекцию представлена по ТКС первичная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2020 года. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика составила 283 023 руб.

Инспекцией была инициирована КНП вышеуказанной налоговой декларации. 

Налоговым органом в рамках ст. 93 НК РФ в адрес общества было направлено требование о представлении документов (информации) № 1172 от 26.02.2021 (получено 07.03.2021), № 1775 от 29.03.2021 (получено 01.04.2021), подтверждающих правоотношения с обществом с ограниченной ответственностью «Строительное управление механизации» (далее – ООО «Строительное управление механизации») в 4 квартале 2020 года. Указанные документы в установленный срок предоставлены не были. 

Налоговым органом в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 16 по Воронежской области направлено поручение об истребовании документов (информации) у ООО «Строительное управление механизации» по правоотношениям в 4 квартале 2020 года с налогоплательщиком. 

ООО «Строительное управление механизации» в ответ на требование № 4866 от 26.02.2021 сообщило, что договоры, счета-фактуры, акты выполненных работ, накладные, товарно-транспортные накладные и иные документы за период с 01.10.2020 по 31.12.2020 по контрагенту ООО «РСК СКАЛА» отсутствуют, поскольку никаких взаимоотношений и никакой хозяйственной деятельности с ООО «РСК СКАЛА» за запрашиваемый период не было (т. 1 л.д. 113).   

При этом ООО «Строительное управление механизации» предоставлены уточненные налоговые декларации №№ 1-4 по НДС за 4 квартал 2020 года, в которых анализ книги продаж выявил отсутствие счетов-фактур, выставленных в адрес ООО «РСК СКАЛА». 

Ввиду выявления несоответствия в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года в адрес ООО «РСК СКАЛА» направлено требование № 2614 от 26.02.2021 о представлении пояснений (с указанием кода возможной ошибки - 1 «запись об операции отсутствует в налоговой декларации контрагента, либо контрагент не представил налоговую декларацию по НДС за аналогичный отчетный период, либо контрагент представил налоговую декларацию с нулевыми показателями, либо допущенные ошибки не позволяют идентифицировать запись о счете-фактуре и, соответственно, сопоставить ее с контрагентом») (т. 1 л.д. 110 – 112). 

Кроме того, в связи с выявлением несоответствия между сведениями, отраженными налогоплательщиком в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года, сведениям, имеющимся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, в адрес ООО «РСК СКАЛА» направлено требование № 2630 от 26.02.2021 о представлении пояснений, в котором налоговый орган предложил налогоплательщику провести анализ показателей налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года в целях самостоятельной проверки правильности формирования налоговой базы и при выявлении нарушений уточнить свои налоговые обязательства в порядке, предусмотренном ст. 81 НК РФ (т. 1 л.д. 108 – 109). 

Воспользовавшись предоставленным п. 1 ст. 81 НК РФ правом, общество внесло изменения в поданную им первичную налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2020 года и 26.03.2021 представило в Инспекцию уточненную налоговую декларацию № 1 по НДС за 4 квартал 2020 года (документ представлен в суд апелляционной инстанции). С учетом уточненной налоговой декларации № 1 по НДС за 4 квартал 2020 год общая сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, не изменилась и составила 283 023 руб.

Налоговый орган прекратил КНП первичной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года (поступила 25.01.2021) и начал новую КНП на основе уточненной налоговой декларации № 1 по НДС за 4 квартал 2020 года (поступила 26.03.2021), итоги которой отражены в акте от 08.06.2021 № 1858 (т. 1 л.д. 26 – 36). 

В ходе проведения мероприятий налогового контроля и контрольно-аналитической работы по данным налоговой декларации ООО «РСК СКАЛА» по НДС за 4 квартал 2020 года налоговым органом были установлены обстоятельства, свидетельствующие о занижении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, ввиду завышения налоговых вычетов, как в первичной, так и в уточненной налоговой декларации № 1 по НДС за 4 квартал 2020 года. Общество заявило налоговые вычеты по НДС от ООО «Строительное управление механизации» в размере 6 753 190 руб. 83 коп., что усматривается из анализа книги покупок (раздел 8) декларации. 

По результатам КНП принято решение № 1476 от 26.07.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу доначислены налог в сумме 6 753 191 руб., пени в сумме 269 107 руб. 42 коп., штраф в сумме 1 329 966 руб. (т. 1 л.д. 12 – 21).

Не согласившись с данным решением, ООО «РСК СКАЛА» обжаловало его в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Тамбовской области (далее – Управление).

Решением Управления № 05-10/2/49 от 30.09.2021 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения (т. 1 л.д. 22 – 25).

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения ООО «РСК СКАЛА» в арбитражный суд с настоящим заявлением. 

Принимая обжалуемое решение, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Исходя из ч. 1 ст. 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из ч. 4 ст. 200 АПК РФ, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200 АПК РФ и пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 6/8 от 01.07.1996 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

В силу статьи 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Статьей 19 НК РФ установлено, что налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги, сборы, страховые взносы.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов (п.п. 2 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом и проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Из статьи 87 НК РФ следует, что налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов: 

1) камеральные налоговые проверки; 

2) выездные налоговые проверки.

Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с п. 1 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) или заявления, указанного в пункте 2 статьи 221.1 настоящего Кодекса, и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, если иное не предусмотрено настоящей главой. 

Согласно п. 1 ст. 143 НК РФ организации признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

В силу п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Исходя из п. 4 ст. 166 НК РФ, общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 – 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2020 № 5-П, от 20.02.2001 № 3-П, от 03.06.2014 № 17-П и др.) и в практике Верховного Суда Российской Федерации (определения Судебной коллегии по экономическим спорам от 03.10.2017 № 305-КГ17-4111, от 13.09.2018 № 309-КГ18-7790, от 25.01.2021 № 309-ЭС20-17277, от 13.05.2021 № 308-ЭС21-364 и др.), по своей экономико-правовой природе НДС является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю, исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий, и перелагаемым на потребителей в цене реализуемых им товаров, работ и услуг.

В процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) расходы поставщика по уплате налога в бюджет фактически перекладываются на покупателя, который, осуществляя, в свою очередь, реализацию полученного товара как поставщик, также получает компенсацию, но уже от последующего покупателя. Цепь переложения налога завершается тогда, когда имеет место реализация товаров (работ, услуг) их потребителю, который и несет фактическое налоговое бремя НДС. С этой целью законодателем предусмотрен механизм определения суммы налога к уплате с учетом налоговых вычетов (суммы налога, перечисленной налогоплательщиком своим поставщикам товаров (работ, услуг), которые в соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ уменьшают его налоговую базу по НДС.

Исходя из указанных положений, вычет налогоплательщиком-покупателем сумм НДС, предъявленных ему контрагентами при приобретении товаров (работ, услуг), не является факультативным элементом налогообложения. Право покупателя на вычет «входящего» налога обусловлено правовой природой НДС как налога на потребление, в связи с чем, вопрос о предоставлении вычета не может решаться произвольно.

В частности, согласно неоднократно высказанной Конституционным Судом Российской Федерации правовой позиции (пункт 2.2 постановления № 41-П, определения № 2561-О от 10.11.2016, № 3054-О от 26.11.2018 и др.), право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате НДС, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц. Иное, вопреки конституционному принципу равенства (статья 19 Конституции Российской Федерации) и связанному с ним принципу поддержания доверия граждан к закону и действиям государства, могло бы лишить налогоплательщиков предсказуемости последствий исполнения ими закона.

В силу п.п. 1, 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. 

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу главы 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи. 

Статьей 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия их к учету и при наличии соответствующих первичных документов.

В обеспечение надлежащего порядка применения налоговых вычетов, позволяющего оценить их правомерность и пресечь необоснованные возмещения (зачеты или возвраты) НДС, НК РФ предусматривает в качестве основания принятия налогоплательщиком к вычету суммы налога по конкретной операции специальный документ – счет-фактуру, выставляемый продавцом. Этот документ должен отвечать требованиям, установленным статьей 169 НК РФ, и если выставленный счет-фактура не содержит однозначных сведений, предусмотренных законом, то он не может быть основанием для принятия к вычету или возмещению сумм налога, начисленных продавцом товаров (работ, услуг).

Основания для налоговых вычетов отсутствуют, если имеют место искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в соответствующем учете налогоплательщика, а равно, если основной целью сделки (операции) являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

Следовательно, в случае признания нереальности хозяйственных операций налогоплательщика с его контрагентом, счета-фактуры по ним от этого контрагента не могут быть приняты в обоснование заявленных налоговых вычетов по НДС, поскольку содержат недостоверные сведения.

Согласно пунктам 1, 2, 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Ввиду чего, право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения НДС, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет, наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции. При этом наличие счета-фактуры является обязательным, но не единственным условием предоставления налоговых вычетов по НДС.

При этом документы, представляемые налогоплательщиком в обоснование права, должны содержать достоверные данные относительно совершенных хозяйственных операций и лиц, совершивших такие операции.

Пунктом 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53) разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности – достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Право на получение вычета по НДС возникает у налогоплательщика при одновременном соблюдении следующих условий: 

- приобретаемые товары (работы, услуги), имущественные права предназначены для использования в налогооблагаемых операциях; 

- товары (работы, услуги) приняты к учету; 

- налогоплательщик НДС имеет в наличии первичные документы (счета-фактуры), оформленные надлежащим образом.

Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Частью 1 статьи 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 06.12.2011 «О бухгалтерском учете» установлено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В силу правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении № 11542/07 от 26.02.2008, хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами. Обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Ввиду чего, связь приобретенных товаров, работ, услуг с деятельностью налогоплательщика определяется исходя из характера и особенностей хозяйственной деятельности конкретного налогоплательщика.

Как следует из пунктов 3, 4, 5, 9 Постановления № 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Поэтому реальность совершенных хозяйственных операций и наличие разумной деловой цели в совершении хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлено право на получение налоговой выгоды, является непременным условием для ее получения.

Налоговым органом установлено, что ООО «РСК СКАЛА» документов, подтверждающих взаимоотношения с ООО «Строительное управление механизации», на вычеты от которого в представленной уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года ссылается общество, не предоставлено. 

В свою очередь, общество указало, что в связи с тем, что переговоры и сотрудничество с ООО «Строительное управление механизации» не увенчались успехом, ООО «РСК СКАЛА» было вынуждено сотрудничать с иными организациями, с которыми ранее в 2020 году также были заключены договоры субподряда.

Так, в сентябре 2020 года с контрагентами ООО «Олимп», ООО «Лерчия», ООО «Каботажник» был заключен договор подряда для выполнения отделочных работ. В 4 квартале контрагенты выполнили субподрядные работы на объектах для ООО «РСК СКАЛА», но в связи со сложной экономической ситуацией в обществе ООО «РСК СКАЛА» не смогло выполнить свои обязательства по оплате за выполненные работы. На основании этого не были подписаны взаимные документы для закрытия объектов и соответственно отражения документов в декларациях по НДС за 4 квартал 2020 года.  В августе 2021 года между руководством компаний прошли переговоры, было заключено дополнительное соглашение к основному договору по изменению сроков оплаты за выполненные работы. Были подписаны все документы и отражены в бухгалтерском и налоговом учете и сдана уточненная декларация по НДС за 4 квартал 2020 года.

Также в октябре 2020 года с контрагентами ООО «Трансстройлогистика», ООО «Развозка», ООО «ТК «Феникс» был заключен договор поставки строительных материалов. В 4 квартале контрагенты осуществили поставку строительных материалов, которые частично были использованы для выполнения работ на объектах, частично оставлены для будущих работ, но в связи со сложной экономической ситуацией в обществе ООО «РСК СКАЛА» не смогло выполнить свои обязательства по оплате за поставку данных материалов. На основании этого не были подписаны взаимные документы по поставке строительных материалов и соответственно отражения документов в декларациях по НДС за 4 квартал 2020 года. В августе 2021 года между руководством компаний прошли переговоры и было заключено дополнительное соглашение к основному договору по изменению сроков оплаты за поставку материалов. Были подписаны все документы и отражены в бухгалтерском и налоговом учете и сдана очередная уточненная декларация по НДС за 4 квартал 2020 года.

По мнению ООО «РСК СКАЛА», им выполнены все условия, установленные для получения вычета по НДС, поскольку обществом в соответствии со статьей 81 НК РФ подана уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2020 года, кроме того, соответствующие декларации были поданы контрагентами.

Исходя из п. 4, 20, 22 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, являющихся приложением № 4 к постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137, при необходимости внесения изменений в книгу покупок (после окончания текущего налогового периода) аннулирование записи по счету-фактуре, корректировочному счету-фактуре и документу (чеку) для компенсации суммы налога на добавленную стоимость производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором зарегистрированы счет-фактура и корректировочный счет-фактура до внесения в них исправлений либо документ (чек) для компенсации суммы налога на добавленную стоимость.

Счета-фактуры, предъявленные покупателю подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, регистрируются в книге покупок в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету на основании абзаца первого пункта 6 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, в порядке, установленном пунктом 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

В случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующей суммы оплаты, частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав счета-фактуры, зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении указанной суммы, регистрируются ими в книге покупок после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с отказом от товаров (работ, услуг), имущественных прав, но не позднее 1 года со дня отказа.

В случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора налоговыми агентами, указанными в пунктах 2 и 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации, одновременно являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, и возврата им соответствующей суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) счета-фактуры, составленные и зарегистрированные ими в книге продаж в соответствии с приложением № 5 к постановлению Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 г. № 1137 при осуществлении указанной оплаты, регистрируются ими в книге покупок после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с отказом от товаров (работ, услуг), имущественных прав, но не позднее 1 года со дня отказа.

По истечении налогового периода, до 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, книга покупок, составленная на бумажном носителе, подписывается руководителем организации (уполномоченным им лицом) или индивидуальным предпринимателем (уполномоченным им лицом), прошнуровывается, ее страницы пронумеровываются. Дополнительные листы книги покупок, составленные на бумажном носителе, подписываются руководителем организации (уполномоченным им лицом) или индивидуальным предпринимателем (уполномоченным им лицом), прикладываются к книге покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура (в том числе корректировочный) до внесения в него исправлений, пронумеровываются с продолжением сквозной нумерации страниц книги покупок за указанный налоговый период, прошнуровываются.

Контроль за правильностью ведения книги покупок и дополнительных листов книги покупок, составленных на бумажном носителе или в электронном виде организацией, осуществляется руководителем организации (уполномоченным им лицом), составленных индивидуальным предпринимателем – индивидуальным предпринимателем.

Таким образом, налоговое законодательство не предусматривает возможности и права налогоплательщика осуществлять замену одних документов на другие, т.е. фактически производить замену одной хозяйственной операции на другую. 

Как следует из материалов дела, общество не представило дополнительных листов к книге покупок, следовательно, не исправляло в ней ошибок. Поэтому налоговый орган правомерно ориентировался на хозяйственные операции и контрагентов, которые отражены в первоначальном варианте книги покупок.

В соответствии с пунктом 2 Постановления № 53 при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. 

Согласно п. 6 Постановления № 53 такие обстоятельства, как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Доводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды должны основываться на совокупности доказательств, с бесспорностью подтверждающих наличие обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Поэтому при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, указанной в определениях № 169-О от 08.04.2004 и № 324-О от 04.11.2004, оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок на предмет их действительности. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации № 93-О от 15.02.2005 обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на налогоплательщике – покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычетов сумм налога, начисленных поставщиком.

При этом суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, их представление не влечет автоматического права на налоговые вычеты и возмещение налога на добавленную стоимость.

Суд оценивает все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними и устанавливает реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента либо ее отсутствие (то есть создание между сторонами формального документооборота).

Поскольку в рассматриваемом деле Инспекцией были установлены обстоятельства, позволяющие усомниться в добросовестности заявителя как налогоплательщика, то бремя доказывания обстоятельств, свидетельствующих о реальности совершенных сделок, опосредующих право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС, переносится на заявителя.

Учитывая заявительный характер налоговых вычетов, подтверждение правомерности их применения лежит на налогоплательщике. Именно заявитель должен обосновать свое право на налоговый вычет, представив доказательства, безусловно свидетельствующие о реальности сделок с его контрагентом, устраняющие противоречия в доказательствах, представленных Инспекцией. 

Вместе с тем, заявитель не подтвердил надлежаще оформленными счетами-фактурами, а также иными документами наличие хозяйственных операций с ООО «Строительное управление механизации», дающих право на вычеты в представленной уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года. 

Поэтому отказ налогового органа в подтверждении суммы вычетов от ООО «Строительное управление механизации», заявленных ООО «РСК СКАЛА» в уточненной декларации № 1 по НДС за 4 квартал 2020 года, является правомерным. 

При этом уточненные налоговые декларации по НДС за 4 квартал 2020 года №№ 2-4 представлены 27.08.2021, 23.09.2021, 24.09.2021 соответственно, то есть после проведения КНП уточненной декларации № 1 и вынесения решения по ее результатам, ввиду чего, не могли быть учтены при ее проведении.

В случае несогласия с решениями, принятыми налоговым органом по результатам рассмотрения данных деклараций, заявитель апелляционной жалобы не лишен возможности их обжаловать в установленном порядке.

Правомерность представления ООО «РСК СКАЛА» уточненных налоговых деклараций после завершения КНП и вынесения обжалуемого решения по уточненной декларации № 1, правомерность принятия налоговым органом уточненных деклараций, а также проведение контрольных мероприятий в рамках камеральных проверок последующих уточненных деклараций не имеют отношения к завершенной проверке и решению № 1476 от 26.07.2021, принятому по результатам проверки уточненной налоговой декларации № 1, представленной 26.03.2021.

Ссылка заявителя на то, что налоговым органом не выставлялись в адрес общества требования о предоставлении счетов-фактур, первичных документов, регистров бухгалтерского учета и др., является несостоятельной, поскольку противоречит фактическим обстоятельствам спора.

С учетом отсутствия достаточных и достоверных доказательств реальности операций между ООО «РСК СКАЛА» и ООО «Строительное управление механизации» счета-фактуры налогоплательщика содержат недостоверную, противоречивую информацию и не могут являться основанием для получения налоговых вычетов по НДС.   

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Из положений главы 21 НК РФ следует, что для получения налоговых вычетов по НДС налогоплательщик должен подтвердить не только факт реального приобретения товара (работ, услуг), но и реальное выполнение соответствующих обязательств конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Налоговый орган вправе отказать в применении вычетов по НДС в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами, либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Как указал Верховный Суд Российской Федерации в определении № 302-КГ14-3432 от 04.03.2015, разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

С учетом разъяснений, содержащихся в постановлениях Конституционного суда Российской Федерации № 20-П от 17.12.1996, № 3-П от 20.02.2001, № 24-П от 12.10.1998 и в определении № 138-О от 25.07.2001, возмещение налога должно производиться только добросовестному налогоплательщику.

Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на уменьшение налогового бремени, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Доводы заявителя жалобы не могут быть признаны состоятельными по указанным ранее основаниям.

Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. 

Указанная норма АПК РФ закрепляет общее правило о бремени доказывания. Содержание данного правила определяется действием принципа состязательности в арбитражном процессе.

Последствием неисполнения этой юридической обязанности (непредставление доказательств) может стать принятие судебного акта, который не будет соответствовать интересам стороны, не представившей доказательства в полном объеме.

ООО «РСК СКАЛА» не представлено достаточных и достоверных доказательств, свидетельствующих о реальности заявленных хозяйственных операций с ООО «Строительное управление механизации», обосновывающих право на спорные налоговые вычеты.     

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением.

В этой связи, оспариваемые доначисления по НДС (недоимка, пени по ст. 75 НК РФ, штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ) произведены Инспекцией правомерно. 

В силу ч. 3 ст. 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Таким образом, суд правомерно отказал ООО «РСК СКАЛА» в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции № 1476 от 26.07.2021. 

Убедительных доводов, основанных на доказательствах и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит, в связи с чем, удовлетворению не подлежит.

Доводы заявителя жалобы фактически сводятся к несогласию с оценкой судом первой инстанции обстоятельств спора и не могут быть признаны состоятельными по вышеуказанным основаниям.

Нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены судебного акта арбитражного суда первой инстанции в любом случае, судом первой инстанции не нарушены.

Расходы по уплате государственной пошлины в размере 1 500 руб. за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на ее заявителя и им оплачены. 

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 АПК РФ, 

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 01.03.2022 по делу № А64-8665/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья                                                               А.А. Пороник

Судьи                                                                                               Т.И. Капишникова        

 

             ФИО1