ШЕСТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело № А61-3910/2016

г. Ессентуки

27 октября        2017  года

Резолютивная часть объявлена 23 октября        2017  года               

Постановление  в полном объеме изготовлено 27 октября        2017  года               

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: 

председательствующего Афанасьевой Л.В.,

судей:  Белова Д.А., Семенова М.У., 

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную    общества с ограниченной ответственностью «Нефтеком-5» на     решение       Арбитражного суда Республики Северная Осетия-Алания от 07  июня 2017 года  по делу № А61-3910/2016 (судья Носенко М.С.),

по  заявлению общества с ограниченной ответственностью «Нефтеком-5» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>),

к  Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Республике Северная Осетия-Алания (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>),

третьи лица:

Управление Федеральной налоговой службы по республике Северная Осетия-Алания,

ООО «Югнефтегаз»,

о признании частично недействительным решения об отказе в привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

при участии  в судебном заседании:

от общества с ограниченной ответственностью «Нефтеком-5» – ФИО2 по доверенности от 26.12.2016; ФИО3 по доверенности от 22.05.2017; ФИО4 по доверенности от 19.10.2017;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Республике Северная Осетия-Алания – ФИО5 по доверенности № 04-24/602743 от 30.06.2017; ФИО6 по доверенности № 21-50/003506 от 21.08.2017;

от Управления Федеральной налоговой службы по республике Северная Осетия-Алания – ФИО7 по доверенности № 03-07/00581 от 27.01.2016;

Установил:

общество с ограниченной ответственностью «Нефтеком-5» (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд РСО-Алания с заявлением к ответчику - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Северная Осетия-Алания (далее также - инспекция) о признании частично недействительным решения №16 от 09.08.2016 об отказе в привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением       Арбитражного суда Республики Северная Осетия-Алания от 07  июня 2017 года  признано незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Северная Осетия-Алания (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) № 16 от 09.08.2016 об отказе в привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 452445 рублей и пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 715132 рублей, налога на прибыль РФ в сумме 50272 рубля, пени по налогу на прибыль РФ в сумме 15447 рублей, налога на прибыль РСО-Алания 452445 рублей, пени по налогу на прибыль РСО-Алания в сумме 141350 рублей.

В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Отказывая в признании недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления  11 245 967 рублей, в том числе:  акциз - 6 930 105 руб., пеня к нему  - 2 068 443 руб., налог на добавленную стоимость – 1 247 419 руб., суд исходил из того, что налогоплательщик не представил необходимые документы  на проверку, поэтому налоговая инспекция правомерно рассчитывала акциз и НДС с него по имеющейся информации; суд пришел к выводу, что общество, обладая производственными мощностями, изготовило самостоятельно подакцизный товар и не уплатило с него акцизы и НДС.  Договоры хранения подакцизного товара, полученного от ООО «Югнефтегаз», не обладающего ресурсами, являются мнимой сделкой.

Общество подало апелляционную жалобу, в которой просит решение суда в части отказа в удовлетворении требований отменить, признать недействительным доначисления в размере 11 245 967 рублей, в том числе:  акциз - 6 930 105 руб., пеня к нему  - 2 068 443 руб., налог на добавленную стоимость – 1 247 419 руб. Считает, что суд неправильно установил обстоятельства дела и сделал неправильные выводы;  все документы были представлены налоговой инспекции; подакцизная продукция не выпускалась; бензин поступал на хранение от ООО «Югнефтегаз» по  договорам хранения; на хранящийся бензин нет оснований начислять акциз и НДС.

Представитель доводы поддержала.

Налоговые органы просят отказать в удовлетворении апелляционной жалобы

Представители доводы поддержали.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, оценив доводы жалобы и проверив законность судебного акта в оспариваемой части в порядке, установленном  главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд пришел к выводу, что решение   в оспариваемой части подлежит   отмене.

Из материалов дела усматривается.

Налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика   и составлен акт налоговой проверки № 3 от 18.04.2016 (том 7 л.д. 28-64), на который обществом были представлены возражения от 27.05.2016 г. № 18. 

На основании решения от 03.06.2016 № 1 инспекцией были проведены дополнительные мероприятия налогового контроля.

Возражения с материалами проверки рассмотрены начальником инспекции ФИО8 26.07.2016,

Решением   №16 от 09.08.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения    начислены налоги в сумме 9 132 686 рублей, пени 3 940 372 рублей (том 1 л. д. 16-41). 

Общество подало апелляционную жалобу на решение налоговой инспекции.

Решением № 79 от 12 октября 2016 года УФНС по РСО-Алания отказало в удовлетворении жалобы (том 1 л.д. 44-54).

Общество обратилось в суд.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

 Следовательно, для признания ненормативного правового акта налогового органа недействительным, необходимо соблюдение двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагающее на него какие-либо обязанности, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, в предмет доказывания по делу входит несоответствие оспариваемых решений действующему законодательству, а также факт нарушения прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Налоговой проверкой установлено, что в первом полугодии 2012 года  ООО «Нефтеком-5» произвел занижение налогооблагаемой базы   по акцизу на дизельное топливо и Акцизу на бензин. Основанием явилось то, что по документам общества, оно не выпускало подакцизной продукции, между тем, проверяющими  обнаружены операции хранения подакцизного товара и возврат с хранения: дизельное топливо - 1 443, 102 тонн, Бензин Регуляр 92 - 29,135 тонн, Бензин Нормаль 80 - 404,497 тонн. Налоговая инспекция пришла к выводу, что данный товар произведен  обществом и реализован ООО «Югнефтегаз»; при этом акциз и НДС не исчислен. Налоговой инспекцией не приняты документы о получении обществом от ООО «Югнефтегаз» перечисленного товара на хранение. Налоговой инспекцией учтено, что ООО «Югнефтегаз» отвечает критериям риска; по запросу инспекции документы не представлены; общество обладало собственным оборудованием, позволяющим производить подакцизную продукцию;  полагая,  что   имеется объект налогообложения,   налоговая инспекция начислила 11 245 967 рублей, в том числе:  акциз - 6 930 105 руб., пени   - 2 068 443 руб., налог на добавленную стоимость – 1 247 419 руб.

Суд первой инстанции полностью поддержал выводы инспекции и отклонил доводы общества о том, что оно не выпускало подакцизную продукцию, а лишь осуществляло ее хранение.

При этом судом не учтено следующее.

В соответствии со статьей 179 НК РФ организации и иные лица признаются налогоплательщиками акциза, если они совершают операции, подлежащие налогообложению в соответствии с главой 22 НК РФ «Акцизы».

Согласно пунктам 7, 8, 9, 10 статьи 181 НК РФ подакцизными товарами признаются, в частности, автомобильный бензин, дизельное топливо, моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей, прямогонный бензин.

Под прямогонным бензином понимаются бензиновые фракции, фракцией является смесь углеводородов, кипящих в интервале температур от 30 до 215 градусов Цельсия при атмосферном давлении 760 миллиметров ртутного столба.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 182 НК РФ объектом налогообложения является операция по передаче на территории Российской Федерации лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам, в том числе получение указанных подакцизных товаров в собственность в счет оплаты услуг по производству подакцизных товаров из давальческого сырья (материалов).

Согласно пункту 2 статьи 199 НК РФ суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком собственнику давальческого сырья (материалов), относятся собственником давальческого сырья (материалов) на стоимость подакцизных товаров, произведенного из указанного сырья (материалов), за исключением случаев передачи подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, для дальнейшего производства подакцизных товаров.

В соответствии со статьей 187 НК РФ налоговая база при реализации (передаче, признаваемой объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой) произведенных налогоплательщиком подакцизных товаров в зависимости от установленных в отношении этих товаров налоговых ставок определяется, в частности, как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении - по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения).

В соответствии со статьей 198 НК РФ налогоплательщик, осуществляющий операции, признаваемые в соответствии с настоящей главой объектом налогообложения, обязан предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров (собственнику давальческого сырья (материалов) соответствующую сумму акциза. В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и счетах-фактурах соответствующая сумма акциза выделяется отдельной строкой.

Таким образом, при производстве нефтепродуктов из давальческого сырья переработчик этого сырья является плательщиком акциза.

В деле нет прямых доказательств того, что общество осуществляло переработку сырья и производило подакцизную продукции.

Налоговым органом и судом не принята во внимание и отвергнута в качестве доказательств отчетность общества.

Так, согласно материальным отчетам ООО «Нефтеком-5» переработано в 2012 году 7675,773 тонн нефти. Получено нефтепродуктов: бензин растворитель сортовой 1 191,578 тонн, печное топливо 2 928, 823 тонн, мазут 2 883, 861 тонн. Итого: 7 004,262 тонн изготовленной продукции. Завезено на хранение: бензин А80 - 404,497 тонн, дизельное топливо — 1 443,162 тонн, бензин А92 - 29,135 тонн. Итого: 1 876,794 тонн завезенной продукции, которая находилось на территории комплекса ООО "Нефтеком-5" одновременно вместе с готовой продукцией, в общем объеме 8 881,056 тонн.

Отчетность общества составлена в установленном порядке, отражает хозяйственную деятельность.

Довод о том, что операции по хранению отражались не на забалансовом счете, забалансовые счета не открывались, отклоняется. Записями в главной книге, по счету 62 подтверждены операции приема на хранение; взаимоотношения по операциям ООО «Югнефтегаз» оформлялись актами сверки расчетов, в том числе по состоянию на 01.07.2012 (рассматриваемый период – 1 полугодие 2012), по состоянию на 31.12.2012; по итогам актов сверок проводились расчеты платежными поручениями (приобщены к материалам дела).

 По Договорам возмездного оказания услуг хранения № Ю-02 от 01.07.2011 и № 0101-12 от 01.01.2012  общество приняло от ООО «Югнефтегаз» дизельное топливо - 1 443, 102 тонн, Бензин Регуляр 92 - 29,135тонн, Бензин Нормаль 80 - 404,497 тонн и возвратило в  том же количестве. Операции подтверждены актами приема-передачи переданных на ответственное хранение материальных ценностей, ведомостями на хранение, актами согласования остатков, актами приема-передачи на возврат с ответственного хранения материальных ценностей, актами сверки, платежными документами, письмом ООО «Югнефтегаз» от 25.05.2016, которые были представлены с возражениями налоговому органу.  Согласно Описи оригиналов документов от 27.06.2016 г., в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, ООО «Нефтеком-5»  были переданы на хранение в инспекцию подлинники документов касающихся взаимоотношений с ООО «Югнефтегаз».

В рамках мероприятий дополнительного налогового контроля был допрошен руководитель ООО «Югнефтегаз»  ФИО9, подтвердивший взаимоотношения по хранению продукции (том 4, лист дела 131-135).

С полученной платы за возмездное хранение продукции общество начисляло налоги, и это обстоятельство выездной налоговой проверкой  не опровергнуто.

Хранение подакцизной продукции, принадлежащей другому юридическому лицу, и возврат ее по истечении сроков хранения не образует объект налогообложения в виде акциза и НДС.

Согласно ч. 1. ст. 65 АПК РФ,  п. 6 ст. 108 НК  бремя доказывания вины налогоплательщика возлагается на налоговый орган.  Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

 Налоговым органом не представлены доказательства,    прямо свидетельствующие о формальных финансово-хозяйственных операциях по передаче на хранение подакцизного товара на ООО «Нефтеком-5», либо неопровержимые доказательства   производства на установке У ПН 2,5, принадлежащей налогоплательщику, Дизельного топлива, Бензина Регуляр 92, Бензина Нормаль 80.

  Основная позиция проверяющих по доначислению акцизов состоит в том, что инспекторами МРИ № 3 по  РСО - Алания были обнаружены в материальных отчетах проверяемого лица нефтепродукты, облагаемые акцизом и  игнорированы факта завоза указанной продукции на хранение от контрагента ООО «Югнефтегаз».

Довод налоговой инспекции о том, что во время встречной проверки ООО «Югнефтегаз» на запрос инспекции не представило никаких документов, отклоняется. Так, ФИО9, руководитель  ООО «Югнефтегаз» утверждает, что запросов относительно деятельности с ООО «Нефтеком-5» в их адрес не поступало, при этом  уведомления о получении запросов контрагентами в материалах налоговой проверки отсутствуют.

Довод общества о том, что из материальных отчетов ООО «Нефтеком-5» видно, что за 2012 год завод переработал 7 482, 047 тонн нефти, из которой выпустило товарной продукции 6715, 131 тонн (не включая потери), в том числе: бензин растворитель сортовой 1 191,578 тонн, печное топливо 2 900,198 тонн, мазут 2 717,767 тонн, если принять доводы инспекции, что завезенные на хранение нефтепродукты в общем объеме 1 877,129 тонн (Бензин Нормаль 80 - 404,497 тонн, Бензин Регуляр 92 - 29,135 тонн, Дизельное топливо - 1443,162 тонн) были действительно переработаны, а не завезены на хранение, то получается, что из 7 482, 047 тонн нефти получено - 9 359,176 тонн товарной продукции, то есть более чем 100%, налоговым органом  не опровергнут.

 Налоговым органом не проведена экспертиза по вопросам хозяйственной деятельности, суд первой инстанции таких ходатайств не удовлетворял.

На стр. 12 решения суда первой инстанции указано, что  руководитель ООО «Югнефтегаз»  ФИО9 признан взаимозависимым лицом; при этом  не учтено,  что в момент заключения оспариваемых Договоров возмездного оказания услуг хранения № Ю-02 от 01.07.2011 года и № 0101-12 от 01.01.2012 года ФИО9 не входил в состав учредителей ООО «Нефтеком-5». Следовательно, ООО «Нефтеком-5» и ООО «Югнефтегаз» с учетом п. 4 ст. 105.1 НК РФ не могут быть признаны взаимозависимыми лицами для целей налогообложения, поскольку не было влияние на условия и результат сделок, совершаемых указанными лицами и влияющий на экономический результат конечной деятельности. Приложенные заявителем доказательства: выписка из ЕГРЮЛ ООО «Нефтеком-5», Протокол одобрения купли-продажи доли от 01.08.2013 г. ООО «Нефтеком-5» опровергают указанный факт (том 1, лист дела 129,152).

Довод налогового органа о наличии массовой регистрации по месту учета ООО «Югнефтегаз» (65 объектов), неисполнение требования о предоставлении документов  поддержан судом первой инстанции неправомерно,   так как ООО «Югнефтегаз» зарегистрирован по адресу 

<

...> с февраля 2011 года, согласно выписке из ЕГРЮЛ. Указанный адрес действительно существует, не является условным почтовым адресом, по нему на сегодняшний день не подано заявления от собственника соответствующего объекта недвижимости о том, что он не разрешает регистрацию юридических лиц по адресу данного объекта недвижимости.  По адресу: РФ, 

<

...> находится торгово - деловой центр г. Сочи - «Александрия»,  как поясняет налогоплательщик,  и не опровергается материалами дела.  Критерий массовости регистрации на указанном объекте не может свидетельствовать о недобросовестности контрагента - ООО «Югнефтегаз», либо недостоверности сведений указанных обществом.

Доводы налоговых органов об отсутствии движения денежных средств по расчетному счету ООО «Югнефтегаз» за электроэнергию и газоснабжение,    арендной платы за офисные и подсобные помещения являются   необоснованным. Инспекция ограничилась только анализом движения денежных средств по счетам, но не проводила налоговую проверку этой организации.  Суд принял в качестве доказательств формальные признаки недобросовестности контрагента;  приняв доводы инспекции о том, что  у него отсутствуют работники, транспортные средства, платежи по расчетному счету за аренду и заработную плату. Суд не учел, что сведения о движении по расчетному счету не являются достаточными для выводов об отсутствии деятельности юридического лица.   

ООО «Югнефтегаз»  по сегодняшний день осуществляет свою деятельность в соответствии с действующим законодательством, не исключено из реестра юридических лиц, руководитель в ходе допроса ответил на вопросы налогового органа, поэтому выводы о критичности критерия риска деятельности Компании «Югнефтегаз» не являются основанием для выводов о сокрытии объекта налогообложения.

В п. 31 Обзора судебной практики от 16 февраля 2017 года №1 указанно, что в аналогичной ситуации общество получило необоснованную налоговую выгоду за счет уменьшения налогооблагаемой прибыли на расходы по приобретению товара у компании, которая не имела в своем распоряжении управленческого, технического персонала, основных средств и производственных активов, складских помещений и транспортных средств, необходимых для осуществления поставки. В силу п. 1 ст. 252, ст. 313, п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль организаций и применения вычетов по НДС является действительное совершение хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлены расходы и применены налоговые вычеты. При оценке соблюдения данных требований НК РФ необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. Соответственно, на налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг. Однако противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность товародвижения от изготовителя к налогоплательщику, не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика.

Довод налогоплательщика о том, что в нарушение общих положений НК РФ в оспариваемом решении предлагается облагать акцизом конкретный вид топлива не полностью, то есть не всю реализацию или переработку за три проверяемых года, а исключительно сделки от одного контрагента - ООО «Югнефтегаз», при наличии аналогичных 2012 году условий поставки и производства и в 2013,2014 году, то есть, налоговый орган подошел выборочно к определению объектов налогообложения. налоговым органом не опровергнут.

Вывод суда первой инстанции о непредставлении налогоплательщиком документов налоговому органу не соответствует обстоятельствам, изложенным в деле (лист 9 решения суда). Суд согласился с  утверждением проверяющих о том, что в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля ООО «Нефтеком-5» отказалось представить документы, что можно расценивать, как воспрепятствование и противодействие проведению мероприятий налогового контроля. 

При этом не учтены положения Главы 14 НК РФ «Налоговый контроль»;   в письме ФНС России от 23 декабря 2013 г. №СА-4-7/23196 «О проведении налоговых проверок» указанно, что при проведении налоговых проверок, а также при представлении интересов налоговых органов в судах предписано исходить из следующего: «Суды исходят из того, что налоговыми органами при проведении налоговых проверок в полной мере соблюдена процедура истребования документов, что должно быть документально подтверждено нижеследующими фактами: 1) требования о предоставлении документов, выставленные налогоплательщику в порядке, установленном статьей 93 НК РФ, неоднократно направлялись налоговым органом: по всем имеющимся и известным ему адресам налогоплательщика и его представителей; 2) налоговым органом предприняты меры по розыску истребуемых документов, а именно, в порядке статьи 92 данного Кодекса осуществлены осмотры помещений по юридическому адресу налогоплательщика, а также по адресам его обособленных подразделений; 3) налоговым органом направлялось уполномоченному представителю налогоплательщика уведомление о вызове для дачи пояснений. И только при установлении указанных фактов, суды расценивают действия налогоплательщиков, выразившиеся в неисполнении законных требований налогового органа, как воспрепятствование и противодействие проведению мероприятий налогового контроля».

 Между тем,  во время проведения выездной налоговой проверки представители инспекции в течение года находились в занимаемых ООО «Нефтеком - 5» помещениях; производился осмотр технических и складских помещений завода; работники общества протокольно дали пояснения по всем поставленным инспекцией вопросам; оказали содействие в проведении мероприятий налогового контроля (Протокол № 2 осмотра территории, помещений, документов, предметов от 10.02.16 года; описи на передачу регистров бухгалтерского учета и первичных документов; справки об остатках сырья, пояснения представителей Общества и др., для анализа технической характеристики эксплуатируемого оборудования Обществом в период проведения выездной налоговой проверки были предоставлены все проектные документы на малогабаритную нефтеперерабатывающую установку; положения по ОПО; последние паспорта, экспертизы и заключения на оборудование).

Довод налогового органа о том, что  необходимо наличие товарно-транспортных накладных, не основан на законе. Согласно Постановлению Госкомстата Российской Федерации от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" требование о ведении сопроводительных документов на груз, наличие путевых листов является обязательным для организаций автомобильного транспорта. Общество такой организацией не является. Из названного постановления и других нормативных правовых актов не вытекает обязанность организации, не являющейся автотранспортной, оформлять путевые листы или аналогичные им документы, хранить их. К тому же отсутствие товарно-транспортных накладных в бухгалтерской отчетности заявителя связанно с тем, что ТТН контрагентов не могут быть включены в расходы ООО «Нефтеком-5» по оказанным услугам ответственного хранения.

Утверждение проверяющих об отказе налогоплательщика в предоставлении документов в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля не является достоверным, поскольку полученное 08.06.16 года Требование инспекции № 237 от 7.06.2016 года о предоставлении документов, было необоснованно и не соответствовало форме поручения об истребовании документов утвержденного приказом ФНС России, тем самым нарушала нормы ст. 9393.1, 88 - 89 НК РФ, права и законные интересы налогоплательщика (том 2, лист дела 3, 8, 10). Обществом в адрес инспекции было направленно Письмо № 21 от 10.06.2016 года для получения уточнений. Повторное требование было получено после окончания дополнительных мероприятий налогового контроля. Указанные документы Обществом ранее предоставлялись на обозрение, а надлежаще заверенные копии прилагались к возражению, представителем Общества 23 июля 2016 года, согласно приложению к письму МРИ ФНС № 3 по РСО -Алания № 02-20/002633 от 20.06.16 года переданы по Описи оригиналы истребуемых документов (том 1, лист дела 58), (том 2, лист дела 14, 15-109), (том 4, лист дела 12-13,14,16-19). Необходимо учитывать,  что с 2010 года налоговые органы не могут требовать ранее представленные документы (n.15 ст. 93 НК РФ).  

При этом общество не привлекалось инспекцией к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений.

  Судом первой инстанции, так же как и налоговым органом в нарушение НК РФ не правильно применены нормы материального права, применен закон, не подлежащий применению.

Так в соответствии с пп. 7 п. 1 статьи 31 Налогового Кодекса РФ в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Поэтому утверждение проверяющих о наличии технической возможности производства в проверяемый период подакцизного товара, основанное на аналогии УПН 2,5 ООО «Нефтеком — 5» и УПН - 5 в г. Алагире, без привлечения эксперта,  а так же   установление суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджет расчетным путем со ссылкой на пп.7 п. 1 ст. 31 НК РФ,  недопустимо.

Утверждение налогового органа об отказе от исполнения требования № 237 от 07.06.2016 года по предоставлению технической документации не может быть основанием применения метода начисления, поскольку указанное требование направлялось налогоплательщику в рамках дополнительных мероприятий,  а формирование недоимки метод начисления инспекцией применено еще в акте выездной налоговой проверки. До получения информации от сторонних организаций и до получения уточняющего письма от налогоплательщика. Последующий перерасчет после рассмотрения дополнительных материалов выездной налоговой проверки налоговым органом не произведено.

Выводы суда первой инстанции о не соответствии представленных документов по перемещению готового товара межу налогоплательщиком, ООО «Югнефтегаз» и контрагентом предыдущего звена, закону либо договору не обоснованы и не соответствуют представленным в материалах дела доказательствам (лист 15-17 Решения суда первой инстанции) ошибочны по следующим обстоятельствам.

В заключенных Договорах возмездного оказания услуг хранения с ООО «Югнефтегаз» № Ю-02 от 01.07.2011 года и № 0101-12 от 01.01.2012 года не указано, что доставка нефтепродуктов до нефтебазы заявителя осуществляется силами ООО «Нефтеком - 5», следовательно, не было необходимости в наличии Товарно — транспортных накладных на груз в бухгалтерском в учете ООО «Нефтеком -5», так как расходы на транспортировку нефтепродуктов не могли быть включены в налоговую базу налогоплательщика. Акты приема - передачи на хранение и возврата с ответственного хранения с ООО «Югнефтегаз», являются надлежащими доказательствами, подтверждающими факт передачи товара, поскольку вопреки доводам суда, что в унифицированных формах не содержится типовой формы акта приема-передачи на ответственное хранение и возврата с ответственного хранения, однако содержание такого документа должно соответствовать требованиям статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Согласно положений указанной статьи содержание хозяйственных операций в актах налогоплательщика раскрыто, данные акты оформлялись на последнее число соответствующего месяца согласно п. 3.2 Договора № Ю-02 от 01.07.2011 г. и п.3.2 Договора № 0101-12 от 01.01.2012 г., не в отношении конкретных операций и позволяли установить фактическое исполнение сторонами своих обязательств по договорам.  В соответствии со ст. 192 НК РФ отчетным налоговым периодом признается месяц. Указанные акты не являются ценными бумагами, как складские свидетельства и служат только для удобства учета и отчетности, являются рекомендуемыми и могут видоизменяться для удобства размещения и обработки информации, при соблюдении утвержденных реквизитов. Отсутствие у Заказчика, каких - либо претензий к Исполнителю по несоблюдению формы документа, по количеству, качеству, ассортименту товара на протяжении всего периода взаимоотношений свидетельствует о своевременном и качественном выполнении работ налогоплательщиком. Ходатайства о проведении соответствующих экспертиз в установленном законом порядке не заявлены. Доказательств собственного производства указанных нефтепродуктов, как и доказательств того, что спорный нефтепродукт передавался в рамках иных договорных отношений, в материалы дела налоговым органом не представлено (ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Кроме того, соответствующего ходатайства о фальсификации требований-накладных налоговым органом, третьим лицом в порядке ст. 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не заявлено.

Кроме того, ООО «Югнефтегаз» по ходатайству Заявителя были направлены с суд надлежаще заверенные копии Товаро - транспортных накладных, подтверждающих приобретение оспариваемого подакцизного товара у сторонней организации. Обеспечена явка в судебное заседание представителя по доверенности ООО «Югнефтегаз», который так же подтвердил факт передачи Заявителю спорного подакцизного товара от стороннего контрагента. 

Так же по инициативе Заявителя в судебном заседании опрошен водитель ФИО10 осуществляющий перевозку и передачу на ответственное хранение ООО «Нефтеком-5» оспариваемых подакцизных нефтепродуктов принадлежащих ООО «Югнефтегаз». 

 Суд первой инстанции не признал доказательства надлежащими, ввиду отсутствия ссылки на доверенность подтверждающую полномочия на получение груза ФИО11 Между тем,  в Определении суда первой инстанции от 13 февраля 2017 года об истребовании доказательств у ООО «Югнефтегаз» отсутствует требование о предоставлении оригиналов этих документов либо доверенности на водителя. А из материалов дела видно, что следующее Определение суда от 25 апреля 2017 года об истребовании подлинников ранее представленных документов адресатом получено не было. 

Следует также учесть истечение сроков хранения отчетности, установленный  п. 8 ч. 1 ст. 23 НК РФ.

Приобщенные судом доказательства являются допустимыми, подтверждают факт взаимоотношений сторон по ведению хозяйственной деятельности в виде хранения и возврата с хранения товаров.

На стр. 11 Решения суда первой инстанции приводит  довод о том, что «...На подакцизный товар проверяемым лицом были представлены только акты - приема передачи и ведомости хранения. Во всех представленных документах на подакцизный товар сумма акциза не выделяется. Доказательств доставки подакцизного товара на хранение проверяемой организацией не предоставлено.»  Из чего судом первой инстанции делается вывод о несоответствии представленных налоговому органу и суду документов Заявителя.

При этом в силу п. 1 ст. 198 Налогового Кодекса РФ налогоплательщик, осуществляющий операции по передаче подакцизных нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья, собственнику указанного сырья либо другим лицам, обязан предъявить соответствующую сумму акциза к оплате собственнику давальческого сырья. Согласно п. 2 ст. 199 НК РФ предусмотрено, что сумма акциза, предъявленная лицом, осуществляющим налогооблагаемые операции, собственнику давальческого сырья, относится собственником на стоимость подакцизных нефтепродуктов, произведенных из этого сырья.

Таким образом, из системного толкования норм п. 1 ст. 198 и абзаца 3 п. 2 ст. 199 Кодекса следует, что только при передаче конечных товарных нефтепродуктов, предназначенных для реализации и использования, по которым собственник формирует соответствующую стоимость, возникает объект налогообложения акцизом.

Учитывая, что в главе 22 Кодекса понятие другое лицо для целей налогообложения акцизом не определено, в силу п. 7 ст. 3 Налогового Кодекса РФ поясняем, что ООО «Нефтеком-5» принимал к учету только факт оказания услуг по хранению и возвращению с ответственного хранения подакцизного товара (акциз по которым ранее был уплачен производителем при первичной реализации с выработанной подакцизной продукции), с указанием ассортимента и объемов передаваемого нефтепродукта. Акциз не является переходящим и не выделяется отдельно между контрагентами следующих звеньев.

 На стр. 11 Решения суда первой инстанции  отмечено наличие у Общества присадок, что подтверждает  вывод о производстве подакцизного товара Обществом из нефтепродуктов, вырабатываемых на принадлежащей налогоплательщику установке УПН 2,5.  При этом суд необоснованно   не принял во внимание представленные Заявителем доказательство о наличии в материальных отчетах налогоплательщика присадок в неизменном количестве после предполагаемого судом факта производства подакцизного товара. Подтверждения неизменного, переходящего остатка присадок в течение всего проверяемого периода приложены Заявителем в копиях Материальных отчетов с января 2012 года по декабрь 2012 года (том 3, лист дела 24-27). Так же в ходе судебного заседания начальник производства ООО «Нефтеком-5» пояснил, что указанные присадки были предназначены для понижения температуры застывания мазута, при бункеровке.

На листе 10 Решения Арбитражного суда изложены   обстоятельства, которые суд подсчитал установленными, - это полученные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля документы от ФБУ «Ставропольский ЦСМ» (том 4, лист дела 65-91), при этом суд первой инстанции ограничился перечислением названных документов и посчитал их наличие достаточным для заключения вывода о фактическом производстве ООО «Нефтеком-5» Дизельного топлива, Бензина Регуляр 92 и Бензина Нормаль 80.

Между тем, одного лишь наличия поименованных документов является недостаточным для заключения однозначного вывода о производстве либо не производстве спорной нефтепродуктов, так как такие документы по правилам ст.71 АПК РФ подлежат оценке наряду с иными доказательствами в их совокупности.

В  данных документах  не указана марка бензина, что играет существенное значение для формирования правильной правовой позиции спора, поскольку налогоплательщиком производился и не подакцизный товар, это бензин растворитель сортовой; так же многие из представленных копий документов не относятся к вменяемому налоговым органом периоду начисления недоимки.  

В представленных копиях нет показателей соответствующих одновременно физико-химическим характеристикам подакцизных товаров, определенных в ст. 181 НК РФ. Это наличие соответствующего диапазона плотности, диапазона интервала температуры кипения, вспышки, при установленном атмосферном давлении.

Заявителем пояснялось суду, что ООО «Нефтеком-5» принимая на ответственное хранение нефтепродукты, во избежание претензий и разногласий по качеству возвращаемых с ответственного хранения нефтепродуктов заказывало, в том числе и в ФБУ «Ставропольский ЦСМ» анализ качества нефтепродуктов. В некоторых случаях по согласованию с поклажедателем основные параметры нефтепродуктов определялись лабораторией ООО «Нефтеком-5». Указанная лаборатория так же оказывала подобные услуги и сторонним организациям. Этот довод общества не опровергнут.

Возможность выпуска подакцизного товара с температурой кипения соответствующей Бензину Регуляр 92 и Бензину Нормаль 80 технической документацией и информацией истребованной инспекцией от сторонних лиц: ФБУ «Ставропольский ЦСМ», ООО «Севосгидроэкоэнергетика», ОАО «Кавказцветметроект» (том 4, лист дела 4, 27-29)  не подтверждается.

В ответе на запрос инспекции ООО «Севосгидроэкоэнергетика» поясняет, что выход готовой продукции МУПН-2,5 зависит исключительно от качества сырья, предполагается возможным производство прямогонного бензина с октановым числом до 60. Однако согласно TP ТС 013/2011 первая группа обозначений включает в себя автомобильный бензин, следующая за ним вторая группа знаков расположенная в определенной последовательности обозначает октановое число автомобильного бензина (80, 92, 93, 95, 96, 98). В рассматриваемом  случае это бензин с октановым числом 80 и 92, т.е. выше числа указанного в пояснениях ООО «Севосгидроэкоэнергетика» от 04.07.2016 года, предоставленных инспекцией.

Пояснения общества о том, что в процессе переработки сырой нефти прямогонный бензин образует бензиновые фракции, из которой и производилось Обществом в оспариваемый период не подакцизный нефтепродукт - Бензин растворитель сортовой. Для изготовления товарного нефтепродукта и Бензина Регуляр 92 и Бензина Нормаль 80 необходимы вторичные процессы нефтепереработки. Однако, исходя из технической документации предоставленной Заявителем во время проведения выездной налоговой проверки, а так же многочисленным пояснениям следует, что установки УПН 2,5 предназначены исключительно для первичной переработки сырой нефти. Возможности осуществления вторичных процессов нефтепереработки не предусмотрено.

Налоговым органом не проведен сравнительный анализ качественных показателей нефтепродуктов получаемых на УПН 2,5 требованиям, предъявляемыми к подакцизным топливам, в том числе Постановлению Правительства РФ от 27 февраля 2008 г. № 118 «Об утверждении технического регламента «О требованиях к автомобильному и авиационному бензину, дизельному и судовому топливу, топливу для реактивных двигателей и топочному мазуту» и ГОСТами на нефтепродукты.

Судом первой инстанции не приняты во внимание пояснения, предоставленные Заявителем от надзорного технического органа - Кавказского Управления Ростехнадзора от 23.01.2017 года (том 3, лист дела 21) о том, что ООО «Нефтеком - 5» не имеет оборудования, необходимого для получения Бензина Регуляр 92 и Бензина Нормаль 80. УПН-2,5 1990 года выпуска предназначена для разделения малосернистой нефти на фракции.

Так же судом первой инстанции не приняты во внимание предоставленные обществом пояснения  ООО «СЕВГИДРОЭКОЭНРГЕТИКА» от 7.02.2016 года, проводившего проектные работы по установке УПН 2,5 для ООО «Нефтеком-5» в 2000 году (том 3, лист дела 103) о том, что УПН-2,5 по техническим и технологическим характеристикам не может производить стандартный бензин Регуляр 92 и бензина Нормаль 80.

 Налоговый орган и суд  не предприняли меры по устранению противоречий между полученными сведениями от налогоплательщика и данными о перевозке товара железнодорожным транспортом. 

Довод налоговой инспекции о том, что на основании данных подразделения ОАО «Российские железные дороги» было установлено, что в адрес ООО «Нефтеком-5» в 2012 году было отгружено по железной дороге сырой нефти в количестве 11 457, 706 тонн (подтверждается представленными в материалы дела дорожными ведомостями открытого акционерного общества «Российские железные дороги»); из них, согласно данным материальных отчетов Общества и договоров оказания услуг по переработке, было переработано 9 871,448 тонн сырой нефти; разница между полученной и переработанной нефтью с учетом расчетных потерь составила 1 586,258 тонн, рассмотрен и отклоняется так как рассматриваемый период – первое полугодие 2012 года; при этом налоговым органом не пояснено, как эта  разница   повлияла на рассматриваемый эпизод налогообложения.

Вместе с тем, общество представляло пояснения и документы по этому вопросу.

Судом первой инстанции безосновантельно не приняты во внимание представленные Заявителем с ходатайством о приобщении к материалам дела доказательств от 25.05.16 года (том 7, лист дела 1-26), пояснения относительно разницы между поступившей на железнодорожную станцию Эльхотово нефти и принятой на учет ООО «Нефтеком-5» в 2012 году - 1 586, 258 тонн, в 2013 году - 4 285,665 тонн. Указанная инспекцией разница принадлежала сторонним организациям и не передавалась ООО «Нефтеком-5» в качестве давальческого сырья. ООО «Нефтеком-5» оказывало услуги по приему вагонов, вследствие заключенного Договора № 199/3 от 28.04.12 года с ОАО «Российские железные дороги» на подачу и уборку вагонов на железнодорожный путь необщего пользования, принадлежащей владельцу инфраструктуры, при станции Эльхотово СКЖД». Приемка вагонов для сторонних грузополучателей - собственников сырья осуществлялась на основании соглашений, в которых ООО «Нефтеком-5» выступало третьей стороной дающей согласие на использование подъездных путей необщего пользования. Так как собственником подъездных путей является ОАО «РЖД» налогоплательщик не получал материального вознаграждения за описанные услуги. Ввиду чего необходимость в учете и хранении указанных соглашений у ООО «Нефтеком-5» не было.

Так же Судом первой инстанции необоснованно не приняты во внимание представленные с ходатайством о приобщении к материалам дела доказательств от 25.05.16 года следующие документы (том 7, лист дела 1-26): письмо ООО «Стимул» № 01 от 19 мая 2017 г. с подтверждением факта получения нефти в 2012 года на ж\д станции Эльхотово и возможностью предоставления доступа к электронной переписке ООО «Стимул» за 2012 год; протокол осмотра доказательств нотариусом Владикавказского нотариального округа РСО-Алания ФИО12 от 19 мая 2017 года, согласно ст. 102 и 103 «Основ законодательства РФ о нотариате» произведен осмотр доказательств в виде интернет сайта электронной почты ООО «Стимул» и получены следующие сведения: Изображение фрагмента Интернет страницы почтового ящика электронной почты ООО «Стимул», в котором видно, что переписка производилась с ООО «Югнефтегаз» 25 мая 2012 года, исключая возможность в сегодняшнем подлоге; Копия приложения e-mail письма, это Дополнительное соглашение от 22 мая 2012 года № 2 к Договору поставки № 65/2011 от 1 августа 2011 года между ООО «Стимул» и ООО «Югнефтегаз», в пункте 2 соглашения видно, что базой поставки нефти является ж\д станция Эльхотово, грузополучателем - ООО «Нефтеком-5», однако из того же соглашения видно, что ООО «Югнефтегаз» - поставщик, а ООО «Стимул» - покупатель нефти, из чего можно сделать вывод, что ООО «Нефтеком-5» не являлся собственником поступившей на указанную железнодорожную ветку нефти и,: следовательно, не принимал ее к своему учету. Подтверждением приводимых фактов так же могут служить Письмо ООО «КАД» № 43-17 от 22 мая 2017 года, в котором подтверждается факт получения нефти направленной в адрес ООО «КАД» на железнодорожную станцию Эльхотово с пути необщего пользования ООО «Нефтеком-5» в 2012 году. А в связи с истечением сроков хранения первичной бухгалтерской документации ООО «КАД» не может подтвердить весь объем полученной на ж/д станции Эльхотово нефти в 2012 году, однако, предоставило надлежаще заверенные копии следующих бухгалтерских документов: Товарная накладная ООО «КАД» № 216В от 16.12.12 г. и Счет-фактура №216В от 16.12.12г, Товарная накладная ООО «КАД» № 208Б от 05.12.12г. и Счет-фактура № 208Б от 05.12.12г, Товарная накладная ООО «КАД» № 205Б от 04.12.12г. и Счет-фактура № 205Б от 04.12.12г, из которых видно, что ООО «Югнефтегаз» - поставщик, продавец; а ООО «КАД»-плательщик.

Данные документы подтверждают то обстоятельство, что ООО «Нефтеком-5» не мог принять к своему учету всю нефть, поступившую на железнодорожной станции СКЖД селения Эльхотово. Налоговым органом не был доказан факт передачи нефти собственниками сырья поступившего на железнодорожную ветку ООО «Нефтеком-5», в собственность, либо в качестве давальческого сырья ООО «Нефтеком-5». 

Доводы  суда  относительно отнесения указанной разницы на внереализационный доход ООО «Нефтеком-5» неправомерны.  Факт передачи в собственность либо на давальческой основе ООО «Нефтеком-5» нефти, поступившей на железнодорожную станцию Эльхотово в 2012, году не подтвержден доказательствами.    Суд вышел за пределы предмета спора, так как в резолютивной части Решения № 16 от 09.08.2016 г. Инспекции, производится начисление недоимки   по акцизам на Бензин и Дизельное топливо, а не по акцизу с прямогонного бензина. Выводы суда не соответствуют обстоятельствам и материалам дела.

В решении суда первой инстанции указано на отсутствие оснований неприменения расчетного метода, поскольку Заявитель контррасчёт не предоставил, что противоречит материалам дела. При этом суд не учел    в ходатайствах заявителя о приобщении к материалам дела доказательств и дополнениях к пояснениям Заявителя от 17.04.2017 г. приводятся сравнительные расчеты по поступившему на хранение и произведенному топливу. Согласно материальным отчетам ООО «Нефтеком-5» переработано в 2012 году 7675,773 тонн нефти. Получено нефтепродуктов: Бензин растворитель сортовой 1 191,578 тонн, Печное топливо 2 928, 823 тонн, Мазут 2 883, 861 тонн. Итого: 7 004,262 тонн изготовленной продукции. Завезено на хранение: Бензин А80 - 404,497 тонн, Дизельное топливо — 1 443,162 тонн, Бензин А92 - 29,135 тонн. Итого: 1 876,794 тонн завезенной продукции, которая находилось на территории комплекса ООО "Нефтеком-5" одновременно вместе с готовой продукцией, в общем объеме 8 881,056 тонн.

Принимая во внимание наличие достаточных доказательств реальности совершения хозяйственных операций по передаче на хранение ООО «Нефтеком-5» Дизельного топлива, Бензина Регуляр 92, Бензина Нормаль 80 от ООО «Югнефтегаз» в рамках Договоров № Ю-02 от 01.07.2011 года и № 0101-12 от 01.01.2012 года, наличие надлежащим образом оформленных документов, предоставления их копий контрагентом, подтверждение хозяйственных операций представителем ООО «Югнефтегаз» в судебном заседании, отсутствие доказательственной базы, позволяющей утверждать, что указанные операции не имели иметь места,   исходя из позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда РФ от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»,   оснований для  выводов о получении необоснованной налоговой выгоды  не имелось.

Доводы апелляционной жалобы общества об отсутствии объекта налогообложения и оснований для начисления 11 245 967 рублей, в том числе:  акциз - 6 930 105 руб., пеня к нему  - 2 068 443 руб., налог на добавленную стоимость – 1 247 419 руб., подтвердились.

Решение налогового органа  в этой части нарушает права общества и не соответствует требованиям НК РФ.

Суд первой инстанции неправильно применил нормы права, выводы суда не соответствуют обстоятельствам и материалам дела, что является основанием для отмены решения суда в обжалуемой части.

 

Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд, 

                                                        ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу удовлетворить.

Решение Арбитражного суда Республики Северная Осетия-Алания от 07  июня 2017 года  по делу № А61-3910/2016  отменить  в части   отказа в  признании недействительным   решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Северная Осетия-Алания  № 16 от 09.08.2016 об отказе в привлечении лица к ответственности за  совершение налогового правонарушения  в части доначисления в размере 11 245 967 рублей, в том числе:  акциз - 6 930 105 руб., пеня к нему  - 2 068 443 руб., налог на добавленную стоимость – 1 247 419 руб.

Признать  недействительным  решение  Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Северная Осетия-Алания  № 16 от 09.08.2016 об отказе в привлечении лица к ответственности за  совершение налогового правонарушения  в части доначисления в размере 11 245 967 рублей, в том числе:  акциз - 6 930 105 руб., пеня к нему  - 2 068 443 руб., налог на добавленную стоимость – 1 247 419 руб.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через суд первой инстанции.

Председательствующий                                                     Л.В. Афанасьева 

Судьи                                                                                   Д.А. Белов  

                                                                                              М.У. Семенов