АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА 

пр-кт Ленина, стр. 32, Екатеринбург, 620000 http://fasuo.arbitr.ru 

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

 № Ф09-2577/25 

Екатеринбург 

08 августа 2025 г. Дело № А71-16460/2024  

Резолютивная часть постановления объявлена 07 августа 2025 г. Постановление изготовлено в полном объеме 08 августа 2025 г.  

Арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Гавриленко О. Л., судей Жаворонкова Д.В., Кравцовой Е.А. 

при ведении протокола помощником судьи Шуровой П.А., рассмотрел в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Лайфхакер» (далее - общество «Лайфхакер», общество, налогоплательщик, заявитель) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 09.12.2024 по делу № А71-16460/2024 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.03.2025 по тому же делу.  

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.  

В судебном заседании в Арбитражном суде Удмуртской Республики присутствует представитель Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике (далее - УФНС по УР, налоговый орган, инспекция) - ФИО1.(служебное удостоверение, доверенность от 29.05.2025, диплом).  

В судебном заседании с использованием системы веб-конференции информационной системы «Картотека арбитражных дел» принял участие представитель общества «Лайфхакер» – ФИО2 (паспорт, доверенность от 21.10.2024, диплом).  

Общество «Лайфхакер» обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании незаконным решения УФНС по УР от 26.03.2024 № 3854 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.  

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 09.12.2024 (судья Вильданова Л.Ф.) в удовлетворении заявленных требований отказано.  

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.03.2025 (судьи Шаламова Ю.В., Трефилова Е.М., Шайхутдинов Е.М.) решение суда оставлено без изменения.  

В кассационной жалобе налогоплательщик, выражая несогласие с указанными судебными актами и считая их принятыми с нарушением материальных и процессуальных норм, просит решение суда и постановление апелляционного суда отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.  

Заявитель полагает, что у него отсутствовало право на применение упрощённой системы налогообложения с объектом «доходы» с 01.01.2022, поскольку налоговым органом в декабре 2021 года не были приняты своевременные меры по обработке представленного уведомления от 24.12.2021. По утверждению заявителя, последующее введение указанного уведомления в апреле 2023 года, после его исключения из обработки, является неправомерным и повлекло нарушение прав налогоплательщика, выразившееся в увеличении налоговой нагрузки, не соответствующей первоначально спланированной финансовой модели, основанной на применении объекта «доходы, уменьшенные на величину расходов».  

Кроме того, заявитель считает, что при принятии уведомления от 24.12.2021 налоговый орган был обязан изменить применяемый объект налогообложения и уведомить об этом налогоплательщика, чего сделано не было.  

УФНС по УР представило отзыв на кассационную жалобу, в котором просит судебные акты оставить без изменения, в удовлетворении жалобы отказать, отмечая, что обстоятельства дела установлены судами полно и всесторонне, спор разрешен при полном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и с правильным применением норм материального и процессуального права.  

Как следует из материалов дела, 30.06.2020 организация «Лайфхакер» зарегистрирована в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 18 по Республике Татарстан.  

Общество «Лайфхакер» 07.07.2020 направило уведомление о переходе на упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) с 30.06.2020, в соответствии с которым организация является плательщиком налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».  

Впоследствии 24.12.2021 обществом «Лайфхакер» представлено уведомление о переходе на УСН с объектом налогообложения «доходы» с 01.01.2022.  

Данное уведомление было исключено инспекцией из обработки, так как организация уже являлась плательщиком УСН и ранее представлено уведомление о переходе на упрощенную систему налогообложения  

от 07.07.2020. 

Общество «Лайфхакер» 31.03.2022 сменило место регистрации и зарегистрировалось в Удмуртской Республике.  

Налогоплательщик 14.03.2023 представил первичную налоговую декларацию за 2022 год по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, с объектом налогообложения «доходы».  

В ходе камеральной налоговой проверки первичной налоговой декларации за 2022 год по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, инспекцией в адрес общества «Лайфхакер» по телекоммуникационным каналам связи (далее - ТКС) направлено требование от 22.03.2023 № 6704 о предоставлении пояснений о неправомерном применении объекта налогообложения - «доходы» и уточнении своих налоговых обязательств.  

Общество «Лайфхакер» квитанцию о приеме по ТКС требования о предоставлении пояснений от 22.03.2023 № 6704 в налоговый орган не представило. В установленный срок пояснения и уточненная налоговая декларация налогоплательщиком также не представлены.  

В результате камеральной налоговой проверки первичной налоговой декларации за 2022 год по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, с объектом «доходы» нарушений налогового законодательства инспекцией не выявлено.  

Налоговым органом 21.04.2023 введено уведомление об изменении объекта налогообложения от 24.12.2021 (peг. № 1811329159) с изменением объекта «доходы, уменьшенные на величину расходов» на объект «доходы».  

В дальнейшем 13.10.2023 обществом «Лайфхакер» представлена уточненная № 1 налоговая декларация налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2022 год с применением объекта «доходы, уменьшенные на величину расходов».  

В ходе камеральной налоговой проверки уточненной № 1 налоговой декларации за 2022 год по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, налоговым органом по ТКС направлено требование от 15.01.2024 № 1365 о представлений пояснений о неверном применении объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» и рекомендовано представить уточненную налоговую декларацию с объектом налогообложения «доходы».  

Требование получено налогоплательщиком 22.01.2024, в ответ направлено пояснение о применении УСН «доходы, уменьшенные на величину расходов» с начала деятельности. Уведомление о переходе на УСН от 24.12.2021 с объектом «доходы» подано обществом ошибочно, не по нужной форме, что влечет его недействительность.  

В ходе проведения камеральной налоговой проверки уточненной № 1 налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2022 год налоговый орган пришел к выводу о том, что обществом «Лайфхакер» в нарушение пункта 1 статьи 346.13 и пункта 1 статьи 346.20 Налогового кодекса (далее - НК РФ) неверно применен объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» и неверно применена ставка налога в размере 20% за 2022 год.  

Результаты проверки налоговым органом отражены в акте налоговой проверки от 29.01.2024 № 1468.  

По результатам рассмотрения акта налоговой проверки налоговым органом принято решение от 26.03.2024 № 3854 о привлечении к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 62 415 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств размер штрафа уменьшен в 16 раз), доначислен УСН по объекту налогообложения «доходы» в размере 7 432 623 руб., уменьшено по налогу с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» в размере 2 439 403 руб.  

Заявитель обжаловал решение налогового органа в вышестоящий налоговый орган. Решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Приволжскому федеральному округу от 30.07.2024 № 07- 07/3167@ решение УФНС России по УР от 26.03.2024 № 3854 оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.  

Несогласие заявителя с решением налогового органа, послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.  

Суды нижестоящих инстанций обоснованно не усмотрели правовых оснований для удовлетворения заявленных требований на основании следующего.  

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов необходимо наличие двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.  

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ переход к упрощенной системы налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями, предпринимателями добровольно в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.  

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 НК РФ плательщиками налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 Кодекса.  

Выбранный объект налогообложения указывается в уведомлении о переходе на упрощенную систему налогообложения (пункт 1 статьи 346.13 НК РФ).  

Согласно пункту 2 статьи 346.13 НК РФ вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе уведомить о переходе на упрощенную систему налогообложения не позднее 30 календарных дней с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе,  

выданном в соответствии с пунктом 2 статьи 84 НК РФ. В этом случае организация и индивидуальный предприниматель признаются налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.  

Пунктом 1 статьи 346.14 НК РФ определено, что объектом налогообложения признаются доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов.  

В силу пункта 1 статьи 346.20 НК РФ (в редакции, действовавшей в период спорных правоотношений) налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов в случае, если объектом налогообложения являются доходы и иное не установлено настоящим пунктом и пунктами 1.1, 3 и 4 настоящей статьи. Законами субъектов Российской Федерации могут быть установлены налоговые ставки в пределах от 1 до 6 процентов в зависимости от категорий налогоплательщиков.  

Пунктом 2 статьи 346.20 НК РФ предусмотрено, что налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов в случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, и иное не установлено настоящим пунктом и пунктами 2.1, 3 и 4 настоящей статьи. Законами субъектов Российской Федерации могут быть установлены налоговые ставки в пределах от 5 до 15 процентов в зависимости от категорий налогоплательщиков.  

Налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, если иное не установлено настоящим пунктом (пункт 1 статьи 346.21 НК РФ).  

На основании пункта 2 статьи 346.14 НК РФ, по общему правилу, выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком. Объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно, однако в течение налогового периода налогоплательщик не может менять объект налогообложения.  

Согласно пункту 7 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018, выбор объекта налогообложения, сделанный в уведомлении о применении упрощенной системы налогообложения, является обязательным для налогоплательщика и не может быть изменен после начала налогового периода.  

В Определении от 19.07.2016 № 1459-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что запрет на изменение объекта налогообложения в течение налогового периода равным образом распространяется на всех налогоплательщиков, применяющих УСН, и обусловлен объективной связью между налоговым периодом, объектом налогообложения и налоговой базой как стоимостной, физической или иной характеристикой объекта налогообложения, которая выражается в том, что налоговая база как последствие экономической деятельности  

налогоплательщика формируется в течение всего налогового периода непрерывно и только по завершении процесса ее формирования окончательно определяются налоговые последствия экономической деятельности налогоплательщика как за завершенный налоговый период, так и для последующих налоговых периодов, что, по общему правилу, исключает возможность изменения объекта налогообложения и порядка определения налоговой базы в течение налогового периода  

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что согласно пункту 2 статьи 346.13 НК РФ общество «Лайфхакер», зарегистрировавшись 30.06.20220, направило 07.07.2020 уведомление о переходе на упрощенную систему налогообложения с указанной даты регистрации с объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов».  

В дальнейшем, 24.12.2021 налогоплательщик представил уведомление о переходе на УСН с объектом налогообложения «доходы» с 01.01.2022, а 14.03.2023 — первичную налоговую декларацию за 2022 год с тем же объектом налогообложения.  

В ходе камеральной налоговой проверки первичной налоговой декларации за 2022 год по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, инспекцией в адрес общества «Лайфхакер» по ТКС направлено требование от 22.03.2023 № 6704 о предоставлении пояснений и уточнении своих налоговых обязательств. В установленный срок пояснения и уточненная налоговая декларация налогоплательщиком также не представлены.  

В результате камеральной налоговой проверки первичной налоговой декларации за 2022 год по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, с объектом «доходы» нарушений налогового законодательства инспекцией не выявлено.  

Впоследствии, 13.10.2023, налогоплательщик представил уточнённую декларацию за 2022 год, указав в ней объект «доходы, уменьшенные на величину расходов». При этом 21.04.2023 налоговым органом уже было принято к учету уведомление от 24.12.2021 как сообщение об изменении объекта налогообложения на «доходы» с 01.01.2022.  

Судами правомерно указано, что согласно приказу ФНС России от 02.11.2012 № ММВ-7-3/829@ формы уведомлений о переходе на УСН и об изменении объекта налогообложения ( № 26.2-1 и № 26.2-6 соответственно) имеют рекомендательный характер и пунктом 1.6 указанного приказа прямо предусмотрена возможность подачи уведомления в произвольной форме, при условии, что его содержание позволяет однозначно установить волю налогоплательщика.  

Если налогоплательщик направляет уведомление о переходе на УСН, в котором указан иной объект налогообложения по сравнению с ранее применявшимся, и при этом такая воля подтверждается представленной первичной налоговой декларацией, содержащей те же параметры, это свидетельствует о намерении изменить объект налогообложения с начала очередного налогового периода.  

Суды первой и апелляционной инстанций обоснованно пришли к выводу, что в действиях общества «Лайфхакер» чётко прослеживается воля на применение объекта «доходы» с 01.01.2022. Каких-либо доказательств, подтверждающих наличие ошибки в уведомлении, либо своевременного информирования об этом налогового органа, в материалы дела не представлено.  

С учетом направленности действий налогоплательщика, 21.04.2023 налоговым органом правомерно введено уведомление об изменении объекта налогообложения от 24.12.2021 (peг. № 1811329159) с изменением объекта «доходы, уменьшенные на величину расходов» на объект «доходы».  

Указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии оснований для применения в настоящем случае принципа защиты правомерных ожиданий. Налоговый орган предпринимал меры для уточнения со стороны общества выбранного объекта налогообложения, однако последовавшая позже попытка изменить объект налогообложения в пределах одного налогового периода не соответствует требованиям пункта 2 статьи 346.14 НК РФ, прямо запрещающего подобные действия.  

Также правомерным является вывод суда о невозможности признания уточнённой декларации от 13.10.2023 как допустимого способа исправления якобы допущенной ошибки в ранее представленном уведомлении. Налоговый кодекс не содержит положений о возможности изменения объекта налогообложения в течение одного налогового периода, независимо от мотивов, изложенных налогоплательщиком.  

Представление первичной декларации с объектом «доходы», а затем уточнённой — с объектом «доходы минус расходы» по существу представляет собой изменение налоговой модели задним числом, что недопустимо.  

Судами правомерно указано, что предоставление налогоплательщику возможности свободно менять объект налогообложения в течение налогового периода ставит его в преимущественное положение по сравнению с другими налогоплательщиками и создаёт риски для системы налогового контроля.  

Указанный вывод соответствует правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 09.12.2019 № 305-ЭС19-22147 по делу № А40-286782/2018, согласно которому изменение объекта налогообложения в рамках одного периода, вне предусмотренного законом порядка, не допускается.  

При таких обстоятельствах вывод инспекции, поддержанный нижестоящими судами, о том, обществом «Лайфхакер» в уточненной № 1 налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2022 год в нарушение пункта 1 статьи 346.13 и пункта 1 статьи 346.20 НК РФ неверно применен объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», что привело к занижению налоговой базы и неверному исчислению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, является обоснованным и правомерным.  

Кроме того, при вынесении решения инспекцией были учтены смягчающие ответственность обстоятельства, в связи с чем размер штрафа, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, был снижен в 16 раз. Сумма штрафных санкций, учтённая в решении, соответствует принципам соразмерности и обеспечению прав налогоплательщика.  

В целом доводы кассационной жалобы сводятся к изложению обстоятельств дела, которые получили надлежащую правовую оценку судов и мотивированно отклонены, не подтверждают нарушений судами норм материального и (или) процессуального права, фактически направлены на переоценку выводов судов и не являются достаточным основанием для отмены (изменения) обжалуемых судебных актов.  

Переоценка доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела не входит в компетенцию суда кассационной инстанции (статья 286 АПК РФ, абзац второй пункта 32 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 № 13 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции»).  

Суд округа не усматривает предусмотренных статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оснований для отмены (изменения) обжалуемых судебных актов.  

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебных актов (часть 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом кассационной инстанции не установлено.  

При данных обстоятельствах кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.  

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд  

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 09.12.2024 по делу № А71-16460/2024 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.03.2025 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Лайфхакер» – без удовлетворения.  

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.  

Председательствующий О.Л. Гавриленко  

Судьи Д.В. Жаворонков  

 Е.А. Кравцова