/

 

СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

 

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

 

№ 17АП-12891/2017-АК

г. Пермь

11 октября 2017 года

Дело № А50-30539/2016

 

Резолютивная часть постановления объявлена 4 октября 2017 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 11 октября 2017 года.

 

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:председательствующего Васильевой Е.В.,

судей Голубцова В.Г., Гуляковой Г.Н.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Державиной А.В.

при участии:

от заявителя общества с ограниченной ответственностью «АИМ» – Шерстнякова А.Н., паспорт, доверенность от 02.10.2017; Чешуина Л.Ю., паспорт, доверенность от 02.10.2017;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Мотовилихинскому району г. Перми: Соснина С.А., удостоверение, доверенность от 16.12.2016; Зороастрова А.А., паспорт, доверенность от 07.08.2017;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Мотовилихинскому району г. Перми

на дополнительное решение Арбитражного суда Пермского края 

от 10 июля 2017 года 

по делу № А50-30539/2016,

принятое судьей Самаркиным В.В.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «АИМ» (ОГРН 1025901380614, ИНН 5906043468)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Мотовилихинскому району г.Перми (ОГРН 1045901149524, ИНН 5906013858)

о признании частично недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 14.06.2016 № 11-03/03418,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «АИМ» (далее – заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Мотовилихинскому району г.Перми (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 14.06.2016 № 11-03/03418 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) и налога на прибыль организаций, начисления соответствующих пеней и применения налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс).   

Решением арбитражного суда от 01.06.2017 требования общества удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части доначисления НДС в связи с повторным включением в состав непринятых налоговых вычетов счета-фактуры от 23.12.2013 № 1310, не отраженного в книге покупок, начисления соответствующих пеней и санкции, а также в части применения налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС без учета их снижения в 3 (три) раза от исчисленного в таком порядке размера налоговых обязательств. На налоговый орган возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества. В удовлетворении остальной части заявленных требований по эпизодам отказа в применении вычетов по НДС отказано. В порядке распределения судебных расходов по уплате государственной пошлины с инспекции в пользу общества взыскано 3000 рублей.

Решение суда от 01.06.2017 налогоплательщиком не обжаловалось и вступило в законную силу 04.07.2017.

Дополнительным решением арбитражного суда от 10 июля 2017 года (резолютивная часть объявлена 03.07.2017) удовлетворены требования общества о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций, начисления соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, решение инспекции в указанной части признано недействительным, как не соответствующее НК РФ. На налоговый орган возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя общества.

Не согласившись с дополнительным решением, налоговый орган  обжаловал его в порядке апелляционного производства; в апелляционной жалобе просит дополнительное решение отменить в части признания недействительными доначислений по налогу на прибыль организаций в сумме, превышающей 70 369 руб., соответствующих сумм пени и штрафа. 

В обоснование жалобы налоговый орган указывает, что учел при доначислении налога на прибыль расходы на приобретение товара (исходя из цен, примененных реальными поставщиками (ООО «Армакон» и ИП Бирюков Р.А.) при реализации ими товара в адрес спорных контрагентов: ООО «Вираж-Актив», ООО «Техальянс» и ООО «Уралпоставка». В ходе судебного разбирательства налоговый орган рассчитал также налогоплательщику транспортные расходы, которые могли у него возникнуть в связи с доставкой товара из г. Москвы (ООО «Армакон») в г. Пермь, в связи с чем не обжалует дополнительное решение суда в части признания недействительным доначисления налога на прибыль организаций в сумме 70369 руб., соответствующих пени и штрафа. Необходимых оснований для учета транспортных расходов при доставке товара от ИП Бирюкова Р.А. налоговый орган не усматривает, так как он ведет деятельность в г. Перми, а у налогоплательщика имеется в собственности транспортное средство ГАЗ 2752, которым можно доставлять товар; обществом при исчислении налога за спорный период уже учтены расходы на приобретение горюче-смазочных материалов (ГСМ), содержание и эксплуатацию автомобиля. 

В судебном заседании представители инспекции на доводах апелляционной жалобы настаивали, просили приобщить к материалам дела расчеты объемов поставленной продукции по контрагентам ООО «Техальянс», ООО «Вираж-Актив», приложенные к апелляционной жалобе. 

Суд апелляционной инстанции расчеты к делу приобщает на основании части 1 статьи 81 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) и в отсутствие возражений заявителя.

Заявитель в отзыве возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, считает дополнительное решение законным и обоснованным, а доводы жалобы несостоятельными. 

В судебном заседании представители общества просили дополнительное решение суда оставить без изменения, в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 178 АПК РФ арбитражный суд, принявший решение, до вступления этого решения в законную силу по своей инициативе или по заявлению лица, участвующего в деле, вправе принять дополнительное решение в случае, если по какому-либо требованию, в отношении которого лица, участвующие в деле, представили доказательства, судом не было принято решение.

Поскольку на 03.07.2017 решение суда по настоящему делу не вступило в законную силу, суд правомерно вынес по делу дополнительное решение.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой составлен акт от 01.04.2016 № 11-03/01872дсп и вынесено решение от 14.06.2016 № 11-03/03418 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением обществу доначислены в том числе НДС за периоды 2012-2014гг. в сумме 5 116 912 руб., налог на прибыль организаций за 2012-2013гг. в сумме 695 083 руб., соответствующие пени и штраф по пункту 1 статьи 122 Кодекса (с учетом смягчающих обстоятельств размер штрафов снижен в два раза).

Основанием для доначисления указанных налогов явились выводы проверки о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды по документам (сделкам с) ООО «Вираж-Актив» (за 1-4 кварталы 2012г.), ООО «Техальянс» (за 1-4 кварталы 2013г.), ООО «Уралпоставка» (за 1-4 кварталы 2012 г.) и ООО «Элитконтракт» (3-4 кварталы 2014г.). Как установлено налоговым органом, фактическими поставщиками приобретаемой заявителем продукции выступали ООО «Армакон» и ИП Бирюков Р.А., а 4 перечисленных выше организации искусственно введены в цепочку хозяйственных сделок с целью завышения (наращивания) затрат.

При этом вычеты по НДС по счетам-фактурам, выставленным указанными контрагентами, не приняты инспекцией полностью; расходы для целей исчисления налога на прибыль учтены в следующем порядке: на основании документов, представленных ООО «Армакон» и ИП Бирюков Р.А., налоговый орган установил цены, по которым происходила реализация товара реальными поставщиками в адрес ООО «Вираж-Актив», ООО «Техальянс» и ООО «Уралпоставка», и исчислил исходя из этих цен расходы налогоплательщика на приобретение спорного товара за 2012-2013гг. (стр.80 решения). Заявленные налогоплательщиком расходы по ООО «Элитконтракт» приняты налоговым органом в полном объеме, доначисление налога на прибыль за 2014 год не произведено. 

Заявитель, не согласившись с решением инспекции в части доначисления НДС и налога на прибыль, обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. 

Решением УФНС России по Пермскому краю от 26.09.2016 № 18-18/479 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение инспекции – без изменения.

Не согласившись с вынесенным решением, заявитель обратился в арбитражный суд.

Отказывая налогоплательщику в удовлетворении требований в части доначисления НДС (за исключением двойного начисления налога по одному и тому же счету-фактуре и снижения штрафов на основании ст.112,114 НК РФ), суд первой инстанции исходил из доказанности получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, недостоверности первичных документов и счетов-фактур в части данных о поставщике, а также указанных в них цен.

Дополнительным решением от 10.07.2017 (резолютивная часть объявлена 03.07.2017) суд также установил, что спорные контрагенты включены в цепочку движения товара формально с целью завышения расходов; фактическими поставщиками товара являлись иные субъекты – ООО «Армакон» и ИП Бирюков Р.А.; налоговый орган по итогам проверки пришел к обоснованному выводу об отсутствии реальных поставок товаров от спорных контрагентов – обществ «Вираж-Актив», «Техальянс», «УралПоставка»; введение их в схему реализации товара с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем завышения (наращивания) расходов при использовании фиктивных документов о совершении хозяйственных операций, системы транзитных расчетов вне подлинного экономического смысла сделок (стр.14-15 решения суда).

Однако, придя к выводу о завышении налогоплательщиком расходов, суд решение инспекции в части доначисления налога на прибыль признал недействительным, поскольку ею не исследовалась структура расходов заявителя за 2012-2013гг.; приведенные в оспариваемом решении и пояснениях (том 19) расчеты основаны на допущениях, без детального исследования и документального подтверждения обстоятельств сделок и их значимых последствий применительно к налогу на прибыль организаций.

Выводы суда основаны на неверном применении норм материального права.

На основании ст.246 НК РФ общество является плательщиком налога на прибыль.

Согласно  ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы, являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. 

В силу статьи 252 Кодекса расходы – это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. 

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. 

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (пункт 1).

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252).

Согласно ст.253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг).

Согласно статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ  «О бухгалтерском учете», действовавшего до 01.01.2013, и Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», действующего с 01.01.2013, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным – непосредственно после ее окончания.

Согласно подпунктам 3, 8 пункта 1 ст.23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. 

Выполнение данной обязанности гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.

Статьей 31 Кодекса налоговым органам предоставлено право проводить налоговые проверки в порядке, установленном Кодексом, определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, в частности, в случае отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 05.07.2005 № 301-О, наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения – всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика (пункт 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

Решением арбитражного суда по настоящему делу, вступившим в законную силу 04.07.2017, установлена недостоверность первичных документов, представленных налогоплательщиком в подтверждение заявленных расходов на приобретение товара у ООО «Вираж-Актив», ООО «Техальянс» и ООО «Уралпоставка», несоответствие этих документов реальным хозяйственным отношениям. Эти же выводы приведены на стр.14-15 дополнительного решения суда.

При таких обстоятельствах налоговый орган правомерно определил расходы общества по налогу на прибыль расчетным методом. При этом из приложений №№1-7 к решению (л.д.90-141 том 18) видно, что налоговый орган соотнес количество товара, поставленного от реального поставщика к спорному, а от спорного к налогоплательщику, по каждой накладной. Взяв то же количество товара, что указано налогоплательщиком в спорных документах (исходя из таблиц, оно всегда совпадает с количеством, указанным в документах реального поставщика), налоговый орган рассчитал расходы налогоплательщика на приобретение (закуп) товара исходя из цен реальных поставщиков. В результате установлено завышение расходов за 2013 год на  2 104 675,69 руб. (по сделкам с ООО «Техальянс») и за 2012 год на 2 379 727,74 руб., в том числе по сделке с ООО «Вираж-Актив» – на 1 653 826,66 руб., по сделке с  ООО «Уралпоставка» – на 725 901,08 руб.

Соответственно суммы доначисленного налога составили 326 225 руб. за 2013 год и 368 858 руб. за 2012 год (по ставке 15,5%).

Налогоплательщик, не согласившись с расчетом налогового органа, своего расчета расходов не представил ни в суд первой, ни в суд апелляционной инстанции. Все доводы общества сводятся к оспариванию выводов проверки о нереальности сделок с ООО «Вираж-Актив», ООО «Техальянс» и ООО «Уралпоставка». Однако такие доводы не могут быть приняты во внимание, поскольку направлены на переоценку судебного акта, вступившего в законную силу.

Доводы заявителя о необходимости принятия транспортных расходов в связи с доставкой товара из г. Москвы (ООО «Армакон») в г. Пермь приняты инспекцией во внимание, в связи с чем представлен уточненный расчет непринятых расходов и доначисленного налога. Как видно из таблиц, представленных инспекцией к судебному заседанию 24.03.2017 (л.д.54-55 том 19), транспортные расходы рассчитаны ею за все кварталы 2012-2013гг. в связи с доставкой товара, указанного в документах ООО «Вираж-Актив» и ООО «Техальянс» (в сумме 156 758,70 руб. и 297 233,12 руб. соответственно). В результате инспекция согласилась с признанием недействительным доначисления налога в сумме 70369 руб. ((156 758,7 + 297 233,12) руб. х 15,5%).

Налогоплательщик, оспаривая в том числе указанную сумму транспортных расходов, своего расчета не представляет, никаких доказательств не приводит. 

Отклоняя доводы инспекции о возможности доставки товара (халатов, салфеток, фартуков, полотенец и иной текстильной продукции) от ИП Бирюкова Р.А. (г. Пермь) до налогоплательщика силами последнего (ввиду наличия у него транспортного средства ГАЗ 2752 с багажником вместимостью до 7 кубометров, грузоподъемностью 900 кг, несения обществом расходов на ГСМ, содержание и эксплуатацию автомобиля), суд первой инстанции вновь освобождает налогоплательщика от необходимости доказывания своих доводов о том, что этот автомобиль в дни доставки товара от ИП Бирюкова Р.А. был занят на ином маршруте. 

Неистребование инспекцией в ходе проверки путевых листов, связанных с доставкой товара от ИП Бирюкова Р.А. до налогоплательщика, не может быть поставлено в вину налоговому органу, поскольку эти операции не были учтены обществом в своем налоговом и/или бухгалтерском учете.

Оспаривая размер доходов расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, именно налогоплательщик должен доказать, что этот размер не соответствует фактическим условиям своей экономической деятельности (пункт 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

Общество представило в настоящее дело лишь справку Пермской торгово-промышленной от 18.04.2017 о диапазоне цен на халаты из разной ткани в 2012 году (л.д.109 том 19), однако в этой справке указан такой диапазон, который не позволяет сделать вывод, что примененные инспекцией цены (по документам ИП Бирюкова Р.А.) не соответствуют рыночным. Например, в счете-фактуре ИП Бирюкова Р.А. в адрес ООО «Уралпоставка» от 30.08.2012 (л.д.14 том 19) цена халата из бязи указана в размере 244 руб. за штуку (с НДС – 287,92 руб.). Это соответствует верхней границе ценового диапазона, указанного в справке от 18.04.2017 (от 170 до 294 руб.).

Указывая также, что расчет расходов, произведенный инспекцией, основан на допущениях, суд первой инстанции не учитывает, что при расчетном методе достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности (постановление Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 № 5/10).

Так как размер доначисленных обязательств по налогу на прибыль обществом не опровергнут, оснований считать расчеты налогового органа  не соответствующими принципу объективности и полноты, не имеется.

В силу изложенного дополнительное решение суда подлежит изменению, решение инспекции – признанию недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме  70369 руб., соответствующих пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Дополнительное решение Арбитражного суда Пермского края от 10 июля 2017 года по делу № А50-30539/2016 изменить, изложив резолютивную часть в следующей редакции:

«1. Требования общества с ограниченной ответственностью «АИМ» удовлетворить частично.

2. Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Мотовилихинскому району г. Перми от 14.06.2016  № 11-03/03418 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме  70369 руб., соответствующих пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по Мотовилихинскому району г. Перми устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «АИМ».

3. Отказать в удовлетворении остальных требований о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций, соответствующих пени и штрафа».

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационногопроизводства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края

 

 Председательствующий

 

Е.В. Васильева

 

Судьи

 

В.Г. Голубцов

 

Г.Н. Гулякова