Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А40-229230/23-140-3264

15 декабря 2023 г.

г. Москва

Резолютивная часть решения объявлена 04 декабря 2023 г.                                                                                                                                   

Полный текст решения изготовлен 15 декабря 2023 г.  

Арбитражный суд в составе судьи Паршуковой О.Ю.  

При ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседаний ФИО1 

с участием сторон по Протоколу судебного заседания от 04.12.2023  г. 

Рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению ОБЩЕСТВА С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ "ЭКСПРОМ" (ОГРН: 

<

***>, Дата присвоения ОГРН: 03.07.2015, ИНН: 

<

***>)

к ответчику ИНСПЕКЦИИ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ № 20 ПО Г. МОСКВЕ (ОГРН: 

<

***>, Дата присвоения ОГРН: 23.12.2004, ИНН: 

<

***>)

о признании недействительным решения от 05.05.2023 № 24-10/3753

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Экспром» (далее также – заявитель, налогоплательщик, общество, ООО «Экспром») обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением, с учетом принятых судом в порядке ст. 49 АПК РФ уточнений, о признании недействительным решение от 05.05.2023 № 24-10/3753 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного ИФНС России № 20 по г. Москве (далее - ответчик, налоговый орган, инспекция).

Представители Заявителя требования поддержали по доводам заявления, уточнений к иску и пояснений к доводам налогового органа. 

Представители налогового органа возражали по доводам отзыва и пояснений.

Рассмотрев заявление, исследовав имеющиеся в деле доказательства и заслушав доводы сторон, суд находит заявленные требования по делу подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

Судом установлено, что по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией вынесено оспариваемое решение от 05.05.2023 № 24-10/3753, в соответствии с которым заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 25 258 863 руб., доначислены налоги и страховые взносы в общей сумме 107 820 407 руб., в том числе налог на прибыль организаций в размере 27 520 908 руб., налог на доходы физических лиц в размере 24 276 593 руб., страховые взносы в размере 56 022 906 руб.

Не согласившись с вынесенным решением, заявитель в порядке, установленном статьей 139.1 НК РФ, обратился в УФНС по г. Москве с апелляционной жалобой от 05.05.2023 № 023240, в которой обжаловал решение полностью.

Решением УФНС по г. Москве №21-10/075665@ от 07.07.2023, принятым по итогам рассмотрения апелляционной жалобы общества, решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения.

Заявитель, исчерпав досудебные способы урегулирования спора, обратился в суд с заявлением о признании решения налогового органа недействительным.

Согласно оспариваемому решению, проверяющими установлены обстоятельства, свидетельствующие о нарушениях обществом ст. 54.1, ст. 252 НК РФ. По данным налогового органа обществом неправомерно учтены при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2018 - 2020 гг. расходы на приобретение у физических лиц (ФИО2, ФИО3, ФИО4, ФИО5, ФИО6) сырья с содержанием драгоценных металлов (автомобильные катализаторы), не подтвержденные надлежащими документами, в общей сумме 193 627 448 руб., что привело к неуплате налога за указанный период в размере 27 520 908 руб.

Как указывает налоговый орган, в ходе проверки им получены доказательства о недостоверности сведений, отраженных в приемо-сдаточных актах, оформленных на физических лиц - ФИО2, ФИО3, ФИО4, ФИО5, ФИО6; получены показания свидетелей, указывающих на недостоверность сведений, отраженных в приемо-сдаточных актах, отрицающих факт реализации катализаторов Обществу и получения денежных средств от него.

Также при анализе предоставленных ООО «Экспром» карточкам 71 счета за период с 2018 по 2020 года и актам приема-передачи, где ФИО2, ФИО3, ФИО4, ФИО5, ФИО6 - поставщики, а ООО «Экспром» - покупатель, налоговый орган идентифицировал конкретных подотчетных лиц, которым выдавались денежные средства для расчетов с вышеперечисленными поставщиками (продавцы) - физическими лицами. При установленных фактических обстоятельствах, денежные средства, снятые подотчётными лицами (сотрудниками ООО «Экспром»), являются их доходом.

В связи с непредставлением ООО «Экспром» всех необходимых первичных документов (а именно, не представлены акты приема-передачи с физическими лиц за 2019-2020 года, за 2018 год акты приема-передачи представлены не в полном объеме) не удалось идентифицировать конкретных подотчетных лиц, которым выдавались денежные средства для расчетов с вышеперечисленными поставщиками (продавцами).

Налоговый орган также ссылается на то обстоятельство, что из карточек 71 счета за период 2019-2020 гг. следует, что документами, подтверждающими расходы сотрудников (менеджеров) ООО «Экспром» денежных средств на покупку сырья с содержанием драгоценных металлов у физических лиц, являются товарные чеки без отражения актов приема-передачи. Учитывая изложенное, Инспекция приходит к выводу, что расходы, понесенные обществом на покупку сырья с содержанием драгоценных металлов у физических лиц - ФИО2, ФИО3, ФИО4, ФИО5, ФИО6 являются не подтвержденными и не обоснованными.

Общество не согласилось с указанными выводами налогового органа, обжаловав оспариваемое решение.

В ходе судебного разбирательства налоговый орган представил суду решение от 17.11.2023 №24-10/1 о внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решение вручено налогоплательщику 21.11.2023.

Согласно данному решению, инспекция вносит изменения в оспариваемое решение в части штрафа по НДФЛ в соответствии со статьей 123 НК РФ. Сумма штрафа по налогу на доходы физических лиц изменена и составила сумму 2 565 942 руб.

С учетом уточнений требований в порядке ст. 49 АПК РФ налогоплательщик снял самостоятельные основания для оспаривания решения инспекции в части неправильного применения налоговых санкций за не удержание налога на доходы физических лиц. 

Суд, оценив доказательства в совокупности, приходит к выводу о необоснованности выводов налогового органа, отраженных в оспариваемом решении № 24-10/3753 по следующим основаниям.

В соответствии с п. 1 и 2 ст. 54.1 НК РФ (введена Федеральным законом от 18.07.2017 N 163-ФЗ) не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Исследовав представленные в суд материалы дела суд приходит к выводу, что достоверных доказательств получения обществом необоснованной налоговой выгоды в рамках взаимоотношений со спорными физическими лицами не представлено.

Общество документально подтвердило расходы по спорным хозяйственным операциям. В подтверждение реальности спорных сделок (приобретение обществом от физических лиц автомобильных катализаторов) на CD-диске представлены следующие документы:

- авансовые отчеты за 2018-2020 гг. о получении сотрудниками общества денежных средств для покупки товара, содержащего аффинированные металлы,

- приказы о выдаче денежных средств под отчет сотрудникам общества за 2018-2020гг.,

- расходные кассовые ордера о выдаче денежных средств под отчет сотрудникам общества за 2018-2020гг.,

- карточка счета 71, подтверждающая выдачу сотрудникам общества денежных средств на закупку автомобильных катализаторов,

- банковская выписка ООО «Экспром» (в формате xlsx-файла), подтверждающая выдачу наличных денежных средств,

- акты приема-передачи отработанных автомобильных катализаторов за 2018 г. с физическими лицами,

- кассовые чеки о покупке у физических лиц автомобильных катализаторов за 2018-2020гг.

Как указывает налоговый орган, ссылаясь на фрагменты кассовых чеков за период 2018 -2020, время пробития данных кассовых чеков составляет не более пятиминутного интервала, а в большинстве случаев менее пятиминутного интервала, что само по себе, по мнению инспекции, ставит под сомнение реальность данных кассовых операций произведенных ООО «Экспром» в период 2018-2020.

На основании данного утверждения налоговый орган делает вывод о том, что товар поступал в готовом виде из других регионов и городов, а персональные данные использовались незаконно. Такая же позиция налогового органа отражена в отзыве. Ссылаясь на короткий промежуток времени пробивания чеков налоговый орган утверждает, что ООО «Экспром» заранее знало о количестве и весе товара.

Между тем, утверждения налогового органа не нашли своего подтверждения в ходе судебного разбирательства, а в оспариваемом решении нет указания на источник данных утверждений. Налоговым органом не установлено каким образом налогоплательщик мог получить персональные данные физических лиц в целях незаконного использования. То есть в нарушение ст. 65 АПК РФ инспекция не доказала данные доводы допустимыми и относимыми доказательствами, ввиду чего данные доводы являются лишь субъективными предположениями налогового органа.

Судом также исследован протокол опроса б/н от 03.04.2023 ФИО7, осуществленного адвокатом Яголовичем И.И. 

В соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 6 Федеральный закон от 31.05.2002 № 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" адвокат вправе опрашивать лиц, предположительно владеющих информацией, относящейся к делу, по которому адвокат оказывает юридическую помощь.

В соответствии со статьей 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается в обоснование своих требований или возражений, неся, в противном случае, бремя негативных для себя последствий. Обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле в соответствии с подлежащими применению нормами материального права.

На основании статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле обстоятельств. Арбитражным процессуальным законодательством установлены критерии оценки доказательств в качестве подтверждающих фактов наличия тех или иных обстоятельств.

Признак допустимости доказательств предусмотрен положениями статьи 68 АПК РФ, в соответствии с которой обстоятельства дела, которые согласно закону, должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Достаточность доказательств можно определить, как наличие необходимого количества сведений, достоверно подтверждающих те или иные обстоятельства спора.

Отсутствие хотя бы одного из указанных признаков является основанием не признавать требования лица, участвующего в деле, обоснованными (доказанными).

Однако ответчиком не сообщено и судом не установлено норм действующего законодательства, по которым представленные адвокатские опросы проведенные на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 6 Федерального закона от 31.05.2002 № 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре Российской Федерации" не могут являться в соответствии со статьей 71 АПК РФ допустимыми доказательствами и не могут быть оценены наряду и в совокупности с иными доказательствами. Нормами АПК РФ запретов на принятие и оценку адвокатских опросов не предусмотрено.

Статьями 64 и 89 АПК РФ закреплено самостоятельное средство доказывания - "иные документы и материалы", которые допускаются в качестве доказательств, если содержат сведения об обстоятельствах, имеющих значение для правильного рассмотрения дела.

В Законе об адвокатуре предусмотрено, что адвокат вправе опрашивать с их согласия лиц, предположительно владеющих информацией, относящейся к делу, по которому адвокат оказывает юридическую помощь (подпункт 2 пункта 3 статьи 6). Согласно Арбитражному процессуальному кодексу Российской Федерации сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, полученные в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами, являются доказательствами (статья 64). 

Таким образом, при системном толковании действующих норм права можно сформулировать вывод о том, что протокол адвокатского опроса, безусловно, является письменным доказательством, которое арбитражный суд обязан принять и приобщить к материалам дела. 

Названная правовая позиция о возможности использования адвокатского протокола опроса нашла свое отражение и в судебной практике (Определение Верховного Суда РФ от 27.10.2020 №78-КГ20-36-К3, Определение Верховного Суда РФ от 25.08.2017 № 308-ЭС17-10903 по делу №А61-2258/2016, Определение Верховного Суда РФ от 14.03.2023 № 305-ЭС23-955 по делу №А40-176929/2021, Постановление АС Московского округа от 10.03.2023 по делу № А40-260538/2021, постановление АС Московского округа от 16.11.2022 по делу № А40-176929/2021, постановление 9ААС от 29.06.2023 по делу № А40-155907/2022).

Суд также учел правовую позицию, выраженную в Определении Конституционного Суда РФ от 04.04.2006 № 100-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Бугрова Александра Анатольевича на нарушение его конституционных прав пунктом 2 части третьей статьи 86 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации", которая в силу схожести базовых принципов всех видов процесса (уголовный, гражданский, арбитражный) применима и в рассматриваемом деле:

«…При этом уголовно-процессуальный закон (часть третья статьи 15, часть вторая статьи 159, статья 274 УПК Российской Федерации) исключает возможность произвольного отказа как в получении доказательств, о которых ходатайствует сторона защиты, так и в приобщении к материалам уголовного дела и исследовании представленных ею доказательств. По смыслу названных нормативных предписаний во взаимосвязи с положениями статей 45, 46 (часть 1), 50 (часть 2) и 123 (часть 3) Конституции Российской Федерации, такой отказ возможен лишь в случаях, когда соответствующее доказательство не имеет отношения к уголовному делу, по которому ведется расследование, и не способно подтверждать наличие (или отсутствие) события преступления, виновность (или невиновность) лица в его совершении, иные обстоятельства, подлежащие установлению при производстве по уголовному делу, а также когда доказательство, как не соответствующее требованиям закона, является недопустимым либо когда обстоятельство, которое призвано подтвердить указанное в ходатайстве стороны доказательство, уже установлено на основе достаточной совокупности других доказательств. Принимаемое при этом решение во всяком случае должно быть обосновано ссылками на конкретные доводы, подтверждающие неприемлемость доказательства, об истребовании и исследовании которого заявляет сторона защиты.

Выраженная в названном Определении Конституционного Суда Российской Федерации правовая позиция распространяется и на порядок признания доказательством проведенного защитником опроса - постольку, поскольку предмет, пределы и средства доказывания по уголовному делу, а также полномочия участников уголовного судопроизводства по собиранию, проверке и оценке доказательств и порядок их осуществления определяются Уголовно-процессуальным кодексом Российской Федерации. При этом порядок собирания защитником доказательств, в том числе путем опроса лица с его согласия, в отличие от производимых прокурором, следователем или дознавателем следственных действий по собиранию доказательств, специально не регламентируется.

Следовательно, исходя из процессуальных правомочий лиц, осуществляющих такой опрос, само по себе отсутствие процессуальной регламентации формы проведения опроса и фиксации его результатов не может рассматриваться как нарушение закона и основание для отказа в приобщении результатов к материалам дела. При этом полученные защитником в результате опроса сведения могут рассматриваться как основание для допроса указанных лиц в качестве свидетелей или для производства других следственных действий, поскольку они должны быть проверены и оценены, как и любые другие доказательства, с точки зрения относимости, допустимости, достоверности, а все собранные доказательства в совокупности - с точки зрения достаточности для разрешения уголовного дела. …».

Учитывая вышеизложенное, протокол адвокатского опроса ФИО7 был оценен судом по правилам ст. 71 АПК РФ в совокупности с иными доказательствами по делу.

В своих пояснениях ФИО7 (протокол опроса от 03.04.2023) подтвердил сдачу катализаторов спорными контрагентами – физическим лицам, дал описание внешности некоторых из них. Данные показания соответствуют представленной в дело первичной документации (акты, чеки расходно-кассовые ордера, авансовые отчеты) и опровергают показания свидетелей (спорных контрагентов – физически лиц), отрицавших свою причастность (в т.ч. подпись на документах) к продаже обществу катализаторов. В свою очередь, показания свидетелей (спорных контрагентов – физически лиц) не подтверждены иными доказательствами по делу: инспекцией не проведены почерковедческие экспертизы, не представлено доказательств, что в указанные в чеках и спорных актах время/дату данные свидетели находились в ином месте и не могли подписать/получить данные документы, то есть данные показания инспекция не доказала иными допустимыми доказательствами.

Таким образом, поскольку протокол опроса от 03.04.2023 ФИО7 не противоречит совокупности иных доказательств, подтверждающих поставку катализаторов спорными контрагентами, доказательств, опровергающих данные показания, инспекция не представила, то суд рассматривает протокол опроса от 03.04.2023 ФИО7 как иное доказательство (ст. 89 АПК РФ), которое в совокупности с иными письменными доказательствами по делу (авансовые отчеты, РКО, чеки, акты, банковская выписка, карточка счета 71) подтверждает позицию общества о продаже обществу катализаторов спорными контрагентами – физическим лицам.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик налога на прибыль организаций уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 9 (часть 1)Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом; не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Положениями статьи 3 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", определяющей основные понятия, используемые в данном Законе, установлено, что факт хозяйственной жизни - это сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств (пункт 8).

Исходя из части 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: 1) наименование документа; 2) дата составления документа; 3) наименование экономического субъекта, составившего документ; 4) содержание факта хозяйственной жизни; 5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; 6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; 7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 этой части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Как определено частью 3 статьи 9Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (часть 4 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете").

Исходя из части 1 статьи 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.

Частью 2 статьи 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" определено, что не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета, регистрация мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета; для целей этого Федерального закона под мнимым объектом бухгалтерского учета понимается несуществующий объект, отраженный в бухгалтерском учете лишь для вида (в том числе неосуществленные расходы, несуществующие обязательства, не имевшие места факты хозяйственной жизни), под притворным объектом бухгалтерского учета понимается объект, отраженный в бухгалтерском учете вместо другого объекта с целью прикрыть его (в том числе притворные сделки).

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О указано, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 4).

Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Исходя из статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Согласно пункту 1 статьи 107 НК РФ ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в случаях, предусмотренных главами 16 и 18 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 108 НК РФ закреплено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. При этом обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы (пункт 6 статьи 108 НК РФ).

Положения пункта 6 статьи 108 НК РФ, части 1 статьи 65, части 3 статьи 189 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

Между тем, из материалов настоящего дела следует, что налоговый орган не собрал таких бесспорных доказательств, его выводы основываются исключительно на субъективных предположениях, основанных на протоколах допросов спорных контрагентов (физических лиц), которые не подтверждены никакими иными доказательствами, в т.ч. почерковедческой экспертизой.

Более того, на стр. 15 оспариваемого решения от 05.05.2023 инспекция пришла к выводу, что спорный товар (отработанные автомобильные катализаторы) не поступал от спорных контрагентов, но объем содержащегося в таком товаре аффинированного металла поступил в готовом перемолотом виде из других регионов и городов, то есть налоговый орган признал поставку спорного объема аффинированного металла, но указывает, что таковой был поставлен иными поставщиками, при том, что налоговый орган не раскрывает, кто эти поставщики и как тогда был поставлен товар, но признает наличие товара, который впоследствии был поставлен заказчику общества. 

Тем самым, инспекция признает реальность поставки, но оспаривает субъекта, который поставил такой товар, не приводя при этом ни единого доказательства, что такую поставку осуществило какое-то иное лицо.

С учетом изложенного, суд полагает доказанной позицию общества о том, что спорные денежные средства выдавались сотрудникам общества (подотчетным лицам) для приобретения спорного товара у спорных контрагентов (физических лиц), ввиду чего данные денежные суммы являются расходами общества для целей ст. 252 НК РФ, которые уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. И ввиду указанного, данные расходы не формируют доход подотчетных лиц для целей исчисления НДФЛ.

В части доначисления ООО «Экспром» НДФЛ за 2018-2020 гг. в размере 24 276 593 руб. налоговый орган указывает, что денежные средства, выданные под отчет на приобретение катализаторов, являются доходом сотрудников ООО «Экспром» и подлежат обложению НДФЛ.

Между тем, в решении №24-10/3753 от 05.05.2023 не приводится доводов и доказательств, подтверждающих получение доходов физическими лицами - сотрудниками ООО «Экспром».

Налоговый орган, в нарушение положений п.9 ст. 226 НК РФ (в редакции, действовавшей на дату проведения проверки) доначислил НДФЛ обществу без установления фактических обстоятельств.

Суд приходит к выводу, что в оспариваемом решении не приводится доказательств, свидетельствующих о получении подотчетными лицами дохода по смыслу ст. 41 НК РФ, не установлена экономическая выгода каждого подотчетного лица.

Согласно п.1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Как следует из п.1 ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой «Налог на доходы физических лиц» НК РФ.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что работникам общества под отчет выдавались денежные средства на приобретение катализаторов.

Достоверность представленных работниками документов, подтверждающих произведенные расходы, определяется самим обществом. Авансовые отчеты работников обществом приняты, приобретенные по подотчетным денежным средствам катализаторы оприходованы в установленном порядке, что не оспаривается налоговым органом.

Суд также принимает во внимание, что ООО «Экспром» представлены все документы (авансовые отчеты, кассовые чеки, РКО и тд), которые подтверждают приобретение катализаторов в интересах общества, а не самих физических лиц.

Инспекция также не представила доказательств того, что спорные суммы явились экономической выгодой работников общества, что выданные денежные средства под отчет остались в распоряжении данных физических лиц.

Налоговый орган при вынесении решения не принял во внимание, что подотчетные денежные средства считаются доходом подотчетного лица и подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ в порядке статьи 210 НК РФ только в случае отсутствия доказательств, подтверждающих их расходование подотчетным лицом, а также оприходование организацией приобретенных товарно-материальных ценностей в установленном порядке.

Подотчетные суммы могут быть включены в доход физического лица в случае доказанности обстоятельств не только фиктивности самих документов, представленных к авансовым отчетам, но и подтверждения отсутствия закупки и оприходования в бухгалтерском учете товара, приобретенного на подотчетные суммы.

Между тем, налоговым органом не оспорен факт приобретения и отражения в бухгалтерском и налоговом учете общества катализаторов, их дальнейшей реализации в адрес ОАО «Красцветмет».

Суд соглашается с обществом, что налоговый орган необоснованно проигнорировал факт оприходования и дальнейшей реализации катализаторов в адрес ОАО «Красцветмет». При этом УФНС России по г. Москве в решении №21-10/075665@ от 07.07.2023 указывает непосредственно, что факт оприходования катализаторов имеет существенное значение для квалификации НДФЛ. 

Суд также отмечает, что налогоплательщиком была представлена вся первичная документация, подтверждающая как оприходование товаров от сдавших катализаторы, так и их дальнейшую реализацию ОАО «Красцветмет».

Суд также отмечает, что денежные средства, выданные физическим лицам под отчет на приобретение товарно-материальных ценностей, не подпадают под объект обложения страховыми взносами в качестве выплат и иных вознаграждения в рамках трудовых отношений, поскольку не обладают признаками заработной платы в смысле ст. 129 ТК РФ, не являются оплатой труда (вознаграждением за труд), не относятся к стимулирующим выплатам, не зависят от квалификации работника, сложности, качества, количества и условий выполнения этим работником самой работы. 

Факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работниками сам по себе не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются работникам, представляют собой оплату их труда. Выданные под отчет денежные средства были направлены на приобретение катализаторов в интересах Общества, а не самих физических лиц. Данные денежные средства не остались в распоряжении физических лиц.

При указанных обстоятельствах у инспекции отсутствовали законные основания для правовой оценки подотчетных сумм как дохода физических лиц или выплат и иных вознаграждений в пользу работников и исчисления с данных сумм страховых взносов.

Суд, признавая доводы налогового органа необоснованными учитывает тот факт, что оспариваемое решение не должно содержать предположений, не основанных на доказательствах. Каждый вывод о допущенных проверяемым лицом нарушениях должен быть подтвержден первичными документами и ссылками на эти первичные документы либо иными доказательствами.

Фактически позиция налогового органа о налоговом правонарушении заявителя строится исключительно на показаниях ряда физических лиц. Между тем, суд полагает, с учетом исследования совокупности доказательств, что данные показания не могут опровергнуть позицию общества ввиду следующего: объяснения от 12.11.2019 (суд полагает, что в данном случае в объяснениях допущена очевидная опечатка и имелась ввиду дата 12.11.2020), данные ФИО4 оперуполномоченному ГБЭП Наровлянского РОВД; согласно данным объяснениям ФИО4 работает водителем в ООО «СимГрупп» около двух лет, перевозит грузы, о перевозимом грузе узнает из содержания переданных ему документов на груз, с самим грузом не соприкасается, его деятельность не связана с катализаторами; факт знакомства с организацией ООО «Экспром» и сдачи им катализаторов отрицает, но при этом не исключает, что какой-либо из очередных единичных рейсов был осуществлен во исполнение договорных обязательств именно с данной организацией; при этом свидетелю известно, что в автомобильном катализаторе имеется незначительное количество серебра, данное знание свидетель обосновывает тем, что у него в пользовании появился автомобиль с катализатором (около 1-1,5 лет); на вопрос о том, подписывал ли он акты приема-передачи при совершении сделок, получал ли от сотрудников ООО «Экспром» вторые экземпляры данных актов, чеки о получении денег, свидетель указал, что в сделках он не участвует, в актах приема-передачи действительно расписывался при получении контейнеров на контейнерной станции, документов от сотрудников ООО «Экспром» не получал, чеков о получении денег также не получал, ввиду чего и не декларировал в налоговых органах получение денежных средств; в г. Москва был в период с 20.09.2020 по 21.10.2020, паспортные данные имеются у диспетчера ООО «СимГрупп», у контрагентов, также копии паспорта делались охранными организациями пропускных пунктов на пути следования к некоторым контрагентам. Также одновременно с этим у свидетеля отобраны образцы подписи и почерка.

Данные пояснения суд не может принять в подтверждение позиции налогового органа, поскольку, во-первых, данный свидетель был предупреждён только о содержании ст. 27 Конституции Республики Беларусь и ч. 4 ст. 10 УПК Республики Беларусь, согласно которым свидетель не обязан свидетельствовать против себя и членов своей семьи, в листах отбора образцов почерка свидетель процитировал ст. 400 УК Республики Беларусь об ответственности за ложный донос, однако свидетель нигде не был предупрежден об ответственности по ст. 401 УК Республики Беларусь за дачу заведомо ложных показаний, ввиду чего нельзя исключить намеренное искажение свидетелем своих показаний.

Во-вторых, показания данного свидетеля являются противоречивыми. Так, с одной стороны, свидетель указывает, что с самим грузом не соприкасается, его деятельность не связана с катализаторами, с другой стороны, свидетель указывает, что ему известно, что в автомобильном катализаторе имеется незначительное количество серебра, что маловероятно, если человек не является техническим специалистом в данной области или его деятельности не связана с автомобильными катализаторами. При этом есть противоречие и в том, что свидетелю якобы известно об этом, поскольку у него в пользовании появился автомобиль с катализатором (около 1-1,5 лет): само пользование автомобилем не предполагает знание о составе автомобильного катализатора, тем более данная деталь автомобиля обычно не выходит из строя через 1-1,5 года, кроме того, свидетель является водителем ООО «СимГрупп» около двух лет, из его показаний очевидно, что он осуществляет рейсы в Российскую Федерацию, а на момент допроса свидетеля 12.11.2020 согласно действовавшему в тот период времени техрегламенту Таможенного союза (куда входит и Республика Беларусь), все выпускаемые на рынок машины должны были соответствовать классу «Евро-5» и выше, то есть должны были быть оснащены катализаторами, соответственно, свидетель уже должен был ездить на автомобиле с катализатором в рамках работы в ООО «СимГрупп», то есть примерно за год до того, как он сказал, что якобы стал пользоваться автомобилем с катализатором.

Кроме того, противоречие наблюдается и в его показаниях относительно подписания актов приема-передачи: свидетель утверждает, что расписывался в актах приема-передачи (то есть не в одном акте, а во многих), при том что в вопросе речь шла именно об актах от ООО «Экспром», однако ранее свидетель указывал, что если у него и был рейс в ООО «Экспром», то единичный, то есть имеются противоречия – свидетель фактически говорит о подписании нескольких актов приема-передачи с ООО «Экспром», а вместе с тем – в показаниях ранее допускал только возможность единичного рейса в эту компанию. Свидетель в вопросе об актах приема-передачи с ООО «Экспром» говорит о подписании актов, но одновременно с тем, далее при ответе на этот вопрос, указывает на то, что не получал никаких документов от ООО «Экспром» (хотя свидетель не опроверг наличие контейнеров в адрес ООО «Экспром»), то есть дает противоречивые показания.

Также противоречие заключается и в том, что свидетель говорит о том, что не получал никаких документов от ООО «Экспром», тогда как ранее в показаниях свидетель допустил, что возможно у него и был единичный рейс в ООО «Экспром», но он может и не помнить название компании, раз был именно единичный рейс.

С учетом изложенного, нельзя исключить, что свидетель мог сдавать автомобильные катализаторы ООО «Экспром». Его отрицание данного факта может быть связано с тем, что данный свидетель, как следует из его показаний, не декларировал полученный доход в налоговых органах, то есть не уплачивал налог с полученного дохода, ввиду чего имеет прямую заинтересованность в сокрытии факта получения дохода от ООО «Экспром», тем более свидетель не был предупрежден об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний. объяснения от 16.11.2020, данные ФИО3 оперуполномоченному ОБЭП Березовского РОВД; согласно данным объяснениям ФИО3 пояснил, что не декларировал в налоговых органах получение денежных средств от ООО «Экспром», т.к. говорит, что не получал от ООО «Экспром» денежных средств; также утверждает, что был в Москве последний раз 05.11.2020, но каким образом его паспортные данные и подпись могли быть внесены в акты приема-передачи он пояснить не смог; на вопрос о том, была ли его деятельность когда-либо связана с автомобильными катализаторами, указал, что в период с 2000 г. по 2018 г. работал на СТО ИП «Малеваный Сергей Станиславович» 

<

...>, занимался вклейкой стекол. Далее следуют слова «Также на» и далее отсутствует продолжение ответа на данный вопрос и очевидно какая-то еще часть допроса, то есть налоговый орган в сшивке предоставленных им доказательств на 102 страницах (включая файл с CD-диском) не предоставил как минимум еще одну страницу данного допроса, тем самым в нарушение ст. 10, 65, 68, 71, 162 АПК РФ не доказав свою позицию и не обеспечив суду возможность полно и непосредственно исследовать данное доказательство. Также у свидетеля были отобраны образцы подписи.

Данные пояснения суд не может принять в подтверждение позиции налогового органа, поскольку, во-первых, данный свидетель был предупреждён только о содержании ст. 27 Конституции Республики Беларусь и ч. 4 ст. 10 УПК Республики Беларусь, согласно которым свидетель не обязан свидетельствовать против себя и членов своей семьи, однако свидетель нигде не был предупрежден об ответственности по ст. 401 УК Республики Беларусь за дачу заведомо ложных показаний, ввиду чего нельзя исключить намеренное искажение свидетелем своих показаний.

Во-вторых, показания данного свидетеля в том виде, как они представлены налоговым органом в материалы дела, не опровергают позицию общества, поскольку данный свидетель не опровергает свои поездки в Москву и даже в период с 2000г. по 2018г.свою работу в г. Мытищи, при этом он работал на станции технического обслуживания, то есть в сфере, связанной с обращением отработанных катализаторов, соответственно, имел возможность получения отработанных катализаторов для последующей их продажи ООО «Экспром» в целях их последующей переработки (получения аффинированных металлов).

С учетом изложенного, нельзя исключить, что свидетель мог сдавать автомобильные катализаторы ООО «Экспром». Его отрицание данного факта может быть связано с тем, что данный свидетель, как следует из его показаний, не декларировал полученный доход в налоговых органах, то есть не уплачивал налог с полученного дохода, ввиду чего имеет прямую заинтересованность в сокрытии факта получения дохода от ООО «Экспром», тем более свидетель не был предупрежден об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний.

Протокол допроса ФИО2 от 22.04.2022; в рамках данного допроса А.В.Еремян пояснил, что имеет высшее образование (инженер), в период с 11.05.2018 (с момента получения водительских прав) свидетель работал в разных направлениях(курьер, водитель такси), примерно с октября 2019 г. работает в ООО «Чистая Линия» механиком-наладчиком, на себя ИП не открывал, работал только наемным сотрудником. Свидетель отрицал знакомство с ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО7, ФИО16 Свидетель отрицает свое знакомство с ООО «Экспром». В отношении представленных свидетелю на обозрение кассовых чеков и актов приема-передачи автомобильных катализаторов свидетель пояснил следующее: подтвердил, что в данных документах действительно указаны его фамилия, имя, отчество (в отношении отчества в ряде случаев свидетель указал на неправильное написание), при этом свидетель отрицал свою подпись на данных документах, указал, что не сдавал автомобильные катализаторы в ООО «Экспром», а, соответственно, не получал от ООО «Экспром» денежных средств. При этом свидетель сообщил, что паспорт не терял. Также у свидетеля были отобраны образцы подписи.

Данные пояснения суд не может принять в подтверждение позиции налогового органа, поскольку данный протокол допроса не исключает того, что свидетель мог знать ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО7, ФИО16 в лицо, но не знать или не помнить их имен/фамилий. При этом поскольку свидетель сдавал автомобильные катализаторы физическим лицам – сотрудникам общества, то он мог и не интересоваться у них (и не обращать внимание на соответствующее указание в чеках/актах) на наименование организации, указанное в документах, ассоциируя свою деятельность с взаимодействием с физическими лицами. При этом отрицание свидетелем своей причастности к деятельности по продаже автомобильных катализаторов на переработку обществу и отрицание причастности к документам (чекам, актам) противоречит тому факту, что в данных документах имеются паспортные данные свидетеля, тогда как паспорт он не терял.

С учетом изложенного, нельзя исключить, что свидетель мог сдавать автомобильные катализаторы ООО «Экспром». Его отрицание данного факта может быть связано с тем, что данный свидетель не декларировал полученный доход в налоговых органах, то есть не уплачивал налог с полученного дохода, ввиду чего имеет прямую заинтересованность в сокрытии факта получения дохода от ООО «Экспром».

Протокол допроса ФИО5 от 23.04.2022; в рамках данного допроса М.Н.Дубчак пояснила, что имеет среднее профессиональное образование, в период с 2019 г. работает в ФКУЗ МВД России г. Москвы санитаркой, на себя ИП не открывала. Свидетель отрицала знакомство с ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО7, ФИО16 Свидетель отрицает свое знакомство с ООО «Экспром». В отношении представленных свидетелю на обозрение кассовых чеков и актов приема-передачи автомобильных катализаторов свидетель пояснила следующее: подтвердила, что в данных документах действительно указаны ее фамилия, имя, отчество (при этом свидетель указала, что место рождения указано не верно, сообщила, что в документах указаны данные паспорта Республики Молдова, что разрешения на использование своих паспортных данных не давала), при этом свидетель отрицала свою подпись на данных документах, указала, что не сдавала автомобильные катализаторы в ООО «Экспром», а, соответственно, не получала от ООО «Экспром» денежных средств. При этом свидетель сообщила, что паспорт не теряла, только в декабре 2018 года получила российский паспорт. Также у свидетеля были отобраны образцы подписи.

Данные пояснения суд не может принять в подтверждение позиции налогового органа, поскольку данный протокол допроса не исключает того, что свидетель могла знать ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО7, ФИО16 в лицо, но не знать или не помнить их имен/фамилий. При этом поскольку свидетель сдавала автомобильные катализаторы физическим лицам – сотрудникам общества, то она могла и не интересоваться у них (и не обращать внимание на соответствующее указание в чеках/актах) на наименование организации, указанное в документах, ассоциируя свою деятельность с взаимодействием с физическими лицами. При этом отрицание свидетелем своей причастности к деятельности по продаже автомобильных катализаторов на переработку обществу и отрицание причастности к документам (чекам, актам) противоречит тому факту, что в данных документах имеются паспортные данные свидетеля, тогда как паспорт она не теряла.

С учетом изложенного, нельзя исключить, что свидетель могла сдавать автомобильные катализаторы ООО «Экспром». Её отрицание данного факта может быть связано с тем, что данный свидетель не декларировала полученный доход в налоговых органах, то есть не уплачивала налог с полученного дохода, ввиду чего имеет прямую заинтересованность в сокрытии факта получения дохода от ООО «Экспром».

Протокол допроса ФИО6 от 29.09.2022; в рамках данного допроса ФИО6 пояснил, что имеет средне-специальное образование, в период 2018-2020 гг. работал в ФГБУ ГНЦЧ им. А.Н. Рыжих, на себя ИП не открывал. Свидетель отрицал знакомство с ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО7, ФИО16 Свидетель отрицает свое знакомство с ООО «Экспром», ФИО5, указал, что не сдавал автомобильные катализаторы в ООО «Экспром». При этом свидетель сообщил, что терял паспорт, в 2012 году его восстановил. 

Данные пояснения суд не может принять в подтверждение позиции налогового органа, поскольку данный протокол допроса не исключает того, что свидетель мог знать ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО7, ФИО16 в лицо, но не знать или не помнить их имен/фамилий. При этом поскольку свидетель сдавал автомобильные катализаторы физическим лицам – сотрудникам общества, то он мог и не интересоваться у них (и не обращать внимание на соответствующее указание в чеках/актах) на наименование организации, указанное в документах, ассоциируя свою деятельность с взаимодействием с физическими лицами. При этом отрицание свидетелем своей причастности к деятельности по продаже автомобильных катализаторов на переработку обществу и отрицание причастности к документам (чекам, актам) противоречит тому факту, что в данных документах имеются паспортные данные свидетеля.

С учетом изложенного, нельзя исключить, что свидетель мог сдавать автомобильные катализаторы ООО «Экспром». Его отрицание данного факта может быть связано с тем, что данный свидетель не декларировал полученный доход в налоговых органах, то есть не уплачивал налог с полученного дохода, ввиду чего имеет прямую заинтересованность в сокрытии факта получения дохода от ООО «Экспром».

Кроме того, данный протокол допроса составлен 29.09.2022, то есть за рамками ВНП, период проведения которой согласно Акту ВНП № 24-10/6990 от 25.05.2022 (стр. 2 акта) и Решению № 24-10/3751 от 05.05.2023 (стр. 2) ограничен периодом с 01.04.2021 по 25.03.2022 (справка об окончании ВНП № 24-20/21 от 25.03.2022). Соответственно, в силу указанного данный протокол допроса является недопустимым доказательством.

Результаты протокола допроса ФИО6 от 29.09.2022 отражены в Дополнении к Акту ВНП № 24-10/6 от 09.03.2023 (на стр. 5-7, также результаты этого допроса отражены на стр. 69-71 Решения № 24-10/3751 от 05.05.2023), согласно которому было принято Решение ИФНС № 20 от 11.01.2023 № 24-10/1 о проведении мероприятий дополнительного налогового контроля в период с 11.01.2023 по 11.02.2023.

Из указанного видно, что выездная налоговая проверка было окончена 25.03.2022, а мероприятия дополнительного налогового контроля проводились в период с 11.01.2023 по 11.02.2023, в связи с чем проведение допроса ФИО6 29.09.2022 означает проведение такого допроса вне рамок (после окончания) выездной налоговой проверки и вне рамок проведения мероприятий дополнительного налогового контроля (до их начала и до принятия самого решения о проведении таких мероприятий).

В соответствии с п. 8 ст. 89 НК РФ срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

В соответствии с подпунктом 11 п. 3 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки.

В соответствии с п. 6 ст. 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

Из приведенных норм Налогового кодекса РФ в их системном толковании следует, что Налоговый кодекс РФ устанавливает четкую процедуру сбора доказательств. В том числе из данных норм следует невозможность сбора налоговой инспекцией доказательств после окончания проверки (то есть после составления справки о проведенной проверке) и вне рамок дополнительных мероприятий налогового контроля.

Из вышеизложенного следует, что протокол допроса ФИО6 от 29.09.2022 получен после окончания проверки и не в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля.

Доказательства, которые получены с нарушением закона, суд не вправе принять в качестве доказательства на основании ч. 3 ст. 64 АПК РФ.

При таких обстоятельствах суд не может признать, что показания свидетеля получены после проверки по независящим от налогового органа обстоятельствам, поскольку завершив ВНП 25.03.2022 инспекция была не вправе продолжать проведение мероприятий налогового контроля.

Следовательно, протокол допроса свидетеля ФИО6 от 29.09.2022 является недопустимым доказательством по делу, поскольку получен с нарушением вышеуказанных требований Налогового кодекса РФ (см., например, постановления АС Центрального от 03.06.2016 по делу № А54-5473/2015, от 13.02.2018 по делу № А62- 7716/2016).

Кроме того, следует отметить, что Акт ВНП № 24-10/6 от 09.03.2023 был вручен налогоплательщику лишь 21.11.2022 (стр. 70 Акта ВНП с рукописной отметкой налогоплательщика о получении акта). Также 21.11.2022 общество было ознакомлено и с материалами ВНП, о чем свидетельствует Протокол ознакомления с материалами ВНП от 21.11.2022 (материалы предоставлены обществу на цифровом носителе), из которого следует, что налогоплательщик не был ознакомлен с протоколом допроса ФИО6 от 29.09.2022), чем были нарушены права общества на своевременное ознакомление с материалами проверки.

Повестки о вызове на допрос от 25.10.2021 – ФИО16, ФИО7, ФИО10, от 15.12.2021 – ФИО16, ФИО7, ФИО13, ФИО10, от 24.02.2022 – ФИО16, от 20.05.2021 – ФИО12, 30.11.2021 – ФИО7, ФИО13 не содержат доказательств их направления лицам, вызываемым на допрос, и тем более доказательств вручения повесток (а равно данных о причинах невозможности вручить повестку или невозможности явиться на допрос).

Повестки о вызове на допрос от 21.05.2021 – ФИО13, ФИО7, ФИО16, ФИО10 содержат доказательство отправки – Список № 2142 внутренних почтовых отправлений от 25.05.2021, но не содержат доказательств вручения повесток, а также не содержат данных о причинах неявки и их уважительности.

Повестка о вызове на допрос от 24.01.2023 – ФИО16 содержит доказательство отправки – Список № 101 внутренних почтовых отправлений от 26.01.2023, но не содержит доказательств вручения повестки, а также не содержит данных о причинах неявки и их уважительности.

Таким образом, документы о невозможности допроса данных свидетелей (доказательств отправки/вручения повесток свидетелям, данные о причинах неявки и их уважительности) инспекция суду не предоставила, то есть нет доказательств того, что инспекция приняла меры к допросу таких свидетелей, которые могли дать пояснения по обстоятельствам спорных сделок, а это свидетельствует о том, что инспекция не полно провела проверку, чем налоговый орган необоснованно ограничил круг доказательств, которые могли бы указать на реальность сделок или их опровергнуть.

Суд учитывает, что вышеприведенные протоколы допросов противоречат иным представленным в дело доказательствам, в частности доказательствам поставки сырья, полученного по итогам переработки спорного товара, покупателю общества. Налоговый орган не допросил иных лиц, сотрудников общества, не получил других доказательств того, что операции по отражению в учете приобретенных катализаторов произведены формально, сырье в действительности не приобреталось и не могло быть использовано в деятельности общества, не провел сравнительного исследования товародвижения, из которого бы следовало, что объем поставленного сырья не соответствует объему полученного из него аффинированного металла, отправленного заказчику общества, то есть инспекция не доказала, что заказчик общества получил меньше аффинированного металла, чем должен был, если бы не было спорных поставок сырья. 

Более того, на стр. 15 оспариваемого решения от 05.05.2023 инспекция пришла к выводу, что «товар (отработанные автомобильные катализаторы) … в период 2018-2020гг. … фактически не поступал в указанных объемах от указанных физических лиц, а товар поступал в готовом перемолотом виде из других регионов и городов…», то есть налоговый орган признает поставку спорного объема аффинированного металла, но указывает, что таковой был поставлен иными поставщиками. 

Однако налоговый орган не привел данных о том, какие иные лица осуществили поставку перемолотого сырья (аффинированного металла), не привел вообще ни одного доказательства, что такую поставку осуществили иные лица, тем самым, у суда нет оснований полагать, что поставку спорного сырья (отработанных автомобильных катализаторов) или аффинированного металла (после переработки отработанных автомобильных катализаторов, которые являются фактически сырьем для дальнейшей переработки) осуществил кто-то иной, кроме спорных контрагентов (физических лиц). 

Кроме того, поскольку налоговый орган признал реальность поставки аффинированного металла, соответствующего объему спорных поставок отработанных автомобильных катализаторов, то даже в случае, если оно было поставлено иными лицами, налоговый орган обязан был определить действительные налоговые обязательства общества (поскольку в этом случае общество также должно было нести затраты, и закупка также могла производиться сотрудниками общества с оплатой наличными денежными средствами), чего не было сделано.

Полученные результаты мероприятий налогового контроля, проведенных инспекцией в рамках выездной налоговой проверки, не могут в полной мере и однозначно подтверждать обоснованность выводов, изложенных в Решении № 24-10/3753 от 05.05.2023 по финансово-хозяйственной деятельности со спорными физическими лицами.

Как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 № 5-П, от 17.03.2009 № 5-П, от 22.06.2009 № 10- П, определение от 27.02.2018 № 526-0 и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения от 26.03.2020 № 544-0, от 04.07.2017 № 1440-0).

На необходимость определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, также указано в пункте 7 постановления Пленума № 53.

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения (Определение ВС РФ от 15.12.2021 по делу № 305-ЭС21-18005).

Таким образом, в соответствии с позицией Верховного Суда РФ налоговый орган, обладая полной информацией об операциях, связанных с приобретением обществом катализаторов, должен был учесть реально понесенные обществом расходы на приобретение катализаторов, в дальнейшем реализованных в адрес ОАО «Красцветмет». Размер реально понесенных обществом расходов определяется на основании авансовых отчетов, из которых видны суммы приобретения катализаторов и возврат неиспользованных денежных средств менеджерами ООО «Экспром».

Между тем, налоговым органом указанные действия проведены не были, что неизбежно влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль, поскольку обязательным условием признания понесенных обществом расходов при исчислении налога на прибыль является лишь действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты заявителя (статьи 247, 252, 313 НК РФ).

Соответственно, доводы инспекции о наличии оснований для доначисления налога на прибыль, НДФЛ, страховых взносов основаны на предположениях и не подтверждены достаточными доказательствами.

В отсутствие же экспертизы подписи на документах (актах) признать показания указанных выше свидетелей, отрицающих причастность к продаже отработанных автомобильных катализаторов, допустимыми не представляется возможным.

При этом суд принимает во внимание, что отрицание свидетелями, продававшими катализаторы, данной деятельности и факта получения дохода от таковой, не является достаточным и допустимым доказательством, на основании которого можно установить факт подписания либо не подписания конкретными физическими лицами первичных документов, на основании которых налогоплательщик претендует на налоговую выгоду.

Необходимо отметить, что при наличии у налогового органа сомнений в подлинности подписи в первичном документе, он обязан назначить экспертизу в порядке статьи 95 НК РФ, и только в этом случае выводы налогового органа могут считаться законными и обоснованными.

Однако, в рассматриваемом случае, показания свидетелей налоговым органом должным образом не проверялись, почерковедческая экспертиза не назначались.

Более того, в ходе судебного разбирательства налоговый орган не заявлял ходатайств о проведении почерковедческой экспертизы на предмет выполнения подписей, имеющихся в спорных счетах-фактурах, равно как и о фальсификации представленных обществом доказательств в порядке статьи 161 АПК РФ.

Инспекция не представила в материалы дела доказательства, свидетельствующие о фальсификации первичных документов, служащих основанием для включения затрат по приобретению товаров в состав расходов при исчислении налога на прибыль.

Между тем, подлинность подписей на документах, в данном актах, в силу положений статей 82-86 АПК РФ может быть доказана только результатами почерковедческой экспертизы.

Отрицание продавца товара (физического лица) факта продажи без результатов почерковедческой экспертизы не является достаточным и допустимым доказательством подписания первичных документов неуполномоченным лицом, поскольку таковое может иметь место в том числе с целью возможного недопущения для себя негативных уголовно-правовых последствий, поскольку в случае признания факта продажи катализаторов и при учете не декларирования доходов от данных операций указанный физические лица могут быть привлечены к ответственности за уклонение от уплаты налогов, а также к уголовной ответственности за незаконное предпринимательство (ст. 171 УК РФ).

С учетом положений ст. 51 Конституции РФ к показаниям данных физических лиц суд относится критически, поскольку имеются сомнения в беспристрастности данных лиц, не обязанных свидетельствовать против себя, так как именно на них непосредственно в этом случае возлагается ответственность за ненадлежащее исполнение обязанностей в сфере налогообложения. 

В такой ситуации суд не может полностью исключить возможность того, что лицо, отрицающее свою причастность к какой-либо деятельности, может иметь личную заинтересованность в непредставлении сведений, необходимых для налогового контроля.

Показания спорных контрагентов (физических лиц), отрицавших подписание актов, без результатов почерковедческой экспертизы не являются достаточными, допустимыми доказательствами подписания первичных документов неуполномоченным лицом.

Отрицание спорными контрагентами причастности к деятельности по продаже обществу катализаторов без наличия других доказательств само по себе не может однозначно с бесспорностью свидетельствовать о непричастности данных лиц к такой деятельности при наличии документальных доказательств такой причастности. 

Указанное обстоятельство также не может свидетельствовать и о недобросовестности заявителя и отсутствии хозяйственных операций с данными контрагентами, поскольку согласно позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 № 18162/09 само по себе подписание первичных документов неустановленными лицами при недоказанности налоговым органом недобросовестности налогоплательщика не может свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

При таких обстоятельствах, показания свидетелей об отрицании отношений с обществом подлежат критической оценке и непринятию в качестве доказательства, поскольку не являются объективной и достоверной информацией и даны, в том числе, с целью возможного недопущения для себя негативных уголовно-правовых последствий. 

Следовательно, указанные показания свидетелей не могут служить доказательством отсутствия взаимоотношений заявителя и спорных контрагентов.

При этом ответчиком также не доказан факт осведомленности налогоплательщика о подписании спорных документов неуполномоченными лицами. 

Налоговым органом не представлены доказательства отсутствия направленности действий налогоплательщика на получение экономического эффекта в результате осуществления им реальной предпринимательской деятельности, что, в свою очередь, является безусловным основанием для признания наличия в действиях заявителя разумной деловой цели и полученной им налоговой выгоды обоснованной.

В нарушение положений статей 65 и 200 АПК РФ инспекция не доказала в установленном законом порядке, что подписи, содержащиеся в спорных актах, выполнены не спорными контрагентами, а другими неуполномоченными лицами. Следовательно, этот вывод инспекции является предположительным и не основанным на данных проверки всех фактических обстоятельств относительно осуществленных обществом хозяйственных операций.

Таким образом, налоговым органом не представлено надлежащих доказательств, опровергающих достоверность сведений, содержащихся в первичных документах, подтверждающих соблюдение условий, предусмотренных ст. 252 НК РФ для принятия расходов с целью уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в том числе, авторство подписи, проставленной от имени лица, уполномоченного на подписание документов со стороны спорных контрагентов.

В соответствии с п. 3 ст. 54.1 НК РФ подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Согласно Письму ФНС России от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@ "О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации" данные критерии закреплены в статье 54.1 НК РФ для того, чтобы исключить возможность предъявления налоговыми органами формальных претензий к налогоплательщикам.

Таким образом, установленные судом обстоятельства свидетельствуют о реальности спорных хозяйственных операций и отсутствии формального документооборота по рассматриваемым сделкам со спорными контрагентами, тогда как инспекция в нарушение положений ст. 65, ст. 200 АПК РФ не доказала ни факта нереальности спорных сделок, ни факта искажения их действительного экономического смысла.

Согласно требованиям налогового законодательства (п. 3 ст. 100, п. 4,5 ст. 101 НК РФ) факты, отраженные в акте и в решении налоговой инспекции, должны быть результатом тщательно проведенной проверки, исключающей неточности и обеспечивающей полноту вывода о несоответствии налоговому законодательству совершенных проверяемым лицом действий. Решение не должно содержать предположений, не основанных на доказательствах. Каждый вывод о допущенных проверяемым лицом нарушениях, в том числе о взаимозависимости лиц, должен быть подтвержден первичными документами и ссылками на эти первичные документы либо иными доказательствами.

Вместе с тем, в нарушение указанных норм Налогового кодекса РФ оспариваемое решение фактические основано на субъективных предположениях проверяющих, которые не подкреплены надлежащей совокупностью доказательств.

Таким образом, Решение №24-10/3753 от 05.05.2023 не является результатом тщательно проведенной налоговой проверки, содержит субъективные предположения проверяющих, основанные на недостаточных доказательствах и неполном изучении финансово-хозяйственной деятельности ООО «Экспром» и данных физических лиц. В отношении физических лиц, в решении не приводится иных доводов и доказательств, свидетельствующих о невозможности физических лиц отгрузить катализаторы в адрес ООО «Экспром». 

С учетом изложенного, налоговым органом не доказаны нарушения налогового законодательства и завышении расходов по взаимоотношениям с Еремяном А.В., Омельчуком Л.В., Варкавец В.С., Дубчак М.Н., Фигурским Е.В., что влечет необоснованное доначисление налога на прибыль, НДФЛ, страховых взносов за 2018-2020 гг. 

Судом также установлено, что налоговым органом при вынесении оспариваемого решения были допущены ошибки при расчете штрафных санкций по налогу на доходы физических лиц.

Так, налоговым органом было предложено привлечь налогоплательщика к ответственности в соответствии п. 3 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 40% от суммы неуплаченного налога на доходы физических лиц.

На стр. 104 Решения (п.18 таблицы) приведена итоговая сумма штрафа 5 131 883 руб. по НДФЛ за 2020 год (12 829 708 руб. * 40%). При этом как основание доначисления суммы штрафа по НДФЛ в графе «пункт,, статья НК РФ» инспекция ссылается на положения п. 2 ст. 54.1 НК РФ, п. 1 ст. 252 НК РФ (глава Налог на прибыль организаций), тогда как в графе «налог (сбор, страховые взносы)» указан НДФЛ.

Между тем, за неуплату (неполную уплату) налогов (страховых взносов, сборов) действует разная ответственность (штрафы) для налогоплательщиков и налоговых агентов.

Так, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль и страховых взносов предусмотрено привлечение к ответственности в порядке, предусмотренном ст. 122 НК РФ. Штраф составит 20% от неуплаченной суммы, а если в действиях налогоплательщика был умысел - 40% от недоимки.

Ответственность налогового агента установлена ст. 123 НК РФ. Если налоговый агент должен был удержать и перечислить в бюджет НДФЛ, но не удержал и (или) не перечислили его, то налоговый агент может быть привлечён к ответственности согласно ст. 123 НК РФ. Именно по этой статье Кодекса, а не по ст. 122 НК РФ могло быть привлечено к ответственности общество за неуплату НДФЛ.

В ходе судебного разбирательства налоговым органом вынесено решение от 17.11.2023 №24-10/1 о внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Согласно данному решению, инспекция вносит изменения в оспариваемое решение в части штрафа по НДФЛ в соответствии со статьей 123 НК РФ, которые, как указывается в решении, не ухудшают положения налогоплательщика. Сумма штрафа по налогу на доходы физических лиц изменена и составила сумму 2 565 942 руб.

Таким образом, требования заявителя в части нарушения в порядке привлечения к ответственности были частично добровольно удовлетворены налоговым органом после подачи заявления налогоплательщиком в суд.

Между тем при выполнении расчета налоговых санкций сумма штрафа указана инспекцией в размере 2 565 942 руб., то есть с округлением до целого числа, тогда как при расчете должно получиться 2 565 941 руб. 60 коп. (12829708 руб. *20%). 

В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе взыскивать недоимки, а также пени, проценты и штрафы в случаях и порядке, которые установлены настоящим Кодексом.

В силу п. 6 ст. 52 НК РФ сумма налога, сбора исчисляется в полных рублях. Сумма налога менее 50 копеек отбрасывается, а сумма налога 50 копеек и более округляется до полного рубля. Сумма сбора округляется до полного рубля.

Однако положениями Налогового кодекса РФ не предусмотрено округление сумм штрафов.

Согласно п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

В соответствии с п. 1 ст. 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Приказом ФНС от 31.05.2007 № ММ-3-06/338 утверждено приложение № 12 «Решение №_____ о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения». Вместе с тем ни из этого Приказа, ни из самой формы решения не усматривается, что суммы пеней, штрафов подлежат округлению. Порядок округления сумм пеней, штрафов в них не отражен. Имеющаяся в форме решения графа «Штраф, рублей» также не исключает указание суммы штрафов с учетом копеек. Из данной графы можно сделать вывод, что сумма штрафа указывается в рублях, а не в иной валюте, или, например, 100,20 руб.

Таким образом, налоговым законодательством не предусмотрено округление суммы штрафа до целых чисел (рублей) (аналогичный вывод сделан в решении АС Свердловской области от 27.02.2009 по делу № А60-1958/2009-С10, постановлении 14ААС от 21.01.2011 по делу № А05-9658/2010, которое оставлено в силе постановлением ФАС СЗО от 26.04.2011).

В связи с указанным, суд полагает, что инспекция неправомерно округлила сумму штрафа по НДФЛ на 40 коп., указав в своем решении от 17.11.2023 №24-10/1 сумму в размере 2 565 942 руб., тогда как должна была указать сумму в размере 2 565 941 руб. 60 коп.

При таких обстоятельствах дела требования заявителя о признании недействительным решения инспекции от 05.05.2023 № 24-10/3753 в части доначисления и предложения уплатить сумму штрафа по НДФЛ в размере 40 коп. (2 565 942 руб. – 2 565 941 руб. 60 коп. = 40 коп.) признаются обоснованными независимо от иных оснований для признания недействительным указанного решения.

Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Согласно части 4 статьи 71 АПК РФ каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Стандарт доказывания – это та степень достоверности представленных стороной доказательств, при которых суд должен признать бремя доказывания, возложенное на данную сторону, снятым, а соответствующее фактическое обстоятельство – доказанным.

Там, где законом установлена презумпция невиновности, подлежат применению повышенные стандарты доказывания.

Поэтому повышенные стандарты доказывания должны применяться в налоговых спорах, особенно при применении налоговыми органами положений ст. 54.1 НК РФ.

Согласно п. 5 ст. 10 ГК РФ добросовестность участников гражданских правоотношений и разумность их действий предполагаются.

В сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика (выведена в Определении КС РФ от 25.07.2001 г. № 138-О).

Презумпция невиновности налогоплательщика в совершении налогового правонарушения установлена п. 6 ст. 108 НК РФ: «Лицо считается невиновным в совершении   правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица».

Недоказанная виновность приравнивается по своим правовым последствиям к доказанной невиновности.

В ст. 100 НК РФ указано: в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений; к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений.

В свою очередь, в силу п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).

Тем самым, инспекция в нарушение ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ бесспорных доказательств согласованных действий общества и спорных контрагентов, направленных исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды, совершения обществом недобросовестных действий не представила, не доказала факта создания обществом и его контрагентами замкнутых денежных потоков без цели фактического осуществления сделок.

То есть, налоговый орган не доказал те обстоятельства, на которые ссылается.

Факт реальности спорных сделок, т.е. фактическое исполнение сторонами сделки договоров, а равно направленность произведенных затрат на получение положительного экономического эффекта подтверждается имеющимися в деле документами. 

При этом из данных документов следует, что товар по данным сделкам был реально получен от контрагентов и принят к учету.

На налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Иными словами, налоговым органом при вменении налогоплательщику создания формального документооборота (п. 9 Постановления № 53) должно быть доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком не имело места в действительности, либо спорный товар (работы, услуги) хотя и был получен налогоплательщиком, но фактически поставлен иными лицами (определение ВС РФ от 20.07.2016 № 305-КГ16-4155).

Однако в настоящем деле налоговый орган не предоставил бесспорных доказательств наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах.

При доказанной реальности спорных сделок прочие доводы налогового органа не имеют правового значения, а доначисление недоимки по налогам является необоснованным.

Исходя из положений Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, налоговый орган, заявляя о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, обязан доказать недобросовестность именно в действиях проверяемого налогоплательщика, а не ограничиваться формальным перечислением каких-либо фактов.

Вывод о недобросовестности налогоплательщика должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий (налоговой выгоды). Таких доказательств инспекцией не представлено.

При таких обстоятельствах имеющиеся в материалах дела документы в их совокупности подтверждают реальность осуществления обществом в спорном периоде хозяйственных отношений с его контрагентами, доводы инспекции об ином, о создании обществом формального документооборота с названными контрагентами подлежат отклонению как основанные на предположениях.

Доказательств какого-либо сговора между участниками договорных отношений, инспекцией в порядке, установленном частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 АПК РФ, не представлено. 

Доводов и доказательств обратного в рамках рассмотрения настоящего дела судом налоговый орган не предоставил (то есть, налоговый орган не доказал те обстоятельства, на которые ссылается), ввиду чего риск наступления последствий несовершения процессуальных действий по доказыванию своей позиции в силу ч. 3 ст. 9 АПК РФ относится на инспекцию. 

При этом на арбитражный суд нормами АПК РФ не возложено обязанности по собиранию доказательств в пользу одной из сторон по делу и обоснованию ее правовой позиции (названная правовая позиция изложена в постановлении президиума ВАС РФ от 25.07.2011 № 5256/11, в постановлении АС СЗО от 15.03.2018 по делу № А66-14688/2016).

Напротив, в силу требований статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Согласно части 1 статьи 9 АПК РФ судопроизводство в арбитражном суде осуществляется на основе состязательности. Содействуя в реализации прав лиц, участвующих в деле, арбитражный суд создает условия для всестороннего и полного исследования доказательств, установления фактических обстоятельств и правильного применения законов и иных нормативных правовых актов при рассмотрении дела, однако не может выполнять предусмотренную статьями 65 и 200 АПК РФ обязанность стороны по делу представлять доказательства в обоснование своих доводов и выводов.

В силу части 2 статьи 9 АПК РФ лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

При таких обстоятельствах требования ООО «Экспром» подлежат удовлетворению в полном объеме, а оспариваемое решение признанию недействительным. 

Расходы по госпошлине подлежат возмещению сторонами в порядке ст.110 АПК РФ. 

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст. 102, 110, 167-171, 176, 199 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным Решение от 05.05.2023 № 24-10/3753 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное ИФНС России № 20 по г. Москве в отношении ОБЩЕСТВА С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ "ЭКСПРОМ", как не соответствующее НК РФ. 

Взыскать с ИФНС России № 20 по г. Москве в пользу   ОБЩЕСТВА С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ "ЭКСПРОМ" расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб. 

Решение может быть обжаловано в месячный срок с даты его принятия в Девятый арбитражный апелляционный суд.

Судья                                    О.Ю. Паршукова