Арбитражный суд Амурской области

675023, г. Благовещенск, ул. Ленина, д. 163

тел. (4162) 59-59-00, факс (4162) 51-83-48

 http://www.amuras.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

дело  №

А04-3940/2018

г. Благовещенск

15 февраля 2019 года

резолютивная часть решения объявлена 12 февраля 2019 г.,

арбитражный суд в составе судьи: Чумакова Павла Анатольевича

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,

рассмотрев в судебном заседании заявление индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)  

к Межрайонной ИФНС России №5 по Амурской области (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>); 

о признании решения недействительным,

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Амурской области (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

при участии в заседании: от заявителя: ФИО3 по дов. от 02.07.2018, паспорт, ФИО4 по дов. от 02.04.2018, паспорт, 

от ответчика: ФИО5 по дов. от 15.06.2018,  сл. уд., ФИО6 по дов. от 11.10.2017, сл.уд., ФИО7 по дов. от 25.12.2017, сл.уд.,

от третьего лица: ФИО6 по дов. от 14.06.2018, сл.уд.,

установил:

в Арбитражный суд Амурской области обратился ИП ФИО2 (далее – заявитель, предприниматель) о признании решения  межрайонной  инспекции  Федеральной  налоговой  службы  №5  по  Амурской  области от 19.12.2017 № 15 недействительным. 

По мнению заявителя, при вынесении решения в целях исчисления дохода налоговым органом неправомерно применен кассовый метод. Заявитель полагает, что поступление денежных средств в качестве аванса до исполнения обязательств по договору не влечет возникновения объекта обложения НДФЛ. 

Также предприниматель указывает на неверное указание налоговым органом сумм сведений о количестве ГСМ, приобретенного у контрагентов предпринимателя; непринятие налоговым органом всех расходов по ГСМ (для собственных нужд и по исполнению обязательств) в связи с утратой налогоплательщиком части документов и возможность определения их инспекцией расчетным путем, на основании документов по аналогичным хозяйственным операциям за другие временные периоды.  Кроме того, заявитель считает правомерным применение специального повышающего коэффициента, не превышающего 2 по амортизации бульдозера Shehwa TY-165-2. 

Ответчик, третье лицо сослались на законность оспариваемого решения; непредставление налогоплательщиком надлежаще оформленных документов в целях подтверждения расходов по ГСМ (путевых листов, актов списания, сведений о приобретении ГСМ); фактическое заключение и исполнение договоров займа лицами, имеющими статус предпринимателя; принятие налоговым органом в целях расчета расходов по ГСМ надлежаще заполненных путевых листов составление соответствующего расчета; отнесение спорного бульдозера к четвертой амортизационной группе, что исключает возможность применения специального повышающего коэффициента, не превышающего 2.

По мнению налогового органа, метод начисления не применим для индивидуальных предпринимателей.

В судебном заседании 07.08.2018 представитель заявителя указал на согласие с оспариваемым решением в части доначисления пени в размере 29,26 руб. по НДФЛ.

В дополнение к ранее изложенным доводам заявителем указано на недостоверные сведения о беспроцентности договоров займа, заключение указанных договоров с физическими лицами, неправомерное применение ст. 212 НК РФ к спорным правоотношениям.   

В судебном заседании 30.08.2018 по ходатайству заявителя с учетом мнения ответчика судом возвращены инспекции тома № 2, 3, 5, приобщенные к материалам дела и не относящиеся к оспариванию решения от 19.12.2017 № 15. 

В судебном заседании 30.08.2018 представитель заявителя указал на неправомерное не рассмотрение налоговым органом при вынесении оспариваемого решения документов о приобретении ГСМ (счета-фактуры, платежные поручения, товарные накладные, паспорт бензина) у ИП ФИО8, ООО «Машина», ООО «Альянс Партнер», АО «ННК-Амурнефтепродкут», ООО «Топливная компаний «Февральск», ООО «Амурнефтепродкут», ООО «Сибойл-Трейд», ЗАО «Хэргу». Направление указанных документов инспекции в ходе проверки подтверждается сопроводительным письмом от 03.04.2018.

В судебное заседание 20.09.2018 ответчиком по результатам совместной сверки с учетом дополнительно представленных заявителем документов по расходам о количестве реализованной древесины на внутреннем рынке  представлен перерасчет налоговой базы за 2014, 2015 года, согласно которому оспариваемым решением излишне доначислен НДФЛ за 2014 год в размере 184 687 руб., штраф по НДФЛ в размере 4 617,17 руб. (с учетом применения ст. 112 НК РФ); НДФЛ за 2015 год в размере 78 123 руб., штраф по НДФЛ в размере 1 953,08 руб. (с учетом применения ст. 112 НК РФ). 

При этом налоговым органом учтены дополнительные документы о приобретении ГСМ (счета-фактуры, платежные поручения, товарные накладные, паспорт бензина). Вместе с этим указанные документы не приняты в расходную часть в связи с отсутствием сведений о списании в производство всего приобретенного объема ГСМ.

В судебном заседании 20.09.2018 заявитель в дополнение к ранее изложенным доводам указал на несение в проверяемых периодах расходов по таможенным пошлинам в сумме 5 840 932,97 руб., которые могут быть подтверждены документально и неправомерное принятие инспекцией указанных расходов в размере 1 919 030,71 руб.

Ссылаясь на постановление АС ДО от 13.09.2016 № Ф03-4178/2016, а также с учетом специфики реализации древесины в КНР заявителем указано, что налоговый орган неправомерно применил кассовый метод при определении дохода, а именно учитывал в качестве дохода авансовые платежи по внешнеторговым контрактам, реализация (отгрузка) по которым осуществлялась в других налоговых периодах, по сравнению с датами получения авансов.

Кроме того, представители заявителя пояснили, бульдозер Shehwa TY-165-2 был отнесен к третьей амортизационной группе в связи с установленными сроками полезного использования, а не с учетом классификации основных средств.  При этом применение налогоплательщиком повышающего коэффициента 2 в проверяемых периодах подтверждается книгами учета доходов и расходов. Применение повышающего коэффициента 2 в учетной политике предпринимателя не отражалось, что является его правом, а не обязанностью.   

В судебное заседание 13.10.2018 заявителем представлены расчеты налогооблагаемой базы по НДФЛ (дохода) за 2013-2015 гг., исчисленные с применением метода начисления, а также реестры ГТД с указанием реквизитов платежных поручений, по которым в частности налоговый орган не учел расходы по таможенным пошлинам в сумме 5 840 932,97 руб.

В судебном заседании 13.11.2018 представители ответчика, управления факт несоответствия налогоплательщика ст. 273 НК РФ в целях возможности применения предпринимателем кассового метода не оспорили.

  В судебное заседание 05.12.2018 заявителем представлены акты на списание ГСМ от 31.12.2013, 31.12.2014, 31.12.2015, реестры доходов за 2013-2015 гг., уточненные КУДИР за 2014 - 2016 годы.

В обоснование факта отсутствия в восстановленных актах на списание ГСМ от 31.12.2013, 31.12.2014, 31.12.2015 суммового выражения расходов заявитель сослался на принятие инспекцией аналогичных актов без указания сумм на списание бензина. При этом фактическое приобретение и использование ГСМ в деятельности предпринимателя подтверждается представленными в материалы дела счетами-фактурами, платежными поручениями, требованиями-накладными, представленными в письменном виде объемами механизированными работ и количества затрачиваемого топлива для выполнения работ за 2013-2015 гг. по контрактам с ГКУ «Амурупрадор».

В обоснование довода об обязанности исчисления и уплаты НДФЛ заимодавцем заявитель ссылается на определение ВС РФ от 14.09.2018.

Представители ответчика, управления указали на отсутствие в представленных актах на списание ГСМ стоимости материалов, несоответствие сведений КУДИР, представленных в ходе проверки и в ходе судебного процесса. При этом налоговый орган настаивает на доводе о применении предпринимателем в проверяемом периоде кассового метода и невозможности применения  предпринимателем метода начисления доходов и расходов.

Также налоговый орган ссылается на несоответствие в суммовом выражении налоговой базы предпринимателя по НДФЛ и НДС.

В судебное заседание 25.12.2018 заявителем представлены акты на списание ГСМ от 31.12.2013, 31.12.2014, 31.12.2015 с указанием суммового выражения списанного ГСМ, договоры займа от 17.11.2013, 17.11.2013, 14.03.2013, 23.01.2014, 27.09.2013. 

Также заявитель представил письменное уточнение требований, просил признать недействительным решение № 15 от 19.12.2017 МРИ ФНС России №5 по Амурской области в части доначисления НДФЛ от предпринимательской деятельности и доходов, полученных в виде материальной выгоды в сумме: 6 562 345,00 рублей; штрафа в сумме 143 836,34 рублей; пени в сумме 1 226 047,03 рублей. 

Заявитель полагает, что пеня в размере 29,26 рублей за несвоевременное перечисление в установленный срок сумм налога на доходы физических лиц, начислена обосновано.

Представители инспекции, УФНС с учетом представленной заявителем судебной практики сослались на отсутствие доказательств уплаты процентов предпринимателем – займодавцам, отсутствие доказательств исчисления и уплаты НДФЛ займодавцами с суммы полученных процентов, отсутствие технической документации на бульдозер гусеничный с поворотным отвалом, а также возможность нормальной эксплуатации заявленных предпринимателем самоходных машин в условиях Селемджинского района. 

В судебном заседании 22.01.2019 представители заявителя с учетом доводов ответчика о постановке на учет бульдозера гусеничного с поворотным отвалом после 01.01.2014  пояснили, что не оспаривают решение инспекции в части не принятия расходов по амортизации бульдозера HBXG TY165-2.

В обоснование несогласия с расчетом инспекции материальной выгоды от пользования заемными денежными средствами, наличие в нем ошибок заявитель ссылается на мнение специалиста (аудитора) ООО «Универс-Аудит» от 17.01.2019.

В судебное заседание 22.01.2019 заявителем в подтверждение доводов об исчислении и уплате налога займодавцами с сумм полученных процентов по договорам займа дополнительно представлены книги учета доходов и расходов ИП ФИО4 и ИП ФИО9, налоговая декларация по УСН ИП ФИО4

По мнению заявителя, доход, полученный займодавцем от процентов по договорам займа, должен учитываться при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (с учетом налогового режима, на котором находятся займодавцы). При этом в силу п. 3 ст. 346.11 НК РФ НДФЛ с дохода от получения процентов по договорам займа плательщиком УСНО не уплачивается.

Представители ответчика на ранее изложенной позиции настаивали, указав на отсутствие доказательств уплаты НДФЛ займодавцами с дохода от получения процентов по договорам займа.

Инспекцией учтены доводы заявителя и произведен перерасчет в части уменьшения доходов, подлежащих учету при исчислении НДФЛ с материальной выгоды.

Инспекция, ссылаясь на информацию АО «ННК-Амурнефзепродукт» от 16.01.2019 №000337, представленной по запросу инспекции, указала, что бензин газовый стабильный (БГС) в отличие от автомобильного, используется только для химической промышленности. 

В судебное заседание 12.02.2019 инспекцией на основании определения суда представлен перерасчет налоговой базы по НДФЛ с учетом фактически применяемой заявителем учетной политики по методу начисления, с учетом расходов по амортизации бульдозера Shehwa TY-165-2 с применением повышающего коэффициента, с учетом представленных восстановленных актов на списание ГСМ (без учета доводов заявителя по материальной выгоде по договорам займа), согласно которому итоговая сумма по НДФЛ по оспариваемому решению подлежит уменьшению на 6 505 571,98 руб., в т.ч.: налог 5 355 264 рублей, пени по НДФЛ в сумме 1 032 428,56 руб., штрафа по НДФЛ по ст. 122 НК РФ в размере 118 020,42 руб.

В судебном заседании представители участвующих лиц настаивали на ранее изложенных позициях с учетом письменных дополнений. Подробно доводы лиц, участвующих в деле, изложены в письменных пояснениях, дополнениях и отзывах участников процесса. 

Рассмотрев доводы лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, судом установлены следующие обстоятельства. 

Инспекцией на основании решения от 29.12.2016 №20 проведена выездная налоговая проверка ИП ФИО2, по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2013 по 31.12.2015. 

По итогам проверки налоговым органом был составлен акт выездной налоговой проверки № 15 от 14.09.2017 и вынесено решение №15 от 19.12.2017 о привлечении налогоплательщика к ответственности в части доначисления налога на доходы физических лиц за 2013, 2014, 2015 года в размере 7 932 257,63 руб., в том числе налог в сумме 6 562 345 руб., пени в сумме 1 226 076,29 руб., штраф в сумме 143 836,34 руб.

Решением УФНС по Амурской области решения № 15-07/01/108 от 05.04.2018 от апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения.

  Не согласившись с решением инспекции, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением  о признании его недействительным (с учетом уточнений).

Согласно позиции заявителя, изложенной в письменном дополнении от 21.12.2018, в судебном заседании 22.01.2019, предприниматель не согласен с решением инспекции в части выводов о необходимости применения кассового метода учета доходов и расходов; не принятии расходов по уплате таможенных пошлин; не принятии расходов по приобретению ГСМ, неподтвержденных надлежащим образом составленными путевыми листами с учетом представленных в ходе судебного процесса восстановленных актов на списание ГСМ; с расчетом инспекции норм расходования топлива; доначислении НДФЛ от материальной выгоды, полученной заявителем по договорам займа, поскольку исчисление и уплата НДФЛ должны быть произведены стороной, выдавшей заемные средства.  

Оценив изложенные обстоятельства, суд счел уточненные требования подлежащими удовлетворению в части по следующим основаниям.  

1. Подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ установлено, что физические лица, зарегистрированные в предусмотренном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисление и уплату НДФЛ производят от суммы доходов, полученных от осуществления такой деятельности. 

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по данному налогу учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ. 

Из статьи 221 НК РФ следует, что при исчислении базы, облагаемой НДФЛ в соответствии с пунктом 2 статьи 210 НК РФ, право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой по налогу на прибыль организаций признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению. 

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы. 

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ, с учетом положений главы 25 названного Кодекса. 

На основании статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. 

Согласно пункту 3 статьи 271 НК РФ для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату, реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товары одним лицом другому лицу. 

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления.  

Глава 25 НК РФ, определяя порядок признания доходов и расходов, закрепляет в статьях 271 - 273 НК РФ два метода - начисления и кассовый. При этом согласно пункту 1 статьи 273 НК РФ налогоплательщик вправе выбрать кассовый метод при условии соответствия его требованиям, указанным в данной норме. 

Судом установлено, что в период с 01.01.2013 по 31.12.2015 ИП ФИО2 осуществлял деятельность, с лесозаготовками, реализацией лесоматреиалов, как на внутреннем, так и на внешнем рынке, а также деятельность по обслуживанию дорог.

Как видно из представленных в материалы дела книг учета доходов и расходов, приказов об учетной политике за проверяемые периоды, предприниматель в проверяемые периоды и на момент проведения проверки вел учет доходов и расходов по методу начисления. 

В рассматриваемом случае налоговый орган, не оспаривая реальность хозяйственных операций налогоплательщика по поставке лесопродукции на экспорт, поставил под сомнение правильность определения налогоплательщиком размера выручки. 

Изучив сведения о поступлении денежных средств на счета заявителя, инспекция учла поступившие от внешнеторговых контрагентов авансовые платежи, доходом налогоплательщика, увеличив налогооблагаемую базу по НДФЛ по результатам проверки.

Однако ответчиком не учтено, что сумма выручки предпринимателя от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость превысила один миллион рублей за каждый квартал проверяемого периода, что не оспаривается сторонами по делу. 

Учитывая специфику осуществляемой предпринимателем деятельности, условия поставки лесопродукции в КНР ("Инкотермс 2010"), предполагающие внесение авансов по внешнеторговым контрактам,  внесение авансовых таможенных платежей без привязки к конкретной таможенной декларации (поставке товара), налогоплательщик не имел возможности использовать кассовый метод признания доходов и расходов, в том числе в виду несоответствия заявителя требованиям пункта 1 статьи 273 НК РФ.

В нарушении указанных норм НК РФ, налоговым органом в отношении расходов не определен действительный объем хозяйственных операций на основании данных о понесенных расходах на оплату по имеющимся подтверждающим документам. Данные о фактически совершенных операциях по оплате таможенных пошлин искажены и не соответствуют первичным документам, которые были предоставлены в рамках ВНП. 

При этом судом установлено, что расходы на уплату таможенных пошлин при осуществлении декларирования реализуемых товаров в размере 5 840 932,97 руб. в полном объеме подтверждены первичными документами - таможенными декларациями, платежными поручениями, которые были сведены в общий реестр и в последующем включены в скорректированные книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций предпринимателя за проверяемые периоды. 

Указанные сводные расчеты по суммам фактически понесенных расходов и первичные платежные документы налоговым органом не оспорены и не опровергнуты.

Доказательств учета заявителем расходов на уплату таможенных пошлин при осуществлении декларирования реализуемых товаров в размере 5 840 932,97 руб. в соответствии с перечисленными выше документами в иных налоговых периодах налоговым органом не представлено. 

Следовательно, исчисление налоговым органом доходов и расходов налогоплательщика по кассовому методу, выразившееся в учете поступивших авансовых платежей по экспортным операциям в качестве дохода налогоплательщика и в не учете расходов по уплате таможенных пошлин не соответствует действительной налоговой обязанности заявителя и противоречит перечисленным выше положениям НК РФ. 

2. В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.  

Следовательно, расходы должны быть документально подтверждены, экономически оправданы, выражены в денежной форме, осуществлены для получения дохода. 

К материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии (подпункт 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ).

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Пунктом 4 названного постановления определено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Согласно п. 5 постановления о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа, в частности, о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствии необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В соответствии с п. 9 постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.  

Таким образом, возможность принятия расходов в целях уменьшения полученных доходов  предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе не принять расходы, если они не подтверждены надлежащими документами. 

На основании пунктов 1, 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать все обязательные реквизиты, определенные статьей 9 упомянутого Закона. 

Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 по согласованию с Минфином России, Минэкономики России, Минтрансом России в составе комплекта унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в автомобильном транспорте, утверждены формы путевых листов грузового автомобиля и строительной машины, которые распространяется на юридические лица всех форм собственности. 

Приказом Минтранса России от 18.09.2008 N 152 (далее - Приказ N 152) установлены обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов. Путевой лист, содержащий обязательные реквизиты, утвержденные указанным приказом, может являться одним из документов, подтверждающих расходы на приобретение ГСМ. В соответствии с Приказом N 152 путевой лист должен содержать следующие обязательные реквизиты: наименование и номер путевого листа; сведения о сроке действия путевого листа; сведения о собственнике (владельце) транспортного средства; сведения о транспортном средстве; сведения о водителе. В приказе определен состав сведений о сроке действия путевого листа, собственнике (владельце) транспортного средства, транспортном средстве, водителе. 

Таким образом, каждая организация, использующая в своей деятельности автомобильный транспорт, обязана правильно и полно оформлять путевые листы автомобиля, содержащие необходимую информацию об использовании автомобиля, в том числе для целей надлежащего и достоверного бухгалтерского и налогового учета, в частности, информацию о расходе ГСМ. 

Как видно из материалов дела, в проверяемый период заявитель осуществлял в Селемджинском районе Амурской области заготовки древесины для реализации на внутреннем рынке и на экспорт, а также работы по содержанию дорог согласно контракту, заключенному с ГКУ «Амурупрадор». 

В целях подтверждения обоснованности расходов на приобретение ГСМ ИП ФИО2 в рамках выездной налоговой проверки   представлялись путевые листы. В протоколе допроса от 25.07.2017 главный бухгалтер ИП ФИО2 ФИО3 пояснила, что ГСМ за 2013-2015 г.г. списывались в расходы по путевым листам.

Вместе с этим, по сведениям ответчика, представленные путевые листы не содержали показаний спидометра, сведений по разделу «движение горючего», отсутствуют записи о марках и количестве выданного горючего, лицах выдавших горючее, остатках, что не позволило определить ни фактически пройденное транспортным средством расстояние,   ни   фактический   расход   горючего   на   совершение   поездки.   Не заполнялись и иные обязательные реквизиты путевого листа, а именно, показания спидометра при въезде/выезде из гаража, остатки топлива на начало рабочего дня, количество заправленного топлива, отсутствует информация о конкретном месте следования автомобиля  с указанием организации  и  адреса,  что не  является подтверждением осуществления налогоплательщиком расходов на приобретение ГСМ в производственных целях. 

Таким образом, предпринимателем в проверяемом периоде учет расходования ГСМ велся на основании путевых листов. 

Однако, в ходе проведения проверки, при рассмотрении материалов проверки и вынесении оспариваемого решения, а также в ходе рассмотрения апелляционной жалобы предприниматель указал на отсутствие возможности представить надлежащим образом оформленные путевые листы в полном объеме ввиду их уничтожения вследствие паводка, случившегося в 2016 г., что подтверждается распоряжением о введении чрезвычайной ситуации на территории Селемджинского района №195 от 25.06.2016 и справкой о затоплении №1637 от 25.05.2017, в результате, которых были утрачены первичные документы (путевые листы, журналы регистрации путевых листов и т.д.). 

Таким образом, налогоплательщик не представил налоговому органу надлежащим образом оформленные первичные учетные документы по учету расхода топлива по объективным причинам.

Налоговый орган, принимая по результатам проверки оспариваемое решение, указанные выше расходы общества на ГСМ признал документально неподтвержденными, ввиду неправильного определения налоговой базы по НДФЛ, поскольку пришел к выводам о том, что отсутствие у налогоплательщика путевых листов делает невозможным определение фактического расхода топлива в производственных целях, а; товарные накладные, подтверждающие приобретение топлива, не могут служить основанием для учета расходов ГСМ, поскольку не подтверждают связь расходов с деятельностью, направленной на получение дохода. 

При сложившихся обстоятельствах, фактически предприниматель лишился возможности восстановления его прав и законных интересов, поскольку спорные расходы налоговым органом отклонены исключительно из-за отсутствия путевых листов, в том числе после подтверждения их обоснованности в ходе проверки дополнительными доказательствами (восстановленными путевыми листами). 

Оспаривая указанные выводы инспекции, налогоплательщик указал на представленные им в ходе проверки иные документы (документы о приобретении ГСМ  - счета-фактуры, платежные поручения, товарные накладные, паспорт бензина у ИП ФИО8, ООО «Машина», ООО «Альянс Партнер», АО «ННК-Амурнефтепродкут», ООО «Топливная компаний «Февральск», ООО «Амурнефтепродкут», ООО «Сибойл-Трейд», ЗАО «Хэргу», требования-накладные на отпуск ГСМ), подтверждающие факт приобретения и расходования ГСМ. В связи с чем расходы по приобретению ГСМ у перечисленных контрагентов подлежат включению в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по НДФЛ за проверяемые налоговые периоды. 

В ходе судебного процесса налогоплательщиком представлены дополнительные документы, в том числе сводные реестры документов (счетов-фактур, товарных накладных, платежных поручений, подтверждающие приобретение топлива и произведен расчет расходов в связи с использованием ГСМ по восстановленным документам применительно к представленным и не принятым налоговым органом путевым листам. 

Заявителем в материалы дела представлены акты на списание ГСМ от 31.12.2013, от 31.12.2014, от 31.12.2015, согласно которым произведена проверка выданных со склада материальных запасов и установлено фактическое расходование на транспортные средства: Трактор 5966АК, Трактор 5967 АК, Урал В21 ЮТ, Урал К452КН, Урал К453КН, Урал С519ТТ, Урал С520ТТ, Урал С521ТТ, Урал С522ТТ, Камаз А1770Е, Камаз В21 ЮТ, Камаз В4590Т, Камаз В4760Т, Камаз В11 ЮТ, T.Land CrlOO, T.Land Сг200, Шанси В4370Т, Шанси В 185 ОТ, Шакман В180ОТ, Шакман В180ОТ, Шанси В4380Т, Шанси В435 ОТ, Шанси В456 ОТ, Шанси В4390Т, Шакман В 4570Т, Шакман Е179ВТ, Шакман Е375ВТ, погрузчик АН 7542, каток YiTUOYZC6B, каток XCMG XS142J, бульдозер 5965АК, эксковатор Hyundai R210 L, автогрейдер SEM 5966АК, автогрейдер Tiangong 5967 АК за 2013 год в сумме 4 088 962,38 руб., за 2014 год в сумме 12 644 495,25 руб., за 2015 год в сумме 8 004 588,61 руб. 

Таким образом, налогоплательщик в ходе судебного разбирательства подтвердил обоснованность понесенных расходов, связанных с использованием ГСМ при осуществлении реальной хозяйственной деятельности. 

Отсутствие в представленных документах части информации, которая содержалась бы в своевременно составляемых путевых листах, в том числе реквизитов и срока действия путевого листа, сведений о времени выезда и заезда транспортного средства на стоянку и данных о пробеге в эти моменты и всего за рабочий день (смену), протяженности маршрута за рабочий день (смену) водителя и фактическом расходе топлива на 100 км за рабочий день (смену), сведений о виде горючего, остатков топлива и пр. имеет место по объективной причине, однако не свидетельствует о недоказанности реального размера расходов, экономической оправданности и осуществления в целях получения дохода.  

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 постановления N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции. 

В силу названных норм Кодекса и постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. 

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по НДФЛ.

В рассматриваемом случае налоговым органом не доказано наличие умысла налогоплательщика, направленного на утрату (сокрытие) первичных документов по расходованию ГСМ и предъявления расходов, не связанных с реальной экономической деятельностью предпринимателя.  

Оценивая перечисленные документы в совокупности, а также путевые листы, принятые налоговым органом в ходе проверки, суд также принял во внимание следующее. 

Распоряжением Минтранса Российской Федерации от 14.03.2008 N АМ-23-р введены в действие методические рекомендации "Нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте" (далее - Методические рекомендации). 

В пункте 1 Методических рекомендаций указано, что они предназначены для автотранспортных предприятий, организаций, занятых в системе управления и контроля, предпринимателей и др., независимо от форм собственности, эксплуатирующих автомобильную технику и специальный подвижной состав на шасси автомобилей на территории Российской Федерации. 

В данном документе приведены значения базовых, транспортных и эксплуатационных (с учетом надбавок) норм расхода топлива для автомобильного подвижного состава, норм расхода топлива на работу специальных автомобилей, порядок применения норм, формулы и методы расчета нормативного расхода топлива при эксплуатации, справочные нормативные данные по расходу смазочных материалов и специальных жидкостей, значения зимних надбавок и др. (пункт 2 Методических рекомендаций). 

 Как видно из содержания оспариваемого решения, налоговый орган осуществил исчисление налоговой базы проверяемого налогоплательщика расчетным путем. 

При определении расходов, налоговый орган не принял данные фактического расхода топлива отраженный в путевых листах, а произвел перерасчет затрат по собственному расчету. 

Так, при расчете объема топлива, по учтенным инспекцией для исчисления расходов путевым листам налоговым органом не принят фактический расход топлива, отраженный в этих путевых листах. В графе 13 таблицы Приложения к акту № 1 при вынесении решения налоговым органом учитываются нормы расхода топлива, расчет которых не приведен. Детально не описано ни в акте налоговой проверки, ни в решении ВНП какие показатели использовались при вычислении расхода ГСМ на 100 км. 

Исследовав положения Методических рекомендаций, а также составленные заявителем расчеты расхода топлива без использования прицепов и полуприцепов (по формуле, примененной в оспариваемом решении), расчеты расхода топлива с использованием полуприцепа-роспуска, судом установлено, что представленный ответчиком в ходе судебного процесса расчет расхода топлива – 50 литров на 100 км для автомобиля Урал-4320 грузоподъемностью 5 тонн (отзыв от 15.06.2018) составлен без учета дорожных условий, условий эксплуатации (работа в карьерах, полях, лесных делянах, в период сезонной распутицы, при наличии песчаных и снежных заносов в условиях низких температур), использования заявителем полуприцепа-роспуска (полуприцепов).

В ходе судебного процесса ответчиком не опровергнуты доводы заявителя о том, что транспортировка лесных грузов для экспорта в период с 2013 по 2015 года осуществлялась с применением полуприцепов-роспусков в зимний период.

Кроме того, инспекцией не опровергнут расчет налогоплательщика расхода топлива, согласно которому расход топлива для автомобиля Урал-4320 без  использования прицепов и полуприцепов составил 72,26 литров на 100 км, и 102,78 л на 100 км с применением полуприцепов-роспусков в чрезвычайных климатически и дорожных условиях. 

Расходы по маслам, техническим жидкостям, которые были израсходованы в процессе предпринимательской деятельности ИП ФИО2, отражены в требованиях-накладных за проверяемый период, которые были представлены предпринимателем в ходе налоговой проверки. 

Таким образом, величина затрат на ГСМ. учтенная налоговым органом в рамках ВНП, не соответствует затратам на ГСМ, которые фактически понес заявитель при совершении хозяйственных операций с целью получения исчисленных доходов.

Доводы ответчика о невозможности использования предпринимателем в качестве топлива бензина газового стабильного (БГС) судом не принимаются в силу следующего.

Как следует из материалов дела, пояснений представителя заявителя бензин газовый стабильный (БГС) приобретался и использовался заявителем при заправке автомобилей и самоходной техники, оборудованной дизельными двигателями, в качестве добавки к дизельному топливу при низких температурах, в качестве дизельного топлива при температурах ниже минус 30 градусов С. 

Судом установлено, что при проведении выездной налоговой проверки, результаты которой отражены в оспариваемом решении, налоговым органом были исключены расходы на ГСМ, отраженные в книгах учета доходов и расходов за проверяемый период, в составе которых было включено топливо с названием БГС. Данный вид топлива однозначно был классифицирован налоговым органом как моторное топливо используемое для осуществления предпринимательской деятельности, невозможность его использования в качестве топлива налоговым органом не рассматривалось и из состава расходов оно было исключено по признаку ненадлежащего оформления путевых листов на транспортные средства используемый проверяемым лицом.

Вместе с этим возможность использования БГС, приобретенного заявителем в качестве дизельного топлива предусмотрена паспортом безопасности №12484782.02.30603 от 23.04.2013, выданным информационно-аналитическим центром «Безопасность веществ и материалов» ФГУП «ВНИЦСМВ» на продукт с названием «Бензин газовый стабильный» произведенный по ТУ 0272-020-00148300-06, согласно которому бензин газовый стабильный различается на бензин растворитель и бензин топливный, ГОСТом 8.599-2010 «ПЛОТНОСТЬ СВЕТЛЫХ НЕФТЕПРОДУКТОВ». 

Фактическое использование бензина газового стабильного подтверждается сведениями из книг учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя. 

При этом судом не принимается ссылка ответчика на письмо АО «ННК-Амурнефтепродукт» №000337 от 16.01.2019. Инспекцией не учтено, что в письме АО «ННК-Амурнефтепродукт» отсутствуют сведения об источниках изложенной информации и о стандарте по которому выпущена продукция под названием «Бензин газовый стабильный» описываемой в данном письме. 

АО «ННК-Амурнефтепродукт» не является авторизованной экспертной организацией в части дачи разъяснений по эксплуатации дизельных двигателей и применению видов топлива на таких двигателях.

В отношении применения заявителем повышающего коэффициента для амортизации по Бульдозеру Shehwa TY-165-2. 

В соответствии с п.1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. По сроку полезного использования оспариваемое в решении ВНП амортизируемое имущество было отнесено к 3 амортизационной группе. Срок полезного использования определялся с учетом специального повышающего коэффициента. Индивидуальный предприниматель осуществляет свою деятельность на территории, приравненной к районам Крайнего Севера, Бульдозер Shehwa TY-165-2 поставлен на учет до 01.01.2014, амортизация начисляется линейным методом. 

К объектам, функционирующим в условиях агрессивной среды, относятся амортизируемые основные средства, используемые в зимнее время в условиях низких температур в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях и в условиях отсутствия автомобильных дорог (Письмо Минфина России от 27.08.2007 N 03-03-06/1/604). 

Постановлением Совета Министров СССР от 3 января 1983 г. N 12 "О внесении изменений и дополнений в Перечень районов Крайнего Севера и местностей, приравненных к районам Крайнего Севера, утвержденный постановлением Совета Министров СССР от 10 ноября 1967 г. N 1029, Селемджинский район Амурской области отнесен к районам Крайнего Севера. 

Как следует из материалов дела, налоговый орган рассматривает эксплуатацию бульдозера Shehwa TY-165-2 в строительстве, в горном деле, при добычи нефти и газа, мелиорации, для рыхления грунтов до 4 категории включительно, утверждая, что бульдозер Shehwa TY-165-2, согласно технической документации изначально спроектирован для работы в условиях агрессивной среды. 

Вместе с этим в соответствии с пунктом 1 статьи 259.3 НК РФ налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 2 в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности. Под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. Постановлением Госстроя России от 17 декабря 1999 года № 81 утверждены Методические указания по разработке сметных норм и расценок на эксплуатацию строительных машин и автотранспортных средств МДС 81-3.99. согласно которым для районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей устанавливались повышенные нормативы затрат на ремонт и техническое обслуживание машин (т.6 л.д.57-58). 

Постановлением Госстроя России от 27 февраля 2003 года № 25 одобрен и рекомендован к применению Свод правил но проектированию и строительству. Механизация строительства. Эксплуатация строительных машин в зимний период. Согласно пункту 4.2. этих правил (г.6 л.д. 59-60) низкая температура окружающего воздуха и ее резкие колебания, наличие снежного покрова, сильные ветры и метели, которые являются факторами, усложняющими эксплуатацию строительных машин в зимний период, приводят к снижению прочности металлоконструкций, канатов, а также пневматических шин и других деталей из неметаллических материалов: ухудшению дорожных условий передвижения машин: затруднению пуска дизелей и поддержания их нормального теплового режима: увеличению внутренних сопротивлений в гидроприводах и механических трансмиссиях, снижению в связи с этим тяговых усилий и рабочих скоростей: накоплению и замерзанию конденсата воды в гидравлических и пневматических системах, снижающих надежность систем управления машинами. Постановлением Госстроя России от 12 января 2004 года № 5 утверждены Методические указания по определению величины накладных расходов в строительстве, осуществляемом в районах Крайнего Севера и местностях, приравненных к ним МДС 81-34.2004. В этих Методических указаниях (т.6 л.д.61-64) отмечено, что отличительные черты ценообразования: и сметного нормирования в строительстве, осуществляемом в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, определены комплексным воздействием экономико-географических и экстремальных природно-климатических условий данных районов па строительное производство. Неблагоприятные местные условия ускоряют физический износ строительной техники, приводят к увеличению материально-технических ресурсов и. как следствие, к общему увеличению стоимости затрат по организации, обслуживанию и управлению строительной техникой.

Согласно справке Амурского ЦГМС от 08.10.2018 минимальная температура воздуха по метеостанции Экимчан Селемджиского района за 2013-2015 г.г. составляла - 38,3 градусов С ниже нуля, максимальная температура  26,4 градусов С выше нуля.

При этом материалами дела подтверждается и не опровергнуто ответчиком, что бульдозер Shehwa TY-165-2 использовался заявителем в условиях лесисто-болотистой местности, в отсутствие дорог при значительном колебании дневных и сезонных температур.

Из представленной предпринимателем технической инструкции по эксплуатации бульдозера Shehwa TY-165-2 не следует, что указанный бульдозер по своим техническим характеристикам специально сконструирован для эксплуатации в перечисленных выше условиях.

Согласно указанной технической документации система питания топливом бульдозера -25С до -ЮС; система смазки двигателя предназначена для эксплуатации в температурных условиях от -25С до + 10 С. 

Следовательно, эксплуатация бульдозера за пределами указанного температурного режима влечет необходимость применения иных заправочных жидкостей, что влечет повышенной износ и уменьшение срока полезного использования амортизируемого основного средства.

Налоговое законодательство не обязывает включать в учетную политику положение о том, что при начислении амортизации организация (учреждение) применяет повышающие коэффициенты (ст. 259.3 НК РФ). В учетной политике достаточно указать лишь метод начисления амортизации (линейный или нелинейный) (п. 1 ст. 259 НК РФ). Других ограничений для применения специальных коэффициентов к основной норме амортизации не существует. 

Таким образом,  ИП ФИО2 правомерно применил специальный повышающий коэффициент, но не выше 2.

С учетом применения заявителем линейного метода начисления амортизации отнесение спорного бульдозера к четвертой амортизационной группе само по себе не исключает возможность применения специального повышающего коэффициента, не превышающего 2.

В связи с этим ссылки ответчика на неверное отнесение налогоплательщиком бульдозера Shehwa TY-165-2 к третьей амортизационной группе правового значения не имеют. 

В соответствии с п. 4 ст. 89 НК РФ налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки должен установить действительный объем налоговых обязательств налогоплательщика, определяемых на основании всех положений главы 25 Кодекса и с учетом установления всех обстоятельств, влияющих на исчисление налоговой базы и налога за проверяемый период. 

В силу положений статей 247, 252 НК РФ, пункта 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

В нарушение перечисленных выше норм, а также принципа обоснованности определения налоговой базы, ответчик при вынесении оспариваемого решения определив доходы заявителя в максимальном размере в части применения кассового метода и уменьшив подлежащие учету расходы, подтвержденные первичными учетными документами (таможенные пошлины, ГСМ, амортизация), не установил действительный объем налоговой обязанности заявителя.

3. Довод заявителя о несогласии с доначислением НДФЛ от материальной выгоды, полученной по договорам займа, поскольку, по мнению налогоплательщика, исчисление и уплата НДФЛ должны быть произведены стороной, выдавшей заемные средства судом не принимается в силу следующего. 

Как видно из материалов дела, инспекцией по представленным ИП ФИО2 документам за 2013-2015 годы (книги учета доходов и расходов, договоры займов б/н от 17.12.2012, б/н от 23.01.2014,  № 1 от 03.08.2015), а также на основании выписок банка, по результатам мероприятий налогового контроля установлено, что заявитель заключал договоры займов с ИП ФИО4 и ИП ФИО9 

Перечень договоров займа со сроками возврата денежных средств и суммами заемных средств приведен на стр. 66, 70 решения. 

Условия договоров займа являются идентичными: передача в собственность суммы займа производится путем перечисления денежных средств на расчетный счет заемщика (пп.1.2 договоров займов), заемщик вправе частично погашать сумму займа до срока окончательного гашения (пп.2 договоров займов). 

Инспекцией проанализированы документы, полученные в ходе мероприятий налогового контроля, показания свидетелей ИП ФИО2, ИП ФИО4, главного бухгалтера ФИО3, бухгалтера ФИО10 в соответствии с которыми договоры займа ИП ФИО2 заключались с ИП ФИО4 и ИП ФИО9 для пополнения оборотных средств, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности; денежные средства поступали с расчетного счета, открытых ИП ФИО4 и ИП ФИО9, для осуществления ими предпринимательской деятельности; истребованные у контрагентов проверяемого налогоплательщика ИП ФИО9, ИП ФИО4 копии договоров займов подтверждают, что договоры заключались с индивидуальными предпринимателями, а не с физическими лицами, что подтверждается оттисками печатей индивидуальных предпринимателей на договорах займов и на сопроводительных письмах, представленных в инспекцию контрагентами; взаимозависимость ИП ФИО2 и ИП ФИО4, т.к. ФИО2 является отцом ФИО4 (протокол от 14.02.2017 №539 допроса ИП ФИО2, справка отделения ЗАГС по Селемджинскому району Управления ЗАГС Амурской области от 25.08.2017 вх. №11289). 

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 212 Налогового кодекса РФ доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей. 

В пп.2 п.1 ст.212 НК РФ указано, что доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику. 

В силу пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ датой получения дохода в виде материальной выгоды при беспроцентном займе следует считать день возврата заемных средств, при этом, если заем погашается частями, доход в виде материальной выгоды в таком случае будет возникать на каждую дату возврата заемных средств. 

В соответствии с п.1 ст. 212 части второй НК РФ материальная выгода исчисляется, исходя из двух третьих действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской федерации на дату получения заемных средств (указание на стр.99 решения размера ставки (три четвертых» является технической ошибкой, не повлекшей необоснованного исчисления дохода в виде материальной выгоды). 

В соответствии с ч. 1 ст. 809 Гражданского кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства заимодавца, а если заимодавцем является юридическое лицо, в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части. 

При отсутствии иного соглашения проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа (ч. 2 ст. 809 ГК РФ). 

Таким образом, при определении даты получения налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды вследствие экономии на процентах, которые в соответствии с условиями договора заемщиком не уплачиваются, необходимо учитывать, что, в соответствии с общими положениями ст. 809 ГК РФ, такие проценты подлежали бы уплате в размере ставки рефинансирования на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части. 

Исходя из чего, материальная выгода в виде экономии на процентах возникает у налогоплательщика в момент возврата долга, который уплачивается им без процентов в силу беспроцентного характера договора.

Материалами дела подтверждается и не оспаривается заявителем, что проценты за пользование займами в налоговом учете ИП ФИО2 не отражены. 

ИП ФИО2 18.01.2019 в подтверждение позиции об уплате процентов по договорам займов представлены книги учета доходов и расходов ИП ФИО4. и ИП ФИО9 

Вместе с тем, налогоплательщиком не учтено следующее. 

В соответствии с п. 3 ст. 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лип (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходои в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 м 5 статьи 224 настоящего Кодекса). 

Инспекцией, в целях подтверждения уплаты процентов заимодавцем ИП ФИО4 направлен запрос в Межрайонную ИФНС России №1 по Амурской области о предоставлении деклараций по форме 3-НДФЛ за 2013-2015 г.г.

Согласно ответу Межрайонной ИФНС России № 1 за №14-21/01101 @ ИП ФИО4 за 2013-2015г.г. декларации по форме 3-НДФЛ не предоставлялись. 

В книге доходов и расходов ИП Куксенко за 2013-2015 года не отражены суммы возвратов по договорам займа с ИП ФИО2, а также не отражены операции по уплате процентов но договорам займа. 

При этом, согласно протоколу допроса ИП ФИО9 от 13.02.2017, договоры займа с ИП ФИО11 составлялись лично ИП Куксенко, договора займа заключались только беспроцентные, возврат заемных денежных средств производился через расчетный счет. 

При таких обстоятельствах, является правомерным вывод инспекции о том, что договоры займа, заключенные между ИИ ФИО2. и ИП ФИО9, являлись беспроцентными, фактически уплата процентов не производилась. 

Согласно представленной в инспекцию 18.01.2019 Книги доходов и расходов за 2015 год ИП ФИО4, установлено, что в ней отражено получение процентов но договорам займа. 

Вместе с тем, согласно представленным в налоговый орган ИП ФИО2 в ходе проверки  (peг. № 19040167) распискам на уплату процентов, данные документы составлены между физическими лицами ФИО2 и ФИО4 

При этом ИП ФИО2 не представлено документального подтверждения исчисления и уплаты налога на доходы с физических лиц заимодавцем - ИП ФИО4 

Само по себе отражение в книге учета доходов и расходов расписок на уплату процентов, не свидетельствуют об исчислении и уплате налога заимодавцем. 

В соответствии с п. 3 ст. 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лии (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 а 5 статьи 224 настоящего Кодекса). 

Таким образом, при применении упрощенной системы налогообложения предприниматель обязан исчислить и уплатить НДФЛ с материальной выгоды по ставке 35 %. Данная позиция подтверждена Определением Верховного Суда РФ от 16.04.2015 301-КГ 15-2401 по делу NA39-946/2014.

С учетом изложенного судом не принимаются доводы заявителя на заключение договоров займа со стороны займодавцев физическими лицами; ссылки на налоговые декларации займодавцев по УСН, платежное поручение № 22 от 05.05.2016 о доплате УСН. 

Судом установлено, что для расчета материальной выгоды инспекция использовала документы, представленные налогоплательщиком (договоры займов), а также выписки банка по его расчетным счетам. 

В расчете материальной выгоды инспекцией учтены не только даты и суммы получения займов, но и даты их возврат. 

Кроме того, в ходе судебного процесса, инспекцией учтены доводы заявителя и произведен перерасчет в части уменьшения доходов, подлежащих учету при исчислении НДФЛ с материальной выгоды.

При таких обстоятельствах представленный в ходе судебного процесса расчет материальной выгоды не противоречит изложенным выше нормам НК РФ и ГК РФ. 

В соответствии со ст. 30 ПК РФ полномочия по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью начисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации палого», сборов, страховых взносов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, за правильностью исчислений, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) а бюджетную систему Российской Федерации иных обязательных платежей возложены законодателем на налоговые органы. 

В соответствии с пунктом 3 статьи 1 Федерального закона от 30.122008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" аудит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнении о достоверности такой отчетности. При этом пунктом 5 статьи 1 указанного Закона аудиторская деятельность не подменяет контроля достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации уполномоченными государственными органами и органами местного самоуправления.

 С учетом изложенного, представленное мнение специалиста (аудитора) ООО "Унтере-Аудит" не имеет преимущественного доказательственного значения в целях проверки расчета материальной выгоды и не свидетельствует о неправильности расчета представленного инспекцией. 

Таким образом, инспекцией правомерно начислен НДФЛ и соответствующие суммы пеней и штрафов с сумм материальной выгоды с учетом представленных в ходе судебного процесса расчетов.

Налоговым органом по требованию суда представлен перерасчет налоговой базы по НДФЛ с учетом фактически применяемой заявителем учетной политики по методу начисления, с учетом расходов по амортизации бульдозера Shehwa TY-165-2 с применением повышающего коэффициента, с учетом представленных восстановленных актов на списание ГСМ (без учета доводов заявителя по материальной выгоде по договорам займа), согласно которому итоговая сумма по НДФЛ по оспариваемому решению подлежит уменьшению на 6 505 571,98 руб., в т.ч.: налог 5 355 264 рублей, пени по НДФЛ в сумме 1 032 428,56 руб., штрафа по НДФЛ по ст. 122 НК РФ в размере 118 020,42 руб.

Указанный расчет составлен с учетом замечаний заявителя, изложенных в судебном заседании 12.02.2019 в отношении правильности начисления пени.

Возражений в отношении арифметической правильности данного расчета сторонами по делу не заявлено.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. 

Из смысла данной нормы следует, что ненормативный акт, решения и действия  могут быть признаны недействительным (незаконными) при наличии совокупности следующих условий: его несоответствии закону или иному правовому акту, нарушении указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, возложении на незаконных обязанностей на лиц, обратившихся в суд с соответствующим требованием. 

С учетом представленного расчета, решение инспекции подлежит признанию недействительным в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 5 355 264 рублей, пени по НДФЛ в сумме 1 032 428,56 руб., штрафа по НДФЛ по ст. 122 НК РФ в размере 118 020,42 руб., поскольку не соответствует закону и нарушает права заявителя в экономической сфере.

В удовлетворении остальной части заявления следует отказать по приведенным выше основаниям.

При подаче заявления предприниматель уплатил государственную пошлину в размере 3000 рублей 

На основании ст. 110 АПК РФ, ст.ст. 333.21, 333.40 НК РФ судебные расходы в сумме 300 рублей подлежат взысканию с ответчика в пользу заявителя. Кроме того, заявителю необходимо возвратить излишне уплаченную государственную пошлину в размере 2 700 рублей.

Руководствуясь ст.ст. 49, 110,  167-170, 180, 201 АПК РФ, суд решил заявление удовлетворить частично.

Признать недействительным, несоответствующим Налоговому кодексу РФ решение Межрайонной ИФНС России № 5 по Амурской области от 19.12.2017 № 15 в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 5 355 264 рублей, пени по НДФЛ в сумме 1 032 428,56 руб., штрафа по НДФЛ по ст. 122 НК РФ в размере 118 020,42 руб.

В удовлетворении остальной части заявления отказать.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России №5 по Амурской области (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) в пользу индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 300 рублей.

Возвратить индивидуальному предпринимателю ФИО2 (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)  из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 2 700 рублей.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Шестой Арбитражный апелляционный суд (г. Хабаровск).

СудьяП.А. Чумаков