ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело № А40-244614/2022

25 октября 2023 года

город  Москва

Резолютивная часть постановления объявлена 23.10.2023 года

Полный текст постановления изготовлен 25.10.2023 года 

Арбитражный суд Московского округа в составе: 

Председательствующего судьи: Анциферовой О.В. 

судей: Каменской О.В., Матюшенковой Ю.Л., 

при участии в заседании: 

от заявителя: ФИО1, доверенность от 12.04.2023г., ФИО2, доверенность от 25.10.2022г.,

от заинтересованного лица: ФИО3, доверенность от 07.03.2023г., ФИО4, доверенность от 08.11.2022г., ФИО5, доверенность от 22.03.2023г., ФИО6, доверенность от 31.08.2023г.,

рассмотрев 23 октября 2023 года в открытом судебном заседании кассационную жалобу ИФНС России N 1 по г. Москве

на решение Арбитражного суда города Москвы от 16.03.2023,

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда  от 16.06.2023

по заявлению Федерального государственного автономного образовательного учреждения Высшего образования "Национальный исследовательский университет "Высшая школа экономики" 

к ИФНС России N 1 по г. Москве 

о признании недействительным решения в части,

УСТАНОВИЛ:

Федеральное государственное автономное образовательное учреждение Высшего образования "Национальный исследовательский университет "Высшая школа экономики" (далее - заявитель, учреждение, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к ИФНС России N 1 по г. Москве (далее - заинтересованные лица, инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 28.04.2022 № 2935 в части доначисления налога на прибыль за 2018 год в размере 10 295 078 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, а также в части начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2016 и 2017 годы в размере 6 552 149 руб. 

Решением Арбитражного суда города Москвы от 16.03.2023 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.06.2023 года требования удовлетворены. 

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами арбитражного суда первой и апелляционной инстанции, ИФНС России N 1 по г. Москве обратилась в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой.

Представители заинтересованных лиц настаивали на удовлетворении кассационной жалобы по доводам, изложенным в ней. Представители заявителя против удовлетворения кассационной жалобы возражали по доводам, изложенным в судебных актах и просили судебные акты суда первой и апелляционной инстанций оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.  

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой ИФНС России N 1 по г. Москве, в которой инспекция со ссылкой на не соответствие выводов суда первой и апелляционной инстанций фактическим обстоятельствам дела, нарушение норм материального права, просит решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции отменить, принять новый судебный акт.    

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, заслушав представителей сторон и, проверив в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражным судом первой и апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, считает судебные акты в части подлежащими отмене, дело в отмененной части направлению на новое рассмотрение по следующим основаниям. 

Как установлено судами двух инстанции в ходе рассмотрения дела по существу, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по результатам которой составлен акт налоговой проверки и принято оспариваемое решение.

Решением УФНС России по г. Москве от 09.08.2022 № 21-10/094823@, решение инспекции оставлено без изменения.  

Не согласившись с решениями инспекции и управления, общество обратилось в арбитражный суд с заявленными требованиями.

Суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь статьями 54, 81, 266 Налогового кодекса Российской Федерации, позицией, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 12.07.2022 № 309-ЭС22-4514, исследовав и оценив с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в дело доказательства в их совокупности и взаимной связи, установив, что в 2020 году налогоплательщик выявил ошибку в учете доходов за 2018 год и внес исправления в учет (доначислил доход в размере 51 475 391 руб. и включил его в уточненную налоговую декларацию за 2018), одновременно налогоплательщик исправил ошибку в расходах, отразив отчисления в резерв по сомнительным долгам на эту же сумму, и включил расход в ту же уточненную налоговую декларацию за 2018 год, исходили из того, что в результате исправления ошибки и подачи уточненной налоговой декларации дополнительные налоговые обязательства не возникли, что соответствует изначально правильному порядку учета (как если бы ошибки не были допущены).

Судами отмечено, что отсутствие дохода как экономической выгоды означает отсутствие объекта налогообложения, следовательно, у налогоплательщика нет обязанности по уплате налога на прибыль за 2018 с суммы 51 475 391 руб. в размере 10 295 078 руб., и соответствующих сумм пени и штрафа.

В отношении начисления пени по налогу на прибыль за 2016 и 2017 в общей сумме 6 552 149 руб. суды указали, что суммы арендной платы за период 2016 и 2017 были признаны подлежащими взысканию с арендатора на основании судебных актов, вступивших в законную силу в 2018 году (кроме суммы арендной платы за январь и февраль 2016 года в размере 15 753 848,54 руб.), следовательно, налогоплательщик правомерно отразил доход в виде арендной платы в 2018 году, начисление пени за 2016 и 2017 годы на всю сумму не обосновано, претензии о несвоевременности учета могли касаться только суммы арендной платы за январь и февраль 2016 года и только с даты вступления в силу решения суда (01.06.2017), однако налоговый орган не представил расчет соответствующей суммы пени.

Судебная коллегия суда кассационной инстанции соглашается с выводами судов первой и апелляционной инстанций относительно признания незаконным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль за 2018 год в размере 10 295 078 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

Отклоняя доводы налогового органа в указанной части, суд округа учитывает тот факт, что спорная сумма, отнесенная в резерв не ставилась под сомнение налоговым органом (по праву и размеру), подтверждена судебными актами; неотражение указанной суммы в акте инвентаризации не может безусловно свидетельствовать об отсутствии права на учет указанной суммы. Исходя из конкретных обстоятельств дела, суды пришли к обоснованным выводам об отсутствии негативных последствий для бюджета, что исключает доначисление налога по формальным основаниям.

Вместе с тем, в части требований о признании незаконным решения налогового органа о начислении пени за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2016 и 2017 годы в размере 6 552 149 руб., судами не учтены следующие обстоятельства. 

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом в целях налогообложения налогом на прибыль организаций прибылью признаются для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 данного Кодекса.

К доходам в целях исчисления налога на прибыль организаций относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в порядке, установленном статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации, и внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном статьей 250 НК РФ (пункт 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 3 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами признаются, в том числе доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

Согласно пункту 1 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

В силу подпункта 4 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба).

В статье 317 Налогового кодекса Российской Федерации определен порядок налогового учета отдельных видов внереализационных доходов, в соответствии с которым при определении внереализационных доходов в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба налогоплательщики, определяющие доходы по методу начисления, отражают причитающиеся суммы в соответствии с условиями договора. При взыскании долга в судебном порядке обязанность по начислению этого внереализационного дохода у налогоплательщика возникает на основании решения суда, вступившего в законную силу.

При рассмотрении дела по существу налоговым органом приводились доводы, основанные на том, что определение налоговой базы по налогу на прибыль должно было учитывать сумму арендной платы (за 2016-2017), причитающейся по договору (даже в случае ее не получения) в соответствии с подпунктом 3 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации, вместе с тем, налогоплательщик отразил всю сумму (в размере 277 207 550 руб.) только при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в 2018 году.

В указанной части налоговый орган выражает также несогласие с выводами судов относительно отнесения указанной суммы (арендной платы) к внереализационным расходам по статье 317 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку в данном случае арендная плата не относится к штрафам, пени, иным санкциям и убыткам (ущербу).

Доводы налогового органа заслуживают внимание.

Включение в договор условий, определяющих специфику расчета за аренду помещений, в том числе путем зачета (то есть форма получения дохода) не может влечь изменение порядка, определенного налоговым законодательством, для такого учета. Тем более, что, как следует из судебных актов по делам А40-11119/15, А40-156962/16, А40-214730/17 стоимость арендной платы и срок уплаты определены соответствующим договором.

Тот факт, что экономическая выгода (доход), исходя из условий договора, могла быть получена лишь при присуждении в судебном порядке, является лишь результатом осуществления предпринимательской деятельности и не может влечь изменения публичной обязанности по оплате (учета) налога.

Налоговый орган указывал, что неверное определение налоговых обязательств применительно к соответствующему отчетному периоду должно влечь начисление пени, при том даже в случае, если согласиться с выводами судов о моменте включения в налоговую базу суммы взысканной задолженности (по дате вступления решений судов в законную силу) недоимка по налогу имела место быть, однако период и размер пени судами не определен.

Сам по себе вывод судов об ошибочности расчета суммы пени, приведенным налоговым органом, не может влечь освобождение налогоплательщика от  обязанности по уплате пени, в этом случае налогоплательщик не был лишен возможности представить свой контррасчет, либо указанный расчет мог быть приведен судом самостоятельно. Также налоговый орган ссылался 

Указанные выше обстоятельства являются существенными и влияющими на правильность принятых судебных актов, однако, не могут быть устранены судом кассационной инстанции.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции полагает, что судебные акты приняты с нарушением норм материального права, что привело к принятию неправильного судебного акта, в связи с чем, в соответствии с частями 1, 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса РФ, судебные акты подлежат отмене в соответствующей части.

Так как для принятия обоснованного и законного решения требуется исследование и оценка доказательств, а также иные процессуальные действия, которые невозможны в суде кассационной инстанции в силу его полномочий, дело в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 названного Кодекса подлежит передаче на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное в настоящем постановлении, после чего дать надлежащую правовую оценку всем доказательствам в их совокупности и взаимной связи с соблюдением требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и при правильном применении норм материального права с соблюдением норм процессуального права принять законный и обоснованный судебный акт.

В соответствии с абзацем 2 части 3 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при отмене судебного акта с передачей дела на новое рассмотрение вопрос о распределении судебных расходов разрешается арбитражным судом, вновь рассматривающим дело.

Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Московского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 16 марта 2023 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16 июня 2023 года по делу № А40-244614/2022 – в части рассмотрения требований о признании недействительным решения налогового органа №2935 от 28.04.2022 по эпизоду начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2016 и 2017 год в размере 6 552 149 руб. и судебных расходов отменить, в указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

 

Председательствующий судья                                                 О.В. Анциферова   

 

Судьи:                                                                                             О.В. Каменская

 

                                                                                                Ю.Л. Матюшенкова