﻿

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65, лит. А

http://13aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело №А42-1659/2018

05 марта 2020 года

г. Санкт-Петербург

 

Резолютивная часть постановления объявлена     02 марта 2020 года

Постановление изготовлено в полном объеме  05 марта 2020 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего  Трощенко Е.И.

судей  Згурская М.Л., Третьякова Н.О.

при ведении протокола судебного заседания:  секретарем с/з Царевым И. И.,

при участии:  

от заявителя: Гиренко С. Г., паспорт, Гиренко М. Б., доверенность от 05.04.2018, Казначеева И. А., доверенность от 16.02.2018

от заинтересованного лица: Турзинова Т. С., доверенность от 27.12.2019, Киселева Т. С., доверенность от 27.12.2019, Бирюкова Н. Н., доверенность от 26.12.2019

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер  13АП-989/2020, 13АП-990/2020)  индивидуального предпринимателя Гиренко Сергея Георгиевича, Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску на решение  Арбитражного суда  Мурманской области от 02.12.2019 по делу № А42-1659/2018 (судья Суховерхова Е. В.), принятое

по заявлению  индивидуального предпринимателя  Гиренко Сергея Георгиевича

к  Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску

об оспаривании решения

установил:

Индивидуальный предприниматель Гиренко Сергей Георгиевич (далее -заявитель, Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску (далее - ответчик, Инспекция) о признании недействительным решения от 20.10.2017 №02.2-30/052185 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 02.12.2019 решение налогового органа признано недействительным  в части доначисления 1 014 784 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления соответствующих сумм пеней  и штрафов по эпизодам реализации недвижимого имущества и сдачи имущества в аренду, доначисления 233 946 руб. налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), начисления соответствующих сумм пеней и штрафов, доначисления  1 990 руб. земельного налога, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов, на налоговый орган возложена обязанность  устранить допущенные  нарушения прав и законных интересов предпринимателя. В остальной части в требованиях отказано.

 В апелляционной жалобе предприниматель, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит решение отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, заявленные требования удовлетворить, изменить мотивировочную часть решения по эпизоду с проведенной экспертизой, определить в резолютивной части суммы доначислений.

В апелляционной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит решение отменить в части удовлетворения требований предпринимателя по эпизоду, связанному  со сдачей имущества в аренду и основанному на результатах экспертизы  рыночной стоимости  аренды недвижимости, в удовлетворении  требований  в данной части отказать.

В судебном заседании предприниматель и его представители поддержали доводы своей апелляционной жалобы и возражали против удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции по основаниям, изложенным в отзыве.

Представители Инспекции поддержали доводы своей апелляционной жалобы и возражали против удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции по основаниям, изложенным в отзыве.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) предпринимателем НДФЛ, НДС, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД), земельного налога за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

По результатам проверки вынесено решение от 20.10.2017 №02.2-30/052185 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предпринимателю доначислено всего 288 884 руб. НДФЛ (из которых 233 946 руб. - по ставке 13%, 54 938 руб. - по ставке 35 %), 3 653 770 руб. НДС, 76 369 руб. земельного налога, за неуплату налогов в установленный законодательством о налогах и сборах срок начислены пени в сумме 1 213 329 руб. 54 коп., а также начислены штрафы по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 7 430 руб. 53 коп., по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 374 747 руб. 70 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 25.01.2018 № 62 решение Инспекции отменено в части излишнего начисления пеней без учета переплаты по НДФЛ, в остальной части решение оставлено без изменения.

Предприниматель оспорил решение Инспекции в судебном порядке.

Суд первой инстанции удовлетворил заявление частично.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционных жалоб, не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции по следующим основаниям.

1. Относительно  специальной декларации.

Предприниматель полагает, что налоговый орган допустил нарушение налогового законодательства, осуществив проверку на основании специальной декларации, суд первой инстанции необоснованно отклонил довод заявителя о том, что он должен был быть освобожден от всех доначислений налогов, пеней, штрафов за период с 2013 по 2014 год(до 01.01.2015) в связи с представлением им специальной декларации, суд первой инстанции допустил процессуальное нарушение в результате изъятия из дела специальной декларации и возврата ее Инспекции.

Указанные доводы подлежат отклонению по следующим основаниям.

Федеральный закон от 08.06.2015 №140-ФЗ «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее - Закон №140-ФЗ) направлен на создание правового механизма добровольного декларирования активов и счетов (вкладов) в банках, обеспечение правовых гарантий сохранности капитала и имущества физических лиц, защиту их имущественных интересов, в том числе за пределами Российской Федерации, снижение рисков, связанных с возможными ограничениями использования российских капиталов, которые находятся в иностранных государствах, а также с переходом Российской Федерации к автоматическому обмену налоговой информацией с иностранными государствами.

Частью 3 подпункта 1 пункта 1 статьи 4 Закона №140-ФЗ предусмотрено, что декларант и лицо, информация о котором содержится в декларации, освобождаются от ответственности за налоговые правонарушения при условии, если эти правонарушения связаны с приобретением (формированием источников приобретения), использованием либо распоряжением имуществом и (или) контролируемыми иностранными компаниями, информация о которых содержится в декларации, и (или) с открытием и (или) зачислением денежных средств на счета (вклады), информация о которых содержится в декларации.

Указанные гарантии предоставляются в отношении деяний, совершенных декларантом и (или) номинальным владельцем имущества до 1 января 2015 года, если иное не предусмотрено частью 4 статьи 7 Федерального закона от 08.06.2015 № 140-ФЗ.

Согласно пункту 2.1 статьи 45 НК РФ взыскание налога не производится в случае неуплаты или неполной уплаты налога декларантом, признаваемым таковым в соответствии с Федеральным законом «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», и (или) иным лицом, информация о котором содержится в специальной декларации, представленной в соответствии с указанием Федерального закона.

Взыскание налога на основании данного пункта не производится при условии, если обязанность по уплате такого налога возникла у декларанта и (или) иного лица в результате совершения до 1 января 2015 года операций, связанных с приобретением (формированием источников приобретения), использованием либо распоряжением имуществом и (или) контролируемыми иностранными компаниями, информация о которых содержится в специальной декларации, либо с открытием и (или) зачислением денежных средств на счета (вклады), информация о которых содержится в специальной декларации.

В соответствии с пунктом 10 статьи 4 Закона №140-ФЗ гарантии, предусмотренные этим законом, предоставляются исключительно в пределах указанного в декларации имущества (контролируемых иностранных компаний, счетов (вкладов) и (или) операций по приобретению (способов и механизмов формирования источников приобретения), использованию либо распоряжению таким имуществом (контролируемыми иностранными компаниями), открытию и (или) зачислению денежных средств на такие счета (вклады).

Следовательно, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности за совершение налоговых правонарушений не ввиду исключительно факта представления специальной декларации, а  при соблюдении ряда условий, установленных законом.

Как следует из материалов дела, Гиренко С.Г. 25.05.2016 была представлена специальная декларация №51902505000001 в порядке, предусмотренном Законом № 140-ФЗ, которая содержала сведения об имеющемся имуществе за границей и банковском счете, открытом также за пределами Российской Федерации.

В соответствии с Приказом ФНС России от 26.06.2015 №ММВ-7-10/256@, принятым в целях реализации Закона № 140-ФЗ эта декларация передана на централизованное хранение в ФНС России.

Таким образом, представление специальной декларации Гиренко С.Г. в рамках добровольного декларирования являлось его волеизъявлением.

В настоящем случае представленная предпринимателем 13.09.2017 в составе возражений на акт проверки, т.е. после окончания выездной проверки (справка об окончании проверки датирована 27.04.2017), копия специальной декларации, заверенная печатью ИП Гиренко С.Г., подлежала оценке в соответствии со ст. 101 НК РФ, что и было сделано налоговым органом при принятии оспариваемого решения. 

В силу положений статьи 101 НК РФ руководитель Инспекции при принятии оспариваемого решения не мог проигнорировать факт представления копии специальной декларации вместе с возражениями на акт проверки.

 Вместе с тем, как пояснил налоговый орган, из копии специальной декларации и пояснений к ней, представленных Гиренко С.Г. вместе с возражениями на акт, в отношении задекларированного имущества, находящегося за границей, не представлялось возможным установить вид имущества, его стоимость и дату его приобретения, и как следствие установить факт формирования источника приобретения задекларированного имущества за счет доходов налогоплательщика от продажи недвижимого имущества и от осуществления предпринимательской деятельности.

В силу статьей 88 и 89 НК РФ специальная декларация, содержащиеся в ней сведения и прилагаемые документы не могут являться основанием для проведения камеральной и выездной налоговых проверок. 

В рамках выездной налоговой проверки в соответствии с пунктом 4 статьи 89 НК РФ проверяется правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, то есть предметом проверки является соблюдение налогоплательщиком налогового законодательства. 

Указанные сведения и документы не могут быть использованы в качестве доказательств (ст. 101 и 101.4 НК РФ). Сведения, содержащиеся в специальной декларации и прилагаемых к ней документах, признаются налоговой тайной с учетом установленных Законом №140-ФЗ особенностей (ст. 102 НК РФ).

В данном случае налоговый орган не осуществлял контрольных мероприятий в отношении специальной декларации, а  проводил выездную налоговую проверку налогоплательщика на основании документов, представленных самим предпринимателем, полученных налоговым органом в соответствии со статьями 93, 93.1 НК РФ и имеющихся в налоговом органе.

Так, в ходе проверки было установлено, что Гиренко С.Г. в проверяемом периоде реализовал ООО «Инвест-Групп» два нежилых объекта недвижимости, расположенных по адресу: г. Мурманск, пр. Героев-Североморцев, д. 21, принадлежащих налогоплательщику на праве собственности:

-	нежилое помещение, общей площадью 117,2 кв.м реализовано по договору купли-продажи недвижимости от 02.09.2014 ООО «Инвест-Групп» (дата государственной регистрации права собственности 12.09.2014, номер регистрации:51 -51-01/033/2014-010). 

Согласно пункту 5.1 договора цена объекта недвижимости составляет 8 000 000 руб. денежные расчеты ООО «Инвест-Групп» с Гиренко С.Г. произведены безналичным путем, что подтверждается платежными поручениями от 03.09.2014 №105 на сумму 6 000 000 руб., от 02.09.2014 №100 на сумму 2 000 000 руб.;

-	нежилое помещение, общей площадью 129,6 кв.м реализовано по договору купли-продажи от 30.04.2015 ООО «Инвест Групп» (дата государственной регистрации права собственности 20.05.2015, номер регистрации:51 -51/001-51/001/002/2015-2525/2). Согласно пункту 5.1 договора цена объекта недвижимости составляет 9 300 000 руб. На момент заключения договора купли-продажи недвижимость оплачена ООО «Инвест Групп» полностью, безналичным путем, что подтверждается платежными поручениями: от 22.09.2014 №133 в сумме 150 000 руб., от 20.10.2014 №197 в сумме 150 000 руб., от 11.11.2014 №249 в сумме 150 000 руб., от 09.12.2014 №316 в суме 150 000 руб., от 29.12.2014 №416 в сумме 1 700 000 руб., от 20.01.2015 №42 в сумме 2 000 000 руб., от 16.02.2015 №118 в сумме 1000 000 руб., от 05.03.2015 №3 в сумме 1 000 000 руб., от 01.04.2015 №4 в сумме 2 000 000 руб., от 20.04.2015 №5 в сумме 500 000 руб., от 29.04.2015 №6 в сумме 400 000 руб., от 30.04.2015 №7 в сумме 100 000 руб.

Доход, полученный Гиренко С.Г. от продажи объектов недвижимости, расположенных по адресу: г. Мурманск, пр. Героев-Североморцев, д. 21, отражен налогоплательщиком в налоговых декларациях по НДФЛ за 2014, 2015 годы на листе А «Доходы от источников в Российской Федерации, облагаемые по ставке 13% (доходы не связанные с осуществлением предпринимательской деятельности).

Денежные средства от продажи указанных объектов недвижимости поступили на личный счет Гиренко С.Г. в МО №8627 ПАО «Сбербанк» №40817******5550, справка о состоянии вклада за период с 01.01.2013 по 31.12.2015 представлена налогоплательщиком в Инспекцию в августе 2017 года.

В ходе анализа выписки налоговым органом установлено, что суммы от продажи объектов недвижимости поступают на личный счет (наименование операции - «зачисление»), затем списываются разными суммами (от 60 руб. до 693 500 руб.) с наименованием операции - «списание», «расход». Выписка не содержит реквизитов и наименования получателя, а также не содержит назначения платежа по операции. 

С учетом изложенного, налоговый орган обоснованно сделал вывод о невозможности установить факт перечисления денежных средств с личного счета Гиренко С.Г. на его зарубежный счет.

При этом доход от реализации спорного недвижимого имущества задекларирован налогоплательщиком, суммы НДФЛ с названной реализации самостоятельно уплачены ИП Гиренко С.Г.

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что установленные в акте выездной проверки нарушения налогового законодательства (налогоплательщиком не исчислен НДС с реализации нежилых объектов недвижимости, расположенных по адресу: г. Мурманск, пр. Героев-Североморцев, д.21) не связаны с сокрытием налогоплательщиком доходов (доход от продажи нежилых объектов недвижимости отражен Гиренко С.Г. в налоговых декларациях по форме 3-НДФЛ за 2014, 2015 годы), в связи с чем  основания для освобождения предпринимателя от налоговой ответственности и применения п.2.1 ст.45 НК РФ отсутствуют.

Соответственно, налоговым органом не было допущено в ходе проверки нарушений статьи 101 НК РФ.

Несостоятелен довод жалобы заявителя о допущенных судом первой инстанции процессуальных нарушениях при возврате из дела налоговому органу ранее представленной копии специальной декларации.

Более того, апелляционный суд усматривает противоречивость позиции заявителя, поскольку из материалов дела видно, что в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции предприниматель заявлял о нарушении налоговым органом налоговой тайны, а также Закона №140-ФЗ ввиду представления в дело копии специальной декларации. 

Поскольку копия этой декларации была представлена в дело Инспекцией, и именно Инспекцией было заявлено ходатайство от 04.10.2018 №14-24/045432 об исключении декларации из числа доказательств, суд правомерно и обоснованно указанное ходатайство удовлетворил, вернул из материалов дела ранее представленную заинтересованным лицом копию документа.

Заявитель, не был лишен со своей стороны права представить копию специальной декларации в материалы дела.

С учетом изложенного, в действиях суда первой инстанции отсутствуют процессуальные нарушения.

Таким образом, суд первой инстанции законно и обоснованно отклонил довод предпринимателя  о необходимости освобождения последнего  от уплаты налогов в связи с представлением специальной декларации.

2. Относительно эпизода, касающегося дохода, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности -  НДФЛ, облагаемого по налоговой ставке 35% (материальная выгода).

Предприниматель полагает, что суд первой инстанции неправомерно отклонил довод заявителя об отсутствии дохода в виде материальной выгоды, подлежащего обложению НДФЛ, так как Комитет имущественных отношений является бюджетным учреждением.

Указанный довод несостоятелен по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является, в частности, материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей.

Исключения составляют:

-	материальная выгода, полученная от банков, находящихся на территории Российской Федерации, в связи с операциями с банковскими картами в течение беспроцентного периода, установленного в договоре о предоставлении банковской карты;

-	материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, предоставленными на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них;

-	материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, предоставленными банками, находящимися на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них.

Перечень исключений, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ является закрытым и расширительному толкованию не подлежит.

Статьей 823 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий) кредит, если иное не установлено законом.

Следовательно, гражданское законодательство относит предоставление отсрочки (рассрочки) платежа на возмездной основе к разновидности договора займа (кредита).

Таким образом, доход налогоплательщика в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование отсрочкой (рассрочкой) подлежит обложению НДФЛ на общих основаниях в соответствии с положениями статьи 212 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 212 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, указанной в подпункте 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из двух третьих действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Как следует из материалов дела, предприниматель приобрел у Комитета имущественных отношений г. Мурманска объекты недвижимости с рассрочкой платежа.

По договору купли-продажи недвижимого имущества от 24.03.2011 №10/2011 КИО г. Мурманска (Продавец) передает в собственность ИП Гиренко С.Г. (Покупатель) нежилое помещение, общей площадью 186,2 кв.м, расположенное по адресу: г. Мурманск, пр. Ленина, д. 45.

По условиям договора стоимость объекта составляет 3 847 458 руб. (без НДС), оплата производится Покупателем ежемесячно на расчетный счет Продавца в рассрочку в течение 60 месяцев и в установленные сроки согласно графику платежей (01.05.2011 - 01.04.2016). На сумму денежных средств, по уплате которой предоставляется рассрочка, производится начисление процентов исходя из ставки, равной одной трети ставки рефинансирования ЦБ РФ, что составляет 2,67 % годовых. Объект передан Покупателю по передаточному акту от 05.04.2011, дата государственной регистрации права объекта (общей площадью 186,2 кв.м) -14.04.2011.

Согласно графику платежей стоимость объекта оплачена Покупателем полностью, последняя дата платежа - 11.01.2016, начисленные проценты за предоставление Продавцом рассрочки уплачивались Покупателем ежемесячно.

По договору купли-продажи недвижимого имущества от 24.03.2011 №11/2011 КИО г. Мурманска (Продавец) передает в собственность ИП Гиренко С.Г. (Покупатель) нежилое помещение, общей площадью 161,9 кв.м, расположенное по адресу: г. Мурманск, пр. Ленина, д. 45.

По условиям договора стоимость объекта составляет 3 298 305 руб. (без НДС), оплата производится Покупателем ежемесячно на расчетный счет Продавца в рассрочку в течение 60 месяцев и в установленные сроки согласно графику платежей (01.05.2011-01.04.2016). На сумму денежных средств, по уплате которой предоставляется рассрочка, производится начисление процентов исходя из ставки, равной одной трети ставки рефинансирования ЦБ РФ, что составляет 2,67% годовых. Объект передан Покупателю по передаточному акту от 05.04.2011, дата государственной регистрации права объекта (общей площадью 161,9 кв.м) -14.04.2011.

Согласно графику платежей стоимость объекта оплачена покупателем полностью, последняя дата платежа - 11.01.2016, начисленные проценты за предоставление продавцом рассрочки уплачивались Покупателем ежемесячно.

По договору купли-продажи недвижимого имущества от 24.03.2011 №12/2011 КИО г. Мурманска (Продавец) передает в собственность ИП Гиренко С.Г. (Покупатель) нежилое помещение, общей площадью 28,6 кв.м, расположенное по адресу: г. Мурманск, пр. Ленина, д. 45.

По условиям договора стоимость объекта составляет 882 203 руб. (без НДС), оплата производится Покупателем ежемесячно на расчетный счет Продавца в рассрочку в течение 60 месяцев и в установленные сроки согласно графику платежей (01.05.2011 - 01.04.2016). На сумму денежных средств, по уплате которой предоставляется рассрочка, производится начисление процентов исходя из ставки, равной одной трети ставки рефинансирования ЦБ РФ, что составляет 2,67 % годовых. Объект передан Покупателю по передаточному акту от 05.04.2011, дата государственной регистрации права объекта (общей площадью 28,6 кв.м) - 14.04.2011.

Согласно графику платежей стоимость объекта оплачена Покупателем полностью, последняя дата платежа - 01.04.2015, начисленные проценты за предоставление Продавцом рассрочки уплачивались Покупателем ежемесячно.

В соответствии с выпиской из ЕГРЮЛ Комитет имущественных отношений города Мурманска имеет статус организации, следовательно, договоры купли-продажи заключены с организацией.

Исходя из положений статьи 212 НК РФ материальная выгода возникает при условии получения дохода от экономии на процентах по договорам, заключенным с организациями, не зависимо от их форм образования, что не противоречит пункту 2 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015.

Довод заявителя о том, что дохода в виде материальной выгоды, подлежащего обложению НДФЛ не возникает, поскольку КИО г. Мурманска является бюджетным учреждением, со ссылкой на письма Минфина России от 06.04.2016 №03-04-05/19651, от 08.05.2013 №03-04-06/16299, судом отклоняется, поскольку дохода в виде материальной выгоды не возникает в случае получения беспроцентного займа за счет бюджетных средств. В данном случае согласно условиям договоров займ процентный.

Таким образом, материалами проверки подтверждено получение ИП Гиренко С.Г. дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами в сумме 236 365,22 руб. за 2013, 2014, 2015  годы. По данному эпизоду согласно стр. 83 решения налогового органа предпринимателю доначислено  54 938 руб. НДФЛ.

Следовательно, решение суда по данному эпизоду является законным и обоснованным.

3. Относительно эпизода по розничной торговле, осуществляемой через объекты торговой сети, имеющей торговые залы.

Предприниматель полагает, что суд первой инстанции необоснованно отклонил его  довод об обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя путем корректировки налоговой базы по ЕНВД за 2013-2015 годы в лицевых счетах налогоплательщика на основании представленного им контррасчета.

Данный довод является несостоятельным по следующим основаниям.

Статьей 346.29 НК РФ установлено, что объектом обложения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.29 НК РФ в 2013-2015 гг. базовая доходность за проверяемый период установлена по видам деятельности:

-	розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, установлена в размере 1 800 руб. в месяц. Физическим показателем для вида деятельности «розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы» является площадь торгового зала (в квадратных метрах);

-	оказание бытовых услуг, установлена в размере 7 500 руб. в месяц. Физическим показателем для вида деятельности «оказание бытовых услуг» является количество работников, включая индивидуального предпринимателя.

При определении величины базовой доходности представительные органы муниципальных районов, городских округов, законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга могут корректировать (умножать) базовую доходность, указанную в пункте 3 статьи 346.29 НК РФ, на корректирующий коэффициент К2, который определяется как произведение установленных нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга значений, учитывающих влияние на результат предпринимательской деятельности факторов, предусмотренных статьей 346.27 НК РФ (пункт 6 статьи 346.29).

Как следует из материалов дела, ИП Гиренко С.Г. в период с 01.01.2013 по 31.12.2015 осуществлял виды деятельности, налогообложение которых осуществлялось в рамках главы 26.3 НК РФ «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности», в том числе розничную торговлю инструментом, оборудованием в объектах стационарной торговой сети, имеющей торговые залы на территории муниципального образования г. Мурманск, г. Мончегорск, г.Североморск; оказывал физическим лицам услуги ремонта инструмента и оборудования на территории муниципального образования г. Мурманск.

На основании заявления о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД по Форме №ЕНВД-2 заявитель поставлен на учет в качестве плательщика ЕНВД по адресам мест осуществления деятельности:

-	г. Североморск, ул. Падорина, 3 с 01.12.2007;

-	г. Мончегорск, наб. Климентьева, 13 с 27.09.2005;

-	г. Мурманск, пр. Ленина, 45 с 01.01.2003;

-	г. Мурманск, Героев-Североморцев, 21 с 01.01.2003.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащей уплате штраф.

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 №14-П указано, что основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения (часть 4 статьи 89 НК РФ).

В данном случае, выездной проверкой на основании документов, представленных ИП Гиренко С.Г. (экспликация к поэтажным планам строения, налоговые декларации по ЕНВД за 1-4 кварталы 2013, 2014, 2015гг), Межрайонной ИФНС России №2 по Мурманской области и ИФНС России по г. Мончегорску (налоговые декларации по ЕНВД за 1-4 кварталы 2013, 2014, 2015 гг.), а также проведенных допросов свидетелей, налоговым органом нарушений в исчислении и уплате ИП Гиренко С.Г. ЕНВД за 1-4 кварталы 2013-2015 годов не установлено.

Исходя из положений пункта 1 статьи 52 и пункта 1 статьи 80 НК РФ, налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, и отражает сведения об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, в налоговой декларации.

В силу абзаца 2 пункта 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном этой статьей.

Поскольку налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму ЕНВД, предприниматель был вправе представить уточненную налоговую декларацию, в которой пересчитать подлежащую к уплате сумму налога, о чем указано налоговым органом в оспариваемом решении.

Однако с возражениями на акт ИП Гиренко С.Г. представлен арифметический расчет.

Как обоснованно отметил суд первой инстанции, поскольку представленный предпринимателем расчет не является уточненной налоговой декларацией, он правомерно не принят налоговым органом в подтверждение позиции налогоплательщика, предприниматель не был лишен права подать уточненную налоговую декларацию, однако данным правом не воспользовался.

Все доводы заявителя о том, что у него имеются разногласия с налоговым органом относительно определения размера общей площади торговых залов для целей исчисления ЕНВД  обоснованно отклонены судом первой инстанции, поскольку не являются предметом настоящего спора об оспаривании решения Инспекции по проверке, в ходе которой заинтересованным лицом не выявлены нарушения в исчислении и уплате предпринимателем ЕНВД за 1-4 кварталы 2013-2015 годов.

В силу части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 и части 3 статьи 201 АПК РФ основанием для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции предприниматель просил признать недействительным решение налогового органа по данному эпизоду в полном объеме и устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя путем корректировки налоговой базы по ЕНВД в лицевых счетах налогоплательщика.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил данное требование, поскольку база по налогу отражается в налоговой декларации, а в карточках расчетов с бюджетом отражается сумма налога, подлежащая уплате на основании налоговой декларации либо доначисления по результатам мероприятий налогового контроля.

Поскольку Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки не установлены нарушения в исчислении и уплате ЕНВД за проверяемый период, права и законные интересы заявителя решением налогового органа по данному эпизоду не нарушены, а решение Инспекции законно и обоснованно.

Следовательно, решение суда по данному эпизоду является законным и обоснованным.

4. Относительно эпизода по сдаче в аренду собственного недвижимого имущества.

Налоговый орган в своей жалобы полагает, что суд первой инстанции неправомерно исключил из числа доказательств заключение экспертизы, проведенной налоговым органом в ходе проверки, считает, что процедура проведения экспертизы и права налогоплательщика не были нарушены, так как последний надлежащим образом был извещен о назначении экспертизы.

Предприниматель согласен с решением суда в части признания решения налогового органа по данному эпизоду недействительным, однако полагает, что суд первой инстанции привел необоснованную мотивировку в решении о правомерности позиции Инспекции о занижении рыночной стоимости имущества,  а также считает, что неверно судом определены суммы налогов, подлежащих уменьшению/увеличению по этому эпизоду.

Апелляционный суд, оценив доводы жалоб, полагает, что они подлежат отклонению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела в ходе проведения выездной проверки инспекцией установлено, что в проверяемом периоде ИП Гиренко С.Г. сдавал в аренду недвижимое имущество, расположенное по адресу: г. Мурманск, пр.Ленина, д. 45. При этом арендатором объекта являлась ИП Гиренко М.Б.

Согласно договорам аренды арендуемое помещение ИП Гиренко М.Б. находится в жилом доме, этаж подвал, общая площадь - 114,7 кв.м, в том числе торговая - 82,9 кв.м, вспомогательная - 8.1 кв.м, складская - 23,7 кв.м. Арендная плата составила 7 000 руб., в том числе НДС. Согласно дополнительному соглашению в связи с техническим обслуживаем помещения арендная плата за сентябрь 2013 года составила 8 535 руб. 57 коп. и данное повышение является разовым.

Проверкой установлено, что арендуемое помещение ИП Гиренко М.Б. использовалось для самостоятельной торговой деятельности.

Управлением по вопросам миграции Управления министерства внутренних дел Российской Федерации по Мурманской области по запросу Инспекции от 26.12.2016 №02.4-24/059629 письмом от 13.01.2017 №80/4-8 представлены копии заявлений по форме 1П, содержащие сведения о том, что Гиренко С.Г. и Гиренко М.Б. состоят в браке с 12.03.1993.

Согласно пункту 1 статьи 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

В соответствии с подпунктом 11 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ с учетом пункта 1 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицами признаются физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Таким образом, ИП Гиренко С.Г. и ИП Гиренко М.Б. для целей налогообложения признаются взаимозависимыми лицами в совершаемых ими по договорам аренды нежилого помещения сделкам.

Выездной налоговой проверкой установлено несоответствие цены услуги аренды, установленной в договорах аренды нежилых помещений, заключенных арендодателем ИП Гиренко С.Г. с взаимозависимым лицом (ИП Гиренко М.Б.) рыночным ценам.

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии со статьей 105.1 НК РФ.

В силу пункту 1 статьи 105.3 НК РФ в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разделом 5.1 Налогового кодекса Российской Федерации сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.7 НК РФ, при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (в том числе при сопоставлении коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки и ее результатов с коммерческими и (или) финансовыми условиями сопоставимых сделок и их результатами) федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, использует в порядке, установленном главой 14.1 Налогового кодекса Российской Федерации, следующие методы: метод сопоставимых рыночных цен; метод цены последующей реализации; затратный метод; метод сопоставимой рентабельности; метод распределения прибыли.

Согласно пункту 9 статьи 105.7 НК РФ в случае, если методы, указанные в пункте 1 статьи 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации, не позволяют определить, соответствует ли цена товара (работы, услуги), примененная в разовой сделке, рыночной цене, соответствие цены, примененной в такой сделке, рыночной цене может быть определено исходя из рыночной стоимости предмета сделки, устанавливаемой в результате независимой оценки в соответствии с законодательством Российской Федерации или иностранных государств об оценочной деятельности.

В целях определения рыночной цены арендной платы 1 кв.м помещения, Инспекцией в ходе выездной проверки на основании пункта 9 статьи 105.7 НК РФ, подпункта 11 пункта 1 статьи 31, статьи 95 НК РФ внесено постановление от 16.02.2017 №38 о назначении экспертизы по определению реальной рыночной стоимости аренды нежилого объекта недвижимости.

Суд первой инстанции обоснованно отметил, что статья 95 НК РФ не возлагает на налоговый орган обязанности предоставления налогоплательщику копии договора с экспертным учреждением.

При этом суд первой инстанции в своем решении указал, что экспертное заключение заявителем не оспорено. 

Вместе с тем из материалов дела следует, что предприниматель оспаривал результаты экспертизы, представлял заключение специалиста.

Из решения суд не следует, что суд первой инстанции делает вывод о достоверности и правильности заключения эксперта, напротив, в тексте решения прямо указано, что представленное налоговым органом заключение эксперта не может быть использовано в качестве доказательства по настоящему делу.

В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков. Порядок проведения экспертизы при осуществлении мероприятий налогового контроля установлен в статье 95 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 95 НК РФ предусмотрено, что в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, если иное не предусмотрено НК РФ. В постановлении указываются, в частности, материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта (пункт 3 статьи 95 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 99 НК РФ при проведении действий по осуществлению налогового контроля составляются протоколы.

Составление протоколов прямо предусмотрено в НК РФ при ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении экспертизы (пункте 6 статьи 95 НК РФ).

Пунктом 6 статьи 95 НК РФ на должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, возложена обязанность ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить ему права, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 НК РФ, о чем составляется соответствующий протокол.

Таким образом, в соответствии с правилами пункта 6 статьи 95 НК РФ должностное лицо, которое назначило экспертизу, обязано:

а)	ознакомить лицо, у которого проводится выездная проверка (иная форма налогового контроля), с постановлением о назначении экспертизы;

б)	разъяснить указанному лицу его права (п. 7 ст. 95 НК РФ). Разъяснение

может быть сделано и в устной, и в письменной форме;

в)	составить протокол о том, что указанному лицу разъяснены его права, и оно ознакомлено с постановлением о назначении экспертизы.

Анализ правил пункта 6 статьи 95, статьи 99 НК РФ, приказа ФНС России от 08.05.2015 №ММВ-7-2/189 «Об утверждении форм документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и используемых налоговым органом при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах» показывает, что в протоколе должны содержаться сведения:

-	о месте и дате ознакомления проверяемого лица с постановлением об экспертизе, разъяснения его прав;

-	о времени начала и окончания действий по такому ознакомлению (разъяснению);

-	должность, фамилия, имя, отчество лица, составившего протокол;

-	лицо, ознакомившееся с постановлением о назначении экспертизы, правах, предусмотренных пунктом 7 статьи 95 НК РФ, а также указываются замечания к протоколу и заявления.

Как следует из материалов дела, в данном случае протокол об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении экспертизы не составлялся.

Налоговый орган указывает, что протокол не составлялся ввиду неявки на его составление налогоплательщика, настаивает на том, что предприниматель был надлежащим образом уведомлен о назначении экспертизы и ему разъяснены его права.

Данный довод не подтверждается материалами дела.

В соответствии с пунктом 4 статьи 31 НК РФ формы и форматы документов, предусмотренных настоящим Кодексом и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, документов, необходимых для обеспечения электронного документооборота в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, а также порядок заполнения форм указанных документов и порядок направления и получения таких документов на бумажном носителе или в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи либо через личный кабинет налогоплательщика утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, если полномочия по их утверждению не возложены настоящим Кодексом на иной федеральный орган исполнительной власти.

Общим требованием является обязанность налогоплательщика, отнесенного к категории лиц, представляющих декларацию в электронной форме, передать в налоговый орган через операторов по телекоммуникационным каналам связи (ТКС) квитанцию о приеме указанных документов в течение шести дней со дня их отправки налоговым органом (пункт 5.1 статьи 23 НК РФ).

Как следует из материалов дела, отмечает налоговый орган, постановление от 16.02.2017 №38 о назначении экспертизы рыночной стоимости и письмо от 17.02.2017 №02.4-24/010011 о разъяснении прав ИП Гиренко С.Г. направлены по ТКС с использованием типа документооборота «Рассылка Групповая» (код «05»).

Приказом Федеральной налоговой службы от 15.04.2015 №ММВ-7-2/149@ утвержден Порядок направления документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи (далее - Порядок), который определяет общие положения организации информационного обмена при направлении налоговыми органами в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи (ТКС) с применением усиленной квалифицированной электронной подписи документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах Российской Федерации и используемых налоговыми органами при проведении налогового контроля, в том числе:

19)	постановление о назначении экспертизы,

20)	протокол об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении экспертизы и о разъяснении его прав.

Согласно пункту 4 Порядка в процессе электронного документооборота при направлении документов по ТКС участвуют такие технологические электронные документы, как: подтверждение даты отправки, квитанция о приеме, уведомление об отказе в приеме и извещение о получении электронного документа.

Участники информационного обмена не реже одного раза в сутки проверяют поступление документов и технологических электронных документов (пункт 6 Порядка).

Датой направления (отправки) налогоплательщику (представителю налогоплательщика) документа в электронной форме по ТКС считается дата, зафиксированная в подтверждении даты отправки (пункт 10 Порядка).

В пунктах 13 и 14 Порядка установлено, что налоговый орган в течение следующего рабочего дня после дня отправки документа в электронной форме по ТКС должен получить от оператора электронного документооборота подтверждение даты отправки.

Квитанцию о приеме, подписанную электронной подписью, налогоплательщик    (представитель    налогоплательщика)    обязан    направить налоговому органу по телекоммуникационным каналам связи в течение шести дней со дня отправки ему документа налоговым органом (пункт 14 Порядка).

При получении налоговым органом квитанции о приеме документа датой его получения налогоплательщиком (представителем налогоплательщика) в электронной форме по ТКС считается дата принятия, указанная в квитанции о приеме (пункт 11 Порядка).

Приказом ФНС России от 30.11.2010 №ММВ-7-6/664 утвержден справочник типов документов, согласно которому коду типа документооборота 05 соответствует документооборот по осуществлению групповой информационной рассылки со стороны налоговых органов.

Согласно справочнику типов документооборотов (СТДО), утвержденному приказом ФНС России от 30.11.2010 №ММВ-7-6/664@, технологическими документами для кода документооборота 05 «Групповая Рассылка» документов являются «рассылка», «описание», «приложение», «подтверждение даты отправки» и «извещение о получении».

Следовательно, для кода документооборота 05 «Групповая рассылка» не предусмотрены технологические документы - «уведомление об отказе», «квитанция о приеме», то есть не предусматривает формирование налогоплательщиком ответных документов, так как носит исключительно информационный характер.

Вместе с тем в случае направления налоговым органом постановления о назначении экспертизы и протокола об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении экспертизы и о разъяснении его прав по ТКС налогоплательщик обязан в соответствии с пунктом 14 Порядка направить в Инспекцию квитанцию о приеме.

В данном случае квитанция о приеме, подписанная электронной подписью налогоплательщика, не могла быть сформирована по независящим от заявителя причинам.

Предприниматель отрицал факт получения спорных документов от налогового органа.

В представленных Инспекцией подтверждениях даты отправки (том дела № 5, листы 3, 7) имеется указание «Постан эксп 16.02», «Разъясн прав п7 ст 95 17.02», однако доказательств, что отправлены в адрес предпринимателя были именно спорные документы, а не какие-либо иные файлы, в деле отсутствуют.

В ответе ООО «Компания «Тензор» (том дела 2, листы 78-83) указание на отправку спорных документов нет. Установить, что по форме «информационная рассылка»  направлялись именно постановление о назначении экспертизы и протокол об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении экспертизы и о разъяснении его прав не представляется возможным.

Доказательства направления указанных документов предпринимателю на бумажном носителе в материалах дела также не содержатся.

Суд первой инстанции правомерно отклонил ссылку Инспекции на решение от 25.08.2017 №02.2-30/178 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и протокол допроса ИП Гиренко С.Г. в качестве свидетеля от 15.09.2017 в обоснование довода о надлежащем извещении налогоплательщика, поскольку предложение воспользоваться правами задать вопросы эксперту как после окончания экспертизы (24.03.2017), так и после окончания выездной налоговой проверки (26.04.2017) носили формальный характер, не предполагающий никаких юридических и процессуальных действий.

Следовательно, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод, что  Инспекцией не исполнена обязанность по уведомлению налогоплательщика, допущено нарушение статьи 95 НК РФ, в связи с чем заключение эксперта не может быть использовано в качестве доказательства с учетом положений части 4 статьи 101 НК РФ.

Иных доказательств, подтверждающих правомерность решения Инспекции по данному эпизоду, в материалы дела не представлено, налоговый орган ходатайство о назначении судебной экспертизы не заявлял.

Таким образом, суд первой инстанции законно и обоснованно признал решение Инспекции недействительным по данному эпизоду.

Апелляционный суд отклоняет довод жалобы предпринимателя о том, что судом неверно определены суммы налогов, подлежащих уменьшению/увеличению.

Из материалов дела следует, что при рассмотрении настоящего дела в суде первой инстанции по требованию суда налоговый орган представлял справочный расчет НДФЛ с учетом эпизода реализации недвижимого имущества и применения судом ставки 18/118 (позиция Верховного суда РФ, изложенная в определении от 20.12.2018 №306-КГ1813128).

В оспариваемом решении Инспекции на странице 38 отражена сумма установленного занижения дохода ИП Гиренко С.Г. от сдачи имущества в аренду, учитывая положения п.1 ст. 105.3 НК РФ по результатам экспертизы. 

В приложении № 4 (гр. 7) к Акту выездной налоговой проверки также отражена сумма установленного заниженного дохода.

Инспекцией в ходе рассмотрения дела во исполнение протокольного определения суда первой инстанции представлен справочный расчет, где общая сумма исчисленного НДС по эпизоду «сдача недвижимого имущества в аренду Гиренко М.Б.» составляет 539 767 руб., как и указано налогоплательщиком в апелляционной жалобе (стр. 20).

Соответственно, в резолютивной части решения суда правомерно указано на признание недействительным решения Инспекции в части доначисления НДС в сумме 1 014 784 руб. (475 017 + 539 767). 

Где 475 017 руб.- это НДС по эпизоду реализации недвижимого имущества и применения судом ставки 18/118, а 539 767 руб.  – НДС по эпизоду от сдачи имущества в аренду.

Разница в санкциях за неуплату НДС по п. 1 ст. 122 НК РФ с учетом уменьшения их в 2 раза налоговым органом в связи с наличием смягчающих обстоятельств составляет - 75 341,10 руб. (по эпизоду «НДС от реализации» 47 501,70 руб. + по эпизоду «сдача недвижимого имущества в аренду» 27 839,40 руб.).

В мотивировочной части решения суда (стр. 37) указано, что с учетом эпизода реализации недвижимого имущества и принятия судом ставки 18/118, а также не принятия судом результатов экспертизы по эпизоду сдачи имущества в аренду, доначисленный по данным эпизодам НДФЛ за 2013 и 2014 год по итогам проверки подлежит уменьшению на 233 946 руб., в т.ч.:

за 2013 год в сумме 97 673 руб.;

за 2014 год в сумме 136 273 руб.

В Решении Инспекции (стр. 83) налогоплательщику доначислен НДФЛ по ставке 13 % в общей сумме 233 946 руб., в т.ч.: за 2013 год в сумме 97 673 руб.; за 2014 год в сумме 136 273 руб.

При этом, вопреки утверждению предпринимателя, по результатам проверки НДФЛ по ставке 13% за 2015 год не начислялся.

Таким образом, решением суда первой инстанции оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части доначисления НДФЛ (ставка 13%) в полной сумме доначисленного налога - 233 946 руб.

Апелляционный суд не усматривает арифметических нарушений в резолютивной части решения суда.

Следовательно, решение суда по данному эпизоду является законным и обоснованным.

5. Относительно эпизода по реализация нежилого недвижимого имущества, используемого в предпринимательской деятельности.

Как следует из материалов дела ИП Гиренко С.Г. в период осуществления предпринимательской деятельности реализовал ООО «Инвест-Групп» за безналичный расчет два нежилых объекта недвижимости, расположенных по адресу: г. Мурманск, пр. Героев-Североморцев, д. 21, принадлежащих налогоплательщику на праве собственности и используемых налогоплательщиком в предпринимательской деятельности (осуществление розничной торговли инструментом). 

При этом суммы НДС с указанной реализации налогоплательщиком не исчислены.

Поскольку установленная в договорах купли-продажи от 02.09.2014 и 30.04.2015 цена не включает в себя сумму НДС, суд первой инстанции  обоснованно пришел у выводу, что налоговый орган неправильно доначислил ИП Гиренко С.Г. НДС в соответствии с нормами пункта 1 статьи 154, пункта 1 статьи 168 НК РФ не расчетным путем, а в размере 18 процентов от полученного за реализацию недвижимого имущества дохода.

Вывод суда первой инстанции о неправомерности исчисления налоговым органом НДС по ставке 18 процентов в дополнение к установленной в договорах цене вместо выделения налога с применением расчетной ставки 18/118 сторонами не оспаривается.

Суд первой инстанции с учетом представленного Инспекцией справочного расчета сделал правильный вывод о неправомерности доначисления налоговым органом по этому эпизоду 475 017 руб. НДС, в том числе:

-	3 квартал 2014 года на 219 661 руб.;

-	2 квартал 2015 года на 255 356 руб.

Несостоятелен довод налогоплательщика о двойном исчислении НДС.

Как следует из материалов дела, ИП Гиренко С.Г. в период осуществления предпринимательской деятельности реализовал ООО «Инвест-Групп» за безналичный расчет два нежилых объекта недвижимости, расположенных по адресу: г. Мурманск, пр. Героев - Североморцев, д.21, принадлежащих налогоплательщику на праве собственности и используемых налогоплательщиком в предпринимательской дельности (осуществление розничной торговли инструментом) в общей сумме 17 300 000 руб. При этом суммы НДС с указанной реализации, налогоплательщиком не исчислены.

В Решении Инспекции общая сумма НДС с реализации объектов недвижимости составила 3 114 000 руб. (17 300 000*18%).

С учетом правовой позиции Верховного суда РФ, изложенной в определении от 20.12.2018 № 306-КГ18-13128, Инспекцией в ходе рассмотрения дела представлен справочный расчет, где общая сумма исчисленного НДС с реализации объектов недвижимости равна 2 638 983 руб. (17 300 000*18/118).

Разница между суммой исчисленного НДС по Решению Инспекции и суммой НДС в справочном расчете составляет - 475 017 руб. (3 114 000-2 638 983), данная сумма исчисленного НДС правомерно указана в мотивировочной части решения суда, как завышенная по решению налогового органа и подлежащая уменьшению (стр. 27).

Следовательно, решение суда по данному эпизоду является законным и обоснованным.

6. Расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности за 2013-2015 годы.

Предприниматель в жалобе полагает, что суд первой инстанции необоснованно отклонил позицию заявителя о необходимости принятия налоговым органом расходной части по представленным налогоплательщиком документам и применении пп.7 п.1 ст.31 НК РФ.

В обоснование заявленных требований ИП Гиренко С.Г. указывает на несогласие с предоставлением Инспекцией профессионального налогового вычета в размере 20% от общей суммы доходов, ссылаясь на представление всех документов, позволяющих достоверно установить сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов.

Указанный довод несостоятелен по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных вычетов в сумме фактически произведенных в проверяемом периоде и документально подтвержденных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации.

Сумма полученного дохода от осуществления предпринимательской деятельности уменьшается на сумму профессиональных налоговых вычетов.

Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Как следует из пояснений налогового органа, в данном случае, в ходе проведения выездной налоговой проверки не представлялось возможным на основании представленных налогоплательщиком и контрагентами определить в полном объеме суммы расходов (по обслуживанию и содержанию), непосредственно относящиеся к объектам недвижимости, используемым в деятельности, подлежащей налогообложению в рамках общей системы налогообложения.

В соответствии с пунктом 3 статьи 221 НК РФ налогоплательщики реализуют право на получение профессиональных налоговых вычетов путем подачи в налоговый орган налоговой декларации по окончании налогового периода.

В налоговых декларациях по НДФЛ за 2013, 2014, 2015 годы самим налогоплательщиком заявлены профессиональные налоговые вычеты на основании пункта 1 статьи 22 НК РФ в размере 20% от суммы дохода, полученного от предпринимательской деятельности.

Выездной проверкой ввиду заявления Гиренко С.Г. в налоговых декларациях по НДФЛ за 2013, 2014, 2015 годы профессиональных вычетов в размере 20% от полученного дохода, а также отсутствием раздельного учета расходов и невозможностью применения пункта 9 статьи 274 НК РФ ИП Гиренко С.Г. предоставлены профессиональные налоговые вычеты за 2013, 2014, 2015 годы в соответствии с положениями пункта 1 статьи 221 НК РФ в размере 20% сумму полученного дохода.

Объекты недвижимости, используемые ИП Гиренко С.Г. в предпринимательской деятельности, на основании пункта 1 статьи 256 НК РФ относятся к амортизируемому имуществу.

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходы по имуществу, подлежащему амортизации, учитываются в составе профессиональных налоговых вычетов в виде амортизационных начислений.

В силу пункта 33 Порядка учета доходов и расходов амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности индивидуального предпринимателя. Срок полезного использования определяется индивидуальным предпринимателем самостоятельно на дату ввода в использование данного объекта амортизируемого имущества применительно к классификации основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации.

Для включения в состав основных средств и учета ввода в эксплуатацию объектов, поступивших по договорам купли-продажи, применяются унифицированные формы первичной учетной документации № ОС-1 и № ОС-6 по учету основных средств, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 №7.

Согласно показаниям Гиренко С.Г. к учету объекты недвижимости не принимались, ввод в эксплуатацию не производился, амортизационные отчисления не начислялись (протокол допроса от 19.12.2016 № 245 прилагается к материалам проверки).

По требованию Инспекции от 11.04.2016 № 02.4-12/13/3 ИП Гиренко С.Г. акты о вводе в эксплуатацию, карточки по начислению амортизационных начислений за 2013, 2014, 2015 годы выездной налоговой проверке не представлены.

Указанные сведения не представлены заявителем и в ходе рассмотрения дела в суде.

Поскольку налогоплательщиком не определен срок полезного использования объекта (п. 7 ст. 258 НК РФ), налоговым органом не может быть самостоятельно произведен расчет амортизационных отчислений и остаточной стоимости указанных объектов, для включения в состав профессиональных налоговых вычетов проверяемого периода.

Пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ установлена обязанность плательщиков ЕНВД, осуществляющих наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

В ходе проверки по результатам анализа отчетов фискальной памяти по ККТ, используемой в деятельности, облагаемой ЕНВД и книг кассира - операциониста по соответствующей ККТ установлено, что выручка, отраженная в книгах кассира -операциониста не соответствует данным отчетов фискальной памяти ККТ.

Разница между данными книг кассира - операциониста и отчетами фискальной памяти ККТ существенная (190 млн. против 126 млн.).

Кроме того, по ККТ №00117358 за проверяемый период, по ККТ №00005887 за 2013 год отчеты фискальной памяти ККТ отсутствуют, по ККТ №00095714 и по ККТ №00095713 за 2013 год по отчетам фискальной памяти показатель «0», тогда как по данным книг кассира - операциониста показатели составляют несколько млн. рублей.

В отношении разницы между данными книг кассира - операциониста и отчетами фискальной памяти ККТ пояснений заявителем в ходе проверки не представлено.

В отношении довода заявителя об отсутствии оценки со стороны налогового органа Актов показателей контрольных и суммирующих счетчиков по кассовым аппаратам №00005387, 000995717, 00095714, 00117358 необходимо отметить следующее.

Передача контрольно-кассовой машины в ремонт оформляется актом по форме КМ-2 «Акт о снятии показаний суммирующих денежных счетчиков при сдаче (отправке) контрольно-кассовой машины в ремонт и при возвращении ее в организацию», утвержденной Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998

№132.

Ремонт машины производится только после снятия показаний суммирующих счетчиков.

Акт оформляет комиссия, назначенная приказом руководителя организации. Как правило, в состав комиссии включают налогового инспектора, руководителя, старшего кассира, кассира организации, специалиста центра технического обслуживания ККМ. В акте отражают показатели суммирующих денежных счетчиков на момент прекращения работы машины в организации.

Представители налогового органа пояснили, что сведения, содержащиеся в данных актах не позволяли ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения дела в суде определить конкретную сумму по указанным ККТ за календарный год, так как Акты составлены в течение проверяемого периода (01.10.2013, 20.05.2013, 14.10.2014, 21.07.2014, 26.05.2015 и т.д.).

При этом ККТ №000995717 согласно базе данных налогового органа за ИП Гиренко С.Г. в проверяемом периоде не зарегистрирована.

В ходе проверки ИП Гиренко С.Г. также представлены книги учета доходов, расходов и хозяйственных операций за 2013-2015 годы без данных о раздельном учете хозяйственных операций, подлежащих налогообложению по различным системам налогообложения и с отражением только доходной части; расходы заявлены в размере 20% от дохода.

Выездной проверкой установлено, что ИП Гиренко С.Г. при осуществлении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению в рамках общей системы, использовались следующие объекты недвижимости:

г.Мурманск, пр.Героев-Североморцев, д.21, общей площадью 129,6 кв.м (предоставление в аренду с 04.09.2014, до заключения договора аренды использовался в качестве объекта розничной торговой сети);

г.Мурманск, пр.Ленина, д.45 общей площадью 114,7 кв.м (предоставление в аренду в период с 01.01.2014 по 31.12.2015);

г.Мурманск, пр.Ленина, д.45. (сервисная мастерская и два офисных помещения). Сервисная мастерская и офисы использовалась налогоплательщиком в 2013, 2014, 2015 годы как для оказания бытовых услуг (в рамках ЕНВД), так и сервисного обслуживания инструмента (оборудования), подлежащей налогообложению в рамках общей системы.

Согласно документам, представленным ресурсоснабжающими и обслуживающими организациями, ИП Гиренко С.Г. осуществлялись расходы по содержанию и обслуживанию вышеуказанных объектов недвижимости.

Следовательно, заявитель на основании пункта 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы имеет право на получение в 2013, 2014, 2015 годы профессиональных налоговых вычетов при соблюдении условий, предусмотренных

статьей 258 ГК РФ.

По сведениям, представленным Муниципальным казенным учреждением «Новые формы управления» ИНН 5190913037 КПП51901001 письмом от 16.12.2016 №11230 (вх.№065887 от 19.12.2016), обслуживающими организациями объектов недвижимости в 2013, 2014, 2015 годы являлись:

-по объектам недвижимости, расположенным по адресу: г.Мурманск, пр.Героев-Североморцев, д.21 - ООО «Севжилсервис» ИНН 5190000460;

-по объектам недвижимости, расположенным по адресу: г.Мурманск, пр.Ленина, д.45 - ООО «Октябрьское ЖЭУ» ИНН 5190182549 в 2013, 2014 годы и в 2015 году - ТСН «Ленина, 45» ИНН 51900041442.

ООО «Севжилсервис» письмом от 13.01.2017 вх.№001505 за период обслуживания представлены акты выполненных работ, счета на оплату и сведения об отсутствии договора от 07.04.2014 №7/2 о содержании имущества в многоквартирном доме, заключенного с ИП Гиренко С.Г., так как заказчиком услуг (ИП Гиренко С.Г.), подписанный экземпляр договора общества не возвращен.

Акты выполненных работ и счета на оплату потребленных услуг по объекту недвижимости содержат сведения о суммах расходов, приходящихся на объект площадью 129,6 кв.м. При этом ООО «Севжилсервис» также представлены корректировочные счета и акты с уменьшением выставленных Гиренко С.Г. платежей по тепло- и энергоснабжению. Сведения, содержащиеся в документах с учетом корректировочных счетов не позволяют исчислить точную сумму расходов, приходящуюся на обслуживание указанного объекта.

Межрайонной ИФНС №40 по Республике Башкортостан по поручению Инспекции от 14.12.2016 №02.-24/63497 об истребовании у ООО «Октябрьское ЖЭУ» ИНН 5190182549 КПП 027501001 документов (информации) письмом от 23.01.2017 №12-18/70123 представлено сообщение о том, что направленное в адрес организации требование о представлении документов (информации) от 19.12.2016 №84837 не исполнено, документы не представлены.

ТСН «Ленина 45» письмом от 12.01.2017 представило договор от 01.01.2015 №6 о содержании имущества в многоквартирном доме, заключенный с ИП Гиренко С.Г. и договор на оказание услуг по теплоснабжению от 01.11.2015 №12, а также счета на оплату потребленных услуг за 2015 год и платежные поручения о произведенной собственником помещений оплате счетов. Сведения, содержащиеся в представленных ТСН «Ленина 45» счетах не позволяют определить, к какому именно объекту относится выставленная обслуживающей организацией сумма расходов, связанная с содержанием и теплоснабжением помещений, расположенных в доме № 45 по пр. Ленина.

По требованию Инспекции от 25.04.2017 №02.4-12/13/4 ИП Гиренко С.Г. договоры, заключенные с обслуживающими и ресурсоснабжающими организациями, а также счета, счета-фактуры, платежные документы в отношении обслуживания нежилых помещений, расположенных по адресу: г.Мурманск, пр.Ленина, д.45 (2 офиса, 1 сервисный центр, 3 магазина) за 2013, 2014, 2015 годы выездной налоговой проверке не представлены.

ГОУП «Мурманскводоканал» письмом от 12.12.2016 представлен договор от 25.03.2010 №5-1202 по водоснабжению объектов недвижимости, расположенных по адресу: г.Мурманск, пр.Ленина, д.45, пр.Героев-Североморцев, д.21, а также счета на оплату потребленных услуг, счета-фактуры и платежные поручения по оплате счетов. Сведения, содержащиеся в представленных ГОУП «Мурманскводоканал» счетах не позволяют определить, к какому именно объекту, расположенному в вышеуказанных домах, относится суммы расходов по выставленным счетам.

ООО «Коларегионэнергосбыт» письмом от 16.12.2016 представлены документы по оказанию услуг электроснабжения (договор от 09.07.2013 №1573, счета, счета-фактуры, платежные поручения). Согласно приложению к договору -перечень точек поставки электричества не содержит сведений об объекте установки счетчика. Расшифровки к счетам - фактурам имеют сведения об адресе установки счетчика без указания площади объекта.

ООО «Орко-инвест» письмом от 13.12.2016 представлены документы (договор от 01.12.2009 №1161/10, приложение к договору, акты, счета-фактуры, платежные поручения) по оказанию услуг по вывозу мусора и обезвреживанию твердых бытовых отходов. Согласно приложению №1 от 30.05.2011 к договору, услуги оказывались по объектам недвижимости, расположенным по адресу: г.Мурманск, пр.Героев-Североморцев, д.21 (Магазин «Спец», площадь помещения 130,0 кв.м) и пр.Ленина, д.45 (Магазин «Спец», площадь помещения 60,0 кв.м, офис - 28,9 кв.м, мастерская - 161,9 кв.м). Акты выполненных работ, счета - фактуры выставлялись ООО «Орко-инвест» заказчику на общую сумму без указания стоимости услуги по конкретному объекту.

ООО ЧОП «Северный оплот» письмом от 30.01.2017 представлен договор от 18.10.2005 №486, а также заявление собственника и счета на оплату по оказанию услуг охраны объектов недвижимости, расположенных по адресу: г.Мурманск, пр.Ленина, д.45, пр. Героев -Североморцев, д.21. Согласно приложению №1 к договору ежемесячный тариф по охране объектов недвижимости (пр.Ленина, д.45) рассчитан по наименованиям используемых объектов, без указания площади. Счета на оплату оказанных услуг выставлялись ООО ЧОП «Северный оплот» заказчику на общую сумму без указания стоимости услуги по конкретному объекту. Согласно заявлению Гиренко С.Г. от 28.09.2014 объекты, расположенные по адресу: пр. Героев -Североморцев, д.21 сняты с охраны с 01.09.2014.

Учитывая вышеизложенное, в ходе проверки не представилось возможным определить в полном объеме суммы расходов (по обслуживанию и содержанию), непосредственно относящиеся к объектам недвижимости, используемым в деятельности, подлежащей налогообложению в рамках общей системы налогообложения.

В расчетах представленных заявителем в письменных пояснениях от 14.02.2019, а также обобщенных пояснениях, доля расходов в процентном соотношении для общей системы налогообложения в проверяемом периоде (2013-2015 годы) составляет 1,7%, 10,78% и 9,82%, вместе с тем сумма общих затрат отсутствует, в связи с чем определение сумм затрат по общей системе налогообложения на основании их доли общем объеме произведенных расходов не представляется возможным.

Из статьи 221 НК РФ следует, что при исчислении базы, облагаемой НДФЛ в соответствии с пунктом 2 статьи 210 данного Кодекса, право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. Настоящее положение не применяется в отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей.

Таким образом, уплачиваемый в связи с осуществлением предпринимательской деятельности налог определяется исходя из разницы между полученным гражданином доходом и соответствующими расходами.

Как указано в пункте 12 Обзора практики рассмотрения судами споров, связанных с применением главы 23  НК РФ, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015, в случае возникновения спора о должной сумме налога, подлежащей уплате в бюджет, на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных им расходов.

При отсутствии у индивидуального предпринимателя документов, подтверждающих расходы, понесенные в связи с осуществлением приносящей доход деятельности, в отношении которой им ошибочно применялся специальный налоговый режим, не предполагающий необходимости ведения учета расходов, сумма налога к уплате в бюджет определяется расчетным способом.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, или непредставления налогоплательщиком - иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство, налоговой декларации по налогу на имущество организаций.

Согласно разъяснениям, изложенным в абзаце 6 пункта 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», при толковании положений абзаца 4 пункта 1 статьи 221 НК РФ судам необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику налога на доходы физических лиц права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.

Как следует из материалов дела, в данном случае Инспекция при расчете налогооблагаемой базы учла суммы дохода на основании первичных документов, а не расчетным путем. 

Поскольку выездной налоговой проверкой не представлялось возможным определить в полном объеме суммы расходов (по обслуживанию и содержанию), непосредственно относящиеся к объектам недвижимости, используемым в деятельности подлежащей налогообложению в рамках общей системы налогообложения, Инспекцией правомерно применен заявленный предпринимателем вычет в размере 20 % суммы дохода, полученного от предпринимательской деятельности.

Таким образом, оценивая доводы Гиренко С.Г. об обязанности налогового органа применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, судом правомерно установлено, что Инспекция при проведении проверки не применяла расчетный метод для определения доходов Предпринимателя, а Предприниматель, в свою очередь, не доказал фактический размер его расходов в соответствии с правилами подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Налогоплательщиком в нарушении «Порядка учета доходов и расходов» в книгах учета доходов и расходов за проверяемый период отражена только доходная часть, расходная часть самим налогоплательщиком не велась. Фактически ИП Гиренко С.Г. не считал необходимым соблюдать ««Порядок учета доходов и расходов» в полной мере, в связи с чем расходы им были заявлены в фиксированном размере 20% от дохода.

Каких либо уточненных налоговых деклараций по НДФЛ, в соответствии со ст.81 НК РФ, за проверяемый период, с суммами расходов, заявленных в иных размерах (отличных от профессионального налогового вычета в размере 20 % от полученного дохода) налогоплательщиком, в Инспекцию не представлено, в материалы дела также не представлено документов (реестров), подтверждающих реально понесенные заявителем расходы.

Из материалов дела следует, что судом первой инстанции предлагалось налогоплательщику определить размер понесенных им расходов со ссылками на первичные оправдательные документы, однако в последующем при рассмотрении дела, налогоплательщик отказался от предоставления такой информации (расчет расходов предпринимателя), указав, что ИП Гиренко С.Г. считает необоснованным предложение суда представлять контррасчет, так как не понимает, на какой расчет он должен его представить, если Инспекцией даже не применялся расчетный метод для установления его действительной обязанности.

Кроме того налогоплательщиком в нарушении ст. 93 НК РФ документы по требованию от 31.10.2016 № 02.4-24/13/1 в Инспекцию представлены в оригиналах, а не в виде заверенных копий. В описи документов от 15.11.2016 года (приложение № 1 к акту), какие либо регистры по налоговому учету (реестры) не поименованы, тем самым утверждения налогоплательщика о представлении в Инспекцию регистров по налоговому учету (реестры) документально не подтверждены.

Таким образом, решение суда в данной части является законным и обоснованным.

Решение суда по данному эпизоду правомерно, законно и обоснованно, решение Инспекции в части доначисления НДФЛ (ставка 13%) признано недействительным в полном объеме (в связи с принятием судом ставки 18/118 по эпизоду реализации недвижимого имущества, а также не принятия судом результатов экспертизы), в связи с чем довод налогоплательщика о порядке принятия расходов в данном случае правового значения не имеет.

Предприниматель указывает на то, что решение суда принято на основании справочных расчетов из пояснений Инспекции от 01.11.2019, которые отсутствуют в оспариваемом решении и существенно отличаются от ранее заявленных налоговым органом. По мнению заявителя, Инспекция фактически вынесла новое решение, что является нарушением п. 14 ст. 101 НК РФ.

Данные доводы несостоятельны.

Как следует из материалов дела, в заседании суда первой инстанции 24.09.2019 налогоплательщиком представлены дополнительные пояснения в порядке ст. 81 АПК РФ по спорным эпизодам, связанным с реализацией недвижимого имущества и методологией начисления НДС.

Протокольным определением рассмотрение дела было отложено на 18.11.2019, суд обязал Инспекцию в срок до 04.11.2019 представить письменные пояснения по вопросам, возникшим у суда в ходе рассмотрения дополнительно представленной позиции налогоплательщика, а также суд обязал Инспекцию предоставить (справочно) расчет доначисленных налогов по эпизоду сдачи недвижимого имущества в аренду Гиренко М.Б. без учета результатов проведенной Инспекцией экспертизы определения рыночной цены аренды и представить расчет НДС по эпизоду реализации недвижимого имущества с учетом позиции ВС РФ (ставка 18/118).

Инспекцией во исполнение протокольного определения суда были представлены в суд и налогоплательщику пояснения, которые содержали, в том числе и справочный расчет доначисленных налогов по вышеуказанным эпизодам.

В судебном заседании налогоплательщику был задан вопрос об оценке правильности составленного Инспекцией справочного расчета, однако налогоплательщик, как и в своих дополнениях к обобщенным письменным пояснениям от 12.11.2019 не оценил правильность расчета и указал, что, по его мнению, данные расчеты не могут быть приняты судом, так как не в компетенции суда восполнять недостатки, допущенные налоговым органом.

Таким образом, предоставляя в адрес суда справочный расчет, Инспекция исполняла определение суда, что является обязательным в силу положений ст. 187 АПК РФ, а не принимала новое решение, как утверждает заявитель. 

Использование судом справочного расчета налоговых обязательств ИП Гиренко С.Г. не противоречит нормам действующего законодательства.

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

В данном случае, нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки со стороны налогового органа не допущено, следовательно, положения п. 14 ст. 101 НК РФ неприменимы.

Суд первой инстанции правомерно отклонил довод заявителя о том, что земельный налог, доначисленный налогоплательщику, должен уменьшать налогооблагаемую базу по НДФЛ за 2013-2014 годы, поскольку в соответствии со статьей 221 НК РФ при определении налоговой базы расходы, подтвержденные документально, не могут  учитываться  одновременно  с  расходами  в  пределах  установленного норматива (20% от суммы полученного дохода). 

7.  Земельный налог.

Податель жалобы полагает, что решение суда по этому эпизоду неправомерно.

Указанный довод подлежит отклонению по следующим основаниям.

Согласно статье 388 НК РФ налогоплательщиками земельного налога признаются физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 НК РФ, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 389 НК РФ объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования, на территории которого введен налог.

В силу статьи 390 НК РФ налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 391 НК РФ (в редакции Федерального закона от 28.11.2009 №283-ФЗ) налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. В отношении земельного участка, образованного в течение налогового периода, налоговая база в данном налоговом периоде определяется как его кадастровая стоимость на дату постановки такого земельного участка на кадастровый учет.

Налоговая база определяется отдельно в отношении долей в праве общей собственности на земельный участок, в отношении которых налогоплательщиками признаются разные лица либо установлены различные налоговые ставки.

Налогоплательщики - физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, определяют налоговую базу самостоятельно в отношении земельных участков, используемых (предназначенных для использования) ими в предпринимательской деятельности, на основании сведений государственного кадастра недвижимости о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или на праве пожизненного наследуемого владения.

В соответствии с пунктом 7 статьи 396 НК РФ в случае возникновения (прекращения) у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности (постоянного (бессрочного) пользования, пожизненного наследуемого владения) на земельный участок (его долю) исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении данного земельного участка производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых этот земельный участок находится в собственности (постоянном (бессрочном) пользовании, пожизненном наследуемом владении) налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде.

Если возникновение права собственности (постоянного (бессрочного) пользования, пожизненного наследуемого владения) на земельный участок (его долю) произошло до 15-го числа соответствующего месяца включительно или прекращение указанного права произошло после 15-го числа соответствующего месяца, за полный месяц принимается месяц возникновения (прекращения) указанного права.

В силу статьи 393 НК РФ (в редакции Федерального закона от 24.07.2007 №216-ФЗ) налоговым периодом признается календарный год. Отчетными периодами для налогоплательщиков - организаций и физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, признаются первый квартал, второй квартал и третий квартал календарного года. При установлении налога представительный орган муниципального образования вправе не устанавливать отчетный период.

В соответствии со статьей 398 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 №229-ФЗ) налогоплательщики-организации или физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, в отношении земельных участков, принадлежащих им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования и используемых (предназначенных для использования) в предпринимательской деятельности, по истечении налогового периода представляют в налоговый орган по месту нахождения земельного участка налоговую декларацию по налогу.

Согласно решению Совета Депутатов г. Мурманска от 07.11.2005 №13-159 «Об установлении земельного налога на территории Муниципального образования г. Мурманск»:

-	в соответствии с подпунктом 5.1 пункта 5 физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, уплачивают налог не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом;

-	в соответствии с подпунктом 4.6 пункта 4 ставка земельного налога составляет - 1,5 процента от кадастровой стоимости участка в отношении прочих земельных участков.

В соответствии с пунктом 1 статьи 392 НК РФ налоговая база в отношении земельных участков, находящихся в общей долевой собственности, определяется для каждого из налогоплательщиков, являющихся собственниками данного земельного участка, пропорционально его доле в общей долевой собственности.

В силу части 2, 5 статьи 16 Федерального закона от 29.12.2004 №189-ФЗ «О введении в действие Жилищного кодекса РФ» земельный участок под многоквартирным домом переходит в общую долевую собственность собственников помещений в таком доме бесплатно. Каких-либо актов власти о возникновении права общей долевой собственности у собственников помещений в многоквартирном доме не требуется. Право общей долевой собственности на общее имущество принадлежит собственникам помещений в здании в силу закона вне зависимости от его регистрации в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

Согласно части 1 статьи 36 ЖК РФ собственникам помещений в многоквартирном доме принадлежит на праве общей долевой собственности общее имущество в многоквартирном доме, включающее земельный участок, на котором расположен данный дом, и иные предназначенные для обслуживания, эксплуатации и благоустройства данного дома объекты, расположенные на земельном участке.

При этом, земельный участок, на котором расположены многоквартирный дом и иные входящие в состав такого дома объекты недвижимого имущества, который сформирован до введения в действие Жилищного кодекса Российской Федерации (01.03.2005) и в отношении которого проведен государственный кадастровый учет, переходит бесплатно в общую долевую собственность собственников помещений в многоквартирном доме с момента формирования земельного участка и проведения его государственного кадастрового учета.

В соответствии с пунктом 1 статьи 37 ЖК РФ доля в праве общей собственности на общее имущество в многоквартирном доме собственника помещения в этом доме пропорциональна размеру общей площади указанного помещения.

Пунктом 1 постановления пленума ВАС РФ от 23.07.2009 №54 «О некоторых вопросах, возникших у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога» определено, что в силу пункта 1 статьи 131 Гражданского кодекса Российской Федерации и пункта 1 статьи 2 Федерального закона №122-ФЗ государственная регистрация является единственным доказательством существования зарегистрированного права на земельный участок, в связи с этим налогоплательщиком земельного налога признается правообладатель. Обязанность уплачивать земельный налог возникает с момента записи в Едином государственном реестре прав (ЕГРП) и прекращается со дня внесения в ЕГРП записи о праве иного лица на соответствующий земельный участок.

Как следует из материалов дела, ИП Гиренко С.Г., используя в предпринимательской деятельности объекты недвижимости, принадлежащие налогоплательщику на праве собственности, на основании статьи 388 НК РФ с учетом положений части 1 статьи 36 ЖК РФ, являлся плательщиком земельного налога в отношении использования земельного участка, находящегося под домом 21 по проспекту Героев-Североморцев, в г. Мурманске, в том числе по объектам недвижимости:

-	общей площадью 117,2 кв.м (номер государственной регистрации права 51 -51-01/014/2012-822 от 25.04.2012, дата прекращения права собственности 12.09.2014);

-	общей площадью 129,6 кв.м (номер государственной регистрации права 51 -51-01/008/2014-299   от   12.09.2014,   дата   прекращения   права   собственности 20.05.2015).

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией на основании справок Росреестра от 09.02.2016 №51-001/009/2016-1395, от 28.04.2015 №51/001/006/2015¬2009, №51/001/006/2015-2005 о содержании правоустанавливающих документов, документов, представленных налогоплательщиком (договор купли -продажи, приказ об утверждении акта осмотра объекта от 14.01.2014 №4-р, свидетельство о государственной регистрации права от 12.03.2014 серия 51-АВ №422168) установлено, что указанное помещение (129, 6 кв.м) принадлежало Гиренко С.Г. на основании:

-	договора купли-продажи нежилого помещения от 02.03.2010 №КП/РС-1/2010, заключенного с ООО «Риэлт Север» Инн 5190130300. Предмет сделки -часть здания - офис, назначение - нежилое помещение, площадь - 83,6 кв.м, этаж 1. Цена сделки 5 000 000 руб.;

-	договора купли-продажи квартиры от 19.07.2013, заключенного с Коваль Н.Г. предмет сделки квартира 21, площадью 43,1 кв.м, этаж 1. Цена сделки 1 800 000 руб.;

-	акт приемочной комиссии, утвержденный приказом Комитета градостроительства и территориального развития Администрации г. Мурманска от 14.01.2014 №4-р.

Согласно кадастровому паспорту земельного участка от 28.06.2016 №51/301/16-64223 земельный участок под многоквартирным домом №21, расположенный по адресу: г. Мурманск, проспект Героев-Североморцев, поставлен на государственный кадастровый учет - 22.03.2004 с кадастровым номером 51:20:0003175:2.

Таким образом, участок считается сформированным.

В ходе проверки на основании Постановления Администрации г. Мурманска от 21.10.2013 №2937 «О переводе жилого помещения - квартиры №21 первого этажа дома №21 по проспекту Героев-Североморцев в нежилое помещение с целью использования его под дополнительные площади к предприятию розничной торговли» (том 6 л.д. 80-81), уведомления Комитета градостроительства и территориального развития Администрации г. Мурманска от 23.10.2013 №14-02¬10/4895 «О переводе жилого помещения в нежилое помещение» (том 6 л.д. 82-83), приказа     Комитета     градостроительства     и     территориального     развития Администрации г. Мурманска от 24.12.2013 №99-Р О назначении и составе комиссии по осмотру объекта «Дополнительные площади к предприятию розничной торговли кв. 21» расположенного по адресу: г. Мурманск, пр. Героев-Североморцев, д. 21 (том 6 л.д. 79) и Акта приемочной комиссии, утвержденного Приказом Комитета градостроительства и территориального развития Администрации г. Мурманска от 14.01.2014 №4-р налоговый орган пришел к выводу о том, что в 2013 году было завершено объединение нежилого помещения и жилой квартиры, площадью 43,1 кв.м в единый объект недвижимости общей площадью 129,6 кв.м.

В соответствии со статьей 23 ЖК РФ акт приемочной комиссии подтверждает окончание перевода помещения и является основанием использования переведенного помещения в качестве жилого или нежилого помещения.

Таким образом, Акт от 14.01.2014 является документом, позволяющим ИП Гиренко С.Г. фактически осуществлять предпринимательскую деятельность по указанному адресу.

Кроме того, согласно техническому паспорту на спорное нежилое помещение, составленному по состоянию на 21.11.2013, указанный объект уже существовал в 2013 году, так как дата обследования части строения - нового нежилого объекта, даты составления поэтажного плана и экспликации на новый нежилой объект -21.11.2013. Копия технического паспорта представлена заявителем на требование Инспекции от 31.10.2016 №02.4-24/13/1.

При таких обстоятельствах, в 2014 году жилой квартиры площадью 43,1 кв.м уже не существовало, в январе 2014 года объединение нежилого помещения и жилой квартиры уже завершено.

Факт государственной регистрации права на указанный объект недвижимости только 12.03.2014 не может служить основанием для освобождения заявителя от уплаты земельного налога за период, предшествующий регистрации права собственности на недвижимость, по объекту - «земельный участок», расположенному в многоквартирном доме по указанному адресу.

Поскольку помещение площадью 129,6 кв.м в январе-феврале 2014 года фактически существовало, ИП Гиренко С.Г. обязан самостоятельно исчислить и уплатить земельный налог за 2014 год.

На основании изложенного довод заявителя об учете налоговым органом жилой площади при определении площади нежилых помещений и доли налогоплательщика праве общей собственности на общее имущество многоквартирного дома правомерно отклонен судом первой инстанции.

В ходе рассмотрения дела в суде Инспекция, согласившись с доводом заявителя о необходимости применения коэффициента 0,6667, пересчитала суммы земельного налога за 2014 год по объекту площадью 117,2 кв.м с применением коэффициента 0,6667.

Разница в сумме земельного налога за 2014 год по объекту площадью 117,2 кв.м составила 1 990 руб. (19 875-17 885).

При таких обстоятельствах, решение Инспекции от 20.10.2017 № 02.2-30/052185 правомерно признано судом недействительным только в части доначисления земельного налога в сумме 1 990 руб., соответствующих пеней и санкций.

8. Податель жалобы полагает, что суд первой инстанции неправомерно не учел наличие смягчающего ответственность предпринимателя обстоятельства – совершения правонарушения впервые, не снизил размер начисленных санкций.

Указанный довод подлежит отклонению по следующим основаниям.

Согласно пп.3 п.1 ст. 112 НК РФ судом или налоговым органом в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, могут быть признаны иные обстоятельства, не указанные в пп. 1, 2 и 2.1 п.1 указанной статьи.

Пунктом 4 ст. 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие налоговую ответственность устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при применении налоговых санкций.	

Право относить те или иные фактические обстоятельства, прямо не предусмотренные ст. 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, предоставлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела.

Суд при определении соразмерности примененной налоговой санкции совершенному налоговому правонарушению, вправе учесть любые смягчающие ответственность обстоятельства, в том числе и ранее оцененные налоговым органом.

Суд в соответствии со ст.71 АПК РФ определяет меру ответственности за конкретное налоговое правонарушение на основании объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые оценивает по своему внутреннему убеждению.

Налоговое законодательство связывает размер уменьшения налоговых санкций не с количеством установленных смягчающих ответственность  обстоятельств, а с установлением факта их наличия.

Судом первой инстанции принято во внимание, что при вынесении решения Инспекцией были учтены смягчающие ответственность обстоятельства, размер санкций снижен, в связи с чем суд не нашел оснований для дальнейшего снижения налоговых санкций.

Апелляционный суд признает позицию суда первой инстанции правомерной, назначенный Инспекцией штраф отвечает принципу соразмерности примененных штрафных санкций, является обоснованным и справедливым, решение Инспекции в данной части является законным и обоснованным, основания для снижения начисленных штрафов в судебном порядке отсутствуют.

Исследовав материалы дела в совокупности и взаимосвязи, доводы сторон, апелляционный суд полагает, что доводы апелляционных жалоб не опровергают правомерности выводов суда, а лишь выражают несогласие с ними, в связи с чем не могут служить основанием для отмены состоявшегося судебного акта.

При таких обстоятельствах, обжалуемое решение является законным и обоснованным, правовые основания для его отмены у апелляционной инстанции отсутствуют.

Таким образом, апелляционные жалобы удовлетворению не подлежат.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда  Мурманской области  от 02.12.2019 по делу №  А42-1659/2018  оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Гиренко Сергею Георгиевичу из федерального бюджета 2850 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по чеку-ордеру от 10.12.2019.

Постановление  может быть  обжаловано  в  Арбитражный  суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Е.И. Трощенко

 

Судьи

М.Л. Згурская

 Н.О. Третьякова