ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

644024, г. Омск, ул. 10 лет Октября, д.42, канцелярия (3812)37-26-06, факс:37-26-22, www.8aas.arbitr.ru, info@8aas.arbitr.ru

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело №   А75-4130/2017

28 сентября 2017 года

город Омск

 

Резолютивная часть постановления объявлена  22 сентября 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме  28 сентября 2017 года.

 

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе: 

председательствующего судьи Рыжикова О.Ю.,

судей Ивановой Н.Е., Киричёк Ю.Н., 

при ведении протокола судебного заседания: секретарем ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-9912/2017) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 06.06.2017 по делу № А75-4130/2017 (судья Фёдоров А.Е.), принятое по заявлению акционерного общества «Югорское Управление Инвестиционно-Строительными Проектами» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) о признании недействительными решений, при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре,

 

при участии в судебном заседании представителей:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре – ФИО2 (предъявлено служебное удостоверение, по доверенности б\н от 05.04.2017 сроком действия на 1 год);

от акционерного общества «Югорское Управление Инвестиционно-Строительными Проектами»  – ФИО3 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности № 51/17 от 14.03.2017 сроком действия по 31.12.2017);

от Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре – ФИО4 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности б\н от 09.08.2017 сроком действия на 2 года),

 

установил:

акционерное общество «Югорское Управление Инвестиционно-Строительными Проектами» (далее по тексту – АО «ЮИСП», Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее по тексту – МИФНС России № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительными решения от 12.12.2016 № 20/2016 в части доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и штрафа, а также решений о принятии обеспечительных мер от 13.12.2016 № 4, от 21.12.2016 № 5.

В ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции к участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре (далее по тексту – УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре, Управление, вышестоящий налоговый орган).

Протокольным определением от 30.05.2017 арбитражный суд исключил из числа заинтересованных лиц Управление и привлек его к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора.

Решением по делу арбитражный суд удовлетворил заявленные АО «ЮИСП» требования в полном объеме, признав недействительными оспариваемые решения Инспекции.

Не согласившись с принятым решением, МИФНС России № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в части признания недействительными решения Инспекции от 12.12.2016 № 20/2016 в части доначисления налога на добавленную стоимость (НДС) в размере 23 572 194 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа, решений о принятии обеспечительных мер от 13.12.2016 № 4, от 21.12.2016 № 5 и принять по делу в данной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела, а также нарушение судом первой инстанции норм материального права.

В обоснование апелляционной жалобы МИФНС России № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре указывает на необоснованность вывода арбитражного суда о неправомерном отказе Инспекцией в принятии налоговых вычетов по НДС в связи с приобретением материалов в деятельности, не облагаемой НДС. АО «ЮИСП» является заказчиком-застройщиком строительства жилых комплексов. Из решения суда первой инстанции следует, что строительные материалы приобретались Обществом на собственные средства, при этом судом не указано, с учетом анализа каких документов сформулирован изложенный вывод. При этом Инспекцией установлено, что строительные материалы реализовывались Обществом только лицам, осуществлявшим строительство спорных жилых комплексов, заказчиком строительства которых является Общество, а расчеты за строительные материалы налоговым органом не установлены. Из решения суда первой инстанции также следует, что налоговым органом не оспаривается факт приобретения строительных материалов. В то же время судом не учтено, что сам по себе факт приобретения материалов не служит основанием для принятия к вычету сумм «входного» НДС, поскольку пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту – НК РФ) принятие НДС к вычету поставлено в зависимость от использования материалов в облагаемой деятельности.

В части признания арбитражным судом недействительными решений налогового органа о принятии обеспечительных мер МИФНС России № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре указывает на то, что стоимость основных средств Общества меньше суммы доначислений, равно как и сумма предмета залога (объекта незавершенного строительства), предложенного Обществом, является незначительной, что, по мнению Инспекции, свидетельствует об обоснованности вынесенных решений.

В представленном до начала судебного заседания отзыве АО «ЮИСП» просит оставить обжалуемое решение арбитражного суда без изменения как законное и обоснованное, апелляционную жалобу МИФНС России № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре – без удовлетворения.

УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре в представленном отзыве поддержала доводы апелляционной жалобы Инспекции, считает жалобу подлежащей удовлетворению.

До рассмотрения апелляционной жалобы по существу от МИФНС России № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре поступили письменные пояснения к ней; от АО «ЮИСП» – дополнения к отзыву на апелляционную жалобу, письменные объяснения, а также ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств (платежные поручения, подтверждающие перечисление покупателями на счета Общества в банке денежных средств, соглашения о зачете взаимных требований между сторонами договоров купли-продажи).

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представителем АО «ЮИСП» заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела вышеуказанных дополнительных доказательств.

Представители МИФНС России № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре и УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре возражали против удовлетворения данного ходатайства и приобщения дополнительных доказательств.

Учитывая необходимость оценки представленных документов в совокупности с другими, имеющимися доказательствами, а также, исходя из того, что неприобщение указанных документов может привести к принятию необоснованного судебного акта (пункт 26 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 № 36 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции»), суд апелляционной инстанции, в целях полного и всестороннего исследования обстоятельств настоящего спора, руководствуясь частями 1, 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту – АПК РФ) удовлетворил заявленное ходатайство и приобщил обозначенные выше документы к материалам дела.

Представитель МИФНС России № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре поддержала требования, изложенные в апелляционной жалобе, просила решение суда первой инстанции в обжалуемой налоговым органом части отменить и принять по делу новый судебный акт. 

Представитель УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре поддержал требования, изложенные в апелляционной жалобе Инспекции, также просил решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт. 

Представитель АО «ЮИСП» с доводами апелляционной жалобы не согласилась, поддержала доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, дополнениях к отзыву и письменных объяснениях, просила оставить решение без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным. 

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, пояснения к ней, письменные отзывы на неё, дополнения к отзыву АО «ЮИСП» и письменные объяснения Общества, заслушав явившихся представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2012 по 31.12.2014. 

По результатам проверки вынесено решение от 12.12.2016 № 20/2016, которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость (НДС), налога на имущество организаций, статьей 123 НК РФ за неправомерное неперечисление в установленный НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, в виде штрафа в общей сумме 7 892 436 руб.; Обществу доначислены налоги в сумме 47 474 829 руб., начислены пени в общей сумме 15 436 825 руб. 

Не согласившись с решением Инспекции от 12.12.2016 № 20/2016, заявитеь обратился в Управление с апелляционной жалобой в части доначислений по НДС, соответствующих сумм пени и штрафа. 

По результатам рассмотрения указанного обращения жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение Инспекции – без изменения. 

Кроме того, Инспекцией вынесены решения о принятии обеспечительных мер от 13.12.2016 № 4, от 21.12.2016 № 5 в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа. 

Полагая, что решение Инспекции от 12.12.2016 № 20/2016 в части доначислени НДС, начисления соответствующих сумм санкций и пени, а также решения Инспекции о принятии обеспечительных мер не соответствуют закону, нарушают права и законные интересы АО «ЮИСП», последнее обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением. 

06.06.2017 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры принял частично обжалуемое МИФНС России № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре в апелляционном порядке решение.

В силу части 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений. 

С учетом положений указанной статьи АПК РФ, а также принимая во внимание, что от АО «ЮИСП» и УФНС России по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре не поступило возражений относительно рассмотрения обжалуемого решения суда в части, суд апелляционной инстанции проверяет законность вынесенного судом первой инстанции решения в части, обжалуемой Инспекцией.

Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в обжалуемой части порядке статей 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции находит его подлежащим частичной отмене по следующим основаниям.

Как следует из содержания решения Инспекции от 12.12.2016 № 20/2016 в спорной части, основанием для исключения из состава суммы налоговых вычетов по НДС суммы по приобретению строительных материалов в размере 23 572 194 рублей послужило то обстоятельство, что НДС, уплаченный поставщикам за приобретенные товары (работы), связанные со строительством и реализацией жилых домов и жилых помещений в многоквартирных домах, не может быть включен в состав налоговых вычетов по НДС.

При этом в пункте 2.1.10 на странице 17 акта проверки указано, что Общество в проверяемом периоде осуществляло деятельность по реализации услуг застройщика на основании договоров участия в долевом строительстве, реализации жилых домов, жилых помещений, а также долей в них. 

Исходя из этого, суд первой инстанции констатировал, что Общество в процессе организации деятельности не реализует приобретенные у третьих лиц строительные материалы застройщику, поскольку само является застройщиком. 

Далее, как указал суд первой инстанции, строительные материалы приобретались на денежные средства, принадлежащие Обществу. Факт приобретения Обществом в проверяемом периоде строительных материалов подтверждается договорами купли-продажи, товарными накладными и счетами-фактурами. Налоговым органом действительность хозяйственных операций по приобретению строительных материалов под сомнение не ставится. Материалы приобретены Обществом для дальнейшей перепродажи и приняты на учет, что подтверждается карточками счета 10.08 за соответствующие периоды. 

Кроме того, как указал арбитражный суд, по условиям заключенных договоров генерального подряда Общество не принимало на себя обязательства по обеспечению строительства материалами. В оспариваемом решении налоговый орган не приводит доводов о том, что при проведении проверки им установлен факт применения Обществом давальческой схемы, а также других случаев, при которых Общество самостоятельно списывало приобретенные материалы на строительство жилых домов. Действительность заключенных Обществом договоров купли-продажи по реализации материалов, приобретенных для перепродажи, не ставится Инспекцией под сомнение. 

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к выводу, что выводы, изложенные в пункте 2.1.1.3 оспариваемого решения, являются неправомерными, поскольку из анализа представленных документов следует, что Общество приобретало строительные материалы, предназначенные для перепродажи, и реализовывало их по договорам купли-продажи, то есть использовало эти товары в облагаемых НДС операциях. 

Изложенные выводы суда первой инстанции расцениваются апелляционным судом как ошибочные и сделанные без учета следующего.

Как следует из материалов дела, АО «ЮИСП» создано как девелопер жилой и коммерческой недвижимости в Ханты-Мансийском автономном округе – Югре, реализуя проекты точечной и комплексной застройки. При этом Общество является заказчиком-застройщиком строительства ряда объектов недвижимости в рамках заключения соответствующих договоров на осуществление указанной застройки (договор генерального строительного подряда № 04-ГП/13 от 07.03.2013 (т. 24, л.д. 111-150)). На основании договора от 05.07.2012 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющей организации общество с ограниченной ответственностью «Северные Строительные Технологии» является единоличным исполнительным органом Общества.

Подпунктами 22, 23, 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ установлено освобождение от налогообложения НДС операций по реализации жилых домов, жилых помещений, а также долей в них, операций по передаче доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир, а также услуг застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом .строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения).

Как установлено в ходе выездной налоговой проверки, в проверяемом периоде (2012-2014 годы) Обществом осуществлялась реализация жилых помещений, а также услуг заказчика-застройщика без выделения суммы НДС. Факт осуществления операций, не подлежащих налогообложению НДС, подтверждается представленными в материалы дела книгами продаж (т. 13, л.д. 130-153, т. 14, л.д. 1-40), выписками по расчетным счетам АО «ЮИСП» (т. 42, л.д. 39- 48, т. 42, л.д. 55-150, т. 43, л.д. 1-57) и договорами долевого участия в строительстве (т. 25, л.д. 45-126).

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Как следует из положений пункта 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи – по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым гдля осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса – по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), – по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 настоящей статьи.

Аналогичное положение предусмотрено учетной политикой АО «ЮИСП» (т. 14, л.д. 66-67).

С учетом системного толкования процитированных положений НК РФ, как обоснованно указывает МИФНС России № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре, обстоятельством, подлежащим исследованию при разрешении вопроса о правомерности принятия налогоплательщиком к вычету предъявленных подрядчиками при строительстве жилого дома сумм НДС, является изначально предполагаемая цель использования строящегося объекта недвижимости – для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

В проверяемом периоде АО «ЮИСП» осуществлялось приобретение строительных материалов (плиты перекрытия, колонны железобетонные, сваи и т.д.) у различных контрагентов (ООО «Няганская промышленно-строительная компания», ООО «Ресурсспецкомплект», ООО «ЮграБетон», ООО «Перспектива», ЗАО «Завод ЖБИ Агрострой» и т.д.), что подтверждается карточкой счета 10 «Материалы», имеющейся в материалы дела (т.т. 27-28).

Последующая передача строительных материалов осуществляется исключительно подрядчикам, осуществляющим строительство жилищного комплекса (т. 13, л.д. 130-153, т. 14, л.д. 1-40), а именно:

1. ООО «Висстрой» (по отношению к АО «ЮИСП» выступает подрядчиком);

2. ООО «Еврострой-С» (по отношению к АО «ЮИСП» выступает подрядчиком (

<

...>));

3. ООО «Сибрегионстрой» (по отношению к АО «ЮИСП» выступает подрядчиком (

<

...>));

4. ЗАО «Сургутгазстрой» (по отношению к АО «ЮИСП» выступает подрядчиком (

<

...>));

5. ООО «Универсалстрой» (по отношению к АО «ЮИСП» выступает подрядчиком);

6. ООО «Риэлстрой-НЭБ» (по отношению к АО «ЮИСП» выступает подрядчиком).

Из анализа договоров купли-продажи с указанными выше покупателями следует, что поставка товара осуществляется непосредственно (и исключительно) до местонахождения строящихся объектов (т. 24, л.д. 1-4, 7-107, т. 21 л.д. 11-21).

Таким образом, доставка строительных материалов осуществлялась непосредственно на строительные объекты. Данный факт также подтверждается сведениями, содержащимися в товарно-транспортных накладных (т. 15, л.д. 1-150, т. 17, л.д. 1-150, т. 18, л.д. 1-150, т. 20, л.д. 1-150).

С учетом установленных в ходе выездной налоговой проверки обстоятельств, Инспекция пришла к обоснованному выводу о том, что дальнейшее движение товара не предполагалось, товар поставлялся на строящиеся объекты, где в последующем использовался в производственной деятельности, никакого иного движения товара не происходило, то есть Обществу изначально была известна цель приобретения и использования строительных материалов. 

Утверждение Общества об осуществлении отдельного вида деятельности – реализации строительных материалов не может служить основанием для удовлетворения его требований по данному эпизоду в силу того, что вся передача строительных материалов, как установлено в ходе выездной налоговой проверки, осуществлялась исключительно в адрес подрядчиков Общества на строительных объектах, заказчиком-застройщиком которых выступает также само Общество.

Кроме того, из анализа карточек счета 10 «Материалы» (т.т. 27-28) также усматривается, что при приобретении материалов и их оприходовании (проводка Д10 К60) Общество отражало информацию о строительном объекте, для которого приобретались материалы. Аналогичным образом при реализации материалов и списании расходов (проводка Д90 К10) Общество также указывало строительный объект, для которого предназначались материалы. 

Таким образом, имеющиеся в материалах дела документы подтверждают, что Общество на момент приобретения материалов достоверно знало цель использования материалов. Данный факт опровергает утверждение заявителя о ведении различных видов деятельности (строительство жилищных комплексов и реализация материалов третьим лицам).

При этом при анализе банковских выписок АО «ЮграИнвестСтройПроект» (т. 42, л.д. 39-48, т. 42, л.д. 55-150, т. 43, л.д. 1-57) налоговым органом установлено, что доходную часть выписки банка составляют поступления по договорам участия в долевом строительстве, поступления за реализованные квартиры без выделения суммы НДС, из чего следует вывод о том, что строительные материалы приобретались на деньги дольщиков.

Также налоговым органом проведен анализ перечисления денежных средств в адрес покупателей товаров и получения от них денежных средств, по результатам которого установлено, что АО «ЮИСП» на постоянной основе осуществлялось перечисление денежных средств в адрес подрядчиков за выполненные работы, при этом от этих же подрядчиков, являющихся покупателями спорных материалов, денежные средств за приобретенные материалы в адрес АО «ЮИСП» не поступают. По данным бухгалтерской отчетности АО «ЮИСП» размер дебиторской задолженности составляет:

- на 01.01.2013 – 5 550 893 000 рублей;

- на 01.01.2014 – 2 075 372 000 рублей; 

- на 01.01.2015– 1 580 711 000 рублей.

Суд апелляционной инстанции обращает внимание, что соглашения о зачете встречных, однородных требований, вытекающих из договоров разного вида, представлены АО «ЮИСП» только при рассмотрении дела в апелляционном суде и не влекут за собой иных выводов суда апелляционной инстанции.

Кроме того, анализ карточки счета 90 «Продажи» за 2014 год показывает, что реализация материалов осуществлялась с минимальной наценкой. В 2014 году реализация отражена на сумму 162 921 770 рублей, в то время как сумма расходов составила 158 898 994 рубля или 97,5% от суммы доходов.

При этом, утверждая, что спорные материалы приобретались на заемные денежные средства, заявитель не указывает, что помимо поступления денежных средств по договорам займа Обществом также осуществлялась выдача займов и возврат по договорам займа в адрес взаимозависимых лиц (ЗАО «Микрорайон 4А», ЗАО «Чкалова 7», ЗАО «Микрорайон 16», ЗАО «Микрорайон 6», ООО «Квартал Свердлова». ООО «Микрорайон 39. дом 1». ООО «Югорская звезда - 2») на общую сумму 1 560 861 422,87 рубля.

Помимо этого, из представленных АО «ЮИСП» договоров займа следует, что они заключены во второй половине 2013 года, денежные средства по ним поступили также во второй половине 2013 года, в то время как приобретение материалов осуществлялось на протяжении всего проверяемого периода (2012-2014 годы).

В материалах дела также имеется договор от 15.09.2007 № ЮИСП-Д-563, заключенный с ООО «Регион Девелопмент «Д.У.» ЗПИФН «Югра коммерческая недвижимость» (т. 9, л.д. 51-66). В соответствии с указанным договором АО «ЮИСП» выступает застройщиком, а ООО «Регион Девелопмент «Д.У.» ЗПИФН «Югра коммерческая недвижимость» – участником долевого строительства. В соответствии с пунктом 3.2.1 указанного договора заказчик обязуется обеспечить строительство дома и выполнение своими силами или с привлечением иных лиц всех работ по строительству дома и по благоустройству прилегающей территории в полном объеме, предусмотренном проектной документацией. Аналогичные условия предусмотрены и иными договорами (т. 38, л.д. 42-54; т. 38, л.д. 81-91).

Таким образом, фактически в ходе выездной проверки установлен факт принятия Обществом «входного» НДС при приобретении материалов, в последующем материалы передаются генеральному подрядчику, который использует их при строительстве жилого дома и передает заказчику в стоимости выполненных работ, при этом Общество, принимая стоимость работ и материалов, повторно принимает к вычету «входной» НДС пропорционально доле встроено-пристроенных нежилых помещений, а также учитывает сумму входного НДС в расходах.

При данных обстоятельствах налоговый орган пришел к обоснованному выводу о неправомерности заявления налоговых вычетов по НДС в размере 23 572 194 рублей, доначислив Обществу указанную сумму налога, а также соответствующие ей суммы пени, санкций.

Утверждение АО «ЮИСП» о том, что довод Инспекции о повторном принятии к вычету «входного» НДС после получения результата работ от подрядчика не заявлялся налоговым органом в суде первой инстанции, опровергается содержанием письменных пояснений Инспекции, представленных в суде первой инстанции.

Ссылки АО «ЮИСП» на то, что по условиям вышеуказанного договора генерального строительного подряда работы должны выполняться иждивением генподрядчика – из его материалов, его силами и средствами, при этом реальность хозяйственных операций по приобретению материалов и дальнейшей их реализации Инспекцией под сомнение не ставится, также не могут служить основанием для удовлетворения требований Общества в рассматриваемой части.

Из установленных по делу и изложенных выше обстоятельств следует, что фактически приобретенные материалы были использованы для строительства жилых домов, то есть в операциях, не облагаемых НДС (подпункт 22 пункта 3 статьи 149 НК РФ). АО «ЮИСП», являясь заказчиком-застройщиком, изначально знало, для чего их приобретало. Других покупателей у него не было. Все приобретенные стройматериалы поставлены на строящиеся объекты по договорам купли-продажи, заключенным с подрядчиками (перепроданы последним). То есть по факту заказчик создал видимость торговой деятельности, тогда как в реальности занимался строительством жилья.

Поскольку реализация жилых домов и помещений не облагается НДС, постольку «входной» налог по материалам, которые заказчик продал подрядчикам для использования в строительстве жилья, к вычету не принимается (подпункт 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ).

С учетом изложенного довод АО «ЮИСП» о необходимости установления реального размера налоговых обязательств Общества (суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет) не влияет на обоснованность доначислений Инспекции по рассматриваемому эпизоду.

При этом не имеет правового значения, что заявитель уплатил НДС при реализации стройматериалов подрядчикам, как указывает АО «ЮИСП» в отзыве на апелляционную жалобу. Указанное не дает заявителю права на вычет «входного» НДС, поскольку значение имеет конечная цель использования стройматериалов, которая была известна заявителю. Удлинение цепочки поставки материалов не влечет права на вычет НДС у промежуточных звеньев, участвующих в строительстве.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что АО «ЮИСП» не лишено возможности подать уточненные налоговые декларации в части уплаты НДС при дальнейшей реализации строительных материалов, поскольку в рамках настоящего спора рассматривается вопрос относительно наличия у заявителя права на вычет «входного» НДС по указанным материалам.

В связи с чем довод АО «ЮИСП» о дискриминации его избранным Инспекцией подходом определения налоговых обязательств Общества подлежит отклонению как несостоятельный.

Выводы суда апелляционной инстанции соответствуют судебной практике по аналогичной категории споров (постановления Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 21.07.2015 по делу № А75-9244/2014, от 28.05.2015 по делу № А75-7986/2014).

Апелляционная жалоба МИФНС России № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре в рассмотренной части подлежит удовлетворению.

Вместе с тем суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы Инспекции в части признания арбитражным судом недействительными решений налогового органа о принятии обеспечительных мер.

Согласно пункту 10 статьи 101 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении. Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом. 

В силу вышеуказанной нормы решение о принятии обеспечительных мер может быть принято в любое время после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения до дня исполнения указанного решения либо до дня его отмены вышестоящим налоговым органом или судом. 

Учитывая правовую природу обеспечительных мер, принимаемых в порядке пункта 10 статьи 101 НК РФ (принимаются до вступления в силу решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в связи с чем носят исключительный характер, их применение должно быть обоснованным и может быть обусловлено действиями налогоплательщика, направленными на то, чтобы в дальнейшем исполнение решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения было затруднено), если решение о принятии обеспечительных мер было принято при отсутствии достаточных оснований полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения и взыскание недоимки, пеней и штрафов, такое решение должно быть отменено, а при появлении у налогового органа таких оснований – может быть принято, в том числе, и повторно. 

Пунктом 10 статьи 101 НК РФ предусмотрено, что обеспечительными мерами могут быть, в том числе запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа (подпункт 1). 

Предусмотренный указанным подпунктом запрет на отчуждение (передачу в залог) производится последовательно в отношении: недвижимого имущества, в том числе, не участвующего в производстве продукции (работ, услуг); транспортных средств, ценных бумаг, предметов дизайна служебных помещений; иного имущества, за исключением готовой продукции, сырья и материалов; готовой продукции, сырья и материалов. При этом запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества каждой последующей группы применяется в случае, если совокупная стоимость имущества из предыдущих групп, определяемая по данным бухгалтерского учета, меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. 

С учетом содержания процитированных норм НК РФ суд первой инстанции обоснованно констатировал в обжалуемом решении, что налоговым органом могут быть приняты обеспечительные меры только последовательно и только в том случае, если у налогового органа после вынесения решений, перечисленных в статье 101 НК РФ, имеются достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения. 

Как установлено в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции и подтверждается материалами дела, после вынесения решения от 12.12.2016 № 20/2016 Инспекцией были приняты обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения. 

В соответствии с решением № 4 от 13.12.2016 на основании пункта 10 статьи 101 НК РФ приняты обеспечительные меры в виде запрета на отчуждение имущества (передачу в залог) без согласия налогового органа имущества на сумму 3 951 477 руб. 50 коп.

21.12.2016 Инспекцией вынесено решение № 5 о принятии обеспечительных мер в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа имущества на сумму 66 869 240 руб. 14 коп. 

Из анализа положений статьи 101 НК РФ, по верному замечанию суда первой инстанции, следует, что при принятии обеспечительных мер для исполнения решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налоговый орган в любом случае обязан соблюсти два условия: во-первых, наложить запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества и, во-вторых, совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета должна быть меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о доначислении налогов, пеней и штрафов. 

При этом из оспариваемых решений о принятии обеспечительных мер не следует, что налоговым органом исследовались обстоятельства, дающие достаточные основания полагать, что исполнение Обществом в будущем решения от 12.12.2016 № 20/2016 будет невозможно или затруднено. 

Каких-либо доказательств, подтверждающих совершение Обществом умышленных действий по сокрытию или отчуждению принадлежащего ему имущества, а также совершения им действий, направленных на уклонение от уплаты налогов с целью неисполнения решения о привлечении к налоговой ответственности, налоговым органом не представлено ни в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, ни при рассмотрении настоящего спора в суде апелляционной инстанции.

Доводы апелляционной жалобы Инспекции в рассматриваемой части относительно того, что стоимость основных средств Общества меньше суммы доначислений, а также незначительной сумме предмета залога (объекта незавершенного строительства), предложенного Обществом, не опровергают изложенные выводы судов первой и апелляционной инстанций, а, по сути, представляют собой несогласие с ними, что не может служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта в данной части.

При данных обстоятельствах решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене на основании пункта 4 части 1 статьи 270 АПК РФ ввиду неправильного применения судом норм материального права с принятием по делу нового судебного акта соответственно изложенному.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции в связи с частичным удовлетворением требований Общества в соответствии со статьей 110 АПК РФ относятся на Инспекцию, поскольку заявленные требования не предполагают пропорциональное распределение государственной пошлины.

Согласно пункту 14 постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах», если апелляционная, кассационная жалоба, заявление о пересмотре судебного акта в порядке надзора были поданы освобожденным от уплаты государственной пошлины ответчиком по делу, государственная пошлина за подачу соответствующего обращения не может быть взыскана с истца, против которого принято постановление суда апелляционной, кассационной, надзорной инстанции, так как истец не подавал апелляционной, кассационной жалобы, заявления о пересмотре судебного акта в порядке надзора и не является ответчиком по делу. Таким образом, в этих случаях государственная пошлина не взыскивается.

В этой связи в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 333.17 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 110 АПК РФ государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы МИФНС России № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре в части ее удовлетворения взысканию с АО «ЮИСП» не подлежит.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд 

 

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа – Югры от 06.06.2017 по делу № А75-4130/2017 отменить  частично, принять по делу  новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований акционерного общества «Югорское Управление Инвестиционно-Строительными Проектами» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 12.12.2016 № 20/2016 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 23 572 194 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа.

В остальной  части решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа – Югры от 06.06.2017 по делу № А75-4130/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

 

Председательствующий

 

О.Ю. Рыжиков

Судьи

 

Н.Е. Иванова

Ю.Н. Киричёк