СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Пушкина, 112, 

<

...> e-mail: 17aas.info@arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

 

№ 17АП-11305/2025-АК

г. Пермь

05 февраля 2026 года

Дело № А50-460/2025

Резолютивная часть постановления объявлена 26 января 2026 года. Постановление в полном объеме изготовлено 05 февраля 2026 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Васильевой Е.В. судей Шаламовой Ю.В., Якушева В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем Бронниковой О.М., при участии в судебном заседании:

от заявителя, индивидуального предпринимателя ФИО1 - ФИО2 и ФИО3 по доверенности от 06.02.2024 № 77АД 6095105, дипломы,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 20 по Пермскому краю – ФИО4, служебное удостоверение № 431533, доверенность от 25.12.2025 № 112, диплом, ФИО5, служебное удостоверение № 259342, доверенность от 22.12.2025 № 69, диплом,

от третьего лица, ФИО6 – ФИО7, паспорт, доверенность от 20.02.2025 № 59АА 4750756, диплом;

от третьего лица, ФИО8 – ФИО9, удостоверение адвоката № 3345, доверенность от 26.06.2025 № 59АА 4806446.

иные лица своих представителей в судебное заседание не направили,

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрев апелляционную жалобу заинтересованного лица, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 20 по Пермскому краю,

на решение Арбитражного суда Пермского края от 06 ноября 2025 года по делу № А50-460/2025

по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 (ОГРНИП 

<

***>, ИНН 

<

***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 20 по Пермскому краю (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

об оспаривании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.11.2023 № 23,

третьи лица: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 24 по Пермскому краю (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>), ФИО6, ФИО10, ФИО8,

установил:

Индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее – заявитель, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 20 по Пермскому краю (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 07.11.2023 № 23 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением суда от 19.03.2025 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 24 по Пермскому краю.

Определением суда от 16.06.2025 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены ФИО6, ФИО10, ФИО8.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 06.11.2025 с учетом определения от 30.12.2025 об исправлении описок (опечаток, арифметических ошибок) требования заявителя удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) и соответствующих сумм штрафов, исчисленного с доходов за 2019-2021 годы:

- рассчитанных исходя из расходов физических лиц на приобретение имущества в виде вклада в уставный капитал, доходов в виде денежных средств, поступивших на счета физических лиц, в общей сумме 418 678 566 рублей;

- полученных ФИО1 в виде материальной выгоды, рассчитанной исходя из затрат на оплату аренды имущества по взаимоотношениям с ООО «Тройка Риал Эстейт».

На налоговый орган возложена обязанность по устранению допущенных нарушений прав и законных интересов заявителя. Кроме того, с налогового органа в пользу ИП ФИО1 взысканы судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 10 000 рублей.

Налоговый орган, не согласившись с вынесенным судебным актом, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в части удовлетворенных требований отменить и, приняв новый судебный акт, отказать в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование апелляционной жалобы приведены доводы по каждому факту расходования денежных средств физическими лицами, являющимися родственниками заявителя по делу, а также обстоятельства, установленные в ходе расследования уголовного дела, возбужденного по части 2 статьи 187 Уголовного кодекса Российской Федерации (УК РФ). Со ссылкой на приговор Савеловского районного суда г. Москвы от 08.04.2024 по делу № 1-115/2024 налоговый орган указывает, что ФИО1 возглавлял организованную преступную группу лиц, давал им указания, организовывал выполнение ими своих преступных функций, организовывал поставку сведений о платежных картах, распределял полученные преступным путем денежные средства. В то же время налоговой проверкой установлено, что родственники заявителя приобретали дорогостоящие объекты недвижимого имущества, транспортные средств, но при этом у них отсутствовали доходы, достаточные для приобретения имущества. С учетом того, что заявленный доход физических лиц кратно не соответствует понесенным ими расходам на приобретение имущества, единственным источником дохода указанных лиц следует считать ИП ФИО1 Предприниматель на протяжении более десяти лет имел источник дохода от противоправной деятельности. С учетом указанных обстоятельств, непредставления ФИО1 необходимых для исчисления налогов документов, а также недекларирования им соответствующих доходов, размер доходов в целях исчисления НДФЛ определен инспекцией исходя из сумм расходов, направленных на приобретение имущества родственниками заявителя, а также размеров взносов денежных средств на их личные банковские счета, суммы вклада в уставный капитал ООО «Гет-Нэт». Все имеющиеся в распоряжении налогового органа сведения и документы проанализированы, обстоятельства, влияющие на определение действительного размера налоговой обязанности в целях исчисления НДФЛ, учтены.

Заявителем и третьими лицами, ФИО6, ФИО10, ФИО8 представлены отзывы на апелляционную жалобу, согласно которым они ее доводы считают необоснованными, просят решение суда оставить без изменения.

В судебном заседании представители налогового органа доводы, изложенные в апелляционной жалобе, поддержали, представители заявителя и третьих лиц, ФИО6, ФИО8 против доводов жалобы возражали по основаниям, указанным в отзывах.

Остальные лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, представителей для участия в заседании суда апелляционной инстанции не направили, отзывы на

апелляционную жалобу не представили, что на основании части 3 статьи 156 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела.

В соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Таким образом, суд апелляционной инстанции рассматривает доводы апелляционной жалобы в части признания решения инспекции недействительным.

Как следует из материалов дела, инспекцией на основании решения от 31.12.2022 № 22/2 проведена выездная налоговая проверка ИП ФИО11 за период с 01.01.2019 по 31.12.2021 по всем налогам, сборам, страховым взносам период, по итогам которой составлен акт от 28.08.2023 № 18.

По результатам рассмотрения акта, представленных на него возражений и иных материалов выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 07.11.2023 № 23 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ИП ФИО11 предложено уплатить НДФЛ за 2019-2021гг. в сумме 57 281 696 руб. и соответствующий штраф по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) в сумме 2 864 085 руб. (размер штрафа снижен в 8 раз с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения).

Основанием для доначисления НДФЛ на доход в сумме 13 827 629 руб. явились выводы проверяющих о получении ФИО11 материальной выгоды в связи с внесением за него обществом «Гет-Нэт» арендной платы за пользование жилыми помещениями в Санкт-Петербурге и Москве (стр.48 решения инспекции).

Основанием для доначисления НДФЛ на доход в остальной сумме (418 678 566 руб.) явился вывод налогового органа о получении заявителем дохода от преступной деятельности, установленной приговором Савеловского районного суда г. Москвы от 08.04.2024 по делу № 1-115/2024 (от совершения незаконных действий по приобретению, хранению и сбыту электронных средств, предназначенных для осуществления приема, выдачи и перевода денежных средств).

Решением УФНС России по Пермскому краю от 28.12.2024 № 18-16/9 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, решение налогового органа – без изменения.

Заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения инспекции недействительным.

Решением инспекции от 24.10.2025 о внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения сумма 2 300 000 руб. исключена из дохода заявителя (800 000 руб. по эпизоду

аренды квартиры у ИП ФИО12 и 1 500 000 руб. по эпизоду аренды квартиры у ИП ФИО13).

Удовлетворяя заявленные требования в части доначисления НДФЛ на доходы в сумме 418 678 566 руб. (соответствующего штрафа), суд первой инстанции исходил из того, что материалы налоговой проверки не содержат доказательств, подтверждающих факты получения заявителем доходов в предъявленном объеме (не установлен вид дохода, его размер, дата получения дохода, подлежащие обязательному установлению при исчислении НДФЛ), а также факты передачи заявителем денежных средств взаимозависимым лицам для приобретения последними имущества и (или) совершение иных операций.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, заслушав представителей сторон и третьих лиц, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения требований процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 6 статьи 3 НК РФ при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения, за исключением налогов, устанавливаемых в соответствии с пунктом 9 статьи 1 Кодекса (налогов разового характера).

Согласно пункту 1 статьи 17 Кодекса налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период (за исключением налогов разового характера); налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.

В силу пункта 1 статьи 38 НК РФ объект налогообложения – реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

В соответствии со статьей 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц» и «Налог на прибыль организаций» настоящего Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками – физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников

в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации. При этом из статьи 208 следует, что перечень облагаемых доходов является открытым.

Согласно пункту 1 статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

Пунктом 3 статьи 210 Кодекса определено, что налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенные на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ.

В силу статьи 216 НК РФ налоговым периодом по НДФЛ признается календарный год.

В соответствии с пунктом 1 статьи 223 Кодекса дата фактического получения дохода определяется как день:

выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц – при получении доходов в денежной форме;

передачи доходов в натуральной форме – при получении доходов в натуральной форме;

приобретения товаров (работ, услуг), приобретения ценных бумаг – при получении доходов в виде материальной выгоды.

Статьей 225 НК РФ установлен порядок определения общей суммы налога, которая исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.

Согласно правовой позиции, закрепленной в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 2 (2015), утв. Президиумом Верховного Суда РФ 26.06.2015, получение физическим лицом доходов, облагаемых НДФЛ, должен доказать налоговый орган в силу принципа добросовестности налогоплательщика, презумпции его невиновности.

ФИО1 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 03.12.2021, основной вид деятельности: разработка компьютерного программного обеспечения.

Вступившим в законную силу приговором Савеловского районного суда г. Москвы от 08.04.2024 (л.д.150 том 3) ФИО1 признан виновным в совершении преступления, предусмотренного частью 2 статьи 187 УК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 187 УК РФ уголовная ответственность установлена за изготовление, приобретение, хранение, транспортировку в целях использования или сбыта, а равно сбыт поддельных платежных карт, распоряжений о переводе денежных средств, документов или средств оплаты (за исключением случаев, предусмотренных статьей 186 настоящего Кодекса), а также электронных средств, электронных носителей информации, технических

устройств, компьютерных программ, предназначенных для неправомерного осуществления приема, выдачи, перевода денежных средств.

Те же деяния, совершенные организованной группой, влекут уголовную ответственность по части 2 статьи 187 УК РФ.

Таким образом, для вывода о наличии состава преступления по данной статье не требуется доказанность факта получения лицом дохода от деятельности, указанной в части 1 статьи 187 УК РФ, и его размера. Соответственно, в приговоре от 08.04.2024 отсутствуют какие-либо выводы и обстоятельства, на основании которых арбитражный суд мог бы установить факты получения ФИО1 дохода в 2019-2021гг., а также размер этого дохода.

Мотивировочной частью приговора установлено, что ФИО1 с ФИО14, ФИО15, ФИО16. и ФИО17, обладая специальными познаниями в сфере международных платежных систем, а также в сфере компьютерных технологий, техники, программного обеспечения и сети Интернет, имея умысел на приобретение, хранение в целях сбыта, а равно сбыт средств платежей – электронных средств, предназначенных для осуществления приема, выдачи, перевода денежных средств, с целью финансового обогащения объединились в устойчивую группу лиц для приобретения, хранения в целях сбыта электронных средств, предназначенных для осуществления перевода денежных средств. Участники организованной группы в результате совместных действий при неустановленных обстоятельствах приобретали электронные средства платежа, предназначенные для осуществления перевода денежных средств, которые хранили с целью их последующего сбыта на подконтрольных организованной группе интернет-ресурсах. ФИО1 возглавлял организованную группу, осуществлял общее руководство действиями входящих в ее состав участников, давал им указания, организовывал выполнение ими своих преступных функций, организовывал поставку сведений о платежных картах, распределял полученные преступным путем денежные средства. Иные участники осуществляли обязанности: по поддержке сайтов, в том числе интернет-ресурса «fe-acc18.ru», обеспечивая привлечение и общение с покупателями электронных средств платежей; по техническому обеспечению функционирования информационной системы, модернизации программного обеспечения для доступа к информации на подконтрольных серверах, хранящих электронные средства платежей, в том числе ресурсе «fe-acc18.ru»; по непосредственному руководству группы серверов, в которую также входил интернет-ресурс «trumps-dumps.ru».

В декларации по НДФЛ за 2020 год ФИО1 заявил о получении дохода в сумме 10 500 000 руб., сумму подлежащего уплате налога (13%) – 1 365 000 руб. В проверенный период объекты недвижимости, транспортные средства ФИО1 не приобретались и не продавались. Ранее, согласно справкам 2-НДФЛ за 2010-2015гг., им получен доход в сумме 101 000 руб.

Вместе тем налоговой проверкой установлены факты приобретения в 2019-2021гг. объектов недвижимости, транспортных средств и доли в уставном капитале родственниками ФИО1: ФИО18 (отцом и матерью), ФИО19 (супругой), ФИО21 (отцом и матерью супруги).

Так, супругой заявителя за счет денежных средств, поступивших на ее счета в банках в 2019-2022г., в 2020 году приобретен автомобиль Порше 911 TURBO S стоимостью 17 367 448 рублей, в 2019-2020гг. сделан взнос в уставный капитал ООО «Гет-Нэт» на сумму 29 170 351,09 рублей. В остальной сумме – 109 219 966 руб. – денежные средства остались на счетах супруги в кредитных организациях. Поскольку доход супруги по месту работы составил за проверенный период 1 941 416,49 руб., сумма дохода от реализации недвижимого имущества и транспортного средства – 11 100 000 рублей, налоговый орган пришел к выводу, что вышеуказанные расходы на приобретение имущества в общей сумме 155 757 765,09 руб. произведены ФИО19 за счет дохода супруга, полученного от преступной деятельности (стр.51 решения).

ФИО6 (отцом заявителя) в 2019, 2020 гг. приобретены объекты недвижимого имущества и транспортных средств общей стоимостью 168 409 800 руб., в то же время задекларированный доход ФИО6 от предпринимательской деятельности в 2019-2021гг. составил 85 176 369 руб., от реализации имущества – 6 600 000 рублей. Уменьшив сумму, израсходованную на приобретение имущества, на доходы от продажи в сумме 6 600 000 руб., налоговый орган пришел к выводу, что расходы на приобретение имущества в сумме 161 809 800 руб. произведены ФИО6 за счет дохода, полученного сыном от преступной деятельности (стр.51-53 решения).

ФИО22 (матерью заявителя) в 2019-2021 гг. приобретено недвижимое имущество общей стоимостью 85 400 000 руб., а доход, полученный согласно справкам 2-НДФЛ за 2003-2015гг., составил 1 562 724,80 руб. С 2016 года информация о доходах ФИО22 в налоговый орган не поступала, операции по движению денежных средств по счетам не осуществлялись. Денежные средства на приобретение недвижимости перечислены в адрес продавца в сумме 40 000 000 руб. со счета ФИО19 (супруги заявителя). Учитывая отсутствие доходов у ФИО22 (матери ФИО1) для приобретения недвижимости в г. Сочи, налоговый орган сделал вывод о его приобретении за счет дохода, полученного сыном от преступной деятельности.

ФИО8 (матерью супруги) в 2019, 2021гг. приобретены объекты недвижимого имущества (строения, сооружения, жилой дом, земельный участок) общей стоимостью 15 450 000 руб., а ФИО10 (отцом супруги) – объекты недвижимости в г. Сочи стоимостью 7 761 000 руб. Поскольку сведения о получении доходов ФИО8 отсутствуют у налогового органа с 2010г., а доход ФИО10, по сведениям 2-НДФЛ за

2010-2021гг. составил 351 246,1 руб. (реализация имущества не производилась, обороты по счетам незначительны), налоговый орган пришел к выводу о приобретении данными лицами имущества за счет денежных средств, полученных от ФИО1

На основании изложенных обстоятельств расходы родственников на приобретение имущества в общей сумме 418 678 566 руб. признаны доходами заявителя за 2019-2021гг. (сводные данные приведены на стр.53 решения инспекции).

Признавая вывод налогового органа неправомерным, не соответствующим Кодексу, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что приобретение налогоплательщиком (взаимозависимыми лицами) в налоговом периоде имущества подтверждает лишь то, что налогоплательщиком в этом периоде понесены расходы на его приобретение. Факт расходования денежных средств в налоговом периоде не подтверждает получения в этом же периоде дохода, облагаемого НДФЛ, в сумме, равной израсходованным средствам.

Таким образом, сумма израсходованных налогоплательщиком на приобретение имущества денежных средств не может рассматриваться в качестве объекта налогообложения по налогу на доходы физических лиц.

Аналогичная правовая позиция изложена в ответе на вопрос 9 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 2 (2015), утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 26.06.2015.

Налоговым органом в ходе выездной проверки не установлено и в решении о привлечении к налоговой ответственности (как предусматривает пункт 8 статьи 101 НК РФ) не приведено обстоятельств, которые бы указывали на получение дохода ФИО1, его размер, период получения.

То есть налоговой проверкой не установлены такие обязательные элементы налогообложения, как объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, следовательно, и налоговая ставка (с 01.01.2021 изменился размер), порядок исчисления налога.

При этом для доначисления налога и вменения лицу налогового правонарушения налоговый орган не может быть освобожден от обязанности по установлению и доказыванию перечисленных элементов налогообложения даже в случае признания справедливым его вывода о том, что описанная в приговоре преступная деятельность явно приносила доход.

Единственное доказательство, на которое сослался налоговый орган в подтверждение получения ФИО1 дохода, – это справка от 23.11.2021 сотрудника МВД России, проводившего оперативно-розыскные мероприятия в отношении интернет-площадок, на которых осуществлялась покупка и продажа данных пользователей систем банковского обслуживания (л.д.23-69 том 12). В числе прочего в справке приводится переписка ФИО1 с соучастниками через ХМРР-аккаунты, в том числе сообщение о том, что его расходы за три года составили более 350 млн. руб., доходы – 58 млн. руб. (стр.39, 45 справки от

23.11.2021 с учетом пояснений, отраженных в справке от 25.12.2021, л.д.20 том 12).

Однако названные справки приложением к акту выездной налоговой проверки не являются, налогоплательщику, как того требует пункт 3.1 статьи 100 НК РФ, не вручены (в том числе в виде выписки), следовательно, в силу пункта 4 статьи 101 Кодекса не могли учитываться при рассмотрении материалов налоговой проверки.

К тому же на переписку ФИО1 налоговый орган в своем решении и не ссылается, никаких выводов на ее основе не делает. Между тем в полномочия суда входит лишь проверка обстоятельств и выводов, изложенных в решении налогового органа, а не самостоятельное установление обстоятельств, являющихся основанием для доначисления налогов и для привлечения к налоговой ответственности.

Доводы налогового органа о невозможности определения размера дохода, полученного ФИО1, иным способом, применение им через установление расходов на приобретение имущества расчетного метода отклоняются в силу следующего.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Из приведенной нормы, а также толкования к ней (пункт 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации») следует, что определение суммы налога подлежащей уплате налогоплательщиком, расчетным путем не освобождает налоговый орган от обязанности доказывания доходов и расходов налогоплательщика.

Как неоднократно отмечал Конституционный Суд Российской Федерации, наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени (определения от 05.07.2005

N 301-О, от 23.04.2013 N 488-О, от 29.09.2015 N 1844-О, от 29.09.2020 N 2314-О и др.).

Исчисление налогов расчетным путем предполагает значительную степень гибкости производимых налоговым органом расчетов, поскольку именно налогоплательщик, не обеспечивший надлежащий учет своих доходов и расходов спровоцировал возникновение ситуации, при которой точное определение налоговой обязанности стало невозможным.

При применении расчетного способа налоговому органу достаточно представить доказательства, разумно обосновывающие произведенную им оценку доходов (расходов), которые могли быть получены (понесены) налогоплательщиком в рамках осуществляемой им экономической деятельности, а налогоплательщик – вправе представлять доказательства, уточняющие расчет налогового органа.

Кодекс не содержит ограничений в отношении видов доказательств, которыми может быть подтверждена величина доходов или расходов. В частности, данная норма не ограничивает налоговый орган в возможности использования показаний свидетелей в целях подтверждения обстоятельств, имеющих значение для определения масштабов деятельности налогоплательщика и, соответственно, для оценки ее потенциальной доходности (прибыльности).

Аналогичная правовая позиция изложена в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 07.06.2024 № 309-ЭС23-30097 по делу № А76-5542/2022.

В отличие от указанного дела, в рассматриваемом случае налоговый орган не принял мер для установления хоть сколько-нибудь приблизительного размера дохода, сокрытие которого вменяется налогоплательщику (от преступной деятельности по приобретению, хранению и сбыту электронных средств платежей, предназначенных для осуществления приема, выдачи, перевода денежных средств). Какая-либо оценка возможным доходам и расходам налогоплательщика в связи с данной деятельностью в оспариваемом решении не дана.

Возможность вменения налогоплательщику доходов за налоговый период исключительно исходя из его расходов на личные нужды за этот период (на приобретение имущества, не связанного с осуществлением предпринимательской деятельности) действующим законодательством не предусмотрена (как уже указано в постановлении со ссылкой на позицию Верховного Суда Российской Федерации).

На основании изложенного апелляционный суд не усматривает оснований для признания доводов жалобы в указанной части обоснованными, поскольку решение налогового органа в части доначисления НДФЛ на доходы в сумме 418 678 566 руб. не соответствует требованиям главы 23 «Налог на доходы физических лиц» и общим принципам НК РФ.

В части признания недействительным доначисления НДФЛ на сумму материальной выгоды в виде оплаты за налогоплательщика обществом «Гет- Нэт» аренды жилого помещения апелляционный суд не может согласиться с выводами суда первой инстанции.

Судом установлено и заявителем не оспаривается, что ООО «Гет-Нэт» в лице директора ФИО14 (арендатор) на основании договоров аренды от 13.11.2019, 14.10.2020 с ИП ФИО20 (арендодатель) арендовало у нее квартиру в Санкт-Петербурге по ул. Тверской, которой фактически пользовался ФИО1 в личных целях. Всего за период пользования квартирой ООО «Гет-Нэт» перечислило ИП ФИО20 арендные платежи в сумме 3 878 451 руб.

Кроме того, ООО «Гет-Нэт» арендовало для ФИО1 квартиру в г. Москве у ИП ФИО13, за что уплатило в 2021 году 4 000 000 руб. (с учетом решения инспекции от 24.10.2025 о внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения).

Как верно указано в решении суда, подпунктом 1 пункта 2 статьи 211 НК РФ предусмотрено, что к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха.

В пункте 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.2015) разъяснено, что получение физическим лицом благ в виде оплаченных за него товаров (работ, услуг) и имущественных прав не облагается налогом, если предоставление таких благ обусловлено, прежде всего, интересом передающего (оплачивающего) их лица, а не целью преимущественного удовлетворения личных нужд гражданина.

В качестве обязательного признака получения физическим лицом дохода в натуральной форме положениями подпунктов 1-2 пункта 2 статьи 211 НК РФ называется удовлетворение при этом интересов самого гражданина.

Из чего следует, что при решении вопроса о возникновении дохода на основании данной нормы Кодекса необходимо учитывать направленность затрат по оплате за гражданина соответствующих товаров (работ, услуг) или имущественных прав на удовлетворение личных потребностей физического лица, либо на достижение целей, преследуемых плательщиком, например, работодателем, для обеспечения необходимых условий труда, повышения эффективности выполнения трудовой функции т.п.

Поскольку доказательств, подтверждающих заключение договоров аренды жилых помещений в целях осуществления предпринимательской деятельности самого ООО «Гет-Нэт», в налоговый орган не представлено, а в договорах аренды с ФИО20 и ФИО13 прямо указывалось на аренду жилых помещений для проживания в них ФИО1, суд первой

инстанции признал обоснованными выводы налогового органа о несении обществом «Гет-Нэт» затрат на аренду для удовлетворения личных потребностей ФИО1 и, таким образом, получения им дохода в виде материальной выгоды.

В части аренды этим обществом квартиры в Санкт-Петербурге на набережной реки Фонтанки в период с 01.12.2020 по 31.10.2021 по договору, заключенному ООО «Тройка Риал Эстейт», суд пришел к выводу, что достоверных доказательств заключения договора в интересах ФИО1 инспекцией не представлено.

Однако в данном случае ООО «Гет-Нэт», являясь взаимозависимым с ФИО1 лицом (ввиду наличия у его супруги доли в уставном капитале ООО «Гет-Нэт»), также не подтвердило заключение договора аренды жилого помещения в целях осуществления своей предпринимательской деятельности. В период с 30.11.2020 по 11.08.2021 ООО «Гет-Нэт» перечислило арендодателю за аренду денежные средства в сумме 3 649 178 руб. При этом ФИО1 денежные средства обществу не перечислял, его расходы на аренду не возмещал.

Как обоснованно отмечено налоговым органом, действие договора аренды между ООО «Гет-Нэт» и ООО «Тройка Риал Эстейт» (с 01.12.2020 по 31.10.2021) началось почти сразу после того, как был расторгнут договор аренды квартиры в Санкт-Петербурге у другого арендодателя – ФИО20 (как она пояснила, из-за многочисленных нарушений при проживании в квартире именно ФИО1).

Аренда в интересах ФИО1 квартир в Москве и Санкт-Петербурге в 2019-2021гг. обусловлена его постоянным пребыванием в указанных городах с конца 2019 года, которое подтверждается сведениями об авиаперелетах ФИО1 (файл «Передвижение УД», вх. 31.07.2025), перепиской между ФИО1 и ФИО14 (стр.47-48 решения инспекции).

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения требований заявителя в части получения им доходов в виде материальной выгоды исходя из затрат на оплату аренды имущества у ООО «Тройка Риал Эстейт» у суда не имелось.

Суд апелляционной инстанции, повторно оценив доказательства по делу, в обжалуемой части, приходит к выводу о правомерном привлечении заявителя к ответственности, установленной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, поскольку при установленных обстоятельствах заявитель обязан был осознавать противоправный характер своего деяния и возможные последствия.

Размер примененной решением налогового органа санкции, с учетом обстоятельств смягчающих налоговую ответственность (размер штрафа уменьшен в 8 раза), не является чрезмерным, соответствует характеру допущенного правонарушения, степени вины заявителя, конституционным принципам справедливости, юридического равенства, пропорциональности и соразмерности ответственности конституционно значимым целям

(Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.1998 № -8, от 12.05.1998 № 14-П, от 15.07.1999 № 11-П, от 14.07.2005 № 9-П).

С учетом изложенного решение суда в части признания недействительным доначисления НДФЛ (соответствующий суммы штрафа) на доходы в виде материальной выгоды, исчисленной исходя из затрат ООО «Гет-Нэт» на оплату аренды квартиры у ООО «Тройка Риал Эстейт», следует отменить, как не соответствующее обстоятельствам дела (пункт 3 части 1 статьи 270 АПК РФ). Заявителю в указанной части в удовлетворении требований отказать.

В остальной части решение арбитражного суда следует оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе не распределяются, поскольку согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ налоговый орган освобождается от уплаты государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 06 ноября 2025 года по делу № А50-460/2025 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 20 по Пермскому краю от 07.11.2023 № 23 о доначислении налога на доходы физических лиц (соответствующих сумм пени, штрафа) на доходы в виде материальной выгоды, исчисленные исходя из затрат на оплату аренду имущества по взаимоотношениям с ООО «Тройка Риал Эстейт».

В остальной части решение Арбитражного суда Пермского края от 06 ноября 2025 года по делу № А50-460/2025 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края.

Председательствующий Е.В. Васильева

Судьи Ю.В. Шаламова

В.Н. Якушев