ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65, лит. А

http://13aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело №А26-989/2024

24 ноября 2024 года

г. Санкт-Петербург

Резолютивная часть постановления объявлена 19 ноября 2024 года

Постановление изготовлено в полном объеме 24 ноября 2024 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачева О.В.

судей Геворкян Д.С., Титова М.Г.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем с/з Хариной И.С.

при участии:  

от истца (заявителя): ФИО1 по доверенности от 01.03.2023, ФИО2 по доверенности от 01.03.2023

от ответчика (должника): ФИО3 по доверенности от 28.03.2024

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-25252/2024) (заявление) ООО "Лафарж Нерудные материалы и Бетон" на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 28.06.2024 по делу № А26-989/2024, принятое

по иску (заявлению) ООО "Лафарж Нерудные материалы и Бетон"

к Управление Федеральной налоговой службы по Республике Карелия

о признании недействительным решения налогового органа 

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Лафарж нерудные материалы и бетон» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, далее – Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, далее – Управление, ответчик) от 14.09.2023 № 9404 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 28.06.2024 в удовлетворении требований отказано.

В апелляционной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит решение суда первой инстанции отменить и удовлетворить заявленные требования. 

По мнению налогоплательщика судом первой инстанции не учтено, что на основании лицензии № ПТЗ 80150 на месторождении «Голодай Гора» осуществляется добыча габбаро-диабаза для производства строительного камня, то есть на данном месторождении осуществляется добыча полезного ископаемого габбаро-диабаза, а не щебня, который является продукцией, полученной при осуществлении технологических операций по дроблению, измельчению, сортировке добытой горной массы, в результате которых изменяются физические показатели продукта (в том числе плотность). На основании изложенного, налогоплательщик считает, что добытым полезным ископаемым считается строительный камень. Так же по мнению Общества судом первой инстанции неправомерно отклонены выводы технической экспертизы. 

В судебном заседании представители Общества доводы жалобы поддержали, настаивали на ее удовлетворении.

Представители Управления с жалобой не согласились по основаниям, изложенным в отзыве, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела Управлением проведена выездная налоговая проверка ООО «Цементум Северо-Запад» (новое наименование Общество с ограниченной ответственностью «Лафарж нерудные материалы и бетон»), за период с 01.01.2019 по 31.12.2021, по результатам которой составлен акт от 31.07.2023 № 24-04/5 и принято решение от 14.09.2023 № 9404 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 264 808 рублей. Указанным решением налогоплательщику доначислены НДПИ в размере 61 933 679 руб. НДПИ, пени в сумме 15 649 055 рублей.

Решением Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по Северо-Западному федеральному округу от 18.12.2023 № 08-19/5148@ апелляционная жалоба Общества оставлена жалобы без удовлетворения. 

До принятия решения по существу спора Управлением принято решение от 17.05.2024 N 36-16/14409@, которым решение от 14.09.2023 № 9404 отменено в части начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 264 808 руб., а также произведена корректировка пени на сумму доначислений НДПИ в размере 61 933 679 руб. 

Письмом от 03.06.2024 № 24-14/16243 Управление довело до Общества информацию о том, что общая сумма уменьшения пени в связи с корректировкой составляет 16 453 984, 27 руб. 

После перерасчета Управлением налоговых обязательств по итогам проверки налогоплательщику доначислено 61 933 679 руб. НДПИ за 2019 год, 2020 год, январь-август 2021 года. 

Полагая что решение Управления от 14.09.2023 № 9404 в части начисления недоимки по НДПИ, не соответствует требованиям действующего законодательства и нарушает права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным ненормативного акта налогового органа.

Суд первой инстанции признал правильным определение налоговым органом вида добытого полезного ископаемого и стоимость его реализации, в связи с чем, не нашел оснований для признания решения Управления недействительным.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы сторон, не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Правовое регулирование отношений, связанных с начислением и уплатой НДПИ, осуществляется на основании норм главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым объектом обложения НДПИ признаются, в частности, полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации; налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого с использованием таких экономико-правовых характеристик объекта налогообложения, как стоимость либо количество, применение которых зависит от конкретного вида добытого полезного ископаемого; налоговым периодом по налогу признается календарный месяц, по итогам которого исчисляется сумма НДПИ по каждому добытому полезному ископаемому (статьи 334 - 343); при этом сумма налога по добытому полезному ископаемому исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и величины налоговой базы (пункт 1 статьи 343).

В соответствии с пунктом 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Подпунктом 10 пункта 2 названной статьи (в редакции, действовавшей в спорный период) к видам добытого полезного ископаемого отнесено неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Из пункта 7 статьи 339 НК РФ следует, что при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Как разъяснено в пункте 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости" данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке. Правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах.

В статье 337 НК РФ термин "полезное ископаемое" используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества.

Согласно пункту 8.1 статьи 4 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах) согласование технических проектов разработки месторождений общераспространенных полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр местного значения, относится к полномочиям органов государственной власти субъектов Российской Федерации в сфере регулирования отношений недропользования на своих территориях.

Указанные органы также принимают участие в определении условий пользования месторождениями полезных ископаемых, осуществляют региональный государственный надзор за рациональным использованием и охраной недр в отношении участков недр, местного значения, проводят государственную экспертизу запасов полезных ископаемых, геологической, экономической и экологической информации о предоставляемых в пользование участках недр местного значения.

В соответствии со статьей 22 Закона о недрах пользователь недр обязан обеспечить соблюдение требований технических проектов, планов или схем развития горных работ, недопущение сверхнормативных потерь, разубоживания и выборочной отработки полезных ископаемых.

Согласно статье 23.2 Закона о недрах разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти.

Как следует из материалов дела, в 2019 - 2021 годах Общество осуществляло добычу полезных ископаемых в соответствии с лицензией на пользование недрами ПТЗ N 80150 ТЭ, выданной Министерством по природопользованию и экологии Республики Карелия. Целевое назначение и виды работ - добыча габбро-диабазов на месторождении "Голодай Гора" для производства строительного камня и в силу статьи 334 НК РФ, Общество являлось плательщиком НДПИ.

Оценка пород месторождения в качестве каменного строительного материала производилась в соответствии с государственными стандартами Российской Федерации (ГОСТами РФ).

Месторождение "Голодай Гора" состоит из двух участков: "Голодай Гора - 1" и "Голодай гора -2".

Из представленной Обществом технической и проектной документации, месторождение габбро-диабазов "Голодай Гора" служит сырьевой базой ООО "Лафарж НмБ" для производства щебня.

Разработка документации на техническое перевооружение (2015 год) обусловлена, в том числе, изменением в составе дробильно-сортировочного оборудования, в связи с расширением ассортимента и качества выпускаемой продукции, ранее предусмотренного в проектных решениях.

Основной готовой продукцией двух карьеров является горная масса (полезное ископаемое месторождения) - сырье для производства щебня (ГОСТ 8267-93 и ГОСТ 7392-2002) и песка из отсевов дробления (ГОСТ 8736-93).

Производительность карьера определяется по потребности дробильно-сортировочной установки в сырье.

В проверяемом периоде оба карьера габбро-диабазов месторождения "Голодай Гора" обеспечивали горной массой перерабатывающий комплекс - ДСУ "Metso", которое в основном режиме производит следующую продукцию: щебень фракций от 5-10 мм, 10-15 мм, 15-20 мм и св. 20 до 40 мм марки "1400" по ГОСТ 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ" и ГОСТ 7392-2002 "Щебень из плотных горных пород для балластного слоя железнодорожного пути", песок из отсевов дробления крупностью от 0 до 5 мм марки "1000" по ГОСТ 8736-93 "Песок для строительных работ". Дополнительно к основному режиму возможен выпуск щебня фракции св. 20 до 70 мм (режим II). При необходимости возможен выпуск щебня фр. от 5 до 20 мм после вторичного дробления с более низкими качественными характеристиками.

В соответствии с документами, регламентирующими разработку карьера и технологические процессы добычи полезного ископаемого на месторождении «Голодай Гора» установлено следующее:

-лицензия ПТЗ 80150 ТЭ от 24.01.2014 с целевым назначением и видами работ: добыча габбро - диабазов на месторождении «Голодай Гора» для производства строительного камня. Дата окончания действия лицензии 31.12.2048;

-протокол от 05.06.1987 № 101963, в котором запасы месторождения утверждены, учтены на государственном балансе запасов Российской Федерации, определены как сырье для производства строительного щебня. ГКЗ СССР постановила утвердить для подсчета балансовых габбро-диабазов, в частности, что Качество габбро-диабазов должно обеспечивать получение щебня для строительных работ (ГОСТ 8267-82, впоследствии заменен на ГОСТ 8267-93, ГОСТ 10268-30), устройство балластного слоя железнодорожного пути (ГОСТ 7392-35), производство минеральной ваты (ГОСТ 4640-84);

-проект строительства карьера с ДСУ на месторождении габбро-диабазов Голодай Гора в Прионежском районе Республики Карелия 2007 года, предусматривающая необходимость и целесообразность строительства карьера для добычи горных пород на месторождении габбро-диабазов Голодай Гора для производства щебня, отвечающего требованиям ГОСТ 8267-93.Установлена производственная мощность ДСУ. Технологическая схема переработка горной массы на ДСУ предусматривает трехстадийное дробление с замкнутым циклом на II и III стадии дробления на базе стационарных агрегатов фирмы «Metso Minerals» (Финляндия), установленных на открытой площадке. Пункт 3.1.5.3.проекта «Физико-механические свойства» содержит данные о том, что физико-механические свойства пород месторождения позволяют использовать их для производства щебня по ГОСТ 8267-93 и ГОСТ 7392-2002 «Щебень из плотных горных пород для балластного слоя железнодорожного пути», а также песка из отсевов дробления по ГОСТ 8736-93 «Пески для строительных работ». Качество товарной продукции: фракционированный щебень по своим физико-механическим показателям соответствует требованиям ГОСТ 8267-93 и ГОСТ 7392-2002;

-проект «Техническое перевооружение карьера «Голодай Гора-1» на месторождении габбро-диабазов Голодай Гора в Прионежском районе Республики Карелия 2012 года подробно описывает отработка участка Голодай Гора-1 .Техническое перевооружение карьера «Голодай Гора-1» на месторождении выполнено в связи сзаменой горного оборудования. Пункт 4 проекта «Качество полезного ископаемого» предусматривает, что оценка пород месторождения в качестве каменного строительного материала производилась в соответствии с ГОСТами: 8267-75 (щебень из естественного камня для строительных работ), 10268-70 (заполнитель для тяжелого бетона) и 22132-76 (бутовый камень). Качество габбро-диабазов обеспечивает получение щебня для строительных работ;

-документация Технического перевооружения карьера на участке «Голодай Гора-1» с целью производства щебня в Прионежском районе Республики Карелия 2015 года предусматривает, что основанием для разработки в числе прочих является изменение в составе дробильно-сортировочного оборудования в связи с расширением ассортимента и качества выпускаемой продукции, ранее предусмотренного в проектных решениях. Оценка пород месторождения в качестве каменного строительного материала производилось в соответствии с ГОСТами: 8267-75 (щебень из естественного камня для строительных работ), 10268-70 (заполнитель для тяжелого бетона) и 22132-76 (бутовый камень). Пункт 2.6. «Качество щебня и песков-отсевов» предусматривает, что щебень из пород месторождения удовлетворяет требованиям ГОСТ 8267-93, 7392-2002.Отсевы дробления соответствуют требованиям ГОСТ 8736-93. Проектом предусмотрена привязка комплектного дробильно-сортировочного, состоящего из стационарного ДСК, устанавливаемого на промплощадке. ДСК предназначен для переработки габбро-диабазов с получением щебня фр.5-10, 10-15, 15-20, 20-70 мм и песка из отсевов дробления (пункт 3.8 «Дробильно-сортировочная установка»). Технологическая схема выбрана с учетом качественной характеристики перерабатываемого сырья и требований российских стандартов к качеству щебня. Соответствует ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ» и ГОСТ 8736-93 «Пески для строительных работ». Основным видом продукции является щебень фр.5-10, 10-15, 15-20 мм в соответствии с ГОСТ 8267-93. В проекте описан технологический процесс ДСК;

-документации Технического перевооружения дробильно-сортировочного комплекса на месторождении строительного камня «Голодай Гора» с целью производства щебня в Прионежском районе Республики Карелия 2018 года. Основанием для разработки является изменение в составе дробильно- сортировочного оборудования в связи с расширением ассортимента и качества выпускаемой продукции, ранее предусмотренного в проектных решениях. Указана расчетная годовая производительность ДСК по производству готовой продукции по фракциям: щебень фр. 16-22, 12-16, 8-11, 4-8, 20-70, а также пески-отсевы и отгрохотка. Оценка пород месторождения в качестве каменного строительного материала производилось в соответствии с ГОСТами: 8267-75 (щебень из естественного камня для строительных работ), 10268-70 (заполнитель для тяжелого бетон) и 22132-76 (бутовый камень). Щебень из пород месторождения удовлетворяет требованиям ГОСТ 8267-93,ГОСТ 7392-2002. Отсевы дробления соответствуют требованиям ГОСТ 8736-93. Пункт 2.11 «Описание технологического процесса» предусматривает, что ДСК производит следующую продукцию: щебень фр.5-10, 10-15, 15-20, 20-40 и 2-70 ммв соответствии с ГОСТ 8267-93 и ГО СТ 7392-2002, песок в соответствии с ГОСТ8736-93. Дополнительно возможен выпуск щебня фр. 20-70, 5-20. «Технологическая схема производств щебня» выбрана с учетом качественной характеристики перерабатываемого сырья и требований российских стандартов к качеству щебня. Основным видом продукции является щебень 16-22, 12-16, 8-11, 4-8 в соответствии с ГОСТ 32703-2014, щебень фр. 20-70 мм в соответствии с ГОСТ 8267-93;

-технический проект разработки карьера по добыче строительного камня для производства щебня на участке недр «Голодай Гора-2» в Прионежском районе Республики Карелия 2020 года, разработанный в связи с дальнейшим развитием горных работ на карьере участка «Голодай Гора-2». Имеется ссылка на утвержденные запасы месторождения по состоянию на 01.10.1986, а также на действующую проектную документацию 2007, 2015, 2018 гг., указанную выше. Проект выполнен в связи с дальнейшим развитием горных работ на карьере «Голодай Гора-2». Генеральный план и транспорт описывает, что в составе предприятия планируется эксплуатация существующих и проектируемых объектов: карьер, площадка дробильно-сортировочного завода, площадка для размещения складов готовой продукции предприятия (фракционного щебня) и другие. В разделе 2.5 «Характеристика полезного ископаемого» указаны свойства щебня и песков- отсевов. При этом технология переработки исходной горной породы принимается существующая, сложившаяся за период многолетней эксплуатации предприятия. Физико-механические свойства пород месторождения позволяют использовать их для производства щебня по ГОСТ 8267-93. Пункт «Генеральный план» содержит данные о площадке дробильно-сортировочного завода, которая расположена в северной части месторождения. Технологические решения принимаются в соответствии с проектом 2018 года. ДСК производит щебень фр. 4-8, 8-11, 2- 11, 2-16, 16-22,4 мм по ГОСТ 32703-2014, песок по ГОСТ 32730-2014, возможен выпуск стандартных фр. 5-10, 10-15, 15-20, 5-15, 10-20, 20-40, 20-70, 0-40, 0-80, 0-5 мм;

-планы развития горных работ на месторождении диабазов «Голодай Гора» на 2019-2021 годы предусматривают, что щебень из пород месторождения удовлетворяет требованиям ГОСТ 8267-93 и в соответствии с ГОСТ 10269-80 может применяться в качестве крупного наполнителя для всех видов тяжелого бетона сборных монолитных конструкций деталей, а также бетона для покрытий оснований автомобильных дорог и аэродромов, марка щебня 1400. Щебень из пород месторождения удовлетворяет требованиям ГОСТ 7392-2002 и может использоваться в качестве балластного слоя железнодорожного пути дорог общего пользования. Отсевы дробления соответствуют требованиям ГОСТ 8736-93. Имеется ссылка на утвержденные запасы месторождения по состоянию на 01.10.01986. В пункте 4.1 «План производства и производительность карьера» указано, что основной готовой продукцией двух карьеров является горная масса (полезное ископаемое месторождения) - сырье для производства щебня (ГОСТ 8267-93 и ГОСТ 7392-2002) и песка отсевов дробления (ГОСТ 8736-93). Производительность карьера рассчитана из условия обеспечения проектной потребности ДСУ в сырье. В пункте 14 «Переработка минерального сырья» отражено, что в настоящее время ДСУ работает в режиме полной мощности. Технологическая схема предусматривает трехстадийное дробление с замкнутым циклом на II и III стадии дробления на базе стационарных агрегатов. ДСУ в основном режиме производит следующую продукцию: щебень фр.5-10, 10-15, 15-20, 20-40 мм марки «1400» по ГОСТ 8267-93 и ГОСТ 7392-2002 «Щебень из плотных горных пород для балластного слоя железнодорожного пути»; песок из отсевов дробления 0-5 мм марки «1000» по ГОСТ 8736-93 «Песок для строительных работ». Дополнительно возможен выпуск щебня фр. 20-70, 5-20 мм. Далее следует описание технологического процесса, в том числе стадии дробления, производительность по видам продукции - разных фракций щебня и песка-отсева.

Оценив представленные документы суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что изначально разработка месторождения «Голодай Гора» предусматривала разработку карьера с целью добычи полезного ископаемого -строительного камня, соответствующего ГОСТ 8267-93 или иным ГОСТам для щебня. Проект разработан для ведения производственной деятельности на месторождении при условии наличия дробильно-сортировочного завода. Карьеры указанного месторождения обеспечивают горной массой перерабатывающий комплекс - ДСУ Metso производства Metso Minerals, на которой предусмотрено трехстадийное дробление с замкнутым циклом с помощью стационарных агрегатов. Технологический процесс, описанный в вышеуказанной проектной и технической документации, является единым и непрерывным, поскольку отвечает как цели разработки карьера, так и цели создания ДСУ - производство щебня. Процесс дробления габбро-диабаза относится непосредственно к его добыче, а щебень является продукцией горнодобывающей промышленности, первой соответствующей по качеству ГОСТ 8267-93, в связи с чем для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым следует признать щебень.

Таким образом, выводы суда о том, что технологический процесс по добыче полезного ископаемого включает в себя процесс дробления горной массы на ДСК, основывается на фактических обстоятельствах, на данных подготовительной, разрешительной, проектной документации и реализации заложенных в ней технических решений.

При этом комплекс технологических операций, включающий стадию дробления горной массы на ДСУ, не изменяет ее основного характера. Изменяется лишь размер кусков: от начальной крупности продукта дробления на ДСУ до более мелких фракций.

Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности (ОКПД2) ОК 034-2014 (КПЕС 2008), утв. Приказом Госстандарта от 31.01.2014 N 14-ст, щебень и камень природный дробленый отнесены к разделу 08 "Продукция горнодобывающих производств прочая".

Согласно разделу "В" "Добыча полезных ископаемых" Общероссийского классификатора видов экономической деятельности (ОКВЭД) ОК 029-2014 (КДЕС), утв. Приказом Госстандарта от 31.01.2014 N 14-ст, добыча строительного камня включает: добычу полезных ископаемых, встречающихся в природе в виде твердых пород, а также, дополнительные виды деятельности с целью подготовки сырья к реализации: дробление, измельчение, сортировку. Перечисленные виды работ выполняются хозяйствующими субъектами, которые сами занимаются добычей полезных ископаемых и(или) расположены в районе добычи полезных ископаемых.

Следовательно, процессы дробления и измельчения строительного камня до щебня отнесены общероссийским классификатором к видам добычных работ, равно как и щебень назван среди продуктов горнодобывающей промышленности. Таким образом, согласно технической документации разработки месторождения комплекс технологических операций по добыче полезного ископаемого состоит из добычи строительного камня и первичной обработки его на ДСК, расположенном на промплощадке предприятия.

Указанная позиция согласуется со сложившейся судебной практикой по данному вопросу (определения Верховного Суда Российской Федерации от 01.04.2022 N 309-ЭС222928, от 16.03.2022 N 309-ЭС22-1224, от 19.10.2021 N 309-ЭС21-18458, от 11.10.2021 N 309-ЭС21-17888, от 06.10.2021 N 309-ЭС21-17279).

Таким образом, горная масса является лишь сырьем, а объектом налогообложения НДПИ является щебень различных фракций, относящийся к виду полезного ископаемого "неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии", поскольку техническим проектом предусмотрено не только извлечение горной породы из недр, но и операции дробления, что следует рассматривать не как переработку полезного ископаемого, а как доведение добытого полезного ископаемого до требуемых стандартов.

Вывод суда первой инстанции соответствует правовой позиции, изложенной во вступивших в законную силу судебных актах по делу №А26-2340/2023, принятых по результатам рассмотрения заявления Общества о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 09.09.2022 N 25-04/40 по результатам выездной налоговой проверки налогоплательщика за 2018 год.

Доводы Общества, основанные на Экспертизе физико – механических характеристик горной массы от 21.06.2024 года и Отчете «Исследование физико – механических свойств горной массы габбро – диабаза месторождения «Голодай гора» и производимого щебня» правомерно отклонены судом первой инстанции. 

В соответствии с представленным заключением изменения прочностных характеристик исходной горной породы и строительного камня (щебня) не исключили факт соответствия продукта горнодобывающей промышленности характеристикам, предусмотренным требованиям ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород». Изменение свойств горной массы и формы дробленого строительного камня связано с процессами дробления. Сопоставление физико-механических свойств исходной горной породы и щебня позволило экспертам утверждать о том, что щебень из пород рассматриваемого месторождения характеризуется высокими физико-механическими показателями и отвечает всем требованиям ГОСТ 8267-93.

При этом, изменение отдельных иных показателей физико-механических свойств (не являющееся результатом обогащения либо технологического передела) не влияет на вывод о неизменности основного характера продукта. Физическое воздействие на строительный камень с целью его измельчения на дробильно-сортировочных комплексе и заводе основного характера продукта не меняет. Имеет место только уменьшение габаритов кусков строительного камня в результате его разбивки механическим путем с увеличением прочности, как результата действия физических законов (уменьшение размера прямо связано с увеличением прочности).

Именно для достижения необходимого размера строительного камня - фракций, для доведения строительного камня до состояния, соответствующего установленному стандарту (ГОСТ) единый технологический процесс и предусматривает Дробление (измельчение) горной породы на дробильно-сортировочном заводе.

При этом, результатом переработки полезного ископаемого как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением особых технологий и специального оборудования выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами, который в рассматриваемом случае отсутствует. 

Каких-либо доказательств, подтверждающих переработку добытого строительного камня путем обогащения либо технологического передела (отделение ценных минералов от пустой породы, взаимное разделение ценных материалов, получение готового полуфабриката и т.п.), в результате которых была бы получена качественно новая продукция, Обществом не представлено.

Щебень и строительный камень отнесены к разделу 08 "Продукция горнодобывающих производств прочая" ОК 029-2014, а виды работ, относящиеся к добыче полезных ископаемых, и работы обрабатывающих производств включены в разные разделы ("B" и "C" соответственно). В раздел "B" "Добыча полезных ископаемых" включены добыча полезных ископаемых, встречающихся в природе в виде твердых пород, а также дополнительные виды работ с целью подготовки сырья к реализации: дробление, измельчение, сортировка. Перечисленные виды работ обычно выполняются хозяйствующими субъектами, которые сами занимаются добычей полезных ископаемых и/или расположены в районе добычи полезных ископаемых. Исходя из буквального толкования ОК 029-2014, в том случае, если организация осуществляет одновременно дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче, процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены общероссийскими классификаторами к видам добычных работ, а когда дробление строительного камня не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией, оно относится к обрабатывающему производству.

Приняв во внимание изложенное, суд первой инстанции правомерно согласился с выводом Управления о том, что процесс дробления полезных ископаемых относится непосредственно к его добыче, а щебень является продукцией горнодобывающей промышленности, первой соответствующей по качеству ГОСТ 8267-93, в связи с чем для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым следует признать щебень.

При налогообложении НДПИ должно учитывается количество полезного ископаемого добытого (изъятого) из недр Обществом. Поскольку для Общества первым товарным продуктом (полезным ископаемым) будет являться строительный камень в виде щебня, цена реализации щебня будет являться ценой реализации полезного ископаемого для расчета НДПИ.

Произвольное исключение из количества добытого (изъятого) из недр полезного ископаемого объемов строительного камня, песка и песчано-щебеночной смеси (ПЩС), которые подлежат обязательному учету при определении налоговой базы по НДПИ (согласно подпункту 10 пункта 2 статьи 337, статье 338 НК РФ) в данном случае неправомерно.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно признал решение налогового органа в части доначисления НДПИ соответствующим налоговому законодательству, в связи с чем, правомерно отказал Обществу в удовлетворении заявления.

Доводы налогоплательщика о том, что предшествующие действия налогового органа создали правомерные ожидания оценки его действий как соответствующих требованиям законодательства о налогах и сборах, что является основанием для отказа от доначисления налоговой отклоняются апелляционным судом.

Как следует из материалов дела, за последние 15 лет в отношении Общества и его правопредшественника были проведены следующие выездные налоговые проверки:

В 2019 году МИФНС России N 10 по Республике Карелия (правопредшественник налогового органа) была проведена выездная налоговая проверка Общества по всем налогам и сборам за 2016-2017, в рамках проведения которой, налоговым органом были запрошены, в частности: лицензия на пользование недрами, техническая документация по разработке месторождения "Голодай Гора", планы развития горных работ, стандарты качества на горную массу, отчеты об использовании горной массы. При анализе данных материалов налоговый орган не выявил никаких нарушений по НДПИ, что подтверждается актом выездной налоговой проверки N 6 от 23.08.2019.

В 2017 году МИФНС России N 10 по Республике Карелия была проведена выездная налоговая проверка Общества по всем налогам и сборам за 2013-2015, в рамках которой, Обществом были также представлены лицензия на пользование недрами и техническая документация по разработке месторождения "Голодай Гора". Кроме того, налоговым органом был проведен осмотр дробильно-сортировочного комплекса на месторождении "Голодай Гора". Однако нарушения в порядке определения объекта налогообложения НДПИ налоговым органом не выявлены, что подтверждается актом выездной налоговой проверки N 6 от 08.09.2017. Напротив, в решении налоговый орган отметил, что добытым полезным ископаемым является горная масса: "Как установлено в ходе проведения выездной налоговой проверки, добыча полезного ископаемого осуществлялась на территории карьера "Голодай Гора". После добычи полезного ископаемого и разделки негабарита, производилась погрузка горной массы в транспорт для перевозки добытого полезного ископаемого к дробильно-сортировочному заводу, где производилось дальнейшее дробление добытого полезного ископаемого до щебня (отсева) различных фракций".

В 2011 году МИФНС России N 10 по Республике Карелия была проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Карьер "Голодай Гора" (правопредшественник общества) по всем налогам и сборам за 2008-2010. В рамках указанной выездной налоговой проверки налоговым органом были также проанализированы лицензия на пользование недрами, техническая документация по разработке месторождения "Голодай Гора", стандарты качества на горную массу, разработанные Обществом, отчеты об использовании горной массы. В результате проверки налоговым органом было выявлено только нарушение в определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого: налогоплательщиком не были учтены косвенные расходы на буровзрывные работы при расчете НДПИ. Однако, нарушения в порядке определения объекта налогообложения НДПИ налоговым органом не выявлены, что подтверждается актом выездной налоговой проверки N 5 от 27.03.2012. При этом, в решении налоговый орган со ссылкой на действующую в проверяемом периоде лицензию (в дальнейшем переоформлена на общество без изменений) подтвердил, что объектом налогообложения НДПИ является горная масса: "Согласно вышеуказанной лицензии ПТЗ 01401 ТЭ объектом налогообложения при формировании налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых, является горная масса."

В 2008 году МИФНС России N 8 по Республике Карелия (правопредшественник налогового органа) была проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Карьер Голодай Гора" по всем налогам и сборам за 2006-2007. В рамках выездной налоговой проверки налоговым органом выявлено нарушение в определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого: налогоплательщиком не были учтены косвенные расходы на буровзрывные работы и расходы на получение кредитов при расчете НДПИ. Однако нарушений в порядке определения объекта налогообложения НДПИ налоговым органом не выявлено, что подтверждается актом выездной налоговой проверки N 30 от 06.07.2009.

Таким образом, в налоговые периоды (до 2018 года) налоговым органом были проверены все имеющиеся у общества расчеты и документация, касающиеся исчисления НДПИ, и отсутствие претензий со стороны налогового органа к объекту налогообложения НДПИ свидетельствует о том, что налоговый орган разделял позицию налогоплательщика и исходил из того, что объектом налогообложения НДПИ является горная масса габбро-диабазов.

Отсутствие в решениях выездных проверок Общества за предыдущие налоговые периоды вывода налогового органа о неправильном определении Обществом объекта налогообложения НДПИ явились основанием для определения Обществом и в спорном налоговом периоде вида добытого полезного ископаемого в целях исчисления НДПИ - объекта налогообложения - горная масса.

Принимая во внимание, что отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах, носят публично-властный характер (пункт 1 статьи 2 Налогового кодекса), соблюдение принципа (требования) поддержания доверия к закону и действиям государства, обеспечивающего защиту граждан и организаций от произвольного изменения их правового статуса и имущественного положения, должно обеспечиваться, в том числе в сфере налогообложения.

Это означает, что неблагоприятные имущественные последствия ошибок, допущенных налоговыми органами, не могут с безусловностью возлагаться на добросовестных участников оборота, полагавшихся в определении своих прав, обязанностей и, в конечном счете, своего имущественного положения, на ранее принятые в их отношении правоприменительные акты и (или) устоявшиеся в правоприменительной практике подходы к применению правовых норм налоговыми органами.

Указанные обстоятельства были учтены налоговым органом, которым решение от 14.09.2023 № 9404 отменено в части начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 264 808 руб., а также в части начисления пени.

При этом, изменение правоприменительного подхода к определению объекта налогообложения НДПИ не предусматривает освобождения налогоплательщика от конституционной обязанности по исчислению и уплате налогов, в данном случае НДПИ.

Принимая во внимание, что дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда о применении норм права соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся доказательствам, у апелляционной инстанции не имеется правовых оснований для отмены принятого решения.

Арбитражный апелляционный суд полагает, что доводы апелляционной жалобы не содержат достаточных фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения. 

Руководствуясь статьями 269 - 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Карелия от 28.06.2024 по делу N А26-989/2024 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

Д.С. Геворкян

 М.Г. Титова