АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ул. Якубовича, д.4, Санкт-Петербург, 190121

http://fasszo.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

20 августа 2025 года

Дело №

А21-8049/2023

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Лущаева С.В., судей Карсаковой И.В., Соколовой С.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью «КЛАСТЕР» ФИО1 (доверенность от 15.08.2025 № 1), от  Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области ФИО2 (доверенность от 17.02.2025 № 00-21/07913), ФИО3 (доверенность от 11.10.2024 № 32-07/61393) и ФИО4 (доверенность от 06.02.2025 № 0021/05919),

рассмотрев 18.08.2025 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «КЛАСТЕР» на решение Арбитражного суда Калининградской области от 31.10.2024 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2025 по делу № А21-8049/2023,

у с т а н о в и л:

Общество с ограниченной ответственностью «КЛАСТЕР», адрес: 455048, 

<

...>, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***> (далее – Общество), обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), о признании недействительными решения Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области, адрес: 236010, Калининград, Каштановая аллея, д. 28, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***> (далее – Управление), от 24.01.2023 № 1434 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения  и решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Калининградской области (далее – Инспекция) от 28.12.2021 № 7  о проведении выездной налоговой проверки за период с 01.01.2018 года по 31.12.2018 года.

Решением суда от 31.10.2024, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2025, заявленные требования оставлены без удовлетворения.

В кассационной жалобе Общество, указывая на неправильное применение судами норм материального права и нарушение ими норм процессуального права, просит отменить обжалуемые решение и постановление.

По мнению подателя кассационной жалобы, налоговым органом не доказана невозможность осуществления финансово-хозяйственной деятельности с заявленными контрагентами: не представлены доказательства того, что сделки фактически исполнены не спорными контрагентами, а самим налогоплательщиком или иными неустановленными лицами, не установлены факты юридической, экономической или иной подконтрольности спорных контрагентов налогоплательщику. Также Общество считает неправомерным привлечение к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ). Кроме того, по мнению Общества, решение Инспекции от 28.12.2021 № 7 о проведении выездной налоговой проверки не соответствует требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку фактически принято 10.01.2022, в связи с чем 2018 год не мог входить в проверяемый период.

В отзыве на кассационную жалобу Управление, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу – без удовлетворения. 

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе, а представители Управления возражали против ее удовлетворения. 

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела и установлено судами, по результатам проведенной выездной налоговой проверки Общества за период с 01.01.2018 по 31.12.2020 Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 10 по Калининградской области составила акт от 24.08.2022 № 4959. 

Рассмотрев акт налоговой проверки и возражения налогоплательщика, Управление (правопреемник Инспекции) вынесло решение от 24.01.2023 № 1434 о привлечении к ответственности за нарушение налогового законодательства.

Указанным решением Управления Обществу доначислено 35 412 734 руб. налога на добавленную стоимость (далее – НДС), 34 220 303 руб. налога на прибыль организаций (далее – налог на прибыль), начислено 4 825 492 руб. штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Основанием для начисления указанных сумм послужил вывод налогового органа о  нарушении Обществом пунктов 1, 2 статьи 54.1, статей 171, 172, 252 НК РФ, выразившегося в завышении расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по НДС путем формального документооборота с ООО «УралТехСталь», ООО «Промтэк», ООО «Оптима», ООО «ПТК «Норд», ООО «ЧМК», ООО «Голд», ООО «Стройком», ООО «Артстрой», ООО «АльфаСтрой», ООО «БВТ», ООО «Евродом», ООО «Лидер Инвест», ООО «Спецтехника», ООО «СК Вира», ООО «Юником», ООО «Расбер», ООО «Техногрупп», ООО «Новатор» в отсутствие реального выполнения данными контрагентами работ.

Решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Северо-Западному федеральному округу от 26.06.2023 № 08-09/2559 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Общество оспорило решение Управления в судебном порядке.

Суд первой инстанции, изучив обстоятельства дела, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные доказательства, придя к выводу о том, что установленные налоговым органом обстоятельства свидетельствуют о создании Обществом с заявленными контрагентами формального документооборота в отсутствие реального совершения ими спорных хозяйственных операций с целью получения необоснованной налоговой выгоды, наличии в представленных первичных документах недостоверных сведений, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172, 247, 252 НК РФ, правовой позицией, приведенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), признал оспариваемое решение Управления правомерным и отказал в удовлетворении заявленного требования.

Суд апелляционной инстанции, в соответствии со статьей 268 АПК РФ повторно рассмотрев дело, оценив представленные доказательства, исследовав позиции сторон, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами двух инстанций норм материального и процессуального права, соответствие их выводов представленным доказательствам, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы в связи со следующим.

По смыслу статей 198 и 201 АПК РФ условиями признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений, действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц являются несоответствие оспариваемого акта, решения, действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и одновременно с этим нарушение названным актом, решением, действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконное возложение на заявителя каких-либо обязанностей, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 НК РФ.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик при осуществлении облагаемых НДС операций имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные данной статьей налоговые вычеты, в частности на суммы налога, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг) и имущественных прав для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

По общему правилу вычеты производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Использование права на вычет сумм налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (пункт 1 статьи 168 НК РФ) и принятием каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (пункт 1 статьи 173 НК РФ).

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как следует из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Уменьшение размера налоговой обязанности вследствие получения налогового вычета, а также уменьшение доходов на сумму расходов представляет собой налоговую выгоду, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными в Постановлении № 53.

В Постановлении № 53 указано, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды (пункт 2). Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4).

Данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации», которым часть первая НК РФ дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления № 53).

На основании исследования материалов дела суды установили, что основным видом деятельности налогоплательщика является строительство жилых и нежилых зданий.

В проверенном периоде Общество (субподрядчик) выполняло работы по электроснабжению на основании договоров, заключенных с ООО «Объект-Эксперт» и АО «Энергомера» (подрядчиками). Основными заказчиками работ являлись филиал ПАО МРСК Центра – «Тверьэнерго», филиал ПАО МРСК Сибири – «Алтайэнерго», филиал ПАО МРСК Сибири – «Горно-Алтайские электрические сети», филиал ОАО МРСК Урала – «Челябинскэнерго», АО «Янтарьэнерго», АО «НЭСК-Электросети», ПАО МРСК Юга – «Астраханьэнерго».

Условиями договоров, заключенных с АО «Энергомера» и ООО «Объект Эксперт», предусмотрено право Общества привлекать субсубподрядчиков и обязанность предоставлять в официальном письме перечень персонала субсубподрядчика для прохождения инструктажей и допуска на объект заказчика с указанием списка работников, которые имеют право выдачи нарядов, руководителей работ, членов бригады, их должности и группы по электробезопасности с предоставлением копий квалификационных удостоверений. Также для выполнения электромонтажных работ Общество должно иметь свидетельство о допуске к работам, полученного саморегулируемой организацией (СРО); квалифицированный персонал.

Для исполнения принятых на себя обязательств Общество заключило соответствующие договоры с ООО «УралТехСталь», ООО «Промтэк», ООО «Оптима», ООО «ПТК «Норд», ООО «ЧМК», ООО «Голд», ООО «Стройком», ООО «Артстрой», ООО «АльфаСтрой», ООО «БВТ», ООО «Евродом», ООО «Лидер Инвест», ООО «Спецтехника», ООО «СК Вира», ООО «Юником», ООО «Расбер», ООО «Техногрупп», ООО «Новатор».

В подтверждение финансово-хозяйственных взаимоотношений с заявленными контрагентами Общество представило первичные документы (договоры, счета-фактуры).

Между тем по итогам мероприятий налогового контроля установлено, что ООО «Оптима» и ООО «ПТК «Норд» представили первичную отчетность по НДС (первичные декларации) с «нулевыми» показателями; уточненные налоговые декларации по НДС ООО «Оптима», ООО «Промтэк», ООО «ПТК «Норд», ООО «Артстрой», ООО «БВТ», ООО «Евродом», ООО «Лидер Инвест», ООО «Новатор» также представили с «нулевыми» показателями; ООО «УралТехСталь» не отразило в налоговых декларациях по НДС операции с Обществом.

Суды пришли к выводу о том, что приведенные обстоятельства указывают не на отсутствие в бюджете сформированного источника вычета (возмещения) сумм НДС, заявленных налогоплательщиком по упомянутым контрагентам, на отсутствие реальных хозяйственных отношений между Обществом и ООО «Оптима», ООО «Промтэк», ООО «ПТК «Норд», ООО «Артстрой», ООО «БВТ», ООО «Евродом», ООО «Лидер Инвест», ООО «Новатор».

Помимо этого, налоговой проверкой установлено, что ООО «Промтэк», ООО «Оптима», ООО «ПТК «Норд», ООО «ЧМК», ООО «Голд», ООО «Стройком», ООО «Артстрой», ООО «АльфаСтрой», ООО «БВТ», ООО «Евродом», ООО «Лидер Инвест», ООО «Спецтехника», ООО «СК Вира», ООО «Юником», ООО «Расбер», ООО «Техногрупп», ООО «Новатор» не обладали материально-техническими и трудовыми ресурсами, необходимыми для выполнения договорных обязательств с налогоплательщиком; их основные виды деятельности не соответствовали видам спорных работ; у них отсутствовали необходимые свидетельства СРО, лицензии и допуски на объекты строительства для выполнения спорных работ; IP-адреса, с которых организациями предоставлялась отчетность и совершались банковские операции, совпадали с проверяемым налогоплательщиком;  движение денежных средств по расчетным счетам носило транзитный характер, при этом денежные средства поступали и перечислялись с назначением платежа, не соответствующим спорным работам,  часть денежных средств перечислялась на счета индивидуальных предпринимателей, не являющихся плательщиками НДС, либо обналичивалась; ООО «Юником» в 2019 году получало денежные средства только от Общества, которые обналичивало или  перечисляло на расчетный счет ООО «Расбер»; также у них отсутствовали контрагенты, которые могли бы выполнить работы по установке электрических счетчиков.

ООО «Оптима», ООО «ПТК «Норд», ООО «Промтэк», ООО «Стройком», ООО «ЧМК», ООО «Голд», ООО «Артстрой», ООО «АльфаСтрой», ООО «БВТ», ООО «Евродом», ООО «Спецтехника», ООО «Расбер», ООО «Новатор»  исключены из единого государственного реестра юридических лиц в связи с недостоверностью сведений.

Учредители и руководители ООО «Артстрой» ФИО5, ООО «АльфаСтрой» ФИО6 показали, что являлись «номинальными», фактически не участвовали в финансово-хозяйственной деятельности организаций, не подписывали какие-либо документы.

Согласно показаниям учредителя и руководителя ООО «УралТехсталь» ФИО7, в 2019, 2020 годы организация не осуществляла финансово-хозяйственную деятельность и не выполняло спорные работы, фактически работы выполнял сам налогоплательщик, а она только подписывала документы. 

Судебными актами по делу № А76-15175/2020, № А76-15206/2020 также установлено, что ООО «СК Вира» и ООО «УралТехсталь» не выполняли спорные работы. В рамках дела № А76-15206/2020 установлено, что фактически спорные работы были выполнены налогоплательщиком самостоятельно. Помимо этого, налоговым органом выявлено, что физические лица, непосредственно выполнившие работы на объектах и которым были оформлены допуски для выполнения работ на объектах строительства, не получали доход у спорных контрагентов.

Невыполнение заявленными контрагентами спорных работ подтверждается и полученными по запросу налогового органа сообщениями (ответами) основных заказчиков, согласно которым на объектах строительства отсутствовали работники спорных контрагентов, а также показаниями свидетелей. 

Суды исследовали и отклонили довод Общества о частичной оплате спорных работ векселями Сбербанка, установив, что переданные контрагентам векселя были предъявлены к оплате самим налогоплательщиком.

Приведенные в кассационной жалобе доводы об ином свидетельствуют о несогласии с выводами налогового органа и судов, что само по себе не может являться основанием к удовлетворению заявленного требования. Правовые основания для иной оценки доказательств, ставших предметом исследования судов двух инстанций, у кассационной инстанции отсутствуют (статьи 286 и 287 АПК РФ, пункт 32 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 № 13 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции»).

Доказательств разумности экономических или иных причин заключения спорных договоров с заявленными контрагентами, обоснования их выбора, в материалы дела не представлено.

С учетом изложенного вопреки доводам кассационной жалобы установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства указывают на невозможность выполнения заявленными контрагентами своих обязательств перед Обществом.

Материалами налоговой проверки установлено, что фактически спорные работы были выполнены собственными силами Общества и физическими лицами, с которыми налогоплательщик трудовые или гражданско-правовые не заключал.

Фактическое отсутствие взаимоотношений с заявленными контрагентами в достаточной мере свидетельствуют о несоблюдении Обществом ограничений, установленных статьей 54.1 НК РФ, и нарушении положений статей 171, 172, 252 НК РФ в результате сознательного умышленного искажения сведений о фактах хозяйственной деятельности, что привело к неправомерному применению вычетов НДС и отнесению затрат в состав расходов при налогообложении прибыли по сделкам со спорными контрагентами.

Вместе с тем при определении налога на прибыль налоговым органом учтены реально понесенные при выполнении работ на объектах заказчиков расходы в сумме 42 653 664 руб., которые подтверждены налогоплательщиком документально; оснований для учета расходов в сумме, превышающей принятую налоговым органом, суды не установили, отметив отсутствие надлежащего документального подтверждения их несения. 

Вопреки доводам кассационной жалобы материалами налоговой проверки доказана умышленность действий налогоплательщика (в частности, умышленное искажение налогоплательщиком сведений о фактах своей хозяйственной деятельности, представление недостоверных документов, умышленное создание формального документооборота с заявленными контрагентами при отсутствии реальных хозяйственных операций), в связи с чем Общество обоснованно привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

В кассационной жалобе Общество указывает на необоснованное включение налоговым органом в проверяемый период 2018 года, поскольку, как полагает налогоплательщик, решение № 7 о проведении выездной налоговой проверки фактически было принято Инспекцией 10.01.2022

В соответствии с абзацем вторым пункта 4 статьи 89 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Согласно пункту 8 статьи 89 НК РФ срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

Судами установлено и подтверждено материалами дела, что решение о проведении выездной проверки принято налоговым органом 28.12.2021, зарегистрировано в АИС Налог-3, следовательно 2018, 2019, 2020 годы являются календарными годами, предшествующими 2021 году.

В соответствии с абзацем вторым пункта 4 статьи 31 НК РФ документы, используемые налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, могут быть переданы налоговым органом лицу, которому они адресованы, или его представителю непосредственно под расписку, направлены по почте заказным письмом или переданы в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи (ТКС) через оператора электронного документооборота либо через личный кабинет налогоплательщика, если порядок их передачи прямо не предусмотрен названным Кодексом.

Порядок направления и получения документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, а также представления документов по требованию налогового органа в электронной форме по ТКС утвержден приказом Федеральной налоговой службы от 16.07.2020 № ЕД-7-2/448@ (далее – Порядок).

При направлении документов в электронной форме по ТКС они подписываются автоматически электронной подписью налогового органа, а значит, равнозначны документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью должностного лица налогового органа (абзац пятый пункта 4 статьи 31 НК РФ).

Пунктами 9, 10 Порядка предусмотрено, что датой направления участником электронного взаимодействия документа в электронной форме по ТКС считается дата, зафиксированная в подтверждении даты отправки электронного документа. При получении участником электронного взаимодействия квитанции о приеме электронного документа датой его получения в электронной форме по ТКС считается дата принятия, указанная в квитанции о приеме электронного документа.

Судами установлено, что оспариваемое решение о проведении выездной налоговой проверки создано и подписано 28.12.2021, направлено Обществу в электронном виде по ТКС на четвертый рабочий день.

При таких обстоятельствах следует признать правильным вывод судов о правомерности доначисления налоговым органом Обществу соответствующих сумм НДС, налога на прибыль, пеней и штрафа. Оспариваемое решение Управления о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения соответствует законодательству о налогах и сборах и не нарушает законных прав и интересов налогоплательщика, в связи с чем в удовлетворении требования Общества о признании его незаконным правомерно отказано.

Поскольку фактические обстоятельства установлены судами первой и апелляционной инстанций на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального права применены правильно, процессуальных нарушений, в том числе предусмотренных статьей 288 АПК РФ, судами не допущено, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Определением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 04.06.2025 по настоящему делу Обществу предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины до окончания производства по кассационной жалобе. Поскольку государственная пошлина не уплачена, она подлежит взысканию в размере, установленном подпунктом 20 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ. 

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

п о с т а н о в и л:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 31.10.2024 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2025 по делу № А21-8049/2023 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «КЛАСТЕР» - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью «КЛАСТЕР» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) в доход федерального бюджета 50000 руб. государственной пошлины за подачу кассационной жалобы.

Председательствующий

С.В. Лущаев

Судьи

И.В. Карсакова

С.В. Соколова