ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Батюшкова, д.12, г. Вологда, 160001

http://14aas.arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело № А05-11855/2016

г. Вологда

31 мая 2017 года

 

Резолютивная часть постановления объявлена 24 мая 2017 года.

В полном объеме постановление изготовлено 31 мая 2017 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Мурахиной Н.В. и                 Осокиной Н.Н. при ведении протокола секретарем судебного заседания             ФИО1,

при участии от общества с ограниченной ответственностью «Ремстройновация» ФИО2 по доверенности от 23.05.2016, от Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу ФИО3 по доверенности от 09.01.2017   № 10-08/2,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Ремстройновация» на решение Арбитражного суда Архангельской области от 23 января 2017 года по делу               № А05-11855/2016 (судья Козьмина С.В.),

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «Ремстройновация» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>; место нахождения: 163035, 

<

...>; далее – ООО «Ремстройновация», общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>; место нахождения: 163000, 

<

...>; далее – управление) о признании недействительным решения от 30.09.2016                             № 07-10/1/11719.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 23 января               2017 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество с решением суда не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований. В обоснование жалобы ссылается на то, что в ходе проведения выездной налоговой проверки обществом в Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Архангельску (далее – инспекция, налоговый орган) 06.06.2016 представлены уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) за 1-й – 4-й кварталы 2014 года, которые не были учтены инспекцией при принятии решения по выездной налоговой проверке, однако в нарушение пункта 5 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) управление, установив существенные нарушения при принятии инспекцией решения, не отменило указанное решение и не вынесло самостоятельное решение. Как настаивает податель жалобы, в случае подачи налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки уточненных деклараций за проверяемый период налоговый орган обязан: учесть данные, содержащиеся в представленных декларациях, при принятии решения по результатам выездной налоговой проверки, в том числе посредством проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, либо принять решение без  их учета и провести повторную выездную  налоговую   проверку  с  целью  корректировки   налоговых обязательств налогоплательщика. При этом ходатайство о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля заявлялось обществом в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки, о чем имеется соответствующая запись в протоколе от 03.06.2016. Также ссылается на то, что управлением при вынесении решения налоговые обязательства общества зафиксированы в объеме большем, нежели установлено мероприятиями налогового контроля, проведенными инспекцией, налоговыми органами отрицается возможность корректировки обязательств общества по результатам камеральных проверок. Считает, что управление ввело суд первой инстанции в заблуждение относительно мероприятий налогового контроля, проводимых в отношении спорных деклараций. Полагает, что в нарушение пункта 2 статьи 140 НК РФ управление отказало в принятии к рассмотрению документов, представленных с апелляционной жалобой, а также уклонилось от оценки доводов, изложенных в апелляционной жалобе налогоплательщика, свидетельствующих о существенных нарушениях инспекцией процедуры принятия обжалуемого решения. Кроме того, ссылается на то, что в нарушение абзаца второго пункта 2 статьи 140 НК РФ управление рассмотрело жалобу общества без участия его представителей при наличии соответствующего заявленного ходатайства.

Представитель общества в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы.

Управление в отзыве и его представитель в судебном заседании доводы жалобы отклонили, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения. 

Заслушав пояснения представителей сторон, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, инспекцией в период с 30.06.2015 по 25.02.2016 проведена выездная налоговая проверка ООО «Ремстройновация» по вопросу полноты и своевременности исчисления и уплаты налогов и сборов, кроме налога на доходы физических лиц как налогового агента (далее – НДФЛ) за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по НДФЛ за период с 01.01.2012 по 31.05.2015, в ходе которой выявлена неуплата налога на прибыль за                         2012-2014 годы, НДС за отдельные периоды 2012-2014 годов, непредставление в установленный срок в налоговый орган документов, неперечисление, несвоевременное перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц, удержанного налоговым агентом.

По результатам выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт от 22.04.2016 № 2.19-29/5 и принято решение от 10.06.2016 № 2.19-29/11 о привлечении к налоговой ответственности, которым обществу доначислены налог на прибыль в сумме 4 387 498 руб., НДС в сумме 21 686 162 руб., транспортный налог сумме 79 324 руб., НДФЛ (налоговый агент) в сумме 262 011 руб. 

Общество 03.06.2016, то есть до принятия решения по выездной налоговой проверке, представило в инспекцию уточненные налоговые декларации по НДС за 1-й – 4-й кварталы 2014 года. 

Решение инспекции по результатам выездной налоговой проверки принято без учета названных уточненных деклараций по НДС.

Кроме того, 11.07.2016 общество сдало в инспекцию уточненные налоговые декларации по НДС за 3-й и 4-й кварталы 2013 года.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в управление с апелляционной жалобой и дополнением к апелляционной жалобе. Решением от 30.09.2016 № 07-10/1/11719 управление оставило апелляционную жалобу общества без удовлетворения.

При этом в апелляционной жалобе обществом было заявлено ходатайство о рассмотрении данной жалобы с участием его представителей. Также с апелляционной жалобой в управление общество представило дополнительные документы, которые, по его мнению, подтверждали правовую позицию заявителя.

Решение инспекции от 10.06.2016 № 2.19-29/11 о привлечении к налоговой ответственности обжаловано обществом в Арбитражный суд Архангельской области в рамках дела № А05-10924/2016.

Почитав, что управление неправомерно оставило решение инспекции без изменения, незаконно рассмотрело апелляционную жалобу в отсутствие представителей заявителя, не оценило дополнительные документы, представленные с апелляционной жалобой, нарушив тем самым права общества, ООО «Ремстройновация», обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании названного решения управления недействительным.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований. 

Апелляционная инстанция не находит оснований для отмены решения суда в силу следующего.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие). 

Исходя из части 2 статьи 201 АПК РФ обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: во-первых, несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а, во-вторых, нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как предусмотрено частью 1 статьи 138 НК РФ, акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации; апелляционной жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование не вступившего в силу решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного в соответствии со статьей 101 настоящего Кодекса, если, по мнению этого лица, обжалуемое решение нарушает его права.

В соответствии со статьей 139.1 названого Кодекса апелляционная жалоба на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подается через вынесший соответствующее решение налоговый орган. Налоговый орган, решение которого обжалуется, обязан в течение трех дней со дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.

Статьей 140 НК РФ установлен порядок рассмотрения апелляционной жалобы.

При этом согласно части 1 статьи 140 НК РФ в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) лицо, подавшее эту жалобу, до принятия по ней решения вправе представить дополнительные документы, подтверждающие его доводы.

Частью 3 статьи 140 НК РФ установлено, что по итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящий налоговый орган: 1) оставляет жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения; 2) отменяет акт налогового органа ненормативного характера; 3) отменяет решение налогового органа полностью или в части; 4) отменяет решение налогового органа полностью и принимает по делу новое решение; 5) признает действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и выносит решение по существу.

В силу разъяснений, содержащихся в абзаце четвертом пункта 75 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Постановление № 57) решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика (как и его действия, выразившиеся в принятии решения), может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, только если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

В рассматриваемом случае решение инспекции от 10.06.2016                      № 2.19-29/11 о привлечении к налоговой ответственности оставлено управлением без изменения, то есть каких-либо доначислений по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества вышестоящим налоговым органом не проводилось.

Таким образом, довод подателя жалобы о том, что управлением при вынесении решения налоговые обязательства общества зафиксированы в объеме большем, нежели установлено мероприятиями налогового контроля, проведенными инспекцией, отклоняется апелляционным судом как несостоятельный.

При этом само по себе предъявление в инспекцию уточненных налоговых деклараций по НДС за налоговые периоды, по которым этим органом произведено доначисление налогов, не свидетельствует о завышении управлением налоговых обязательств общества.  

Таким образом, оспариваемое в рамках настоящего дела решение управления не является новым решением. При этом, как верно установлено судом первой инстанции, управление, оставив жалобу без удовлетворения, в силу части 3 статьи 140 НК РФ, не вышло за пределы своих полномочий.

Также апелляционной коллегией не принимается ссылка заявителя на то, что управлением нарушен пункт 5 статьи 140 НК РФ, так как им были установлены существенные нарушения при принятии решения инспекцией, однако ответчик названное решение не отменил и не вынес самостоятельного решения.

В силу абзаца первого пункта 5 статьи 140 НК РФ вышестоящий налоговый орган, установив по результатам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном статьей 101 НК РФ, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, вправе отменить такое решение, рассмотреть указанные материалы, документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), и материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, в порядке, предусмотренном статьей 101 данного Кодекса, и вынести решение, предусмотренное пунктом 3 статьи 140 названного Кодекса.

Понятие «существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки» установлено в абзаце втором пункта 14 статьи 101 НК РФ и определено исключительно как обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Только нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, то есть необеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и необеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения, в силу абзаца второго пункта 14 статьи 101 НК РФ является безусловным основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, то есть не связанные с необеспечением возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и необеспечением возможности налогоплательщика представить объяснения, могут являться основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения (абзац третий пункта 14 статьи 101 НК РФ).

В данном случае судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что обществу была предоставлена возможность  участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки в инспекции через его представителей и обеспечена возможность представить объяснения. Общество представленным правом воспользовалось. 

В свою очередь, вышестоящим налоговым органом должно быть установлено именно нарушение процедуры (порядка) рассмотрения материалов налоговой проверки, которые привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Таким образом, является правильным вывод суда о том, что нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, предусмотренных вторым абзацем пункта 14 статьи 101 НК РФ, при рассмотрении материалов налоговой проверки допущено не было.

Довод подателя жалобы о том, что в нарушение абзаца второго пункта 2 статьи 140 НК РФ управление рассмотрело жалобу общества без участия его представителей при наличии соответствующего заявленного ходатайства, также отклоняется судом апелляционной инстанции в силу следующего.

Согласно части 2 статьи 140 НК РФ вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу), документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, без участия лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), за исключением случаев, предусмотренных настоящим пунктом.

В случае выявления в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или на решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения противоречий между сведениями, содержащимися в представленных нижестоящим налоговым органом материалах, либо несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в материалах нижестоящего налогового органа, вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу), документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, с участием лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу).

Как указывает общество, при подаче апелляционной жалобы обществом в управление были представлены: требования-накладные и отчеты о расходе основных материалов (вх. № 045021 от 10.08.2016), однако, в нарушение пункта 2 статьи 140 НК РФ, предусматривающей рассмотрение вышестоящим налоговым органом в том числе документов, представленных с апелляционной жалобой налогоплательщика, указанные документы к рассмотрению не были приняты управлением, что отражено на странице 4 оспариваемого решения ответчика). 

В обоснование такого подхода управление сослалось на пункт 4                статьи 140 НК РФ и указало, что заявителем не были пояснены причины, обуславливающие невозможность представления данных документов налоговому органу. 

При этом на странице 1 апелляционной жалобы обществом приведены данные причины, вызванные неудовлетворительным ведением бухгалтерского учета на протяжении длительного времени, осуществление мероприятий по восстановлению его достоверности и актуальности, что, по мнению заявителя, опровергает доводы, приведенные управлением в оспариваемом решении.

Вместе с тем, как верно отмечено судом в обжалуемом решении, в рассматриваемом случае управление в ходе проверки доводов апелляционной жалобы не выявило противоречий между сведениями, содержащимися в представленных нижестоящим налоговым органом материалах, либо несоответствия  сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в материалах  нижестоящего  налогового органа, которые нашли свое отражение в решении инспекции, в связи с этим не усмотрело оснований для рассмотрения апелляционной жалобы и представленных документов с участием лица, подавшего апелляционную жалобу, на что указано в оспариваемом решении.  

Причиной отказа в оценке дополнительных документов, представленных обществом с апелляционной жалобы, послужило то, что с представлением указанных документов налогоплательщиком не предъявлены пояснения о том, в какой части они опровергают выводы инспекции, изложенные в ее решении, а с учетом объема дополнительно представленных документов управление  фактически лишено возможности в рамках рассмотрения апелляционной жалобы  проверить  достоверность  указанных в них сведений, а также сопоставить их со сведениями, отраженными в других документах (товарных накладных, актах о приемке выполненных работ и т.д.).  

При этом частью 4 статьи 140 НК РФ установлено, что документы, представленные вместе с жалобой на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном статьей 101 или 101.4 настоящего Кодекса, или вместе с апелляционной жалобой, и дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения соответствующей жалобы до принятия по ней решения, рассматриваются вышестоящим налоговым органом, если лицо, подавшее соответствующую жалобу, представило пояснения причин, по которым было невозможно своевременное представление таких документов налоговому органу, решение которого обжалуется.

Как установлено судом, требования-накладные (1 папка) и отчеты о расходе основных материалов (1 папка) представлены обществом с дополнением к апелляционной жалобе (том 1, лист 79), в котором заявитель сообщил, что им продолжаются работы по приведению бухгалтерского учета в соответствие с фактическими обстоятельствами, в связи с чем направляет документы  по списанию материалов со склада в производство. 

При этом, как следует из пояснений представителя заявителя, данных в судебном заседании 16.01.2017, это новые документы, в период проведения выездной проверки их у общества вообще не имелось, поэтому такие пояснения управлению не были представлены.

С учетом изложенного управление пришло к обоснованному выводу о том, что требования-накладные и отчеты о расходе основных материалов, представленные обществом без пояснения причин, по которым было невозможно своевременное представление таких документов нижестоящему налоговому органу, решение которого обжалуется, не подлежали принятию и правовой оценке в рамках рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика.

При этом указание на странице 1 апелляционной жалобы общества на осуществление мероприятий по восстановлению достоверности и актуальности бухгалтерского учета, не опровергает доводы, приведенные управлением в оспариваемом решении.

Апелляционная инстанция соглашается с выводом суда о том, что само по себе ходатайство налогоплательщика о рассмотрении поданной им апелляционной жалобы с участием его представителей не указано в статье 140 НК РФ в качестве основания рассматривать жалобу (апелляционную жалобу), документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, с участием лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу).

Таким образом, как верно отмечено судом, данный довод общества основан на ошибочном толковании абзаца второго пункта 2 статьи 140 НК РФ.

Ссылка подателя жалобы на то, что управлением неправомерно не отменено решение инспекции на том основании, что ею при принятии решения по выездной налоговой проверке не учтен факт сдачи заявителем уточненных налоговых деклараций по НДС за 1-й – 4-й кварталы 2014 года, который изменил налоговые обязательства общества по сравнению с результатам проведенной проверки, также получила надлежащую правовую оценку в решении суда.

Так, судом установлено, что 03.06.2016, то есть в день рассмотрения материалов выездной налоговой проверки общество представило в инспекцию уточненные налоговые декларации по НДС за 1-й – 4-й кварталы 2014 года. Также 03.06.2016 общество представило в инспекцию полученные счета-фактуры, накладные за январь, февраль, март, октябрь, ноябрь, декабрь        2014 года, всего в семи подшивках на 1914 листах (копия сопроводительного письма имеется в материалах дела). 

Согласно протоколу рассмотрения материалов налоговой проверки от 03.06.2016 № 5 при рассмотрении возражений представители общества пояснили, что будут представлены уточненные налоговые декларации по НДС, в связи с уточнением данных бухгалтерского учета, ходатайствовали о рассмотрении восстановленных данных бухгалтерского учета в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля и их учете при вынесении решения. 

Между тем приложениями к протоколу указаны лишь возражения письменные (в части фирм-однодневок), оборотно-сальдовая ведомость по счету 10 «Материалы», а также приказ об учетной политике на 2013 год от 11.01.2013. 

Представитель заявителя настаивает на то, что при рассмотрении материалов налоговой проверки им было разъяснено, что по уточненным налоговым декларациям по НДС будут проведены камеральные налоговые проверки.  

Между тем, как следует из материалов дела, опись полученных счетов-фактур, накладных (всего в семи подшивках на 1914 листах) в приложении к протоколу рассмотрения возражений налогоплательщика на акт проверки не указаны, протокол подписан представителями общества без возражений. 

Таким образом, факт представления указанных документов именно на рассмотрение материалов выездной налоговой проверки материалами судебного дела не подтвержден.

В суде апелляционной инстанции представитель заявителя подтвердил, что спорный пакет документов, наличие которого, по мнению подателя жалобы, существенно меняет налоговые обязательства общества по результатам спорных налоговых периодов по НДС, был предъявлен именно с уточненными декларациями по указанному налогу, а не на рассмотрение его возражений на акт проверки.

Как верно отмечено судом, действительно, НК РФ не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Соответственно, данному праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации должно корреспондировать и полномочие налогового органа на ее проверку.

При этом Кодекс не содержит специального регулирования в отношении порядка проведения налоговой проверки уточненной налоговой декларации, представленной после окончания выездной налоговой проверки, но до вынесения решения по результатам рассмотрения ее материалов.

При предоставлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь пунктом 6 статьи 101 Кодекса, либо, вынося решение без учета данных уточненной налоговой декларации, назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных.

Кроме того, нормы законодательства о налогах и сборах предписывают провести процедуру самостоятельной камеральной налоговой проверки (статья 88 НК РФ). 

Согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения. 

Осуществление такого права связано, прежде всего, с получением дополнительных доказательств по обстоятельствам, уже установленным в ходе проверки. 

Применительно к обстоятельствам рассматриваемого дела такой необходимости не было. Восстановление налогоплательщиком бухгалтерского и налогового учета таким обстоятельством не является.

Ссылаясь в апелляционной жалобе, поданной в управление, на то, что в ходе проверки инспекция установила многочисленные случаи неудовлетворительного ведения обществом бухгалтерского и налогового учета, в том числе раздельного учета необлагаемых операций, утраты документов, ошибок в порядке ведения финансово-хозяйственной деятельности в части оформления договоров, актов приемки-передачи результатов выполненных работ, а также счетов-фактур, общество, тем не менее, при рассмотрении 03.06.2016 материалов налоговой проверки подтвердило выводы проверяющих о выявленных многочисленных фактах ошибок в ведении бухгалтерского учета, указав на осуществление мероприятий  по восстановлению его достоверности и актуальности.

В связи с этим общество заявляло ходатайство о проведении налоговым органом дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии с пунктом 6 статьи 101 НК РФ в целях установления правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, что является основным содержание выездной налоговой проверки.

Между тем, как обоснованно сослался суд в обжалуемом решении, согласно пункту 2 статьи 87 НК РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В то же время согласно статье 3 НК РФ каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы, согласно части 1 статьи 6 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» экономический субъект обязан вести бухгалтерский учет в соответствии с настоящим Федеральным законом, если иное не установлено настоящим Федеральным законом; согласно части 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В рассматриваемом случае самим заявителем подтверждено, что на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки 03.06.2016 общество осуществляло мероприятия по восстановлению достоверности и актуальности бухгалтерского учета, то есть фактически создавало документы, о рассмотрении которых ходатайствовало в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, что не соответствует основанию, установленному пунктом 6 статьи 101 НК РФ, для проведения  дополнительных мероприятий налогового контроля. 

В свою очередь, как правильно указало управление в оспариваемом решении, выездная налоговая проверка общества проводилась в период с 30.06.2015 по 25.02.2016, в связи с чем заявитель мог своевременно принять меры по восстановлению утраченных документов и по исправлению ошибок в данных бухгалтерского и налогового учета. Однако указанные меры налогоплательщик не принял и до момента  вынесения обжалуемого  решения.  

При этом, как отражено на странице 12 решения инспекции, принятого по результатам выездной налоговой проверки, представлены уточненные налоговые декларации, а также копии счетов-фактур за январь, февраль, март, октябрь, ноябрь, декабрь 2014 года. Уточненные декларации по НДС от 03.06.2016 представлены в связи с восстановлением учета налогоплательщика. Документы для проверки уточненных деклараций представлены не в полном объеме: отсутствуют дополнительные листы к книгам продаж и книги покупок, отсутствуют счета-фактуры за налоговые периоды 2 и 3 кварталы 2014 года. В связи с существенными изменениями показателей доходов и расходов, соответствующих сумм НДС на основании восстановленного учета и неполноты представления документов, необходимых для проведения проверки, уточненные декларации по НДС от 03.06.2016 будут проверены в рамках камеральной проверки в соответствии со статьей 88 НК РФ.     

В связи с этим инспекцией принято решение по результатам выездной налоговой проверки без учета уточненных налоговых деклараций по НДС и провести камеральные налоговые проверки уточненных налоговых деклараций по НДС в установлено порядке. 

Названные действия управление обоснованно оценило как соблюдение процедуры (порядка) рассмотрения материалов налоговой проверки.

Также апелляционная коллегия поддерживает вывод суда о необоснованности довода заявителя о том, что управление уклонилось от оценки доводов, изложенных в апелляционной жалобе, свидетельствующих о существенных нарушениях инспекцией процедуры принятия обжалуемого решения. 

Как верно отмечено судом, заявляя указанный довод, общество ссылается на то, что на странице 2 апелляционной жалобы указывало на вынесение инспекцией решения без учета документов, представленных обществом с возражениями на акт выездной налоговой проверки, а именно: оборотно-сальдовая ведомость по счету 10 «Материалы», приказ об учетной политике на 2013 год от 11.01.2013; 07.06.2016 - отчет о расходовании основных материалов КС-2 № 5 от 25.02.2013, требование № 57, акт КС-2 № 5 от 25.02.2013, карточка 10.08 за 01.02.2013 - 25.02.2013.

Однако судом установлено, что на странице 4 решения инспекции, принятого по результатам выездной налоговой проверки, указано, что на момент вынесения настоящего решения документы, подтверждающие ведение раздельного учета не представлены, на странице 130 данного решения, принятого по результатам выездной налоговой проверки, оценены, представленные обществом на рассмотрение материалов проверки документы.

При этом, как верно отмечено судом, приказ об учетной политике на              2013 год от 11.01.2013 является документом, утверждающим учетную политику, однако не является доказательством фактического осуществления раздельного учета, как и документом, подтверждающим фактическое ведение раздельного учета.

Согласно пункту 4 части 2 статьи 139.2 НК РФ в жалобе указываются основания, по которым лицо, подающее жалобу, считает, что его права нарушены.

Доводы подателя жалобы о том, что управление на момент принятия обжалуемого решения должно было располагать информацией о факте сдачи обществом уточненных налоговых деклараций по НДС и самостоятельно учесть результаты камеральных проверок этих деклараций, изменив суммы доначислений по НДС за периоды 1-4 кварталы 2014 года, однако не сделало этого, что в силу разъяснений, содержащихся в пункте 81 Постановления № 57, является основанием для отмены оспариваемого решения, оценены судом первой инстанции и правомерно отклонены по основаниям, изложенным в обжалуемом судебном акте, с которыми апелляционная коллегия согласна.

Фактические обстоятельства изготовления актов камеральных проверок уточненных налоговых деклараций по НДС за 1-4 кварталы 2014 года не имеют правового значения для оценки соблюдения Управлением процедуры рассмотрения апелляционной жалобы общества. Из актов камеральных проверок, копии которых представлены в материалы дела, следует, что они составлены 15.11.2016. 

Доказательств того, что акты составлены в иную дату, общество не представило.

Также как верно указано судом, акт камеральной налоговой проверки является промежуточным документом, носит лишь информационный характер и фиксирует выявленные в ходе проверки нарушения; правовые последствия для налогоплательщика могут возникнуть лишь в результате принятия на основании указанного акта проверки каких-либо ненормативных актов.

С учетом изложенного само по себе завершение мероприятий налогового контроля по уточненным налоговым декларациям по истечении трехмесячного срока проведения камеральной проверки (06.09.2016) не могло являться основанием для изменения налоговых обязательств общества при вынесении управлением 30.09.2016 оспариваемого решения. 

Также суд в обжалуемом решении правомерно указал на то, что обязанность инспекции установить действительную обязанность налогоплательщика по уплате налогов нельзя применять, как обязанность предоставить налогоплательщику в период проведения выездной проверки и до вынесения решения по ней достаточно времени, для приведения в порядок бухгалтерского и налогового учета за весь проверяемый период. Иное применение приведет к невыполнению налогоплательщиками обязанности по своевременному и достоверному бухгалтерскому учету и налоговому учету.

Более того, как указано ранее в настоящем постановлении, основанием для признания оспариваемого решения контролирующего органа является совокупность условий: несоответствие такого ненормативного правового акта закону и нарушение этим актом прав и законных интересов заявителя.  

В рассматриваемом случае обществом представлено в материалы дела решение инспекции от 14.02.2017 № 2.19-29/63 о проведении повторной выездной налоговой проверки по НДС за период с 01.04.2014 по 31.12.2014.

При этом названная повторная проверка назначена налоговым органом на основании подпункта 2 пункта 10 статьи 89 НК РФ в связи с представление обществом уточненных налоговых деклараций по НДС за 2-й – 4-й кварталы 2014 года, в которых указаны суммы налога в размере, меньшем ранее заявленного.

Следовательно, при наличии данного решения инспекции права заявителя в любом случае не нарушены.

При этом ссылка подателя жалобы на то, что в период повторной проверки не включен 1-й квартал 2014 года, не имеет правового значения, поскольку в уточненной декларации по НДС за указанный период обществом исчислен налог к у плате в большем размере, чем был исчислен им ранее, поэтому в силу положений подпункта 2 пункта 10 статьи 89 НК РФ у инспекции отсутствовали правовые основания для назначения повторной выездной налоговой проверки за данный налоговый период.

Между тем общество не лишено права на проверку законности и обоснованности выводов налогового органа за названный период по НДС, поскольку решение инспекции, вынесенное по результатам выездной налоговой проверки, в настоящее время оспаривается обществом в Арбитражном суде Архангельской области в рамках самостоятельного спора. 

Кроме того, апелляционная инстанция при рассмотрении апелляционной жалобы учитывает тот факт, что вступившим в законную силу постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 мая 2017 года по делу № А05-13206/2016, по которому отказано в удовлетворении заявления ООО «Ремстройновация» к инспекции о признании незаконным бездействия в части неотражения в карточке лицевого счета общества сведений по результатам камеральной проверки уточненных налоговых деклараций по НДС за 1-й квартал 2014 года (корректировка № 1 по состоянию на 21.09.2016),                  за 2-й квартал 2014 года (корректировка № 1 по состоянию на 21.09.2016),                  за 3-й квартал 2014 года (корректировка № 1 по состоянию на 21.09.2016),                за 4-й квартал 2014 года (корректировка № 2 по состоянию на 21.09.2016),               за 3-й квартал 2013 года (корректировка № 3 по состоянию на 26.10.2016),            за 4-й квартал 2013 года (корректировка № 3 по состоянию на 27.10.2016), установлено, что поскольку налоговая обязанность налогоплательщика в декларациях за 2-й, 3-й, 4-й кварталы 2014 годы, за 3-й, 4-й кварталы 2013 года изменилась (сумма налога указана в размере, меньшем ранее заявленного), то сам по себе факт истечения трехмесячного срока проведения камеральной проверки на даты, указанные обществом, не может повлечь изменение налогового обязательства общества в сторону уменьшения по сравнению с результатами выездной проверки.

Также судом апелляционной инстанции в рамках настоящего дела установлен, что 29.03.2017 обществом в налоговый орган представлены уточненные налоговые декларации (вх. 06.04.2017) за 2-й квартал 2014 года (корректировка № 2), в которой сумма налога к уплате увеличена на 4858 руб. по сравнению с предыдущей декларацией и составила 35 647 руб.; за                         3-й  квартал 2014 года (корректировка № 2), в которой отражена сумма налога к уплате 2 165 314 руб., а по предыдущей декларации заявлена сумма налога к уплате 169 567 руб.; за 4-й квартал 2014 года (корректировка № 3), в которой сумма налога к уплате увеличена на 2 989 683 руб. по сравнению с предыдущей декларацией и составила 3 493 593 руб.

В связи с этим суд признал неактуальным требование общества по отражению в КРСБ данных деклараций за 2-й – 4-й кварталы 2014 года, представленных 03.06.2016.

Названные обстоятельства в силу статьи 16 АПК РФ подлежат учету при рассмотрении настоящего дела. 

Согласно части 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

При таких обстоятельствах, учитывая отсутствие необходимой совокупности условий, предусмотренных статьей 201 АПК РФ, основания для удовлетворения заявленных требований отсутствуют.

В рассматриваемом случае суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что управление рассмотрело апелляционную жалобу общества в соответствие с установленной статьей 140 НК РФ процедурой, оспариваемое решение ответчика законно и не нарушает прав и законных интересов заявителя.

В связи с этим суд правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований.

Рассматривая доводы, приведенные в апелляционной жалобе общества, арбитражный апелляционный суд констатирует то, что они по смыслу аналогичны доводам, изложенным в заявлении об оспаривании решения управления, и исходит из того, что эти доводы уже получили надлежащую оценку суда первой инстанции.

Несогласие подателя жалобы с оценкой имеющихся в деле доказательств и с толкованием судом первой инстанции норм законодательства, подлежащего применению в деле, не свидетельствует о том, что судом допущены нарушения норм материального права и (или) предусмотренные АПК РФ процессуальные требования, не позволившие всесторонне, полно и объективно рассмотреть дело.

Различная оценка одних и тех же фактических обстоятельств и материалов дела судом первой инстанции и обществом не является правовым основанием для отмены или изменения решения суда по настоящему делу.

Поскольку судом первой инстанции установлены все фактические обстоятельства по делу, правильно применены нормы материального и процессуального права, оснований для отмены состоявшегося судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1500 руб. относятся на подателя жалобы в соответствии со статьей 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд 

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Архангельской области от 23 января                  2017 года по делу № А05-11855/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Ремстройновация» – без удовлетворения. 

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия. 

Председательствующий                                      А.Ю. Докшина

Судьи                    Н.В. Мурахина

                    Н.Н. Осокина