﻿

АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ул. Якубовича, д.4, Санкт-Петербург, 190000

http://fasszo.arbitr.ru

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

26 августа 2021 года

Дело №

А05-7940/2020

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Лущаева С.В., Соколовой С.В., 

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы        № 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Усовой О.А. (доверенность от 14.12.2020 № 2.4-13/19762), от индивидуального предпринимателя Федулова Александра Сергеевича представителя  Светличной Т.Г. (доверенность от 09.07.2021 № 29АА1507510),

рассмотрев 19-26.08.2021 (с учетом перерыва в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Федулова Александра Сергеевича на решение Арбитражного суда Архангельской области от 18.12.2020 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.04.2021 по делу № А05-7940/2020,

                                               у с т а н о в и л:

Индивидуальный предприниматель Федулов Александр Сергеевич,                  ОГРНИП 311293208100107, обратился в Арбитражный суд Архангельской  области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, адрес: 164520, Архангельская обл., г. Северодвинск, ул. Торцева, д. 4, ОГРН 1112902000530, ИНН 2902070000 (далее – Инспекция), от 31.12.2019 № 2.12-05/5 в части пунктов 1.2, 1.3, 1.4, 2.1 мотивировочной части решения налогового органа по эпизодам, связанным с получением предпринимателем выручки от оказания услуг по договорам, заключенным с обществами с ограниченной ответственностью (далее – ООО) «Арсплав», «Профторг». 

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено               ООО «Речные специалисты», адрес: 164591, Архангельская обл., Виноградовский р-н, пос. Рязаново, Центральная ул., д. 79а, корп. 1, ОГРН 1082904000255, ИНН 2908004405. 

Решением суда первой инстанции от 18.12.2020, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 19.04.2021, в удовлетворении заявленных требований отказано. 

В кассационной жалобе предприниматель, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 18.12.2020 и постановление от 19.04.2021, направить дело в суд первой инстанции на новое рассмотрение.

Податель жалобы настаивает на том, что Инспекция вопреки требованиям статей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) не доказала обстоятельства, послужившие основанием вынесения решения в оспариваемой части. Как заявляет предприниматель, налоговый орган, утверждая о том, что налогоплательщик не оказывал спорные услуги с использованием самоходного парома СП-17, не установил в ходе проверки, каким именно водным транспортом были оказаны услуги контрагентам. Между тем суды при рассмотрении спора не приняли во внимание данные обстоятельства, более того, фактически не осуществили проверку оспоренного решения налогового органа, а самостоятельно выдвинули дополнительные основания в обоснование правомерности доначисления налога, пеней и штрафа. По мнению заявителя, вопрос об иной квалификации договоров, заключенных предпринимателем с ООО «Речные специалисты», не входил в предмет доказывания по настоящему делу, не исследовался налоговым органом в ходе проверки и не был приведен в решении Инспекции. Кроме того, Федулов А.С. считает, что действительная воля заявителя и ООО «Речные специалисты» при заключении договоров фрахтования (аренды) судна с экипажем была направлена именно на совершение сделки аренды, а не на осуществление совместной деятельности. 

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании 19.08.2021 представитель предпринимателя поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель налогового органа возражал против ее удовлетворения. 

В судебном заседании 19.08.2021 объявлен перерыв до 26.08.2021. После окончания перерыва рассмотрение кассационной жалобы продолжено в прежнем составе судей с участием представителей сторон, поддержавших свои позиции.

ООО «Речные специалисты» надлежащим образом извещено о времени и месте судебного заседания, однако своих представителей в судебное заседание не направило, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Федулов А.С., будучи зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя, применял в 2016 – 2018 годах упрощенную систему налогообложения (далее – УСН) с объектом налогообложения «доходы» и патентную систему налогообложения.

В соответствии с полученными предпринимателем патентами ему предоставлено право на применение патентной системы налогообложения по видам деятельности «Оказание услуг по перевозке пассажиров водным транспортом» и «Оказание услуг по перевозке грузов водным транспортом» на 2016 – 2018 годы.

По результатам выездной налоговой проверки предпринимателя за период с 01.01.2016 по 31.12.2018 Инспекция составила акт от 25.11.2019               № 2.12-05/06дсп и приняла решение от 31.12.2019 № 2.12-05/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением предпринимателю доначислено 8 090 130 руб. единого налога по УСН, начислено 1 517 887 руб. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов. Кроме того, налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 202 253 руб. штрафа.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о занижении предпринимателем суммы доходов, полученных при осуществлении деятельности, в отношении которой применяется УСН, в связи с невключением в состав доходов 134 835 511 руб. 51 коп. денежных средств, полученных от оказания услуг по договорам, заключенным с ООО «Арсплав»,                              ООО «Профторг», государственным казенным учреждением Архангельской области «Дорожное агентство Архангельскавтодор», ООО «Сталкер»,                   ООО «Севзапмаш».

Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу решением от 13.04.2020 № 07-10/1/04897@ оставило без удовлетворения апелляционную жалобу предпринимателя на решение налогового органа.

Предприниматель оспорил в судебном порядке решение Инспекции в части. 

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований.

Изучив материалы дела, доводы жалобы и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, кассационная инстанция считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

Согласно пункту 1 статьи 346.11 НК РФ УСН применяется индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, патентная система налогообложения - в силу пункта 2 статьи 346.43 НК РФ применяется в отношении отдельных видов предпринимательской деятельности.

В случае применения патентной системы налогообложения в отношении отдельного вида предпринимательской деятельности, вместо уплаты налога исходя из фактически полученной выручки от осуществления такой деятельности (пункт 1 статьи 346.17 НК РФ) в бюджет уплачивается налог, определенный из денежного выражения потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода (статья 346.48 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 346.45 НК РФ установлено, что документом, удостоверяющим право на применение патентной системы налогообложения, является патент на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого законом субъекта Российской Федерации введена патентная система налогообложения.

Исходя из статьи 346.43 НК РФ, применение патентной системы налогообложения возможно лишь в отношении тех видов предпринимательской деятельности, которые прямо перечислены в названной статье.

В соответствии с подпунктами 32 и 33 пункта 2 статьи 346.43 НК РФ применение патентной системы налогообложения предусмотрено в отношении предпринимательской деятельности по оказанию услуг по перевозке пассажиров водным транспортом и по оказанию услуг по перевозке грузов водным транспортом.

Индивидуальный предприниматель может применять патентную систему налогообложения в отношении названных видов предпринимательской деятельности с использованием водных транспортных средств, указанных в патенте и в заявлении о получении патента.

В рассматриваемом случае заявителю в 2016 – 2018 годах были оформлены патенты, в которых территорией осуществления деятельности указана территория Архангельской области. В заявлениях на получение патента Федуловым А.С. в разделе «сведения о транспортных средствах, используемых при осуществлении видов предпринимательской деятельности» указан водный транспорт – самоходный паром с идентификационным (регистрационным) номером С02-871, который присвоен самоходному парому СП-17. 

В спорный период предпринимателем были заключены с ООО «Арсплав» и ООО «Профторг» договоры от 01.04.2016 № АС 026/2016, от 01.04.2017 № АС 018/2017 на оказание услуг водным транспортом, от 01.04.2016 № Пр01/2016 на оказание услуг грузовой переправы. По условиям договоров от 01.04.2016 № АС 026/2016, от 01.04.2017 № АС 018/2017 предприниматель обязался по заявкам ООО «Арсплав оказывать услуги водным транспортом в пределах акватории р. Северная Двина. В соответствии с договором от 01.04.2016 № Пр01/2016 предприниматель оказывал ООО «Профторг» услуги по переправе через реку Северная Двина транспортных средств заказчика на участке: п. Березник – с. Осиново Виноградовского района.

В навигационный период 2016 - 2018 годов предприниматель не имел в собственности водных транспортных средств, заявил, что оказание услуг водным транспортом своим контрагентам осуществлял с использованием судов, арендованных у ООО «Речные специалисты» - самоходный паром СП-17, самоходный паром «В.Атласов», буксирный теплоход «Харовск». Собственниками этих судов являлись муниципальное образование «Виноградовский муниципальный район» и ООО «Артель», руководителем и одним из учредителей которого был Федулов А.С. 

По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о занижении предпринимателем доходов, полученных при осуществлении деятельности, в отношении которой применяется УСН, в связи с тем, что полученные за оказание услуг от ООО «Арсплав» и ООО «Профторг» денежные средства не относятся к деятельности, в отношении которой Федуловым А.С. получены патенты. Как указала Инспекция, ООО «Речные специалисты» не подтвердило по запросу налогового органа факт заключения с налогоплательщиком договоров аренды самоходного парома СП-17. Полученные по запросу судовые журналы подтверждают, что данное судно ежедневно (с 7.15 до 21.30) осуществляло работы по перевозке транспорта и пассажиров по реке Северная Двина Архангельской области на паромной переправе в Виноградовским районе по маршруту: Двинской Березник – Осиново. Результаты проведенных налоговым органом мероприятий налогового контроля (опрос руководителя ООО «Речные специалисты» Морозова Андрея Сергеевича, анализ выписки банка по операциям по счетам предпринимателя) свидетельствуют, что Федулов А.С. не производил оплату арендных платежей за судно. В совокупности указанные обстоятельства, по мнению Инспекции, означают, что предприниматель не мог осуществлять паромные перевозки на самоходном пароме СП-17, поскольку данное судно использовалось ООО «Речные специалисты», фактически услуги своим контрагентам налогоплательщик оказывал с использованием иных водных транспортных средств, которые не были заявлены при получении патентов. 

При обращении в суд предприниматель выразил несогласие с решением налогового органа в части доначисления единого налога по УСН, начисления пеней и штрафа по эпизодам, связанным с оказанием услуг по договорам от 01.04.2016 № АС 026/2016, от 01.04.2017 № АС 018/2017, от 02.04.2018 № АС 011/2018, заключенным с ООО «Арсплав», по договору от 01.04.2016                              № Пр01/2016, заключенному с ООО «Профторг». Как заявил налогоплательщик, услуги по этим договорам были оказаны с использованием самоходного парома СП-17, предоставленного предпринимателю ООО «Речные специалисты» по договору фрахтования судна от 16.04.2016 № ИПФ001/2016, договорам аренды судна с экипажем от 20.04.2017 № РС002/2017, от 15.04.2018 № РС003/2018. Доказательств оказания налогоплательщиком своим контрагентам спорных услуг с использованием иного судна, по мнению предпринимателя, Инспекцией в ходе проверки не добыто.

Разрешая спор, суды на основании пояснений предпринимателя, объяснений ООО «Речные специалисты», привлеченного к участию в деле в качестве третьего лица, показаний допрошенного в качестве свидетеля капитана судна СП-17 Достовалова С.В., указав на неоспаривание Инспекцией реальности осуществленных предпринимателем перевозок грузов для своих контрагентов на переправе Березник-Осиново, пришли к выводу, что налоговый орган не опроверг однозначными и достаточными доказательствами утверждение заявителя о том, что услуги были оказаны с использованием самоходного парома СП-17. 

Между тем, отказывая в удовлетворении требований, суды указали на  неверную квалификацию Инспекцией взаимоотношений ООО «Речные специалисты» и предпринимателя в целях применения последним патентной системы налогообложения. По мнению судов, доход от использования при оказании услуг водным транспортом спорного судна извлекался предпринимателем из совместной деятельности с ООО «Речные специалисты».

Более того, из содержания обжалуемых судебных актов усматривается вывод судов о том, что доходы заявителя, полученные по договорам, заключенным с контрагентами, является доходами от предпринимательской деятельности, облагающими единым налогом по УСН по ставке 15%, а не по ставке 6%, которую применила Инспекция при доначислении налога. 

На основании изложенного суды указали, что определенный оспариваемым решением Инспекции размер налога в части спорных эпизодов доначислен в меньшем размере, чем подлежал исчислению на основании пункта 3 статьи 346.14 НК РФ, соответственно, права предпринимателя не нарушены. 

Кассационная инстанция считает, что принятые по делу судебные акты не могут быть признаны основанными на полном и всестороннем исследовании материалов дела и отвечающими требованиям статьи 71, части 1 статьи 168 и части 4 статьи 170 АПК РФ.

При рассмотрении в порядке, определенном главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дел об оспаривании ненормативных правовых актов арбитражный суд согласно части 4 статьи 200 АПК РФ осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Проверка на соответствие закону или иному нормативному правовому акту решения налогового органа, принятого по результатам налоговой проверки, в части его обоснованности состоит в обязанности суда установить соответствие выводов налогового органа обстоятельствам вменяемого налогоплательщику  правонарушения. 

Осуществление такой проверки судом в силу статьи 123 Конституции Российской Федерации, статей 8, 9 АПК РФ подчинено принципу равноправия и состязательности сторон, в связи с чем судебное разбирательство не должно подменять осуществление налогового контроля в соответствующей административной процедуре. Суд не вправе восполнять недостатки и устранять нарушения, допущенные Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки.

В настоящем деле в ходе проверки Инспекцией не осуществлялась квалификация гражданско-правовых договоров между предпринимателем и             ООО «Речные специалист» ввиду их непредставления указанными лицами, доначисление налога не было связано с выводом об осуществлении предпринимателем и ООО «Речные специалисты» сделок, отвечающих признакам договора о совместной деятельности.

Предприниматель в подтверждение арендных взаимоотношений с                    ООО «Речные специалисты» представил только в материалы дела договор фрахтования судна от 16.04.2016 № ИПФ001/2016, договоры аренды судна с экипажем от 20.04.2017 № РС002/2017, от 15.04.2018 № РС003/2018.

Суды вопреки требованиям процессуального законодательства при принятии обжалуемых судебных актов не ограничились оценкой взаимоотношений сторон по передаче в аренду самоходного парома СП-17 с целью проверки законности оспариваемого решения Инспекции. Фактически суды установили обязанность предпринимателя по уплате единого налога по УСН на основании самостоятельного изменения юридической квалификации сделок между предпринимателем и ООО «Речные специалисты» для целей налогообложения.

Избранный судами подход к рассмотрению настоящего дела привел к тому, что признав недоказанными обстоятельства, послужившие основанием для принятия решения Инспекции в оспариваемой части, суды в то же время привели в обжалуемых судебных актах новое обоснование доначисления единого налога, указали на необходимость его начисления по налоговой ставке 15%, вопреки требованиям процессуального законодательства вышли за пределы требования заявителя и вменили ему безосновательно вину в действиях, которые не были предметом изучения Инспекции во время выездной налоговой проверки. 

Однако контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем.

Приведенное судами обоснование законности доначисления налога по итогам выездной проверки не может быть признано допустимым.

Суд кассационной инстанции считает, что суды, делая вывод о фактическом использовании предпринимателем при оказании услуг самоходного парома СП-17, отдали преимущественное доказательственное значение пояснениям и объяснением предпринимателя и ООО «Речные специалисты», не исследовав в нарушение положений процессуального законодательства все обстоятельства по делу.

Согласно части 1 статьи 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном данным Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, консультации специалистов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы (часть 2 статьи 64 АПК РФ).

Статьями 65, 68 АПК РФ закреплено правило об обязанности участвующего в деле лица доказать определенными доказательствами обстоятельства дела, на которые оно ссылается.

Арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств (часть 1 статьи 71 АПК РФ).

В силу статей 4, 5 статьи 71 АПК РФ каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. При этом никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Утверждая, что Инспекция не опровергла однозначными и допустимыми доказательствами факт использования предпринимателем для оказания услуг по перевозке самоходного парома СП-17, суды сделали противоречивые выводы. 

Как усматривается из материалов дела и установлено судами, самоходный паром СП-17, предназначенный для перевозки транспортных средств и пассажиров, на праве оперативного управления (муниципальная собственность) принадлежит структурному подразделению администрации муниципального образования «Виноградовский муниципальный район» Комитету по управлению имуществом муниципального образования «Виноградовский муниципальный район. На основании постановления главы муниципального образования Комитет по управлению имуществом в период с 02.11.2011 по 02.11.2019 передал судно по договору от 01.11.2011 № 7 в аренду ООО «Архсплав». В свою очередь, по договору субаренды от 01.01.2015                  № А001/2015 ООО «Архсплав» сдало в субаренду данное судно ООО «Речные специалисты» на период с 01.01.2015 по 02.11.2019. 

В навигационные периоды 2016 – 2018 годов самоходный паром СП-17 эксплуатировался ООО «Речные специалисты» в собственных интересах, для извлечения прибыли от осуществления предпринимательской деятельности - для оказания его контрагентам (заказчикам)  услуг по перевозке пассажиров и грузов по установленному расписанию на переправе Березник-Осиново. 

Для осуществления этой деятельности ООО «Речные специалисты» получило необходимую лицензию для оказания услуг водного транспорта, наняло экипаж, несло расходы, связанные с содержанием судна и выплатой заработной платы экипажу.

При этом суды указали, что в навигационные периоды 2016 – 2018 годов снаряженное судно – самоходный паром СП-17 с экипажем ООО «Речные специалисты» предоставляло предпринимателю для оказания услуг водного транспорта его контрагентам - ООО «Арсплав» и  ООО «Профторг». В момент оказания судном услуг по перевозке груза заказчикам предпринимателя экипаж самоходного парома СП-17 подчинялся распоряжениям Федулова А.С.

В то же время суды проанализировали условия договоров фрахтования (аренды) с экипажем, оформленную предпринимателем и ООО «Речные специалисты» документацию при их исполнении, и пришли к выводу, что данные сделки в действительности предпринимателем и ООО «Речные специалисты» не совершались. 

Суды учли, что в соответствии с договорами фрахтования (аренды) с экипажем спорное судно передается Федулову А.С. во временное владение и пользование на весь навигационный период 2016 – 2018 годов. Сторонами не предусмотрена возможность ежедневного выбытия судна в период аренды из владения и пользования предпринимателя для оказания ООО «Речные специалисты» услуг по перевозке своим заказчикам. В период аренды предприниматель не осуществлял оплату ООО «Речные специалисты» услуг фрахта (арендных платежей), за исключением расходов по заправке судна топливом, не нес иных расходов, связанных с его содержанием. 

Более того, суды, указав, что предприниматель понес расходы на закупку топлива для судна, одновременно отметили, что Федулов А.С. документального не подтвердил несение расходов на приобретение топлива. 

Таким образом, за исключением объяснений заявителя и третьего лица, факт использования предпринимателем самоходного парома СП-17 при оказании услуг его контрагентам документально Федуловым А.С. не был подтвержден. 

В соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и направить дело на новое рассмотрение в соответствующий арбитражный суд, решение, постановление которого отменено или изменено, если выводы, содержащиеся в обжалуемых решении, постановлении, не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам или имеющимся в деле доказательствам.

Поскольку судами допущено нарушение норм процессуального законодательства, выводы судов основаны на неполном исследовании всех значимых для дела обстоятельств и существенных для правильного рассмотрения спора доказательств, для принятия обоснованного и законного решения требуется исследование и оценка доказательств, а также осуществление иных процессуальных действий, не относящихся к полномочиям суда кассационной инстанции, обжалуемые судебные акты в силу пункта 3 статьи 287 АПК РФ подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду в соответствии со статьей 71 АПК РФ надлежит установить все имеющие существенное значение для дела обстоятельства на основании полного и всестороннего исследования представленных сторонами доказательств в их совокупности и взаимосвязи и, правильно применив нормы материального и процессуального права, вынести законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа 

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Архангельской области от 18.12.2020 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.04.2021 по делу № А05-7940/2020 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Архангельской области.  

 

Председательствующий

Ю.А. Родин

 

Судьи

С.В. Лущаев

 С.В. Соколова